3-13-757/53 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Ruth Plaks, Oliver Kask ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht 25.09.2015, Tallinn Haldusasja number 3-13-757 Haldusasi AL kaebus Maksuja Tolliameti 07.03.2013 vastutusotsuse nr 13-7/228-5 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – AL, volitatud esindaja Tiina Pill Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Jane Rõuk Vaidlustatud kohtulahendid Tallinna Halduskohtu 09.04.2014 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus AL apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine 15.09.2015

RESOLUTSIOON

1. Jätta AL apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 09.04.2014 otsus haldusasjas nr 3-13-757 muutmata.

2. Jätta poolte apellatsioonimenetluse kulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 26.10.2015, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-13-757 2(11) ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti (MTA) poolt koostati Gettone OÜ (alates 13.02.2013 Afrest Group OÜ) maksustamisperioodi 2011 detsember kontrollimise tulemusena 30.05.2012 maksuotsus nr 12.2-3/6251-20, millega vähendati deklareeritud käivet 83,63 eurot, käibemaksu 16,67 eurot ja sisendkäibemaksu 7895 eurot; jäeti rahuldamata tagastusnõue summas 7895 eurot; määrati tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 12 592,03 eurot, tulumaksu füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt 10 487,04 eurot, tööandja töötuskindlustusmakset 726,28 eurot, kindlustatu töötuskindlustuse makset 1452,56 eurot ja sotsiaalmaksu 16 789,45 eurot. Määratud maksusumma kokku 42 517,08 eurot.

2. Gettone OÜ esitas maksuotsuse peale 29.06.2012 vaide, mis jäeti MTA 09.08.2012 vaideotsusega nr 6-1/924-2 rahuldamata.

3. MTA 07.03.2013 vastutusotsusega nr 13-7/228-5 kohustati perioodil 02.06.2008- 19.07.2012 Gettone OÜ juhatuse liikmeks olnud AL tasuma Gettone OÜ maksuvõlg summas

42 517,08 eurot. 1) MTA 30.05.2012 maksuotsusega tuvastati Gettone OÜ poolt täitmata maksukohustus summas 42 517,08 eurot (12 592,03 + 29 941,72 - 16,67).

Gettone OÜ tasus SupremeMarket OÜ-le pangakonto kaudu 08.12.2011 kabiinmoodulite eest

30 000 eurot ning 16.12.2011 tööjõurendi eest 17 370 eurot (kokku 47 370 eurot). Supreme- Market OÜ nimel vormistatud arvetel näidatud kaupu ega teenuseid ei ole Gettone OÜ saanud. Seetõttu tuleb nimetatud väljamakseid käsitleda ettevõtlusega mitteseotud kuludena, mis kuuluvad maksustamisele tulumaksuga summas 12 592,03 eurot (47 370 x 21/79).

Gettone OÜ tegi pangakontolt 2011. a detsembris töötajatele väljamakseid kokku summas

39 835,39 eurot, kajastamata seda tuluja sotsiaalmaksu deklaratsioonil (TSD). Väljamaksete selgituseks on märgitud novembri palk ja päevarahad. Töötajate JM, AL ja AN seletuste kohaselt oli töö tegemise kohana kokku lepitud Bahama. Kuna töötajad ei täitnud oma tööülesandeid mujal, puudus Gettone OÜ-l vajadus töötajaid lähetada ning neile välislähetuse päevaraha maksta. Seega on kõik väljamaksed käsitletavad töötasuna, millelt kuulus tasumisele sotsiaalja tulumaksu ning töötuskindlustuse ja kohustusliku kogumispensioni makseid kogusummas 29 941,72 eurot. Maksuhalduril puudus võimalus Gettone OÜ poolt deklareeritud 20% määraga maksustatava käibe andmeid kontrollida, kuna äriühing ei esitanud kõiki arveid ega käibe konto väljavõtet. Seetõttu kuulus 2011. a detsembris deklareeritud käive vähendamisele 83,33 euro võrra ja tasumisele kuuluv käibemaks 16,67 euro võrra. 2) Maksuhalduri täitetoimingutega maksuvõla katteks rahalisi vahendeid laekunud ei ole. Gettone OÜ ei oma registervara.

3) SupremeMarket OÜ poolt fiktiivselt väljastatud dokumente kasutati teadlikult Gettone OÜ huvides mahaarvatava sisendkäibemaksu summa suurendamiseks ning ettevõtlusega mitteseotud kuludelt arvestatava tulumaksu vältimiseks. AL poolt raskest hooletusest tingitud juhatuse liikme kohustuste täitmata jätmise tulemusena on töötajatele tehtud väljamaksed osaliselt deklareerimata ning neilt maksud arvestamata ja tasumata.

4. AL esitas 08.04.2013 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 07.03.2013 vastutusotsuse tühistamiseks.

3-13-757 3(11) 1) MTA koostas 30.05.2012 Gettone OÜ suhtes maksuotsuse olukorras, kus haldusorganile oli teada, et ettevõtte juhatuse liige ei viibi Eestis ja ei oma seega mõistlikku võimalust kontrollaktile vastuväiteid esitada. Vaideotsuse edastas MTA kaebaja volitatud esindaja meilile alles 07.03.2013, püüdes sellise käitumisega vältida olukorda, et Gettone OÜ vaidlustab maksuotsuse halduskohtus ja saavutab esialgse õiguskaitse korras haldusakti täitmise peatamise, mis oleks välistanud võimaluse algatada AL suhtes vastutusmenetlus. Rikutud on MKS § 13 lg-t 1 ja § 14 lg-t 1.

