3-15-3109/11 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

MÄÄRUS Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Madis Ernits, Agu Timmi, Tiina Pappel Määruse tegemise aeg ja koht 29.12.2015, Tartu Haldusasja number 3-15-3109 Haldusasi Maksu- ja Tolliameti taotlus loa andmiseks Unipetrol OÜ suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 17.12.2015. a määrus Menetluse alus ringkonnakohtus Maksu- ja Tolliameti määruskaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus Menetlusosalised Taotleja/määruskaebuse esitaja Maksu- ja Tolliamet Isik, kelle suhtes loa andmist taotletakse Unipetrol OÜ RESOLUTSIOON Jätta Maksu- ja Tolliameti määruskaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 17.12.2015. a määrus muutmata. EDASIKAEBAMISE KORD Määruse peale võib esitada määruskaebuse otse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 11.12.2015 Tallinna Halduskohtule taotluse loa andmiseks Unipetrol OÜ kolme pangakonto arestimiseks Eesti Vabariigi kasuks nii, et 06.03.2015. a määrusega haldusasjas nr 3-15-537 ja käesoleva taotluse rahuldamisel lubatud arestitav summa kokku oleks mitte rohkem kui 379 576,96 eurot, juhindudes maksukorralduse seaduse (MKS) § 136¹ lg-st 1. Taotluse põhjendused: 1) MTA alustab halduskohtule taotluse esitamisega Unipetrol OÜ suhtes üksikjuhtumi kontrolli, mis hõlmab ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 01.11.-31.12.2014. 06.02.2015 alustatud üksikjuhtumi kontrolli (kontrollitoimik nr 12.2-3/030212) raames perioodi juuli 2014 osas tuvastati, et Unipetrol OÜ on juulis 2014 kajastanud raamatupidamisarvestuses 816 575 liitri diislikütuse soetust OÜ-lt Vollmond 16.07.2014 arve-saatelehe nr 2176 alusel, kuid ei soetanud diislikütust koguses 776 000 liitrit summas 877 656 eurot (käibemaks 146 276 eurot), sest kütuse olemasolu kohta puuduvad tõendid ja tehing on näilik. Nimetatud üksikjuhtumi kontrolli käigus saadud Unipetrol OÜ pangakontode väljavõtetest nähtuvalt on

ta novembris ja detsembris 2014 tasunud Vollmond OÜ-le tehingute eest, mida ei ole reaalselt toimunud, millest tulenevalt kuuluvad väljamaksed summas 877 656 eurot maksustamisele tulumaksuga summas 233 300,96 eurot, mis tingib uue perioodi osas kontrolli alustamise vajaduse. 2) Kontrollimisel on tekkinud põhjendatud kahtlus, et pärast rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks, sest Unipetrol OÜ on pannud toime maksupettuse, mille tulemusena on jätnud tasumata käibe- ja tulumaksu maksustamisperioodidel juuli, november ja detsember 2014. Unipetrol OÜ ei täida kaasaaitamiskohustust, sest ei ole täitnud MTA 06.02.2015. a korraldust nr 12.2-3/030212-1 ning takistab maksumenetluse läbiviimist, sest on keeldunud MKS § 64 lg 1 p-le 6 tuginedes MTA 31.03.2015. a korralduse nr 12.2- 3/030212-22 täitmisest. Juuli 2014 osas käibemaksu kontrolli alustamisel 06.02.2015 omas Unipetrol OÜ sõidukit Audi Q7, kuid võõrandas selle 26.02.2015. Unipetrol OÜ viimane avaldatud majandusaasta aruanne on 2013. a kohta, mistõttu ei ole võimalik saada täielikku ülevaadet äriühingu varast ja kohustustest seisuga 31.12.2014. Põhjendatud on kahtlus, et pärast Unipetrol OÜ-le käibe- ja tulumaksukohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks, kui mitte võimatuks. Kuigi Unipetrol OÜ on pärast 06.03.2015 majandustegevust jätkanud, siis eeltoodud asjaolud viitavad sellele, et Unipetrol OÜ on valmistunud selleks, et pärast maksuotsuse tegemist oleks võimalikult lihtne majandustegevus lõpetada ja riigile maksukohustusi mitte täita. 