3-13-1667/58 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Ruth

Plaks

Otsuse tegemise aeg ja koht

19.06.2015, Tallinn

Haldusasja number

3-13-1667

Haldusasi

OÜ Baltiautotrans kaebus Maksu- ja Tolliameti

09.05.2013

maksuotsuse

nr

12.2-3/4517-22

tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – OÜ Baltiautotrans, volitatud esindaja Meelis

Krautmann

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Meelis Rohtlaan

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 21.01.2014 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ Baltiautotrans apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

17.06.2015

RESOLUTSIOON

1. Jätta Tallinna Halduskohtu 21.01.2014 otsus haldusasjas nr 3-13-1667 muutmata ja

OÜ Baltiautotrans apellatsioonkaebus rahuldamata.

2. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 20.07.2015, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on

pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-13-1667

2(19)

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. OÜ

Baltiautotrans

kajastas

oma

2011.

aasta

augusti-

ja

septembrikuu

käibedeklaratsioonidel OÜ Pankrat nimel alumiiniumi (aluminium alloy) ning räni (silicon

metal) eest väljastatud arvete alusel 80 564,80+77 062,40 = 157 627,20 euro ulatuses

sisendkäibemaksu.

2. Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA) suurendas 09.05.2013 maksuotsusega nr 12.2-

3/4517-22 OÜ Baltiautotrans 2011. aasta augusti- ja septembrikuu 20% määraga

maksustatavat käivet (kauba ühendusesisest soetamist) vastavalt 397 484 euro ja 380 992 euro

võrra ning sellest tulenevalt käibemaksu vastavalt 79 496,80 ja 76 198,40 euro võrra.

Maksuotsusega vähendati sisendkäibemaksu vastavalt 1068 ja 864 euro võrra ning jäeti

vastavalt 80 564,80 ja 77 062,40 euro ulatuses rahuldamata OÜ Baltiautotrans poolt 2011.

aasta augusti- ja septembrikuus esitatud enammakstud käibemaksu tagastusnõuded. Lisaks

määras maksuhaldur OÜ-le Baltiautotrans 2174,43 euro suuruse tulumaksu ettevõtlusega

mitteseotud väljamaksetelt perioodil august 2011.

Maksuotsuses on asutud seisukohale, et OÜ Baltiautotrans ei soetanud OÜ Pankrat väljastatud

arvetel nimetatud kaupu mitte OÜ-lt Pankrat, vaid Läti äriühingutelt SIA Ostvesta, SIA IJV ja

SIA Alsimet, tehes seda nimetatud Läti äriühingute poolt OÜ-le EuroActive esitatud arvetel

kajastatud tingimustel. Maksuotsuses asuti seisukohale, et OÜ Baltiautotrans on teadlikult

kajastanud oma raamatupidamisarvestuses OÜ Pankrat nimel vormistatud arveid eesmärgiga

vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu ning teha maksuvabalt väljamakseid.

Maksuhaldur leidis, et OÜ Pankrat ning tema väidetav hankija OÜ EuroActive tegutsesid

kaupade tarneahelas fiktiivsete lülidena ning tegelikud tehingud tehti Läti äriühingute

väljastatud arvete alusel nende Läti äriühingute ja OÜ Baltiautotrans vahel. Seetõttu

suurendati maksuotsusega OÜ Baltiautotrans 20%-ga maksustatavat käivet Läti äriühingute

poolt OÜ-le EuroActive väljastatud arvete summade võrra ning suurendati vastavalt sellelt

käibelt pöördmaksustamise kaudu OÜ Baltiautotrans poolt tasumisele kuuluva käibemaksu

summat. Sisendkäibemaksu vähendati OÜ Pankrat arvetel kajastatud käibemaksusumma ning

Läti

äriühingute

arvete

alusel

arvestatud

sisendkäibemaksusumma

vahe

ulatuses.

Tulumaksuga maksustati OÜ Baltiautotrans poolt OÜ-le Pankrat tehtud väljamaksete ning

2011. aasta augustis kauba eest tegelikult SIA-le Ostvesta tasutud summade vahe.

Maksuotsust põhjendatakse kokkuvõtvalt järgmiste asjaoludega:

1)

OÜ Baltiautotrans juhatuse liige I P ja toonane töötaja N M (alates 23.09.2011

juhatuse liige) ning OÜ-de Pankrat ja EuroActive ainuosanik ja juhatuse liige O K olid

omavahel tuttavad. Need isikud tundsid ka kõik J M it (N M i isa). OÜ-d Baltiautotrans,

Pankrat ja EuroActive tegutsesid sarnasel tegevusalal ning nende kontorid ja laod asusid

samal aadressil (Nisu 2, Tallinn);

2)

OÜ-lt Baltiautotrans OÜ-le Pankrat üle kantud summad kanti edasi J M i kontrolli all

oleva OÜ IRES Account arveldusarvele. J M on varem tegelenud kaupade väidetava

vahendamisega variäriühingute kaudu ning osales ka praegusel juhul teadlikult metalli

soetusahelasse kuuluvate äriühingute tegevuses;

3-13-1667

3(19)

3)

OÜ Baltiautotrans tellimiskirjad OÜ-le Pankrat on vormistatud väga täpselt, järgides

kauba kohta SIA V Less Plus kvaliteedikontrolli poolt väljastatud sertifikaate, mis viitab

sellele, et tellimiskirjad koostati pärast kauba saabumist Lätist;

4)

OÜ-d EuroActive ja Pankrat pole kauba liikumise kohta koostanud muid dokumente

peale allkirjastamata arvete, samas puudub tehingutel OÜ EuroActive ja OÜ Pankrat vahel

majanduslik loogika. O K ei osanud seletada, milles tegelikkuses seisnes OÜ-le Baltiautotrans

vajaliku ostu organiseerimine;

5)

OÜ IRES Account arvelduskonto kasutamisega kaob seos OÜ-de Pankrat ja EuroActive

rahade liikumise ja ettevõtluse vahel. O K i seletus, et OÜ EuroActive kasutas OÜ IRES

Account kontot, kuna tema enda konto oli maksuhalduri poolt arestitud, ei ole tõene, sest

2011. aasta augustis ja septembris ei olnud OÜ EuroActive konto arestitud;

6)

asjaolu, et O K ei mäletanud, kas kaubaveod telliti Eesti või Läti äriühingutelt, samas

kui kriminaalmenetluses teostatud läbiotsimisel leiti O K i poja A K i juurest vaidlusalust

kaupa transportinud SIA Stronger rahvusvaheliste vedude saatelehtede (CMR-ide) blanketid,

viitab sellele, et O K tegelikult kauba transporti ei tellinud;

7)

kaupu vedanud autojuhtide kirjeldus kaupa vastu võtnud isiku kohta vastab N M i, mitte

aga O K i välimusele;

8)

erinevatele CMR-idele antud O K i allkirjad on erinevad, samuti ei maininud O K

kunagi, et ta oleks kaubakoormaid pildistanud, tehtud fotod esitas maksuhaldurile N M ;

9)

vaidlusaluse kauba vahendustasu oli OÜ EuroActive jaoks ebamõistlikult väike, mis

näitab, et OÜ EuroActive tegelikult kaupade transpordi korraldamisega ei tegelenud;

10) SIA V Less Plus kvaliteedisertifikaatidel on kauba tellijaks märgitud OÜ Baltiautotrans

ning saajaks erinevad Saksa äriühingud, mis viitab sellele, et OÜ Baltiautotrans tellis need ise,

mitte läbi OÜ EuroActive;

11) OÜ Baltiautotrans kauaaegsed töötajad O L (dispetšer) ja V I (autojuht) ei teadnud

midagi OÜ-dest Pankrat ja EuroActive ega tundnud O K i;

12) OÜ EuroActive töötajad I S ega S V ei teadnud midagi OÜ EuroActive

metallitehingutest Tallinnas Nisu 2 territooriumil;

13) Nisu 2 laopinna omaniku OÜ Registon töötaja A F selgitas, et Nisu 2 territooriumil

tegeles metallikoormate vastuvõtmisega ning andis talle nende liigutamiseks korraldusi N M

ning ta polnud kunagi näinud O K i koormaid vastu võtmas ega ära saatmas;

14) N M i sõnul veeti kaup Riiast Tallinna, sealt uuesti Riia kaudu Saksamaale või Leetu,

millisel juhul oleksid ühes kuus kauba Riiast Tallinna ja tagasi Riiga vedamisega seotud

kulud pidanud olema umbes 5400 eurot;

15) Saksamaa äriühing Deutsche Erz- und Metall-Union GmbH (edaspidi DEUMU) on

pidanud alumiiniumi ostmiseks läbirääkimisi SIA-ga V Less Pluss, leppides kokku

alumiiniumi hinna, mille järel suunati selle äriühingu esindaja aga OÜ Baltiautotrans poole;

16) O K on saanud 2011. aastal töötasu ka J M juhitud OÜ-st Montazmetall KM

(pankrotis), mis väidetavalt tegutses samuti Lätist metalli vahendamisega, kuid selline

vahendustegevus varasema kontrollimise tulemusel tõendamist ei leidnud;

17) SIA Alsimet väitel esitas neile räni tellimusi O K ning SIA Alsimet vahendas metalli,

mitte ei tootnud seda. O K aga väitis, et kaupa pakuti talle ning SIA Alsimet oli metalli

tootja. Pole välistatud, et O K tegutses OÜ Baltiautotrans nimel;

18) maksuhaldur on varasemates menetlustes tuvastanud OÜ-de EuroActive, Pankrat ja

IRES Account reaalse majandustegevuse puudumise.

3. OÜ Baltiautotrans esitas 09.05.2013 maksuotsuse nr 12.2-3/4517-22 peale vaide, mille

MTA 04.07.2013 vaideotsusega nr 6-1/1546-2 rahuldamata jättis.

4. OÜ Baltiautotrans palus Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuses MTA 09.05.2013

maksuotsus nr 12.2-3/4517-22 tühistada.