2) Kabiinmoodulite tehing on reaalsuses toiminud ja MTA seisukoht antud arvete fiktiivsuse osas on ebaõige. Asja ostu-müügitehingu kehtivust ei mõjuta see, kas ostja saab ostetud asja enda valdusesse või mitte. Kui SupremeMarket OÜ müüs talle mittekuuluvat kaupa, on Gettone OÜ heauskne omanik. Vaidluse lahendamisel tuleb lähtuda sellest, et SupremeMarket OÜ müüs kabiinmoodulid Gettone OÜ-le, mõlemad tehinguosalised on tehingu toimumist kinnitanud ning kaup on reaalselt Gettone OÜ-le üle antud.

3) Vahendusteenus töötajate leidmiseks (kontaktide vahendamiseks) on reaalselt aset leidnud. Maksuhaldur kasutab mõisteid tööjõu rent ja töötajate vahendamine, kuid tegemist on kahe täiesti erineva teenusega ning tööjõu rendiga ei ole Gettone OÜ nimetatud perioodil olnud seotud. Maksuhaldur on teinud kolmandate isikute ja AL seletustest ebaõige järelduse, et SupremeMarket OÜ ei tegelenud Gettone OÜ-le tööjõu otsimisega ega ka vahendusega. MTA viitab vastutusotsuses, et kolmandate isikute seletused on vasturääkivad, samas ei ole MTA vasturääkivusi maksumenetluses kõrvaldanud. AL töötajate seletuste kohaselt on töötajad saanud tööle Gettone OÜ-sse tööjõu vahenduse kaudu. Nimetatud info vahenduse eest on Gettone OÜ-le arve esitatud ja selle eest on ka tasutud.

4) MTA ei ole töötajatele väljamakstud tasudelt maksude määramisel arvestanud, et töötajad töötasid Prantsusmaal ja olid töölähetuses Bahamal. MTA oleks pidanud kaaluma maksukohustuslase huve silmas pidades võimalust lasta tasuda vajalikud maksud Prantsusmaal, mis on ettevõtte jaoks soodsam. Sellele võimalusele MTA Gettone OÜ tähelepanu ei juhtinud, kuigi MKS-st tulenevalt on maksuhalduril kohustus välja selgitada ka maksu vähendamist tingivad asjaolud. Isegi Eesti seaduste järgi ei ole MTA Gettone OÜ maksustamisel piisava põhjalikkusega välja selgitanud töötajate töö tegemise asukohta ning töölähetuste asukohta. See on tinginud valesti maksustamise ka Eesti seaduste kohaselt. Töötajad on menetluses kinnitanud, et töölepingud on olemas, et nad töötasid Prantsusmaal ja käisid tegemas ajutisi tööülesandeid Bahamal. Bahamal töötamine on seega käsitatav töölähetusena. Seega ei ole võimalik maksustada töötajatele tehtud väljamakseid kogu ulatuses sotsiaalja tulumaksuga. Maksuhaldur on kogunud seletusi ainult kolmelt töötajalt, ülejäänud 18 töötaja osas on maksuhaldur jätnud asjaolud välja selgitamata.

5) Vastutusotsuse tegemise eeldused puuduvad, sest antud juhul on võimalik rahuldada nõue Gettone OÜ vara arvel. Gettone OÜ bilansi kohaselt (seisuga 16.07.2012) on ettevõttel nõudeid ostjate vastu kokku 246 413,54 eurot ning materiaalset põhivara kokku 515 699 euro eest. Nimetatud asjaolusid arvesse võttes ei saa teha järeldust, et tegemist on varatu ettevõttega ning maksuotsuse sundtäitmiseks puuduvad võimalused.

6) AL suhtes puudub õiguslik ja faktiline alus vastutusotsuse tegemiseks. AL ei ole tahtlikult ega ka raskest hooletusest rikkunud juhatuse liikme kohustusi. Kõik sellekohased MTA järeldused on meelevaldsed, eelduslikud ja motiveerimata.

7) Vastutusotsuses toodud vastutuse ulatus on ebaselge. MTA on arestinud Gettone OÜ arvelduskontod ning debiteerinud nimetatud kontolt kokku 12 710,04 eurot, milline laekumine aga

3-13-757 4(11) ei ole Gettone OÜ võlgnevuse saldos arvestatud. Seega on vale juba MTA poolt näidatud Gettone OÜ maksuvõla suurus. Samuti on MTA jätnud põhjendamata selle, kuidas tuleb AL-l vastutada kõikide maksuotsuses kajastatud tehingute osas. Maksuotsus baseerub kolmel tehingul: kabiinmoodulite ost; tööjõu vahendus; töötajate väljamaksetelt tasumisele kuuluvad maksud. MTA on toonud üldistavalt välja, et kõikide tehingute osas on tegemist hooletusega ja tahtlusega, kuid iga tehingu puhul tuleb eraldi hinnata juhatuse liikme hooletust või tahtlust.

5. MTA palus 31.05.2013 vastuses jätta kaebus rahuldamata. 1) Kaebaja etteheited on suunatud maksuotsusele ja maksumenetlusele, mis ei ole käesoleva vaidluse kontekstis asjakohased. Kui isik ei nõustu maksuotsuses tuvastatud äriühingu maksuvõla suurusega, on tal õigus vaidlustada selles osas vastutusotsust. Seega tuleb vastutusotsuse õiguspärasuse hindamisel analüüsida, kas maksuhaldur on maksuvõla vastutusotsuses õigesti tuvastanud. Kaebaja ei ole maksuhalduri poolt toodud järeldusi ümber lükanud.

