3-14-50253/47 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Ruth Plaks, Oliver Kask ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht 02.10.2015, Tallinn Haldusasja number 3-14-50253 Haldusasi MC Liising OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 31.01.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/8076-23 ja 06.02.2014 maksuot- suse nr 12.2-3/8721-11 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – MC Liising OÜ, volitatud esindaja vande- avokaat Dmitri Teplõhh Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Margo Karu Vaidlustatud kohtulahendid Tallinna Halduskohtu 21.10.2014 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus MC Liising OÜ apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON 1. Jätta MC Liising OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 21.10.2014 otsus haldusasjas nr 3-14-50253 muutmata. 2. Jätta poolte apellatsioonimenetluse kulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 02.11.2015, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioon- kaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimeta- misest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vas- tasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigi- kohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja

3-14-50253 2(11) tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) tegi MC Liising OÜ-le (juhatuse liige SD) maksustamispe- rioodi märts 2012 kontrollimise tulemusena 31.01.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/8076-23, mil- lega vähendati sisendkäibemaksu 10 000 euro võrra (käibedeklaratsiooni (KMD) rida 5) ja põ- hivara soetuselt tasutud käibemaksu 10 000 euro võrra (KMD rida 5.2), jäeti tagastusnõue sum- mas 10 000 eurot rahuldamata (KMD rida 13), määrati ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tulu- maksu 7974,68 eurot (tulu- ja sotisaalmaksu deklaratsiooni (TSD) lisa 6 rida 27) ning tasaar- veldati määratud maksukohustus MC Liising OÜ (MC) ettemaksukontol broneeritud summaga (11 796,18 eurot). MTA kohustas MC-d tasuma 6178,50 eurot tulumaksu. MC deklareeris 2012 märtsi KMD-s sisendkäibemaksu 12 188,94 eurot ja enammakstud käibe- maksu 11 796,18 eurot. Suurimaks tarnijaks oli Autex Kaubanduse OÜ (juhatuse liige JV), kel- lelt soetati sõiduk Mercedes-Benz (MB) SL 55 AMG hinnaga 60 000 eurot (sh käibemaks 10 000 eurot). Autex Kaubanduse OÜ (AK) soetas sõiduki väidetavalt Sugar Investment OÜ-lt (juhatuse liige HK) hinnaga 59 000 eurot (sh käibemaks), kes omakorda soetas sõiduki MP-lt hinnaga 30 000 eurot. Kontrolli tulemusena asus maksuhaldur seisukohale, et sõiduki soetas MC otse MP-lt hinnaga 30 000 eurot. Seega on alusetu deklareeritud sisendkäibemaks summas 10 000 eurot ning soetushinda ületavalt väljamakselt (60 000 - 30 000 = 30 000) kuulub tasu- misele tulumaks 7974,68 eurot. 2. MTA tegi MC-le maksustamisperioodil aprill 2012 kontrollimise tulemusena 06.02.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/8721-11, millega vähendati sisendkäibemaksu 10 400 euro võrra (KMD rida 5) ja põhivara soetuselt tasutud käibemaksu 10 400 euro võrra (KMD rida 5.2), rahuldati tagastusnõue summas 837,55 eurot ja jäeti rahuldamata summas 10 400 eurot (KMD rida 13) ning määrati ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tulumaksu 3296,20 eurot (TSD lisa 6 rida 27). MTA kohustas MC-d tasuma 2458,65 eurot tulumaksu. MC deklareeris 2012 aprilli KMD-s sisendkäibemaksu 11 633,50 eurot ja enammakstud käibe- maksu 11 237,55 eurot. Suurimaks tarnijaks oli Sugar Investment OÜ (SI), kellelt soetati sõiduk MB G 55 AMG hinnaga 62 400 eurot (sh käibemaks 10 400 eurot). SI soetas sõiduki DR-lt hinnaga 50 000 eurot. Kontrolli tulemusena asus maksuhaldur seisukohale, et sõiduki soetas MC otse DR-lt hinnaga 50 000 eurot. Seega on alusetu deklareeritud sisendkäibemaks summas 10 400 eurot ning soetushinda ületavalt väljamakselt (62 400 – 50 000 = 10 400) kuulub tasu- misele tulumaks 3296,20 eurot. 3. MC Liising OÜ esitas Tallinna Halduskohtule kaebused MTA 31.01.2014 maksuotsuse tühistamiseks (haldusasi nr 3-14-50253) ja MTA 06.02.2014 maksuotsuse tühistamiseks (hal- dusasi nr 3-14-50285). Kohus liitis 25.04.2014 kohtumäärusega kaebused ühte menetlusse. 1) Maksuhaldur tugineb maksuotsustes peamiselt üksikutele puudustele dokumentide vormis- tamises. Vastuolusid isikute seletustes ja versioonides on maksuhaldur käsitlenud üldistatud kujul. Seega ei ole antud asjas toimunud tõendite hindamist nende kogumis. 2) MTA 31.01.2014 maksuotsusest nähtub, et maksuhaldur ei pea SD, HK ja JV seletusi usal- dusväärseteks, kuna isikutel oli võimalus omavahel kokku leppida vastuseid, mida anda mak- suhalduri poolt esitatud küsimustele. Viimane on alusetu ja paljasõnaline etteheide.

