3-15-3212/6 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1(6)

K O H T U O T S U S E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Monika Laatsit Otsuse tegemise aeg ja koht 21. aprill 2016, Tallinn Haldusasja number 3-15-3212 Haldusasi Delta Security OÜ kaebus Maksuja Tolliameti 24.11.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/027577-15 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – Delta Security OÜ, esindaja Vello Luik Vastustaja – Maksuja Tolliamet, esindaja Källi Kiik Asja läbivaatamise vorm Kirjalik menetlus Resolutsioon 1. Jätta kaebus rahuldamata. 2. Jätta menetluskulud kummagi menetlusosalise enda kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 23.05.2016.

ASJAOLUD 1. Maksuja Tolliamet (MTA) kohustas 24.11.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/027577-15 Delta Security OÜ-d tasuma maksusumma 88 845,79 eurot. Maksuotsuse põhjenduste kohaselt kontrollis MTA Delta Security OÜ maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil jaanuar kuni aprill 2014. Kontrolli tulemusel suurendati kontrollitava perioodi väljamaksetelt kinnipeetud tulumaksu kohustust 6975,03 euro võrra; väljamaksetelt arvestatud sotsiaalmaksu kohustust 14 995,97 euro võrra; väljamaksetelt arvestatud töötuskindlustusmakse kohustust 454,45 euro võrra; väljamaksetelt kinnipeetud töötuskindlustusmakse kohustust 481,89 euro võrra; väljamaksetelt kinnipeetud kohustusliku kogumispensioni makse kohustust 243,16 euro võrra ja tulumaksukohustust 36 295,49 euro võrra ning vähendati sisendkäibemaksu 29 399,80 euro ulatuses. Maksuarvestuse muudatused ja maksude määramine olid tingitud asjaoludest, et Delta Security OÜ: 1) ei saanud kontrollitaval perioodil RWT Investeeringute OÜ-lt, TREK Tööjõurent OÜ- lt ega Nocturne Grupp OÜ-lt tööjõurendi teenust ning väidetavad renditöötajad olid tegelikult Delta Security OÜ töötajad, kellele tehtud töötasu väljamaksetelt tulnuks tasuda tööjõumaksud (kokku 23 150,50 eurot); 2) kajastas sisendkäibemaksu hulgas TREK Tööjõurent OÜ ja Nocturne Grupp OÜ arvetele lisatud käibemaksu, kuid kuna Delta Security OÜ ei ostnud neilt äriühingutelt tegelikult tööjõurendi teenust ja arved on fiktiivsed ega vasta käibemaksuseaduse (KMS) §-s 37 sätestatud nõuetele, siis puudus Delta Security OÜ-l õigus nende arvete alusel

2(6) sisendkäibemaksu 29 399,80 eurot maha arvata; 3) tegi ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 136 540,20 eurot, kuna ei ole väljamaksete aluseks olevat teenust/kaupa soetanud (ei ole saanud RWT Investeeringute OÜ-lt, TREK Tööjõurent OÜ-lt ega Nocturne Grupp OÜ-lt tööjõurendi teenust ega Tarvikurent Estonia OÜ-lt soojakute renditeenust) ning seega puuduvad väljamaksete aluseks olevad nõuetekohased algdokumendid. Fiktiivsete arvete alusel tasutud summadest on maha arvatud summad, mida kasutati Delta Security OÜ töötajatele töötasude maksmiseks (174 282,40-37 742,20). MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD 2. Delta Security OÜ esitas 28.12.2015 kaebuse ja 15.03.2016 selle täienduse MTA 24.11.2015 maksuotsuse tühistamiseks, põhjendades kaebust järgmiselt: 1) Väide, et kaebaja ei saanud kontrollitaval perioodil RWT Investeeringute OÜ-lt, TREK Tööjõurent OÜ-lt ja Nocturne Grupp OÜ-lt tööjõurenditeenust, on meelevaldne ega ole kooskõlas maksumenetluses