3-13-2382/22 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Tiina Pappel, Maili Lokk ja Madis Ernits

Otsuse avalikult teatavakstegemise

aeg ja koht

06.10.2015, Tartu

Haldusasja number

3-13-2382

Haldusasi

OÜ KR Priit kaebus Maksu- ja Tolliameti 21.10.2013.

a otsuse nr 12.2-3/18432-3-1 tühistamiseks ning

enammakstud käibemaksu tagastamise ja intressi

maksmise kohustamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 04.04.2014. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ KR Priit apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja OÜ KR Priit (reg. kood 10269536)

Esindaja v. adv. Vahur Kivistik

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet (MTA)

RESOLUTSIOON

1. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 04.04.2014. a otsus

muutmata.

2. Jätta kaebaja menetluskulud kaebaja enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse

avalikult teatavakstegemise päevast, s.o hiljemalt 06.11.2015 (HKMS § 212 lg 1).

Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui

kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt

avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. MTA andis 26.11.2009 AS-le KR Priit (alates 22.07.2011 ümber kujundatud

OÜ-ks KR Priit) korralduse nr 12.2-3/9951-1 teabe andmiseks, dokumentide

esitamiseks ja vaatluse võimaldamiseks (tl 9-10). Korraldusega alustas maksuhaldur

maksustamisperioodide oktoober – detsember 2009 käibe ja sellelt arvestatud

käibemaksu ning töötajatele tehtud väljamaksetelt tulu- ja sotsiaalmaksu ning

töötuskindlustus- ja kohustusliku kogumispensioni maksete deklareerimise ja

tasumise õigsuse kontrolli.

2.

16.03.2009 väljastas maksuhaldur kontrollakti nr 12.2-3/9951-4 (tl 33-40p),

mille p-s 4 on kokkuvõttena märgitud, et AS KR Priit raamatupidamisarvestus ei

olnud kontrollitud perioodil nõuetekohane ja AS KR Priit esitas maksuhaldurile

ebaõigete andmetega 2009. a käibedeklaratsiooni, kajastades liigselt

sisendkäibemaksu 348 000 krooni ja varjates selle tulemusena oma

käibemaksukohustust samas summas. Muude kontrollitud maksude arvestamises ja

tasumises maksuhaldur kontrolli käigus puudusi ei avastanud.

3.

16.03.2010 esitas AS KR Priit maksuhaldurile uue, parandatud andmetega

käibedeklaratsiooni, mille andmed maksuhaldur sisestas oma andmebaasi.

4.

16.03.2010 väljastas maksuhaldur AS-le KR Priit teate kontrolli lõpetamise

kohta (tl 12). MTA märkis teates, et 02.12.2009–16.03.2010 toimunud kontrolli

käigus tegi maksuhaldur kindlaks, et AS KR Priit esitas maksuhaldurile ebaõigete

andmetega 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni, kajastades liigselt

sisendkäibemaksu 348 000 krooni ja vähendades sellega tasumisele kuuluvat

käibemaksu sama summa võrra. Samuti, et AS KR Priit parandas kontrolli käigus

tuvastatud vead ning esitas 16.03.2010 uue, õigete andmetega käibedeklaratsiooni,

mille tulemusena suurenes tema käibemaksukohustus 348 000 krooni võrra (tl 32).

5.

08.06.2011 koostas MTA üksikjuhtumi kontrolli läbiviimisel selgunud

ebaõigete andmete esitamise asjaoludele tuginedes AS-le KR Priit väärteoprotokolli

nr 63/473-6 ning 28.07.2011 väärteootsuse nr 6-3/473-12, millega määras AS-le KR

Priit rahatrahvi. AS KR Priit vaidlustas väärteootsuse kohtus. Tartu Maakohus tühistas

25.04.2012. a otsusega nr 411-315294 MTA 28.07.2011. a väärteootsuse nr 6-3/473-

12 ja lõpetas väärteomenetluse. Maakohtu hinnangul ei olnud tõendatud süüaluste

poolt ebaõigete andmete esitamine.

6.

14.02.2012 esitas OÜ KR Priit 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni

parandusdeklaratsiooni, milles deklareeris uuesti sisendkäibemaksu hulgas

sisendkäibemaksu 348 000 krooni (22 241,25 eurot).

7.

20.09.2013 esitas OÜ KR Priit MTA-le tagastusnõude täitmise taotluse,

milles väitis, et tal on seoses käibedeklaratsiooni parandamisega tekkinud käibemaksu

enammakse summas 348 000 krooni (22 241,25 eurot), mille palub kanda OÜ KR

Priit pangakontole (tl 14).

8.

26.09.2013 saatis maksuhaldur OÜ-le KR Priit teate, et on alustanud OÜ KR

Priit 2009. a

oktoobrikuu käibedeklaratsiooniga esitatud tagastusnõude õigsuse tuvastamise menetlust ning

palub maksukohustuslasel esitada sellega seonduv teave ja dokumendid.

9.

01.10.2013 nõudis OÜ KR Priit maksuhaldurilt selgitust, millest on tingitud

14.02.2012 esitatud 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni parandusdeklaratsiooni

menetlusega venitamine ja maksuarvestuses mittekajastamine ning miks nõuab MTA

OÜ-lt KR Priit teistkordselt dokumente, mis on juba esitatud 26.11.2009 korralduse nr

12.2-3/9951-1 alusel (tl 17).

10.

09.10.2013 saatis MTA OÜ-le KR Priit vastuse teabenõudele, selgitades 2009–

2010 toimunud kontrolliga seotud asjaolusid (tl 19). MTA leidis, et puudub alus

16.03.2009 esitatud parandusdeklaratsioonis esitatud andmete muutmiseks.

11.

17.10.2013 saatis MTA OÜ-le KR Priit teate kontrolli lõpetamise kohta,

teavitades maksukohustuslast sellest, et lõpetab 26.09.2013 alustatud tagastusnõude

õigsuse tuvastamise menetluse ning teeb tagastusnõude täitmise taotluse osas eraldi

otsuse.

12.

21.10.2013 tegi MTA otsuse nr 12.2-3/18432-3-1 tagastusnõude täitmise

taotluse rahuldamata jätmise kohta (tl 7).

13.

