3-14-218/38 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Madis Ernits, Agu Timmi, Tiina Pappel Otsuse avalikult teatavakstegemise aeg ja koht 29.09.2015, Tartu Haldusasja number 3-14-218 Haldusasi V.K. kaebus Maksuja Tolliameti 03.09.2013. a vastutusotsuse nr 13-7/100-14 ja 01.11.2013. a vaideotsuse nr 6-1/1748-3 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 12.12.2014. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus V.K. apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebaja V.K. Vastustaja Maksuja Tolliamet RESOLUTSIOON 1. Tagastada V.K. le apellatsioonkaebuse lisana esitatud Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 10.11.2014. a määrus asjas nr 3-1-1-62-14. 2. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tartu Halduskohtu 12.12.2014. a otsus muutmata. 3. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemise päevast arvates, s.o kuni 29.10.2015 (k.a) (HKMS § 212 lg 1). Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. OÜ Intergate esitas Maksuja Tolliametile (MTA) 02.05.2011 aprillikuu tuluja sotsiaalmaksu, töötuskindlustusja kohustusliku kogumispensioni maksete maksudeklaratsiooni (TSD) ning 12.05.2011 ja 13.05.2011 esitas 2011. a veebruarija märtsikuu parandatud andmetega TSD-d, milles deklareeris tagastamisele kuuluvat tulumaksu kokku 23 254,17 eurot. OÜ Intergate esitas 10.05.2011 MTA-le taotluse enammakse tagastamiseks summas 7800 eurot, 12.05.2011 summas 7700 eurot ja 13.05.2011 summas 7900 eurot. 10.05.2011 tagastas MTA 7800 eurot ja 12.05.2011 tagastas 7700 eurot. 13.05.2011 peatas MTA tagastamise.

2

2. MTA vähendas 10.06.2011. a maksuotsusega nr 12.2-3/2347-2 INTERGATE OÜ poolt 2011. a jaanuarikuni aprillikuu TSD lisas 6 deklareeritud maksustatavat summat kokku 111 640 eurot ja tasumisele kuuluvat tulumaksu kokku 31 005,56 eurot. Lisaks jättis MTA rahuldamata OÜ Intergate 13.05.2011. a ja 07.06.2011. a tagastustaotluste alusel tagastusnõuded kokku summas 13 600 eurot ning nõudis tagasi alusetult tagastatud 15 500 eurot.

3. OÜ Intergate deklareeris 2011. a aprillikuu käibedeklaratsioonil (KMD) enammakstud käibemaksu summas 3177,55 eurot. MTA vähendas 28.06.2011. a maksuotsusega nr 12.2-3/2518-2 OÜ Intergate deklareeritud sisendkäibemaksu summas 4077,55 eurot, jättis rahuldamata tagastusnõude summas 3177,55 eurot ning määras tasumisele käibemaksu summas 900 eurot.

4. MTA kohustas 03.09.2013. a vastutusotsusega nr 13-7/100-14 V.K. tasuma OÜ Intergate maksuvõla summas 24 131,72 eurot. MTA asus seisukohale, et V.K. on juhatuse liikmeks oleku ajal teadliku ja tahtliku tegevuse tulemusena esitanud OÜ Intergate maksudeklaratsioonides valeandmeid ning deklareerimiste aluseks olnud väidetavad alusdokumendid OÜ-l Intergate tegelikkuses puudusid. OÜ Intergate raamatupidamisearvestusse ebaõigete andmete sisestamine on toonud kaasa OÜ-le Intergate täiendava maksusumma määramise ja maksuvõla tekkimise. Kriminaalasja nr 1376000001 materjalidest nähtub, et kuigi V.K. isiklikult OÜ Intergate parandusdeklaratsioone ega tagastustaotlusi ei esitanud, toimus see tema juhatuse liikmeks oleku ajal temalt saadud andmete alusel ja tema teadmisel. MTA hinnangul oli V.K. i tegevus koostöös I.K. ebaõigeid maksudeklaratsioone esitades kantud eesmärgist vähendada OÜ Intergate maksukohustust ja suurendada seeläbi tagastusnõuete arvelt äriühingu likviidsete vahendite olemasolu, millist käitumist saab pidada üksnes äriühingu juhatuse liikme tahtlikuks tegevuseks. V.K. i tegevuse ja OÜ Intergate maksuvõla vahel on otsene põhjuslik seos. Kui V.K. koostöös I.K. ei oleks esitanud ebaõigete andmetega OÜ Intergate 2011. a aprillikuu KMD-d ning 12.05.2011 ja 13.05.2011 veebruarija märtsikuu parandatud andmetega ning 02.05.2011 aprillikuu TSD-sid, ei oleks tekkinud äriühingul maksukohustust summas 24 154,17 eurot, millest 13.03.2013 seisuga oli tasumata 24 131,72 eurot.