kogutud tõenditega. Asjaolu, et kaebaja sõlmis tööjõurenditeenuste osutajatega identsed lepingud, näitab ainult, et kaebaja kasutas sama lepingupõhja. Kaebaja kasutas turvaja valvelepingutest tulenevate kohustuste täitmisel oma koosseisulisi turvatöötajaid, kuid kaebaja sisemise töökorralduse kohaselt kasutati renditöötajaid turvatöötajate abistamiseks, mis ei ole vastuolus turvaseadusega (TurvaS). Rendilepingu lisas on toodud kõigi rendileandja pakutavate renditöötajate nimekiri ja fakt, et konkreetsel kuul kasutati vähem renditöötajaid, ei saa rendilepingu elulist usutavust kahtluse alla seada. Rendilepinguga kokku lepitud maksimaalne renditöö tundide arv tähendab, et rendileandja oli kohustatud vähemalt sellises mahus tööjõudu võimaldama, kuid vajadusel võis ta pakkuda ka suuremas mahus tööjõudu ning seega ei tõenda lepingus näidatust suuremad renditööjõu tundide arvud lepingu majandusliku sisu puudumist. Jooksval kuul töötanud renditöötajate isikuline nimekiri ei omanud kaebaja jaoks tähtsust, kuna renditööjõu arvestust peeti tundide, mitte isikute lõikes. Kuigi RWT Investeeringute OÜ, TREK Tööjõurent OÜ ja Nocturne Grupp OÜ ei ole kontrollitaval perioodil töötajaid deklareerinud, said nad kaebajale tööjõudu rentida allrendi korras ning MTA on ise tuvastanud, et isikud said töötasu sõltuvalt töötajast ja perioodist KP Büroo OÜ-lt, KP Tööjõud OÜ-lt või Baltic Tööjõud OÜ-lt. MTA leidis, et kuna Nocturne Grupp OÜ väljastas kaebajale arved 01.04.2014 kuni 30.04.2014 osutatud teenuse eest ehk väidetavalt TREK Tööjõurent OÜ töötajate tehtud tundide eest, on see vastuolus lepingute tingimustega ning viitab tehingupartnerite vahetamise näilikkusele. Kaebaja selgitab aga, et kuna talle oli renditeenust reaalselt osutatud, käsitles ta olukorda ettevõtte üleminekuna ning seega oli Nocturne Grupp OÜ õigustatud arvet esitama ja kaebaja oli kohustatud tasuma. Asjaolu, et kaebaja lepingupartnerid on MTA korraldused täitmata jätnud, ei saa tõlgendada kaebaja soovina takistada MTA-d tegelike asjaolude väljaselgitamisel. RWT Investeeringute OÜ, TREK Tööjõurent OÜ ning Nocturne Grupp OÜ on käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud 2014. a, kuid kaebajat ei ole nendesse menetlustesse kaasatud ning neis tuvastatud asjaolud ei saa tema suhtes siduvad olla. Asjaolu, et MTA hinnangul puudus kaebaja lepingupartneritel kontrollitaval perioodil ettevõtlus, ei saa kasutada tõendina kaebaja vastu. Kuna kaebajal olid lepingupartneritega rendilepingud sõlmitud, lepingupartnerid vahendasid kaebajale renditöötajaid ja esitasid lepingukohaseid arveid, siis jääb mõistetamatuks väide, et lepingupartneritel puudus kontrollitaval perioodil ettevõtlus. Kuna renditöö kujutab endast töötamist kaebaja objektidel kaebaja juhendamise ja kontrolli all, on mõistetav, et renditöötajad võisid oma tööandjaks pidada kaebajat. Renditöötajate arusaam oma töösuhte olemusest ei saa olla ainumäärav. Käsitlus, et kaebaja sai rendilepingute abil maksueelise, on vastuoluline. MTA tuvastas, et töötasu väljamakseid „renditöötajatele“ deklareerisid ning maksud jätsid maksmata äriühingud, kellelt on maksude sissenõudmine võimatu. Kaebaja maksukohustuse tekkimise aluseks ei saa olla asjaolu, et kaebaja lepingupartneritelt või nende lepingupartneritelt ei ole võimalik makse sisse nõuda.