3) Unipetrol OÜ-l puudub registervara ja väärtpaberikonto. Unipetrol OÜ ettemaksukonto saldo seisuga 11.12.2015 on 0 eurot. Unipetrol OÜ deklareeris maksustamisperioodi jaanuar 2014 kuni oktoober 2015 käibedeklaratsioonidel 33,3 miljoni euro suuruse käibe juures tasumisele kuuluvat käibemaksu 31 508,83 eurot, mis teeb käibemaksu tasumise kohustuseks kuus keskmiselt 1432 eurot. 02.03.2015 oli Unipetrol OÜ arvel SEB Pank AS-is raha jääk 53 051,87 eurot, Swedbank AS-i arvetel 19.02.2015 seisuga 10 212 719,73 eurot ja 646 636,10 eurot ning Nordea Bank AB Eesti filiaalis 03.03.2015 seisuga 116 452,52 eurot. Unipetrol OÜ pangakontode arest võimaliku määratava maksusumma kättesaamiseks on ainuke võimalus. 4) MTA on seadnud alates 06.03.2015 kohtu loal (määrus haldusasjas nr 3-15-537) Unipetrol OÜ pangakontodele aresti summas 304 178,25 eurot. Juuli 2014 osas käimasolevas maksumenetluses on selgunud, et arvatav käibemaksu määramine tuleb summas 146 276 eurot. Seega ületagatud osas summas 157 902,25 eurot tuleb MKS § 136¹ lg-st 3 tulenevalt pangakontod aresti alt vabastada. Käesoleva taotlusega alustab MTA kontrolli uue perioodi osas, mille tulumaksu arvatav määramine tuleb summas 233 300,96 eurot. Seega on vajalik pangakontodele aresti seadmine selliselt, et oleks tagatud Unipetrol OÜ-le tõenäoliselt määratav maksusumma kokku 379 576,96 eurot (käibemaks 146 276 eurot ja tulumaks 233 300,96 eurot). 2. Tartu Halduskohus jättis 17.12.2015. a määrusega MTA taotluse rahuldamata. Määruse põhjendused: 1) Pangakonto arestimine on sisuliselt sissenõude pööramine rahalisele õigusele. Tulenevalt MKS § 136¹ lg-st 1 saab halduskohus täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa anda üksnes siis, kui põhjendatud kahtlus sundtäitmise oluliselt raskemaks või võimatuks muutumise kohta on tekkinud maksude tasumise õigsuse kontrollimisel. Teisisõnu peab eksisteerima maksumenetlus, mille raames on maksuhalduril põhjendatud kahtlus tekkinud. Võtmata seisukohta selle osas, kas maksumenetlus saab alata halduskohtule taotluse esitamisega, ei ole MTA tegevus kooskõlas MKS § 136¹ lg 1 tõlgendamisel kujunenud kohtupraktikaga. 2

2) Riigikohus on määruse asja nr 3-3-1-7-13 p-s 12 selgitanud, et taotlust halduskohtule ei saa esitada enne menetluse alustamist ning MKS § 136¹ lg 1 sõnastusega ei ole kooskõlas maksuhalduri tõlgendus, mille kohaselt algab nõutav maksumenetlus halduskohtule taotluse esitamisega, kuna sellisel juhul puuduks eelnev menetlus, kus maksuhalduril saaks loa taotlemise põhjuseks olev kahtlus tekkida. Samas punktis möönis Riigikohus, et teistsugune olukord on üksnes vastutusmenetluse korral. Praegusel juhul on MTA varasemalt kontrollinud Unipetrol OÜ maksude tasumise õigsust, ent mitte novembri ja detsembri 2014 tulumaksu osas. Riigikohtu seisukohta vastutusmenetluse osas ei saa laiendada muudele juhtudele, mil mingil kujul kontroll on juba varem toimunud, vaid MTA peab igal juhul esmalt alustama konkreetse maksustamisperioodi osas kontrolli, teavitama sellest ka isikut, keda kontrollitakse, ning alles niisuguse kontrolli käigus saab tekkida põhjendatud kahtlus MKS § 136¹ lg 1 mõttes. Niisugune tõlgendus on kooskõlas ka täitmist tagavate toimingute olemusega. Tegemist on erakorralise meetmega, mille kasutamine saab olla võimalik vaid üksikutel tõeliselt põhjendatud juhtudel, kuna üldjuhul ei pea tulevikus määratav maksukohustus olema ette tagatud. Nii nähtub Riigikogu XI koosseisu eelnõu 377 SE seletuskirjast, et seadusandja hinnangul võib tekkida vajadus selle meetme kasutamiseks ca 25 korral aastas. Seejuures on silmas peetud tervet Eestit. Asjas puudub maksumenetlus MKS § 136¹ lg 1 mõttes, mille raames võinuks MTA esitada taotluse Unipetrol OÜ suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamiseks. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS 3. MTA esitas 17.12.2015 määruskaebuse, milles ta palub tühistada Tartu Halduskohtu 17.12.2014. a määrus ning teha uus määrus, millega rahuldada MTA taotlus Unipetrol OÜ suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamiseks. Määruskaebuse põhjendused: 1) Maksu määramise menetlust saab teatud juhtudel alustada kohtule esitatava taotlusega. Sellisteks juhtudeks on näiteks olukorrad, kus MTA-le on teise isiku suhtes läbiviidavast menetlusest või sama isiku paralleel- või varem alustatud menetlusest saanud teatavaks sellised asjaolud, mis võimaldavad täita taotluse esitamise eeldused. Ka Riigikohtu asjas nr 3312813 oli tegemist olukorraga, kus menetlust maksu määramiseks alustati halduskohtule esitatud taotlusega loa saamiseks. Oluline on üksnes see, et maksuhaldur peab suutma esitada faktiliste asjaolude kirjelduse, millest tulenevalt on reaalselt tõenäoline maksu määramine. Põhjendatud kahtluse aluseks võivad olla mistahes asjaolud, mis võimaldavad isiku varasemat käitumist arvesse võttes prognoosida isiku käitumist tulevikus. Vaidlusalusel juhul on kõik eeldused täidetud ning seega MTA taotlus tuleb rahuldada. 2) Juuli 2014 kontrolli raames on selgunud asjaolud, mis näitavad, et ka Unipetrol OÜ november kuni detsember 2014 maksumenetluse tõenäoliseks tulemuseks on konkretiseeritud maksukohustuse määramine ning MTA-l on põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusel määratava maksukohustuse sissenõudmine võib ilma täitmist tagavate toimingute kohaldamiseta osutuda isiku tegevuse tõttu oluliselt raskemaks või võimatuks. Tulenevalt eeltoodust on MTA hinnangul võimalik antud asjas kohaldada analoogiat vastutusmenetlusega. 3) Avaliku huviga maksude laekumise tagamiseks ja eelaresti mõttega ei saa olla kooskõlas olukord, kus isiku suhtes tuleb alustada maksumenetlus selliselt, et nn formaalselt tuleb kanda kõik teises menetluses isiku kohta selgunud asjaolud üle uude alustatud menetlusse, seejuures esimeseks menetlustoiminguks ei tohi olla eelaresti taotluse esitamine. Pole õiguslikku loogikat, miks olukorras, kus eelaresti seadmiseks vajalik sisuline informatsioon eksisteerib, saab vastutusmenetlust kui ühte maksumenetluse eriliiki alustada eelaresti taotluse esitamisega, kuid üksikjuhtumi kontrolli mitte. Halduskohtu seisukoht on vastuolus eelaresti institutsiooni eesmärgiga, milleks on kohaldada vara säilimist tagavaid meetmeid enne, kui 3

vara omanik saab teada talle maksukohustuse määramisest ja hakkab selle täitmise vältimiseks oma vara võõrandama. Halduskohtu viidatud lahendis 3-14-50684 käsitletud olukord on käesolevast asjast erinev, kuivõrd viidatud haldusasjas ei ole MTA tuginenud sellele, et menetlus oleks alustatud tuginedes HMS § 35 lg 1 p-le 3. Ühtlasi tuleb juhtida tähelepanu, et halduskohtu määruses viidatud MKS-i eelnõu seletuskirjas 377 SE on eelaresti kasutamise prognoosi hinnatud 2008. aasta seisuga ning see oli vaid eelnõu autorite hinnang. Vastava eelnõu seletuskirja koostajate väite pinnalt puudub alus võtmaks seisukohta, kas käesolev MTA taotlus on põhjendatud või mitte. 