5. MTA jättis 01.11.2013. a vaideotsusega nr 6-1/1748-3 V.K. i vaide vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise nõudes rahuldamata.

6. V.K. esitas 28.02.2014 Tartu Halduskohtule kaebuse ja 20.05.2014 täiendava seisukoha. Kaebaja palus tühistada MTA 03.09.2013. a vastutusotsus nr 13-7/100-14 ja 01.11.2013. a vaideotsus nr 6-1/1748-3. Kaebaja põhjendused: 1) Vastutusotsuse tegemise eeldused ei ole täidetud ning tuvastatud ei ole juhatuse liikme vastutuse aluseid. 10.06.2011. a maksuotsuse järgi oli OÜ Intergate maksuvõlg 15 500 eurot ja 28.06.2011. a maksuotsuse järgi 900 eurot, järelikult ei saa juhatuse liikme võlg OÜ Intergate eest olla vastutusotsuses kajastatud summas. Tõele ei vasta, et V.K. edastas deklaratsioonides valeandmeid või et valeandmete esitamine toimus V.K. i teadmisel. Puuduvad tõendid, et V.K. i tegevus koostöös I.K. oli kantud eesmärgist vähendada OÜ Intergate maksukohustust ja suurendada seeläbi tagastusnõuete arvelt äriühingu likviidsete vahendite olemasolu. Tartu Maakohtu 05.03.2013. a otsus nr 1-13-941 on tehtud I.K. suhtes kokkuleppemenetluses ja puudutab ainult teda. 2) Riik ei saa nõuda topelt võla maksmist sama teo eest. I.K. lt mõisteti Tartu Maakohtu 05.03.2013. a otsusega välja süüteoga saadud vara väärtusele vastav summa 201 300 eurot riigituludesse. Konfiskeerimise otsusega on hõlmatud ka vastutusotsuses kajastatud

3

maksuvõlad. Konfiskeerimise otsus ja selle põhjal isikult väljamõistetud summad põhinevad samadel alustel, nagu vastutusotsuses kajastatud põhivõla summa – tegemist on alusetult tagastatud summadega. V.K. ja I.K. on solidaarvõlgnikud, mistõttu vähendavad I.K. lt konfiskeerimise teel saadud summad V.K. i nõuet vastustaja ees. Vastutusotsus on vastuolus PS §-ga 32 koosmõjus §-ga 11, mis ei võimalda isikult välja mõista samadel alustel topelt summasid. 3) Maksumenetluse käigus on tuvastatud, et juhatuse liige ei ole andnud korraldusi deklaratsioonide muutmiseks ja ei ole ise deklaratsioone muutnud, vaid deklaratsioonide esitamise ja firma võõrandamise vahemikus olid paroolid ja pangakaardid I.K. valduses, mis on tõendatud ka kriminaalmenetluse raames. Ei nõustu MTA tõlgendusega, et tahtlus on igal juhul seostatav formaalse seadusliku esindajaga.