3-14-50253 3(11) Kaebaja ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et hooletult koostatud dokumendid viitavad te- hingute mittetoimumisele. On arusaadav ja eluliselt usutav, et tavainimeste poolt koostatud do- kumentides esinevad grammatilised vead. Arusaamatuks jääb, kuidas kaebaja oleks saanud mõ- jutada AK poolt väljastatud arve vormistamist, kust MC oleks pidanud teadma, et varasemad arved nägid välja hoopis teisiti, ning kuidas see mõjutab maksustamist. AK väljastatud arve vastab käibemaksuseaduses toodud kriteeriumitele. MC sõlmis 08.03.2012 AK-ga ostu-müügilepingu ja ostis AK-st sõiduki. Sõiduki andis JV üle SD-ile ja selle kohta on vormistatud sõiduki üleandmise akt. Raha sõiduki eest maksis MC JV- le AK arve alusel, millele on märgitud JV allkiri raha saamise kohta. AK on käibemaksukohus- tuslane ning JV oli AK juhatuse liige tehingu ja arve väljastamise hetkel. Kõik tehingu osapoo- led annavad seletusi, et tehing toimus dokumendis kajastatud viisil ehk AK müüs MC-le sõi- duki. Maksuotsuses ei ole ühtegi viidet täiendavatele hoolsuskohustustele, mida väidetavalt kaebaja pidi tegema, kuid jättis tegemata. Lisaks on MC maksnud raha alles siis, kui sai sõiduki enda valdusesse. MP sai aga rahalised vahendid siis, kui andis auto valduse üle SI-le. Tuvastamist ei leidnud ühtegi fakti, mis kinnitaksid tehingu toimumist kaebaja ja SI või kaebaja ja MP vahel. Lisaks ei ole tuvastatud, et HK esindas MC-d, kui tegi tehingu MP-iga. SI on iseseisev majandusüksus ja MC-l puudub kontroll selle äriühingu üle. SI on käibemaksukohus- tuslane. Sisuliselt tegi maksuhaldur etteheite, et SD koos HK-ga leppisid omavahel kokku mak- supettuse toimepanemises. Nimetatud etteheide on paljasõnaline ja ei ole tuvastatud asjaoludega põhjendatud. MC-l puuduvad selged tõendid, et SD oli AK-ga lepingu sõlmimise ajal teadlik võimalusest soetada sõiduk otse MP-lt ja seda tunduvalt madalama hinnaga. Viimane ei ole ka maksumenetluses tuvastatud. Seega on SD ja ka MC väidetav seotus maksupettusega alusetu. Sellele seisukohale asus ka Tallinna Ringkonnakohus kriminaalasjas nr 1-12-5953 (11730000047). Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub pigem, et HK leidis hea rahatee- nimise võimaluse - soetades sõiduki MP-lt hinnaga 30 000 eurot, müüs tema AK kaudu sõiduki tunduvalt suurema hinnaga MC-le. Arvestades sellega, et HK ja SD olid omavahel tuttavad, soovis HK selgelt varjata vähemalt enda seost ja sõiduki algset soetushinda. Maksuhaldur jõudis järeldusele, et sõiduki ümberehitus ei saanud tõsta oluliselt sõiduki väärtust ja asus seisukohale, et sõiduk soetati tegelikult 30 000 euro eest. Tehingu hinna küsimused ei kuulu maksuhalduri kompetentsi. Samuti ei too tehingu hind kaasa tehingu näilikkust. Lepin- guvabadus tähendab, et tsiviilsuhetes osalejad võivad määrata ise lepingu sisu ja lepingutüübi. Sõiduki ostu hind, millega MC selle soetas, vastas sõiduki turuväärtusele (ümberehitatud sõi- duk). 3) MTA leidis 06.02.2014 maksuotsuses, et tehing toimus MC ja DR vahel. Samas ei ole maksumenetluse käigus tuvastamist leidnud sellise kokkuleppe olemasolu ja lepingu täitmisega seotud asjaolud. Kõik dokumentaalsed tõendid ja isikute poolt antud seletused näitavad, et MC ostis sõiduki mitte DR-lt, vaid SI-lt (keda esindas juhatuse liige HK). Ei saa nõustuda maksuhalduri seisukohaga, et SD ja HK töötasid ühes ruumis. Asjaolu, et nad viibisid läbiotsimise käigus ühes ruumis üks kord, ei tähenda veel seda, et need isikud töötavad koos. Lisaks ei ole maksumenetluses tuvastatud asjaolu, et HK esindas MC-d, kui tegi tehingu DR-ga. Sisuliselt tegi maksuhaldur etteheite, et SD koos HK-ga leppisid omavahel kokku mak- supettuse toimepanemise. Nimetatud etteheide on paljasõnaline ja ei ole tuvastatud asjaoludega põhjendatud. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub, et HK leidis rahateenimise võimaluse. Temal oli auto müüja (DR) ja tema leidis sellele sõidukile ostja. Sõiduki vahendamiseks soetas SI juhatuse liige HK sõiduki DR-lt. Hiljem müüs SI sõiduki MC-le. Nimetatud tehing viitab küll vahendus- tehingule, kuid müügitehing oli ilmselt antud juhul SI jaoks lihtsam ja kindlam. Lisaks tuleb

