3-15-3149/14 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

11. märts 2016, Tallinn

Haldusasja number

3-15-3149

Haldusasi

United Oil OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 07.12.2015

maksuotsuse nr 12.2-3/033166-6 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – United Oil OÜ (end. nimega Hivi OÜ), registrikood

11051070, lepingulised esindajad v.adv. Klen Laus ja adv. Sandor

Elias

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Andreas Aas

Asja läbivaatamine

Kirjalikus menetluses

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada kaebus ja tühistada Maksu- ja Tolliameti 7.12.2015 maksuotsus nr 12.2-3/033166-6.

2. Mõista Maksu- ja Tolliametilt United Oil OÜ kasuks välja menetluskulud summas 2909,8 EUR

(kaks tuhat üheksasada üheksa eurot ja 8 senti).

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale on õigus esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA) kontrollis 08.06.2015 korralduse alusel United Oli OÜ (kuni

16.07.2015 ärinimega Hivi OÜ) kütuseaktsiisi arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil

aprill-mai 2015. United Oil OÜ ostis kontrollitud ajavahemikul Novutech OÜ-lt kütust markeeringuga

EM10, EM20 ja EM30, kokku 1 528,35 tonni, sellest aprillis 247,14 tonni ja mais 1 281,21 tonni.

2. United Oil OÜ andis maksuhaldurile järgmise kütuse käitlemise kirjelduse: United Oil OÜ ostis AS-i

Eesti Energia Õlitööstus aktsiisilaost põlevkivikütteõli ning müüs selle edasi Novus OIL OÜ-le. Viimane

tootis sellest Jõelähtme Naftabaas OÜ territooriumil ahjukütuse (lisades põlevkivikütteõlile vee ja

emulgeeritud aine), mille müüs Novutech OÜ-le, kes omakorda müüs selle edasi United Oil OÜ-le. United

Oil OÜ müüs omakorda ahjukütuse kütteainena Tallinna Küte AS-ile, kus seda plaaniti kasutada

soojusenergia tootmisel Mustamäe katlamajas (II kd lk 163).

3. Vastustaja kinnitusel on AS Eesti Energia Õlitööstuse maksnud aktsiisi aktsiisilaost väljaviidud

põlevkiviõlilt, mis on vaidlusaluse kauba lähteaine. Novus OIL OÜ soovis vaidlusalust kütust müües

vastava maksukohustuse deklareerida, kuid vastustaja kinnitusel MTA ei aktsepteerinud neid

deklaratsioone ning parandusdeklaratsioone esitatud ei ole.

4. Novus OIL OÜ esitas 15.04.2015 MTA-le kava põlevkivi emulgeerida Petroil PVTK aktsiisilaos

saamaks erineva veesisaldusega (10-30%) emulsioone ning sooviga tarnida emulgeeritud õli AS-le

Tallinna Küte alates 1.05.2015 (Novus OIL OÜ 15.04.2015 kiri kaebaja 5.02.2016 seisukoha lisa nr 1).

MTA vastas 23.04.2015, et selline tootmine aktsiisilaos pole vajalik ega võimalik, kuna saadud toode

klassifitseeritakse alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (edaspidi ATKEAS) § 19 lg 1

mõttes vedelaks põlevaineks ning aktsiisilaos vedelat põlevainet ei toodeta, kuna aktsiisilaod on mõeldud

vaid nn tavaliste kütuste käitlemiseks ning vedela põlevaine tootmist ei võimaldaks näidata aktsiisilao

aruanne (MTA 23.04.2015 vastus kaebaja 5.02.2016 seisukoha lisa 2). Novus OIL OÜ täpsustavate

küsimuste peale (Novus OIL OÜ 29.04.2015 kiri kaebaja 5.02.2016 seisukoha lisa 3) kinnitas MTA, et

KN-koodiga 2710.19.99 emulgeeritud põlevkivikütteõli, mida käideldakse mootorikütusena, kütteainena

või nende lisandina, on ATKEAS-e mõistes aktsiisikaubaks ehk vedelaks põlevaineks (ATKEAS § 19 lg

1). Üldreeglina on aktsiisikaupade tootmine võimalik ainult aktsiisilaos, v.a ATKEAS-s loetletud erandid.

Üheks erandiks on ka vedel põlevaine, mille tootmine toimub väljaspool aktsiisiladu (ATKEAS § 21 lg

4). Energia aktsiisivabastuse luba (kütusekäitlejale) on ette nähtud aktsiisikauba (kütuse) kasutamiseks

muul otstarbel kui mootorikütusena, kütteainena või nende lisandina. Järelikult ei saa aktsiisivabastuse loa

alusel toota katlakütust, olenemata sellest, kas see liigitub „tavaliseks“ kütuseks või vedelaks põlevaineks

(MTA 30.04.2015 kiri kaebaja 5.02.2016 seisukoha lisa 4). Seega pidi aktsiisilao pidaja tasuma

põlevkiviõli aktsiisilaost vabastamisel põlevkiviõlilt aktsiisimaksu ning on vastustaja kinnitusel seda ka

teinud.

5. MTA hinnangul ei kuulunud vaidlusalune kütus ATKEAS § 19 lg 1 kohaselt kütteõlide nimestikku,

kuid arvestades tema kasutusala – kütus soojuse tootmiseks – klassifitseeris MTA vaidlusaluse kütuse

ATKEAS mõttes vedelaks põlevaineks. MTA võttis 23.10.2015 vastu kontrollakti (edaspidi kontrollakt)

nr 12.2-3/033166-1 ning määras kütusele aktsiisimaksu raske kütteõli määra järgi.

6. MTA tuvastas, et vaidlusaluselt kütuselt (mis on MTA käsitluses vedel põlevaine) on aktsiis tasumata.

ATKEAS § 22 lg 1 p 7 kohaselt on aktsiisi maksjaks vedela põlevaine käitleja ning aktsiis tasutakse

ATKEAS § 24 lg 5 kohaselt kas põlevaine võõrandamisel, soojuse tootja tegevuskohta toimetamisel või

põlevaine küttena kasutusele võtmisel vastavalt sellele, mis esimesena toimub. Loetletud tegevustest

sooritati esimesena kütuse võõrandamine ja võõrandajaks oli maksuhalduri hinnangul kaebaja (sel hetkel

ärinimega Hivi OÜ). Ostja Tallinna Küte AS selgitas, et Mustamäe katlamaja põhikütus on maagaas ja

reservkütus diislikütus, kuid soetatud vaidlusalune kütus oli mõeldud katsetusteks, et uurida

olemasolevate seadmete võimet põletada parendatud omadustega odavaimaid kohalikke kütuseid, kuna

alates 01.01.2016 hakkasid olemasolevatele põletusseadmetele kehtima uued saasteainete piirväärtused

ning samade kütustega jätkates hakkaks käitaja neid ületama. Katsepõletamiseks on keskkonnaamet

andnud 25.03.2015 korraldusega loa (II kd lk 104-106). Sellest järeldas MTA, et kütust ei kasutatud ei

maagaasi ega diislikütuse alternatiivina vaid iseseisva sihtkasutusega kütteõlina. MTA viitab EL Nõukogu

direktiivile 2003/96/EÜ, millega korraldatakse ümber energiatoodete ja elektrienergia maksustamise

ühenduse raamistik, mille artikli 2 lg 3 kohaselt tuleks ahjukütus maksustada samaväärsele kütteainele

kehtestatud määraga; ja Euroopa Kohtu liidetud kohtuasjadele C-43/13 ja C-44/13, mille kohaselt tuleks

ahjukütus maksustada sellise kütteaine aktsiisimääraga, milline kütteaine teda tulemuslikult asendab, või

kui ei asenda, siis milline kütteaine on oma omaduste ja otstarbe poolest temaga kõige sarnasem.

Maksuhaldur järeldas, et kütteaine samasus tähendab võimalust üht kütust teisega asendada. Seetõttu leidis

MTA, et nii vaidlusalune kütus kui ATKEAS-s nimetatud kütteained on kasutatavad samal otstarbel ja

nad on samaväärsed. Maksuhaldur leidis, et vaidlusalusele kütusele tuleb leida analoog ATKEAS § 66 lg

18 märgitud nelja kütuse hulgast ning et omaduste ja otstarbe poolest on sarnaseim raske kütteõli. Seetõttu

kohaldas maksuhaldur vaidlsualusele kütusele raske kütteõli aktsiisimäära.

7. United Oil OÜ esitas 06.11.2015 kontrollaktile vastuväited, millega maksuhaldur ei nõustunud.

8. MTA andis 7.12.2015 välja maksuotsuse nr 12.2-3/033166-6, mille järgi kuulub ahjukütus

maksustamisele raske kütteõli aktsiisimäära järgi ja millega kohustati United Oil OÜ-d tasuma

aktsiisimaksu 22940,53 eurot 30 päeva jooksul.

KAEBAJA SEISUKOHAD

9. Kaebaja leiab, et maksuotsus on õigusvastane ja palub kohtul see tühistada. Esiteks leiab kaebaja, et ta

ei ole antud asjas maksukohustuslane. Maksuotsusega toimub topelt- või isegi kolmekordne

maksustamine: samalt ainelt on aktsiisi tasunud nii AS Eesti Energia Õlitööstus (aktsiisilao pidaja – kauba

laost välja lubamisel) kui Novus OIL OÜ (emulgeerimise järel kui kütuse ümbertöötleja). United Oil OÜ

ostis valmis (sh juba Novus OIL OÜ poolt emulgeeritud) kauba kasutamiseks ahjukütusena ja müüs selle

muutmata kujul edasi. Kaebaja ei ole emulgeeritud põlevkiviõli tootja. Kaebaja ei ole toodet kuidagi

töödelnud, sh emulgeerinud. MTA ei ole ka ühtegi vastupidist väidet ega tõendit esitanud. United Oil OÜ

vaid tarnis kütte Tallinna Küte AS-le. MTA on kinnitanud Novus OIL OÜ poolt maksude tasumise õigsust.