3(6) Kaebajal ei ole kohustust jätkata koostööd käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud lepingupartneriga, kaotades seeläbi sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse; 2) MTA väited ja seisukohad on juba kontrollaktile esitatud vastuväites ümber lükatud. Maksuotsuses viidatakse korduvalt, et MTA ei tuginenud ainult ühele või teisele konkreetsele asjaolule või väitele, vaid kogumis on asjaolusid ja väiteid palju. Ühegi MTA esitatud asjaolu või väite tõeväärtust ei tõsta asjaolu, et tegemist on ühega paljudest. Kaebaja ei ole teadlikult ega tahtlikult maksuseadustega vastuollu läinud, kogutud tõenditest ei nähtu kaebajapoolseid maksuseaduste rikkumisi ja seega puudub alus täiendavate maksude määramiseks; 3) Maksuotsus on õigusvastane, sest MTA jättis renditöötajad ja kaebaja lepingupartnerid maksumenetlusse kaasamata, kuigi MTA poolt tuvastatu mõjutas ka nende õigusi ja kohustusi. Maksuotsusest ei selgu, kes oli renditöötajate tööandjaks enne 2014. a jaanuari ja pärast 2014. a aprilli. Kui kaebaja oli nende tööandja perioodil 2014. a jaanuar - aprill, on töötajad vähemalt sel perioodil saanud alusetult tasu kolmandatest äriühingutest ja neile töötasu maksnud äriühingutel tekib väljamaksete suhtes tagasinõudeõigus. Tulenevalt Riigikohtu käsitlusest ei ole maksuotsus töösuhte tuvastamise kohta iseenesest siduv töövaidlust läbivaatavale tsiviilkohtule, kuid võib olla oluline tõend või ajend vastava nõude esitamiseks. Praegusel juhul võib isikute maksumenetlusse kaasamata jätmisega kaasneda suur õigussegadus; 4) Maksuotsus on õigusvastane osas, millega kaebajale anti korraldus tasuda maksuotsusega määratud maksusumma ja hoiatati sundtäitmisega. Kaebaja tugineb Riigikohtu 26.03.2014 otsusele nr 3-3-1-55-13. Kaebajat kohustati deklareerima ja tasuma 88 845,79 eurot 30 päeva jooksul maksuotsuse saamise päevale järgmisest päevast arvates ning hoiatati sundtäitmisega, kuid ei viidatud maksukorralduse seaduse (MKS) §-dele 128 ja 129. 3. Maksuja Tolliamet palus 21.01.2016 ja 23.03.2016 vastuses jätta kaebus rahuldamata, vastates kaebusele järgmist: 1) Vastustaja vastas kaebuse p-des 4.1–4.6 toodud identsetele eriarvamuse väidetele maksuotsuse punktides 3.1–3.14 ega hakka enda seisukohti kordama. Kaebaja väide, nagu rendilepinguga kokku lepitud maksimaalne töötundide arv tähendaks hoopis, et vähemalt selles mahus oli rendileandja kohustatud tööjõudu võimaldama, on selgelt otsitud. Kui oleks soovitud kokku leppida minimaalset teenuse osutamise mahtu, siis oleks see sellise sõnastusega ka fikseeritud. Samuti pole MTA-le esitatud kokkuleppeid, mis kinnitaksid, et kaebaja on enda väidetavate tehingupartneritega lepingus märgitud maksimaalse teenuse osutamise mahte suurendanud. Kaebajat ei pidanud kaasama tema väidetavate tehingupartnerite osas läbi viidud ettevõtlusega tegelemise kontrolli menetlustesse. Seda, et kaebaja tehingupartneril puudus kontrolliperioodil ettevõtlus, pole keelatud kasutada ühe asjaoluna, mis põhjendab MTA kahtlust tehingute mittetoimumise osas. Tegemist ei ole ainsa asjaoluga, mis MTA kahtlusi kinnitab; 2) Kui maksuhalduri tuvastatud asjaolud õigustavad kahtlust, et tehingut pole toimunud ning kontrollitav maksukohustuslane oli sellest teadlik, tuleb maksukohustuslasel maksuotsuse vaidlustamiseks esitada omalt poolt täiendavad tõendid, mis kinnitavad, et tehingud toimusid (MKS § 150 lg 1), kuid kaebaja ei ole seda teinud; 3) Lähtuvalt Riigikohtu otsusest nr 3-3-1-55-13 (p 15, 16) on kolmanda isikuna maksumenetlusse kaasamata jätmine õigusvastane ja võiks maksuotsuse õiguspärasusele mõju avaldada vaid juhul, kui vaidlustatud maksuotsus mõjutaks tema õigusi ning Riigikohtu hinnangul saab isiku õigusi mõjutada vaid maksumenetluses tehtava haldusakti resolutsioon. Praegusel juhul oli maksumenetluse esemeks kaebaja maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontroll ning maksuotsuse resolutsioon puudutab üksnes kaebajat. Riigikohus märkis viidatud otsuse p-s 20 ka, et kaebaja saab oma kaebuses tugineda vaid enda õiguste