3-13-1667

4(19)

1) Maksuhalduri seisukoht, et tegelikult toimusid alumiiniumi ja räni müügitehingud kaebaja

ja Läti äriühingute vahel, ei tugine tõenditele. Kauba ühendusesisesest soetamisest kaebaja

poolt ei tekiks riigile täiendavat maksulaekumist ning seega ei oleks riigi maksutulude

seisukohast vahet, kas kauba müüjaks on OÜ Pankrat või Läti äriühingud. Euroopa Kohtu

otsustele kohtuasjades C174/08, C-465/03, C-317/94 ja C-408/98 viidates märgib kaebaja, et

neutraalse maksustamise põhimõttest tulenevalt peab käibemaksukohustuslasest ettevõtja

saama täielikult kustutada sisendkäibemaksu, mille maksukohustuslane tasus oma

maksustatud kaupade tootmiseks või teenuste osutamiseks ning lõpuks ei tohi käibemaks

jääda maksukohustuslase kanda.

2) Maksuotsusest ei nähtu, millisel õiguslikul alusel on maksuhaldur kaebaja ja OÜ Pankrat

vahelised tsiviilõiguslikud tehingud ümber kvalifitseerinud. Vaidlusaluses maksuotsuses ei ole

viidatud maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 83 lg-le 4 ega MKS §-le 84, samuti ei

ole tuvastatud kaebaja tahtlust saada maksueelist (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-67-09).

Maksuhaldur ei ole maksuotsuses tuvastanud kaebajapoolseid kuritarvitusi, mis oleksid

suunatud lubamatu maksueelise saamisele (Euroopa Kohtu otsused kohtuasjades nr C-255/02,

C-425/06, C-277/09 ja C-103/09). Kaebaja ei ole saanud õigusvastaselt mingisugust

maksusoodustust, kuna käibemaksu mahaarvamise õigus tekkis tal sellest, et ta soetas kauba

Eestis teiselt käibemaksukohustuslaselt ning kui käibemaksu mahaarvamise õigus sellises

olukorras puuduks, oleks see vastuolus käibemaksu põhiolemusega ning käibemaksu

kogumise meetodiga.

3) Kaebaja ei ole soetanud kaupu Läti äriühingutelt SIA Ostvesta, SIA IJV ega SIA Alsimet

ning vastavate lepinguliste suhete olemasolu kohta puuduvad mistahes tõendid. Samas

ignoreerib maksuhaldur tõendeid, mis kinnitavad majandustehingute toimumist nii, nagu need

kaebaja raamatupidamisarvestuses kajastuvad. Tõendid (sh OÜ EuroActive ja SIA Alsimet,

SIA IJV ning SIA Ostvesta vahel sõlmitud lepingud ja nende alusel esitatud arved, Läti

maksuhaldurilt saadud teave SIA IJV ja SIA Ostvesta kohta, vedajatelt võetud selgitused ja

vedude kohta koostatud CMR-id) kinnitavad, et OÜ EuroActive soetas kauba Läti

äriühingutelt ning müüs selle OÜ-le Pankrat, kes müüs kauba omakorda kaebajale.

4) Kaebajal endal ei olnud võimalik osta kaupa otse tootjalt SIA V Less Plus. Seda kinnitavad

SIA V Less Plus juhatuse liikme A P poolt kriminaalmenetluses antud ütlused, mille kohaselt

SIA V Less Plus ei müünud kaupa kõikidele soovijatele, vaid tegi seda edasimüüjate SIA

Ostvesta ja SIA IJV kaudu, kes müüsid kaupa OÜ-le EuroActive. J M i poolt

kriminaalmenetluses antud ütlustest, Läti äriregistri andmetest ning SIA V Less Plus

raamatupidamisdokumentidest nähtub, et J M i ja O K iga seotud Läti äriühingud SIA MF

Metals ja SIA Baltrum müüsid SIA-le V Less Plus alumiiniumi vanametalli. Selle vanametalli

ümbertöötlemisel saadi alumiiniumi kangid, mida SIA V Less Plus oli valmis parematel

tingimustel müüma oma vahendajate kaudu OÜ-le EuroActive. SIA V Less Plus ei tasunud

vanametalli eest kohe, vaid hiljem ning võimaldas ka OÜ-le EuroActive kauba eest tasumisel

pikemat maksetähtaega. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebajal oleks olnud võimalik

soetada kaup samadel tingimustel (hind, maksetingimused, tarnemaht jne) nagu seda tegi OÜ

EuroActive.

5) Kauba kvaliteedisertifikaate kaebaja ümber ei teinud, ent talle oli oluline, et neil oleks

kauba müüjana tema nimi, et kauba ostjad ei saaks teada, kellelt tema kaupa soetab. Kaebaja

ei tea, kes korraldas sertifikaatidel andmete muutmise, ent tema sai soovitud andmetega

sertifikaadid O K ilt.

6) O K selgitas maksuhaldurile, et tehingute tegemine OÜ Pankrat kaudu oli tingitud sellest,

et kaebaja juhatuse liige I P ei olnud nõus tehinguid tegema probleemse OÜ-ga EuroActive,

3-13-1667

5(19)

samas olid just viimasel lepingulised suhted Läti äriühingutega. Lisaks selgitas O K , et OÜ

EuroActive rentis arvelduskontot OÜ-lt IRES Account, kuna varasematel perioodidel

tekkinud maksuvõla sundtäitmine pärssis OÜ EuroActive majandustegevust. OÜ IRES

Account pangakonto väljatrükilt nähtub, et SIA-le Ostvesta ja SIA-le IJV on OÜ-le

EuroActive müüdud kauba eest tasutud.

7) On tavapärane, et vahendustehingute puhul ei laadita kaupa igas tehingu lülis ümber ega

ladustata kuhugi ning tavapärane on ka see, et üks ahelas osalev ühing ostab kauba teiselt n.ö

auto peal ehk enne mahalaadimist. Tõendid kinnitavad, et OÜ Pankrat andis kauba üle OÜ-le

Baltiautotrans Nisu 2 laos või territooriumil, kusjuures kauba mahalaadimist korraldas OÜ

Pankrat, kellele vastava lepingu alusel osutas mahalaadimise teenust OÜ Registon. Sellise

lepingu olemasolu kinnitasid ka OÜ Registon juhatuse liige I P ning töötaja A F. O K selgitas

oma koostööd SIA-ga V Less Plus, vajalike kvaliteedisertifikaatide saamist ja seda, kuidas ta

ise muutis neil andmeid kooskõlastatult SIA-ga V Less Plus.

8) Kaebaja ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et vahendus ei olnud OÜ-le EuroActive ja

OÜ Pankrat tulus, kuna kahe kuu jooksul pidi OÜ EuroActive kandma vaid ühe

transpordikulu. Asjakohatu on ka maksuhalduri tähelepanek, et O K ei mäletanud, kas ta tellis

transpordi Eesti või Läti äriühingult, sest ühe veo tegija mäletamist ei saagi erinevate

tegevustega koormatud ettevõtte juhilt eeldada. Maksuhalduri arvamus, et O K võis tegutseda

Läti äriühingutega tehinguid tehes kaebaja nimel, ei tugine ühelegi tõendile.

9) Asjaolust, et isikud teineteist tundsid, ei järeldu automaatselt, et N M teadis, et metalli

tegelikkuses OÜ-de Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive vahel ei müüdudki. Maksuhaldur ei

ole tõendanud müügitehingute mittetoimumist. Põhjendamatu on ka maksuhalduri väide, et

OÜ-de Pankrat ja EuroActive vahel vormistati üksnes arved. Mingite täiendavate

dokumentide vormistamine polnud vajalik, kuna kaup toimetati ostja asukohta ning paigutati

kaebaja lattu, selle vastuvõtmisel veenduti kauba olemasolus ja koguste vastavuses. OÜ-d

EuroActive ja Pankrat olid vaidlusaluste tehingute tegemise ajal käibemaksukohustuslased

ning maksuhaldur pole põhjendanud ettevõtluse puudumist.

10) A K i (O K i poeg) juurest läbiotsimisel SIA Stronger CMR tühjade blankettide leidmisel

ei ole tähtsust, kuna maksuhaldur ei ole tuvastanud ühtegi kuritarvitust seoses nende

blankettidega, samuti pole tuvastatud, et kaupade vedu ei ole toimunud või kaup ei ole

jõudnud sihtkohta. Maksuhalduri väide, et kauba võttis vastu N M i tunnustele vastav mees, ei

välista seda, et sellele kirjeldusele võib vastata keegi teine, nt A K .

11) Kaebaja pidas DEUMU esindajaga läbirääkimisi, kuid väide, et SIA V Less Plus suunas

DEUMU tegema tehingut Baltiautotrans OÜ-ga, on pigem ebatäpne, sest sellist kokkulepet ei

olnud.

12) Kaebajale tulumaksu määramine on põhjendamatu. Arvel müüja andmete muutmine ei saa

suurendada kaebaja maksukohustust, sest kulu on tekkinud kauba eest tasumisel mistahes

isikule. Müügihind on kahe lepingupoole kokkuleppe küsimus ja see võib olla turuhinnast nii

suurem kui ka väiksem.

5. Maksu- ja Tolliamet vaidles OÜ Baltiautotrans kaebusele vastu ning palus jätta see

rahuldamata.

1) Maksumenetluses kogutud tõendid kinnitavad, et kaebaja on soetanud kauba ise Läti

äriühingutelt, mitte OÜ-lt Pankrat ning tehingute ahelas on läbi OÜ Pankrat vormistatud

üksnes arved jms dokumendid eesmärgiga jätta muljet tõesest tehingute ahelast. Soetades

kauba otse Lätist ja müües selle edasi Saksamaale, ei oleks kaebajal tekkinud käibemaksu

3-13-1667

6(19)

tagastusnõuet, mida aga võimaldas tehingute näilik vormistamine. Vastustaja hinnangul on

vaidlusalused tehingud näilikud MKS § 83 lg 4 mõttes, nagu on selgitatud vaideotsuses.

