3-15-1834/22 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Elle Kask Otsuse kuulutamise aeg ja koht 15.01.2016, Tallinn Haldusasja number 3-15-1834 Haldusasi MRD Grupp OÜ kaebus Maksuja Tolliameti 27.04.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/017667-34 punkti 2.1 ehk varjatud käibe osas tühistamise nõudes. Menetlusvorm Suuline, kirjalik. Menetlusosalised Kaebuse esitaja MRD Grupp OÜ, seaduslik esindaja Daniil Kukuškin ja volitatud esindaja Madis Truber ning vastustaja Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Martin Aas.

Resolutsioon 1. Jätta MRD Grupp OÜ kaebus rahuldamata. 2. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib 30 päeva jooksul selle avalikult teatavaks tegemisest arvates esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tallinna Ringkonnakohtule (HKMS § 180 lg 1, § 181 lg 1, § 182 lg 1). Samaks kuupäevaks tuleb apellatsioonkaebus esitada ka juhul, kui selle koostamiseks vajatakse menetlusabi. Menetlusabi taotluse ja apellatsioonkaebuse võimalike puuduste kõrvaldamise lahendab ringkonnakohus. Kui apellant ei taotle apellatsioonkaebuse lahendamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

Maksuja Tolliamet (MTA) kontrollis 06.09.2013 korralduse nr 12.2-3/17667-1 alusel MRD Grupp OÜ august-september 2013 käibemaksu ja tööjõumaksude arvestuse õigsust. 15.10.2013 koostatud korralduse nr 12.2-3/17665-4 alusel laiendati kontrolli ning asuti kontrollima käibe arvestuse õigsust perioodil juuni-juuli 2013.