7. Tartu Halduskohus jättis 12.12.2014. a otsusega kaebuse rahuldamata. Otsuse põhjendused: 1) Kuna MTA ei nõua V.K. ilt jaanuarikuu TSD-s deklareeritud tagastamisele kuuluvat tulumaksu 7751,39 eurot (taotluse esitamise ajal ei olnud V.K. osaühingu juhatuse liige), siis kujuneb 10.06.2011. a maksuotsuse alusel vastutusotsusega nõutud summaks tulumaksu osas 23 254,17 eurot, millele lisandub deklareeritud käibemaksu enammakse summas 877,72 eurot, s.t kokku 24 131,72 eurot. 2) V.K. oli maksudeklaratsioonide esitamise ajal ainus juhatuse liige, seega vastutas ta äriühingu juhtimise ja majandustegevuse korraldamise eest. Vastutusotsuse järgi kaebaja ise maksudeklaratsioone ja tagastustaotlusi MTA-le ei esitanud, kuid nende koostamine ja esitamine toimus kaebaja teadmisel ja osavõtul, seega on kaebaja tegutsenud valeandmete esitamisel otsese tahtlusega. Maksudeklaratsioonides on esitatud teadlikult ja tahtlikult valeandmeid, kuna deklareerimiste aluseks olnud väidetavad alusdokumendid puudusid. Põhjendatud on MTA seisukoht, et sellise tegevuse eesmärgiks oli ja sai olla OÜ Intergate maksukohustuse vähendamine ja selle läbi tagastusnõuete suurendamine. Vastustaja on kaebaja süü ja selle vormi õigesti kindlaks teinud. Antud juhul on tegemist tahtlusega, kuigi kaebaja oleks vastutav äriühingu maksuvõla tekkimise eest ka raske hooletuse korral, mida ta istungil tunnistas. Peale kontrolli alustamist on kaebaja äriühingu võõrandanud „variisikule“ R.R. le, mis näitab samuti, et ta tegutses valeandmetega deklaratsioonide ja tagastusnõuete esitamisel tahtlikult ning äriühingu kohene võõrandamine kandis eelneva (s.h raamatupidamisdokumentide puudumise) varjamise ja võimalikest tagajärgedest vabanemise eesmärki. 3) Põhjendatud on MTA järeldus, et V.K. i tegevuse ja OÜ Intergate maksuvõla vahel on otsene põhjuslik seos. Kui kaebaja koostöös raamatupidaja I.K. ei oleks esitanud ebaõigete andmetega OÜ Intergate 2011. a aprillikuu KMD-d ning 12.05.2011 ja 13.05.2011 veebruarija märtsikuu parandatud andmetega ning 02.05.2011 aprillikuu TSD-sid, ei oleks osaühingul tekkinud maksukohustust summas 24 154,17 eurot, millest 13.03.2013 seisuga oli tasumata 24 131,72 eurot. 4) Ebaõige on kaebaja seisukoht, et kriminaalmenetluses kogutud tõendeid ei tohi maksumenetluses kasutada. Riigikohus on tunnistanud kriminaalmenetluses kogutud tõendi lubatavaks ka haldusmenetluses, juhul kui lubatavust ei välista haldusmenetluse seadus või MKS (haldusasjad nr 3-3-1-41-95, 3-3-1-2-03, 3-1-1-120-03). Maakohtu otsuse nr 1-13-1055 kohaselt kogutud tõendid kinnitavad, et MTA poolt OÜ-le Intergate kantud raha läks V.K. i valdusesse, kes on selle ära tarvitanud (võtnud sularahana välja või tasunud äriühingu arveid), siis kaebajalt karistusseadustiku (KarS) § 84 alusel välja mõistetud summa vastab konfiskeerimisele kuuluva vara väärtusele. Kriminaalasjades nr 1-13-941 ja 1-13-1055 on konfiskeeritud süüteoga saadud vara, millel ei ole seost OÜ Intergate maksuvõlaga, mida nõutakse vastutusotsuse alusel võlglase juhatuse liikmelt. Kuna vastustaja ei ole tsiviilhagi esitanud, on ekslik kaebaja seisukoht, et kriminaalasjas on juba konfiskeerimise katteks rahalise summa väljamõistmisega välistatud maksuvõla tasumise kohustus.

4

5) Kuna kohus jätab kaebuse vastutusotsuse tühistamiseks rahuldamata, puudub alus 01.11.2013. a vaideotsuse tühistamiseks. Kaebaja ei ole vastutusotsusest eraldiseisvalt ühtegi põhjendust vaideotsuse õigusvastasuse kohta välja toonud.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