2) Vastustaja ei nõustu siiski ka kaebaja etteheidetega, et maksuhaldur ei ole andnud kaebajale Gettone OÜ maksumenetluses võimalust oma seisukohtade esitamiseks ja nende tõendamiseks. Kontrollaktile eriarvamuse esitamise tähtaeg oli 22.05.2012. Kaebaja on märkinud, et viibis kuni 17.05.2012 välismaal, kuid ei ole ka pärast 17.05.2012 esitanud maksuhaldurile oma seisukohti ega taotlust eriarvamuse esitamise tähtaja pikendamiseks. Kaebaja esitas oma vastuväite kontrollaktile alles 29.06.2012 koos vaidega maksuotsusele. Siiski ei ole kaebaja ka siis esitanud oma väidete tõenduseks ühtegi tõendit. Seega on maksuhaldur taganud kaebajale ärakuulamisõiguse, kuid kaebaja on jätnud oma õiguse kasutamata.

3) Kaebaja poolt halduskohtule esitatud uued tõendid (sh töölepingud) tuleb jätta tähelepanuta (MKS § 102 lg 1 p 2). Kaebaja ei ole selgitanud, miks ei olnud võimalik esitada tõendeid juba maksumenetluses. Jättes olulised tõendid maksumenetluses esitamata, võtab maksukohustuslane kaasaaitamiskohustust rikkudes endale riski, et olulised tõendid jäävad arvesse võtmata.

4) Maksuhaldur on asunud maksumenetluses seisukohale, et kabiinmoodulite ostu-müügitehingut tegelikkuses toimunud ei ole. Vaidluse all ei ole kabiinmoodulite valduse üleminek, vaid omandi üleminek, mis ei ole kinnitust leidnud. Kaebaja ei ole maksumenetluses, vaidemenetluses ega ka kaebuses maksuhalduri seisukohti ümber lükanud.

5) Maksumenetluses tuvastati, et kõik neli töötajat on Gettone OÜ-sse tööle saanud ise läbi tutvuste ega tea SupremeMarket OÜ-st midagi. Erinevate mõistete kasutamine maksuhalduri poolt seondub asjaoluga, et kaebaja on ise rääkinud vahendusteenusest, samas kui arvele on märgitud tööjõu rent. Tööjõu vahenduse puhul on vahendustasu ühekordne summa. Kuivõrd käesoleval juhul on arvel kujunenud summa tunnihinde alusel, on arvel kajastatud info vastuolus kaebaja seisukohaga, mille kohaselt oli teenuse sisuks töötajate vahendus, mitte rent. Samuti ei tundu eluliselt usutav, et Gettone OÜ maksis töötajatele töötasu ja lisaks 17 370 eurot nelja töötaja leidmise eest. Üks töötaja töötas Gettone OÜ-s ka 5 aastat varem ning ükski töötajatest SupremeMarket OÜ-ga kokku puutunud ei ole. Kaebaja ei esitanud maksumenetluses maksuhaldurile ühtegi lepingut ning ka kohtumenetluses on esitatud üksnes viie töötaja töölepingud, mille osas on vastustajal tekkinud kahtlus, et lepingud on kas tagantjärgi koostatud või on neid enne kohtule esitamist muudetud.

6) Maksumenetluses on töötajad kinnitanud, et käisid Bahamal laevu ehitamas ning Prantsusmaal töötamist ei ole neist ükski kinnitanud. Kaebaja ei ole maksumenetluses esitanud ühtegi töölepingut, mis kinnitaks kaebaja väiteid töötajate töötamise kohta Prantsusmaal, samuti ei kinnita kaebaja väidet ükski teine maksumenetluses kogutud tõend. Põhjendatuks ei saa pidada

3-13-757 5(11) kaebaja ettepanekut, mille kohaselt peaks maksuhaldur ja kohus vastutusotsuse tühistamisel arvesse võtma kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud töölepinguid (MKS § 102 lg 1).

7) Maksuhaldur on vastutusmenetluse käigus kontrollinud erinevatest registritest Gettone OÜ varalist seisu ning on tuvastanud, et Gettone OÜ-l puudub vara, mille arvelt äriühingu maksuvõlga täita. Gettone OÜ bilansist nähtub, et kogu põhivarast 487 782 eurot moodustavad ettemaksud, seega tegelikkuses reaalne vara puudub. Reaalne materiaalne põhivara on 27 917 eurot, kuid nagu maksuhaldur vastutusotsuses märkis, ei õnnestunud vara asukohta ning olemust tuvastada.

8) AL oli 02.03.2012 seletustest nähtuvalt isikuks, kes tegi tehinguid Gettone OÜ nimel. Deklaratsiooni allkirjastades kinnitab allkirja andja deklaratsioonis sisalduvate andmete õigsust ja võtab selle eest vastutuse. Tegelikkuses mittetoimunud tehingute deklareerimisel maksukohustuse vähendamise eesmärgil saab tegemist olla üksnes tahtliku maksude tasumisest kõrvalehoidumisega. Lisaks on vastutusotsuses välja toodud AL süü seoses Gettone OÜ arvelduskontolt töötajatele väljamaksete tegemisega. Arvelduskontolt on tehtud töötajatele väljamaksed selgitusega „novembri palk ja päevarahad“, kuid kuna töötajate seletustest nähtuvalt käisid nad tööd tegemas üksnes Bahamal, puudus alus lähetuse vormistamiseks ja päevarahade maksmiseks. Seega on AL tegutsenud raske hooletusega.

9) Lisaks 28.05.2012 maksuotsusele on maksuhaldur koostanud Gettone OÜ-le maksuotsuse ka 22.05.2012 summas 22 825,25 eurot ning kaebaja poolt nimetatud summa (12 710,04 eurot) on läinud 22.05.2012 maksuotsuse katteks. Seega on käesoleval juhul vastutusotsusega nõutud maksuvõla suurus õige.

10) Kaebaja ei ole tulumaksu määramise õigusvastasuse osas ühtegi sisulist etteheidet esitanud.