20.11.2013 esitas OÜ KR Priit Tartu Halduskohtule hiljem täiendatud kaebuse

(tl 2-4p, 47-48), milles palus tühistada MTA 21.10.2013. a otsuse nr 12.2-3/18432-3-

1, kohustada tagastama kaebajale enammakstud käibemaks summas 22 241,25 eurot

ning kohustada maksuhalduril arvestama ja maksma kaebaja kasuks tagastusnõude

täitmisega viivitamise eest intressi maksukorralduse seaduse (MKS) § 116 lg 2 alusel.

Kaebaja leidis, et otsus tagastusnõude täitmise taotluse rahuldamata jätmise kohta on

õigusvastane ja kuulub tühistamisele ning enammakstud käibemaks kuulub tagastamisele.

Maksuhalduri 16.03.2010 väljastatud teadet kontrolli lõpetamise kohta ei saa lugeda

võrdväärseks maksuotsusega nagu MKS § 81 lg-s 4 märgitud revisjoni lõpetamisel

väljastatavat teadet. Kaebaja leiab, et MKS 7. peatükis toodud sätted kehtivad üksnes

revisjoni kohta. MKS § 81 reguleerib revisjoniaktiga seonduvat. Arvestades asjaolu, et

tegemist oli üksikjuhtumi kontrolli lõpetamisel väljastatud teatega, mis ei ole võrdväärne

maksuotsusega, ei rakendu väljastatud teate muutmisele või kehtetuks tunnistamisele MKS §-

de 101–103 sätted nagu maksuhaldur kaevatavas otsuses on viidanud.

Kaebaja esitas 14.02.2012 parandusdeklaratsiooni vastavalt KMS § 27 lg-le 5. Maksuhaldur

ei teatanud, et parandusdeklaratsioonis oleks esinenud puudusi (MKS § 90 lg 1) või et

maksumaksjal puudub õigus maksuarvestuse muutmiseks. Maksuhaldur ei ole kaebajat

informeerinud, et parandusdeklaratsiooni alusel tekkinud enammakset ei ole maksumaksjal

õigus tagasi saada.

Kaebaja väitel oli maksuhalduril õigus kontrollida tagastusnõuet ilma tagastusnõude täitmise

taotluseta (MKS § 33 lg 1¹), mida maksuhaldur ilmselt ei teinud. 20.09.2013 esitatud taotluse

alusel oleks maksuhaldur pidanud enammakstud käibemaksu tagastama hiljemalt 21.10.2013.

Kui maksuhaldur ei ole täitnud tagastusnõuet (MKS § 33) seadusega sätestatud tähtaja jooksul

(MKS § 106 lg 1), on ta kohustatud arvestama tähtpäevaks tasumata summalt intressi (MKS

§ 116 lg 2).

14. MTA vaidles vastuses kaebusele vastu (tl 51-52).

Maksuhalduri arvates puudub vaidlus selle üle, et 26.11.2009. a korralduse alusel alanud

maksumenetlus oli üksikjuhtumi kontroll. Maksuhaldur kontrollis maksustamisperioodide

oktoober–detsember 2009 käibemaksu, tulumaksu ja sotsiaalmaksu ning töötuskindlustuse ja

kohustusliku kogumispensioni maksete deklareerimise ja tasumise õigsust. Kontrolli

tulemusena vormistas maksuhaldur 16.03.2009. a kontrollakti.

Kontrollakti punktis 3.1. on märgitud, et AS KR Priit parandas kontrolli käigus tuvastatud

vead ja esitas maksuhaldurile kontrolli ajal, s.o 16.03.2010, maksustamisperioodi oktoober

2009 uue,

parandatud andmetega käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurendas käibemaksu tasumise

kohustust 348 000 krooni.

Kontrollakti punktist 4 nähtus, et AS KR Priit on kontrolli käigus vead parandanud, mistõttu

maksuhaldur maksuotsust ei koostanud. Maksukohustuslasele saadeti kontrolli lõpetamise

kohta kirjalik teade.

Teates kontrolli lõpetamise kohta nähtus, et AS KR Priit parandas kontrolli käigus tuvastatud

vead ning esitas uue, õigete andmetega käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurenes

käibemaksukohustus 348 000 krooni võrra. Maksuhaldur ei avastanud kontrolli käigus lisaks

eeltoodule AS KR Priit maksukohustust muutvaid asjaolusid ja luges kontrolli lõppenuks.

Maksuhaldur ei teinud maksuotsust seetõttu, et maksukohustuslane parandas ise oma

käibedeklaratsiooni. Teisalt ei olnud maksuhalduril ka võimalik maksuotsust teha, kuna

puudus tasumisele kuuluv maksusumma.

Vastustaja väitel pidi eelnevast tulenevalt maksukohustuslasele olema selge, et tema suhtes

lõpetati maksumenetlus ainult seepärast, et parandusdeklaratsiooni esitamise tõttu puudus

maksuhalduril võimalus ja vajadus AS KR Priit maksukohustust maksuotsusega määrata.

14.02.2012 kaebaja poolt esitatud parandusdeklaratsiooni jättis maksuhaldur tähelepanuta,

kuna eelmine parandusdeklaratsioon oli tehtud maksukontrolli tulemusel ja pidi seetõttu

olema maksukohustuslasele siduv.

Kaebaja ei vaidlustanud maksuhalduri tegevusetust, kuigi asjaolu, et parandusdeklaratsioonist

tulenev summa ei laekunud kaebaja ettemaksukontole, pidi talle teada olema.

Ettemaksukontole laekunud summa kasutamiseks esitas kaebaja taotluse alles 20.09.2013.

Arvestades asjaolu, et kaebaja esitas tagastusnõude täitmise taotluse alles 20.09.2013, siis ei

ole vastustaja arvates toimunud kaebaja õiguste rikkumist. Kaebaja 20.09.2013 esitatud

tagastusnõude täitmise taotluse alusel alustas maksuhaldur kontrollimenetlust, paludes

26.09.2013. a kirjaga maksukohustuslaselt teavet ja dokumente tagastusnõude tekkimise

asjaolude ja aluste kohta.

Kontrolli käigus selgus, et tegemist on 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni 2012 tehtud

paranduste alusel väidetavalt tekkinud tagastusnõudega, mille kohta on maksuhalduril olemas

teave ja dokumendid. Maksuhaldur leidis, et tagastusnõude alus puudub ning selle täitmise

taotluse kohta tegi maksuhaldur eraldi otsuse (17.10.2013. a teade kontrolli lõpetamise kohta).

MTA tugines veel Riigikohtu otsusele haldusasjas nr 3-3-1-29-12.

15. Tartu Halduskohus jättis 04.04.2014. a otsusega kaebuse rahuldamata (tl 57-

59p).