8. V.K. esitas 12.01.2015 apellatsioonkaebuse, milles ta palub tühistada Tartu Halduskohtu 12.12.2014. a otsus täies ulatuses ja saata asi halduskohtule uueks läbivaatamiseks ja/või teha uus otsus asja uueks läbivaatamiseks saatmata ja/või lõpetada asja menetlus ning rahuldada kaebus ja tühistada MTA 03.09.2013. a vastutusotsus ja 01.11.2013. a vaideotsus. Apellatsioonkaebuse põhjendused: 1) Menetluses on ignoreeritud uurimispõhimõtet. Kohus on möönnud, et nii kriminaalkui ka haldusasjades on tehtud sama asjaga puutuvaid lahendeid, mis kogumina võib riigile tuua alusetult saadud kasu. Kohus jättis välja selgitamata, kas tegemist võib olla põhjendamatu maksukohustusega kaebaja vastu. Matemaatiliselt nähtub, et MTA kasuks mõistetud rahalised summad on alusetu rikastumisena käsitletavad. 10.06.2011. a maksuotsusest nähtuvalt nõutakse äriühingult tagasi alusetult tagastatud summat 15 500 eurot ja 13 600 euro ulatuses on jäetud tagastusnõuded rahuldamata. Seega on OÜ Intergate võla tegelik suurus 15 500 eurot. 28.06.2011. a maksuotsusest nähtub, et võla suurus on 900 eurot. Järelikult ei saa juhatuse liikme võlg OÜ Intergate eest olla vastutusotsuses kajastatud summas. 2) Ei nõustu väitega, et kaebaja on omaks võtnud raske hooletuse või muu rikkumise. Vaide esitamisest alates on kaebaja põhistanud, et juhatuse liikme vastutuse eeldused ei ole tuvastatud. Selgusetu on, millistele tõenditele tuginedes ja kuidas kohus jõudis järeldusele, et kaebaja on tegutsenud otsese tahtlusega. Tegemist on oletustel põhineva järeldusega. Samuti on ebaselge väide, et kaebaja on tahtlikult võõrandanud äriühingu „variisikule“ R.R. le. Tõendamata on, et OÜ Intergate maksudeklaratsioonides ja tagastustaotlustes valeandmete esitamine toimus kaebaja teadmisel, milline asjaolu on ümberlükatav kriminaalasja materjalidega. Kaevatavas kohtulahendis on meelevaldselt omaks võetud MTA väited, ignoreerides fakti, et I.K. on omaks võtnud, et ta on kaebaja teadmata ja kaasamata deklaratsioone esitanud ja muutnud. Kriminaalasi kaebaja suhtes on Riigikohtus, millest tulenevalt on MTA ja kohtu tuginemine kriminaalasjadele meelevaldne. 3) Tähelepanuta on jäetud, et Tartu Maakohtu 05.03.2013. a otsusega on I.K. süüdi mõistetud selles, et ta esitas, s.h OÜ Intergate nimel MTA-le teadvalt valeandmeid tagastusnõude tekitamise eesmärgil, mille tulemusena tagastati alusetult tulumaksu ning KarS § 83¹ lg 1 ja § 84 alusel mõisteti I.K. lt välja süüteoga saadud vara väärtusele vastav konfiskeerimisele kuuluv summa 201 300 eurot. Eelnimetatud kohtuotsusest nähtub, et vastutusotsuses kajastatud maksuvõlg on välja mõistetud riigituludesse. Kuna konfiskeerimise otsusega on hõlmatud vastutusotsuses kajastatud maksuvõlad, siis ei ole võimalik kaebaja suhtes teha topelt nõuet. Vastutusotsus on vastuolus PS §-ga 32 koosmõjus §-ga 11, mis ei võimalda isikult välja mõista samadel alustel topelt summasid. 4) Üle kuulamata on jäetud tunnistajatena R.R. ja I.K. .

9. MTA esitas 09.03.2015 vastuse apellatsioonkaebusele, milles ta palub jätta V.K. i apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 12.12.2014. a otsus tühistamata. Vastuse põhjendused: 1) Vaidlust ei ole selles, et puuduvad MKS § lg-s 6 nimetatud vastutusotsuse tegemist välistavad asjaolud - OÜ-l Intergate on maksuvõlg tekkinud, selle sissenõudmine ei ole aegunud ja maksuvõlga ei ole kustutatud. Vaidlust ei ole ka selles, et vastutusotsuse adressaat on V.K. ja tema solidaarne vastutus on arvestatud vaid ajavahemiku eest, mil ta oli maksuvõlgniku seaduslik esindaja. Väär on V.K. i soov kanda kogu vastutus I.K. le. Eluliselt ei ole usutav, et äriühingu pangakontole laekunud summad jäid V.K. ile märkamatuks. Õiguspäraselt käituv isik

5

oleks alusetute summade laekumise puhul pöördunud raha ülekandnud isiku poole selgituste saamiseks, kuid V.K. asus summasid enda tarbeks kasutama. Nii I.K. kui ka V.K. i kriminaalmenetluses tehtud lahendid iseloomustavad V.K. i süülist käitumist usutavalt. Käesoleval juhul on täidetud kõik ettevõtte juhatuse liikme vastutuse eeldused temalt maksuvõla sissenõudmisel. 2) Topeltmaksustamist ei ole toimunud. KarS § 83¹ lg-s 3 ja §-s 84 sätestatud konfiskeerimist ei saa käsitleda riikliku maksuna ning V.K. ei ole 15 500 eurot tasunud, seega majanduslikku topeltmaksustamist maksuõiguslikult ei teki. Vastutusotsuse tegemisel ei ole alust võtta arvesse konfiskeeritava summa kattuvust isiku solidaarse vastutusega, sest OÜ Intergate maksuvõlg vastutusotsuse tegemise ajal ei olnud ega ka ole käesoleval ajal tasutud. MTA täitis vastutusotsust tehes seadusest tulenevaid ülesandeid (MKS §-d 10 ja 11), juhindudes kehtivast maksuõigusest. V.K. i poolt vastutusotsuse projektile esitatud eriarvamusele on MTA andnud hinnangu vastutusotsuse p-s 7, seega on V.K. vastutusmenetluses ärakuulamisõiguse realiseerinud. MTA on kogunud piisavalt tõendeid ja oma uurimiskohustuse täitnud. Vastutusotsus on ka vajalikul määral põhjendatud. 3) V.K. pole halduskohtumenetluses R.R. tunnistajana ülekuulamise taotlust esitanud. Kaebaja on taotlenud tunnistajana kutsuda kohtusse P.K. , kuid põhjendust, milliseid asjas tähendust omavaid asjakohaseid tunnistusi võiks P.K. anda, kohtule ta ei esitanud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

10. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust.