6. Tallinna Halduskohus jättis 09.04.2014 otsusega kaebuse rahuldamata. 1) Käesolevas asjas on vaidlustatud vastutusotsus. Sõltumata sellest, kas halduskohus tühistab vastutusotsuse või jätab selle kehtima, ei mõjuta see kuidagi Gettone OÜ-le tehtud maksuotsuse ja vaideotsuse kehtivust. Seega kaebaja väited seonduvalt maksuja vaidemenetlusega jäävad tähelepanuta. Samas nõustub kohus vastustajaga, et MTA ei ole rikkunud ei uurimispõhimõtet, selgitamiskohustust ega äriühingu kui menetlusosalise ärakuulamisõigust. 2) MKS § 10 lg-st 3, §-st 11, §-st 12, § 59 lg-st 1 ja §-st 82 tulenevalt on maksuhaldurile antud suur kaalutlusruum. Ühelgi tõendil ei saa olla ettemääratud jõudu, vaid maksuhaldur peab hindama kõiki asjas kogutud tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses. Nähtuvalt maksuotsusest ja vastutusotsusest ongi maksuhaldur nii toiminud. Ülalmärgitud sätteid arvestades ei pidanud maksuhaldur kõikidelt töötajatelt seletusi võtma, kuna muudest tõenditest ilmneb, et ülejäänud töötajad ei oleks saanud anda teistsuguseid seletusi lähetuse kohta võrreldes nende isikutega, kellelt on maksuhaldur menetluse käigus seletused juba võtnud (JM, AL, AN ja RK). 3) Vastutusotsuse küsimustes on välja kujunenud selge kohtupraktika (vt Riigikohtu otsus nr 3-3-1-41-05). Vastutusotsuse motiveerimiskohustuse täitmist tuleb käsitleda koostoimes maksuotsuse põhistusega. Vastutusotsus vastab nii haldusmenetluse seaduse (HMS) §-dele 55-57 kui ka MKS-s sätestatud spetsiifilistele nõuetele ning on piisaval määral nii õiguslikult kui ka faktiliselt motiveeritud. Seega on vastutusotsus formaalselt õiguspärane. 4) Gettone OÜ ega AL ei ole esitanud maksumenetluses, vaidemenetluses, vastutusotsuse andmise menetluses ega kohtumenetluses niisuguseid tõendeid, mis maksuotsuses ja vastutus-

3-13-757 6(11) otsuses esitatud maksuhalduri hinnangud (sh põhjendatud kahtlused) ja järeldused ümber lükkaks. Samuti nõustus kohus MTA seisukohtadega AL poolt alles kohtumenetluses kohtule esitatud tõendite lubatavuse, usaldusväärsuse ja asjassepuutuvuse küsimuses. Seetõttu ei mõjuta need vastutusotsuse andmise õiguspärasust. Kokkuvõtlikult ei ole kaebaja suutnud tõendada, et maksusumma määrati valesti. Vastutusotsus on ka materiaalselt õiguspärane haldusakt, mis sellisena ei saa rikkuda kaebaja subjektiivseid õigusi ning seetõttu puudub vastutusotsuse tühistamiseks alus.

5) Ebaõige on kaebaja väide, et kabiinmoodulite tehing on reaalsuses toimunud ja MTA seisukoht antud arve fiktiivsuse osas on ebaõige. Vastustaja on õigesti tõdenud, et üksnes arve ja selle tasumine ning asjassepuutuvate isikute (keda maksuhaldur kahtlustab maksupettuses osalemises) suulised kinnitused tehingute väidetava toimumise kohta ei saa olla piisavaks tõendiks sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, kui muud tõendid tehingu tegelikku toimumist ei kinnita. Kuigi kaebaja hinnangul tõendavad kabiinmoodulite tehingu toimumist kaebusele lisatud dokumendid (kabiinmoodulite ostu-müügileping, asjasse puutuvate isikute seletuskirjad, konteinerite laadimisakt ja kauba lahtivõtmise akt), siis reaalselt selliseid dokumente koos kaebusega ei esitatud.

Samamoodi on MTA õigesti järeldanud, et tööjõu renti ega vahendamist Supreme- Market OÜ ja Gettone OÜ vahel ei toimunud, vaatamata arve olemasolule ning asjassepuutuvate isikute vastavale kinnitusele. Vastustaja on analüüsinud kõiki asjas esitatud/kogutud tõendeid ja toonud oma sellekohased järeldused põhjalikult nii maksuotsuses kui ka vastutusotsuses. Vastustaja on toonud välja vasturääkivused ja ebaloogilisuse/ebausutavuse isikute seletustes jm tõendites, mis viitavad selgelt tehingute mittetoimumisele isikute poolt väidetud ja arvetes kajastatud viisil.

Kohatu on AL poolt maksuhalduri süüdistamine mõistete „tööjõu rent“ ja „töötajate vahendamine“ segiajamises ja vaheldumisi kasutamises, kuna see on tingitud just kaebaja sõnakasutusest. Ka need asjaolud, kuidas on arvel kajastatud teenust, kuidas seda on selgitanud väidetavate tehingupartnerite esindusõiguslikud isikud ja kuidas on tegelikult toimunud töötajate saamine ja nende tasustamine, näitavad kogumis selgelt, et reaalselt ei toimunud ei tööjõu renti ega töötajate vahendamist/töötajate kontaktide vahendamist/tööjõu andmete ostu ega muud kaebaja väidetud tehingut.