4. Unipetrol OÜ esitas 21.12.2013 vastuse, milles ta palub jätta MTA määruskaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 17.12.2015. a määrus muutmata. Vastuse põhjendused: 1) MTA ei ole siiani OÜ Unipetrol kontosid vabastanud, kuigi vähemalt 157 902,25 euro ulatuses on MTA ise kinnitamas, et nimetatud osas maksustamist ei tule. MTA on kinnitanud taotluses korduvalt, et OÜ Unipetrol on peale 06.03.2015 kontode arestimist majandustegevust jätkanud. Samuti on MTA mitmel korral rõhutanud, et OÜ Unipetrol kontodel olevad vahendid ületavad 10 miljonit eurot. Arusaamatuks jääb, mis põhjusel on vajalik OÜ Unipetrol kontode arestimine. 2) MTA ei ole toonud esile ühtegi põhjendatud ohtu või fakti, mis lubaks ennustada, et tulevane võimalik sundtäitmine osutuks raskemaks või võimatuks. Sõiduki Audi võõrandamine oli plaanis juba varasemalt ja selle eest saadud rahalised vahendid ca 15 000 eurot on laekunud OÜ Unipetrol kontole. Seega ei ole tegemist vara välja viimisega ettevõtte bilansist. Muid etteheidetavaid tegevusi MTA taotluses ei ole. OÜ Unipetrol majandustegevus on jätkunud ja kontodel on olnud vahendeid üle 10 miljoni euro. Ka võimalik maksukohustus on väga hästi tagatud. MTA ei ole kirjeldanud taotluses lähemalt, miks peetakse maksustamist tõenäoliseks. MTA etteheited kaasaaitamiskohustuse eiramisest on ebaõiged. 3) OÜ-ni Unipetrol ei ole jõudnud MTA korraldust või muud otsustust alustamaks üksikjuhtumi kontrolli perioodi 2014. a november-detsember kohta. Põhjendatud kahtlus tulevase sundtäitmise raskendatuse osas saab tekkida juba alustatud maksumenetluse raames, mitte varem. Antud juhul ei saa Riigikohtu seisukohta vastutusmenetluse osas laiendada muudele juhtudele, mil mingil kujul kontroll on juba varem toimunud, vaid MTA peab igal juhul esmalt alustama konkreetse maksustamisperioodi osas kontrolli, teavitama sellest ka isikut, keda kontrollitakse, ning alles niisuguse kontrolli käigus saab tekkida põhjendatud kahtlus MKS § 136¹ lg 1 mõttes. Niisugune tõlgendus on kooskõlas ka täitmist tagavate toimingute olemusega. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 5. Ringkonnakohus leiab, et määruskaebuse rahuldamiseks puudub alus. 6. MTA väitel on halduskohtule esitatud taotlus esimeseks menetlustoiminguks, millega alustatakse Unipetrol OÜ suhtes üksikjuhtumi kontrolli, mis hõlmab tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 01.11.-31.12.2014. Halduskohus leidis vaidlustatud määruses, et eksisteerima peab maksumenetlus, mille raames on maksuhalduril põhjendatud kahtlus tekkinud, kuid kuna puudub maksumenetluse MKS § 136¹ lg 1 mõttes, mille raames võinuks MTA esitada taotluse Unipetrol OÜ suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamiseks, siis tuleb jätta MTA taotlus rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu määruse põhjendustega ega pea vajalikuks neid korrata (HKMS § (HKMS § 203 lg 2 ja § 201 lg 4). Vastuseks määruskaebuses väidetule märgib ringkonnakohus järgnevat. 4

7. MKS § 136¹ lg 1 kohaselt kui maksude tasumise õigsuse kontrollimisel tekib põhjendatud kahtlus, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks, võib maksuhalduri juht või tema volitatud ametnik teha halduskohtule taotluse loa saamiseks, et sooritada käesoleva seaduse § 130 lg-s 1 sätestatud täitetoimingud. Vastavalt kohtupraktikale peavad MKS § 136¹ lg 1 kohaldamiseks olema täidetud järgmised eeldused: a) maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust (MKS § 136¹ lg 1); b) kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine (MKS § 136¹ lg 1); c) maksuhalduril on kontrollimisel tekkinud põhjendatud kahtlus, et sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (MKS § 136¹ lg 1); d) sundtäitmise võimatus (või oluline raskenemine) tuleneb maksukohustuslase tegevusest (MKS § 136¹ lg 1) ning e) halduskohtule esitatavas taotluses on MKS § 136¹ lg 2 p 3 kohaselt märgitud andmed tagatise kohta, mille esitamisel maksuhaldur lõpetab täitetoimingud (Riigikohtu üldkogu 27.11.2012. a määrus nr 3-3-1-15-12, p 50; Riigikohtu 30.04.2013. a määrus nr 3-3-1-8-13, p 11). 