3-14-50944/26 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Tiina Pappel, Madis Ernits, Maili Lokk Otsuse avalikult teatavakstegemise aeg ja koht

18. juuni 2015, Tartu Haldusasja number 3-14-50944 Haldusasi RatKim OÜ kaebus Maksuja Tolliameti 31.03.2014. a korralduse nr XXXXXX ja 05.05.2014. a vaideotsuse nr XXXXXX tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 10.10.2014. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus RatKim OÜ apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebaja RatKim OÜ, esindaja Martin Pedosk Vastustaja Maksuja Tolliamet RESOLUTSIOON

1. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 10.10.2014. a otsus muutmata.

2. Jätta kaebaja poolt apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud tema enda kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemise päevast, s.o 18.06.2015, arvates (HKMS § 212 lg 1). Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 16.05.2013. a teatega teavitas Maksuja Tolliamet (MTA) RatKim OÜ-d, et on alustanud tema suhtes maksukorralduse seaduse (MKS) § 59 lg 2 p 1 alusel 2013. a veebruari käibedeklaratsioonil esitatud andmete õigsuse kontrolli. Kontrolli läbiviimiseks palus

MTA RatKim OÜ-l esitada 2013. a veebruari kohta raamatupidamiskoondid käibeja sisendkäibemaksu maksuarvestuse (arvete) lõikes.

2. 19.08.2013. a korraldusega nr 12.2-3/17176-1 laiendas MTA kontrolli sama maksuliigi (käibemaksu) osas perioodile 01.02.2013 kuni 30.06.2013. Nimetatud korraldusega kohustati RatKim OÜ-d esitama maksuhaldurile raamatupidamise algdokumendid, sh pangaja kassadokumendid, arved, lepingud, raamatupidamisregistrite väljatrükid, pearaamatu, koondid, käibemaksu igapäevase arvestuse jm, mis on vajalik käibemaksuarvestamise deklareerimise õigsuse kontrollimiseks ning andma teavet maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kohta.

3. 31.03.2014. a korraldusega nr XXXXXX (tl-d 8-9) kohustas MTA RatKim OÜ-d andma kirjalikke selgitusi korralduses esitatud küsimustele ning esitama korralduses küsitud originaaldokumendid või nende kinnitatud koopiad. Korralduse täitmise ajaks oli 08.04.2014.

4. RatKim OÜ esitas korralduse nr XXXXXX kehtetuks tunnistamiseks vaide (tl 10-11), mille MTA jättis 05.05.2014. a vaideotsusega nr XXXXXX (tl 13-16) rahuldamata.

5. RatKim OÜ esitas 27.05.2014. a Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 31.03.2014. a korralduse nr XXXXXX ja 05.05.2014. a vaideotsuse nr XXXXXX tühistamiseks (tl 2-6). Kaebaja leidis, et MTA on rikkunud proportsionaalsuse ning maksumenetluse läbiviimise lihtsuse, kiiruse ja efektiivsuse põhimõtteid. MTA koostas paar päeva pärast vaideotsuse tegemist kontrollakti, mis näitab, et MTA on saanud koostada kontrollakti ka ilma 31.03.2014. a korralduses palutud infota. See näitab, et vaidlustatud korraldusega koormati maksumaksjat põhjendamatult ning korraldus sellisel kujul ei olnud ka menetluse eesmärgi saavutamiseks vajalik. Proportsionaalsuse põhimõtte kohaselt ei ole maksukohustuslase põhjendamatu koormamine lubatud. Seega ei ole MTA viinud menetlust läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt. Kaebaja hinnangul tuleb maksuhalduril maksukohustuslaselt küsida korduvate sarnaste palvete asemel infot korraga ja kontsentreeritult, et mitte segada maksukohustuslasel põhitegevusega tegelemist. MTA on vaideotsuses rikkunud motiveerimiskohustust ja hea halduse tava, kuna tema vaideotsuses esitatud väide, et vähem kui 12-kuulise kontrolli kestvus ei ole ebamõistlik, on jäänud paljasõnaliseks ja eluliste asjaoludega sidumata. Kaebaja on seisukohal, et antud juhul on kontrolli aeg põhjendamatult pikk. Kaebaja arvates on maksuarvestuse õigsuse kontrollimine lubatud üksnes põhjendatud kahtluse korral. Ka antud maksumenetluse eesmärk peaks olema esitatud maksuarvutuse õigsuse kontrollimine, mitte menetluse käigus tuvastatu pinnalt maksuarvutuste õigsuses vigade otsimine. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur teostab üksikjuhtumi kontrolli asemel tegelikult revisjoni. Vaidlustatud korraldusega palutakse esitada 30.06.2013. a raamatupidamise registri väljatrükina bilansis varade seis, kõik kehtivad lepingud, kõik saatelehed, veoselehed, laoarvestused ning muud dokumendid, mis on menetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemisel olulised. Kaebaja on esitanud maksuhaldurile pearaamatu väljavõtted, mis on vajalikud käibemaksu kontrolliks. Raamatupidamise pearaamatu kõikide kontode väljavõtete nõudmine oleks põhjendatud üksnes revisjoni raames. Samuti on maksuhaldur nõudnud kõikide lepingute esitamist, st mitte ainult nende lepingute, mis seonduvad konkreetsete ostu-müügi tehingutega.

