3-16-213/7 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse teatavakstegemine

15. aprill 2016, Tallinn

Haldusasja number

3-16-213

Haldusasi

OÜ GS Invest kaebus Maksu- ja Tolliameti 29. detsembri

2015 maksuotsuse nr 12.2-3/034603-5 tühistamise

nõudes.

Asja läbivaatamise viis

Kirjalikus menetluses

Menetlusosalised

Kaebaja: OÜ GS Invest

Esindaja: v.adv Marko Saag

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindaja: Veiko Soll

RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ GS Invest kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus

Tallinna Ringkonnakohtule hiljemalt 16. mail 2016 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise

menetlusosaliste poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva

jooksul

apellatsioonkaebuse

menetlusosalisele

kättetoimetamisest

arvates

või

ülejäänud

apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on

nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib

apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna Ringkonnakohtule esitada

vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS §

116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka

menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse

(HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA VAIDLUSTATUD MAKSUOTSUS

1. OÜ GS Invest deklareeris 2014. aasta detsembrikuu käibedeklaratsioonis 20% maksumääraga

maksustatava käibena firma juhtimise teenuse ja maa-aluse parklakoha renditeenuse osutamise

OÜ-le Artel D.G. ning sellelt tasumisele kuuluva käibemaksuna 4464 eurot. Samuti kajastas OÜ

GS Invest samal perioodil sisendkäibemaksu hulgas 4512,38 suuruse sisendkäibemaksu OÜ Artel

D.G. arvete alusel, mille esemeks oli sisustuskaupade müük.

2. Maksu- ja Tolliamet tegi 29. detsembril 2015 maksuotsuse nr 12.2-3/034603-5, vähendades

OÜ GS Invest 2014. aasta detsembrikuu tasumisele kuuluvat käibemaksu 4464,00 euro ning

sisendkäibemaksu 4512,38 euro võrra, suurendades seega OÜ GS Invest vastava perioodi

käibemaksukohustust kokku 48,38 euro võrra. Maksuotsuses on asutud seisukohale, et OÜ GS

Invest ei osutanud tegelikult OÜ-le Artel D.G ei juhtimis- ega parklakoha renditeenust ning

samuti ei soetanud ta OÜ-lt Artel D.G viimase arvetel kajastatud sisustuskaupu, vaid nende

kaupade tegelikuks müüjaks sai olla OÜ Artel D.G. juhatuse liige Dmitrii Kudriashov füüsilise

isikuna. Maksuotsust on põhjendatud kokkuvõtvalt järgmiste asjaoludega:

kuna Guno Sild on nii OÜ GS Invest kui OÜ Artel D.G. juhatuse liige ja osanik, on

juhtimisteenuse vajalikkus küsitav, arvestades sõlmitud lepingu kohaselt pidi OÜ GS Invest

sisuliselt täitma OÜ Artel D.G. juhatuse liikmete igapäevased ülesanded;

pole tõendatud, et OÜ GS Invest oleks tegelikult täitnud lepingus sätestatud ülesandeid;

OÜ Artel D.G. majandustegevus ei muutunud väidetava juhtimisteenuse soetamise tõttu

üldse ning kogu 2014. aasta jooksul tegi OÜ Artel D.G. vaid ühe ostu-müügitehingu.

OÜ GS Invest ja OÜ Artel D.G vaheline leping on ilmselt koostatud alles maksumenetluse ajal,

sest see esitati maksuhaldurile hiljem kui muud dokumendid;

OÜ Artel D.G. ei esitanud maksuhaldurile nimekirja parkimiskohtade klientidest, samas kui

tema enda majandustegevust arvestades puudus tal vajadus parkimiskohtade rentimiseks;

OÜ Artel D.G. pole OÜ-le GS Invest tasunud tavapärasel moel, vaid tasaarveldamise korras

müügiarvega, mille esemeks olevat tehingut (sisustuskaupade müük) tegelikult ei toimunud;

OÜ Artel D.G arve esemeks olnud sisustuskaubad ei olnud kunagi OÜ Artel D.G. omandis,

vaid need soetas Dmitrii Kudriashov isiklikult enda tarbeks oma rahalistest vahenditest;

OÜ GS Invest pole OÜ-le Artel D.G. tasunud tavapärasel moel, vaid tasaarveldamise korras

müügiarvega, mille esemeks olevaid tehinguid (juhtimis- ja parklakohtade renditeenus)

tegelikult ei toimunud;

tõendatud pole OÜ GS Invest väide, et osa OÜ-lt Artel D.G soetatud kaubast asus OÜ GS

Invest laos;

vastuolulised on OÜ GS Invest andmed osade sisustuskaupade edasimüügi osas: esmalt

väideti, et kaup müüdi edasi Venemaale, hiljem esitati arved kauba müügi kohta Briti

Neitsisaartel registreeritud äriühingule, kusjuures arvelt ei selgu, millised kaubad täpselt

edasi müüdi, veelgi hiljem esitas OÜ GS Invest maksuhaldurile hoopis Panama Vabariigis

registreeritud äriühingule esitatud ettemaksuarve; samas puuduvad mistahes dokumendid

läbirääkimiste, kauba transpordi jms kohta ning esitatud dokumendid on omakorda

vastuolus maksumenetluses OÜ GS Invest poolt antud seletusega selle kohta, kui suur osa

OÜ-lt Artel D.G soetatud kaubast on edasi müüdud.

KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED

3. OÜ GS Invest esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja Tolliamet 29.

detsembri 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/034603-5 tühistamist.

4. Kaebaja hinnangul ei saa OÜ GS Invest ja OÜ Artel D.G. vahel sõlmitud lepingus nimetatud

juhtimisteenuse osutamist välistada see, et selliste teenuste osutamine pole OÜ GS Invest

äriregistri kandest nähtuvaks tegevusalaks, kuna selline kanne on vaid deklaratiivse iseloomuga.

Samuti märgib kaebaja, et seaduse kohaselt juhatuse liikme ainupädevusest väljapoole jäävate

juhtimisülesannete sisse ostmises teiselt äriühingult ei ole midagi keelatut ega loomuvastast.

Kaebaja hinnangul ei saa maksuhaldur asuda hindama sellise juhtimisteenuse vajalikkust OÜ

Artel D.G. jaoks, sest see kujutab endast sekkumist ettevõtlusvabadusse. Kaebaja hinnangul pole

tähtsust sellel, et 2014. aasta jooksul OÜ Artel D.G majandustegevus reaalselt ei muutunud, sest

hoolimata kvaliteetsest juhtimisteenusest, ei õnnestu alati seatud eesmärkide saavutamine ning

äris on tavaline, et kõik projektid ei õnnestu ning teatud tulemuste saavutamiseks kulub rohkem

kui vaid aasta. Kaebaja juhib tähelepanu ka sellele, et on esitanud maksuhaldurile dokumendid,

millest nähtub, et 2015. aastal muutus OÜ Artel D.G. majandustegevus märgatavalt.

5. Parkimiskohtade renditeenuse osas selgitab kaebaja samuti esmalt, et sellise teenuse

soetamise vajalikkus ei ole maksuhalduri hinnata, ent isegi kui asuda seisukohale, et OÜ-l Artel

D.G seda teenust vaja polnud, ei saa väita, et teenust ei osutatud.

6. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et teenuste eest tasumine on toimunud

ebatavalisel

viisil,

ning leiab,

et

selline

tasaarvelduse võimalus tuleneb vahetult

võlaõigusseadusest. Kaebaja hinnangul ei anna ei tasaarvelduse kasutamine ega OÜ Artel D.G.

väidetavate rahaliste vahendite puudumine alust väitmaks, et kaebaja teenust ei osutanud.

7. Mis puudutab juhtimis- ja parklakoha renditeenuse müügitehingute dokumenteerimist, siis

leiab kaebaja, et ei seadusest ega kohtupraktikast ei tulene, et suuliselt osutatava teenuse

osutamiseks tuleb igal juhul produtseerida tõendeid.

8. Sisutuskaupade soetamise osas rõhutab kaebaja esmalt, viidates käibemaksuseaduse (KMS) §

2 lõikele 5, et kaupade omandiõigus selle võõrandamise ajal ei oma käibe toimumise

seisukohast mingisugust tähtsust. Kaebaja rõhutab, et on kauba kätte saanud ning kasutab seda

oma ettevõtluses. Kaebaja on seisukohal, et maksuotsusega on lubamatult piiratud

sisendkäibemaksu maha arvamise õigust ning mindud vastuollu ka Riigikohtu ja Euroopa Kohtu

praktikas võetud seisukohtadega. Kaebaja viitab siinkohal Riigikohtu otsustele kohtuasjades nr

3-3-1-32-09 ja 3-3-1-97-07 ning leiab, et ei esine ühtegi formaalset ega mitteformaalset alust

sisendkäibemaksu maha arvamise piiramiseks, kuna kauba tegelikuks müüjaks oli OÜ Artel D.G.,

kaubad on reaalselt kaebajale üle antud ning poolte vahel puudub mistahes pettusele viitav

seos. Viidates kohtuasjas C-277/14 tehtud Euroopa Kohtu otsusele, rõhutab kaebaja, et maha

arvamise õiguse kasutamist on lubatud keelata vaid juhul, kui objektiivsete asjaolude põhjal on

tõendatud, et seda õigust kasutati pettuse või kuritarvituse kavatsusega.

9. Kaebaja heidab viimaks maksuhaldurile ette maksotsuse nõuetekohast põhjendamata jätmist

ning uurimiskohustuse rikkumist, leides, et maksuhaldur on lähtunud vaid maksukohustust

suurendatavates asjaoludest ning jätnud täielikult arvestamata või lugenud ebapiisavateks kõik

tõendid, mis vähendavad maksukohustust.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

10. Maksu- ja Tolliamet vaidleb kaebusele vastu ning taotleb selle rahuldamata jätmist.

Vastustaja rõhutab, et juhtimisteenuse müük ja parklakoha rent ei leidnud kinnitust ning

kaebaja ei ole suutnud nende teenuste tegelikku osutamist tõendada. Vastustaja rõhutab, et

KMS § 4 lg 1 punktis 1 ja § 11 lg 1 punktides 1 ja 2 peetakse silmas konkreetse, oluliste tunnuste

abil identifitseeritava teenuse osutamist. Vastustaja viitab Riigikohtu otsusele kohtuasjas nr 3-3-