2 Kontrolli käigus MTA tuvastas, et MRD Grupp OÜ poolt esitatud käibemaksu arvestamist puudutavad dokumendid on ebausaldusväärsed ning et äriühingu 20% määraga maksustatav käive oli kontrollitaval perioodil suurem, kui käibedeklaratsioonidel kajastati. MTA muuhulgas kontrollis MRD Grupp OÜ sisendkäibemaksu deklareerimist ning asus seisukohale, et MRD Grupp OÜ on kontrollitaval perioodil alusetult sisendkäibemaksu deklareerinud. MTA on seisukohal, et kõik MRD Grupp OÜ poolt menetluse käigus esitatud ostuarved ei vasta sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimustele. 27.04.2015 koostas MTA maksotsuse nr 12.2-3/17667-34, millega korrigeeris MRD Grupp OÜ kontrollitavate perioodide käibedeklaratsioone ja maksudeklaratsiooni vorme TSD ning kohustas MRD Grupp OÜ-d tasuma täiendavalt makse ja makseid kokku summas 18 259,17 eurot, sealhulgas käibemaksu summas 16 943,01 eurot. Maksudeklaratsioonide korrigeerimist ja täiendavate maksude ja maksete määramist põhjendas MTA kontrollimisel selgunud asjaoluga, et MRD Grupp OÜ on varjanud kontrollitavatel perioodidel tekkinud sularahakäivet kokku summas 84 714,98 eurot, mille maksuhaldur määras hindamise teel. 27.05.2015 esitas MRD Grupp OÜ maksuotsuse peale vaide. 18.06.2015 vaideotsusega nr 6-1/2813- 2 jättis MTA vaide rahuldamata. 20.07.2015 esitas MRD Grupp OÜ Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 27.04.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/017667-34 tühistamiseks. Kohtumenetluse käigus kaebaja pool täpsustas, et taotleb kaevatava maksuotsuse osalist tühistamist, s.o punkti 2.1 ehk varjatud käibe osas.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebuse esitaja: Kaebaja arvates MRD Grupp OÜ käibemaksukohustuse tuvastamine hindamise teel ei ole lubatud. Kaebaja on seisukohal, et MRD Grupp OÜ-le tehtud maksuotsuses on alusetult ja õigusvastaselt rakendatud maksustatava sularaha käibe ning tasumisele kuuluva käibemaksu määramisel hindamist. Kaebaja tugineb Riigikohtu 02.12.2004 lahendile nr 3-3-1-54-04 p-le 16, kus on sedastatud, et käibemaksu määramine hindamise teel ei ole võimalik. Oma seisukoha põhistamiseks viitab kaebaja ka 19.11.2014 Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-55-14, mille p 22 sätestab üheselt, et „hindamise teel maksusumma määramine käibemaksukohustuse väljaselgitamisel pole ka võimalik“. Vastustaja on vaideotsuses asunud seisukohale, et viidatud kohtupraktika kehtib nn ostja-müüja maksuasjades ning ei ole käesolevalt kohaldatav. Kaebaja sellega ei nõustu ning viitab, et kohtulahendites on analüüsitud konkreetselt käibemaksusumma määramist. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 kohaselt maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil käesoleva seaduse § 3 lõikes 4 ning lõike 6 punktides 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lõikes 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Seega laieneb kaebaja poolt viidatud kohtulahendites sedastatud keeld käibemaksusumma määramisele hindamise teel ka käesolevale kaasusele. Vastustaja ei ole viidanud oma seisukoha toetuseks ühelegi Riigikohtu või ringkonnakohtu lahendile, mis selgitaks maksustatava käibe ja sellest tuleneva käibemaksukohustuse tuvastamist hindamise teel toitlustusasutuses. Kaebaja selgitab, et vastustaja on rakendanud hindamist viisil, kus on tuvastanud väidetavalt varjatud käive ning sellelt arvestamisele kuuluva käibemaksu. Käibemaksukohustus on aga KMS § 29 lg 1 mõistes lihtsustatult tehingutelt ja toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud sisendkäibemaks. Arvestades Riigikohtu poolt väljendatud seisukohti, ei ole käibemaksukohustuse määramine hindamise teel võimalik. Vastustaja on siinkohal hindamise teel määranud käibemaksukohustuse ühe elemenditehingutelt arvestatud käibemaksu, kuid jätnud tuvastamata tasumisele kuuluva käibemaksu arvestamise metoodikas teise elemendi ehk sisendkäibemaksu.