6. Tartu Halduskohus jättis 10.10.2014. a otsusega kaebuse rahuldamata. Kohus leidis, et vaidlustatud korraldus on õiguspärane ning see on antud konkreetse maksustamisperioodi kohta käiva üksikjuhtumi kontrolli raames konkreetse teabe kogumise vajaduse tõttu. Vaidlusalune korraldus oli antud täiendavate tõendite esitamiseks, kuna kaebaja oli esitanud maksuhaldurile nõutud dokumente valikuliselt, mis ei võimaldanud maksuhalduril saada täielikku ülevaadet kontrollitaval ajavahemikul deklareeritud käibemaksu õiguspärasuse kohta. Halduskohus leidis, et vaidlustatud korraldusest nähtuvalt on nii nõutud dokumendid kui ka esitatud küsimused asjassepuutuvad ja seotud menetletava asjaga. Kohus asus seisukohale, et kaebaja etteheide proportsionaalsuse põhimõtte rikkumise osas on alusetu, kuna korralduse andmine oli teabe ja tõendite vajalikkuse tõttu kohane ja mõõdukas. Halduskohus ei nõustunud kaebaja väitega, et maksukohustuslase maksuarvestuse õigsuse kontrolli saab alustada vaid põhjendatud kahtluse korral. Maksuhaldur lähtub maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige esitatud maksudeklaratsioonidest, maksukohustuslase raamatupidamisearvestusest ja muust enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Alles siis, kui maksuhalduril tekib kahtlus nende andmete õigsuses, hakkab maksuhaldur koguma täiendavaid tõendeid. Asja materjalidest nähtuvalt oli vaidlustatud korralduse eesmärgiks kontrollida käibemaksudeklaratsioonides esitatud andmete aluseks olevate arvete (arved nr XXXXXX ja nr XXXXXX ) vastavust tehingute majanduslikule sisule. Kohus ei nõustunud kaebaja väitega, et maksuhaldur on rikkunud haldusmenetluse seaduse §- st 54 ja MKS § 10 lg-st 3 tulenevaid põhimõtteid, samuti, et maksuhaldur teostab üksikjuhtumi kontrolli asemel tegelikult revisjoni. Kohtu hinnangul olid vaidlustatud korraldusega küsitud teave ja dokumendid vajalikud, et kontrollida raamatupidamisarvestuses kajastatud tehingute majanduslikku sisu, kuna maksuhaldurile eelnevalt esitatud tõendid ei tekitanud veendumust tehingute toimumise osas. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

7. RatKim OÜ esitas 10.11.2014 apellatsioonkaebuse, milles palub tühistada Tartu Halduskohtu 10.10.2014. a otsus täies ulatuses ja teha asjas ise uus otsus, millega rahuldada RatKim OÜ kaebus. Apellatsioonkaebuse kohaselt on halduskohus oluliselt rikkunud menetlusõiguse norme, mis on kaasa toonud ebaõige kohtuotsuse. Halduskohus ei ole põhjendanud kõikide kaebaja oluliste seisukohtadega mittearvestamist ja on vääralt hinnanud kogutud tõendeid. Seega on halduskohtu otsus olulises osas põhjendamata. Kontrollakti koostamine paar päeva pärast vaideotsuse tegemist näitab, et MTA sai koostada kontrollakti ka ilma vaidlustatud korralduses palutud infota. Kaebaja on jätkuvalt seisukohal, et vaidlustatud korraldusega on maksukohustuslast põhjendamatult koormatud ja rikutud sellega proportsionaalsuse põhimõtet. Kohus ei ole otsuses välja toonud põhjendusi ega tõendeid kaebuse rahuldamata jätmise võimalikkuse ega vaidlustatud korralduse ja vaideotsuse õiguspärasuse kohta. Kohus on esitanud mitmeid väiteid, kuid on jätnud need sidumata konkreetsete asjaoludega ja RatKim OÜ suhtes läbiviidava menetlusega. Apellatsioonkaebuse kohaselt on halduskohus ekslikult leidnud, et maksuhaldur viis läbi kaebaja üksikjuhtumi kontrolli käibemaksu osas. Kaebaja on jätkuvalt seisukohal, et maksuhaldur teostas üksikjuhtumi kontrolli asemel tegelikkuses revisjoni. Maksukohustuslaselt kaasaaitamiskohustuse järjepideva täitmise nõudmine ning kontrolli intensiivsus viitavad pigem revisjoni läbiviimisele.