Järelikult on maksuotsuses nimetatud ainelt vähemalt ühe korra juba aktsiis tasutud ning United Oil OÜ-

lt aktsiisimaksu nõudmisega tekib topeltmaksustamise olukord. AS-ilt Eesti Energia õlitööstus vedeliku

omandamise järel on toimunud üksnes selle emulgeerimine (Novus OIL OÜ poolt) ehk sisuliselt vee baasil

keskkonnasaaste vähendamine. Kütuseaktsiisistamise eesmärk on keskkonnasaaste maksustamine.

ATKEAS § 24 lg 5 sätestab, et aktsiisiga maksustamata vedela põlevaine käitlejal ja kasutajal ning

biokütuse käitlejal ja vedelgaasi käitlejal, kes ei ole aktsiisilaopidajad, tekib maksukohustus esimesel

hetkel, millal sooritati üks punktides 1-5 nimetatud toimingutest (antud juhul võõrandamine).

Maksukohustus ATKEAS § 24 lg 5 p 1 mõttes tekkis Novus OIL OÜ-l, kütteainena võõrandamine toimus

enne selle kasutuselevõtmist katlamajas (vt aktsiisideklaratsioonid, nende edastamise kirjad ja

kättesaamise kinnitused kaebuse lisad 4-9). MTA on ise kinnitanud Novus OIL OÜ poolt maksude

tasumise õigsust sel perioodil (lisa 10). Seega on maksuotsuses nimetatud aine juba aktsiisiga maksustatud

ja ATKEAS § 24 lg 5 ning topeltmaksustamise keelu printsiibiga on vastuolus selle veelkordne

aktsiisimaksustamine. Alternatiivselt on kaebaja seisukohal, et ahjukütuse maksustamine oleks antud

juhul topeltmaksustamine, kuna tarnitud põlevkiviõlilt on AS Eesti Energia Õlitööstus aktsiisi juba

tasunud ning tarnimise järgselt on õlile lisatud saaste vähendamiseks ainult mittepõlevaid vedelaineid, mis

loogiliselt aktsiisimaksustamisele kuuluda ei saa.

10. Juhul, kui United Oil OÜ-l on siiski maksukohustus, tuleb aktsiis tasuda maagaasi, mitte raske kütteõli

määra järgi. Euroopa Kohtu praktika järgi tuleb direktiivis nimetamata energiatooteid maksustades esmalt

arvestada, millist toodet konkreetne aine asendab. Alles asendatavuse puudumisel tuleb hinnata toote

omaduste samaväärsust, kusjuures seda tohib teha ainult liikmesriigi määretletud objektiivsete

kriteeriumite järgi. Antud juhul tuleks ahjukütust maksustada maagaasi aktsiisimäära järgi, kuna see oli

mõeldud AS-i Tallinna Küte poolt asendama katlas maagaasi. Maksuotsuses ahjukütuse maksustamine

raske kütteõlina on meelevaldne, kuivõrd konkreetsel ahjukütusel ja raskel kütteõlil puudub igasugune

sarnasus või samaväärsus ja seda on MTA ka ise tunnistanud. MTA ei ole läbi viinud ka laborianalüüsi ja

Euroopa Kohtu praktikat rikkudes ei ole arvestanud toodete energiasisaldust.

11. Maksuhaldur ei ole ahjukütuse keemilisi omadusi laborianalüüsiga kindlaks teinud, mida nõuaks aga

ATKEAS seletuskiri. Kaebaja on selgitanud, miks konkreetne vedelik ei ole kuidagi sarnane raskele

kütteõlile.

12. Põlevkiviõlile hiljem emulgeeritud lisandid olid keskkonnaheitme vähendamiseks kasutatud

mittepõlevad vedelained (toote sertifikaadid, kaebuse lisad 11-14 I kd lk 33-36). MTA ei ole tõendanud,

et lisandite emulgeerimisel oleks ka kauba KN kood muutunud ehk et tekkinud oleks uus toode/kütus.

Järelikult ei ole pärast AS-ilt Eesti Energia Õlitööstuse põlevkiviõli tarnimist keegi müügiahelas uut kütust

tootnud ja seega on vaidlusaluselt ainelt juba aktsiis tasutud. Nii tekiks kõnealuse ahjukütuse uuesti

maksustamisel maksuõiguse printsiipidega vastuoluliselt topeltmaksustamine ja selline olukord on juba

iseenesest õigusvastane.

13. Energiatoodete maksustamine nende tegeliku kasutatavuse järgi viidi Eesti õiguskorda (ATKEAS,

vedelkütuse seadus, edaspidi VKS) otseselt sisse eelnõu 491 SE järgi alates 1.04.2014. Eelnõu 491 SE

seletuskirja

järgi

on

liikmesriigid

kohustatud

järgima

direktiivis

2003/96/EÜ

(edaspidi

energiamaksustamise direktiiv) sätestatud põhimõtet (kirjeldatud artikli 2 p-s 3), mis kohustab

energiatoodet aktsiisiga maksustama vastavalt kasutusotstarbele. Direktiivi 2003/96 (nn energiatoodete

direktiiv) artikli 2 lg 3 sätestab, et kui muud energiatooted peale nende, mille maksustamistase on

sätestatud käesolevas direktiivis, on mõeldud kasutamiseks või neid müüakse või kasutatakse kütteaine

või mootorikütusena, maksustatakse need vastavalt kasutusele samaväärsele kütteainele või

mootorikütusele kehtestatud määraga. Lisaks lõikes 1 loetletud maksustatavatele toodetele maksustatakse

kõik tooted, mis on mõeldud kasutamiseks või mida müüakse või kasutatakse mootorikütusena,

kütuselisandina või täiteainena, samaväärsele mootorikütusele kehtestatud määraga. Vaidlust ei ole selles,

et antud juhul ei ole ahjukütus ükski energiatoodete direktiivi lisa I tabelis C nimetatud aine, sealhulgas

raske kütteõli.

14. MTA on õigesti maksuotsuse p-s 2.7 viidanud Euroopa Kohtu lahendile liidetud kohtuasjades nr C-

43/13 ja C-44/13, ent refereerinud seda pealiskaudselt ja valikuliselt. Euroopa Kohus on viidanud, et

kõigepealt tuleb kindlaks teha, kas toodet kasutati mootorikütuse või kütteainena, ning seejärel selgitada

välja, milline mootorikütus või kütteaine on antud juhul samaväärne nimetatud sätte tähenduses. Mõistet

„toote samaväärsus” tuleb nii palju kui võimalik tõlgendada asjaomaste energiatoodete asendatavuse või

väljavahetatavuse aspektist. Seega tuleb kontrollida, kas mõnda direktiivi 2003/96 I lisa tabelis C

nimetatud toodet oleks saanud kasutada nimetatud energiatoodete asemel antud juhul soovitud tulemuse

saavutamiseks. Nii on tagatud kahe sama ülesannet täitva toote maksustamine samal tasemel. Kaebaja

juhib tähelepanu, et energiatoodete direktiivi I lisa tabelis C on välja toodud ka maagaas. Euroopa Kohus

leidis edasi, et juhul, kui ei ole asendamist, tuleb igal üksikjuhul kindlaks teha, milline mootorikütus või

kütteaine on omaduste ja otstarbe poolest asjaomase tootega kõige sarnasem. Seega tuleb tuvastada

direktiivi 2003/96 I lisa asjassepuutuvas tabelis leiduv mootorikütus või kütteaine, mis kasutatavat toodet

tulemuslikult asendab, või kui ei asenda, siis on oma omaduste ja otstarbe poolest sellega kõige sarnasem.

Seega tuleb direktiivi tingimust, mille kohaselt muud energiatooted peale nende, mille maksustamistase

on sätestatud nimetatud direktiivis, maksustatakse vastavalt kasutusele samaväärsele kütteainele või

mootorikütusele kehtestatud määraga, tõlgendada nii, et kõigepealt tuleb kindlaks teha, kas asjaomast

toodet kasutati mootorikütuse või kütteainena, ning seejärel teiseks välja selgitada, milline selle direktiivi

I lisa vastavas tabelis leiduv mootorikütus või kütteaine antud juhul kasutatavat toodet tulemuslikult

asendab, või kui ei asenda, siis milline neist mootorikütustest või kütteainetest on oma omaduste ja

otstarbe poolest sellega kõige sarnasem. Kohtujurist on selgitanud, et kasutuse kriteeriumit võib mõista

funktsionaalselt või nii, et sellega viidatakse asendatavusele. Asjakohasem on kohtujuristi hinnangul teine

tõlgendus. Mõistet „toote samaväärsus” tuleb seega tõlgendada kõnesolevate energiatoodete asendatavuse

ehk väljavahetatavuse aspektist. Lisaks võimaldab see lähenemine ka vältida konkurentsimoonutusi

konkureerivate toodete valmistajate vahel, mis on tingitud sellest, et kütteainena kasutatakse tööstuslikel

või majanduslikel põhjustel „muud” energiatoodet, mitte energiatoodet, mis on toodud direktiivi 2003/96

I lisa tabelis C.7 Seega kerkib küsimus, kas kõnesolevaid tooteid kasutati aseainena mõnele direktiivi

2003/96 I lisa tabelis C nimetatud tootele. Kui see on nii, eksisteerib võrdlustoote ja tegelikult kasutatud

toote vahel otsene konkurentsisuhe ning teine on esimesega „samaväärne” direktiivi 2003/96 tähenduses.