11. Kaebaja leiab, et maksuhalduril puudus alus vastutusotsuses märgitud maksuvõla summas 24 131,72 eurot sissenõudmiseks, kuna OÜ-le Intergate koostatud 10.06.2011. a ja 28.06.2011. a maksuotsustega tasumiseks määratud summa kogumis on väiksem (15 500+900=16400 eurot). Ringkonnakohus kaebaja järeldusega ei nõustu.

12. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 32 järgi on maksuvõlg seaduse tähenduses maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress. MKS § 95 lg 1 sätestab, et tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse. Seega ei teki maksuvõlg konkreetse maksuotsuse alusel, vaid maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummast ja sellelt arvestatud intressist; maksuotsus on vaid haldusakt, millega tehakse kindlaks maksukohustuslase maksuvõlg. MKS § 96 lg 3 järgi näidatakse vastutusotsuses vastutuse kohaldamise alus ja maksusumma arvutamise metoodika ning määratakse maksusumma tasumise ja kõrvalkohustuste täitmise tähtaeg, mis ei või olla lühem kui 30 päeva, arvates otsuse kättetoimetamise päevast. Kui maksusumma on määratud maksuotsusega, mida ei ole vastutusotsuse adressaadile kätte toimetatud, lisatakse vastutusotsusele maksuotsuse ärakiri ja maksusumma arvutamise metoodikat vastutusotsuses ei näidata. Ka nimetatud sättest ei järeldu, et vastutusotsusega tasumiseks määratav maksusumma peaks tingimata vastama äriühingule koostatud maksuotsuse resolutsioonis tasumisele määratud summale.

13. Vastutusotsusega juhatuse liikmele tasumiseks määratud maksuvõlg võib maksuotsuses toodust erineda juba seetõttu, et maksuotsuse ja vastutusotsuse tegemise eeldused ei ole üks-üheselt kattuvad. MKS §-dest 92 ning 95 tuleneb, et maksuhaldur määrab maksuotsusega maksukohustuse suuruse: 1) kui deklaratsiooni ei ole esitatud seadusega ettenähtud tähtpäevaks, välja arvatud juhul, kui seadusega on sätestatud teisiti; 2) kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on

6

väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele; 3) kui maksukohustuslane on esitanud valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt arvutatud või tema esitatud andmete alusel arvutatud tagastamisele kuuluv maksusumma on suurem maksuseaduse kohaselt tagastamisele kuuluvast summast; 4) muudel seaduse või määrusega ettenähtud juhtudel. MKS § 96 lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 8 lg-st 1 tuleneb, et juhatuse liikme vastutuse eeldused temalt maksuvõla sissenõudmisel on järgmised: 1) juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi; 2) rikutud on kohustust tagada maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; 3) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (vt RKHK 31.10.2005. a otsus asjas nr. 3-3-1-41-05, p 12). Ühtlasi tuleneb MKS § 96 lg-st 5, et seaduse §-des 38-40 nimetatud isikutele võib teha vastutusotsuse alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist käesoleva seaduse § 130 lõike 1 punktis 6 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot.

14. Riigikohus on leidnud, et juhatuse liikme vastutuse üheks eelduseks on küll äriühingu maksuvõlg, kuid selle suurus tuvastatakse vastutusotsuses, kusjuures äriühingule eelnevalt tehtud maksuotsust võib kasutada tõendina vastutusotsuse motiveerimisel. Maksuhaldur võib vastutusotsuses viidata maksuotsuses tuvastatud asjaoludele või seal esitatud tõenditele. Vastutusotsuse adressaat ei pea vaidlustama maksuotsust, kui ta ei nõustu maksuotsuses tuvastatud äriühingu maksuvõla suurusega. Tal on õigus vaidlustada selles osas vastutusotsust. Maksuotsus kui kehtiv haldusakt on siduv üksnes äriühingule. Kui kohtud tühistavad vastutusotsuse põhjusel, et äriühingul puudub selline maksuvõlg, siis jääb äriühingule tehtud maksuotsus äriühingu suhtes jõusse, kuid juhatuse liige maksuotsusega määratud maksusumma eest ei vastuta (RKHK 12.12.2012. a otsus asjas nr 3-3-1-23-12, p 25). Eeltoodust tuleneb, et maksuotsuse resolutsioonis äriühingule tasumiseks määratud maksuvõla suurus ei ole maksuhaldurile juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse koostamisel siduv ning ka vastutusotsuse adressaat saab vastutusotsusega tasumiseks määratud maksuvõla suurusele vastu vaielda vaid väitega, et äriühingul maksuvõlga ei tekkinud või see oli vastutusotsuses märgitust väiksem, mitte aga väitega, et vastutusotsuses toodud maksuvõla suurus ei vasta maksuotsuse resolutsioonis toodule.