2) Kui äriühing soetab kauba teise Euroopa riigi äriühingult ja kaup transporditakse Eestisse,

siis tasub soetaja müüjale kauba hinna ilma käibemaksuta ning sellest tulenevalt puudub ka

sisendkäibemaks; edasimüügi korral tuleb kaubale lisada käibemaks, ent kui edasimüük

toimub Eestist välja, siis käibemaksu ei lisata. Sel moel toimuvad tehingud sisuliselt

käibemaksuta, mille tulemusena ei teki Eesti äriühingul sisendkäibemaksu ega käibemaksu

tagastusnõuet. Seevastu juhul, kui tegu on siseriikliku käibega, tekib kauba soetajal

ostutehingult sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Kui kauba soetaja müüb kauba Eestist

välja, siis müügitehingul käibemaksu kauba hinnale ei lisandu, samas säilib müüjal

sisendkäibemaksu tagastusnõue ulatuses, mis tasuti kauba soetamisel. See tagastusnõue ongi

kaebaja saadud maksueelis. Vastavalt Riigikohtu otsusele nr 3-3-1-71-12 on maksueelise

saamise soovi võimalik hinnata läbi tehingute asjaolude kogumis hindamise, nagu

maksuhaldur ka teinud on.

3) Põhjendamatu

on

kaebaja

etteheide,

et

maksuotsuses

ei

ole

tehingute

ümberkvalifitseerimise õiguslikule alusele viidatud. MKS § 83 lg-le 4 viitamata jätmist ei saa

pidada kaalukaks vorminõude täitmata jätmiseks ning üksnes see ei saa olla maksuotsuse

tühistamise aluseks (MKS § 101 lg 1 ja haldusmenetluse seaduse (HMS) § 58). Vastustaja

juhib tähelepanu, et kaebaja ei tõenda enda seisukohti, ei viita maksumenetluse käigus

kogutud tõenditele ega esita neid omalt poolt juurde. Kaebaja seisukohad on vasturääkivad.

6. Tallinna Halduskohus jättis 17.01.2014 otsusega kaebuse rahuldamata.

1) Maksuotsuses viite puudumine MKS § 83 lg-le 4 või §-le 84 ei ole käsitatav sellise

puudusena, mis võiks kaasa tuua maksuotsuse tühistamise.

2) Maksuotsuses on piisavalt põhjendatud, milles seisneb kaebaja maksualane kuritarvitus

ning saadud maksueelis. Kaebajale heidetakse ette oma raamatupidamis- ja maksuarvestuses

tehingu tegelikku sisu mittekajastavate dokumentide kasutamist, mille tulemusena sai kaebaja

õiguse 2011. aasta augusti- ja septembrikuus tasumisele kuuluvat käibemaksusummat

vähendada sisendkäibemaksu võrra. Sellist õigust ei oleks kaebaja saanud, kui ta oleks

vaidlusaluse kauba soetamise kajastanud kauba ühendusesisese soetamisena. Maksuhaldur on

selgelt väljendanud seisukohta, et kaebaja ja OÜ Pankrat vahel viimase arvel kajastatud

tehinguid ei toimunud, seega ei tekkinud kaebajal kohustust tasuda OÜ-le Pankrat käibemaksu

ega ka õigust OÜ Pankrat arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Kaebaja maksueelis

seisneb selles, et käibedeklaratsioonis valeandmete esitamise teel paneb ta osa soetatud kauba

maksumusest maksuhalduri õlule, taotledes tagasi summa, mille ulatuses ta tegelikult

käibemaksu tasunud ei ole, sest kauba tegelikuks müüjaks olevatele Läti äriühingutele ta

käibemaksu ei tasunud. Maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolud selle kohta, et kaebaja ning

OÜ-de Pankrat ja EuroActive tegevust juhtinud isikud olid omavahel lähedates suhetes ning

vaidlusaluste tehingupoolte esindajate seletused tehingute toimumise asjaolude kohta on olnud

vastuolulised, annavad alust põhjendatud kahtluseks, et kaebaja osales maksupettuses.

3) Järeldust, et OÜ Baltiautotrans ning OÜ Pankrat vahel alumiiniumi ja räni

müügitehinguid ei toimunud, kinnitab see, et vaatamata väidetavateks tehingupartneriteks

olnud äriühingute tegevust juhtinud isikute vahelistele lähedastele isiklikele suhetele ning

usalduslikule koostööle väidetavate tehingute tegemisel, oli vaidlusaluse kauba tehingute ahel

korraldatud majanduslikult ebamõistlikult ning sellise ahela ainus tõsiseltvõetav eesmärk sai

olla see, et OÜ-l Baltiautotrans tekiks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Eelnimetatud

majanduslik ebaloogilisus seisneb selles, et kuigi OÜ Pankrat nimel toimetanud O K pidi

teadma, et OÜ Baltiautotrans müüb kauba Saksamaale ning OÜ Baltiautotrans nimel

3-13-1667

7(19)

toimetanud N M pidi teadma, et kaup pärineb Lätist, otsustasid nad kauba vedada Riiast

Tallinna ning seejärel Tallinnast Läti kaudu Saksamaale.

4) Saksamaa äriühingu DEUMU ja OÜ Baltiautotrans vahel sõlmitud leping ning DEUMU

esindaja poolt maksuhaldurile antud seletus, mille kohaselt pidi OÜ-lt Baltiautotrans soetatav

alumiinium pärinema Läti ettevõttelt SIA V Less Plus, kinnitavad seda, et kaebaja pidi olema

teadlik vaidlusaluse kauba päritolust. Lisaks järeldub SIA V Less Plus juhatuse liikme A P

kriminaalmenetluses antud ütlustest, et N M teadis, kuidas või milliste edasimüüjate kaudu

SIA V Less Plus oma toodangut turustab. Samuti pidi OÜ Pankrat esindaja O K teadma, et

OÜ Baltiautotrans müüb kaubad edasi Saksamaale. Kui lähtuda tehinguosaliste selgitustest,

siis N M ei oleks saanud Lätist kaupa sama soodsalt kui O K ning viimane poleks olnud

suuteline seda Saksamaale müüma. Ka sel põhjusel ei olnud kaebajal ja O K il vaja teineteise

eest oma partnereid varjata.

5) Vaidlusaluste tehingute toimumise seavad kahtluse alla ka tehingu poolte nimel

väidetavalt tegutsenud isikute vastuolulised seletused. OÜ-de Pankrat ja EuroActive juhatuse

liige O K väitis maksumenetluses, et OÜ-st Baltiautotrans suhtles ta I P ega nimetanud N M

it, kes aga I P i sõnul oli OÜ-de Pankrat ja Baltiautotrans vahelistes metallitehingutes kaebaja

kontaktisik. Vastuolulised on ka O K i seletused alumiiniumi kvaliteedisertifikaatide osas. N

M on andnud erinevaid selgitusi kauba liikumise kohta. See, et kvaliteedisertifikaatidel olid

juba kirjas kaupa edasi Saksamaale toimetavate sõidukite numbrid, lükkab ümber nii O K i

kui ka N M i selgitused, et sertifikaadid liikusid OÜ-lt Pankrat OÜ-le Baltiautotrans koos

kaubaga. Maksuhaldur on õigesti ja põhjendatult leidnud, et vastavad sertifikaadid koostati

hiljem ning see pidi olema teada ka N M ile.

6) Kuigi Saksa ettevõtjaga DEUMU sõlmitud kokkuleppe kohaselt pidi tarnitav alumiinium

pärinema Läti tootjalt SIA V Less Plus, ei viidata sellisele päritoluvajadusele üheski kaebaja

nimel OÜ-le Pankrat esitatud tellimiskirjas ega ka nendevahelises lepingus. See kinnitab

kahtlust, et tellimiskirjad ja muud tehinguid kajastavad dokumendid on vormistatud üksnes

selleks, et luua mulje tehingutest kahe teineteisest sõltumatu ettevõtja vahel.

7) O K ei olnud kursis Tallinnas kaubaga tehtud reaalsete sooritustega, sest ei OÜ Pankrat

ega OÜ EuroActive ei toimetanud kaupa Nisu 2 laost ostjatele edasi, mistõttu on maksuhaldur

põhjendatult seadnud kahtluse alla tema osalemise kauba vastuvõtmisel Tallinnas. O K i

tegevust ei saa käsitada OÜ-de Pankrat ja EuroActive iseseisva majandustegevusena.

Arvestades, et A F i kohtuistungil antud tunnistus koormate vastuvõtja osas erineb tema poolt

maksumenetluses antud ütlustest, ei saa tema kohtuistungil antud ütlusi usaldusväärseks

pidada.

8) Kohtu hinnangul on usutav, et kogu ahelat suunas tegelikult J M ning O K täitis vaid

konkreetseid ülesandeid. Kogutud tõenditest nähtub, et N M , O K ja J M tegutsesid

kooskõlastatult eesmärgiga müüa Lätist pärinev alumiinium ja räni Saksa ettevõtjatele.

9) Osalt kohatud või raskesti jälgitavad põhjendused ei muuda vaidlustatud maksuotsust

kokkuvõttes põhjendamatuks.

10) Maksuhaldur on õigesti leidnud, et vaidlusaluste kaupade soetamiseks kulutas OÜ

Baltiautotrans vaid selle osa rahast, mis IRES Account OÜ arve kaudu reaalselt kauba eest

Läti äriühingutele tasuti. Kuivõrd OÜ Baltiautotrans ei soetanud kaupu OÜ Pankrat ega OÜ

EuroActive käest, ei saa ülejäänud osa rahast olla ettevõtlusega seotud väljamakse.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-13-1667

8(19)

7. OÜ Baltiautotrans palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas

uus otsus, millega tema kaebus rahuldada.

1) Halduskohus ei erista üksikuid tehinguid ja teeb ebatäpseid üldistusi. Halduskohus asus

maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimise asemel seda ise põhjendama. Sellega on

halduskohus oluliselt rikkunud menetlusõiguse normi. Samuti ei ole kohus järginud

halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 157 lg-t 1, jättes kaebaja

kohtumenetluse käigus teavitamata sellest, et kohtu arvates tuleb maksuotsuse andmise

faktilist alust hinnata maksuhaldurist erinevalt.

2) Maksuhaldur oleks pidanud tehingute ümberkvalifitseerimisel viitama konkreetsele

õiguslikule alusele – MKS § 83 lg-le 4 või MKS §-le 84. Halduskohus on põhjendamatult

leidnud, et maksuotsuses viite esitamine vastavale normile ei olnud vajalik.