Seega tuleb seda teist maksustada vastaval tasemel.

15. Kohtujurist leidis ka, et kui energiatoodet, mida ei ole direktiivi I lisa tabelis C, kasutatakse

kütteainena, tuleb seda maksustada määraga, mida kohaldatakse siseriikliku õiguse järgi mõne selles

tabelis nimetatud toote suhtes kasutamise korral kütteainena. Selles tabelis nimetatud toodete hulgast tuleb

pidada samaväärseks toodet, mida tegelikult kasutatud toode selle konkreetse kasutusotstarbe korral

asendab. Kui asendus puudub, peab iga liikmesriik kehtestama direktiivi 2003/96 järgides objektiivsed

kriteeriumid, mis võimaldavad kindlaks teha, millist toodet selle direktiivi I lisa tabelis C nimetatud

kütteainete hulgast võib tegelikult kasutatud tootega samaväärseks pidada. Soovitatav oleks võimaluse

korral võtta madalaima taseme arvutamisel aluseks toodete energiasisaldus. Euroopa kohus on

eelnimetatud kohtujuristi arvamusega nõustunud.

16. MTA on varasemas kirjavahetuses (13.05.2015 MTA aktsiiside talituse peaspetsialisti Peeter-Tanel

Orro e-kiri, kaebuse lisa 15, I kd lk 37) kinnitanud, et „Konkreetse aktsiisimäära osas oleme varasemalt

korduvalt selgitanud, et see sõltub esmajoones vedela põlevaine kasutamise otstarbest ehk mis kütust

sellega konkreetses seadmes asendatakse. Näiteks emulsioonkütuse kasutamisel diislikütuse jaoks ette

nähtud küttekatlas kuulub see maksustamisele ka diislikütuse aktsiisimääraga. See, kas katla omanik on

seal varem omal algatusel kasutanud nt põlevkivikütteõli, vedela põlevaine aktsiisimäära ei vähenda.“

Seega on MTA õigesti tõlgendanud, et aktsiisimäär kasutatavuse alusel tehakse kindlaks vastavalt sellele,

mis kütust konkreetses seadmes asendatakse.

17. Antud juhul kasutati maksustatavat ahjukütust Tallinna Küte AS-i Mustamäe katlamajas, mille

põhikütusena oli kasutusel maagaas ja reservkütusena diislikütus. Seejuures asendas United Oil OÜ poolt

tarnitud ahjukütus funktsionaalselt katlamajas põhikütust. MTA-le on esitatud haldusmenetluses Tallinna

Küte AS-i kiri (kaebuse lisa 16, I kd lk 38), milles tehnikadirektor kinnitab vastuseks küsimusele „Millise

kütuse asemel emulgeeritud põlevkiviõli kasutati?“, et „Mustamäe katlamajas (Kadaka tee 181)

kasutatakse käesoleval ajal ja ka ajavahemikus aprill–mai 2015 põhikütusena maagaasi.“, seejuures „1

tonn emulgeeritud põlevkivi õli asendas ca 1100 m3 maagaasi.“ Kirjas kinnitati, et reservkütuse

kasutamine ja selle hoidmine katlamaja juures tuleneb kaugkütteseaduses sätestatud nõuetest, kasutatakse

seda gaasitarnete katkemise puhul ning selliseid asjaolusid pole seni ilmnenud. AS Tallinna Küte esindaja

kirjutas samuti, et „katsetused algatati uurimaks olemasolevate seadmete võimet põletada parendatud

omadustega odavamaid kohalikke kütuseid.“ Seega ei kasutatud ahjukütust samadel asjaoludel mis

reservkütust, vaid see asendas majanduslikult ja funktsionaalselt katla põhikütust maagaasi. Ka MTA on

maksuotsuse p-s 2.6 ise tunnistanud, et kontrollitud ajavahemikul vajadust reservkütuse kasutamiseks ei

tekkinud. MTA on kontrollakti p-s 1.1.3 kinnitanud, et vaidlusalune kütus ei sobi reservkütuseks tema

kasutuse eripära tõttu (näiteks pikemaajaliseks hoiustamiseks mittesobivus, külmakartlikkus jne). MTA

maksuotsuse p-de 2.6-2.7 järeldus, et vaidlusaluse kütuse kasutamise otstarve ei olnud põhikütuse

asendamine ja et see ei asendanud ühtegi teist kütteainet, ei tugine tõenditele.

18. MTA on maksuotsuse p-s 2.6 välja toonud, et ahjukütuse kasutamine oli mõeldud katsetuseks kasutada

konkreetses katlas teistsuguseid odavamaid ja saastevabamaid kütuseid. Samuti on maksuotsuse p 2.7

õigesti märgitud, et ahjukütust kasutati katlas samal otstarbel – soojuse tootmiseks. Selline eesmärk vastab

Euroopa Kohtu juhistele: ahjukütust kasutati soojuse tootmiseks katlas maagaasi asemel, selleks olid

majanduslikud ja keskkonnakaitselised põhjused, kusjuures aktsiisimaksustamise eesmärk ongi saaste

piiramine. Asjaolu, et tegemist oli kütuse testperioodiga, ei välista, et tegelikkuses toodeti ahjukütusest

soojust, mitte ei tehtud laborikatseid. Kuna antud juhul oli olemas konkreetne energiatoodete direktiivi I

lisa tabelis C nimetatud toode (maagaas), mida maksustatav ahjukütus asendas, tuleb aktsiisimaks

vastavalt Euroopa Kohtu praktikale määrata asendatavuse, mitte keemilise sarnasuse kriteeriumi alusel.

Seega on asjakohatu hinnata maksustatava ahjukütuse „samaväärsust“ keemilis-füüsikalises mõttes mõne

muu tootega. Kui aga sellist samaväärsust määratleda, on oluline, et vaidlusalune kütus ei ole samaväärne

raskele kütteõlile. Kaebaja on haldusmenetluse käigus MTA-le selgitanud, et kütus on valminud

põlevkiviõlile vee ja emulgaatori lisamisel. Selline koostis püsib töötlemata nädal aega ning kihistub siis

taas põlevkiviõliks ja veeks. Järelikult ei saa põlevkiviõli emulgeerimisel tekkida raske kütteõli või sellele

sarnane vedelik. Põlevkiviõli ja raske kütteõli erinevust tõendab juba ainuüksi see, et ATKEAS § 66 lg 8

ja 9 eristavad neid otsesõnu. Rasked kütteõlid on toornaftast või naftatoodetest destilleerimise teel ja/või

destillatsiooni jääkidest toodetud kütused. Põlevkiviõli on erinevate küllastatud ja küllastamata alifaatsete,

tsükliliste ja aromaatsete süsivesinike ning muude orgaaniliste ühendite segu, mis saadakse põlevkivi

utmisel ehk poolkoksistamisel (põlevkivi kuumutamine kuni 500 °C) ja põlevkivi koksistamisel

(kuumutamine 1000–2000 °C). Sotsiaalministri määruse nr 122 „Ohtlike kemikaalide identifitseerimise,

klassifitseerimise, pakendamise ja märgistamise nõuded ning kord“ kohaselt identifitseeritakse raske

kütteõli EÜ (EC) numbriga 270-675-6 ning põlevkiviõli EÜ (EC) numbriga 930-690-7. Maksuhaldurile

on maksuotsuse p 2.7 kohaselt olnud kättesaadavad toote sertifikaadid, milles olid näidatud baaskütuse

(põlevkivikütteõli) kvaliteedinäitajad ja baaskütusesse emulgeeritud lisandid (kaebuse lisad 11-14).

Kaebaja hinnangul on antud juhul seega tegu endiselt põlevkiviõliga, millele on põlemisomaduste

parandmiseks lisatud vett.

19. MTA on vääralt kohaldanud maksuotsuse õigusliku alusena ATKEAS § 66 lg 18. Viidatud säte

kohaldub ainult juhul, kui vedelat põlevainet kasutatakse samal otstarbel nagu bensiini, diislikütust, kerget

kütteõli või rasket kütteõli. Antud juhul puudub vaidlus selles, et vaidlusaluse kütusega asendati

konkreetse katla põhikütust, mis ei olnud ükski neljast nimetatust. Seega on tegu asjassepuutumatu sättega,

mida ei saa maksuotsuse tegemisel arvesse võtta. Eelnõu 491 SE seletuskirjas on sätte kohta märgitud, et

„Olemasolev säte ei võimalda maksustada kütust (nt rasket kütteõli) diislikütuse aktsiisiga juhul kui raske

kütteõli füüsikalised ja keemilised omadused on sedavõrd head, et võimaldavad raske kütteõli kasutamist

diislikütuse asemel mootorsõiduki sisepõlemismootoris. Sätte täiendamine lahendab antud probleemi.“

Järelikult ei ole ATKEAS § 66 lg 18 mõeldud kohaldamiseks olukorras, kus sobivate omadustega

võrldustoode üldse puudub, vaid juhtumiteks, kus aine füüsikalised ja keemilised omadused võimaldavad

nende kasutamist bensiini, diislikütuse, kerge kütteõli või raske kütteõlina ehk nende asemel mootoris,

katlas vms. Samuti ei ole vaidlusalune kütus omadustelt samaväärne raske kütteõliga, vaid on sättes

nimetatud neljast tootest sarnaseim raskele kütteõlile. Muud sarnased omadused konkreetse ahjukütuse ja

raske kütteõli vahel puuduvad ning MTA ei ole seda kordagi ka väitnud.