1-57-13

ja

leiab,

et

teenuse

osutamise

dokumenteerimata

jätmise

korral

võtab

maksukohustuslane endale riski, et hiljem ei õnnestu põhjendatud kahtluse tekkimisel teenuse

saamist tõendada. Samuti viitab vastustaja Riigikohtu otsusele kohtuasjas nr 3-3-1-43-09 ja

leiab, et iseäranis hoolas peab ettevõtja olema ebaharilike, põhjendatud kahtlust tekitavate või

suure maksustamisväärtusega tehingute asjaolude kohta tõendite säilitamisel. Vastustaja

hinnangul ei saa vähetähtsaks pidada seda, et väidetava juhtimisteenuse tellija ja osutaja on

füüsilise isiku (G. Sild) seisukohast kokkulangevad. Samuti leiab vastustaja, et andmaks

hinnangut sellele, kas KMS § 29 lõikes 1 toodud eeldused on täidetud, sh kas tehtud kulutused

on vajalikud ettevõtluse tarbeks, tuleb paratamatult hinnata ka kulutuste vajalikkust.

11. Sisustuskaupade soetamise osas viitab vastustaja OÜ Artel D.G suhtes läbi viidud

kontrollimenetlusele, kus tuvastati, et algselt soetas OÜ Artel D.G. asjaomased sisustuskaubad

juhatuse liikme D. Kudriashov isiklikuks tarbeks ning sisustuskaupade ostu- ja edasimüügitehing

Artel D.G. OÜ nimel oli näilik. Vastustaja selgitab, et sellise ostu- ja edasimüügitehingu

vormistamine oli tingitud lubamatu maksueelise saamise soovist, mis seisnes selles, et juhatuse

liikme isiklikuks tarbeks tema enda poolt äriühingule kantud rahaliste vahendite eest toimunud

kulutuste tegemisel tekkis sisendkäibemaksu mahaarvamise võimalus OÜ-l Artel D.G., mida D.

Kudriashovi enda nimel kulutusi tehes ei oleks saanud. Oma seisukoha kinnituseks viitab

vastustaja ka Tallinna Ringkonnakohtu otsusele haldusasjas 3-14-50713.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

12. Vaadanud läbi poolte seisukohad ning nende esitatud tõendid, leian, et OÜ GS Invest kaebus

ei ole põhjendatud ja tuleb rahuldamata jätta. Vaidlustatud maksuotsuse tegemisele eelnevalt

on maksuhaldur piisava põhjalikkusega uurimiskohustust täitnuna veenvalt põhjendanud

seisukohta, et 2014. aasta detsembris OÜ GS Invest maksuarvestuses kajastatud vaidlusaluseid

sisustuskaupade soetuse ning juhtimis- ja renditeenuse osutamisega seotud tehinguid tegelikult

ei toimunud. Nii vaidlusaluse maksuotsuse kui selles viidatud OÜ-le Artel D.G. tehtud

maksuotsuse põhjenduste, poolte poolt käesolevas kohtumenetluses esile toodud asjaolude

ning kohtuasjas nr 3-14-50713 tehtud jõustunud kohtuotsuses tuvastatud asjaolude pinnalt on

kokkuvõttes põhjendatud kahtlus, et OÜ GS Invest kajastas vaidlusalused tehingud oma

maksuarvestuses üksnes selleks, et (teistes vaidlustes) oleks võimalik õigustada OÜ Artel D.G.

poolt nende samade sisustuskaupade soetamisel sisendkäibemaksu maha arvamist.

Maksuotsuses välja toodud asjaolude pinnalt näib kokkuvõttes eluliselt kõige usutavamana see,

et OÜ GS Invest kajastas sisustuskaupade soetuse OÜ-lt Artel D.G. selleks, et OÜ Artel D.G. saaks

näidata

nende

kaupade

edasimüüki

ning

seeläbi

põhjendada

nende

soetamisel

sisendkäibemaksu maha arvamist (ehk põhjendada väidet, et kaubad soetati ettevõtluses

maksustatava käibe tarbeks). Teenuste müüki OÜ-le Artel D.G. on kaebaja kõige tõenäolisemalt

kajastanud aga seetõttu, et näidata vastusoorituse tegemist sisustuskaupade soetamise eest

ning seeläbi muuta usutavamaks nende kaupade soetamine. Sel moel oli OÜ GS Invest tegevus

vaidlusaluste tehingute maksuarvestuses kajastamisel suunatud lubamatu maksueelise

saamisele. See maksueelis seisnes selles, et kaebajaga juhatuse liikme ning osaniku Guno Silla

kaudu seotud OÜ Artel D.G. sai võimaluse vähendada tema poolt tasumisele kuuluvat

käibemaksu käibemaksukohustuslastest sisutuskaupade müüjate arvete alusel ilma, et OÜ Artel