3) Kaebaja soetas kauba OÜ-lt Pankrat, tasudes käibemaksu ning seetõttu tekkis kaebajal

õigus selle mahaarvamiseks. Kaebaja ei saanud mingisugust maksueelist. Halduskohtu

seisukoht, et kaebaja ei ole tehingult OÜ-le Pankrat käibemaksu tasunud, on põhjendamatu

ega tugine tõenditele (HKMS § 157 lg 2 ja § 165 lg 1 p 1). Euroopa Kohtu praktika (otsused

asjades nr C-255/02, C-153/11, C-18/13) kohaselt on kohtul kohustus kontrollida, kas

objektiivseid asjaolusid silmas pidades on tuvastatud käibemaksualane kuritarvitus. Tuleb

tuvastada, et maksukohustuslane, kellele tarniti kaupu, mille põhjal mahaarvamisõigust

taotletakse, teadis või oleks pidanud teadma, et nende kaupade soetamisega osaleb ta tehingus,

mis on seotud käibemaksu tasumisest kõrvalehoidumisega, mille pani toime tarnija või teine

tarneahelas hiljem osalenud ettevõtja. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et kaebaja teadis või

pidi teadma tarneahelas eelnevalt toime pandud käibemaksupettusest. Üksnes maksupettuse

kahtlusest ei piisa mahaarvamisõiguse piiramiseks.

4) Üksnes sellest, et N M , J M , I P ja O K üksteist tunnevad või sellest, et halduskohtu

hinnangul ei olnud tehingud OÜ EuroActive jaoks kasumlikud, ei saa järeldada maksupettuse

toimepanemist. Kuna vaidlusaluse kauba ostis kaebaja Eestis, siis tuli ka kaup siia toimetada.

O K i selgituse järgi tegi ta kauba ostutehingu OÜ EuroActive kaudu, et vältida tulu ja sellega

kaasneva maksukohustuse tekkimist oma Lätis asuvatel äriühingutel.

5) OÜ Baltiautotrans teadis, et vaidlusalune kaup pärineb SIA-lt V Less Plus, kuid ei

teadnud, kellelt ostis kauba OÜ Pankrat. SIA V Less Plus müüs kauba vahendajatele (SIA

Ostvesta ja SIA IJV), kes omakorda müüsid kauba OÜ-le EuroActive. Maksuhaldur ja kohus

ei ole välistanud võimalust, et SIA V Less Plus ning O K i ja J M iga seotud äriühingute vahel

olid vastastikused hinnakokkulepped. J M iga seotud äriühingud müüsid SIA-le V Less Plus

vanametalli, kes võis selle eest hiljem tasuda, mistõttu anti ka OÜ-le EuroActive pikem

maksetähtaeg. N M i ütluse kohaselt ei oleks ilma O K ita äri toimunudki, kuna temal

puudusid kontaktid tarnijatega. Kvaliteedisertifikaadid sai kaebaja OÜ-lt Pankrat.

Sertifikaatide muutmisega tegeles O K .

6) Halduskohus ei ole põhjendanud, mis põhjusel tehingute toimumine Eestis viitab sellele,

et tehingute tulemuseks on olnud sellise maksusoodustuse saamine, mis on vastuolus

käibemaksudirektiivi ja siseriikliku õiguse vastavates sätetes taotletava eesmärgiga.

7) O K ei ole üritanud varjata N M i seotust vaidlusaluste tehingutega. I P i selgituse

kohaselt tegeles tehingutega N M . Nende isikute ütlused ei ole omavahel vastuolus.

Arvestades, et O K ei valda eesti keelt, kuid maksuhalduri juures ütluste andmisel talle tõlget

ei tagatud, tuleb lähtuda eelkõige O K i poolt kohtuistungil antud ütlustest. Samuti ei ole alust

seada kahtluse alla A F i poolt kohtuistungil antud ütluste usaldusväärsust ega lähtuda tema

3-13-1667

9(19)

poolt maksuhaldurile antud ütlustest. Kuna puudub vaidlus kauba saamises ja edasimüümises,

ei mõjuta asja halduskohtu seisukoht, et N M andis kauba liikumise kohta erinevaid selgitusi.

8) Lisaks sõiduki numbrile on sertifikaatidel andmed OÜ Baltiautotrans ja teises

liikmesriigis asuva ostjaga sõlmitud lepingu kohta. Vastavad andmed edastas OÜ

Baltiautotrans O K ile sertifikaadi jaoks. Läti müüjad on kõik koostanud sertifikaadid OÜ-le

EuroActive, mis viitavad tehingute toimumisele Läti äriühingute ja OÜ EuroActive vahel ning

sertifikaatide rekvisiitide hilisem muutmine tehingute toimumist olematuks ei muuda.

Halduskohus on asjaolust, et DEUMU jaoks kaupa tellides puudus tellimuses märge, et kaup

peab olema SIA V Less Plus toodang, ekslikult järeldanud, et tehinguid kajastavad

dokumendid on koostatud vaid loomaks muljet tehingutest kahe teineteisest sõltumatu

ettevõtja vahel. Kohtu seisukoht, et OÜ-d Pankrat ja EuroActive ei tegutsenud iseseisvalt, on

üllatuslik. Kaebajal ei ole võimalik tõendada, et J M OÜ Baltiautotrans tegevust ei

korraldanud ega sekkunud sellesse. Dokumentide osas pole ekspertiise läbi viidud, mistõttu on

lubamatu vihjata dokumentide võltsimisele.

9) Nisu 2 aadressile toimetati OÜ EuroActive poolt soetatud kaup ning vaidlust ei ole selles,

et OÜ Baltiautotrans kauba sai. Kaebaja väiteid kinnitavad CMR-id. Kohus ei ole hinnanud ei

neid ega kaebaja raamatupidamise dokumente.

10) Halduskohus on ekslikult leidnud, et tulumaksu määramine oli seaduslik. Kaebaja puhul

ei saa kauba eest makstud summaks pidada summat, mida OÜ EuroActive tasus enda

tarnijatele.

8. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see

rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

1) Maksuotsuses leiti, et OÜ Baltiautotrans on rikkunud käibemaksuseaduse (edaspidi KMS)

§ 24 lg-t 1 ja § 31 lg-t 1. Maksuotsuse aluseks on asjaolu, et tehinguid apellandi ja OÜ Pankrat

vahel pole toimunud, mitte see, et apellant soetas kaubad ise Läti äriühingutelt. Faktilise aluse

osas on maksuhalduri ja halduskohtu seisukoht sama ning halduskohus on õigesti märkinud, et

tuleb keskenduda apellandi ja OÜ Pankrat vahelistele tehingutele. Vastustaja ei nõustu

apellandi seisukohaga, et halduskohus asus maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimise asemel

ise sisustama ja põhjendama maksude määramise faktilist alust. Halduskohus on õigesti

leidnud, et viide MKS § 83 lg-le 4 või §-le 84 ei muuda vaidluses tõendamist vajavate

küsimuste ringi.

2) Maksuhaldur on tuvastanud, et tasutud summa eest ei ole apellant OÜ-lt Pankrat kaupa

saanud, mistõttu on sisuliselt tegemist ettevõtlusega mitteseotud väljamaksega, mitte OÜ-le

Pankrat kauba eest tasumisega (koos käibemaksuga). Kuna tehing, mille eest käibemaksu

tasuti, oli näilik, ei ole apellant käibemaksu tegelikult tasunud. Kui apellant ei oleks näilikke

tehinguid käibedeklaratsioonil deklareerinud, ei oleks apellandil tekkinud enammakset ca

80 000 eurot augustis ja ca 77 000 eurot septembris 2011.

3) Maksuhaldur ega halduskohus ei ole välja mõelnud asjaolusid, mis viitavad maksupettuse

kahtlusele. Riigikohus on asjas nr 3-3-1-54-01 leidnud, et teineteist tundvate isikute vahelistes

tehingutes esineb kõrgendatud maksupettuse risk.

4) Puudus igasugune vajadus kaupa Lätist Eestisse transportida, et siis see Läti kaudu

Saksamaale müüa. Kolmnurktehing võimaldab kauba ilma Eestisse toomata edasi müüa

kolmandasse liikmesriiki. Samuti ei ole vaja sellise tehingu tegemiseks Lätis end

käibemaksukohustuslasena registreerida. N M ja A P olid omavahel tuttavad, seega N M

ilmselt teadis, kes olid SIA V Less Plus edasimüüjad. Apellandi väide, et SIA V Less Plus

3-13-1667

10(19)

kasutas ainult edasimüüjaid, ei välista seda, et apellant sai ise otse osta SIA V Less Plus

edasimüüjatelt ning puudus vajadus kasutada Eesti vahendajaid. On igati loogiline, et iga

vahendaja tõstab veidi müüdava kauba hinda, et ka ise tehingutelt kasumit teenida. Kui

apellant oleks ostnud kauba otse SIA V Less Plus Läti vahendajatelt, oleks ta ilmselt kauba

madalama hinnaga saanud. Puuduvad tõendid selle kohta, et mingite kokkulepete tulemusel

oli O K il võimalik saada kaupa madalama hinnaga kui N M il.

5) Jääb arusaamatuks, miks O K 15.11.2011 ütlusi andes ei selgitanud maksuhaldurile, et

andmeid kvaliteedisertifikaatidel muutis tegelikult tema. Halduskohus heidab ette seda, et

asjaosaliste seletused ei lähe kokku asjas tuvastatud asjaoludega. Kui tehingutes osalenud O K

ja N M selgitasid, et sertifikaadid liikusid koos kaubaga, kuid tegelikult leidis tuvastamist, et

nii see ei olnud, on vastuolu ilmne. Kuna apellant ei lisanud tellimust vormistades märget, et

kaup peaks olema SIA V Less Plus toodang, oli OÜ-l Pankrat võimalus apellandile müüa

ükskõik kust pärinevat alumiiniumi, mis vastas apellandi esitatud tellimuses nimetatud

koostisele, kuid mida apellant poleks saanud DEUMU-le edasi müüa.