20. Lisaks eeldab ATKEAS § 66 lg 18 kohaldamine, et maksustatav vedelik oleks vedel põlevaine. Eelnõu

seletuskirja järgi: „Maksuhaldurile jääb kaalutlusõigus, milliseid kemikaale saab käsitleda vedela

põlevaine, ehk kütusena. Maksuhaldur teeb otsuse lähtuvalt laborianalüüsist. Kütuste puhul hinnatakse

levinumalt järgmist: tihedus, väävlisisaldus, leekpunkt, tuhasisaldus, veesisaldus, määrimisvõime,

viskoossus, destilleerumine, hangumispunkt jmt.“ Vaidlus puudub, et antud juhul ei ole sellist

laborianalüüsi läbi viidud ning peale väävli- ja veesisalduse (mis olid maksuhaldurile teada ilma

laborianalüüsita) ei ole ühtki nõutud näitajat kindlaks tehtud. Maksuhaldur ei saa maksuotsuseid rajada

oma subjektiivsetele hinnangutele.

21. MTA maksuotsuse p-s 2.7 on võrreldud üksnes väävlisisaldusi, kusjuures on jõutud täiesti

ebaloogilisele järeldusele, et kuigi raske kütteõli väävlisisaldus on peaaegu kaks korda suurem, olevat tegu

sarnase ainega.

22. Kaebaja toob välja, et maksustamine on iseenesest ettevõtlusele seatav piirang, mida tuleks vaidluse

korral kitsendavalt tõlgendada, seega tuleks lähtuda mitmetitõlgendatavuse korral madalamast

aktsiisimäärast. Kuivõrd maagaasi aktsiisimäär on madalam raske kütteõli omast (ATKEAS § 66 lg 8 vs

lg 10), tuleb isegi kahtluse korral kohaldada maagaasi aktsiisimäära.

VASTUSTAJA SEISUKOHAD

23. Vastustaja vaidleb kaebusele vastu ja palub jätta selle rahuldamata. Vastustaja leiab kokkuvõtvalt, et

vaidlusalune maksuotsus on seaduslik ja põhjendatud ning kaebuses toodud väited ei anna alust selle

tühistamiseks. Seaduses on kaebaja maksukohustuse tekkimise alused piisaval määral ja selgelt esitatud.

Puudub täiendav vajadus pöörduda direktiivi poole nagu soovib teha kaebaja.

24. Novus Oil OÜ esitas tõesti kaebuse lisaks olevad energiatoote aktsiisideklaratsioonid. Samas ei

vastanud need deklaratsioonidele esitatud nõuetele ehk olid formaalsete puudustega. Novus Oil OÜ ei ole

vaidlusaluselt kaubalt aktsiisi deklareerinud ega tasunud. Formaalsete puuduste all, mis esinesid Novus

Oil poolt esitatud deklaratsioonides, pidas vastustaja kaebuse vastuses silmas andmete esitamist vormis ja

viisil, mis ei võimalda nende alusel maksuarvestusse kandeid teha. Seega, kuna esitatud andmed ei saa

ega oma mingit mõju Novus OIL OÜ maksuarvestusele ja seega ka maksukohustusele, ei ole õige kaebaja

väide, et maksuhaldur maksustab sama toodet (põlevkivikütteõli + emuglaator + vesi) mitmendat korda.

Eelnevast tulenevalt ei kontrollinud maksuhaldur neid deklaratsioone maksukontrolli raames, mille

lõpetamise kohta on kaebaja esitanud teate (kaebuse lisa nr 10). Seega ei ole maksuhaldur kinnitanud

Novus Oil OÜ poolt maksude tasumise õigsust vaidlusaluse kauba osas, nagu väidab kaebaja. Arvestades

maksuotsuses ja käesolevas menetlusdokumendis edaspidi toodud maksuhalduri seisukohti maagaasi

aktsiisimäära kasutamise kohta, ei järeldu, et maksuhaldur kinnitaks/aktsepteeriks vaidlusaluse kauba

deklareerimist maagaasi aktsiisimääraga Novus Oil OÜ poolt. Samas, kuna nö deklaratsioone ei ole

maksuhalduri poolt aktsepteeritud, vaid on tagastatud puuduste kõrvaldamiseks, ei ole selle kohta

koostatud ka siduvat maksukohustust tuvastavat haldusakti. Samuti ei võõrandanud Novus OIL OÜ

vaidlusalust kaupa viisil, mis kvalifitseeriks teda maksukohustuslasena ATKEAS § 24 lg 5 mõistes.

Vaidlus on selles, kas United Oil OÜ ostis aktsiisimaksustatud emulgeeritud põlevkiviõli ja tarnis selle

muutmata kujul edasi.

25. Maksustatava kauba näol on tegemist uue kaubaga võrreldes selle lähteaineks oleva

põlevkivikütteõliga. Vaidlusaluselt kaubalt kuulub aktsiis tasumisele siiski esimest korda, sest tegemist

on täiesti uue kaubaga.

26. Katel, milles vaidlusalune kaup põletati, töötab maagaasi, diislikütuse ning nähtuvalt tegelikust

kasutamisest ka emulsioonkütusega. Oma olemuselt on maagaas ja emulsioonkütteõli teineteisest

diametraalselt erinevad nii aine oleku (gaas vs vedelik), päritolu kui keemilise koostise ja ka muude

omaduste poolest. Seega olukorras, kus katel on võimeline põletama mõlemat (diisel vs emulsioonkütus),

oleks aine omadustest lähim analoog siiski diiselkütus, mitte maagaas. Maksuhaldur on samas valinud

raske kütteõli aktsiisimäära, sest vaidlusalune emulsioonkütus on oma omadustelt sarnane just sellele nagu

kinnitab kütuse vastavussertifikaat. Lisaks on tegemist kaebaja jaoks soodsama maksumääraga võrreldes

diislikütusega.

27. Vastavalt ATKEAS-le maksustatakse vedel põlevaine selle järgi, millise kütusega samal otstarbel seda

kasutatakse. Kasutusotstarbe määramisel on maksuhaldur lähtunud eeskätt kütust tarbivast seadmest.

Vedela põlevaine tarbimisel diislikütuse jaoks ette nähtud katelseadmes maksustatakse see diislikütuse

määraga ja kasutamisel raske kütteõli jaoks ette nähtud katelseadmes raske kütteõli aktsiisimääraga. Juhul,

kui kütust tarbivas seadmes on võimalik tarbida korraga erinevalt maksustatavaid vedelkütuseid (nt nii

diislikütust kui rasket kütteõli), lähtub maksuhaldur maksustamisel sellest, kummale kütusele vedel

põlevaine oma keemilis-füüsikalistelt omadustelt sarnaneb. Näiteks kui vedela põlevaine koostisest

moodustab diislikütus ca 90%, siis on väga tõenäoline, et nimetatud vedel põlevaine on kasutatav

diislikütusena ning maksustatakse diislikütuse aktsiisimääraga. Praegusel juhul on emulsioonkütuse

lähteaine (põlevkivikütteõli, mis on vaidlusaluse kauba peamine komponent) omadustelt sarnasem raskele

kütteõlile, mistõttu on maksuhaldur valinud kaebaja maksustamisel raske kütteõli aktsiisimäära. Vedela

põlevaine keemilis-füüsikaliste omaduste sarnasuse hindamisel aktsiisiga maksustatavale kütusele tugineb

maksuhaldur nii vedela põlevaine tootja poolsele infole kui ka vajadusel laborianalüüsile. Praegusel juhul

ei pidanud maksuhaldur vajalikuks laborianalüüsi tegemist, sest puudus kahtlus, et emulsioonkütuse

lähteaine on põlevkivikütteõli. Sama kinnitavad kaebaja poolt esitatud toote sertifikaadid.

28. ATKEAS ei näe ette aktsiisi tagastamise korda olukorras, kus kaup on vabasse ringlusesse lubatud.

See on seletatav muuhulgas kütuse turu järelevalve vajadusega. Selliselt on võimalik vältida olukordi, kus

isikud väidavad emulsioonkütuse tootmisel raske kütteõli kasutamist, millelt on juba aktsiis tasutud, kuid

tegelikkuses kasutavad n-ö musta kütust. „Musta kütuse“ probleemid ja järelevalve raskused on vastustaja

hinnangul Eesti ühiskonnas üldiselt teada. Kui seadusandja oleks soovinud kehtestada aktsiisi tagastamise

korra, siis oleks seda ka tehtud. Seadusandja ei saanud märkamata jätta võimalust, et aktsiisikauba

valmistamiseks kasutatakse tihti lähteainena samuti aktsiisiga maksustatavaid tooteid (nt värvid, lahustid,

lakid jms). Seega ei ole tegemist ka lüngaga õigusloomes.

29. Samas on aktsiisikauba koodiga emulsioonkütuste tootmine aktsiisilaos täiesti võimalik, mida

vaidlusaluse kauba tooteahelas osalenud isikud kasutanud ei ole. See, kuidas isikud ehitavad üles oma

äritegevuse, on nende enda strateegia ja ühtlasi äriline riisiko. Olukorras, kus isik soovib kasutada

käesoleval juhtumil esinevat äriskeemi, peab ta arvestama kohalduvate maksudega.