4(6) rikkumisele. Kolmanda isiku ärakuulamisõiguse ja teiste menetluslike õiguste eesmärk ei ole haldusakti adressaadi, vaid üksnes kolmanda isiku enda huvide kaitse; 4) Riigikohtu otsuses nr 3-3-1-55-13 käsitletud olukord ja kaebaja olukord ei ole võrreldavad. Seega ei saa Riigikohtu otsuse pinnalt praeguses asjas järeldusi teha. Lisaks on MKS §-d 128 ja 129 asjassepuutumatud, sest vastustaja lähtus maksuotsuses MKS § 95 lg-st 2, § 46 lg 3 pdest 6 ja 7 ning § 95 lg-st 5. KOHTU PÕHJENDUSED 4. Vaidlus on eelkõige selle üle, kas kaebaja sai kontrolliperioodil RWT Investeeringute OÜ- lt, TREK Tööjõurent OÜ-lt ja Nocturne Grupp OÜ-lt tööjõurendi teenust. Sellest sõltub, kas väidetavad renditöötajad saab lugeda kaebaja töötajateks ja kaebaja peab sellega seoses tasuma täiendavaid tööjõumakse, kas kaebajal on õigus tööjõurenti puudutavate arvete alusel sisendkäibemaksu mahaarvata ning kas tööjõurendi teenuse eest tehtud väljamaksed saab lugeda ettevõtlusega mitteseotud kuluks, millega kaasneb kaebajale tulumaksukohustus. 5. Kaebaja arvates on maksuhaldur maksumenetluses kogutud tõendeid valesti hinnanud ja teinud tõenditest ekslikud järeldused. Maksuotsus on kaebaja meelest õigusvastane ka põhjusel, et renditöötajaid ega kaebaja lepingupartnereid ei kaasatud maksumenetlusse ning maksusumma tasumise korralduse ja sundtäitmise hoiatuse tegemisel ei viidatud asjakohastele õigusnormidele. 6. Kohus leiab, et maksuotsus on õiguspärane ja kaebaja väited ei anna alust selle tühistamiseks. Maksuhaldur on tuginenud asjakohastele õigusnormidele, esitanud maksuotsuses ja selle osaks olevas kontrollaktis tõendite analüüsi ja järeldused ning vastanud kaebaja eriarvamuse väidetele. Kohus nõustub maksuhalduri seisukohtadega. Kuna kaebuse väited kattuvad suuresti kontrollakti peale esitatud eriarvamusega ja kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi tõendeid, tugineb kohus kooskõlas HKMS § 165 lg-ga 2 ka maksuotsuse ja selle osaks oleva kontrollakti põhjendustele neid kõiki üle kordamata, märkides kaebusele vastuseks järgmist. 7. Maksuhaldur seadis tööjõurendi teenuse saamise kahtluse alla muu hulgas põhjusel, et turvaseadus lubab turvateenust osutada üksnes koosseisuliste töötajatega (kontrollakti punkt 1.1.2.1 lk 2). Kaebaja väidab, et ei kasutanud renditöötajaid turvateenuse osutamisel, nagu väidab maksuhaldur, vaid koosseisuliste turvatöötajate abijõuna (kaebuse punkt 4.1.2). Turvaseaduse § 4 kohaselt on turvateenus 1) turvakonsultatsioon; 2) vallasvõi kinnisvara, sealhulgas Eesti riigilippu kandva ning Eesti kohtu juures asuvasse laevakinnistusraamatusse kantud laeva valve ja kaitse; 3) isikukaitse; 4) korra tagamine üritusel või valveobjektil; 5) juhtimiskeskuse pidamine; 6) valveseadmestiku projekteerimine, paigaldamine ja hooldamine. Turvaseaduse §-des 7-12 on nimetatud turvateenused täpsemalt sisustatud. Turvaseaduse § 13 lg 3 kohaselt võib turvaettevõtja teenuse osutamiseks kasutada ainult koosseisulist töötajat. Kaebaja ei ole esitanud mõistlikku selgitust, milles täpsemalt seisnes turvatöötajate abistamine viisil, mis ei ole hõlmatud turvateenuse mõistega. Maksuhaldur on piisavalt põhjendanud, miks abitööjõu kasutamine ei ole usutav (kontrollakti punkt 1.1.2.3 lk 6 ning maksuotsuse punktid 3.2 ja 3.12) – kaebajal oli kontrolliperioodil väidetavalt ainult ca 20 koosseisulist töötajat, kellest vähemalt seitse ei olnud turvatöötajad, kuid turvateenuse maht kuus oli ca 15 000 tundi; 2014. a jaanuarist märtsini klientidele esitatud müügiarvetel kajastus üksnes turvateenus; 2014. a aprillis koristusja abitööde eest esitatud arvetel märgitud maht oli väga väike võrreldes väidetavate abitöötajate hulgaga. 8. Maksuhalduri põhjenduste kohaselt ei olnud renditööjõu lepingutel tegelikku majanduslikku sisu muu hulgas põhjusel, et lepingute aktides kajastub 2-3 korda suurem renditööjõu tundide arv kui lepingutes kokkulepitud maksimaalne renditööjõu tundide arv (kontrollakti punkt 1.1.2.3 lk 3). Kaebaja väidab, et lepingutes kokkulepitud maksimaalne renditöö tundide arv tähendab tegelikult minimaalset tundide mahtu, mille rendileandja peab võimaldama ning kui kaebajal oli