3-14-50253 4(11) rõhutada, et tehingu sooritamise ajal oli HK kordades usaldusväärsem tehingupartner SD ja MC jaoks kui tundmatu DR. Muu hulgas puudusid SD-il igasugused võimalused soetada sõidukit otse DR-lt – SD ei teadnud, kellele sõiduk algselt kuulus. Arusaamatuks jääb maksuhalduri väide, et kindel ei saa olla MC kassast SD-ile raha summas 62 400 eurot väljastamise osas, mis tasuti HK-le. Olukorras, kus maksuhaldur kahtleb raha maksmises, tekib küsimus, kuidas saab esiteks osa väljamakset tulumaksuga maksustada ja tei- seks jääb ebaselgeks, kuidas suutis MC siis sõidukit soetada. Maksuotsuses on täpsustatud, et maksuhaldur ei saa olla kindel, et väljamakse toimus just sel kuupäeval. Seda, mis kuupäeval oli väljamakse tehtud, selgitas ka SD oma seletustes. MC maksustamise seisukohast ei oma tähtsust, kust SI võttis rahalised vahendid sõiduki soeta- miseks. SI on iseseisev juriidiline subjekt. MC maksis raha SI-le peale seda, kui sai sõiduki omanikuks. Kaebaja ei kontrolli SI tegevust ega vastuta SI raamatupidamisdokumentatsiooni mittesäilitamise eest. MC täitis enda kaasaaitamiskohustust täies ulatuses. Asjaolu, miks SD käis sõidukiga remondis peaaegu kaks nädalat enne seda, kui MC sõiduki omanikuks sai, jäi maksuhalduri süü tõttu lõplikult välja selgitamata. Maksuhaldur väljastas maksuotsuse varem, kui vastus antud küsimuses SD-ilt laekus. SD seletusest nähtub, mis asjaoludel isik käis sama autoga teeninduses. Sel hetkel ei olnud MC auto omanik. Asjaolu, et sõiduki ostu-müügitehing SI ja MC vahel tehti vaid kaks päeva pärast seda, kui Maanteeamet andis loa sõiduki Eestis arvelevõtmiseks, ei ole samuti asjakohane. Läbirääkimised MC ja SI vahel sõiduauto soetami- seks toimusid paari nädala jooksul. Seega ei ole võimalik antud olukorras ette heita, et tehing toimus üsna kiiresti. Lisaks ei olnud MC-l huvi soetada sõidukit, mida ei ole võimalik Eestis registreerida. 4. Maksu- ja Tolliamet palus 11.04.2014 ja 05.06.2014 vastustes jätta kaebused rahulda- mata. 1) MTA maksuotsused on põhjendatud. Kaebaja kordab kontrollaktidele esitatud eriarvamu- ses toodud seisukohti. Vastustaja on kaebaja eriarvamuses toodud etteheiteid käsitlenud mak- suotsuses ja jääb nende juurde. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud selliseid tõendeid ja asjaolusid, mille alusel saaks järeldada, et maksusumma oleks määratud valesti. 2) Maksuhaldur ei tugine 31.01.2014 maksuotsuses (maksustamisperiood märts 2012) ainult üksikutele puudustele dokumentide vormistamises, vaid on maksuotsuses selgelt tuginenud esi- tatud tõendite kogumile. Asjakohatu on kaebaja väide, et n.ö tavainimene võib suhtuda doku- mentide koostamisse hooletumalt. Äriühingu juhatuse liige ei ole ka tavainimene. Kaebaja viitab ringkonnakohtu 12.07.2012 määrusele kriminaalasjas nr 1-12-5953. Kohus ei ole määruses väitnud, et kaebaja soetas vaidlusaluse sõiduki AK-lt, vaid küsimus oli vara aresti alt vabastamises. Maksumenetluses on asjaolusid nende kogumis hinnates tuvastatud, et kaebaja ei soetanud vaidlusalust sõidukit AK-lt. Maanteeametilt saadud andmete põhjal on vaidlusalust sõidukit (MB SL 55 AMG) omanud HP. Maksumenetluses andis HH (endine nimi P) selgitusi, mille kohaselt ta ei välista, et SD teadis, et tal oli olemas vaidlusalune sõiduk ning kui palju maksis sõiduki ümberehitus; ta ei välista, et pakkus ise SD-ile müüa vaidlusalust sõidukit; ta oli teadlik, et vaidlusalune sõiduk müüdi kae- bajale; ta tunneb DR-t; ta teab, et MP kasutab sõidukit MB G 55 AMG (06.02.2014 maksuot- susega seotud sõiduk). Iseenesest ei ole välistatud olukord, et tegelikkuses oli vaidlusaluse sõi- duki müügi organisaatoriks HH, kes tegelikult pakkus vaidlusalust sõidukit SD-ile. Ei ole vaid- lust, et HH ja SD olid tihedates ärialastes suhetes. Järelikult ei vasta tegelikkusele SD maksu- menetluses antud selgitused, et ta ei olnud teadlik, et vaidlusalune sõiduk oli eelnevalt MP omanduses ning see oli müügis.