30. Õige on kaebaja väide, et AS Eesti Energia Õlitööstus on maksnud aktsiisi põlevkiviõlilt, mis on

vaidlusaluse kauba lähteaine. Vastustaja leiab, et topeltmaksustamist tuleks võimalusel vältida. Samas ei

saa isik topeltmaksustamisele tugineda olukorras, kus tal endal olnuks võimalik seda vältida. Seda oleks

saanud teha tootes või lastes toota aktsiisikauba koodiga emulsioonkütust aktsiisilaos, kuid kaebaja ei ole

sellist ärimudelit kasutanud. Topeltmaksustamise vältimise ja maksuhalduri järelevalve võimaluste kohta

on Tallinna Ringkonnakohus leidnud: „Juhul, kui tarbimisse lubatud aroomiaine, millelt on alkoholiaktsiis

teises liikmesriigis tasutud, viia aktsiisilattu ja töödelda ümber teiseks tooteks, oleks maksukohustuse

tekkimise aja määramine väga keeruline. Aroomiainelt aktsiisi tasumise kohustus lõppeks alles lõpptoote

väljaviimisel aktsiisilaost. Vastasel korral ei oleks tagatud, et aktsiisilattu viidud aroomiaineid lõpptoote

valmistamisel kasutatakse ning neid ei viida aktsiisilaost välja samasugusel kujul. Maksuhaldurile

kohustuse panemine kontrollida lõpptootes aroomiaine kasutamist ja lõpptoote aktsiisilaost väljaviimise

aega oleks aga halduse tõhusa toimimise vajadust arvestades ülemäära koormav. Aroomiaine kasutamine

on võimalik pika aja vältel erinevates toodetes ning maksu arvestamine topeltmaksustamise vältimiseks

muutuks ülemäära keeruliseks. Ringkonnakohus on seisukohal, et käesoleva juhtumi asjaolud ei ole

sedavõrd erandlikud, et kohaldatavate direktiivide või ATKEAS-e kehtestajad ei võinud seda ette näha.

Vastustaja ringkonnakohtu istungil antud seletustest nähtuvalt on ka Eestis varem sarnaseid juhtumeid ette

tulnud. Seetõttu ei ole vahetoote aktsiisimaksust vabastamise või lõpptootelt aktsiisi maksmise kohustuse

vähendamise erandi tegemata jätmine käsitletav ka lüngana õigusloomes“. Seega kinnitab ka

kohtupraktika maksuhalduri lähenemise õigsust (Tallinna Ringkonnakohtu 18.12.2007 otsus haldusasjas

nr 3-07-555, p 11). Väites, et kaebaja on aktsiisi maksmiseks kohustatud isik, jääb vastustaja maksuotsuses

toodu juurde ja ei korda seda. Maksuotsuses on viited seadusandlusele, mille alusel kvalifitseerub kaebaja

maksukohustuslaseks.

31. Kaebaja möönab ise (05.02.2016 seisukoha p 3.11), et põlevkiviõlile lisati vedelaineid eesmärgiga

keskkonnaheitmeid vähendada. Seega ei ole vastustaja arvates vaidlust selles, et algsele põlevkiviõlile

lisati aineid. Need ained omakorda muutsid kauba olemust (vähem heitmeid põlemisel) ja tulenevalt

lisatud ainete mahust, ka kogust. Tulemuseks oli uus kaup, võrreldes lähteaine põlevkiviõliga. Kaebaja ise

käsitleb maksustatavat kaupa samuti erinevalt kui põlevkiviõli, nimetades seda emulsioonkütuseks. Seega

on tegemist uue kaubaga, vedela põlevainega ATKEAS 19 lg 1 tähenduses, millelt kuulub tasumisele

aktsiisimaks. Kauba omadused, mille tuvastamata jätmist kaebaja oma seisukoha p-s 3.13 ette heidab, on

tuvastatud maksumenetluses kogutud tõenditega kauba omaduste kohta. Kuivõrd maksuhaldur ei seadnud

kahtluse alla sertifikaatidel toodud andmeid, ei tellitud ka laborianalüüsi.

32. Asendatava kütuse ja energiatoodete direktiivi osas jääb vastustaja seisukohale, et praegusel juhul ei

ole oluline, millist kütust katlas valdavas enamuses (ajas ja koguses) tavaliselt põletatakse. Kui katel on

võimeline põletama nii maagaasi kui diislikütust ja vaidlusalust emulsioonkütust, tuleb maksustamisel

lähtuda vaidlusalusele kaubale omadustelt sarnasemast kütusest ja kohaldada vastavat aktsiisimäära. Aine

omadused selguvad sertifikaatidelt. On ilmselge, et maagaas erineb diametraalselt vaidlusalusest ainest,

mistõttu oleks väär jaatada võimalust, et kasutada tuleb maagaasi aktsiisimäära. Samal põhjusel ei ole

asjassepuutuv kaebaja soov hakata võrdlema erinevate ainete energiaväärtuseid. Vastustaja on

veendumusel, et energiatoodete direktiiv on nõuetekohaselt üle võetud ja kõik kaebaja maksustamise

seisukohalt oluline on sätestatud muu hulgas ATKEASes. Tegelikult ei ole ka kaebaja ise äratuntavalt

viidanud võimalusele, et direktiiv on nõuetekohaselt üle võtmata. Seetõttu peab vastustaja kaebaja

arutluskäiku asendatava kütuse ja energiatoodete direktiivi kohta asjakohatuks.

33. Kaebaja kvalifitseerub maksukohustuslaseks põhjusel, et võõrandas vaidlusaluse aktsiisiga

maksustamata kauba kütteainena (ATKEAS § 24 lg 5 p 2). Vastustaja on jätkuvalt kaebuse vastuses

väljendatud seisukohal, et aktsiisikauba koodiga emulsioonkütust on võimalik aktsiisilaos toota. Kaebaja

kirjavahetuses ei olnud tegemist aktsiisikauba koodi (KN 2710 19 99) kohta antud MTA hinnanguga,

mistõttu on kaebaja esitatud dokumendid asjakohatud. Aktsiisikauba koodid on toodud ATKEAS §- 66,

kus KN kood 2710 19 99 ei sisaldu. Vastustaja palub kaebaja esitatud tõendite asja juurde võtmisest

asjakohatuse tõttu keelduda.

KOHTU PÕHJENDUSED

34. Kohus, hinnanud poolte seisukohti ning nende kinnituseks esitatud tõendeid nende kogumis ja

vastastikuses seoses, leiab, et kaebus on põhjendatud ja tõendatud ning tuleb seetõttu rahuldada. Kaebaja

kantud põhjendatud menetluskulud tuleb vastustajalt välja mõista. Kohtu põhjendused on järgmised.

35. Vaidlusalune toode on kütus. Alkoholi- tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (edaspidi ATKEAS)

§ 1 kohaselt maksustatakse kütus aktsiisiga. Asjas vaieldakse selle üle, kes on aktsiisi maksja ning mis

liiki, mis otstarbeline, millise koostisega ja sellest tulenevalt millise aktsiisimääraga kütus see on. MTA

on määratlenud kütuse vedela põlevainena ATKEAS § 19 lg 1 tähenduses ja määranud aktsiisimaksu raske

kütteõli määra järgi tuginedes ATKEAS § 66 lg 18, võttes aluseks väävlisisalduse kütuses. Laborianalüüse

vaidlusalusele küttele tehtud ei ole. Kaebaja leiab, et kütust tuleb käsitleda jätkuvalt põlevkiviõlina, millelt

on juba aktsiis tasutud, või alternatiivselt määrata aktsiis maagaasi aktsiisimäära järgi. Asjas on seega vaja

anda hinnang kolmele küsimusele: 1) kas tegemist on topeltmaksustamise olukorraga ja kas see on

õiguspärane ning 2) kas kaebaja on aktsiisi maksmiseks kohustatud isik; 3) kas rakendatud aktsiisimäär

on õige.

36. Vaidlust ei ole selles, et AS Eesti Energia Õlitööstus (aktsiisilao pidaja) on maksnud aktsiisi

põlevkiviõlilt, mis on vaidlusaluse kütuse lähteaine. Vaidlust ei ole ka selles, et MTA käsitluses uus

aktsiisiga maksustatav toode - lahjendatud ja emulgeeritud põlevkiviõli – tekkis selle töötlemisel Novus

OIL OÜ poolt peale selle aktsiisilaost vabastamist. ATKEAS § 21 lg 3 kohaselt on kütuse tootmine selle

valmistamine ja töötlemine, sealhulgas: 1) mineraalõlide ja nende koostisosade (fraktsioonide)

füüsikaliste ja keemiliste protsesside toimel töötlemine; 2) omavahel või lõpptootega KNi erinevate

esimeste nelja numbriga või KNi sama esimese nelja numbriga naftasaaduste kompaundimine; 3) eel-

nimetatud toodetele või nende segudele lisandite või komponentide, mis moodustavad rohkem kui 0,5

protsenti lõpptoote massist, lisamine. Vaidlust ei ole selles, et emulgeeritud kütusele lisati 10%, 20% või

30% deioniseeritud vett ja 0,1% emulgaatorit. Seetõttu oli tegemist kütuse tootmisega ATKEAS § 21

tähenduses ja vaidlusalune kütus on uus kütus ATKEAS § 21 lg 3 p 3 tähenduses.