6) Apellant ega OÜ Pankrat ei ole kinnitanud, et kauba vastuvõtmine oli korraldatud nii, et

kauba pidi vastu võtma apellant. Apellant ja OÜ Pankrat kinnitavad, et kauba võttis vastu

viimane, samas A F ning autojuhid, kes kaupa vedasid, seda versiooni pigem ei kinnita. Juri

Ivanovi 21.08.2012 selgitusest saab välja lugeda, et OÜ EuroActive seaduslikuks esindajaks

peeti J M it, mitte O K i. Kui äriühingut suunab isik, kes pole äriühinguga õiguslikult seotud,

tekib põhjendatud kahtlus, et sellise tegevuse eesmärgiks on maksupettuse toimepanemine.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta

rahuldamata. Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või

tühistamiseks puudub alus. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja

järgib neid ega pea seetõttu vajalikuks kõiki halduskohtu põhjendusi üle korrata (HKMS §

201 lg 4).

10. Vaidlustatud maksuotsuses (I kd, tl 15-37p) on MTA asunud seisukohale, et tehinguid

OÜ EuroActive ja OÜ Pankrat ning OÜ Pankrat ja OÜ Baltiautotrans vahel ei ole tegelikult

toimunud ning vaidlusaluse alumiiniumi ja räni ostis OÜ Baltiautotrans otse Läti äriühingutelt

SIA Alsimet, SIA Ostvesta ja SIA IJV. Vaideotsuses (I kd, tl 38-42) täpsustas MTA, et

kaebaja ja OÜ Pankrat vahelised tehingud on näilikud tehingud MKS § 83 lg 4 mõttes. Üksnes

maksukohustuslase esitatud arvete ja saatelehtede alusel ei saa lugeda tõendatuks tehingute

tegelikku toimumist. OÜ Pankrat väljastatud arved (I kd, tl 207-211; III kd, tl 130-134) ei

vasta maksuhalduri arvates KMS § 37 nõuetele, kuna need ei kajasta kaupade tegelikku

müüjat. Seetõttu ei ole kaebajal õigust nende arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata.

Tulumaksu määramise aluseks on asjaolu, et kaebaja on teinud OÜ-le Pankrat väljamakseid

seoses väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud

müüjaga ei ole leidnud kinnitust.

11. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et maksuotsus on motiveerimata ning halduskohus

on asunud ise maksuotsust põhjendama. Halduskohus leidis, et maksuotsuse osas 1.11 esitatud

järeldused on raskesti jälgitavad ning maksuotsusest jääb ebaselgeks, kuidas maksuhaldur

kirjeldatud tõendite või asjaolude pinnalt mingisugustele järeldustele jõudis. Samuti märkis

halduskohus, et osad maksuhalduri järeldused on oletuslikud ja ekslikud, kuid asus siiski

seisukohale, et osalt kohatud või raskesti jälgitavad põhjendused ei muuda maksuotsust

kokkuvõttes põhjendamatuks ega muuda asjas kogutud tõendite pinnalt tekkivat veendumust.

3-13-1667

11(19)

Halduskohus ei ole oma otsuses asunud ise maksuotsust põhjendama, vaid on viidanud

maksumenetluses kogutud tõenditele ning nõustunud maksuhalduri olulisemate järeldustega.

12. Kohtupraktika kohaselt võib maksuotsuse faktiliseks aluseks olla kas asjaolu, et isik on

seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi

seda teadma (vt nt Riigikohtu lahendid asjades nr 3-3-1-73-10 (p 14) ja nr 3-3-1-18-10 (p 10)).

Kaebaja osundab apellatsioonkaebuses nii maksuotsuse andmise faktilisele alusele kui ka

maksuotsuse faktilisele alusele, neid mõisteid omavahel eristamata. Riigikohus on

täpsustanud, et mõistet „maksuotsuse faktiline alus“ on kolleegium kasutanud kitsamas

tähenduses, kui seda on maksuotsuse andmise faktiline alus. Maksukohustuslasele omistatava

käitumise kvalifikatsioon on vaid osa maksuotsuse andmise faktilisest alusest MKS § 46 lg 3

p 5 tähenduses ega ole seetõttu sellega samastatav (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-27-14, p

15).

Vaidlustatud maksuotsusest selgub, et maksuhalduril on tekkinud kahtlus kaebaja osalemises

maksupettuses, s.o maksuotsuse faktiliseks aluseks on praegusel juhul kaebaja seotus

maksupettusega. Nagu ka halduskohus on märkinud, ei pea maksuhaldur tõendama

maksupettust, vaid üksnes põhjendama sellekohast kahtlust (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-

1-15-13, p 10). Halduskohus ei ole jätnud maksuotsuses toodud faktilist alust kõrvale ega

lähtunud enda toodud faktilisest alusest: nii maksuhaldur kui ka halduskohus on lähtunud

maksupettuse kahtlusest ja sellest, et kaebaja ei soetanud alumiiniumi ja räni OÜ-lt Pankrat,

vaid Läti äriühingutelt. Asjaolu, et halduskohus on mõningatest asjaoludest, mis maksuotsuse

lõppjärelduse seisukohast ei ole määravad, teinud maksuhaldurist erinevaid järeldusi või neile

erinevat kaalu omistanud, ei tähenda, et halduskohus oleks ise asunud sisustama maksuotsuse

faktilist alust või rikkunud HKMS § 157 lg-t 2. Põhjendamispuudused maksuotsuses ei ole

praegusel juhul sedavõrd olulised, et maksuotsust nende tõttu tühistada. Ringkonnakohtu

hinnangul on ilmne, et tühistamise korral peaks MTA vaidlustatud haldusakti uuesti välja

andma.

13. Maksuotsuses ei ole kasutatud mõistet näilik tehing ega viidatud MKS § 83 lg-le 4 või

MKS §-le 84. Vaideotsuses on maksuhaldur märkinud, et maksuhaldur on maksuotsuse

tegemisel lähtunud MKS § 83 lg-st 4 ning maksuotsusest on vastava viite puudumisest

hoolimata selge, et tehinguid kaebaja ja OÜ Pankrat ning OÜ Pankrat ja OÜ EuroActive vahel

ei toimunud ning kaebaja tegi tehingud otse Läti äriühingutega. Kaebaja arvates on

halduskohus ekslikult leidnud, et see, kas vaidlusalused tehingud tuleks nende majandusliku

sisu järgi ümber kvalifitseerida MKS § 83 lg 4 või § 84 alusel, ei ole praeguse vaidluse

seisukohast oluline ning maksuotsuses viite puudumine vastavale normile ei ole puudus, mis

võiks kaasa tuua maksuotsuse tühistamise.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et maksuotsuses on piisavalt selgelt välja toodud, et

kaebaja ei soetanud kaupu OÜ-lt Pankrat, vaid Läti äriühingutelt ning järelikult on kaebaja ja

OÜ Pankrat vahelised tehingud näilikud. Asjas nr 3-3-1-33-12 leidis Riigikohus, et

maksuotsuses MKS § 84 lg-le 3 viitamata jätmine ei ole vormiviga, mis mõjutaks

maksuotsuse sisulist õiguspärasust ja tooks kaasa selle tühistamise (HMS § 58).

14. Apellatsioonkaebuses on kaebaja jätkuvalt seisukohal, et tuvastamata on, milles seisneb

praegusel juhul maksuõiguse kuritarvitus või kaebaja saadud maksueelis. Kaebaja väidab, et

ostis kauba OÜ-lt Pankrat, kellele tasus kauba müügihinna koos käibemaksuga. Kui aga

kaebaja oleks kauba soetanud teise liikmesriigi maksukohustuslaselt, oleks ta tasunud

müügihinna ilma käibemaksuta.

Maksuotsuses (lk 30) on märgitud, et Läti äriühingutega tehtud tehingute kajastamisel oma

maksuarvestuses ei oleks kaebajal tekkinud enammakstud käibemaksu tagastusnõuet.

3-13-1667

12(19)

Halduskohus on selgitanud, et kaebaja maksueelis seisneb selles, et käibedeklaratsioonis

valeandmete esitamise teel paneb ta osa soetatud kauba maksumusest maksuhalduri õlule,

taotledes tagasi summa, mille ulatuses ta tegelikult käibemaksu tasunud ei ole. Maksuhaldur ja

halduskohus on seega selgelt välja toonud, milles seisneb kaebaja saadud maksueelis. Kaebaja

on võltsarvetega loonud olukorra, kus tal tekib õigus nõuda riigilt tagasi enammakstud

käibemaks, mida tal varjatava tehingu puhul ei tekkinud – selles seisnebki kuritarvitus, mis on

vastuolus käibemaksu regulatsiooniga.

15. Kaebaja arvates ei ole maksuhaldur tõendanud ega halduskohus tuvastanud, et OÜ

Baltiautotrans teadis või pidi teadma, et tehing, mille alusel mahaarvamisõigust taotletakse, on

seotud tarneahelas enne või pärast asjaomast tehingut toime pandud käibemaksupettusega.

Ringkonnakohus märkis eelnevalt, et vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks on

maksupettus, s.o teadlik tegutsemine maksueelise saamise nimel. Asjas nr 3-3-1-93-03 tehtud

otsuse p-s 12 on Riigikohus leidnud, et käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu võimalikku

osavõttu maksupettusest kinnitavad näiteks andmed taotleja ja tehingu teise poole –

käibemaksukohustuse täitmata jätnud äriühingu – pettusele viitava seose kohta. Osavõtt

maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust

korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse

liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt

maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud

rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele, st ostja saab maksupettusest

majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud,

näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust

rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja

seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud

ostja poolt müüjale makstud raha.

16. Nagu halduskohus on välja toonud, tugineb maksuhalduri kahtlus maksupettuse osas

peamiselt kahele asjaolude grupile: esiteks sellele, et kaebaja ning OÜ Pankrat ja OÜ

EuroActive tegevust juhtinud isikud (N M , I P , O K ja J M ) olid omavahel lähedastes

suhetes, ning teiseks sellele, et vaidlusaluste tehingupoolte esindajate O K i ja N M i seletused

tehingute toimumise kohta on olnud vastuolulised.