3 Riigikohus on kohtulahendi 3-3-1-51-04 p-s 16 viidanud: „Seoses käibemaksukohustusega on kolleegium korduvalt selgitanud (vt nt 20. oktoobri 2004. a otsus asjas nr 3-3-1-48-04, p 13 (RT III 2004, 27, 290), et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Neist varasematest seisukohtadest tuleneb, et maksusumma määramine hindamise teel pole käibemaksu puhul reeglina võimalik, sest kui müüja oleks teada, tuleks raamatupidamise algdokumendid tema abiga taastada, mitte aga määrata maksusummat hindamise teel“. Kaebaja leiab, et käibemaksukohustuse väljaselgitamine hindamise teel ei ole võimalik just seetõttu, et käibemaksukohustuse ühe elemendisisendkäibemaksu tuvastamine hindamise teel ei ole võimalik. Olukord, kus vastustaja on määranud ainult väidetavalt käibelt arvestatud käibemaksu läheb vastuollu käibemaksu olemusega, sest oma olemuselt on käibemaks lisandväärtuse maks. Varjatud käibe ühekülgne, ehk hulgikauba hankimisel sisendkäibemaksu mittearvestav määramine ei tohiks olla karistusliku iseloomuga, vaid vastama varjatud käibe ja sellelt tekkiva käibemaksukohustuse tõenäosuslikule suurusele. Selleks, et järgida käibemaksu olemust ning tuvastada käibemaksukohustus MKS § 29 lg 1 mõistes on vajalik lähtuda majandusloogikast ehk põhimõttestkauba või teenuse müümiseks toitlustusasutuses tuleb see kaup või teenuse osutamiseks vajalik tooraine ka soetada. MKS § 94 lg 2 kohaselt tuginetakse hindamisel asjas kogutud andmetele, samuti maksukohustuslase majandustegevuse näitajatele, tema kulutustele või võrdlustele sarnastes maksuasjades kindlakstehtud andmetega. Maksuhaldur kontrollaktis või maksuotsuses seda analüüsi ei kajasta. Käibemaksukohustuse tuvastamine hindamise teel viisil, kus oleks arvestatud nii tehingutelt arvestatud käibemaks kui ka sisendkäibemaks ehk tasumisele kuuluva käibesumma kujunemise mõlemad elemendid, ei ole samuti võimalik. Kaebaja leiab, et arvestades käibemaksukohustuse olemust ei ole võimalik väita, et kohtulahendites 3-3-1-54-04 ja 3-3-1-55-14 toodud seisukohad on laiendatavad ainult ostja-müüja maksuasjadele. Kaebaja on deklareerinud oma maksustatava käibe olemasoleva arvestuse alusel ning ei ole maksustatavat käivet varjanud. Kaebaja on esitanud maksumenetluses ja vaidemenetluses kõik olemasolevad