37. Aktsiisilaost ostis kütuse Novus OIL OÜ. Sarnaselt käibemaksuga kannab aktsiisi puhul

maksukoormust lõpptarbija, ent aktsiis ei ole lisandväärtuse maks. Aktsiis on ühetasandiline maks:

hilisematel müügietappidel ei toimu täiendavat maksustamist või varem makstud aktsiisi mahaarvamist

(ka näiteks ei toimu aktsiisi tasaarvestamist juhul, kui uue toote mõnedelt komponentidelt on juba varem

aktsiis tasutud). Samas peaks maksuhaldur püüdma vältida aktsiisiga topeltmaksustamist, ehkki selle

kategoorilist keeldu õigusaktides ega kohtupraktikas ei ole. Seda asjaolu on kinnitanud Tallinna

Ringkonnakohus haldusasjas nr 3-07-55 18.12.2007 tehtud otsuses (kohus möönab, et faktiline erinevus

on siin see, et nimetatud haldusasjas moodustas alkoholitoodetes sisalduv aroomaine, millelt aktsiis oli

varasemalt tasutud, tühise osa lõpptoote hinnast, antud juhul moodustab aktsiisi tasutud tooraine –

põlevkiviõli – materjalidest nähtuvalt emulgeeritud kütusest olenevalt lisatud vee kogusest 69,9-89,9%).

Majanduslikus mõttes on käesoleval juhul tegemist topeltmaksustamisega, ent iseenesest see antud juhul

aktsiisi määramist kaebajale õigusvastaseks ei muuda.

38. Aktsiisimaksu teoorias leitakse, et üldjuhul vabastatakse aktsiisist selline kütus ja energia, mida

kasutatakse muude toodete valmistamiseks, mitte lihtsalt mootoris või ahjus põletamiseks (L.Lehis „Eesti

maksuseaduste kommentaarid 2015“, lk 422). ATKEAS § 22 lg 7 kohaselt võib energia aktsiisivabastuse

loa omanik töödelda väljaspool aktsiisiladu kütust, mida ta kasutab oma ettevõtluses muul otstarbel kui

mootorikütuse või kütteainena. Nähtuvalt haldusasjast nr 3-13-1540 taotleski Novus OIL OÜ

emulgeeritud kütuse topeltmaksustamise vältimiseks 2013. aastal maksuametilt energia aktsiisivabastuse

luba, kuna kavatses kasutada uue kütuse toorainena aktsiisiga maksustatavat kütust. MTA 14.06.2013

otsusega nr 9-16/83-1 keelduti Novus Oil OÜ-le energia aktsiisivabastuse loa väljastamisest. Tallinna

Halduskohus rahuldas 15.01.2014 otsusega kaebuse ja kohustas MTA-d esitatud taotlust uuesti läbi

vaatama, leides, et MTA ei olnud oma otsust piisavalt põhjendanud ja oli kaalutlusõigust valesti

kohaldanud. Tallinna Ringkonnakohus tühistas 20.11.2014 otsusega esimese astme kohtu otsuse, leides,

et MTA aktsiisivabastusest keeldumine oli piisavalt põhjendatud ja lisades, et saamaks energia

aktsiisivabastust nii suures mahus, ei piisa vaid abstraktse äriidee olemasolust, kuna tegemist ei ole

ettevõtlustoetusega, vaid maksuvabastusega kindlate eelduste täitmisel. Ringkonnakohus ei nõustunud

halduskohtuga, et vastutus toote sobivuse/vajaduse väljaselgitamisel lasub maksuhalduril. Toote sobivust

peab tõendama või põhistama taotleja. Kui ta seda usutavalt teha ei suuda, ei pea maksuhaldur hakkama

ise koguma tõendeid selle kohta, et tooteid taotluses märgitud viisil kasutada ei saa. Riigikohus Novus Oil

OÜ kassatsioonkaebust menetlusse ei võtnud.

39. ATKEAS § 21 lg 4 kohaselt on aktsiisikaupa lubatud toota aktsiisilaos. Novus OIL OÜ uuris 2015.

aastal enne kütuse aktsiisilaost välja võtmist maksuhaldurilt ka võimalusi, kuidas saaks teha seda

topeltmaksustamise vältimiseks aktsiisilaos. MTA aktsiiside talitus on talle kahel korral keelduvalt

vastanud (e-kirjad 23.04.2015 ja 30.04.2015, esitatud kaebaja 05.02.2016 menetlusdokumendi lisadena),

viidates sellele, et tegemist on vedela põlevainega ning et seda aktsiisilaos ei toodeta. Nii on Novus OIL

OÜ üritanud vältida kütuse topeltmaksustamist, kuid põlevkiviõli aktsiisilaost vabastamisega kaasnes

tegelikkuses siiski aktsiisi tasumise kohustus põlevkiviõlilt.

40. Seega ei välista maksualased õigusaktid ning ka asjaomane kohtupraktika hetkel vaidlusalusele

kütusele aktsiisi määramist. Kuivõrd praeguseks on asjaolud muutunud ja abstraktsest äriideest paistab

olevat saanud reaalne majandustegevus, saab kohus soovitada edaspidisteks juhtudeks uuesti energia

aktsiisivabastuse loa taotlemist väljaspool aktsiisiladu kütuse töötlemiseks või alternatiivselt kütusele

aktsiisilaost vabastamisel ajutise aktsiisivabastuse taotlemist (perspektiivsem paistab olevat seejuures

esimene lahendus).

41. MTA leidis, et aktsiisikohustus tekkis vaidlusaluse kütuse kütteainena võõrandamisel (ATKEAS § 24

lg 5) United Oil OÜ-l. Samas ei ole vaidlust selles, et Novus OIL OÜ võõrandas kütuse peale

ümbertöötlemist Novutech OÜ-le (vt OÜ Hivi esindaja Vahur Lemberi seletus maksuhaldurile 12.06.2015

ja kontrollakt), kes omakorda võõrandas kütuse United Oil OÜ-le. Kaebaja kinnitab ja vastustaja ei ole

sellele vastu vaielnud, et peale kütuse võõrandamist Novus OIL OÜ poolt ei lisatud kütusele enam muid

aineid, edasi müüdi sama toodet. MTA ei ole põhjendanud ei maksu- ega kohtumenetluses, miks tekkis

sellisel juhul aktsiisimaksu tasumise kohustus United Oil OÜ-l, aga mitte Novus OIL OÜ-l ning Novutech

OÜ-l. Kui MTA leiab, et aktsiisimaksuga tuleb maksustada uus toode, siis oli selle uue toote esmaseks

võõrandajaks ATKEAS § 24 lg 5 kohaselt Novus OIL OÜ. Maksuotsuses ega kohtumenetluses ei ole

põhjendatud, millistest kaalutlustest lähtuvalt peab maksuhaldur sellises olukorras maksukohuslaseks

United Oil OÜ-d.

42. Novus OIL OÜ on nähtuvalt kohtule esitatud energia aktsiisideklaratsioonidest ka soovinud

deklareerida ümbertöödeldud kütust aprillis 2015 ja mais 2015 deklaratsiooni positsioonil 20 „biokütus

või vedel põlevaine (maagaasi asemel)“. MTA neid deklaratsioone aga ei aktsepteerinud ja Novus OIL

OÜ maksuarvestuses ei kajastanud. Keelduvat haldusakti deklaratsioonide osas MTA vastusest nähtuvalt

tehtud ei ole, kuid MTA selgitustest tulenevalt järeldab kohus, et keeldumise põhjuseks oli esiteks see, et

MTA ei käsitlenud Novus OIL OÜ-d aktsiisi maksmiseks kohustatud isikuna ATKEAS § 24 lg 5 mõttes

(täpsemalt MTA seda seisukohta põhjendanud ei ole) ning lisaks ei olnud nõus MTA kütuse

deklareerimisega positsioonil 20 „biokütus või vedel põlevaine (maagaasi asemel)“. Seega Novus OIL

OÜ kütuselt aktsiisi tasunud ei ole. Ei nähtu ka, et aktsiisi oleks tasunud Novutech OÜ, kes on

võõrandanud kütuse kaebajale kaebaja selgituste kohaselt samal kujul, nagu kaebaja on võõrandanud selle

AS-le Tallinna Küte.

43. Eeltoodud põhjendustel leiab kohus, et maksuotsus on õigusvastane, kuna maksuhaldur ei ole

arusaadavalt põhjendanud, miks tekkis aktsiisi tasumise kohustus kaebajal, aga mitte sama kütuse

eelmistel võõrandajatel Novus OIL OÜ-l ja Novutech OÜ-l. Maksuotsus tuleks tühistada juba ainuüksi

sel põhjusel, ent ennetavaks võimalikust järgmisest maksuotsusest tulenevaid kohtuvaidlusi peab kohus

vajalikuks analüüsida ka kütusele konkreetse aktsiisimäära kindlakstegemist maksuotsuses.

44. Alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse ja vedelkütuse seaduse muutmise seaduse eelnõu

SE 491 seletuskirja1 kohaselt on seaduse konkreetne eesmärk maksustada kütust vastavalt

kasutusotstarbele ning laiem eesmärk tagada kütuseturul osalejatele võrdne konkurents ja suurendada

maksulaekumist (lk 2). Seletuskirjas on märgitud, et Euroopa Liidu kaupade klassifitseerimise reeglid

võimaldavad tuua Eestisse keemiliste ja füüsikaliste omaduste poolest diislikütusega sarnaseid tooteid

(määrdeõlid, trafoõlid, erinevad vormiõlid, raske kütteõli), mis ei saa mootorikütuse kaubakoodi ning

mida on seetõttu hõlbus realiseerida ebaseadusliku mootorikütusena. Sellise kauba Eestisse toojad

väidavad tavaliselt, et kaupa kasutatakse muul otstarbel kui mootorikütusena, kuid kauba suur kogus,

diislikütusele sarnased omadused, tootjariik ja ettevõte ning määrdeõli liikumise teekond seavad kahtluse

alla selle kauba kasutamise kauba omaniku või vedaja väidetud otstarbel (lk 2-3). Maksuhaldurile on antud

õigus ATKEAS § 19 lg 1 ls 3 alusel määratleda, kas konkreetse kemikaali omadused on sarnased

mootorikütuse omadustele ning kas selline kemikaal on kasutatav mootorikütuse või selle osana.