15. Ringkonnakohus leiab, et käesoleval juhul tuleb lugeda OÜ Intergate maksuvõlg vastutusotsuses märgitud suuruses tuvastatuks. Vastutusotsusest nähtuvalt tugines maksuhaldur OÜ-le Intergate koostatud 10.06.2011. a maksuotsusele nr 12.2-3/2347-2 (edaspidi ka maksuotsus 1) ja 28.06.2011. a maksuotsusele nr 12.2-3/2518-2 (edaspidi ka maksuotsus 2). Vaidlust ei ole selle üle, et maksuotsusega 1 nõuti äriühingult tagasi alusetult tagastatud maksusumma 15 500 eurot (tl 85). Maksuotsusega 2 määrati äriühingule tasumiseks käibemaks summas 900 eurot (tl 87). Vastustaja seletuse kohaselt laekus maksuotsusega 2 määratud maksuvõla katteks 20.05.2011 22,45 eurot, millest tulenevalt jäi määratud maksusummast tasumata 877,55 eurot (900-22,45=877,55) (tl 38). Maksuotsusega 2 määratud maksusummast tasumata jäänud osa vastutusotsusega sissenõudmise üle käesolevas asjas vaidlust ei ole, mistõttu ringkonnakohus vastava summa suurusel pikemalt ei peatu.

16. Maksuotsuse 1 osas möönab ringkonnakohus, et sellega maksuotsuse resolutsioonis tagasi nõutav maksusumma (15 500 eurot) erineb vastutusotsuses märgitust (23 254,17 eurot). Samas on kaebaja jätnud tähelepanuta, et maksuotsusega 1 määras maksuhaldur OÜ-le Intergate sisuliselt ka tasumiseks tulumaksu summas 31 005,56 eurot, sh nii veebruari, märtsi kui ka aprillikuu eest summas 7751,39 eurot (viidatud kolme kuu eest kokku 23 254,17 eurot) (mo lk 5, tl 85). Nimetatud summa ei kajastunud küll maksuotsuse resolutsioonis, kuid selleks puudus ringkonnakohtu hinnangul ka vajadus, kuna resolutsioonist nähtub äriühingu

7

maksudeklaratsioonides esitatud andmete korrigeerimine, mille tulemusena tekkis/taastus äriühingul varem deklareeritud tulumaksu tasumise kohustus. Maksuhaldur tuvastas nimelt, et OÜ Intergate deklareeris 02.05.2011, 12.05.2011 ja 13.05.2011 esitatud maksudeklaratsioonides TSD maksustamisperioodide veebruar kuni aprill 2011 (k.a.) kohta ebaõigeid andmeid, deklareerides real 25 maksustamisele kuulunud summa vähendamist summas 87 480 eurot ning selle tulemusena real 28 tagastatavat tulumaksu summas 23 254,17 eurot, mille tagastamiseks tal tegelikult õigust ei olnud (vt mo lk-d 1, 4; tl 84,84p). Viimati märgitud tagastamisele kuuluv summa kujunes täpsemalt äriühingu esitatud maksudeklaratsioonide alusel, milles oli märgitud maksustamisperioodide veebruar, märts ja aprill 2011 osas iga kuu puhul tagastamisele kuuluvaks tulumaksuks 7751,39 eurot (7751,39 + 7751,39 + 7751,39=23 254,17 eurot) (vt mo lk 5, tl 85).

17. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 54 lg 6 järgi on maksumaksjal sättes viidatud alustel õigus teha tulumaksu ümberarvutus ning nõuda enammakstud tulumaksu tagastamist. Vastavad ümberarvutused tehakse TuMS § 54 lg-s 2 nimetatud deklaratsioonis. Enammakstud tulumaksu tagastamine toimub maksukorralduse seaduses sätestatud korras. Käesoleval juhul tuvastas maksuhaldur, et varem deklareeritud maksustamisele kuulunud summade vähendamist ning tulumaksu ümberarvutamist õigustavad asjaolud puuduvad. Vastupidist kinnitavaid tõendeid ei esitanud kaebaja maksumenetluses ega ka kohtumenetluse käigus. Maksuotsuse 1 resolutsioonis vähendas maksuhaldur eeltoodust tulenevalt kaebaja maksudeklaratsioonide TSD lisas 6 nii deklareeritud maksustatava summa vähendamist kui ka tagastamisele kuuluvat tulumaksu. Seega oli OÜ Intergate maksuotsuse 1 tulemusena kohustatud tasuma maksustamisperioodide veebruar kuni aprill 2011 eest tulumaksu 23 254,17 eurot. Kuna maksudeklaratsioonide ajal oli äriühingu juhatuse liikmeks kaebaja (vo lk 3, tl 8), ei saa eitada ka kaebaja vastutust maksuvõla tekkimisel seoses maksudeklaratsioonides valeandmete esitamisega. Liites omavahel maksuotsuses 1 tuvastatud maksuvõla summas 23 254,17 eurot ning maksuotsuses 2 märgitud maksuvõla summas 877,55 eurot, saame tulemuseks vastutusotsusega kaebajalt nõutud 24 131,72 eurot (vt nõude kujunemise kohta ka vastutusotsuses toodud tabelit lk 9 (tl 11).