8. Eelnevast lähtuvalt on MKS § 136¹ lg 1 kohaldamise eelduseks muuhulgas see, et maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust. Käesolevas asjas on põhivaidlus selle üle, kas eelnimetatud MKS § 136¹ lg-s 1 sätestatud eeldus oli halduskohtule täitmist tagavate toimingute sooritamise loa andmise taotluse esitamise ajal täidetud. Kuna MKS § 136¹ lg-st 1 tulenevalt on kontrollimenetluse läbiviimine MTA poolt halduskohtule esitatud taotluse rahuldamise eelduseks, lasub nimetatud asjaolu tõendamiskoormus MTA-l. Unipetrol OÜ väitel ei ole temani jõudnud MTA korraldust või muud otsustust alustamaks üksikjuhtumi kontrolli perioodi 2014. a november-detsember osas. Ka MTA eeltoodut ei väida, asudes asjas hoopiski seisukohale, et oluline on üksnes see, et MTA peab suutma esitada faktiliste asjaolude kirjelduse, milledest tulenevalt on reaalselt tõenäoline maksu määramine ning võimalik on kohaldada analoogiat vastutusmenetlusega, s.t alustada maksumenetlust eelaresti seadmisega. Seega ei ole ringkonnakohtu hinnangul asjas vaidlust selle üle, et MTA ei olnud enne halduskohtule loataotluse esitamist Unipetrol OÜ suhtes perioodi 2014. a november- detsember osas üksikjuhtumi kontrolli alustanud. 9. Riigikohus on 14.05.2013. a määruses nr 3-3-1-7-13 (p 12) sedastanud, et näiteks vastutusmenetlus füüsilise isiku suhtes võib alata halduskohtule taotluse esitamisest, kui eelnevalt on juba juriidilise isiku suhtes maksumenetlust läbi viidud ja maksukohustusega seotud asjaolusid kontrollitud. Lisaks on Riigikohus 18.06.2013. a määruses nr 3-3-1-28-13 (p 11.1) leidnud, et halduskohtule taotluse esitamist saab maksumenetluse esimeseks toiminguks pidada ka olukorras, kus kahtlus maksukohustuslase võimaliku käitumise suhtes ning vajadus maksumenetluse alustamiseks tekkis tagastusnõude tuvastamise käigus, s.t juba alustatud menetluse raames. MTA viidatud Tallinna Ringkonnakohus määrus haldusasjas nr 315-2293 ei ole jõustunud, nagu MTA ka ise märgib. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole käesolevas asjas alust aktsepteerida MTA poolt halduskohtule loataotluse esitamist esimeseks maksumenetluse toiminguks üksikjuhtumi kontrolli alustamiseks, kuivõrd puudub Unipetrol OÜ suhtes läbiviidav maksumenetlus enne halduskohtule loataotluse esitamist taotluses nimetatud perioodi november-detsember 2014. a osas. MTA 11.12.2015. a taotluses viidatud üksikjuhtumi kontrolli menetluses (kontrollitoimik nr 12.2-3/030212) on MTA enda kinnitusel teinud 12.11.2015. a maksuotsuse nr 12.2-3/026017-60, millega on üksikjuhtumi kontrollimenetlus juuli 2014. a osas lõppenud, mistõttu on loataotlus esitatud olukorras, kus kontrollimenetlust ei toimu. Eelnevat arvestades ei pea ringkonnakohus vajalikuks anda seisukohta MTA muudele väidetele eelaresti institutsiooniga seonduvalt. 5

10. Eeltoodud põhjustel jätab ringkonnakohus MTA määruskaebuse rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 17.12.2015. a määruse muutmata. /allkirjastatud digitaalselt/ Madis Ernits /allkirjastatud digitaalselt/ Agu Timmi /allkirjastatud digitaalselt/ Tiina Pappel 6