tõendid oma maksustatava käibe õiguse kontrolliks. Kaebuse esitaja esitas täiendava tõendina müügiaruanded arvete lõikes perioodide 01.06.2013-30.06.2013, 01.07.2013-31.07.2013, 01.08.2013-31.08.2013 ja 01.09.2013-30.09.2013 kohta, mis ühtivad esitatud käibedeklaratsioonidega. Vastustaja on vaideotsuse p-s 25 leidnud, et vaidemenetluses esitatud müügiaruanded ei tõenda vastavate summade kujunemist tehingute lõikes. Kaebaja on eelnevalt selgitanud, et sularahamüügi arvestus toimus EXCEL-i tabelites ning viitab, et mitte ükski õigusakt ei kohusta raamatupidamisarvestuse pidamiseks kasutama raamatupidamisprogrammi. Ettenägematutest asjaoludest tulenevalt hävisid serveririkkest raamatupidamisandmed ning kaebajal puudub igasugune motivatsioon ja huvi serveririkke kohta valeütlusi esitada, kuna kui need andmed oleksid olemas, tõendaksid need maksudeklaratsioonides esitatud andmete õigsust tehingute lõikes nagu maksuhaldur nõuab. Kaebaja selgitab, et tulenevalt osaliselt raamatupidamisandmete hävimisest ei ole dokumentaalselt võimalik käesoleval ajal tõendada maksustatava käibe suurust muude dokumentidega, kui on esitatud. Kaebaja viitab Riigikohtu lahendi 3-3-1-51-04 p-le 12, mille kohaselt on väär maksusumma määramine üksnes seetõttu, et nõutavaid dokumente ei ole säilinud. Juhul, kui lugeda, et hindamine on käesolevas kaasuses lubatud, leiab kaebaja, et maksuhalduri hindamise metoodika ning alusandmed on ebaõiged ning ei ole eluliselt usutavad. Kaebaja leiab, et augustikuu ei ole hindamise aluseks oleva võrdlusmaterjalina sobiv, kuna sel kuul toimus palju üritusi, kus kaebaja oli tegev Cubanita Live Cafe märgi all. Kaebaja on 23.10.2015 kohtule esitatud seisukohas viidanud lisaks vastustaja poolt aluseks võetud Salsa festivalile veel vähemalt kahele regulaarselt augustikuus toimunud üritusele, mis muudavad augustikuu maksustatavat käivet suuremaks ning loovad aluse, et augustikuu käive ei ole kõrvutatav teiste kuude käivetega. Teiseks on kaebaja seisukohal, et varjatud käibe olemasolu on vahetus seoses mingi kauba või teenuse müügiga. Selleks, et varjatud käive saaks tekkida, pidi kaebaja soetama toiduaineid, jooke või muud, millest oleks võimalik käibe teke. Seda vastustaja tuvastanud ei ole. Vastustaja on hüpoteetiliselt väitnud, et