26.11.2009. a korralduse alusel alanud maksumenetlus oli üksikjuhtumi kontroll.

Maksuhaldur kontrollis maksustamisperioodide oktoober–detsember 2009 käibemaksu,

tulumaksu ja sotsiaalmaksu ning töötuskindlustuse ja kohustusliku kogumispensioni maksete

deklareerimise ja tasumise õigsust. Kontrolli tulemusena vormistas maksuhaldur 16.03.2009

kontrollakti (tl 33-40). Kontrollakti põhiliseks järelduseks oli see, et OÜ Pikkerman

Innovatives nimel 23.10.2009 väljastatud arvel nr 091023-03 näidatud tehingut tegelikkuses

toimunud ei ole ja AS KR Priit ei ole arvel nimetatud kaupa saanud. Sisendkäibemaksu

mahaarvamise üheks tingimuseks on kauba tegelik olemasolu. Seetõttu puudus kaebajal õigus

arvestada arvel näidatud käibemaksu oma sisendkäibemaksu hulgas.

Nimetatud kontrollaktis toodud maksuarvestuse alusel vähenes AS KR Priit 2009. a

oktoobrikuu sisendkäibemaks 348 000 krooni võrra ja käibemaks suurenes sama summa

võrra. Maksuhaldur ei avastanud kontrolli käigus lisaks eelmärgitule AS KR Priit

maksukohustust muutvaid asjaolusid.

Kontrollakti punktis 3.1. on märgitud, et AS KR Priit parandas kontrolli käigus tuvastatud

vead ja esitas maksuhaldurile kontrolli ajal, s.o 16.03.2010, maksustamisperioodi oktoober

2009 uue,

parandatud andmetega käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurendas käibemaksu tasumise

kohustust 348 000 krooni.

Kontrollakti punktis 4 märkis maksuhaldur, et kuna AS KR Priit on kontrolli käigus vead

parandanud, mistõttu maksuhaldur maksuotsust ei koosta ja maksukohustuslasele saadetakse

kontrolli lõpetamise kohta kirjalik teade.

16.03.2010 teates kontrolli lõpetamise kohta (tl 12) märkis maksuhaldur, et AS KR Priit

parandas kontrolli käigus tuvastatud vead ning esitas 16.03.2010 uue, õigete andmetega

käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurenes käibemaksukohustus 348 000 krooni võrra.

Samuti märgiti teates, et maksuhaldur ei avastanud kontrolli käigus lisaks eeltoodule AS KR

Priit maksukohustust muutvaid asjaolusid ja loeb kontrolli lõppenuks.

Kuna kaebaja maksuhalduri toiminguid – kontrollakti tegemist ja teadet kontrolli lõpetamise

kohta seaduses ettenähtud korras ei vaidlustanud, siis kohus jätab tähelepanuta kaebaja väited

maksuhalduri poolt 16.03.2010 väljastatud kontrolli lõpetamise teatele ja selle vaidlustamise

mõjule.

14.02.2012 esitas kaebaja parandusdeklaratsiooni 2009. aasta oktoobrikuu käibemaksu

arvestuse kohta vastavalt KMS § 27 lg 5 (tl 13). Seoses esitatud parandusdeklaratsiooniga

tekkis kaebajal käibemaksu ettemaks summas 22 241,25 eurot.

Eelnimetatud parandusdeklaratsiooni jättis maksuhaldur tähelepanuta, kuna eelmine

parandusdeklaratsioon oli tehtud maksukontrolli tulemusel ja pidi seetõttu olema

maksukohustuslasele siduv.

MKS § 33 lg-st 1¹ tulenevalt on tagastusnõude tekkimise kontrolli läbiviimine maksuhalduri

õigus, mitte tema kohustus. Asja materjalidest nähtuvalt kaebaja maksuhalduri tegevusetust ei

vaidlustanud, kuigi asjaolu, et parandusdeklaratsioonist tulenev summa ei laekunud kaebaja

ettemaksukontole, pidi talle teada olema. Ettemaksukontole laekunud summa kasutamiseks

esitas kaebaja taotluse alles 20.09.2013 (tl 14).

20.09.2013 esitatud tagastusnõude täitmise taotluse alusel alustas maksuhaldur

kontrollimenetlust, paludes 26.09.2013 kirjaga maksukohustuslaselt teavet ja dokumente

tagastusnõude tekkimise asjaolude ja aluste kohta (tl 16). Kontrolli käigus selgus, et tegemist

on 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni 2012. a tehtud paranduste alusel väidetavalt

tekkinud tagastusnõudega, mille kohta on maksuhalduril olemas teave ja dokumendid.

Maksuhaldur leidis, et kuna tagastusnõude alus puudub, siis tegi ta tagastusnõude täitmise

taotluse kohta 21.10.2013 eraldi otsuse nr 12.2-3/18432-3-1 (tl 7).

Halduskohus ei nõustu kaebaja väitega, et otsus tagastusnõude täitmise taotluse rahuldamata

jätmise kohta on õigusvastane ja kuulub tühistamisele ning enammakstud käibemaks kuulub

tagastamisele. Vaidlustatud otsuses on õigesti selgitatud, et kontrolli lõpetamise teadet

loetakse MKS § 81 lg 4 kohaselt võrdväärseks maksuotsusega (MKS § 95) ning selle

muutmisel või kehtetuks tunnistamisel kohaldatakse MKS §-des 101-103 sätestatut. OÜ KR

Priit ei ole aga 16.03.2010 väljastatud kontrolli lõpetamise teadet vaidlustanud. Samuti ei ole

ilmnenud uusi asjaolusid, mis oleks jäänud maksuasjas nr 12.2-3/9951 käsitlemata (MKS §

102), või muid aluseid, mille alusel kuuluks kontrolli lõpetamise teade kehtetuks

tunnistamisele või muutmisele (MKS § 103).

Seega on vaidlustatud otsus motiveeritud ja seaduslik. Kuigi MKS § 81 lg 4 asub tõepoolest

MKS-i 7. peatükis „Revisjon“, ei tähenda see aga kohtu arvates seda, et selle peatüki norme ei

oleks võimalik rakendada muudel juhtudel. Tegelikkuses puudub MKS-i sätete jäik jaotus

ainult üksikjuhtumi kontrolli reguleerivateks ja ainult revisjoni reguleerivateks säteteks. Nii

näiteks on MKS § 79 lg 2 esimeses lauses otseselt öeldud, et revidendil on õigus viia läbi

vaatlusi, kaasata eksperte ja spetsialiste, teha kontrollitavatest dokumentidest väljavõtteid ja

ärakirju ning sooritada muid MKS 6. peatükis sätestatud toiminguid, arvestades 7. peatükis

sätestatud erisusi.