Vastustaja on veenvalt näidanud, millel põhineb põhjendatud kahtlus Gettone OÜ ja järelikult ka tema ainukese juhatuse liikme AL maksupettuses osalemises. Eeltoodut toetab asjakohane kohtupraktika (Riigikohtu otsused haldusasjades nr 3-3-1-34-07, 3-3-1-62-06, 3-3-1-57-08, 3-3-1-52-09, 3-3-1-23-09, 3-3-1-54-01).

6) Juhatuse liikme vastutuse eeldused on täidetud ning MKS § 96 lg-s 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid ei esine. Vastustaja on teinud katseid Gettone OÜ maksuvõla sundtäitmiseks, kuid tuvastanud, et nõuet ei ole võimalik rahuldada Gettone OÜ vara arvel. Maksuhaldur on näidanud vastutusotsuses, milles seisneb AL poolne MKS § 8 lg-st 1 tulenevate kohustuste rikkumine. Vastustaja on eristanud selgelt, milliste toimingute puhul oli tegemist tahtlusega (väidetav teenuse ostmine ja kauba soetamine SupremeMarket OÜ-lt) ja millal raske hooletusega (füüsilistele isikutele teostatud väljamaksed, mida osaliselt ning õigusliku aluseta on loetud päevarahadeks). Selle tulemusena on MTA kokkuvõtteks õigesti tõdenud, et AL on süüliselt rikkunud MKS § 8 lg-s 1 nimetatud seadusliku esindaja kohustusi. Nimetatud tegevus viis maksunõude esitamiseni äriühingu vastu ja põhjustas Gettone OÜ maksuvõlgade tekkimise ning AL vastutab maksuvõla summas 42 517,08 eurot tasumise eest. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

7. AL palub 09.05.2014 apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada või saata asi uuesti menetlemiseks halduskohtule.

3-13-757 7(11) 1) Kaebaja viited maksuja vaidemenetlusele on ka vastutusotsuse vaidlustamise seisukohalt olulised, sest kaebaja oli sel ajal juhatuse liige ja just tema sai osaleda juhatuse liikmena maksuja vaidemenetluses. Asjaolu, et juhatuse liige on teinud endast kõik oleneva, et ebaseaduslik maksuotsus vaidlustada, näitab, et juhatuse liige on soovinud maksumenetluses saavutada õiget otsustust. Kaebaja viited maksumenetlusele on muu hulgas seotud etteheidetega, et maksumenetluses ei lahendatud maksuotsustele esitatud vaiet õiguspäraselt, sh tehti seda menetlustähtaegu rikkudes. Kohtu seisukoht, et maksumenetluse raames ei ole vastustaja rikkunud ei uurimispõhimõtet, selgitamiskohustust ega ka ärakuulamisõigust, on põhjendamata.

2) Ühest küljest leiab kohus, et maksuhalduri tegevus maksumenetluses ei oma käesolevas vaidluses tähendust, juhatuse liikme tegevus samal ajal aga on oluline. Kohtu seisukoht on seega vastuoluline. Vastutusotsuse tegemisel tuleb lisaks juhatuse liikme tegevusele (nt kaasaaitamiskohustus) hinnata ka maksuhalduri tegevust.

3) Gettone OÜ tegeles rahvusvahelise äriga ning seetõttu pidi juhatuse liige viibima vältimatult välismaal ja seega oli tal raskendatud maksumenetluses esitada dokumente ning infot. Kaebaja eeldas, et kogu maksumenetluses vajaliku info saab maksuhaldur ka kolmandatelt isikutelt. Juhul kui maksumenetluses jääb mõni dokument esitamata ja see esitatakse kohtumenetluses, siis ainuüksi see asjaolu ei saa olla vastutusotsuse tühistamata jätmise aluseks, kui esitatud dokumendist tulenevalt osutub maksuotsus siiski ebaõigeks.

4) Kohus ei andnud hinnangut kaebuses toodule, mille kohaselt peale kontrollakti saamist teatas kaebaja maksuhaldurile, et soovib täiendavat aega kontrollaktile vastamiseks, kuid seda talle ei võimaldatud. Kohtuotsus on selles osas põhjendamata, sest kohus ei ole võtnud seisukohta kaebuses toodud väidete ja asjaolude suhtes. Põhjendamata otsus on ebaseaduslik.

5) MKS § 14 lg-s 1 sätestatu ei kohusta küsima maksuhaldurilt teavet maksumenetluse kohta ning maksukohustuslase sellekohaste taotluste puudumine ei välista maksuhalduri uurimispõhimõtte täitmist ja selgituskohustuse täitmist.

6) Maksuhalduril lasus kohustus välja selgitada iga konkreetse töötajaga seonduvad töösuhte asjaolud. On selge, et küsitletud töötajad said anda ütlusi ainult enda töösuhte asjaolude osas. Nende töötajate osas, kellelt pole selgitusi küsitud, ei saa teha ka maksuotsust, sest selline maksuotsus ei põhine kogutud tõenditel, vaid maksuhalduri suval ja eeldustel.

7) Kohtuotsusest ei selgu, miks kohus leiab, et vaidlustatud haldusakt on motiveeritud. Kohus oleks pidanud analüüsima iga etteheidetava teo suhtes, kas see on vaadeldav raske hooletusena või tahtlusena ning põhjendama, miks kohus nii leiab. Nõustumine vastustaja motivatsiooniga ei ole vaadeldav kohtuotsuse põhjendamisena. Kohus ei ole otsuse tegemisel hinnanud ühtegi tõendit – ei neid, mis olid esitatud maksumenetluses ega ka neid, mida kaebaja esitas kohtumenetluses. Maksumenetluses kogutud tõendid kinnitavad kabiinmoodulite ostu-müügitehingu ja tööjõu kontaktide vahendamise tehingu reaalset toimumist. Kohtuotsusest ei nähtu, miks kohus ei nõustunud kaebuse esitaja sellekohase käsitlusega. Kui maksumenetluses esineb põhjendatud kahtlus, siis tuleb see maksumenetluses kõrvaldada, mitte aga sisustada maksuotsuse õiguspärasust olemasoleva põhjendatud kahtlusega.