4 tegemist võis olla varjatud soetusega ning ei ole oma seisukohta põhistanud. Kaebaja on seisukohal, et varjatud käive sai tekkida sellisest soetusest, mida ei ole äriühingu raamatupidamises kajastatud. Selleks, et saaks tekkida varjatud käive peab eksisteerima kaup, mille müügist saadud vahendeid varjatakse ning mille arvel soetatakse uut kaupa, mida tuvastatud ei ole. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 94 lg 2 kohaselt tuginetakse hindamisel asjas kogutud andmetele, samuti maksukohustuslase majandustegevuse näitajatele, tema kulutustele või võrdlustele sarnastes maksuasjades kindlakstehtud andmetega. Maksuhaldur kontrollaktis või maksuotsuses seda analüüsi ei kajasta. Vastustaja ei ole tuginenud eelnevate perioodide majandusnäitajatele või ka võrdlustele sarnastes maksuasjades.

Vastustaja: Kaebaja on asunud Riigikohtu praktikale (3-3-1-54-04 p 16 ja 3-3-1-55-14 p 12) viidates seisukohale, et käibemaksukohutuse tuvastamine hindamise teel ei ole võimalik. Maksuhaldur kaebajaga ei nõustu. Maksuhaldur selgitas nii vaideotsuses kui ka kohtuistungil, et kaebaja poolt viidatud lahendites analüüsis kohus nn ostja-müüja kaasustes tõusetuvat sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse küsimust. Sellises olukorras on sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse eelduseks muuhulgas KMS § 31 lg-s 1 sätestatud asjaolu, et müüja oleks käibemaksukohustuslane, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal õigust käibemaksu maha arvata. Seega olukorras, kus kauba müüja isik on teadmata, ei saa sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse ulatust ja seeläbi maksusummat määrata hindamise teel, kuna lähtutakse automaatselt eeldusest, et müüja näol ei ole tegemist käibemaksukohustuslasega (müüjaks on tundmatu kolmas isik). Täiendavalt, kui tegelik müüja oleks teada, tuleks raamatupidamise dokumendid tema abiga taastada, tuvastada seeläbi tehingu tegelik väärtus ja mahaarvamisele kuuluva sisendkäibemaksu suurus. Eelnevast nähtuvalt on Riigikohus kaebaja poolt tsiteeritud seisukoha andnud mahaarvamisele kuuluva sisendkäibemaksu suuruse tuvastamise kontekstis ega anna hinnangut hindamise lubatavusele varjatud käibe ehk käibemaksu suuruse tuvastamise kontekstis. Kaebaja on KMS § 29 lg 1 enda jaoks lahti mõtestanud ilmselt selliselt, et kuna käibemaksusumma arvutamise kontekstis on oluline ka sisendkäibemaksu mahaarvamine ja sisendkäibemaksu suuruse leidmisel ei ole hindamine reeglina lubatud, siis ei ole järelikult ka kogu käibemaksusumma arvutamise puhul hindamine lubatud. Maksuhalduri hinnangul on selline käsitlus väär. KMS § 29 lg-t 1 grammatiliselt tõlgendades nähtub, et õigusnorm koosneb kahest komponendist. Esmalt leitakse käibemaksu suurus. Vaidlusaluse maksuotsuse p 2.1 kohaselt on maksuhaldur KMS § 3 lg 4 p-le 1 tuginedes käibemaksu suuruse leidnud. Teiseks, saadud käibemaksust arvatakse maha sisendkäibemaks. Sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldused tulenevad omakorda KMS § 29 lg-st 1 ja § 31 lg-st 1. Maksuhaldur on sisendkäibemaksu suurusega seonduvat käsitlenud maksuotsuse p-s 2.2, kuid kaebaja ei ole seda osa vaidlustanud. Eelnevast nähtub, et KMS § 29 lg-s 1 sätestatud komponendid – käibemaks ja sellest mahaarvatav sisendkäibemaks – on teineteisest selgelt eristatavad ja üldistamine ei ole seetõttu võimalik. Maksuhaldur möönab, et käibemaksusumma leidmine tervikuna võib olla problemaatiline olukorras, kus ei ole võimalik kaebaja poolt viidatud Riigikohtu praktikas toodud põhjustel tuvastada tegelikku müüjat ja seeläbi ka käibemaksust mahaarvatava sisendkäibemaksu suurust, kuid neid asjaolusid praegu ei esine. Kaebaja käitumine seab tema versiooni usaldusväärsuse kahtluse alla. Kaebaja väidab järjekindlalt, et on esitanud maksuja vaidemenetluses kõik olemasolevad tõendid oma maksustatava käibe õigsuse kontrolliks. Seejuures viitab kaebaja koos kaebusega esitatud müügiaruannetele arvete lõikes perioodil 01.06.2013-30.06.2013, 01.07.2013- 31.07.2013, 01.08.2013-31.08.2013 ja 01.09.2013-30.09.2013, mis ühtivad esitatud käibedeklaratsioonidega. Isik väidab, et ettenägematutest asjaoludest tulenevalt on raamatupidamisandmed hävinenud, kuid kui need andmed oleksid olemas, siis tõendaksid need maksudeklaratsioonides esitatud andmete õigsust. Maksuhaldur kaebajaga ei nõustu. Maksuhalduri hinnangul ei ole kaebaja poolt viidatud andmete alusel võimalik käibe suurust usutavalt tuvastada. Samuti on maksuhaldur seisukohal, et isiku selgitused on vastuolus asjas kogutud teiste tõenditega ning on ebausaldusväärsed. Esiteks: kaebaja poolt kohtule esitatud täiendavad müügiaruanded arvete