D.G. tegelikult neid kaupu maksustatava käibe tarbeks soetanud oleks. Kahtlust, et see kõik just

nõnda oli, toetavad ühelt poolt haldusasja nr 3-14-50713 objektiks olnud maksuotsuses

tuvastatu, et algsetelt müüjatelt ei soetanud sisustuskaupu mitte OÜ Artel D.G., vaid selle

juhatuse liige D. Kudriashov oma tarbeks ning oma isiklikest vahenditest ning teisalt asjaolu, et

kaebaja ei ole suutnud käesolevas asjas vaidluse all oleva maksuotsuse tegemisele eelnenud

menetluse käigus esitada mistahes veenvaid tõendeid selle kohta, et vaidlusalused tehingud

tegelikult toimunud oleks. Eelkõige puuduvad mistahes usaldusväärsed tõendid väidetavalt OÜ-

lt Artel D.G. sisustuskaupade soetamise, nende tegeliku kätte saamise, ladustamise, üle andmise

ja tarnimise kohta (ehk tegelikult tõendid, millest nähtuks, et selle tehingu esemeks olev kaup

reaalselt kuidagi ka väidetavate tehingupoolte vahel liikus). Samamoodi ei ole kaebaja (kelle

juhatuse liige G. Sild oli samaaegselt teenuste väidetavaks saajaks olnud OÜ Artel D.G. juhatuse

liige) suutnud esitada mingit mõistlikku ja majanduslikult usutavat selgitust kaebaja

müügiarvetel näidatud juhtimisteenuse ja parklakoha renditeenuse vajalikkuse kohta. Seega on

ka nende teenuste maksuarvestuses kajastamise kõige loogilisem ja eluliselt usutavam õigustus

üksnes tegelikult mitte toimunud mööbli soetuse usutavaks muutmine.

13. Esmalt väärib käsitlemist sisustuskaupade soetamise ning sellest tuleneva sisendkäibemaksu

maha arvamisega seonduv. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõigetest 1 ja 3 tulenevalt on

maksukohustuslasel

õigus

käibelt

arvestatud

käibemaksu

vähendada

teiselt

maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluva

käibemaksu (st. sisendkäibemaksu) võrra. Sisendkäibemaksu maha arvamise õigus eeldab niisiis,

et kaup või teenus on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. Ainuüksi asjaolu, et mingi

kaup või teenus on saadud ning selle kohta on olemas käibemaksukohustuslasena registreeritud

isiku nimel väljastatud arve, ei ole sisendkäibemaksu maha arvamiseks piisav. Oluline on, et

arvel müüjana kajastatud isik ka tegelik müüja oleks. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-34-06

tehtud otsuses asunud seisukohale, et kui hiljem selgub, et käibemaksuarvestuses näidatud

käibemaksukohustuslane ei ole tegelik müüja ja tegelik müüja ei ole teada, võib teine isik

eelnimetatud käibemaksukohustuslase nimel esitatud arvete alusel sisendkäibemaksu maha

arvata juhul, kui see teine isik põhjendatult eeldas, et arvetel näidatud isik on kauba tegelik

müüja. Seejuures märgib Riigikohus, et tingimus põhjendatult eeldas tähendab kõigepealt seda,

et isik ei teadnud ega pidanudki teadma, et müüjana arvel märgitud isik pole tegelik müüja, ning

teiseks seda, et olukorras, kus isik käitus äris nõutava ja tavapärase hoolsusega, ei võinud

selguda asjaolusid, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Kui üldjuhul tuleb

oma hoolsuskohustust nõuetekohaselt täitnud ettevõtja puhul heausksust eeldada, siis

haldusasjas nr 3-3-1-50-03 tehtud otsuses selgitas Riigikohus, et ostja heausksuse eeldamise

põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb

maksupettuses. Haldusasjas 3-3-1-39-03 leidis Riigikohus aga, et osavõtt maksupettusest võib

seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad

kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli

all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsuse kontrollimisel

ei pea maksuhaldur tõendama, et kaebaja on osalenud maksupettuses. Maksupettuse

konspiratiivse iseloomu tõttu võib seda otseselt tõendavate asjaolude tuvastamine olla

praktiliselt võimatu. Seetõttu piisab, kui maksuhaldur põhjendab oma kahtlust, et kontrollitav

maksukohustuslane on maksupettuses osalenud, et tema maksuarvestuse aluseks olevatel

raamatupidamisdokumentidel kajastatud tehinguid tegelikkuses toimunud ei ole ning ta oli

sellest teadlik. Sellisel juhul läheb edasine tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele ehk

teisisõnu tuleb maksukohustuslasel tõendada tehingute tegelik toimumine, et maksuhalduri

põhjendatud kahtlused hajutada. Kui maksukohustuslane ei suuda tehingu toimumist veenvalt

kinnitavaid tõendeid esitada, saab maksuhaldur tuvastada, et tehingut ei toimunud. Minu

hinnangul ei saa ka kaebaja viidatud Euroopa Kohtu otsusest kohtuasjas C-277/14 teha

järeldust, nagu peaks sisendkäibemaksu maha arvamise piiramiseks maksuhaldur otseste

tõenditega tõendama maksukohustuslase osalemise maksupettuses. Nimetatud kohtulahendis

esitatud käsitlus ei välista maksuhalduri põhjendatud kahtluse korral tõendamiskoormuse üle

minekut maksukohustuslasele ning maksupettuses osalemise tõendatuks lugemist vaidlusaluste

tehingute tegemist kinnitavate eluliselt usutavate tõendite puudumisel. Liiati puudutas

nimetatud kohtuasi küsimust sellest, et Poola õiguses oli teatud juhtudel ette nähtud sisuliselt

vältimatu sisendkäibemaksu maha arvamise piirang lähtuvalt tehingupartneriks oleva ettevõtjat

iseloomustavatest andmetest. Euroopa Kohus ei ole võtnud seisukohta, et maksuhaldur ei

tohiks tehingu tegelikku toimumist kontrollida kogu talle kättesaadava teabe alusel, hinnates

selle elulist usutavust ning kujundades otseste tõendite puudumise korral seisukoha tehingu

tegeliku toimumise või mittetoimumise kohta kaudsete tõendite ja tehingupoolte praktilise

käitumise kohta teada olevate asjaolude pinnalt.