8) Gettone OÜ bilansi järgi oli ettevõtte võõrandamisel varalisi vahendeid üle 550 000 euro. Maksuhaldur ei ole välja selgitanud, milles vara seisnes, kas see vara on alles, kas see oli alles enne vastutusotsuse tegemist ja kas sellele oleks võimalik sissenõuet pöörata. Seega on täitmata vastutusotsuse üks põhiline eeldus – sissenõuet pole saadud pöörata ettevõtte enda varale. Maksuhaldur on võtnud menetluses omaks, et antud vara koosseisu pole selgitatud ega püütud sellele sissenõuet pöörata. Kohtuotsusest ei nähtu seisukohavõttu sissenõude pööramise võimatuse küsimuses bilansijärgse vara osas.

3-13-757 8(11)

8. Maksuja Tolliamet palub 16.06.2014 vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata.

1) Kaebaja ei ole selgitanud, kuidas mõjutaksid väidetavad rikkumised Gettone OÜ suhtes läbi viidud menetlustes vastutusotsuse õiguspärasust.

2) Kohus on põhjalikult analüüsinud kaebaja seisukohti seoses maksuhalduripoolsete menetlusnõuete rikkumisega. Nõustuda ei saa etteheitega, justkui oleks kohtuotsus vastuoluline. Maksuhalduri uurimiskohustuse täitmist ei saa panna sõltuvusse maksukohustuslase poolsest kaasaaitamiskohustuse täitmisest, st kui maksukohustuslane jätab dokumendid esitamata ja maksuhalduril ei ole võimalik muul viisil nimetatud dokumente saada, oleks maksuhaldur jätnud justkui uurimiskohustuse täitmata.

3) Kaebaja vabandused seoses välismaal viibimisega ei ole maksukohustuslase kaasaaitamiskohustust välistavaks asjaoluks. Kaebajal oli piisavalt aega pärast välismaalt naasmist, et esitada eriarvamus või vähemalt paluda pikendada talle antud eriarvamuse esitamise tähtaega. Kaebaja ei taotlenud tähtaja pikendamist pärast kontrollakti saamist, vaid esitas vastuväited alles koos vaidega pärast seda, kui maksuhaldur oli väljastanud maksuotsuse.

4) Maksuhaldur ei pidanud kõikidelt töötajatelt seletuste võtmist vajalikuks. Eeltoodud seisukohaga on nõustunud ka halduskohus. Kuivõrd kaebaja ei ole selles osas ühtegi uut väidet esitanud, ei pea vastustaja vajalikuks oma seisukohti korrata.

5) Vastutusotsuses on selgelt välja toodud, millises osas on maksuhaldur heitnud kaebajale ette tahtlust ning millises osas rasket hooletust. Kohus võib motiveerida oma seisukohti ka üksnes vastustaja seisukohtadele viitamisega (HKMS § 165 lg 2).

6) Kaebaja on kahtluse alla seadnud üksnes haldusakti motivatsiooni, mida kohus on kohtuotsuses läbivalt analüüsinud. Muus osas kaebaja haldusakti formaalset õiguspärasust kahtluse alla seadnud ei ole.

7) Kaebaja esitatud tõendid ei anna alust asuda seisukohale, et maksusumma on määratud valesti ning lisaks ei saa tulenevalt MKS § 102 lg 1 p-st 2 pärast maksuotsuse välja andmist esitatud uued tõendid tuua endaga kaasa maksuotsuse tühistamist, kui nimetatud tõendite esitamata jätmine on tingitud kaebaja tahtlusest või vähemalt hooletusest. Kaebaja etteheide tõendite hindamata jätmise kohta on umbmäärane – kaebaja ei ole selgitanud, millised tõendid on kohus kaebaja hinnangul jätnud tähelepanuta.

8) Põhjendatud kahtluse näol on tegemist maksuhalduri kahtlusega, mis on leidnud maksumenetluses tuvastatud asjaolude pinnalt kinnitust. Maksumenetlusega ja maksuotsusega ei peagi tuvastama, et maksukohustuslane osales maksupettuses. Maksu määramiseks on oluline ära näidata, et maksukohustuslane ei ole kaupa või teenust arvel näidatud isikult saanud ning et maksukohustuslane sellest teadis või pidi teadma. Käesoleval juhul on maksuhaldur tuvastanud, et tehinguid Gettone OÜ ja SupremeMarket OÜ vahel ei ole toimunud, seega ei saanud nimetatud asjaolud olla AL-le kui ainsale Gettone OÜ juhatuse liikmele teadmata. Maksuhalduri kahtlused peab kõrvaldama kaebaja. Kaebaja ei ole suutnud kahtlusi kõrvaldada.

9) Kaebaja ei ole selgitanud, millised asjaolud jäid maksuhalduri poolt selgitamata ning milles täpselt MKS § 14 lg 1 rikkumine seisnes. MKS § 14 lg 1 kohustab maksuhaldurit andma maksukohustuslasele teavet üksnes siis, kui maksukohustuslane seda maksuhaldurilt taotleb. Olukorras, kus kaebaja möönab, et ei ole maksuhaldurilt teavet küsinud, on kaebaja viide MKS §

14 lg 1 rikkumisele asjakohatu. 10) Vastustaja on halduskohtus selgitanud sissenõudmistoimingute tegemisega seonduvat ega pea vajalikuks seda korrata.