18. Kaebaja ei nõustu vastustaja ja halduskohtu hinnanguga kaebaja tahtluse osas ning leiab, et on tõendamata, et OÜ Intergate maksudeklaratsioonides ja tagastustaotlustes toimus valeandmete esitamine kaebaja teadmisel. Kaebaja leiab, et selline asjaolu on kriminaalasja materjalidega ümberlükatav. Kaebaja arvates on halduskohus tähelepanuta jätnud, et Tartu Maakohtu 05.03.2013. a otsusega on äriühingu raamatupidaja I.K. süüdi mõistetud selles, et ta esitas äriühingu nimel MTA-le teadvalt valeandmeid tagastusnõude tekitamise eesmärgil ning isik on omaks võtnud, et ta on kaebaja teadmata deklaratsioone esitanud ja muutnud.

19. Ringkonnakohus leiab, et vastustaja ja halduskohus on kaebaja tahtluse õigesti kindlaks teinud. Nagu ringkonnakohus eelnevalt märkis, on vastutusotsuse tegemise üheks eelduseks see, et äriühingu juhatuse liige on oma kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud (vt kohtuotsuse p 13). Vastutusotsuses asus maksuhaldur kaebaja poolt maksuhaldurile 27.11.2012 antud ütluste (tl 72), äriühingu ostnud R.R. poolt kriminaalasjas eeluurimise käigus antud ütluste (tl 98) ning Tartu Maakohtu 05.03.2013. a otsuses nr 1-13-941 (I.K. süüdistus karistusseadustiku (KarS) § 3892 lg 2 ja § 201 lg 2 p 1 järgi kokkuleppemenetluses) tuvastatu põhjal seisukohale, et OÜ Intergate maksudeklaratsioonides valeandmete esitamine toimus kaebaja juhatuse liikmeks oleku ajal kaebaja teadliku ja tahtliku tegevuse tulemusena (vo lk 7, tl 10). Vastutusotsuses leitakse, et kaebaja tegutses koostöös I.K. ning ebaõigete maksudeklaratsioonide esitamine oli kantud eesmärgist vähendada äriühingu maksukohustust ning suurendada seeläbi tagastusnõuete arvelt äriühingu likviidsete vahendite olemasolu (vo lk

8

8, tl 10p). Maksuhalduri seisukohaga on nõustunud ka halduskohus (vt halduskohtu otsuse p-d 23-24).

20. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtu eelviidatud seisukohaga ega pea HKMS § 201 lg 4 alusel vajalikuks halduskohtu põhjendusi korrata. HKMS § 61 lg 4 sätestab, et varasema jõustunud kohtulahendi põhjendustes tuvastatud asjaolusid hindab kohus kogumis teiste tõenditega. Ringkonnakohus märgib, et Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 23.02.2015. a otsusega kaebaja kriminaalasjas süüdistuses KarS § 3892 lg 1 järgi jättis Riigikohus muutmata Tartu Maakohtu 31.01.2014. a otsuse ja Tartu Ringkonnakohtu 05.05.2014. a otsuse osas, milles leidis tuvastamist, et 2011. a veebruari, märtsi ja aprilli TSD-deklaratsioonide esitamise ajal oli OÜ Intergate juhatuse liikmeks V.K. , kes andis juhiseid ja korraldusi, mille alusel I.K. esitas muu hulgas OÜ Intergate 2011. a veebruari, märtsi ja aprilli TSD-deklaratsioonides valeandmeid. Valeandmete esitamine oli kantud tagastusnõude tekitamise eesmärgist (RKKK 23.02.2015. a otsus asjas nr 3-1-1-62-14, p 1.2). Ka nimetatu kinnitab lisaks maksuhalduri kogutud tõenditele maksuhalduri ning halduskohtu järelduste õigsust. Seega ei ole ka kriminaalmenetluses tõendamist leidnud kaebaja väide, nagu oleks I.K. kaebaja teadmata TSD- deklaratsioone esitanud ja muutnud. Arvestades Riigikohtu poolt tuvastatut, ei oma I.K. ja R.R. tunnistajatena ülekuulamata jätmine asjas tähtsust. Kuna viidatud lahend on Riigikohtu kodulehelt kättesaadav, puudub vajadus apellatsioonkaebuse lisana esitatud Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 10.11.2014. a määruse asjas nr 3-1-1-62-14, millega anti kriminaalasi läbivaatamiseks Riigikohtu kriminaalkolleegiumi kogu koosseisule, asja materjalide juurde võtmiseks ning vastav tõend tuleb kaebajale tagastada.