5 lõikes on üldistavad ega anna midagi juurde maksuhalduri poolt kohtule esitatud dokumentidele. Veel vähem kinnitab sealtoodu deklareeritud andmete õigsust. Kaebaja on rikkunud MKS §-i 56, 57 ja 58. Teiseks: 18.09.2013 teostatud vaatluse protokollist nähtub, et juhatuse liige avas vaatlust teostanud revidentide silme all kassaprogrammi BUUM august 2013 osas (tuvastatud müügikäive 67 989,81 eurot), kuid keeldus programmist väljatrükki tegemast ja septembri andmeid näitamast. Sellise käitumise võimalike põhjuste osas kaebaja mingeid selgitusi esitanud ei ole. Kolmandaks: 18.09.2013 vaatluse käigus selgunud asjaoludest tulenevalt alustas maksuhaldur kontrolli ka 2013 juuni ja juuli osas. Kaebaja juhatuse liige väitis 16.10.2013, et kuna 16.07.2015 toimus kassaprogrammi vahetus, siis ei ole juuni ja osaliselt ka juuli algdokumendid säilinud. Samas nähtub ID Süsteemide AS vastusest, et kassaprogrammi vahetus toimus juba 14.03.2013 ehk ca 4 kuud kaebaja väidetust varem. Neljandaks: 23.10.2013 oli kaebaja juhatuse liige taaskord kutsutud maksuhalduri juurde suulisi selgitusi andma - peamine põhjus varasemalt täitamata korraldused ja lubadused. Seejuures väitis isik, et september 2013 osas kassaprogrammi andmeid maksuhaldurile edastada ei saa, kuna server on katki ja remondis. Dokumentidest nähtub, et väidetav rike leidis juhuslikult aset suuliste selgituste andmisega samal päeval, s.o 23.10.2013. Viiendaks: kaebaja leiab, et kassaprogramm on ettevõttesiseseks kasutamiseks ning ei kajasta adekvaatselt maksustatavat käivet. Samas kinnitas kaebaja juhatuse liige istungil, et kassaprogrammi olemasolu on toitlustuse valdkonnas elementaarne ja kõik seal kajastuvad andmed on äritegevuseks vajalikud. Veelgi enam, kaebaja deklareeris august 2013 osas maksuhalduri poolt teostatud vaatlusel avatud kassaprogrammist nähtunud andmetega samas suurusjärgus käivet. Hindamist puudutav metoodika on asjakohane. Käesolevatest asjaoludest nähtub, et ainsad käibe suurust kajastavad ülevaatlikud ehk kontrollitavad andmed sai maksuhaldur etteteatamata vaatluse käigus ja seda üksnes august 2013 kohta. Nii juuni, juuli kui ka septembri osas sama kvaliteediga andmeid, mida maksuhaldur küsis pärast augusti andmetega tutvumist, saada ei õnnestunud. Lisaks augusti andmetele olid maksuhalduril pangakonto väljavõtted ja seeläbi info kaardimaksete hulga kohta. Eelnev andis maksuhaldurile võimaluse leida keskmine kaardimaksete proportsioon, milleks oli 46,6%. Kaardimaksete proportsiooni ja kaardimakseid puudutava info alusel sai aga tuletada juuni, juuli ja septembri kogukäibe. Esmalt on kaebaja maksuhalduri metoodika põhjendatuse seadnud kahtluse alla läbi erinevate ürituste toimumise, mis väidetavalt augusti käivet ebaproportsionaalselt tõstsid. Maksuhalduri hinnangul ei ole need väited põhjendatud. Väidetava Salsa festivali osas edastas maksuhaldur enda seisukoha kohtule 04.10.2015 ja leiab jätkuvalt, et ei ole eluliselt usutav, et 100 tantsulaagris osalejat alkoholi tarbides kaebajale sedavõrd suure käibe tegid. Puutuvalt teistesse üritustesse, näiteks „Wednesday salsa night“, nähtub äriühingu poolt opereeritud baari facebooki lehelt, et sellised ürituste sarjad on igapäevased ega toimunud üksnes augustis 2013. aastal. Teiseks leiab kaebaja, et varjatud käibe olemasolu on vahetus seoses mingi kauba või teenuse müügiga. Seega oleks maksuhaldur pidanud tuvastama varjatud kauba soetuse. Maksuhaldur kaebajaga ei nõustu. Maksuhalduri esindaja selgitas istungil, et iseenesest ei ole välistatud ka varjatud seotuse olemasolu, kuid kogutud andmete pinnalt on tõenäoline, et äriühingu soetus oli igakuiselt samas suurusjärgus ja varjatigi üksnes müügikäivet ehk mingit varjatud soetust ei olnudki. Maksuhalduri loogikat toetavad kaebaja poolt esitatud augusti ja septembri ostuarved. Augusti soetus on tehtud summas 70 134,60 eurot ja septembri soetus summas 39 375,93 eurot. Kui esmapilgul tundub, et augusti soetus on tavapäratult suur, siis tegelikult sisaldub selles ühekordne väljaminek sõiduauto näol. Seega on augusti soetuseks tegelikult 42 134,60 (70 134,60 – 28 000) eurot, mis on omakorda samas suurusjärgus septembri soetusega. Täiendavalt on metoodikaga seonduvas kohane märkida, et kaebaja jättis maksumenetluses eriarvamuse esitamata ja seda hoolimata asjaolust, et maksuhaldur eriarvamuse esitamise tähtaega vastavalt kaebaja soovile pikendas. Seega on tõendamiskoormus maksuhaldurilt kaebajale üle läinud.