3-13-757 9(11) RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Apellatsioonkaebuses kordab kaebaja halduskohtule esitatud seisukohti ning leiab, et halduskohus on jätnud kaebaja poolt esile toodud asjaolud hindamata või on hinnanud neid ebaõigesti. Ringkonnakohus kaebaja seisukohtadega ei nõustu ning leiab, et halduskohus on jätnud põhjendatult ja asjaolusid õigesti hinnates kaebuse rahuldamata.

10. Käesoleva vaidluse esemeks on MTA 07.03.2013 vastutusotsus, millega nõutakse kaebajalt, kes oli perioodil 02.06.2008-19.07.2012 Gettone OÜ ainsaks juhatuse liikmeks, Gettone OÜ maksustamisperioodi 2011 detsember maksukohustuse täitmist. Maksukohustuse tekkimise aluseks on asjaolu, et Gettone OÜ on teinud väljamakseid SupremeMarket OÜ arvete alusel kauba ja teenuse eest (kabiinmoodulite soetus ja tööjõurendi teenus), mida maksuhalduri hinnangul reaalselt saadud ei ole. Samuti on Gettone OÜ teinud töötajatele maksuvabasid töölähetuse väljamakseid, samas kui töölähetuse toimumine ei ole maksuhalduri hinnangul tõendatud.

11. Vastutusotsusega tuvastatakse ühe isiku (juhatuse liikme) vastutus teise isiku (juriidilisest isikust maksukohustuslase) täitmata maksukohustuse eest (MKS § 40). Juhatuse liikme vastutuse materiaalsed eeldused on kohtupraktikast (Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-37-13 p 12) ning MKS § 8 lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 96 lg-st 1 tulenevalt järgmised: juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi (süü küsimus); rikutud on kohustust tagada MKS- st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (põhjusliku seose küsimus). Samuti tuleb kontrollida, kas täidetud on muud formaalsed vastutuse eeldused. Viimaste hulka kuuluvad juhatuse liikmelt nõutava maksuvõla olemasolu, samuti MKS § 96 lg-s 5 nimetatud asjaolude kontrollimine (aegumine ning maksuvõla nõudmine esmajärjekorras võlgnikult endalt).

12. Gettone OÜ maksuvõlg, mida kaebajalt sisse nõutakse, on tuvastatud MTA 30.05.2012 maksuotsusega nr 12.2-3/6251-20. Olgugi et maksuotsus on jõustunud, on see siduv üksnes äriühingule. Juhatuse liikme vastutuse eeldusena tuleb äriühingu maksuvõla suurus tuvastada iseseisvalt vastutusotsuses (äriühingule eelnevalt tehtud maksuotsust võib kasutada tõendina vastutusotsuse motiveerimisel). Seega oli kaebajal õigus esitada vastutusmenetluse raames kõik vastuväited maksuvõla olemasolule, mida kaebaja hinnangul Gettone OÜ maksumenetluses ja sellele järgnenud vaidemenetluses arvesse ei võetud. Järelikult ei seondu kaebaja etteheited seoses maksuja vaidemenetluse nõuetekohase läbiviimisega käesoleva vaidluse esemeks oleva vastutusotsuse õiguspärasusega. Käesolevas asjas tuleb hinnata uurimisja selgitamiskohustuse ning ärakuulamise kohustuse järgimist vastutusmenetluses, mitte sellele eelnenud menetlustes.

13. Gettone OÜ poolt 2011. a detsembris tehtud väljamaksete (SupremeMarket OÜ arvete alusel tehtud väljamaksed ning töötajatele tehtud lähetustasu väljamaksed) käsitlemine maksuvabade väljamaksetena on toimunud Gettone OÜ initsiatiivil, st selliselt on Gettone OÜ kajastanud väljamakseid enda raamatupidamises ja maksuhaldurile esitatud deklaratsioonides. Äriühingu initsiatiivil rakendatud maksuvabastuse õigsuse kontrollimisel on põhjendatud eeldada maksukohustuslase (tema seadusliku esindaja) poolt igakülgse kaasaaitamiskohustuse täitmist. Jättes maksuvabastuse aluseks olevad asjaolud maksuhaldurile tõendamata, tuleb lugeda maksukohustuse tuvastamist maksuhalduri poolt põhjendatuks. Maksuhalduril puudub piiramatu kohustus koguda kolmandatelt isikutelt sellist teavet, mis peab olemas olema maksukohustuslasel endal, kes on maksuvabastust rakendanud. Kaasaaitamiskohustuse puuduliku täitmise või kogutud tõendite puudulikkuse korral lähtutakse maksumenetluses põhjendatud kahtlusest, et maksuvabastuse alust ei esine.

3-13-757 10(11)

14. Ringkonnakohus leiab sarnaselt halduskohtule, et vastutusmenetluse raames on tuvastatud põhjendatud kahtlus SupremeMarket OÜ arvetel kajastatud tehingute, samuti Gettone OÜ töötajate töölähetuse mittetoimumise osas. Kabiinmoodulite soetuse ja tööjõurendi osas leiab kaebaja, et tehingute toimumist kinnitavad tehingute kohta vormistatud dokumendid ning tehinguosaliste kinnitused. Halduskohus on põhjendatult leidnud, et viidatud asjaolud ei ole piisavad, kui muud tõendid tehingu tegelikku toimumist ei kinnita. Tehingute mittetoimumisele viitavad käesoleval juhul tehinguosaliste vastuolulised kirjeldused tehingu detailide osas, mis ei ole samades sündmustes väidetavalt osalenud isikute puhul mõistlikult selgitatav.