3-14-50253 5(11) Maksuotsuses on põhjendatud, miks SI ei saanud MP-ile tasuda vaidlusaluse sõiduki eest. Sa- muti on arusaamatu, millele tugineb kaebaja arvamus, et MP sai koheselt rahalised vahendid sõiduki eest, kui vastustaja on tõendanud rahaliste vahendite puudumise SI-l. Selline arvamus saab kaebajal olla ainult seetõttu, et tegelikult tasus MP-ile sõiduki eest kaebaja. Kaebaja ei ole vaidlustanud MP seletust, et ta maksis sõiduki eest 32 000 eurot ning tegelik turuhind oli Saksa portaalide järgi paar tuhat kallim. Vastustaja ei pea eluliselt usutavaks, et SD, kes tegeles autode soetamise ja liisimisega, teeks tehingu, teadmata sõiduki tegelikku turu- hinda. Kaebaja ei ole võtnud seisukohta AS Silberauto esindaja KA arvamuse osas seoses vaid- lusaluse sõiduki turuhinnaga (27 000 eurot). Vastustaja ei näe põhjust kahelda AS Silberauto esindaja arvamuses, sest AS Silberauto on MB maaletooja ning kasutatud MB sõidukitega te- gelemine on nende igapäevane majandustegevus. Samuti ei tõsta vaidlus-aluse sõiduki turu- väärtust asjaolu, et sõiduk on osalenud mitmes liiklusavariis. 3) MTA 06.02.2014 maksuotsusega (maksustamisperiood aprill 2012) seonduvalt on kaebaja 20.01.2014 vastuväites kinnitanud asjaolu, et MC-l puudus võimalus kontrollida ja tuvastada, et SI arvel on vead. Järelikult kaebaja tunnistab, et tehinguid kaebaja ja SI vahel ei ole tegelik- kuses toimunud, sest väidetava tehingu reaalse toimumise ajal arve saamisel ja selle alusel su- laraha väljamaksmisel oleks kaebaja pidanud märkama puudusi SI arvel. Maksuhaldur on tõendanud ja maksuotsuses põhjendanud, et SI ei saanud kaebajale müüa vaid- lusalust sõidukit (MB G 55 AMG). Seetõttu ei ole asjakohane kaebaja väide, et maksumenetlu- ses kogutud tõendite alusel saab asuda seisukohale, et kaebaja on vaidlusaluse sõiduki soetanud SI-lt. Tegelikult soetas kaebaja sõiduki otse DR-lt. Kaebaja on hakanud muutma 18.06.2012 läbiotsimisprotokollis kajastatud SD selgitusi, et HK töötas kõrvallaua taga samas kabinetis. Lähtuvalt SD ja HK omavahelisest seotusest, oli isikutel võimalik sõlmida suulisi kokkuleppeid ning SD-il oli võimalik volitada HK ostma sõidukit DR- lt. Kontrolli käigus on selgunud, et SI-l puudusid vahendid sõiduki eest tasumiseks. HK andis raha päritolu kohta ebaselgeid seletusi, mistõttu on tõenäoline, et raha sõiduki eest tasumiseks pärines MC-lt. See asjaolu kinnitab, et sõiduki soetamisest oli huvitatud just MC ja selle äriühingu huvides oli maksueelise saamise eesmärgil jätta mulje, et sõiduki soetas eraisikult SI ning MC soetas sõiduki SI-lt. Selline tehingute jada andis MC-le dokumentide kohaselt võima- luse sõiduki eest makstud summa pealt sisendkäibemaks tagasi küsida. Vastustaja koostas peale kaebajalt vastuväite saamist SD-ile korralduse täiendava teabe esita- miseks, mille vastamise tähtaeg oli 05.02.2014. SD ei täitnud maksuhalduri korraldust tähtaeg- selt ning maksuhaldur väljastas kaebajale maksuotsuse. Kaebaja sõnul sai ta vaidlustatud mak- suotsuse kätte 11.02.2014 ning SD edastas vastuse maksuhalduri korraldusele 14.02.2014, s.o kolm päeva hiljem. Vastustajale on arusaamatu, kuidas oli kaebajale 11.03.2014 esitatud kae- buses teada, et SD vastus laekus hiljem (14.02.2014). Vastustaja järeldab sellest, et SD on MC- s jätkuvalt tegev. SD 14.02.2014 täiendavate seletuste sisu ei vasta tegelikkusele. SD väidab, et läbirääkimised auto MB G 55 AMG ostu kohta käisid vähemalt kaks nädalat. Maksumenetluses antud selgitustes ei ole SD sama väitnud, kuigi maksuhaldur on küsinud küsimusi auto soeta- mise protsessi kohta. SD 19.06.2012 seletuste kohaselt on kaebaja laenuandjateks AB Kapitum OÜ, Danotec Invest OÜ ja MiniCredit AS ning maksuhaldurile on esitatud AB Kapitum OÜ-ga vormistatud laenu- leping. AB Kapitum OÜ juhatuse liikmeteks on AS, VJ ja DB. Maksukohustuslaste registri andmebaasi kohaselt sai HK 2012. a töötasu Optim-Europe OÜ-st ja OÜ-st Okeigrupp, mis on seotud AS, VJ ja DB-ga. Järelikult on HK saanud töötasu isikutelt, kelle äri- ja isiklikud huvid on seotud SD-iga (rahvastikuregistri andmetest nähtub, et SD ja AS elukohaks on üks ja sama aadress). Eluliselt ei ole usutav, et SD ei teadnud, kelle huvides HK tegelikult töötas.

3-14-50253 6(11) 4) MTA 31.01.2014 maksuotsusega on tuvastatud, et HK osales SI kaudu analoogses näilike tehingute skeemis, mis võimaldas kaebajal saada maksueelist. SD ja HK häid suhteid kinnitab asjaolu, et kriminaalmenetluse nr 11730000047 raames ära võetud dokumentide hulgas on 08.06.2012 volitus, millega MC SD isikus volitas MC nimel HK sõlmima sõiduki ostu-müügi- lepingut North West Real Estate SIA-ga. Tähelepanuväärne on, et North West Real Estate SIA nimel on lepingu sõlminud AS, kes on AS MiniCredit ja AB Kapitum OÜ juhatuse liige. Seega oli HK isikuks, kellele SD sai anda korraldusi ning kelle korraldustele HK allus, mis näitab seda, et SD omas HK osas mõjuvõimu. Ülaltoodud asjaoludest saab üheselt järeldada, et SD ja HK on seotud isikud ning SD teadis HK kui isikut, kes osutab arvekirjutamise teenust. 5. Tallinna Halduskohus jättis 21.10.2014 otsusega MC Liising OÜ kaebuse rahuldamata. 