14. Selles, et KMS § 4 lg 1 p 1 ja § 2 lg 5 kohaselt ei sõltu kauba võõrandamisest käibe tekkimine

kauba asjaõiguslikust staatusest, on kaebajal iseenesest õigus, ent vastupidist pole ka väitnud

maksuhaldur. Tuues maksuotsuses välja, et OÜ Artel D.G. nende sisustuskaupade omanikuks ei

saanud, ei ole maksuhaldur tegelikult rõhutanud nende kaupade omandiõiguslikku staatust,

vaid viidanud sellele, et OÜ Artel D.G. üldse ei soetanud neid kaupu, vaid seda tegi Dmitrii

Kudriashov isiklike vahendite eest isiklikul otstarbel. Olukorras, kus väidetav müüja ei ole kaupu

soetanud, et saanud ta neid ka võõrandada. Kuivõrd kaebaja juhatuse liige Guno Sild oli

samaaegselt OÜ Artel D.G. juhatuse liige, ei saanud kõnealuste sisustuskaupadega seotud

asjaolud talle teadmata olla. See omakorda näitab üheselt, et Guno Sild (ja seega ka OÜ GS

Invest) oli teadlik sellest, et tegemist ei olnud kaupadega, mille OÜ Artel D.G. oleks soetanud

oma ettevõtluses, mis välistab võimaluse, et OÜ GS Invest heauskselt arvas, et kaupade müüja

võiks olla OÜ Artel D.G. Seejuures maksuhalduri seisukohale, et kõnealused sisustuskaubad

soetas tegelikult OÜ Artel D.G. juhatuse liige Dmitrii Kurdiashov oma isiklike vahendite eest ning

isiklikuks sotstarbeks, ei ole kaebaja tegelikult mingisuguseid tõsiseltvõetavaid vastuväiteid

esitanud. Seevastu on haldusasjas nr 3-14-50713 tehtud jõustunud kohtuotsuses tuvastatud, et

see nõnda oli. Nimetatud kohtuasjas ei olnud pooleks küll kaebaja, mistõttu ei ole seal tuvastatu

käesolevas asjas erilise tõendusväärtusega, ent siiski ei saa mööda vaadata sellest, et

eelnimetatud kohtumenetluse pooleks olnud OÜ Artel D.G. ja OÜ GS Invest juhatuses oli sama

isik (Guno Sild). Olukorras, kus ühe tehingupartneri suhtes läbi viidud kontrollimenetluses on

tuvastatud asjaolud, mis seavad edasise tehinguahela kahtluse alla ning kontrollitud

maksukohustuslane ja tehinguahela järgmine lüli on omavahel sama juhatuse liikme kaudu

seotud, on igal juhul õigustatud kahtlus, et ka ahela järgmise lülina kajastatud tehingut ei ole

tegelikult toimunud. See kahtlus oleks antud juhul kaebajal võimalik tehingute toimumist

kinnitavate tõenditega ümber lükata, ent selliseid tõendeid kaebaja esitanud ei ole.

15. Maksuhalduri seisukohta, et kaebaja OÜ Artel D.G. arvetel kajastatud kaupu tegelikult ei

soetanud, kinnitavad veelgi enam aga kaebaja poolt antud vastuolulised ja ajas muutuvad

selgitused nende kaupade edasimüügi asjaolude kohta. Esiteks nõustun vastustaja järeldusega,

et olukorras, kus puuduvad igasugused tõendid kaupade reaalse üle andmise või transportimise

kohta, on juba iseenesest piisav alus kahelda müügitehingu tegelikus toimumises. Antud juhul

kaebaja mingeid selliseid tõendeid, mis kinnitaksid tema väiteid kaupade edasimüügil nende üle

andmist, transportimist vms, esitanud ei ole. Seevastu on kaebaja andnud menetluse käigus

teineteisest lahknevaid seisukohti kauba edasimüügi kohta. Kaebaja ei ole vastu vaielnud

maksuotsuses viidatud kontrollaktis välja toodule, et Guno Silla esialgsete seletuste kohaselt

müüdi osa kaupa Venemaale. Vastuseks maksuhalduri täpsustavatele küsimustele esitas kaebaja

Bellcrest Sales Ltd-le esitatud arve ja selle tasumist tõendava maksekorralduse (MTA lisa 26).

Kahtlust nende dokumentide tegelikus seotuses kõnealuste sisustuskaupadega tekitab juba

pelgalt nende omavaheline võrdlus. Nimelt on arvel kaubana nimetatud “Furniture” (mööbel),

samas on maksekorralduse selgituses viidatud küll samale arve numbrile, et lisatud sellele

selgitus “for Project leading in Moscow” (projektijuhtimise eest Moskvas). See, et tegemist on

lihtsa eksitusega, ei ole eluliselt usutav. Lisaks ei ole kaebaja esitanud mitte ühtegi tõendit

sellele äriühingule müüdud kauba nomenklatuuri või kauba kohale tarnimise kohta. Üksnes arve

ja sellel kajastatud summa tasumine ei tõenda, et kaebaja müüs Bellcrest Sales Ltd-le just

väidetavalt OÜ-lt Artel D.G. soetatud kaupa.