5(6) teenust vaja suuremas mahus, ei olnud renditööjõu pakkujal selleks kohustust, kuid võimalusel pakkus teenust suuremas mahus (kaebuse punkt 4.1.4). Rendilepingute (III kd, tl 149-150) punkti 2.5 kohaselt on rendileandjal kohustus tagada tööjõudu maksimaalselt 5100 tundi kuus, kuid kontrolliperioodi aktidel (III kd, tl 112-136) märgitu jääb vahemikku 9973 tunnist 16 117 tunnini kuus. Kaebuses toodud tõlgendust ei ole võimalik rendilepingute sõnastusest välja lugeda ja puuduvad muud asjakohased tõendid, et selline tõlgendus vastas poolte tegelikule tahtele. Renditööjõu teenuse ligikaudne vajadus pidi olema kaebaja jaoks ettenähtav lähtuvalt sellest, kellele ja millises mahus ta kokkulepete kohaselt turvateenust osutas. Kaebaja ei ole esitanud mõistlikku selgitust, miks lepiti rendileandjatega kokku 5100 tunnis kuus, kui kaebaja tegelik vajadus oli kõikidel kuudel 2-3 korda suurem. Tavapärases majandustegevuses ei ole sellise riski võtmine ilma mingite garantiideta eluliselt usutav. 9. Maksuhaldur on tuginenud muu hulgas asjaolule, et lepingupartnerid, kellelt kaebaja väidetavalt tööjõurendi teenust soetas, ei omanud kontrolliperioodil ettevõtlust ega saanud seetõttu kaebajale tööjõurenditeenust osutada või vahendada (kontrollakti punkt 1.1.2.1 lk 4). Kaebaja väitel ei ole ta teiste isikute maksumenetluse asjaoludest teadlik ja seetõttu ei saa selle käigus tuvastatud asjaolusid kasutada kaebaja kahjuks (kaebuse punkt 4.3). Maksuhaldur ei pidanud kaasama kaebajat menetlusse, mille eesmärgiks oli kontrollida, kas RWT Investeeringute OÜ, TREK Tööjõurent OÜ ja Nocturne Grupp OÜ tegelevad ettevõtlusega, sest selle menetluse tulemusena antud haldusaktide resolutsioonid (kustutada äriühingud käibemaksukohustuslaste registrist) ei puudutanud kaebaja õigusi ega kohustusi (vt Riigikohtu otsus nr 3-3-1-55-13, p 15-16). Kaebaja suhtes läbiviidud maksumenetluses võis maksuhaldur siiski arvestada asjaolude ja tõenditega selle kohta, et kaebaja väidetavad tehingupartnerid kustutati käibemaksukohustuslaste registrist ettevõtluse puudumise tõttu. MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest lähtuvalt peab maksuhaldur välja selgitama kõik maksukohustust suurendavad või vähendavad asjaolud. MKS § 59 kohaselt on maksumenetluses tõendiks kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, vallavõi linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Kaebajale ei ole maksu määratud pelgalt põhjusel, et tema lepingupartneritel puudus ettevõtlus, kuid see on asjaolu, mis kogumis muude tõenditega kinnitab maksuhalduri kahtlust, et need äriühingud tegelikult ei osutanud kaebajale tööjõurendi teenust. Muus osas tugineb kohus maksuotsuse punktis 3.9 toodud põhjendustele. 10. Kaebuse punktides 4.1-4.6 toodud ülejäänud väited kattuvad sisult kontrollakti peale esitatud eriarvamuse väidetega ja neile on maksuhaldur piisava põhjalikkusega vastanud maksuotsuse punktides 3.1-3.14. Kohus järgib neid põhjendusi ja lisab, et ükski maksuhalduri kogutud tõend või järeldus eraldi võetuna ei ole tõepoolest piisav väitmaks, et kaebaja ei soetanud kontrolliperioodil tööjõurendi teenust. Maksuhalduri järeldusi ükshaaval kritiseerides jätab kaebaja aga tähelepanuta, et maksuhaldur on maksud määranud, hinnates asjaolusid ja tõendeid kogumis. Selline tõendite hindamise põhimõte on tuletatav MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest, eelkõige maksuhalduri kohustusest arvestada maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid, aga ka MKS 6. peatükis sätestatud tõendite kogumise põhimõtetest. Maksumenetluses tuvastatud asjaolud ja kogutud tõendid kogumis kinnitavad maksuotsuse järelduste õigsust. 11. Kaebaja leiab, tuginedes Riigikohtu otsusele nr 3-3-1-55-13, et maksuotsus on õigusvastane MKS §-dele 128 ja 129 viitamata jätmise tõttu.