Nii revisjoni kui kontrolli puhul võib maksukohustuslane parandada vastavalt kontrollaktile

või revisjoniaktile oma maksudeklaratsioone. Maksuotsuse tegemiseks puudub sellel puhul

alus, kuid kontrolli või revisjoni lõppemine on siiski vajalik fikseerida. MKS ja

maksuseadused kontrolli lõpetamise korda deklaratsioonide parandamise puhul ette ei näe.

Eelmärgitud juhul lõpetas maksuhaldur kontrolli teatega, lähtudes nii kontrolli kui revisjoni

puhul analoogia alusel MKS § 81 lg-st 4, mille sätte kohaselt revisjoniakti ei tutvustata, kui

revisjoni käigus ei avastatud maksukohustust muutvaid asjaolusid. Maksukohustuslasele

toimetatakse kätte sellekohane kirjalik teade. Teade loetakse võrdväärseks revisjoni tulemusel

tehtava maksuotsusega (§ 95) ning selle muutmisel või kehtetuks tunnistamisel kohaldatakse

MKS §des 101-103 sätestatut.

Halduskohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, et üksikjuhtumi kontrolli käigus ja käesoleva

asja raames on parandusdeklaratsiooni esitamine seaduspärane, sest juhul, kui

maksukohustuse muutumine on kindlaks tehtud üksikjuhtumi kontrolli või revisjoni

tulemusena ning maksukohustuslane on parandusdeklaratsiooni esitanud vastavalt sellele

tulemusele, on teade revisjoni või kontrolli lõpetamise kohta maksukohustuslasele sama siduv

kui maksuotsus. Teate siduvust tunnistamata saaks maksukohustuslane näiteks võimaluse

parandusdeklaratsioonide esitamise teel kontrollimenetlus lõpetada, seejärel aga taastada uute

parandusdeklaratsioonide esitamise teel kontrollieelne olukord, ning seda korduvalt. Kohus

leiab, et maksukohustuslasele deklaratsioonide parandamise õiguse andmisel ei olnud

seaduseandja eesmärgiks niisuguse õiguskindlusetuse loomine. Maksukohustuslastel peaksid

olema võrdsed õigused maksukohustuse vaidlustamise korral. Maksuotsuse vaidlustamiseks

saab maksukohustuslane pöörduda halduskohtusse 30 päeva jooksul haldusakti teatavaks

tegemisest arvates. Kontrollimenetluse lõppemisel teatega peaks lähtuma samast tähtajast, s.t

teadet tuleks ka vaidlustamise mõttes käsitleda kui maksuotsust.

Halduskohus ei nõustu kaebaja väitega, et kuna üksikjuhtumi kontrolli väljastatud teatele ei

kohaldata maksuotsuse sätteid, siis on võimalik esitatud deklaratsiooni jätkuvalt muuta nii

maksumaksja enda kui ka maksuhalduri poolt, kusjuures kontrollitud perioodi osas võib

deklaratsiooni parandada nii maksumaksja kui ka maksuhaldur.

Halduskohus on seisukohal, et maksuhalduril ei ole õigust parandada ise

maksudeklaratsioone, sest sellist õigust ei anna MKS, maksuseadused ega muud

normatiivaktid. Maksudeklaratsioon on maksukohustuslase poolt esitatav maksu arvutamise

dokument, mille õigsuse eest vastutab maksukohustuslane.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

16. Kaebaja esitas 05.05.2014 ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse (tl 66-67p), milles

palub halduskohtu otsuse ja MTA 21.10.2013. a otsuse nr 12.2-3/18432-3-1 tühistada,

kohustada tagastama kaebajale enammakstud käibemaks summas 22 241,25 eurot ning

kohustada maksuhalduril arvestama ja maksma kaebaja kasuks tagastusnõude täitmisega

viivitamise eest intressi maksukorralduse seaduse (MKS) § 116 lg 2 alusel.

Halduskohus on rikkunud HKMS § 2 lg 4, § 158 ja § 165 lg 1 p 2 ja 4.

Kaebaja hinnangul on kohus ebaõigesti samastanud üksikjuhtumi kontrolli õiguslikud

tagajärjed revisjoni läbiviimisega. Kaebaja leiab, et õiguslikult siduvad järelmid (MKS

§d 101–103) on käsitletavad üksnes revisjoni puhul, mitte aga üksikjuhtumi kontrolli puhul.

Seega on oluline eristada, mis menetluse raames kõnealune teade edastatakse.

Maksurevisjoni puhul on oluline silmas pidada, et õiguskindluse kaitse on revisjoni puhul

mõlemapoolne. Revisjon annab nii maksukohustuslasele, kui ka maksuhaldurile

õiguskindluse, et kontrollitud maksustamise periood on ja jääb muutumatuks. Üksikjuhtumi

kontrolli puhul kõnealust õiguskaitset seadusandja ette näinud ei ole. Üksikjuhtumi kontroll ei

piira makshalduri võimalusi huvipakkuvat maksustamisperioodi korduvalt kontrollida, samuti

ei piira see ka maksukohustuslase võimalusi maksustamisperioodil deklaratsiooni andmeid

muuta või korrigeerida.

Halduskohus on ebaõigesti tuginenud MKS § 79 lg-le 2, mis sätestab üksnes revidendi

võimalused tõendite kogumisel. Kõnealune säte ei viita revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli

samastamise võimalikkusele. MKS § 59 lg 2 eristab maksuhalduri võimalused maksukontrolli

läbiviimisel – nendeks on kas üksikjuhtumi kontroll või üldkontroll ehk revisjon. Kuna

kõnealuste kontrollide õiguslikud järelmid on erinevad, siis on oluline ka nende menetluste

vahetegu. Halduskohus on need menetlused ebaõigesti samastanud.

Halduskohus on jätnud tähelepanuta, miks kaebaja deklaratsiooni parandamise ja

maksukohustuse arvestusliku seisu ennistas. Seadusandja on jätnud maksukohustuslasele

võimaluse maksudeklaratsiooni muuta ning samas ei ole piiranud ka maksuhalduri õigusi

igakordsel deklaratsiooni muutmisel kontrollida muudatuse õiguspärasust – seega on õigused

ja kohustused antud juhul tasakaalus. Kuigi maksudeklaratsiooni muutmiseks on eeldatavasti

vajadus, ei ole halduskohus sellele vajadusele tähelepanu pööranud.