16. Veelgi suurendab kahtlust see, et järgnevalt esitas kaebaja vaidlusaluste toodete edasi

müümise tõendamiseks maksuhaldurile 9. detsembri 2014 ettemaksuarve Cronberg Commerce

Corp’ile, kusjuures ühtki adekvaatset selgitust selle kohta, miks esmalt esitati maksuhaldurile

kummaline Neitsisaarte äriühingule vormistatud arve ning hiljem hoopis Panama äriühingule

esitatud arve, pole kaebaja ei vastuseks kontrollaktile ega ka kohtumenetluses esitanud.

Vaidlust pole selles, et maksuhaldur tegi kaebajale kontrollimenetluses ettepaneku näidata ette

laos olevad kaubad, ent kaebaja seda ei teinud. Tehingu toimumise tõendamine on kontrollitava

maksukohustuslase ülesanne ja maksuhaldur ei pea sellist ettepanekut mitu korda tegema ning

võib, juhul kui kaupa ette ei näidata, teha järelduse, et kaupa laos ei ole.

17. Paljasõnalised ning ebausutavad on ka kaebaja poolt 24. novembril 2015 esitatud tabelis

(MTA lisa 30) kajastatud selgitused vaidlusaluste sisustuskaupade edasise saatuse kohta. Seal

viitas kaebaja ka juba eelnevalt nimetatud 9. detsembri 2014 proforma arvele. Sellel arvel (MTA

lisa 28) on ühe kaubana kirjas voodi maksumusega 3700 eurot. Samuti on arvel eraldi välja

toodud, et kõnealune kaup koosneb ühest pakkeüksusest (arv “1” tulbas “No packages”)

Kaebaja poolt 24. novembril 2015 esitatud tabeli kohaselt hõlmas 9. detsembri 2014 arve aga 7

erinevat toodet, mille hulgas seejuures ei olnud voodit. Liiati ei ole eluliselt usutav kaebaja

koostatud tabelis nimetatud toodete paigutamine ühte pakkeüksusesse. Eelnimetatud tabelis

teisena nimetatud 11.novembri 2015 proforma-arvet ei ole kaebaja esitanud, seega väited selle

sisu kohta pole üldse kontrollitavad. Kontrollaktis on maksuhaldur seejuures selgelt välja

toonud, et kaebaja pole kõnealust arvet esitanud, ent kusagilt ei nähtu, et kaebaja oleks selle

esitanud hiljem. Maksuhaldur on kontrollaktis põhjendatult välja toonud ka selle, et kaebaja

üldsõnaline väide, et osa kaupa on kliendi laos ootel, ei ole kontrollitav, kuni kaebaja pole

nimetanud, millise kliendiga on tegemist või kus asub see ladu. Selle kõige juures ei ole kaebaja

esitanud mitte ühtegi dokumenti kauba üle andmise või lähetamise kohta. Kaebaja on küll

väitnud, et osa kaubast eksporditi (tõsi, kaebaja pole väitnud, et ta ise need kaubad eksportis)

Venemaale, ent ühtki tõendit, mille põhjal seda väidet kontrollida saaks, ei ole kaebaja esitanud.

Olukorras, kus kaebaja ei ole andnud teavet, kellele, millal ja mis asjaoludel ta kauba üle andis,

ei ole maksuhalduril võimalik kauba liikumist kontrollida ning selles olukorras ei saa

põhimõtteliselt maksuhaldurile ette heida uurimiskohustuse rikkumist.

18. Täiendavalt õigustab kahtlust, et OÜ GS Invest figureerib kõnealuse sisustuskaupadega

toimunud väidetavas tehinguahelas üksnes selleks, et õigustada OÜ Artel D.G. poolt nende

väidetaval soetamisel sisendkäibemaksu maha arvamist, suurendab tegelikult ka see, et nende

kaupade väidetav kaebajale võõrandamine toimus pärast seda, kui maksuhaldur oli OÜ Artel

D.G. suhtes läbi viidud kontrollimenetluses tuvastanud, et viimatinimetatu ei soetanud neid

tooteid, vaid seda tegi juhatuse liige isiklike vahendite arvelt isiklikuks otstarbeks ning soetus

vormistati OÜ Artel D.G. nimele ja kajastati viimase raamatupidamises sisendkäibemaksu maha

arvamise õiguse lubamatuks tekitamiseks. Eraldivõetuna võiks ajaline kokkulangevus olla pelk

juhus, ent asjaolude kogumi pinnalt on seda raske uskuda. Ka majanduslikust aspektist on

keeruline mõista, miks peaks üks äriühing soetama 2013. aasta augustikuus erinevatest

jaemüügiga tegelevatest ettevõtetest erinevaid (ent ühe korteri sisustamiseks sobivad)

mööbliesemeid ja sisustuselemente, hoidma neid 2014. aasta detsembrikuuni ja siis

võõrandama teisele äriühingule, kes need siis omakorda väidetavalt võõrandab välismaa

äriühingutele. Sellel võib olla mingi äriline loogika, ent kuniks asjaosalised selle kohta mingeid

adekvaatseid selgitusi andnud pole, ei saa seda eeldada.

19. Erinevalt muudest vaidlusalustest sisustuskaupadest, ei ole poolte vahel vaidlust selles, et 1.

oktoobril 2015 toimunud vaatluse ajal oli OÜ GS Invest bürooruumides reaalselt olemas OÜ

Artel D.G. arve alusel soetatud söögitoa sisustuse komplekt (laud ja 4 tooli). See ei anna siiski

alust väita, et kaebaja soetas need mööbliesemed 2014. aasta detsembris OÜ-lt Artel D.G.