Näiteks kirjeldavad ostja ja müüja esindaja oluliselt erinevalt kabiinmoodulite mõõtmeid ning seda, kes kellega tehingu raames suhtles. Samuti on vastuolulised ütlused selle kohta, kuidas leiti renditöötajad ning väidetavalt vahendatud töötajate kirjeldus ei lange kokku reaalsete Gettone OÜ töötajatega. Lisaks puuduvad tehingu osapooltest sõltumatud tõendid, mis tehingute toimumist kinnitaksid. Näiteks ei kinnita Rossi Sepaäri OÜ juhatuse liige kaebaja väidet, et kabiinmooduleid transporditi koos Rossi Sepaäri OÜ kaubaga, samuti ei kinnita Gettone OÜ töötajad tööjõurenditeenuse vahendusel Gettone OÜ-sse tööle asumist (vastutusotsuse lk 3-4).

Töölähetus tähendab töötaja lähetamist tööülesannete täitmiseks väljapoole töölepinguga ettenähtud töö tegemise kohta. Gettone OÜ töötajad on kinnitanud, et nende töö tegemise kohaks oli Bahama, mitte ei toimunud sinna lähetamist Prantsusmaalt. Olgugi et maksumenetluses küsitleti 3 töötajat 18-st, ei saa lugeda määravaks töötajate arvu, kes lähetust eitavad, vaid esmajärjekorras peab maksuvaba lähetustasu maksja tõendama lähetuse toimumist. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, mis töölähetust kinnitaksid (näiteks reisidokumendid vms).

Kolme töötaja seletused üksnes kinnitavad lähetuse mittetoimumise järeldust. Kaebaja poolt halduskohtus esitatud töölepingud (III kd, tl 28-58), kus on töö tegemise põhikohaks märgitud Prantsusmaa, ei ole MKS § 102 lg 1 p-st 2 tulenevalt arvestatavateks tõenditeks, samuti ei saa ainuüksi töölepingusse ühe või teise töö tegemise koha märkimine tõendada faktilist lähetuse toimumist. Kaebaja ei ole esitanud vastutusmenetluses selgitusi või tõendeid, mis maksuhalduri põhjendatud kahtlused ümber lükkaks. Asja materjalidest ei nähtu seejuures, et kaebajale oleks vastutusmenetluses ebapiisavalt tagatud ärakuulamisõigus või selgituste saamise õigus.

Seega puudub alus järeldada, et rikutud oleks uurimis-, ärakuulamisvõi selgitamispõhimõtet, mis võis kaasa tuua Gettone OÜ maksukohustuse alusetu tuvastamise.

15. Lisaks maksuvõla olemasolu küsimusele leiab kaebaja, et tuvastamata on kaebaja süü ning täitmata on vastutusotsuse tegemise eeldus, mille kohaselt tuleb sissenõue pöörata esmajärjekorras võlgniku enda varale.

16. Ringkonnakohtu hinnangul on halduskohus selgelt ja jälgitavalt analüüsinud kaebaja süü küsimust nii SupremeMarket OÜ nimel vormistatud tehingute kui töölähetusega seonduvalt. Halduskohus on põhjendatult leidnud, et äriühingust väljamaksete tegemine arvete alusel, millel kajastatud tehinguid ei ole tegelikkuses toimunud, saab olla üksnes tahtlik tegevus, mille eesmärgiks on ebaseaduslik maksueelise saamine (maksukohustuse varjamine). Arvestades, et kaebaja oli ainuke Gettone OÜ juhatuse liige ning osales enda kinnitusel isiklikult vastavates tehingutes, siis tähendab see ühtlasi kaebaja poolt tahtlikku juhatuse liikme kohustuste (MKS § 8 lg 1) rikkumist, mis seisnes maksude väärarvutuse teadlikus deklareerimises. Maksuvabade lähetustasude maksmise näol on halduskohtu hinnangul tegemist vähemalt raske hooletusega. Nimetatust järeldub, et hoolas juhatuse liige oleks pidanud mõistma lähetuse regulatsiooni sisule ja eesmärgile vastava töölähetuse puudumist. Seega on kaebaja Gettone OÜ

3-13-757 11(11) majandustegevuse korraldajana rikkunud juhatuse liikme kohustusi (MKS § 8 lg 1), mis väljendus töötasule vastavatelt väljamaksetelt maksude ja maksete deklareerimata ja tasumata jätmises. Juhatuse liikme kohustuse rikkumise tõttu tekkis Gettone OÜ-l varjatud maksuvõlg, mille tasumiseks äriühingul maksukohustuse tuvastamise järgselt vahendid puudusid.

17. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et MKS § 96 lg-s 5 nimetatud eeldused vastutusotsuse tegemiseks on täidetud. Maksuhaldur on teinud päringud pankadesse ja kontrollinud registervara olemasolu. Sissenõudmistoimingute raames ei ole tuvastatud maksukohustuse täitmiseks vajalike vahendite olemasolu Gettone OÜ-l. Kaebaja ei ole arusaadavalt selgitanud, milles väljendub tema hinnangul Gettone OÜ 16.07.2012 bilansis kajastatud põhivara (pikaajalised investeeringud summas 40 000 eurot ning ettemaksed materiaalse põhivara eest / liisingu alusel soetatud vara kulum 487 782,33 eurot) likviidsus ja selles osas teostamata jäänud maksuhalduri sissenõudmistoimingud. Arvestades, et kaebaja oli Gettone OÜ juhatuse liige kuni 19.07.2012, võib eeldada kaebaja võimet seda põhjendada. Seega puudub alus asuda seisukohale, et Gettone OÜ vara arvelt on olnud võimalik täita kaebajalt nõutavat maksukohustust.

18. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu otsus jääb muutmata, jäävad kaebaja menetluskulud (apellatsioonimenetluses 2514 eurot, kulu on kantud) HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka vastustaja menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ /allkirjastatud digitaalselt/ /allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

Ruth Plaks

Virgo Saarmets