17. Maksuotsuses on märgitud, et OÜ-de Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive tegevust

korraldanud isikud tundsid teineteist hästi. OÜ Baltiautotrans juhatuse liige N M oli varem

töötanud oma isa J M i juhitud äriühingus Tallinnas Nisu 2 aadressil. Maksumenetluses

kinnitasid nii N M kui ka O K , et J M tutvustas O K i N M ile. O K oli OÜ-de Pankrat ja

EuroActive ainuke juhatuse liige ning tal oli OÜ IRES Account juhatuse liikme J M i volitusel

OÜ IRES Account arvelduskonto kasutamise õigus (O K i 15.11.2011 selgitused, I kd, tl 126-

127). Maksuhaldur tuvastas ühtlasi, et OÜ EuroActive oli deklareerinud töötasu väljamakseid

J M ile. OÜ-d Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive tegutsevad samal aadressil – Nisu 2,

Tallinn. I P on nii OÜ Baltiautotrans kui ka Nisu 2 laopindade üürileandja OÜ Registon

juhatuse liige. Samuti olid Läti äriühingute esindajate kinnitusel O K i ja J M i vahel tihedad

ärialased suhted. SIA V Less Plus juhatuse liikme A P kriminaalmenetluses antud ütluste (III

kd, tl 28-31) järgi esindasid OÜ-d EuroActive O K ja J M , kes oli tema ammune tuttav. Ka

SIA Ostvesta juhatuse liikme J T(II kd, tl 32-35) ja SIA IJV juhatuse liikme J I ütluste (III kd,

tl 36-39) kohaselt esindasid OÜ-d EuroActive O K ja J M ning selle äriühinguga tegi neid

tuttavaks A P. Maksuotsuses on veel märgitud, et J M on tegutsenud mitmetes äriühingutes,

mille puhul on maksuhaldur tuvastanud võltsarvete esitamise ja maksupettuses osalemise.

3-13-1667

13(19)

18. Maksuhaldurile 04.10.2011 seletusi andes (I kd, tl 74-75) ei meenunud O K ile kohe, et

OÜ-le Baltiautotrans edasi müüdud metalli ostis OÜ Pankrat OÜ-lt EuroActive ega Läti

äriühingute nimed, kellelt kaup osteti. Samuti ei osanud O K esiti selgitada, miks kantakse

OÜ IRES Account pangakontole suuri summasid. OÜ Baltiautotrans kontaktisikuna nimetas

O K vaid I P it. 15.11.2011 maksuhaldurile ütlusi andes (I kd, tl 126-127) nimetas O K

kaebaja kontaktisikuna juba ka N M it, kuid väitis, et hinnas lepiti kokku I P iga. I P seevastu

selgitas maksuhaldurile (I kd, tl 111-111p) ja halduskohtu istungil (26.11.2013 kohtuistungi

protokoll, III kd, tl 149-150), et metallitehingutes OÜ-ga Pankrat oli kaebaja kontaktisikuks N

M , kes mh leppis kokku hinnad ja tegeles transpordiga. Ka N M i väitel leppis hinnad O K

iga kokku tema (11.10.2011 selgitused, I kd, tl 76-77).

19. Asjaolu, et O K nimetas algul (04.10.2011) OÜ Baltiautotrans ainsa kontaktisikuna I P it,

viitab sellele, et mingil põhjusel soovis ta varjata N M i osalust vaidlusalustes tehingutes. See,

et O K nimetas hiljem (05.11.2011) kontaktisikuna ka N M it, ei tähenda, et tal ei olnud algul

mingit kavatsust varjata N M i seotust asjaga, nagu leiab kaebaja, vaid pigem näitab, et O K

on oma ütlusi muutnud vastavalt sellele, milliseid tõendeid on maksumenetluses vahepeal

kogutud (N M andis esmakordselt maksumenetluses ütlusi 11.10.2011). Kaebaja selgitused

vastuolude kohta ütlustes ei ole ringkonnakohtu jaoks veenvad.

20. Nii N M (I kd, tl 76-77) kui ka O K (I kd, tl 126-127) väitsid maksumenetluses, et OÜ

Pankrat tellis SIA-lt V Less Plus sertifikaadid (analüüsid) OÜ Baltiautotrans ja tema kliendi

jaoks, et neid ei peaks hiljem ümber tegema. SIA V Less Plus esindaja A P aga kinnitas

kriminaalmenetluses antud ütlustes (III kd, tl 28-31), et OÜ Baltiautotrans nimele ta

kvaliteedisertifikaate ei väljastanud. Halduskohtu istungil selgitas O K , et vormistas

sertifikaadid ise ümber – tal olid selleks vastavad blanketid, millel ta muutis ostja ja müüja

andmed.

21. N M väitis maksumenetluses (11.10.2011 selgitused, I kd, tl 76-77; 11.11.2011

selgitused, I kd, tl 125-125p), et O K andis talle metallikoorma saabumisest teada ning tema

tellis selle järgi transpordi. Kauba saabumisel vaatas tema selle üle ning seejärel kaup kas

laaditi kohe Saksamaale veoks ühelt autolt teisele või pandi maha ja tellitud auto tuli sellele

samal päeval järele. Vahel pandi kaup lattu, kuid enda väitel üritas N M vältida olukordi, kus

kaup laos kaua seisab. Samas kriminaalmenetluses 15.03.2012 ütlusi andes (II kd, tl 31-34)

selgitas N M , et pärast seda, kui tema veendus, et kaup on õige, pandi see lattu ootele kuni

tellitakse ja saabub transport, millega võis minna nädal või paar.

Ringkonnakohus märgib siinkohal täiendavalt, et kauba laadimisega tegeles kaebaja kinnitusel

OÜ Registon (A F ), s.o OÜ Pankrat ise oma tööjõuga kaupa ei laadinud. O K selgitas

halduskohtu istungil, et OÜ Pankrat ja kaebaja rentisid Nisu 2 aadressil sama laoruumi ning

erinevate rentnike renditavad pinnad ei olnud teineteisest eraldatud. Haldusasja toimikus on

kaks 02.05.2011 kuupäeva kandvat OÜ Registon ja OÜ Pankrat vahel sõlmitud rendilepingut.

Ühes versioonis (I kd, tl 71-71p) reguleerib lepingu p 2.3 telefoni, vee ja elektrienergia eest

tasumist, teises (III kd, tl 92p-93) aga näeb p 2.3 ette, et renditasu eest tagab rendileandja

rentnikule laadimise ja mahalaadimise teenuseid. Muus osas on lepingute sisu kattuv.

Halduskohtu 26.11.2013 istungil (protokoll III kd, tl 149-150) selgitas I P nimetatud erinevust

sellega, et pooltel oli tahe algusest peale leppida kokku selles, et renditasu sisaldab ka

laadimise ja mahalaadimise teenust, kuid sekretäri eksituse tõttu jäi muutmata vanale

(kontoriruumide rentimiseks mõeldud) põhjale tehtud lepingu p 2.3. Nimetatud säte muudeti I

P i väitel pärast seda, kui O K eksituse avastas ja I P i tähelepanu sellele juhtis. Kirjalikke

tõendeid selle väite kinnituseks esitatud ei ole.

3-13-1667

14(19)

22. O K i väide maksuhaldurile (I kd, tl 126-127), et ta käis koos N M iga kaupa vastu võtmas

ja nägi ise iga partiid, on vastuolus muude tõenditega. Maksumenetluses kogutud autojuhtide

selgituste (A B i selgitused, I kd, tl 162-162p; K L i selgitused, I kd, tl 151-151p) kohaselt

võttis kaupa vastu tumedapäine nooremapoolne mees. Sellele kirjeldusele vastab N M , mitte

aga O K . Maksumenetluses kinnitas ka OÜ Registon töötaja A F (I kd, tl 100-102), et

alumiiniumi koormate vastuvõtmisega tegeleb N M ning lisaks väitis A F , et ei tea, millega

O K tegeleb, kuid vahel näeb teda. Seega ei saa A F i maksumenetluses antud ütlustest

kuidagi järeldada, et ta lihtsalt unustas nimetada O K i kui N M i kõrval teist isikut, kes

tegeles kauba vastuvõtmisega. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et A F i poolt

halduskohtu istungil antud ütlusi ei saa pidada usaldusväärseks, kuna ta on samade asjaolude

kohta varem andnud teistsuguseid seletusi ning tõenäoliselt on tema kohtuistungil antud

ütlused mõjutatud. Põhjendamatu on kaebaja seisukoht, et A F i maksumenetluses antud ütlusi

ei saa tõendina kasutada, kuna A F ile ei tagatud tõlget. Halduskohtu istungil selgitas A F , et

maksuhalduri koostatud protokoll tõlgiti talle vene keelde. Samuti andis A F protokollile oma

allkirja, millega kinnitas, et protokoll on kirja pandud tema ütluste järgi ja on tõene.

23. Selle, et koormate vastuvõtmise juures viibis vahel ka O K i poeg A K ning tema vastab

autojuhtide kirjeldusele, on kaebaja alles hiljem välja toonud. Isegi kui A K vahel juures

viibis, ei väida kaebaja, et A K oleks koormaid vastu võtnud ja olnud see isik, kellele

autojuhid CMR-i andsid ja kes selle pärast koos pitsati ja allkirjaga autojuhile tagastas.

Halduskohus on asjakohaselt viidanud ka asjaolule, et kauba saatelehtedel (vt CMR-id I kd, tl

118, 122, 143; II kd, tl 152-160) on silmnähtavalt erinevad allkirjakujud, mis samuti

kummutab väite, et O K käis alati või enamasti kaupa vastu võtmas.