Kemikaali omadusi ja selle kasutamist mootorikütuse või selle osana saab objektiivselt hinnata labori

analüüside põhjal, seega on maksuhalduri otsustamisruum selgelt piiritletud. Seaduses ammendava

kemikaalide loetelu andmine oleks ilmselt mõeldamatu.

45. ATKEAS § 19 lg 1 ls 3 on kaalutlusnorm. Selle järgi peab maksuhaldur näitama ära, et tegu on

konkreetse kütusega, antud juhul vedela põlevainega. MKS § 12 sätestab, et kui maksuhaldurile on

seadusega antud volitus kaaluda abinõu kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel, teostab

maksuhaldur kaalutlusõigust volituse piires ja kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi

asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve.

46. Energiatoodete direktiiv 2003/96 sätestab, et kõigepealt tuleb kindlaks teha, kas toodet kasutati

mootorikütuse või kütteainena, ning seejärel teiseks välja selgitada, milline mootorikütus või kütteaine on

antud juhul samaväärne nimetatud sätte tähenduses. Mõistet „toote samaväärsus” tuleb nii palju kui

võimalik tõlgendada asjaomaste energiatoodete asendatavuse või väljavahetatavuse aspektist. Seega tuleb

kontrollida, kas mõnda direktiivi 2003/96 I lisa tabelis C nimetatud toodet oleks saanud kasutada

nimetatud energiatoodete asemel antud juhul soovitud tulemuse saavutamiseks. Nii on tagatud kahe sama

ülesannet täitva toote maksustamine samal tasemel. Energiatoodete direktiivi I lisa tabelis C on välja

toodud ka maagaas.

47. Euroopa Kohus on leidnud 03.04.2014 otsuses liidetud kohtuasjades nr C-43/13 ja C-44/13, et igal

üksikjuhul tuleb kindlaks teha, milline mootorkütus või kütteaine on omaduste ja otstarbe poolest

asjaomase tootega kõige sarnasem. Seega tuleb tuvastada direktiivi 2003/96 I lisa asjassepuutuvas tabelis

leiduv mootorkütus või kütteaine, mis kasutatavat toodet tulemuslikult asendab, või kui ei asenda, siis on

oma omaduste ja otstarbe poolest sellega kõige sarnasem. Seega tuleb direktiivi tingimust, mille kohaselt

muud energiatooted peale nende, mille maksustamistase on sätestatud nimetatud direktiivis,

maksustatakse vastavalt kasutusele samaväärsele kütteainele või mootorkütusele kehtestatud määraga,

tõlgendada nii, et kõigepealt tuleb kindlaks teha, kas asjaomast toodet kasutati mootorkütuse või

kütteainena, ning seejärel teiseks välja selgitada, milline selle direktiivi I lisa vastavas tabelis leiduv

mootorkütus või kütteaine antud juhul kasutatavat toodet tulemuslikult asendab, või kui ei asenda, siis

milline neist mootorikütustest või kütteainetest on oma omaduste ja otstarbe poolest sellega kõige

sarnasem (EuKo 03.04.2014 liidetud kohtuasjades nr C-43/13 ja C-44/13, p 34 – 38). Kohus leidis edasi,

et kui energiatoodet, mida ei ole direktiivi I lisa tabelis C, kasutatakse kütteainena, tuleb seda maksustada

määraga, mida kohaldatakse siseriikliku õiguse järgi mõne selles tabelis nimetatud toote suhtes kasutamise

korral kütteainena. Selles tabelis nimetatud toodete hulgast peab samaväärseks pidama toodet, mida

tegelikult kasutatud toode selle konkreetse kasutuse puhul asendab. Kui asendamine puudub, peab iga

liikmesriik direktiivi 2003/96 järgides kehtestama objektiivsed kriteeriumid, mis võimaldavad kindlaks

teha, millist toodet selle direktiivi I lisa tabelis C nimetatud kütteainete hulgast võib tegelikult kasutatud

1 http://www.riigikogu.ee/tegevus/eelnoud/eelnou/34c4256d-09ff-473f-b307-9d475bb9b4ae/Alkoholi-,%20tubaka-

,%20k%C3%BCtuse-

%20ja%20elektriaktsiisi%20seaduse%20ning%20vedelk%C3%BCtuse%20seaduse%20muutmise%20seadus/

tootega samaväärseks pidada. Soovitatav oleks võimaluse korral võtta madalaima taseme arvutamisel

aluseks toodete energiasisaldus (EuKo 03.04.2014 liidetud kohtuasjades nr C-43/13 ja C-44/13, p 51).

48. Kaebaja on veenvalt põhjendanud, et emulgeeritud kütus oli mõeldud asendama AS Tallinna Küte

Mustamäe katlamaja põhikütet maagaasi (saavutamaks uute 01.01.2016 kehtestatud normde piires saaste;

maagaasiga paralleelselt ei ole selle kasutamise 17 aasta jooksul (alates 1998. aastast, kui katlamaja läks

üle maagaasiga kütmisele) reservkütust seni vaja läinud; lisaks säilib emulsioonkütus vaid nädala,

kihistudes seejärel jälle veeks ja põlevkiviõliks ning seetõttu reservkütusena hoidmiseks ei sobikski.

Kaebaja selgitused on kooskõlas AS Tallinna Küte antud vastusega (kaebuse lisa 16, I kd lk 38), millest

nähtuvalt kasutati Mustamäe katlamajas põhikütusena maagaasi, katlamaja on ehitatud põhikütusena

masuudi ehkl raske kütteõliga kütmiseks, ent alates 1998. aastast on mindud selle asemel üle maagaasile,

Mustamäe katlamajas ei ole seni kasutatud mootorkütuse aktsiisiga maksustatud diislikütust, hetkel

hoitakse diislikütust seal reservkütusena, tulenevalt kaugkütteseaduse nõuetest juhuks, kui gaasitarned

peaksid katkema, ent seda ei ole senimaani juhtunud. AS Tallinna Küte kinnitas ka, et katsepõletamine

sooritati selleks, et uurida kütteseadmete võimet põletada parendatud omanustega odavaimaid kohalikke

kütuseid.

49. Katsepõletamiseks on keskkonnaamet andnud loa, millest aga järeldas MTA, et kütust ei kasutatud ei

maagaasi ega diislikütuse alternatiivina, vaid iseseisva sihtkasutusega kütteõlina. Sellise käsitlusega kohus

eelmises puntkis toodud põhjustel ei nõustu. See seisukoht on vastuolus ka maksuotsusega, mille punkti

2.2. teises lõigus ja lk 5 3. lõigus on maksuhaldur märkinud, et vaidlusalust kütet realiseeriti kütteainena

soojuse toomiseks. Kohtu hinnangul on tuvastatud, et AS Tallinna Küte eesmärk oli otsida alternatiivi

katlamaja põhikütusele ja sel eesmärgil teostatigi katsepõletamine, milleks osteti kaebajalt vaidluslaust

kütust.

50. Kohtu hinnangul on vastustaja takerdunud asjaolusse, et maagaas on gaasilises, vaidlusalune kütus aga

vedelas olekus, ja soovinud vaidlusalust kütust seetõttu tingimata vedelkütuse aktsiisimääraga

maksustada. Kasutusotstarbe kui esmase kriteeriumi määratlemisel ei ole vaja määratleda kütuse

füüsikalisi ja keemilisi omadusi. Seda tuleb teha alles siis, kui kasutusotstarvet ei ole asendatavuse ja

väljavahetatavuse kriteeriumi järgi võimalik hinnata. Ka vastustaja seisukohad kaebajale enne

vaidlustatud maksuotsuse andmist andsid selgelt mõista, et asendatavuse seisukohalt ei ole oluline, kas

uue kütuse asemel kasutati enne teises füüsilises olekus olnud kütust (I kd lk 37 MTA aktsiiside talituse

peaspetsialisti Peeter-Tanel Orro seisukoht (13.05.2015 e-kiri), III lõik: „Konkreetse aktsiisimäära osas

oleme varasemalt korduvalt selgitanud, et see sõltub esmajoones vedela põlevaine kasutamise otstarbest

ehk mis kütust sellega konkreetses seadmes asendatakse. Näiteks emulsioonkütuse kasutamisel

diislikütuse jaoks ette nähtud küttekatlas kuulub see maksustamisele ka diislikütuse aktsiisimääraga. See,

kas katla omanik on seal varem omal algatusel kasutanud nt põlevkivikütteõli, vedela põlevaine

aktsiisimäära ei vähenda. Teatud juhtudel võib (aga ei pruugi) aktsiisimäär sõltuda ka vedela põlevaine

keemilis-füüsikalistelt omadustest: näiteks kui küttekatel on ette nähtud erinevate vedelkütuste jaoks

(sellest olukorrast ja lahendustest rääkisime/kirjutasime me veebruaris). Seega konkreetses juhtumis peab

esmalt kindlaks tegema, millise kütuse jaoks on Tallinna Kütte Kadaka katlamajas vedelkütuse katel ette

nähtud.“ Kuivõrd Mustamäe katlamajas on alates 1998 edukalt köetud maagaasiga, ei oma tähtsust see, et

kütteseadmed on algselt mõeldud masuudiga kütmiseks. Sedavõrd pika aja jooksul gaasiga kütmuse korral

tuleb lähtuda siiski sellest, et asendatakse maagaasi, mitte masuuti. Ühestki väitest ega tõendist ei nähtu,

et AS Tallinna Küte sooviks edaspidi jätkata põhikütusena masuudi kasutamist.