Kaebaja tehtud käibedeklaratsiooni parandused olid otseses seoses väärteomenetluses aset

leidnud kohtuvaidlusega. 08.06.2011 koostas MTA Peeter Kroonberg’ile ja AS-le KR Priit

väärteoprotokolli nr 6-3/473-6 (28.07.2011. a väärteomenetluse otsus nr 6-3/473-12), milles

esitas süüdistuse üksikjuhtumi kontrolli läbiviimsel selgunud ebaõigete andmete esitamise

asjaoludele tuginedes. Tartu Maakohus tühistas 25.04.2012. a otsusega kõnealuse

väärteootsuse ja lõpetas väärteomenetluse. Kohtu hinnangul ei olnud tõendatud süüaluste

poolt ebaõigete andmete esitamine. Kuna maksuhaldur märkis üksikjuhtumi kontrolli

lõpetamise teates, et kaebaja poolt on esitatud ebaõigete andmetega maksudeklaratsioon, mis

hilisemas kohtumenetluses (seda küll väärteomenetlusest tulenevalt) tõendamist ei leidnud,

siis oli parandusdeklaratsiooni esitamine asjakohane.

17. MTA palub apellatsioonkaebusele esitatud vastuses (tl 74-77) jätta apellatsioonkaebus

rahuldamata.

MTA nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega.

16.03.2010. a kontrollakti põhiliseks järelduseks oli see, et OÜ Pikkerman Innovatives nimel

23.10.2009 väljastatud arvel nr 091023-03 näidatud tehingut tegelikkuses toimunud ei ole ja

AS KR Priit ei ole arvel nimetatud kaupa saanud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise üheks

tingimuseks on kauba tegelik olemasolu. Seetõttu puudus kaebajal õigus arvestada arvel

näidatud käibemaksu oma sisendkäibemaksu hulgas.

Kontrollaktis toodud maksuarvestuse alusel vähenes AS KR Priit 2009. a oktoobrikuu

sisendkäibemaks 348 000 krooni võrra ja käibemaks suurenes sama summa võrra.

Maksuhaldur ei avastanud kontrolli käigus lisaks eelmärgitule AS KR Priit maksukohustust

muutvaid asjaolusid.

Kontrollakti punktis 3.1. on märgitud, et AS KR Priit parandas kontrolli käigus tuvastatud

vead ja esitas maksuhaldurile kontrolli ajal, s.o 16.03.2010, maksustamisperioodi oktoober

2009 uue, parandatud andmetega käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurendas

käibemaksu tasumise kohustust 348 000 krooni.

Kontrollakti punktis 4 märkis maksuhaldur, et AS KR Priit on kontrolli käigus vead

parandanud, mistõttu maksuhaldur maksuotsust ei koosta. Maksukohustuslasele saadeti

kontrolli lõpetamise kohta kirjalik teade.

16.03.2010. a teates kontrolli lõpetamise kohta märkis maksuhaldur, et AS KR Priit parandas

kontrolli käigus tuvastatud vead ning esitas 16.03.2010 uue, õigete andmetega

käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurenes käibemaksukohustus 348 000 krooni võrra.

Samuti on teates märgitud, et maksuhaldur ei avastanud kontrolli käigus lisaks eeltoodule AS

KR Priit maksukohustust muutvaid asjaolusid ja loeb kontrolli lõppenuks.

Eelnevast tulenevalt ei teinud maksuhaldur maksuotsust seetõttu, et maksukohustuslane

parandas ise oma käibedeklaratsiooni.

MKS § 92 lg 1 p 2 kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma, kui

maksukohustuslane on esitanud maksudeklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema

poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud

tasuda vastavalt maksuseadusele ning MKS § 95 lg 1 kohaselt tasumisele kuuluva

maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse.

Maksuhalduril ei olnud ka võimalik maksuotsust teha, kuna puudus tasumisele kuuluv

maksusumma.

Eelnevast tulenevalt pidi maksukohustuslasele olema selge, et tema suhtes lõpetati

maksumenetlus ainult seepärast, et parandusdeklaratsiooni esitamise tõttu puudus

maksuhalduril võimalus ja vajadus AS KR Priit maksukohustust maksuotsusega määrata.

Maksuhalduri tegevuses kontrolli käigus oleks olnud midagi ebaseaduslikku. Samuti ei

vaidlustanud kaebaja maksuhalduri toiminguid – kontrollakti tegemist ja teadet kontrolli

lõpetamise kohta seaduses ettenähtud korras.

Halduskohus on kohtuotsuse punktides 17, 18 ja 19 õigesti selgitanud, et maksuhalduri

26.11.2009. a korraldus nr 12.2-3/9951-1 ei sisalda viiteid revisjoni alustamisele ning asja

materjalidest nähtuvalt ei ole maksuhaldur väitnud, et tegemist oli revisjoniga. Seega ei olnud

kohtuotsuses vajadust põhjendada kontrollimenetluste erinevust. Eelpoolnimetatud korralduse

alusel algas üksikjuhtumi kontroll, mille tulemusena maksuhaldur vormistas 16.03.2010. a

kontrollakti.

Kaebaja väited selle kohta, et MKS §-d 101–103 on kohaldatavad ainult revisjoni, mitte

üksikjuhtumi kontrolli puhul, ei ole seadusega kooskõlas. MKS nimetatud sätted käsitlevad

maksuotsuse muutmist ja kehtetuks tunnistamist, sõltumata sellest, kas maksuhaldur on

maksuotsuse teinud revisjoni või üksikjuhtumi kontrolli tulemusena.

Käesolevas asjas ei ole tegemist vaidlusega maksuotsuse muutmise või kehtetuks

tunnistamise üle, vaid maksukohustuslase õiguse üle esitada uus käibedeklaratsiooni

parandusdeklaratsioon pärast seda, kui ta on deklaratsiooni eelnevalt parandanud vastavalt

üksikjuhtumi kontrolli tulemustele, ning õiguse üle saada tagasi parandusdeklaratsioonist

tulenev käibemaksu enammakse.

Asjakohane ei ole kaebaja selgitus õiguskindluse kaitse erinevustele revisjoni ja üksikjuhtumi

kontrolli puhul. Korduvkontrolli võimaluse olemasolu või puudumine pärast maksuotsuse

tegemist (MKS § 102 lg 3) ei ole seoses maksukohustuslase õigusega esitada

parandusdeklaratsioone või selle õiguse puudumisega.