Esiteks on vastustaja põhjendatult välja toonud selle, et kuivõrd kaebaja juhatuse liige oli samas

OÜ Artel D.G juhatuse liige, pidid talle teada olema kogu vaidlusaluse mööbli hankimise

asjaolud, iseäranis see (mis tuvastati ka haldusasjas nr 3-14-50713 tehtud kohtuotsuses), et

vaidlusaluseid kaupu ei soetanud OÜ Artel D.G. Seega teadis kaebaja igal juhul, et müüjaks

polnud OÜ Artel D.G. Teiseks on kaebaja esitatud seletused kõnealuse söögitoakomplekti

soetamise ja iseäranis hinna kohta kummalised kogutud tõendite valguses. Kaebaja väitis

maksuhaldurile 24. novembril 2015 esitatud tabelis (MTA lisa 30), et kontoris kasutusel oleva

söögitoakomplekti soetas OÜ Artel D.G 4571,54 euro eest OÜ-lt INV Eesti ning müüs selle OÜ-le

GS Invest 2014. aasta detsembris 3962 euro eest. Tabelis on soetusdokumendi numbrina

märgitud 2013086 ja soetamise ajana 13. august 2013. OÜ INV Eesti arvel 13. augusti 2013 arvel

nr 2013086 (MTA lisa 18) kajastuvad erinevad kaubad, sh. ovaalne söögilaud ja 2x2 söögitooli.

Nende toodete maksumuseks on arvel aga 1035,58+1426,57=2462,15. Kuna kaebaja juhatuse

liige oli ka OÜ Artel D.G. juhatuse liige, ei saa tõsiseltvõetavaks pidada selgitust, et kaebaja

soetas OÜ-lt Artel D.G. 2014. aasta detsembris enam kui aasta aega kasutuses olnud

(arvestades, et kaebaja esitatud tabeli kohaselt on arvestatud amortisatsiooni) laua ja toolid, ent

märksa kallima hinnaga, kui OÜ Artel D.G. need varem soetanud oli. Seega isegi, kui kaebaja

büroos olev laud ja toolid olid needsamad, mille kohta OÜ INV Eesti oli OÜ-le Artel D.G. arve

esitanud, ei ole usutav selle võõrandamine kaebajale 3962 euro eest, mis omakorda tähendab

seda, et tegelikult ei ole võimalik tuvastada, kust ja kellelt kaebaja need soetas või kelle omad

need maksuotsuses viidatud vaatluse ajal olid. Neid mööbliesemeid ei ole võimalik arusaadavalt

seostada ühegagi OÜ Artel D.G. põhivarade nimekirjas (MTA lisa 9) loetletud toodetest.

20. Kokkuvõttes on kaebajal õigus selles, et käesoleva vaidluse lahendamiseks tuleks analüüsida,

milleks kaebaja kaubad soetas ning mis neist edasi saanud on, ent seda pole antud juhul

võimalik teha, kuna kaebaja ei ole esitanud andmeid ja tõendeid, mis võimaldaksid tema väiteid

kontrollida. Pelgalt kahe Eesti maksuhalduri jaoks praktikas kontrollimatu välismaa äriühingu

arve ning ühe maksekorralduse ja kaebaja enda heitlike selgituste pinnalt tehtav analüüs ei saa

kuidagi anda tulemuseks järeldust, et kaebaja on kaubad võõrandanud.

21. Olukorras, kus kaebajal OÜ Artel D.G. arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvamise õigust

igal juhul ei olnud, ei tohiks kaebajal olla iseenesest suurt huvi ega vajadust vaidlustada

maksuotsust osas, mis puudutab väidetavate teenuste eest OÜ-le Artel D.G. väljastatud arvete

alusel tasumisele kuuluva käibemaksu vähendamist, sest selles osas kaebuse rahuldamisega

kaasneks tegeliku maksukohustuse suurenemine. Sellele vaatamata, leian, et maksuotsuses

esitatud põhjendused ja seal viidatud tõendid on veenvad, õigustamaks seisukohta, et kaebaja

ei ole tegelikult mingisuguseid teenuseid OÜ-le Artel D.G. osutanud. Kaebaja heidab

maksuhaldurile põhjendamatult ette seda, et viimane on võtnud seisukoha nende teenuste

vajalikkuse osas OÜ Artel D.G. jaoks. Tõdemus, et mingi teenuse soetamine näib isiku jaoks

majanduslikult ebaloogiline, õigustab kahtlust, et tegelikult pole sellist teenust saadud. Selles

olukorras

saab

maksuhaldur

nõuda

teenuse

tegeliku

osutamise

ja

sisu

kohta

maksukohustuslaselt tõendite esitamist.