1) Kaebaja väited maksuotsuste õigusvastasusest on paljasõnalised. MC ei ole ei maksu- ega kohtumenetluses esitanud tõendeid, mis maksuotsustes esitatud maksuhalduri hinnangud (sh põhjendatud kahtlused) ja järeldused ümber lükkaks. Kohus nõustus maksuotsustes esitatud MTA põhjenduste ja järeldustega ning samuti astustaja argumentatsiooniga kohtumenetluses (HKMS § 165). 2) Seonduvalt kaebaja väitega, et vaidlustatud maksuotsused tuginevad paljus MTA oletus- tele, osundab kohus asjakohasele kohtupraktikale, mille järgi maksuhaldur ei peagi maksume- netluses ja -otsuses suutma tõendada maksupettust (selleks on pigem muud menetlused), vaid piisab sellest, kui tal on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses (3-3-1-34-07). Rii- gikohus on asunud seisukohale, et maksudest kõrvalehoidumine saab olla vaid tahtlik tegevus (3-3-1-62-06) ning maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole sa- geli võimalik. Määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksu tasumisest kõrvalehoidumist. Kui faktilistest asjaoludest tuleneb piisavalt selgelt maksudest kõrvalehoidu- mise eesmärk, oleks sellise järelduse eiramine ebamõistlik (3-3-1-57-08; 3-3-1-52-09; 3-3-1- 23-09). Tahtlus võib tuleneda ettekirjutuse aluseks oleva õigusrikkumise iseloomust, maksuhal- duri tuvastatud asjaoludest ja asjas kogutud tõenditest (3-3-1-54-01). Samadest seisukohtadest saab juhinduda ka käesolevas asjas. MTA on kõiki asjaolusid ja seoseid analüüsinud ning ko- gutud info alusel on tekkinud põhjendatud kahtlus, et MC on esitanud maksuhaldurile 2012. a märtsi ja aprilli KMD-des teadvalt valeandmeid alusetu enammakse tekitamise eesmärgil, ka- jastades teadlikult käibemaksuarvestuses arveid, millel kajastatud kaup saadi tegelikkuses füü- siliselt isikult. 3) Arvestades haldusasja mahtu (4 köidet), eelkõige vaidlustatud haldusaktide, dokumentaal- sete tõendite ja poolte kirjalike seisukohtade mahtu ning sealjuures poolte seisukohtade (sh tõendite analüüsi) üksikasjalikkust ja nende esitamist halduskohtu otsuses praktiliselt tervikli- kult, siis olukorras, kus kohus jagab maksuhalduri seisukohti (järgib tema põhjendust), puudub igasugune ratsionaalne mõte veel igale kaebaja väitele/seisukohale uuesti oma sõnadega vas- tata, et näidata nende ekslikkust.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 6. MC Liising OÜ palub 19.11.2014 apellatsioonkaebuses Tallinna Halduskohtu otsus tü- histada ja kaebus rahuldada. 1) Kohtuotsus ei ole nõutaval kujul põhjendatud. Kohtul tuleb HKMS § 157 lg-st 4 tulenevalt tõendeid uuesti hinnata, kui kaebaja on nende tõendite alusel tuvastatud asjaolud vaidlustanud.

3-14-50253 7(11) Kohtuotsusest nähtuvalt ei ole kohus seda teinud. Kohus tõi küll välja, et maksudest kõrvale- hoidumine saab olla vaid tahtlik tegevus, kuid jättis samas põhjendamata, miks näitavad käeso- levas asjas kogutud materjalid tahtlikku maksudest kõrvalehoidumist. 2) Kohus on märkinud, et kaebaja ei ole suutnud tõendada, et maksusumma määrati valesti. Jääb arusaamatuks, millised asjaolud peab kaebaja täiendavalt välja tooma, kui kaebaja on sei- sukohal, et ei ole maksupettuses osalenud ja soetas kaupa just nendelt isikutelt, kes väljastasid kaebajale arved. Sõltumata tõendamiskoormuse jaotusest, ei pea isik negatiivset asjaolu tõen- dama. Kaebaja esitas maksuhaldurile lepingud, arved ja kauba üleandmise aktid. Vaidlust ei ole, et kaubad sai kaebaja kätte. Puudub ka vaidlus, et raha kauba eest oli müüjatele makstud. Puudub vaidlus, et kaebajale kauba müünud äriühingud olid käibemaksukohustuslased. Kaebaja ei ole MP-iga ja DR-ga suhelnud, läbirääkimisi pidanud ega müügilepinguid sõlminud. 3) Käibemaksuga maksustamisel ei saa olla karistavat iseloomu ning käibemaksu kumuleeru- mist tuleb vältida ka siis, kui on aset leidnud maksupettus. Kui kohus tuvastab, et arvel näidatud ostja asemel on ostjaks teine isik, võib lugeda, et kohtuotsusega on tuvastatud tegelikule ostjale kuuluv sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus (3-3-1-63-06). 4) MTA 31.01.2014 maksuotsuse osas (maksustamisperiood märts 2012) on ainuüksi MP ütluste põhjal tuvastatav, et sõiduk (MB SL 55 AMG) oli müüdud mitte kaebajale, vaid SI- le. MP ütlused ja edaspidised tehingute kohta olevad dokumendid ja isikute ütlused toetavad järeldust, et MC jaoks oli müüjaks mitte MP, vaid AK. Kohus ei ole sellele tähelepanu pööra- nud. Kui rääkida õigusvastasest kokkuleppest SD, HK ja JV vahel, siis peavad isikute vahel olema nn erilised usaldussuhted. Käesolevas asjas ei ole neid tuvastatud. Tehingu ümberhindamiseks ei piisa maksuhalduri oletusest, vaid peab olema põhjendatud kahtlustus, mis tugineb konkreet- setele materjalidele, mitte aga hüpoteetilistele oletustele. Kaebaja ja SD ei ole kunagi varjanud asjaolu, et SD tunneb HK ja JV-t. Asjaolu, et isikud tunnevad üksteist, ei tähenda automaatselt seda, et nad ei saa teenust osutada või kaupa müüa raha eest ja teenida sellega kasumit. Tehin- gupartnerid tunnevad väga tihti üksteist teatud aja jooksul. Kui isikute vahel oleksid erilised usalduslikud suhted, siis oleks pigem kõik tunnistajad mäletanud viimaste detailideni tehingu toimumise asjaolusid. Puudub vaidlus, et HK ja JV on professionaalsed automüüjad. Puudub ka vaidlus, et nimetatud füüsilised isikud müüsid oma firmade kaudu kümneid sõidukeid. Selgelt on faktiks ka asjaolu, et SI ja AK on jätnud riigile maksud makstama. Seega on HK tehingute mittemäletamise motiivideks eelkõige anda maksuhaldurile võimalikult vähem informatsiooni tehingute kohta. Viimane ei võimalda tegelikult maksmata jäänud makse küsida HK-lt. Vastustaja etteheide, et SD andis erinevates menetlustes ja seletustes erinevaid ütlusi, ei vasta tõele. Seletuse võtmist juhib ja suunab maksuhaldur. Selle asemel, et selgitada kõik vajalikud küsimused ja maksustamise seisukohalt olulised asjaolud ühe seletuse võtmise raames, küsitles maksuhaldur isikuid korduvalt ja erinevates menetlustes. Sellega viidi isikud eksimusse. Kui vaadata kõiki SD seletusi, siis nendes puuduvad olulised vastuolud, mis võiksid kinnitada isiku ebausaldusväärsust. 