51. Seega on maksuhaldur jätnud määratlemata aktsiisimäära asendatavuse ja väljavahetatavuse

kriteeriumist lähtuvalt ja asunud ennatlikult määratlema aktsiisi vaidlusaluse kütuse füüsikalistest ja

keemilistest omadustest nähtuvalt. Maksuhaldur ei ole vaidlustatud maksotsuses ega kontrollaktis

veenvalt põhjendanud, miks tuleb vaidlusalusele kütusele leida analoog ATKEAS § 66 lg 18 märgitud

nelja kütuse hulgast. Seetõttu on maksuotsus õigusvastane ka eelnimetatud põhjusel.

52. Mis puutub aga kütuse omaduste kindlaksmääramist, leiab kohus, et ka selles osas ei ole maksuhaldur

teostanud piisavalt uurimiskohustust ja vajalikud asjaolud on jäänud välja selgitamata. ATKEAS

muutmise eelnõu 491 SE seletuskirjas seisab: „Maksuhaldurile jääb kaalutlusõigus, milliseid kemikaale

saab käsitleda vedela põlevaine, ehk kütusena. Maksuhaldur teeb otsuse lähtuvalt laborianalüüsist. Kütuste

puhul hinnatakse levinumalt järgmist: tihedus, väävlisisaldus, leekpunkt, tuhasisaldus, veesisaldus,

määrimisvõime, viskoossus, destilleerumine, hangumispunkt jmt.“ Vaidlus puudub, et antud juhul ei ole

sellist laborianalüüsi läbi viidud ning peale väävli- ja veesisalduse (mis olid maksuhaldurile teada ilma

laborianalüüsita) pole ühtki nõutud näitajat kindlaks tehtud. Käesoleval juhul oli MTA-l otsuse tegemiseks

piisavalt aega, et kujundada teaduslikule analüüsile rajanev seisukoht (vt Tartu Ringkonnakohtu

25.02.2015 otsust haldusasjas nr 3-14-51595). Kui maksuhaldur ei pea ekspertiisi vajalikuks, saab ta teha

vähemalt analüüsi, kus põhjendatakse ära, miks vaidlusalune kütus on oma omadustelt ja kasutusotstarbelt

vedel põlevaine. Kohus nõustub kaebajaga selles, et vedel põlevaine ATKEAS tähenduses on eelkõige

mootorikütus. Käesolevas haldusasjas ei viita ükski asjaolu sellele, et vaidlusalust kütust oleks plaanitud

kasutada mootorikütusena: asjaoludest tulenevalt plaaniti seda kasutada ahjukütusena alternatiivina

maagaasile. Seetõttu ei pea kohus vaidlusaluse kütuse vedelaks põlevaineks määratlemisel piisavaks

maksuotsuses ja kontrollaktis toodud käsitlust. Selline määratlus ei kõrvalda kaebaja vastuväiteid ning ka

kohtule tundub vaid väävlisisaldusele tuginev järeldus ilmselgelt ebapiisav. Hetkel ei ole võimalik väita,

et selline järeldus oleks tingimata vale, kuid kontrollaktis ja maksuotsuses ei ole järelduse tegemiseks

esitatud piisavaid põhjendusi. Kui maksuhaldur tugines aine füüsikalis-keemilistele omandustele, oleks

nende määratlemiseks olnud vajalik laborianalüüsi tegemine, kus võrreldakse ainete olulisi omadusi (nt

energiasisaldus, tihedus ja viskoossus, fraktsioonikoostis, tsetaaniarv, tsetaaniindeks, määrimisvõime,

leekpunkt, hangumistemperatuur, tahkete osiste ja vaba vee sisaldus, väävlisisaldus, tuha- ja koksisisaldus,

tahkete osiste sisaldus, leekpunkt, korrosiivsus, tihedus, oksüdatsioonistabiilsus). Praegusel juhul ei olnud

maksuhalduril aine omaduse kindlaksmääramiseks piisavalt informatsiooni. Maksuotsus on õigusvastane,

kuna MTA on ebapiisavalt teostanud uurimispõhimõtet ega ole selgitanud välja olulisi asjaolusid.

53. HMS § 56 lg 1 kohaselt peab kirjalik haldusakt ja soodustava haldusakti andmisest keeldumine olema

kirjalikult põhjendatud. Haldusakti põhjendus esitatakse haldusaktis või menetlusosalistele kättesaadavas

dokumendis, millele on haldusaktis viidatud. HMS § 56 lg 2 järgi tuleb haldusakti põhjenduses märkida

haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus. HMS § 56 lg 3 kohaselt tuleb kaalutlusõiguse alusel antud

haldusakti põhjenduses märkida kaalutlused, millest haldusorgan on haldusakti andmisel lähtunud. Kuna

kohus leidis, et maksuotsuses esines kaalutlusvigu ning asjaolud ei olnud piisavalt välja selgitatud, oli

maksuotsus oluliste põhjendamispuudustega. Eeltoodust tulenevalt on vaidlustatud maksuotsus

õigusvastane ja see tuleb tühistada.

54. HKMS § 108 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja taotleb

vastustajalt menetluskulude väljamõistmist kokku summas 3502 eurot. Kaebaja on esitanud

Advokaadibüroo Triniti arved nr 1512021, 1601077, arvete spetsifikatsioonid ja kulude kandmist

tõendavad dokumendid. Kaebaja on kandnud haldusasjas menetluskulusid Advokaadibüroo Triniti arvete

nr 1512021, 1601077, 1602084 ning neile lisatud aruannete alusel kokku 2797 eurot. Eeltoodud summa

sisaldab riigilõivu määruskaebuselt 15 eurot. Õigusabikulude suurus 17 h 50 minuti eest on 2782 eurot

(sisaldab käibemaksu). Sellele lisandub riigilõiv kaebuse esitamisel summas 705 eurot. Arve nr 1512021

spetsifikatsioonist nähtuvalt kulus esindamisele halduskohtumenetluses nr 3-15-3149 8 h 45 min

(tutvumine MTA maksuotsusega, suhtlus kliendiga, maksuotsuse ja asja materjalidega tutvumine, kaebuse

koostamine, nõupidamine kliendiga seoses esitatava kaebusega, kaebuse täiendamine, esialgse õiguskaitse

taotluse koostamine, kaebuse kohtule esitamine). Arve nr 1601077 spetsifikatsioonist nähtuvalt kulus

kokku 4 h 05 min esindamisele halduskohtumenetluses nr 3-15-3149 (määruskaebuse koostamine Tallinna

Halduskohtu 22.12.2015 EÕK taotluse rahuldamata jätmise määrusele, suhtlus kliendiga, kliendi esitatud

materjalide läbitöötamine ja seisukoha kujundamine, tutvumine kohtumäärusega, edastamine kliendile).

Arve nr 1602084 spetsifikatsioonist nähtuvalt kulus 5 h esindamiseks halduskohtumenetluses nr 3-15-

3149 (kliendi edastatud materjalide läbitöötamine ja seisukoha kujundamine, suhtlus kliendiga, MTA

vastusega tutvumine, asja materjalidega tutvumine, täiendava seisukoha koostamine). Arved on tasutud

Novus OIL OÜ poolt vastavalt 2.02.2016, 3.02.2016,16.02.2016.

HKMS § 109 lg 6 kohaselt mõistab kohus välja üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud. Olles

tutvunud kohtule esitatud arvetega ning õigusabiteenuse kulude spetsifikatsioonidega, on kohus

seisukohal, et kaebaja õigusabikulude suurus on valdavas osas vajalik ning põhjendatud: kaebaja

seisukohad ning nendele lisatud tõendid on olnud põhjendatud ja asjakohased. Kohus ei pea põhjendatuks

mõista välja esialgse õiguskaitse taotluse ja esialgse õiguskaitse taotluse rahuldamata jätmise määruse

peale esitatud määruskaebuse koostamisele kulunud õigusabi, vastavalt 0,5 ja 3,2 tundi, kokku 3,7 tundi,

ning määruskaebuselt tasutud riigilõivu 15 eurot. Tunnitasu hind oli 130 eurot, koos käibemaksuga 156

eurot. Seetõttu tuleb menetluskulusid vähendada 3,7x156+15=592,2 eurot. Ülejäänud osas tuleb

menetluskulud vastustajalt välja mõista. Novus OIL OÜ-le esitatud arved nr 1512021, 1601077, 1602084

sisaldavad ka käibemaksu 20%. Antud juhul on põhjendatud menetluskulude väljamõistmine koos

käibemaksuga, kuna arved tasunud isik ei ole Advokaadibüroo TRINITI OÜ-lt teenust saanud. Seetõttu

puudub kohtul põhjus eeldada, et Novus OIL OÜ saaks arvata tasutud arvetelt maha sisendkäibemaksu,

kuna vähemalt esmapilgul ei nähtu, et need kulutused on olnud seotud tema maksustava käibega. Eelöeldut

arvesse võttes on kohus seisukohal, et Maksu- ja Tolliametilt tuleb kaebaja kasuks välja mõista

õigusabikulud kokku 2782-577,2=2204,8 eurot ning tasutud riigilõiv kokku 705 eurot, kokku 2909,8

eurot.

/allkirjastatud digitaalselt/

Kadriann Ikkonen

kohtunik