21. Kaebaja arvates võib vastutusotsusega toimuda kaebaja topeltmaksustamine, kuna Tartu Maakohtu 05.03.2013. a otsusega kriminaalasjas nr 1-13-941 on I.K. lt välja mõistetud süüteoga saadud vara väärtusele vastav konfiskeerimisele kuuluv summa 201 300 eurot. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu. Riigikohtu halduskolleegiumi praktika kohaselt on majandusliku topeltmaksustamisega tegemist siis, kui maksustatakse sama majandustehingu tulemusi (nt äriühingu väljamakse ning selle saamine füüsilise isiku poolt) (vt RKHK 05.12.2005. a otsus asjas nr 3-3-1-56-05, p 13). Juriidiliselt võivad maksumaksjateks olla küll erinevad subjektid, kuid tegelikult maksustatakse ühte ja sama maksuobjekti mitu korda ning seetõttu avaldub maksukoormuse tegelik mõju mitmekordsena (RKHK 14.12.2012. a otsus asjas nr 3-3-1-33-12, p 19). Kuriteoga saadud vara konfiskeerimise eesmärk on vältida isiku rikastumist kuriteo toimepanemise tagajärjel. Seega ei ole tegemist MKS mõttes isiku maksustamisega. Riigikohtu kriminaalkolleegium on leidnud, et maksumenetluses esitatud nõude osaline kattumine kriminaalasjas konfiskeerituga ei ole konfiskeeritava summa vähendamise aluseks, kuna KarS § 831 lg 3 ega KarS § 84 ei näe ette õiguslikku alust konfiskeerimisest loobumiseks põhjusel, et eksisteerib n-ö konkureeriv avalik-õiguslik nõue, nt maksunõue vastutusotsuse näol, mida ei ole veel tasutud või sisse nõutud (RKKK 23.02.2015. a otsus asjas nr 3-1-1-62-14, p 16.2). Ringkonnakohus lisab, et sellist võimalust ei näe ette ka maksukorralduse seadus. Kui maksuhaldur jätaks äriühingu juhatuse liikmelt maksuvõla solidaarvastutuse korras vastutusotsusega sisse nõudmata paralleelselt toimuva kriminaalmenetluse tõttu põhjusel, et kriminaalmenetluses võidakse samalt isikult konfiskeerida maksukohustuse suurusele vastav summa, võiks maksuhaldur paljudel juhtudel vastutusotsuse koostamise võimaluse üldse minetada. Maksukorralduse seadus maksuhaldurile paralleelselt toimuvate menetluste korral vastutusotsuse koostamise edasilükkamist või selle koostamata jätmist ei võimalda.

22. Ringkonnakohus nõustub eeltoodust tulenevalt halduskohtu seisukohaga selles, et kriminaaltulu konfiskeerimine ning vastutusotsuse alusel maksuvõla tasumine ei ole käsitletavad ühe ja sama majandustehingu maksustamisena. Halduskohus leiab õigesti ka seda,

9

et I.K. lt konfiskeerimisele kuuluva vara väärtusele vastava summa väljamõistmine riigituludesse ei vähendanud OÜ Intergate maksukohustust, millest tulenevalt ei saanud väheneda ka kaebaja kui juhatuse liikme solidaarvastutus äriühingu maksuvõla tasumisel. Seega puudus maksuhalduril seaduslik alus vastutusotsuse koostamata jätmiseks. Käesolevas haldusasjas ei ole kinnitust leidnud ka see, et OÜ Intergate oleks maksuvõla tasunud. Seega ei saa rääkida ka vastutusotsuse tulemusena enammakse tekkimisest, kuna äriühingu maksuvõlg ei ole vähenenud ega ära langenud.

23. Eeltoodud põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tartu Halduskohtu 12.12.2014. a otsus muutmata. Poolte menetluskulud jäävad HKMS § 108 lg 1 alusel poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Madis Ernits /allkirjastatud digitaalselt/ Agu Timmi /allkirjastatud digitaalselt/ Tiina Pappel