Halduskohus ei ole kohtuotsuses ebaõigesti tõlgendanud MKS § 59 lg-t 2 ning samastanud

üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni. Küll on halduskohus leidnud, et maksuhalduri teade

kontrolli tulemuse kohta tuleks lugeda võrdväärseks maksuotsusega, analoogiliselt MKS § 81

lg 4 alusel antud teatele revisjoni lõpetamise kohta (kohtuotsuse p 23).

Halduskohus on viidanud MKS § 79 lg-le 2 mitte sellepärast, et ta samastaks üksikjuhtumi

kontrolli ja revisjoni, vaid kaebaja väitele vastates, tõendamaks, et MKS-i sätted ei jagune

jäigalt üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni reguleerivateks säteteks (kohtuotsuse p 24).

14.02.2012 apellandi poolt esitatud parandusdeklaratsiooni jättis maksuhaldur tähelepanuta,

kuna eelmine parandusdeklaratsioon oli tehtud maksukontrolli tulemusel ja pidi seetõttu

olema maksukohustuslasele siduv.

MKS § 33 lg 1¹ kohaselt juhul, kui tagastusnõude tekkimist kontrollitakse ilma tagastusnõude

täitmise taotluseta (MKS § 106 lg 1), kohaldatakse MKS § 106 lõigetes 2, 2¹, 3 ja 7 ning

§s 107 sätestatut. Nimetatud sättest tulenevalt on tagastusnõude tekkimise kontrolli

läbiviimine maksuhalduri õigus, mitte tema kohustus. Maksuhaldur ei olnud kohustatud ka

maksukohustuslasele teatama, et ta ei vii läbi tagastusnõude tuvastamise menetlust.

Kaebaja ei vaidlustanud maksuhalduri tegevusetust, kuigi asjaolu, et parandusdeklaratsioonist

tulenev summa ei laekunud apellandi ettemaksukontole, pidi talle teada olema.

Ettemaksukontole laekunud summa kasutamiseks esitas apellant taotluse alles 20.09.2013.

Arvestades asjaolu, et apellant esitas tagastusnõude täitmise taotluse alles 20.09.2013, ei ole

toimunud kaebaja õiguste rikkumist.

Kaebaja 20.09.2013 esitatud tagastusnõude täitmise taotluse alusel alustas maksuhaldur

kontrollimenetlust, paludes 26.09.2013. a kirjaga maksukohustuslaselt teavet ja dokumente

tagastusnõude tekkimise asjaolude ja aluste kohta.

Kontrolli käigus selgus, et tegemist on 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni 2012. a tehtud

paranduste alusel väidetavalt tekkinud tagastusnõudega, mille kohta on maksuhalduril olemas

teave ja dokumendid. Maksuhaldur leidis, et tagastusnõude alus puudub ning tagastusnõude

täitmise taotluse kohta teeb maksuhaldur eraldi otsuse (17.10.2013 teade kontrolli lõpetamise

kohta).

21.10.2013 tegi MTA otsuse nr 12.2-3/18432-3-1 tagastusnõude täitmise taotluse rahuldamata

jätmise kohta.

Vaidlustatud otsuses selgitas maksuhaldur, et kontrolli lõpetamise teadet loetakse MKS § 81

lg 4 kohaselt võrdväärseks maksuotsusega (MKS § 95) ning selle muutmisel või kehtetuks

tunnistamisel kohaldatakse MKS §-des 101–103 sätestatut. OÜ KR Priit ei ole aga 16.03.2010

väljastatud kontrolli lõpetamise teadet vaidlustanud. Samuti ei ole ilmnenud uusi asjaolusid,

mis oleks jäänud maksuasjas nr 12.2-3/9951 käsitlemata (MKS § 102), või muid aluseid,

mille alusel kuuluks kontrolli lõpetamise teade kehtetuks tunnistamisele või muutmisele

(MKS § 103).

Nii revisjoni kui kontrolli puhul võib maksukohustuslane parandada vastavalt kontrollaktile

või revisjoniaktile oma maksudeklaratsioone. Maksuotsuse tegemiseks puudub sellel puhul

alus, kuid kontrolli või revisjoni lõppemine on siiski vajalik fikseerida. MKS ja

maksuseadused kontrolli lõpetamise korda deklaratsioonide parandamise puhul ette ei näe.

Eelmärgitud juhul lõpetab maksuhaldur kontrolli teatega, lähtudes nii kontrolli kui revisjoni

puhul analoogia alusel MKS § 81 lg-st 4. Revisjoniakti ei tutvustata, kui revisjoni käigus ei

avastatud maksukohustust muutvaid asjaolusid. Maksukohustuslasele toimetatakse kätte

sellekohane kirjalik teade. Teade loetakse võrdväärseks revisjoni tulemusel tehtava

maksuotsusega (MKS § 95) ning selle muutmisel või kehtetuks tunnistamisel kohaldatakse

MKS §-des 101–103 sätestatut. Normi kasutusala laiendamine on eelkirjeldatud juhtudel nii

otstarbekas, seaduslik kui ka mõlema poole õigusi kaitsev.

Käesoleval ajal lõpeb teatega näiteks tagastusnõuete kontrollidest 70-80%. Nn klassikaliste

kontrollide puhul on see arv küll väiksem, kuid siiski on arusaadav, et tegemist on

kontrollimenetluste ökonoomsuse seisukohalt olulise küsimusega.

Halduskohus on asunud põhjendatud seisukohale (kohtuotsuse p 24, p 25), et juhul, kui

maksukohustuslane parandab kontrolli või revisjoni puhul oma maksudeklaratsioone, on õige

kontrolli või revisjoni lõpetav kirjalik teade lugeda võrdväärseks maksuotsusega, lähtudes

analoogiast MKS § 81 lg-ga 4. Halduskohus viitab seejuures õigesti asjaolule, et teate

siduvust tunnistamata saaks maksukohustuslane võimaluse parandusdeklaratsioonide

esitamise teel kontrollimenetlus lõpetada, seejärel aga taastada uute parandusdeklaratsioonide

esitamise teel kontrollieelne olukord, ning seda korduvalt. Samuti viitab halduskohus õigesti

võimalikule ebavõrdsusele maksukohustuslaste vahel maksukohustuse vaidlustamise korral.