5) MTA 06.02.2014 maksuotsuse osas (maksustamisperiood aprill 2012) on fakt, et kaebaja maksis raha SI-le peale seda, kui sai sõiduki (MB G 55 AMG) omanikuks. Samal põhjusel ei saa kaebajale ette heita, et puuduvad dokumendid, mis tõendaksid, et SI oleks DR-le sõiduki eest tasunud. Kaebaja ei kontrolli SI tegevust ega vastuta SI raamatupidamisdokumentatsiooni mittesäilitamise eest. MC täitis enda kaasaaitamiskohustust täies ulatuses. Raha kättesaamist ja üleandmist kinnitavad mõlemad pooled. Tehingu kohta vormistatud dokumente toetavad isikute poolt antud seletused. Seega on alusetu MTA seisukoht, et tehing toimus kaebaja ja DR vahel.

3-14-50253 8(11) Maksumenetluses ei ole tuvastatud, et HK esindas kaebajat, kui tegi tehingu DR-ga. Asjaolu, et HK nimetas SD-it tuttavaks, ei tee HK-st MC esindajat ega töötajat. MC tahteavaldus volitada HK soetama sõiduk DR-lt puudus ja vastupidine ei ole maksumenetluse käigus tuvastamist leid- nud. Maksuhaldur möönab maksuotsuses, et SDi ja HK vahelist konkreetset kokkulepet ei ole maksumenetluse käigus tuvastatud. Sisuliselt tegi maksuhaldur etteheite, et SD koos HK-ga leppisid omavahel kokku maksupettuse toimepanemise. Nimetatud etteheide on täiesti paljasõnaline ja ei ole tuvastatud asjaoludega põhjendatud. Maksumenetluses ei ole ühtegi vastuolu isikute seletustes tuvastatud, mis võib kinnitada isikute ebausaldusväärsust. Järelikult puudub alus isikute seletustes kahelda. 7. Maksu- ja Tolliamet palub 23.12.2014 vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. 1) Kaebaja kordab eriarvamustes ja kaebustes toodud seisukohti. Vastustaja jääb maksuotsus- tes ja halduskohtule esitatud kirjalikes vastustes avaldatud seisukohtade juurde. 2) Kaebaja etteheited kohtuotsuse motiveeringu osas ei ole põhjendatud. Halduskohus on vii- danud asjakohastele HKMS sätetele ning esitanud oma põhjendused kaebaja väidete osas. Hal- duskohus on hinnanud kõiki asjas kogutud tõendeid ning ühtki kaebaja olulist väidet ei ole jäe- tud tähelepanuta. Kaebaja mittenõustumine kohtu poolt tõenditele antud hinnangu ja neist teh- tud järeldustega ei tähenda, et kohus on tõendeid ebaõigesti või ebapiisavalt hinnanud. 3) Maksuhaldur on MP poolt maksu- ja väärteomenetluses antud selgitusi analüüsinud 26.11.2013 kontrollaktis ja 31.01.2014 maksuotsuses. Maksuhaldur seab kahtluse alla asjaolu, kuidas HK sai teada, et MP müüb sõidukit. HK poolt kohtuistungil antud selgitused selles osas ei ole eluliselt usutavad. Vaidlustatud maksuotsuses on põhjalikult käsitletud, miks MP ei saa- nud tegelikult vaidlusalust sõidukit SI-le müüa ning et tegelikult toimus tehing MP ja MC vahel. 4) Maksuhalduri põhjendatud kahtlus tugineb konkreetsetele materjalidele (nt isikute poolt antud ütluste analüüs jne). Pigem on tekkinud olukord, kus kaebaja ise oma esmases selgituses ei osanud kirjeldada ega põhjendada vaidlusaluse tehinguga seotud asjaolusid. Seetõttu ei ole apellatsioonkaebuse väited tõsiseltvõetavad. 5) SD varjas maksu- ja väärteomenetluses asjaolu, et ta tunneb ja usaldab HK sellises ulatuses, et SD on kaebaja nimel HK-le vormistanud erinevaid volitusi, mis on seotud kaebajale kuulu- vate sõidukite ümbervormistamisega. Seetõttu tuleb jätta arvestamata kaebaja väited, et SD ja HK vahel puudus usaldussuhe. 6) Vastustaja vaidleb jätkuvalt vastu asjaolule, et HK ja JV olid professionaalsed automüüjad. Isikuid ei tee professionaalseks automüüjaks asjaolu, kui äriühingu tegevus-alade hulka on mär- gitud sõidukite ost-müük. Seda enam, et on tõendatud, et HK ja JV on osutanud arvekirju- tamise teenust. 7) MTA 06.02.2014 maksuotsuses on muu hulgas märgitud, et lähtuvalt SD ja HK omavahe- lisest seotusest, oli isikutel võimalik sõlmida suulisi kokkuleppeid ning SD-il oli võimalik vo- litada HK ostma sõidukit DR-lt. Kontrolli käigus on selgunud, et SI-l puudusid vahendid sõi- duki eest tasumiseks. HK andis raha päritolu kohta ebaselgeid seletusi, mistõttu peab maksuhal- dur tõenäoliseks, et raha sõiduki eest tasumiseks väidetavas SI ja DR vahelises tehingus pärines MC-lt. See asjaolu kinnitab, et sõiduki soetamisest oli huvitatud just MC ja selle äriühingu hu- vides oli maksueelise saamise eesmärgil jätta mulje, et sõiduki soetas eraisikult SI ning MC soetas sõiduki SI-lt. Selline tehingute jada andis MC-le dokumentide kohaselt võimaluse sõi- duki eest makstud summa pealt sisendkäibemaksu tagasi küsida. Maksuhaldur on piisavalt põh- jendanud, miks SD ja HK olid seotud isikud.