22. Maksuhaldur ei ole väitnud, et kaebaja ja OÜ Artel D.G. vahel sõlmitud lepingus (MTA lisa 5)

kirjeldatud teenuse osutamine oleks põhimõtteliselt välistatud. See, et üks äriühing osutab

teisele juhtimisteenust, on täiesti võimalik. See võib olla ka majanduslikult põhjendatud, näiteks

olukorras, kus tegemist on väikese osanike arvuga ettevõtjaga, mille osanike nö. töine panus

ettevõtja tegevuse juhtimisse ja korraldamisse ei ole proportsioonis nende osa suurusega – ehk

siis teisisõnu, käesoleva näite puhul on mõeldav, et kompenseerimaks näiteks Guno Silla

tegelikku töist panust OÜ Artel D.G. juhtimisse, lepiti kokku, et Guno Silla ainukontrolli all olev

GS Invest esitab Guno Silla ja Dmitrii Kurdiashovi ühise osalusega OÜ-le Artel D.G.

juhtimisteenust. Sellise juhtimisteenuse osutamise puhul ei ole aga eluliselt usutav, et nö.

teenuse saaja ja osutaja ei pea mingisugust arvestust teenuse sisu ja tegeliku osutamise kohta,

olles samas kokku leppinud kindla tasu maksmise. Kaebajal on õigus selles, et suulise

konsultatsiooniteenuse osutamise kohta ei pea iseenesest koostama kirjalikke dokumente.

Maksuhaldur pole ka väitnud, et peaks, küll aga on maksuhaldur põhjendatult välja toonud, et

teenuse tegeliku osutamise kohta hiljem taasesitamist võimaldavate tõendite kogumata

jätmisega riskibki kaebaja sellega, et ei suuda vaidluse tekkimise korral ümber lükata

maksuhalduri kahtlust, et teenust tegelikult ei osutatud. Nõustun maksuhalduriga, et antud

juhul on tegemist eripärase ning juba loomuldasa kahtlust äratava tehinguga, sest selle esemeks

on äriühingu poolt tema enda juhatuse liikmega seotud teiselt äriühingult juhtimisteenuse

soetamine. Selline teenus, nagu eelpool märkisin, pole välistatud, ent olukorras, kus seda

teenust soetaval äriühingul selle teenuse soetamise ajal märkimisväärselt aktiivset

majandustegevust ei olnud ning pole ka täpselt võimalik tuvastada, mida siis nö.

juhtimisteenuse raames tehti, on tegemist ebahariliku tehinguga. Selle kõige kõrval on aga juba

eeltoodud põhjustel igati eluliselt usutav, et teenuste arveid kasutati üksnes nö. kauba soetuse

õigustamiseks, fiktiivsed arved kauba soetuse kohta olid määratud aga omakorda õigustamaks

sellesama kauba varasemat ettevõtluses soetamist kaebajaga seotud sama juhatuse liikme ja

osaniku kaudu seotud OÜ Artel D.G. poolt.

23. Ka parkimiskoha renditeenuse osutamine ei ole eluliselt usutav, kuna pole võimalik leida

ühtki asjaolu, mis viitaks mistahes moel sellise teenuse soetamise otstarbekusele. Kaebaja eksib,

leides, et maksuhaldur on põhjendamatult asunud hindama teenuse vajalikkust ja sekkunud

sellega ettevõtlusvabadusse. Majandusliku tõlgendamise põhimõte, millest maksuhaldur

maksuõigussuhet

kindlaks

määravate

asjaolude

tuvastamisel

lähtuma

peab,

nõuab

maksuarvestuses kajastatud tehingu sisulist hindamist ka selle majandusliku otstarbekuse

aspektist. Kui tehing näib majanduslikult ilmselgelt ebaotstarbekas, ent samas annab sellise

tehingu maksuarvestuses kajastamine ilmse maksueelise, on põhjendatud asuda seisukohale, et

tegemist on maksupettusega ning maksuhaldur saab sellele asjaolule tuginedes teha

maksuotsuse, kui kontrollitav maksukohustuslane seda kahtlust ümber ei lükka.

24. Põhjendamatud on ka kaebaja etteheiteid uurimiskohustuse rikkumise kohta: maksuhaldur

on nõudnud kaebajalt selgitusi nii müügi kui ostukäibe sisuks olevate tehingute kohta, ent pole

mingeid adekvaatseid andmeid saanud. Antud juhul oli mõlemaks tehingu pooleks äriühing,

mille juhatuse liige ja osanik oli G. Sild. Seega oli tema isikuks, kes pidi asjaolusid teadma. Selles

olukorras ei pidanud maksuhaldur hakkama kolmandatelt isikutelt hankima täiendavat teavet

või otsima tõendeid muudest allikatest. Liiati on kaebaja etteheide uurimispõhimõtte rikkumise

kohta äärmiselt üldsõnaline. Kaebaja ei too välja ka mitte ühtegi maksukohustust vähendavat

asjaolu, mille kohta maksuhaldur oleks pidanud omal algatusel või muudest allikatest kui

kaebajalt või tema juhatuse liikmelt, tõendeid koguma. Samaoodi on põhjendamatu kaebaja

väide maksuotsuse ilmsete põhjendamispuuduste kohta. Kaebaja viited põhjendamiskohustust

puudutavale kohtupraktikale on kõik õiged, ent seal kinnitust leidnu vastu ei ole käesoleva

maksuotsuse tegemisel eksitud. Maksuotsus on selge ja arusaadav, selles on välja toodud

asjaolud, millele maksuhaldur on tuginenud ning seostatud need maksuotsuse tegemise

õiguslike alustega.

25. HkMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuna vastustaja ei ole enda kasuks

menetluskulude välja mõistmist taotlenud, jäävad kummagi poole kulud poole enda kanda.

/allkirjastatud digitaalallkirjaga/

Kristjan Siigur

kohtunik