Eelmärgitut silmas pidades ei ole tõsiseltvõetav kaebaja väide, et maksuhaldur võib korduvate

parandusdeklaratsioonide esitamise korral ju uuesti kontrolli alustada. Revisjoni puhul ei ole

korduvkontrolli läbiviimine vastustaja hinnangul ka võimalik, arvestades MKS-st tulenevat

korduvrevisjoni keeldu.

Põhjendamatu on apellandi väide, et halduskohus oleks pidanud arvestama põhjust, mis tingis

parandusdeklaratsiooni esitamise, nimelt samas asjas tehtud kohtuotsust. MKS ja

maksuseadused ei sea parandusdeklaratsiooni esitamise õigust sõltuvusse maksukohustuslast

puudutavatest subjektiivsetest asjaoludest. 12.12.2013. a vastuses kaebusele selgitas

vastustaja, et tegelikkusele mittevastav on kaebaja väide nagu oleks Tartu Maakohtu

25.04.2012. a otsusest väärteoasjas nr 4-11-3152 saanud talle selgeks, et maksuhalduril

puudus õiguslik alus sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamiseks. Otsuse tühistamine

väärteoasjas ei muuda maksumenetluse tulemust tühiseks, kuivõrd nende menetluste

eesmärgid, kontrollitava isiku süü vorm ning tõendamiskoormis on erinevad. Kuna

menetlused erinevad aluspõhimõtete poolest, on need teineteisest sõltumatud (vt näit

Riigikohtu 17.04.2004 otsus haldusasjas nr 311-120-03, p 16). Haldusmenetluses ja

süüteomenetluses võidakse anda samale juriidilisele faktile erinev õiguslik hinnang, mis võib

viia olukorrani, kus menetlused jõuavad erineva, isegi teineteist välistava tulemini.

Nii väärteomenetluses kui maksumenetluses oli kaebaja volitatud esindajaks vandeadvokaat

Vahur Kivistik, kes oleks pidanud suutma neid asjaolusid oma esindatavale selgitada, nii et

apellandile ei oleks tohtinud jääda arusaamatuks menetluste põhimõtteline erinevus.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

18. Ringkonnakohus leiab, apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus

muutmata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega pea vajalikuks

neid korrata (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele selgitab

ringkonnakohus järgmist.

19. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga iseäranis selles, et kaebaja oleks pidanud

vaidlustama 16.03.2010. a teadet (tl 12). Olgugi, et see on pealkirjastatud teatena, ei sisalda

õiguslikku alust ega vaidlustamisviidet, on materiaalselt võttes tegemist tuvastava

haldusaktiga, mille sisuks on, et kaebaja maksukohustus 2009. a oktoobrikuu osas oli 348 000

krooni võrra suurem, kui enne kontrolli alustamist deklareeritust nähtus. Ringkonnakohus

leiab, olgugi et 16.03.2010. a teade sisaldab vormilisi puudusi, ei võinud need puudused

käesolevas asjas esitatud tõendite pinnalt viia teistsugusele tulemusele ega mõjutada asja

otsustamist (HMS § 58). Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et 16.03.2010. a kontrollakti

põhiliseks järelduseks oli see, et OÜ Pikkerman Innovatives nimel 23.10.2009 väljastatud

arvel nr 09102303 näidatud tehingut tegelikkuses toimunud ei ole ja AS KR Priit ei ole arvel

nimetatud kaupa saanud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise üheks tingimuseks on kauba

tegelik olemasolu. Seetõttu puudus kaebajal õigus arvestada arvel näidatud käibemaksu oma

sisendkäibemaksu hulgas. Kuna AS KR Priit parandas kontrolli käigus tuvastatud vead ja

esitas maksuhaldurile kontrolli ajal, s.o 16.03.2010, maksustamisperioodi oktoober 2009 uue,

parandatud andmetega käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurendas käibemaksu tasumise

kohustust 348 000 krooni, siis ei olnud maksuhalduril enam võimalik maksuotsust koostada.

16.03.2010. a teates kontrolli lõpetamise kohta märkis maksuhaldur, et AS KR Priit parandas

kontrolli käigus tuvastatud vead ning esitas 16.03.2010 uue, õigete andmetega

käibedeklaratsiooni, mille tulemusena suurenes käibemaksukohustus 348 000 krooni võrra.

Samuti on teates märgitud, et maksuhaldur ei avastanud kontrolli käigus lisaks eeltoodule AS

KR Priit maksukohustust muutvaid asjaolusid ja loeb kontrolli lõppenuks. Ringkonnakohus

nõustub nende asjaolude valguses vastustajaga, et maksuhaldur ei teinud maksuotsust pelgalt

seetõttu, et maksukohustuslane parandas ise oma käibedeklaratsiooni. Maksuhalduri

perspektiivist seega nimetatud käibemaksukohustuse osas poolte vahel enam vaidlust ei olnud

ning puudus vajadus maksuotsuse tegemiseks.

20. Ringkonnakohus tõdeb, et maksukorralduse seaduse regulatsioon ei ole üksikjuhtumi

kontrolli ja revisjoni eristamise osas kuigi õnnestunud, kuid nõustub halduskohtuga, et

vaidlustatud 21.10.2013. a korralduses tohtis vastustaja 16.03.2010. a teate õiguslikuks

aluseks märkida MKS § 81 lg 4. Kaebaja on üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni erisusi

ebapiisavalt kirjeldanud. Riigikohus on asunud seisukohale, et revisjoni ja üksikjuhtumi

kontrolli sisuline eristamine sõltub hinnangust, kas tegemist on enamkoormava

kontrollimisega (RKHKo 06.06.2005, 3-3-1-20-05, p 15). Seega leiab Riigikohus, et vahe on

materiaalne ja revisjon on neist kahest menetlusest koormavam. Koormavamas menetluses

peavad aga õigusriigi põhimõttest tulenevalt olema menetlusreeglid detailsemalt sätestatud.

Kui üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni vahe on materiaalne ja revisjoni regulatsioonitihedus

on üksikjuhtumi kontrolli regulatsioonitihedusest suurem, siis ei näe ringkonnakohus takistust

MKS § 81 lg 4 kui revisjonimenetluse korraldusliku sätte kohaldamiseks ka üksikjuhtumi

kontrolli menetluses. Nimetatud säte on oma olemuselt kohaldatav ka üksikjuhtumi kontrolli

menetluse puhul, kuna kontrollimenetluse vaidluseta lõpetamise puhul puudub igasugune

mõistlik põhjus koostada maksuotsust. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga ka selles, et

MKS § 79 lg 2 viitab samuti üksikjuhtumi kontrolli ja revisjonimenetluse mõningasele

segaregulatsioonile ning seega ka MKS § 81 lg 4 kohaldamise lubatavusele antud kontekstis.