6(6) Vastustaja märgib õigesti, et Riigikohtu otsuses nr 3-3-1-55-13 käsitletud olukord ja kaebaja olukord ei ole võrreldavad. Käesolevas asjas ei ole kaebajale tehtud maksuotsust koos maksuvõla tasumise korraldusega, vaid üksnes maksuotsus, seega ei puutu maksuvõla sundtäitmist ja hoiatamist reguleerivad MKS §-d 128 ja 129 asjasse. Kooskõlas MKS § 95 lg-ga 5 on kaebajale maksuotsuses antud tähtaeg maksusumma vabatahtlikuks täitmiseks ja hoiatatud, et maksusumma tähtaegse tasumata jätmise korral võib algatada sundtäitmise (maksuotsuse lk 1). 12. Kaebaja arvates on maksuotsus on õigusvastane ka põhjusel, et MTA jättis renditöötajad ja kaebaja lepingupartnerid maksumenetlusse kaasamata, kuigi MTA poolt tuvastatu mõjutab ka nende õigusi ja kohustusi. Kaebaja väitel on maksuhaldur tuvastanud, et kaebaja kasutatud renditöötajad töötasid tegelikult kaebaja juures, kuid jätnud selle MKS § 253 lg-s 1 sätestatut eirates märkimata maksuotsuse resolutsioonis, selline resolutsioon puudutaks aga ka kolmandate isikute õigusi (kaebuse punkt 7, kaebuse täienduse punkt 3). Lähtuvalt Riigikohtu otsusest nr 3-3-1-55-13 (p 15 ja 16) on kolmanda isikuna maksumenetlusse kaasamata jätmine õigusvastane ja võiks maksuotsuse õiguspärasusele mõju avaldada vaid juhul, kui vaidlustatud maksuotsus mõjutaks kolmanda isiku õigusi. Riigikohtu hinnangul saab isiku õigusi mõjutada vaid maksumenetluses tehtava haldusakti resolutsioon. Praegusel juhul oli maksumenetluse esemeks kaebaja maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontroll ning maksuotsuse resolutsioon puudutab üksnes kaebajat. Seega ei pidanud renditöötajaid ja kaebaja lepingupartnereid menetlusse kaasama. Kooskõlas Riigikohtu viidatud otsuse p-s 20 märgituga saab kaebaja oma kaebuses tugineda vaid enda õiguste rikkumisele. Kolmanda isiku menetluslike õiguste eesmärk ei ole haldusakti adressaadi, vaid üksnes kolmanda isiku enda huvide kaitse. Mis puudutab töötamise registri kannete õigsuse kontrolli, siis seda menetlust ei ole maksuhaldur läbi viinud ning vaidlustatud maksuotsuse resolutsioonist töötajate registreerimise kohustuse väljajätmine ei riku kaebaja õigusi. Maksukorralduse seadus ei kohusta töötamise registri õigsuse tuvastamise menetlust läbi viima koos menetlusega, mille eesmärk on maksude tasumise õigsuse kontroll. Kas nende menetluste ühine läbiviimine võinuks olla otstarbekas, väljub kohtuliku kontrolli piiridest (HKMS § 158 lg 3). 13. Kuna maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, lasus kaebajal kohtumenetluses kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti (MKS § 150 lg 1, Riigikohtu otsus nr 3-3- 1-3-09, p 20). Kaebaja ei esitanud kohtule uusi tõendeid ja kaebuse väited maksuotsuse tühistamiseks alust ei anna. Seega jääb kaebus rahuldamata. 14. HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid MTA ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise taotlust. Seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Monika Laatsit