3-14-50253 9(11) 8) Kaebaja on esitanud maksuhaldurile dokumendid tegelikkuses mittetoimunud tehingute kohta. Seetõttu ei oma kaebaja poolt esitatud dokumendid iseenesest määravat tähendust väide- tavate tehingute toimumise tuvastamisel. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 8. Vaidlusalused maksuotsused seonduvad kaebaja poolt kahe sõiduki soetamisega. Sõiduki MB SL 55 AMG osas nähtub tehingute kohta vormistatud dokumentidelt, et MP võõrandas sõiduki hinnaga 30 000 eurot SI-le, kes võõrandas selle edasi AK-le hinnaga 59 000 eurot (sh käibemaks), kes omakorda võõrandas selle kaebajale hinnaga 60 000 eurot (sh käibemaks). Sõi- duki MB G 55 AMG osas nähtub tehingute kohta vormistatud dokumentidest, et DR võõrandas sõiduki hinnaga 50 000 eurot SI-le, kes omakorda võõrandas selle kaebajale hinnaga 62 400 eurot (sh käibemaks). Maksuhaldur on seisukohal, et dokumentidel kajastatud tehingud olid näilikud ning nendega varjati sõidukite soetust kaebaja poolt otse füüsilistest isikutest müüjatelt madalama hinnaga. Eelnev tähendab ühtlasi, et maksuhaldur ei eita enda järelduste vastuolu tehingute kohta vor- mistatud dokumentidega, vaid see ongi maksustamise aluseks (MKS § 83 lg 4). Tehingute ma- jandusliku sisu ümberhindamine tähendab juba oma olemuselt, et maksuhaldur tuvastab asjaolu, mida maksukohustuslane soovib eelduslikult varjata ja mille kohta on seetõttu raske leida otse- seid tõendeid. Sellises olukorras on maksuhalduri ülesandeks luua põhjendatud kahtlus doku- mentidel kajastatud tehingute sisu ebaõigsuse osas ning kahtluse põhjendatuse korral on vastu- pidise tõendamise koormus maksukohustuslasel (Riigikohtu 04.06.2013 otsuse nr 3-3-1-15-13 p 10 ja 03.03.2014 otsuse nr 3-3-1-65-13 p 19). 9. Sõiduki MB SL 55 AMG osas on maksumenetluses tuvastatud (MTA 31.01.2014 maksuot- suse p-d 1.2.1 ja 1.2.2), et SI juhatuse liige HK ja kaebaja juhatuse liige SD olid pikaaegsed tuttavad ning nende töölauad asusid samas kontoris. Seda arvestades ei ole eluliselt usutav, et SI poolt MP-lt 30 000 euroga soetatud sõiduki omandas kaebaja mõne nädala pärast kolmanda isiku kaudu kahekordse hinnaga, teadmata algset müügipakkumist. Seejuures oli ka sõiduki SI- lt soetanud ja kaebajale edasi müünud AK juhatuse liige JV HK ja SD ühine tuttav. Olgugi, et isikute omavaheline tutvus ei saa eraldiseisvalt kinnitada tehingute näilikkust, toetab see vas- tavat järeldust tuvastatud asjaolude kogumis. Sellisteks asjaoludeks on fakt, et AK ja SI tehin- gutega kaasnenud käibemaksukohustust ei täitnud, samuti tehingust väidetavalt suurima kasumi teeninud SI esindaja ütluste vastuolud teiste isikute ütlustega. Nimelt kinnitas HK maksuhaldu- rile, et sai info müügis oleva sõiduki kohta MP-lt, viimane aga eitab seda. AK tasus sõiduki eest HK kinnitusel sõiduki üleandmisel, samas JV ütluste kohaselt tasus AK alles siis, kui oli saanud sõiduki edasimüümisel tasu MC-lt. Väidetavalt samades sündmustes osalenud isikute poolt vas- tuoluliste selgituste andmine ei ole mõistlikult selgitatav. Seejuures puudub alus kahelda MP ütlustes, kuivõrd viimase jaoks ei olnud majanduslikult vahet, kes oli sõiduki ostjaks ja kuidas ostja leiti. Vastuolud sõiduki eest tasumise aja osas viitavad ühtlasi sellele, et sõiduki soetust finantseeris tegelikkuses algusest peale MC. AK ja SI olid sisuliselt tegevuse lõpetanud varatud äriühingud. Arvestades, et tasumised toimusid sularahas, ei ole ühtlasi võimalik kontrollida kae- baja väidet, et MC tasus sõiduki eest hiljem, kui SI tasus MP-ile. HK väited SI poolt raha lae- namise kohta sõiduki soetamise tarbeks ei leidnud tõendamist. Lisaks ei ole väidetavate tehingutega seotud isikud suutnud veenvalt selgitada sõiduki hinna kasvu ehk siis muud huvi kui maksudega saadavat eelist sõiduki hinna kahekordseks suurene- miseks. Kaebaja on maksuhaldurile väitnud, et sõiduki hind kasvas 30 000 eurot põhjusel, et samas summas tehti sõidukile ümberehitus (loomaks muljet uuemast keremudelist), samas tu- vastas maksuhaldur, et ümberehitus oli tehtud juba enne, kui MP sõiduki soetas ja edasi müüs ning ümberehituse maksumus oli suurusjärgus 10 000 eurot. Halduskohus analüüsis sarnase