21. Ringkonnakohus peab vajalikuks juhtida kaebaja tähelepanu ka sellele, et

kaebaja soovib MTA 21.10.2013. a otsuse nr 12.2-3/18432-3-1 tühistamist, millega

MTA jättis rahuldamata tagastusnõude täitmise taotluse, ja kaebaja kohustamist

tagastada kaebajale enammakstud käibemaks summas 22 241,25 eurot. Seega soovib

kaebaja midagi riigilt saada. Nende nõuete põhistamiseks ei piisa maksuhalduri

formaalsetele vigadele osutamisest, vaid kaebaja peab MKS § 150 ja HKMS § 59

kohaselt esitama sisulised tõendid, miks on ta tasunud liiga palju käibemaksu. Ajal,

mil kaebaja MTAle tagastusnõude täitmise taotluse esitas, st 20.09.2013, oli

käesolevas asjas läbi viidud üksikjuhtumi kontroll, mille peale oli kaebaja esitanud

maksuhaldurile uue, parandatud andmetega käibedeklaratsiooni, MTA oli väljastanud

kaebajale teate kontrolli lõpetamise kohta, kuid koostanud kaebaja suhtes ebaõigete

andmete esitamise asjaoludele tuginedes väärteoprotokolli, mille kaebaja oli

maakohtus vaidlustanud ja mille osas kohtumenetlus veel käis. MKS § 150 lg 1

sätestab, et maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise

korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.

Ringkonnakohus leiab, et maksukohustuslase tõendamiskohustus, et maksusumma

määrati valesti, laieneb ka juhtumile, kui ta on ise maksu deklareerinud. MKS § 150

lg 2 kohaselt on määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslase

poolt maksuhalduril tõendamiskoormus nende tõendite osas, mida valdab ainult

maksuhaldur. Maksuhaldur on asjas kogutud tõendid esitanud toimikus sisalduva

kontrollakti näol (tl 33-40p). HKMS § 59 lg 1 järgi peab menetlusosaline tõendama

neid asjaolusid, millele tuginevad tema väited, kui seadusest ei tulene teisiti, samuti

kohtu nõudmisel neid asjaolusid, mille puhul võib eeldada, et just temal on

vastavatele tõenditele juurdepääs; kui tõendite esitamine ei ole võimalik, tuleb näidata

põhjused, miks neid esitada ei saa, ja teatada, kus tõendid asuvad või võivad asuda.

Ringkonnakohus juhtis sellele kaebaja tähelepanu 12.05.2014. a määruse p-s 3, kuid

kaebaja ei ole esitanud üheski kohtuastmes tõendeid, mis viitaksid sellele, et tema

tagastusnõue oleks sisuliselt põhjendatud. HKMS § 59 lg 4 sätestab, et kui

menetlusosaline ei esita tõendit asjaolu kohta, mida ta peab HKMS § 59 lg 1 kohaselt

tõendama, ja tõendeid asjaolu või selle ümberlükkamise kohta ei ole võimalik hankida

muul viisil, võib kohus hinnata asjaolu tema kahjuks. Ringkonnakohus hindab kaebaja

poolt asjakohaste tõendite esitamata jätmist kaebaja kahjuks.

22. Kaebaja väited selle kohta, et tema tehtud käibedeklaratsiooni parandused olid

otseses seoses väärteomenetluses aset leidnud kohtuvaidlusega, ei pea paika. OÜ KR

Priit esitas 2009. a oktoobrikuu käibedeklaratsiooni parandusdeklaratsiooni, milles

deklareeris uuesti sisendkäibemaksu hulgas sisendkäibemaksu 348 000 krooni (22

241,25 eurot), 14.02.2012. Tartu Maakohus tühistas aga alles 25.04.2012. a otsusega

nr 411-315294 MTA 28.07.2011. a väärteootsuse nr 6-3/473-12 ja lõpetas

väärteomenetluse. Maakohtu otsus pärineb seega rohkem kui kaks kuud hilisemast

ajast.

23. Lõpetuseks nõustub ringkonnakohus vastustajaga, et väärteo- ja maksumenetlus on

teineteisest sõltumatud. Riigikohus on hiljuti märkinud: „Maksu- ja kriminaalmenetlusel võib

olla kokkupuutepunkte faktilistes asjaoludes, mille hindamiseks on otstarbekas ja vajalik

vastastikune tõendusteabe vahetus. Riigikohus on leidnud, et maksu- ja kriminaalmenetluses

on võimalik vastastikku vahetada tõendusteavet ning kriminaalmenetluses kogutud tõendid

võivad olla tõenditeks haldusmenetluses, kui nende tõendite lubatavust ei välista

haldusmenetluse seadus või vastavat valdkonda reguleeriv muu menetlusseadus, näiteks

maksukorralduse seadus“ (RKHKo 08.04.2015, 3-3-1-9-15, p 15 koos viidetega varasemale

kohtupraktikale). Haldusmenetluses ja süüteomenetluses võidakse anda samale asjaolule

erinev õiguslik hinnang, mis võib viia erinevate menetluste erineva, isegi teineteist välistava

tulemini. Isegi kui kaebaja oleks tegelikult esitanud käibedeklaratsiooni parandused peale

väärteoasjas tehtud kohtuotsuse jõustumist, ei muudaks väärteoasjas tehtud kohtuotsus

maksumenetluse tulemust tühiseks. Väärteo- ja maksumenetluse eesmärgid, kontrollitava

isiku süü vorm ning tõendamiskoormis on erinevad. Seetõttu ei mõjuta kaebaja

õigeksmõistmine väärteoasjas käesoleval juhul kuidagi ringkonnakohtu hinnangut

maksuasjas.

24. Niisiis jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Kuivõrd käesolev otsus on tehtud kaebaja kahjuks, kannab kaebaja enda menetluskulud

ise. Kuna vastustaja ei ole kaebajalt menetluskulude väljamõistmist taotlenud, ei ole

selles osas vajalik seisukohta kujundada.

Tiina Pappel

Maili Lokk

Madis Ernits

/allkirjastatud digitaalselt/

/allkirjastatud digitaalselt/

/allkirjastatud digitaalselt/