6 KOHTU PÕHJENDUSED

Kohus, tutvunud kaebusega ja vastustaja kirjaliku seletusega, kuulanud menetlusosaliste suulisi selgitusi, sh kaebaja seadusliku esindaja vande all antud seletust, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata.

Käesolevas kohtuvaidluses pooled vaidlevad selle üle, kas menetletavas asjas käibemaksukohutuse tuvastamine hindamise teel on lubatud või mitte. Kaebuse esitaja on vaidlustanud maksuotsuse punkti 2.1 osas, mis puudutab varjatud käivet.

Kaebaja on Riigikohtu praktikale viidates (kohtulahendid asjades nr 3-3-1-54-04 p 16 ja nr 3-3-1-55- 14 p 12) asunud seisukohale, et käibemaksukohutuse tuvastamine hindamise teel ei ole võimalik, millega maksuhaldur ei nõustu, selgitades, et kaebaja poolt viidatud lahendites analüüsis kohus nn ostja-müüja kaasustes tõusetuvat sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse küsimust, Riigikohus aga viidatud lahendites on andnud hinnangu mahaarvamisele kuuluva sisendkäibemaksu suuruse tuvastamise kontekstis ega anna hinnangut hindamise lubatavusele varjatud käibe ehk käibemaksu suuruse tuvastamise kontekstis. Kohus nõustub vastustaja tõlgendusega.

Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 sätestab, et maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil käesoleva seaduse § 3 lõikes 4 ning lõike 6 punktides 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lõikes 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks.

Kaebaja leiab, et käibemaksukohustuse väljaselgitamine hindamise teel ei ole võimalik seetõttu, et käibemaksukohustuse ühe elemendisisendkäibemaksutuvastamine hindamise teel ei ole võimalik. Samuti leiab kaebaja, et käibemaksukohustuse tuvastamine hindamise teel viisil, kus oleks arvestatud nii tehingutelt arvestatud käibemaks kui ka sisendkäibemaks ehk tasumisele kuuluva käibesumma kujunemise mõlemad elemendid, ei ole samuti võimalik. Vastustaja leiab, et KMS § 29 lg-t 1 grammatiliselt tõlgendades nähtub, et õigusnorm koosneb kahest komponendist. Esmalt leitakse käibemaksu suurus. Vaidlusaluse maksuotsuse p 2.1 kohaselt on maksuhaldur KMS § 3 lg 4 p-le 1 tuginedes käibemaksu suuruse leidnud. Teiseks saadud käibemaksust arvatakse maha sisendkäibemaks. Sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldused tulenevad omakorda KMS § 29 lg-st 1 ja § 31 lg-st 1. Maksuhaldur on sisendkäibemaksu suurusega seonduvat käsitlenud maksuotsuse p-s 2.2. Eelnevast nähtub, et KMS § 29 lg-s 1 sätestatud komponendid – käibemaks ja sellest mahaarvatav sisendkäibemaks – on teineteisest selgelt eristatavad ja üldistamine ei ole seetõttu võimalik.

Kohus, hinnanud mõlema poole argumente ning analüüsinud esitatud tõendeid kogumis, leiab, et kaebaja käibemaksukohustuse väljaselgitamine hindamise teel käesolevas asjas on lubatud ning ei ole seadusega vastuolus. Kohus nõustub vastustaja tõlgendusega KMS § 29 lg 1 osas, mida ei hakka üle kordama.

Kaebuse esitaja seaduslik esindaja Daniil Kukuškin soovis anda kohtule oma seletuse vande all. Kohus, tutvunud D. Kukuškini vande all antud seletusega, mis on suuline tõend, leiab, et see ei lükka ümber vastustaja seisukohad/järeldused ning maksuhalduri poolt tuvastatu.