3-14-50253 10(11) sõiduki turuhinda ja jõudis põhjendatult järeldusele, et sõiduki algne müügihind (30 000 eurot) oli lähedane ümberehitatud sõiduki turuväärtusele. Ei ole usutav, et SD professionaalse auto- müüjana ei olnud sellest teadlik. MC huvi kõrgendatud hinna tasumiseks on selgitatav võima- lusega deklareerida näiliku tehingu alusel suuremas summas sisendkäibemaksu ning viia mak- suvabalt ettevõtlusest rahalisi vahendeid välja. Olgugi, et puuduvad otsesed tõendid sõiduki te- gelikku maksumust ületava summa kasutamise kohta (selle jõudmist MC-ga seotud isikute ka- sutusse), võib seda asjaolusid arvestades eeldada. Samuti võib eeldada, et tegelikkuses soetas sõiduki MP-lt varjatult MC. Tehingu varjamise ees- märgiks ongi tegeliku tehingu dokumenteerimata jätmine, seega ei saa asjaolu, et puuduvad dokumendid MC ja MP vahelise tehingu kohta (ning eksisteerivad dokumendid AK ja SI osa- lemise kohta tehingute jadas) maksustamist välistada. Võimaluse lähtuda tehingu tegelikust si- sust ja jätta kõrvale vormistatud dokumendid ja isikute kinnitused, annab maksuhaldurile MKS § 83 lg 4. 10. Sõiduki MB G 55 AMG osas selgus sarnaselt eeltooduga, et kaebaja deklareeris sisendkäi- bemaksu sellise sõiduki soetamiselt, mille võõrandas mõned nädalad varem mittekäibemaksu- kohustuslasest füüsiline isik (DR) ning mille edasimüümisega tegeles kaebajaga kontorit jagav HK, kelle juhitav SI jättis tehingult käibemaksu riigieelarvesse tasumata (MTA 06.02.2014 maksuotsuse p 1.2). Maksumenetluses kogutud teave viitab, et sõiduki MB G 55 AMG soeta- misega DR-lt tegelesid ühiselt nii HK kui SD ning soetuse vormistamine SI kaudu toimus üks- nes alusetu maksueelise saamise eesmärgil. Ühisele tegutsemisele HK ja SD poolt viitab as- jaolu, et juba enne sõiduki vormistamist kaebaja nimele käis sellega teeninduses SD, samas käis sõidukit kaebaja nimele vormistamas kaebaja esindajana HK. Nimetatu viitab, et SI ja MC ei olnud tegelikkuses sõltumatud tehingupartnerid. Selline juhuslikkus ei ole ka usutav, st et ak- tiivse tegevuse lõpetanud ja võlgades SI soetas laenatud raha eest 50 000 eurot maksva sõiduki, teadmata, kellele see edasi müüa, ning juba mõne päeva jooksul leiti ostja, kelleks osutus SI juhatuse liikmega samas kontoris töötava teise automüüja juhitav äriühing. Seejuures ei ole HK veenvalt ja kontrollitavalt selgitanud, kust pärinesid rahalised vahendid, mille arvelt sõiduk DR- lt soetati, ning miks ei tasutud SI poolt riigieelarvesse arvel kajastatud käibemaksu, kui kaebaja SI-le väidetavalt tasus. Eeltoodud asjaolud viitavad põhjendatult sellele, et sõiduk soetati DR-lt tegelikkuses kaebaja poolt ja kaebaja rahaliste vahendite arvel ning edasimüük SI kaudu vor- mistati alusetu sisendkäibemaksu deklareerimise ja maksuvabalt ettevõtlusega mitteseotud ku- lutuste tegemise eesmärgil. 11. Kokkuvõtvalt viitavad kaebaja maksustamisperioodide märts ja aprill 2012 osas läbi viidud maksumenetlused, et kaebaja ning SI ja AK osavõtul vormistati teadlikult näilikud tehingud, mille eesmärgiks oli formaalse käibemaksukohustuse tekitamine äriühingutesse, kes ei ole või- melised seda tasuma, kuid kelle nimel arvete väljastamine annab kaebajale sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse. Sellise tegevuse eesmärgiks oli vähendada riigieelarveliste vahendite ar- vel MC reaalset kulu soetatud varale (sõidukitele). Samuti andis näilikult suurendatud soetus- hinna väljamakse MC-st võimaluse kasutada tegelikku hinda ületavat summat tulumaksuvabalt ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel. Näilik tehing saab oma olemuselt olla üksnes tahtlik. 12. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu otsus jääb muutmata, jäävad kae- baja menetluskulud (apellatsioonimenetluses 1476 eurot) HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka vastustaja või- malikud menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ /allkirjastatud digitaalselt/ /allkirjastatud digitaalselt/

3-14-50253 11(11)

Oliver Kask

Ruth Plaks

Virgo Saarmets