24. Eeltoodust nähtub, et OÜ-de Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive esindajad ja

majandustegevust korraldanud isikud olid omavahel seotud tihedate ärialaste või

sugulussidemetega, mistõttu ei ole usutav, et need isikud ei olnud teadlikud üksteise

tegevusest vaidlusaluste tehingute osas. Lisaks on OÜ Baltiautotrans ja OÜ Pankrat esindajad

vaidlusaluste tehingute oluliste asjaolude kohta andnud vastuolulisi ütlusi, millest ühtlasi

nähtub, et O K ja N M on valetanud ja algselt üritanud teatud asjaolusid maksuhalduri eest

varjata. Seetõttu ei saa O K ja N M i ütlusi vaidlusaluste tehingute kohta pidada

usaldusväärseks. Vastuolud tehingupoolte esindajate ütlustes ei saa praegusel juhul olla

tingitud vaid inimlikest eksimustest sündmuste meenutamisel, samuti ei ole need seletatavad

muul eluliselt usutaval viisil (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-27-14, p 14).

25. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole põhjendatud kaebaja seisukoht, et 04.10.2011 (I kd, tl

74-75) ja 05.11.2011 (I kd, tl 126-127) protokollidesse O K i ütluste kohta tuleks suhtuda

kriitiliselt, kuna protokollid on koostatud eesti keeles, mida O K ei valda, samas protokollist

ei nähtu, et selle sisu oleks talle vene keelde tõlgitud. O K ile on tutvustatud tema õigusi ja ta

on seda oma allkirjaga kinnitanud (I kd, tl 75p ja 129), samuti on ta oma allkirjaga kinnitanud,

et seletused on kirja pandud tema sõnade järgi õigesti ja tema poolt läbi loetud.

26. Halduskohus leidis, et kuna OÜ Baltiautotrans nimele vormistatud SIA V Less Plus

sertifikaatidel (II kd, tl 11-16) olid juba kirjas kaupa Saksamaale toimetavate sõidukite

numbrid, ei vasta tõele O K i ja N M i maksumenetluses esitatud väited, et sertifikaadid

liikusid OÜ-lt Pankrat OÜ-le Baltiautotrans koos kaubaga. Seetõttu on maksuhaldur

põhjendatult leidnud, et kõnealused sertifikaadid koostati hiljem, kusjuures see asjaolu pidi

olema N M ile maksumenetluses ütlusi andes teada. Apellatsioonkaebuses esitatud väited ei

anna ringkonnakohtule põhjust teha nimetatud asjaolust halduskohtust ja vastustajast erinevat

järeldust.

3-13-1667

15(19)

27. Halduskohtu arvates viitab vaidlusaluseid tehinguid kajastavate dokumentide võltsitusele

ka asjaolu, et ehkki Saksa äriühinguga DEUMU sõlmitud kokkuleppe (II kd, tl 64) kohaselt

pidi tarnitav alumiinium pärinema Läti tootjalt SIA V Less Plus, ei viidata sellele üheski

kaebaja nimel OÜ-le Pankrat esitatud tellimiskirjas (II kd, tl 17-26p; tõlked tl 191-192p) ega

nendevahelistes lepingutes (I kd, tl 72-73p). Seega on kõnealused dokumendid vormistatud

üksnes selleks, et jätta muljet tehingute toimumisest, kuna pooled teadsid niigi, kust kaup

pärineb. Apellatsioonkaebuses märgib kaebaja, et kui teatud kaubale olid erinõuded, siis

määratleti need OÜ Baltiautotrans tellimuses. Kaebaja ei viita aga seejuures ühelegi

kirjalikule dokumendile, mis seda väidet kinnitaks.

28. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtuga, et maksumenetluses,

kriminaalmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendid kogumis annavad aluse põhjendatud

kahtluseks, et kaebaja on osalenud maksupettuse toimepanemises. Maksupettus seisneb

praegusel juhul selles, et maksueelise (alusetu käibemaksu tagastusnõue) saamiseks on

kaebaja oma maksuarvestuses kajastanud OÜ Pankrat võltsarveid tehingute kohta, mida

tegelikkuses ei toimunud. Isikute seotust arvestades on ilmne, et OÜ Baltiautotrans teadis OÜ

Pankrat väljastatud arvete võltsitusest, enamgi veel – väidetavate tehingutega seotud isikud on

tegutsenud kooskõlastatult. Põhjendatud on ka halduskohtu arvamus, et kogu ahelat suunas

tõenäoliselt J M ning O K täitis vaid teatud ülesandeid, teadmata ülejäänud toimingute

üksikasju. Seda seisukohta kinnitab mh asjaolu, et O K ei mäletanud oktoobris 2011

maksuhaldurile selgitusi andes sama aasta augustis toimunud tehingute asjaolusid. Just

metalliäriga tegelenud J M oli see, kes viis omavahel kokku O K i ja I P i ning kui J M i

ettevõttel OÜ Montazmetall KM läks halvasti, suunas ta N M i tutvuse kaudu tööle OÜ-sse

Baltiautotrans (J M i 14.03.2012 ütlused kriminaalmenetluses, II kd, tl 35-38p), mis hakkas

metalliäriga tegelema alles 2011. aastal (I P i ütlused 26.11.2013 halduskohtu istungil, III kd,

tl 149-150).

29. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole see, et halduskohus jättis rahuldamata kaebaja taotluse J

M i tunnistajana ülekuulamiseks, vastuolus kohtuotsuses esitatud seisukohaga, et OÜ-d

Baltiautotrans ning Pankrat tegutsesid majanduslikus mõttes ühe ettevõttena. Asjaolu, et need

ettevõtted ei ole registreeritud käibemaksugrupina KMS § 26 lg 1 alusel, ei tähenda, et neid ei

võiks vaidlusaluste tehingute osas käsitleda ühe ettevõttena, mis vormistas kauba liikumise

pealtnäha läbi mitme Eesti äriühingu.

30. Riigikohus on leidnud, et kui maksuhaldur on maksuotsuses asjaolude ja tõendite

kogumile

tuginedes

mõistlikult

ning

eluliselt

usutavalt

põhjendanud

kahtlust

maksukohustuslase osalemisest maksupettuses, viidates seejuures maksukohustuse tekkimise

õiguslikele alustele, läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 järgi üle maksukohustuslasele

(Riigikohtu lahend nr 3-3-1-65-14, p 9). Seega, kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa

või teenust müünud ja maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb

käibemaksupettuses ning ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid, siis

puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et

maksuhaldur on kogunud piisava hulga tõendeid, mis kinnitavad kaebaja osalemist

maksupettuses, mistõttu läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 alusel kaebajale üle.

Ringkonnakohtu arvates ei ole kaebaja esitanud veenvaid tõendeid ega selgitusi, mis näitaksid

maksupettuse kahtluse ekslikkust.

31. Kaebaja heidab apellatsioonkaebuses halduskohtule ette, et kohus ei hinnanud andmeid,

mis viitavad sellele, et kaebaja on OÜ-le Pankrat kauba eest tasunud. Kaebaja 2011. aasta

augusti (I kd, tl 171) ja septembri (II kd, tl 9-10p) pangakonto väljavõtetelt ning OÜ Pankrat

pangakonto väljavõtetelt (I kd, tl 212-216p; II kd, tl 3-5) samade kuude kohta nähtuvad OÜ

Baltiautotrans tasumised, mille selgituses on viidatud maksuotsuse lisas 1 (I kd, tl 64-64p)

3-13-1667

16(19)

loetletud arvetele. Seejuures tasumised OÜ Pankrat arvele on toimunud tavaliselt kohe pärast

Saksa äriühingute poolt ülekannete tegemist. OÜ Pankrat pangakonto väljavõtetelt samas

nähtub, et sellelt kontolt on suurte summadena (tavaliselt mitu korda päevas) kantud raha OÜ

IRES Account arvele selgitusega „Leping“. OÜ IRES Account 2011. aasta augusti ja

septembri kontoväljavõtetelt (I kd, tl 199-201p) nähtuvad tasumised Läti äriühingutele SIA

Ostvesta ja SIA IJV. Puuduvad tõendid, et OÜ EuroActive arvelt oleks nimetatud Läti

äriühingutele tasutud. Konto väljavõtete osas on maksuotsuses märgitud, et OÜ IRES Account

arvelduskonto kasutamisega kaob seos OÜ Pankrat ja OÜ EuroActive rahade liikumise vahel.

Selle maksuhalduri seisukohaga tuleb nõustuda. Seejuures on oluline ka maksuhalduri

tuvastatud asjaolu, et OÜ IRES Account on J M i kontrolli all olev variäriühing.

Lisaks tõi halduskohus välja, et O K ei osanud 04.10.2011 selgitusi andes OÜ IRES Account

arveldusarve kasutamise kohta maksuhaldurile midagi selgitada, hiljem hakkas ta otsima

sellele põhjendusi, mida muud tõendid aga ei kinnita. Maksu- ega kohtumenetluses ei ole

esitatud usutavaid selgitusi selle kohta, miks oli praegusel juhul vajalik OÜ IRES Account

konto kasutamine. Eeltoodud asjaolud viitavad sellele, et OÜ IRES Account arvelduskontot

on kasutatud selleks, et hiljem poleks võimalik jälgida, mille eest maksed on tehtud ning

üksnes jätta mulje tehingute toimumisest. J M selgitas kriminaalmenetluses (II kd, tl 35-38p),

et raha metalli müügist OÜ-dele Pankrat ja EuroActive kanti üle OÜ IRES Account arvele,

kust ta AS Eurex Capital kaudu raha välja võttis. Seega on võimalik, et ka praeguste tehingute

puhul jõudis OÜ-le Pankrat käibemaksuna tasutud raha sarnasel teel tagasi kaebaja või temaga

seotud isiku kätte.

Eeltoodut arvestades ei ole asjaolu, et kaebaja on OÜ-le Pankrat arvete alusel teinud

ülekandeid, veenev tõend, mis kinnitaks vaidlusaluste tehingute toimumist.

32. Kaebaja arvates on kohus ekslikult leidnud, et pooled on teinud majanduslikult

ebaloogilise ning endale kahjuliku tehingu. Kaebaja selgitab, et kauba vedamine Lätist

Eestisse ja Eestist Saksamaale toimus seetõttu, et vältida tulu saamist Lätis asuvates

äriühingutes, kuna seal on kehtestatud ettevõtte tulumaks.