7 Kaebuse esitaja arvates kui lugeda, et hindamine on käesolevas kaasuses lubatud, leiab kaebaja, et maksuhalduri hindamise metoodika ning alusandmed on ebaõiged ning ei ole eluliselt usutavad. Kaebaja arvates MRD Grupp OÜ-le tehtud maksuotsuses on alusetult ja õigusvastaselt rakendatud maksustava sularaha käibe ning tasumisele kuuluva käibemaksu määramisel hindamist. Kohus kaebaja käsitlusega ei nõustu ning leiab, et maksuhaldur on käitunud õiguspäraselt, kohaldades maksustava sularaha käibe ning tasumisele kuuluva käibemaksu määramisel hindamist. Kohus ei hakka vastustaja põhjendusi üle kordama, millega on tutvunud ka kaebaja pool.

Vastustaja hinnangul kaebuse esitaja käitumine seadis kaebaja versiooni usaldusväärsuse kahtluse alla (põhjendused on toodud vastustaja seisukohtades, mida kohus ei hakka siinkohal üle kordama). Vastustaja väitel hindamist puudutav metoodika on asjakohane. Vastustaja selgitab, et asjaoludest nähtub, et ainsad käibe suurust kajastavad ülevaatlikud ehk kontrollitavad andmed sai maksuhaldur etteteatamata vaatluse käigus ja seda üksnes august 2013 kohta. Vastustaja kinnitab, et nii juuni, juuli kui ka septembri osas sama kvaliteediga andmeid, mida maksuhaldur küsis pärast augusti andmetega tutvumist, kaebajalt saada ei õnnestunud. Seega on ebaõige MRD Grupp OÜ juhatuse liikme Daniil Kukuškini väide, et maksuhaldurile esitati kõik soovitud dokumendid. Vastustaja märgib, et lisaks augustikuu andmetele olid maksuhalduril pangakonto väljavõtted ja seeläbi info kaardimaksete hulga kohta, mis andis maksuhaldurile võimaluse leida keskmine kaardimaksete proportsioon, milleks oli 46,6%. Vastustaja selgitas, et kaardimaksete proportsiooni ja kaardimakseid puudutava info alusel sai tuletada juuni, juuli ja septembri kogukäibe, millega nõustub ka kohus. Kohtu hinnangul maksuhaldur jõudis õigele järeldusele, et kogutud andmete pinnalt võis järeldada, et MRD Grupp OÜ soetus oli igakuiselt samas suurusjärgus ning varjati üksnes müügikäivet ehk siis mingit varjatud soetust ei olnud. Kohus nõustub vastustajaga, et maksuhalduri seisukohta toetavad kaebaja poolt esitatud augustikuu ja septembrikuu ostuarved: augusti soetus on tehtud summas 70 134,60 eurot ja septembri soetus summas 39 375,93 eurot ning kui tundub, et augusti soetus on tavapäratult suur, siis selles sisaldub ühekordne väljaminek sõiduauto näol, seega on augustikuu soetuseks tegelikult 42 134,60 (70 134,60 – 28 000) eurot, mis on samas suurusjärgus septembrikuu soetusega. Kohus nõustub vastustaja selgitusega.

Vastustaja viitab asjaolule, et kaebaja jättis maksumenetluses eriarvamuse esitamata ja seda vaatamata sellele, et maksuhaldur eriarvamuse esitamise tähtaega vastavalt kaebaja soovile ka pikendas. Kohtu hinnangul vastustaja on õigesti leidnud, et tõendamiskoormus on seega maksuhaldurilt üle läinud kaebajale. Kohus märgib, et kaebaja ei ole usutavalt põhjendanud ega tõendanud, et vaidlustatud osas maksuhaldur on käitunud õigusvastaselt ning kasutatud arvutuste metoodika on ebaõige.

Kohus nõustub maksuhalduri seisukohtade ning järeldustega, mida ei hakka üle kordama. Kohtu hinnangul kaevatav maksuotsus punkti 2.1 osas, mis puudutab varjatud käivet, on piisavalt põhjendatud nii faktiliselt kui õiguslikult, oma sisult selge ja arusaadav, ning kaebaja argumendid ei anna alust selle tühistamiseks.

Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 108 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Elle Kask Kohtunik