Ringkonnakohus märgib, et halduskohus ei ole näinud kuritarvitust selles, et vaidlusalused

tehingud on toimunud Eestis, vaid on viidanud tehingute majanduslikule ebaloogilisusele, mis

ei seisne mitte ebamõistlikult väikeses kasumlikkuses, nagu on leidnud maksuhaldur, vaid

selles, et ehkki mõlemale tehingu poolele oli teada, et kaup tuleb Lätist ja veetakse

Saksamaale, veeti see siiski Riiast Tallinna ja Tallinnast Läti kaudu Saksamaale.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et sellise tegevuse ainus tõsiseltvõetav eesmärk sai

olla OÜ-l Baltiautotrans sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekitamine.

33. Kaebaja väitel ei teadnud ta, kellelt OÜ Pankrat kauba ostis. Ringkonnakohtu hinnangul

ei ole see väide usutav. Esiteks seab kaebaja väite kahtluse alla DEUMU selgitus (I kd, tl 186-

187, tõlge tl 184-185p), et läbirääkimisi peeti algul SIA-ga V Less Plus ning fikseeriti hind,

kuid seejärel suunati DEUMU ostujuht OÜ Baltiautotrans poole. Teiseks tuleb arvestada N M

i, J M i, O K i ning I P i vahelisi tihedaid suhteid ning kolmandaks asjaolu, et SIA V Less Plus

ning Läti edasimüüjate esindajad teadsid OÜ-ga EuroActive tehtud tehingute esindajana lisaks

O K ile nimetada ka J M it. Kuna J M teadis Läti edasimüüjaid, ei ole eluliselt usutav, et tema

poeg N M neid ei teadnud või ei oleks vastava tahtmise korral saanud teada. Ka asjaolu, et N

M võttis OÜ EuroActive nimele väljastatud kvaliteedisertifikaadile kinnituse saamiseks

ühendust SIA-ga V Less Plus (A P 31.08.2012 ütlused, III kd, tl 28-31), näitab, et ta pidi Läti

edasimüüjatest teadlik olema, kuna need olid märgitud OÜ-le EuroActive väljastatud

kvaliteedisertifikaatidele (II kd, tl 27-30; III kd, tl 7p, 10, 13p, 14p, 15p). On ilmne, et kaebaja

oli teadlik Läti edasimüüjatest, kellelt OÜ EuroActive kaupa ostab ning seega ei pea paika

3-13-1667

17(19)

kaebaja väide, et vaidlusaluste tehingute pooled tahtsid teineteise eest varjata, kellelt kaupa

hangitakse ja kuhu see edasi müüakse.

34. Lisaks väidab kaebaja, et ta ei oleks saanud osta kaupa Lätist sama hea hinnaga, millega

OÜ EuroActive seda ostis. Kaebaja selgitab, et J M iga seotud äriühingud müüsid SIA-le V

Less Plus alumiinimumi vanametalli, mille ümbertöötlemisel sai SIA V Less Plus alumiiniumi

kangid, mida ta oli valmis oma vahendajate kaudu müüma OÜ-le EuroActive. Kuna SIA V

Less Plus sai vanametalli eest tasuda hiljem, võimaldati ka OÜ-le EuroActive kauba eest

tasumisel pikemat maksetähtaega. See koos asjaoluga, et Läti edasimüüjate kinnitusel müüsid

nad kaupa OÜ-le EuroActive, kinnitavad ringkonnakohtu arvates üksnes seda, et O K tegeles

alumiiniumi ja räni hankimisega Lätist, kusjuures väidetavad soodsad tingimused saadi

suuresti tänu J M i tegevusele. A P ringkonnakohtu istungil selliste kokkulepete olemasolu,

mille kohaselt oleks ta J M i või O K iga seotud äriühingutele oma toodangut soodsamatel

tingimustel müünud, siiski ei kinnitanud (17.06.2015 kohtuistungi protokoll, IV kd, tl 109-

111).

Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et O K i tegevust ei saa käsitada OÜ-de Pankrat ja

EuroActive iseseisva majandustegevusena. Läti äriühingutega suheldes on O K tehinguid

teinud OÜ EuroActive nimel selleks, et jätta muljet, nagu oleks OÜ Baltiautotrans asemel

tegelik ostja OÜ EuroActive. Sellele viitab ka asjaolu, et SIA V Less Plus suunas DEUMU

ostujuhi pärast hinnas kokkuleppimist OÜ Baltiautotrans poole. Ringkonnakohtu istungil A P

eitas sellist suunamist, kuid ringkonnakohtu arvates ei anna see alust kahelda DEUMU

selgituse õigsuses, mis anti juba 15.12.2011, s.o lühikest aega pärast vaidlusaluste tehingute

toimumist, mistõttu on väheusutav, et tegu oli eksimusega sündmuste meenutamisel.

Ringkonnakohtule ei ole ka teada ühtegi asjaolu, mis viitaks sellele, et DEUMU selgitus võis

kellegi poolt olla mõjutatud.

35. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, justkui oleks üllatuslik halduskohtu seisukoht, et O

K i tegevust (nt suhtlemine Läti äriühingutega) ei saa käsitada OÜ-de Pankrat ja EuroActive

iseseisva majandustegevusena. Maksuotsuse kohaselt on maksuhaldur tuvastanud OÜ-des

EuroActive, Pankrat ja IRES Account ettevõtluse puudumise, samuti märgitakse

maksuotsuses, et OÜ-de Pankrat ja EuroActive käibemaksukohustuslase registreeringud

lõppesid 2011. aasta novembris. OÜ Pankrat on registrist kustutatud 28.03.2013 ning OÜ

EuroActive 25.03.2013. OÜ-l Pankrat ettevõtluse puudumist kinnitab mh ka asjaolu, et OÜ-l

Pankrat ei olnud töötajad (O K i 04.10.2011 selgitused, I kd, tl 74-75), s.o OÜ Pankrat ei

tegelenud reaalselt metalli kokkuostu ja müügiga, vaid üksnes dokumentide koostamisega

tehinguid reaalselt tegemata.

36. Ringkonnakohus märgib kokkuvõtvalt, et maksuotsuses on välja toodud, et praegusel

juhul on kauba liikumise kohta koostatud arved, mis on pealegi allkirjastamata. Muid

dokumente, sh kauba üleandmise-vastuvõtmise akte ei ole. On põhjendatud alus arvata, et OÜ

Baltiautotrans tellimused OÜ-le Pankrat on hiljem vormistatud. Väidetavad tehingud on

toimunud seotud isikute vahel ning poolte esindajad on andnud tehingute kohta vastuolulisi

ütlusi. Asjas kogutud tõendid näitavad, et OÜ-d EuroActive ega Pankrat kauba Lätist

saabumisel sellega reaalselt ei tegelenud, vaid koormad võttis vastu N M , s.o OÜ

Baltiautotrans. OÜ-lt Baltiautotrans on küll OÜ-le Pankrat arvete alusel raha üle kantud, kuid

viimane ei kanna raha mitte OÜ EuroActive arvele, vaid varasemalt maksupettustes osalenud

J M iga seotud variäriühingu OÜ IRES Account arvele, millelt omakorda toimuvad tasumised

Läti edasimüüjatele. Eelnimetatud asjaolude pinnalt on põhjendatud maksuhalduri kahtlus, et

kaebaja osales maksupettuses, st tehinguid OÜ Baltiautotrans ja OÜ Pankrat vahel

tegelikkuses ei toimunud ning OÜ Pankrat arved on kaebaja teadmisel võltsitud ja kaebaja on

neid oma maksuarvestuses kajastanud selleks, et tekitada endale tagastusnõue, mida tal

3-13-1667

18(19)

tegelike asjaolude (kaupade soetamine Läti äriühingutelt ilma OÜ-de EuroActive ja Pankrat

vahenduseta) kajastamise korral ei oleks. Ringkonnakohus ei pea maksupettuse alternatiivina

eluliselt usutavaks, et tegemist on vaid kahtlust äratavate asjaolude kokkulangevusega ning

kaebaja on tegutsenud ausalt.

37. KMS § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv

käibemaksusumma maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud

tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava

käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või

välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16),

tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29

lg 3 p 1 järgi on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt

soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1

sätestab, et teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse

sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks KMS § 29 lg 3 p 1 alusel ja KMS § 31 lg-s 1 sätestatud tingimustel on

oluline välja selgitada, kas kaup või teenus tegelikult soetati teiselt registreeritud

maksukohustuslaselt, kas soetatav kaup või teenus on ettevõtluses kasutatav ning kas kauba

või teenuse saamist kinnitab arve, mis vastab KMS § 37 lg 7 nõuetele.

Kuna OÜ Pankrat arved ei kajasta tegelikku tehingut (kauba müüja ei ole OÜ Pankrat), ei ole

kaebajal õigust nende alusel sisendkäibemaksu maha arvata.

38. TuMS § 51 lg 1 sätestab, et residendist äriühing maksab tulumaksu ettevõtlusega

mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS

§-dele 48–50. TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega seotud kulu muu hulgas

väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides

ettenähtud nõuetele vastav algdokument. TuMS § 51 lg 2 p-i 3 on kohtupraktikas peetud

kohaldatavaks muu hulgas juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud

või ei ole arvel kajastatud müüja näol tegemist tegeliku müüjaga ning ostja teadis seda või

pidi seda teadma (vt nt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-60-11, p 25).

Praegusel juhul oli kaebaja ja OÜ Pankrat vaheline tehing üksnes näilik, mistõttu on

maksuhaldur õigesti leidnud, et kaebaja poolt tehtud väljamaksed OÜ-le Pankrat summas

8180 eurot (s.o OÜ-le Pankrat ja SIA-le Ostvesta tehtud väljamaksete vahe) kuuluvad

deklareerimisele ettevõtlusega mitteseotud kuluna, millelt tuleb arvestada tulumaksu summas

2174,43 eurot.

39. Eelneva põhjal jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

40. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

ringkonnakohus jätab apellatsioonkaebuse rahuldamata, jäävad apellandi menetluskulud

HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole ringkonnakohtule menetluskulude

kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud

HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/

Villem Lapimaa

/allkirjastatud digitaalselt/

Ruth Plaks

3-13-1667

19(19)