Lisaks sellele leiab kaebaja, et halduskohus ei ole välja toonud ühtegi sisulist põhjendust, miks RatKim OÜ kaebus tuli jätta rahuldamata. Halduskohtul on uurimiskohustus ja kohus ei saa lähtuda üksnes MTA veendumusest. Kohus peab ise kujundama oma seisukoha. Kaebajale jääb ebaselgeks, kuidas kohus on jõudnud järeldusele, et vaidlustatud korraldusega küsitud teave ja dokumendid olid vajalikud.

8. MTA vaidleb vastuses apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata. Vastustaja hinnangul on halduskohtu otsus seaduslik ja piisavalt põhjendatud. Vastustaja on seisukohal, et halduskohtu siseveendumuse kujunemine on vaidlustatud kohtuotsuses menetlusosalistele jälgitav. Asjaolu, et halduskohus tõendite kogumis ja vastastikuses seoses hindamise tulemusel luges vaidlustatud haldusakti õiguspäraseks, kuid kaebajale kohtu lõppjäreldus ei meeldi, ei saa olla kohtuotsuse tühistamise aluseks. Kaebaja ei ole esile toonud, milliste tõendite osas oleks halduskohus pidanud seisukohta avaldama.

Isegi, kui mõni kaebaja asjakohane lause jäi halduskohtul analüüsimata, ei muudaks see kohtu lõppjäreldust. Vaidlustatud korraldusega küsis maksuhaldur täiendavalt kontrolli eesmärgiga seotud konkreetset teavet ja dokumente, mida RatKim OÜ ei esitanud. Kaebaja ei ole argumenteerinud, miks sunniraha hoiatuse tegemine korralduses ei ole võimalik paralleelselt kontrollakti väljastamisega. Kuna kaebus oli rajatud vaid maksuõiguse üldpõhimõtete rikkumisele ning kaebus oli vaid sisustatud väidetega, mille kohta kontrollitavaid tõendeid kaebaja ei esitanud, siis puuduvad kohtutoimikus tõendid, mida halduskohtul oleks tulnud täiendavalt analüüsida.

Halduskohus on otsuses märkinud, et vaidlustatud korraldusest nähtuvalt on nii nõutud dokumendid kui ka esitatud küsimused asjassepuutuvad ja seotud menetletava asjaga. Jättes korralduse täitmata, võttis kaebaja enesele riski, et tehingute toimumine jääb tõendamata. Kuna kaebaja ei ole põhjendanud oma seisukohta, et maksuarvestuse õigsuse kontrollimine on lubatud üksnes põhjendatud kahtluse korral, ja mitte ühestki seadusest ei tulene põhjendatud kahtluse olemasoluta maksukohustuslase kontrollimise keeld, siis on kaebaja sellesisuline seisukoht asjakohatu.

Maksuhaldur tegi põhjendatult kontrollakti nende tõendite pinnalt, mida oli võimalik maksumenetluses koguda. Kaebaja seisukoht, et maksuhaldur oleks pidanud ära ootama korralduse vaidluse tulemuse on vastuolus kaebaja enda etteheidetega kiire maksumenetluse põhimõtte eiramise kohta. Kaebaja viited revisjoni läbiviimisele on otsitud ja kohatud. Nii kontrolli vormistamisest kui ka menetlustoimingutest nähtub, et MTA viis läbi üksikjuhtumi kontrolli käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrolli eesmärgil. Vastustajale jääb arusaamatuks, millisest seadusest tulenevalt kaebaja leiab, et ta saab ise otsustada, kuidas maksuhalduri korraldust täita.

MTA andis korralduse kaebajale täitmiseks ning kaasaaitamiskohustusest tulenevalt pidi äriühing kohustuse täitma. Menetlusosalise kaasaaitamiskohustuse juures tuleb tähele panna seda, et teabe ja tõendite esitamata jätmise korral võib tuvastatud asjaolud lugeda tõendatuks menetlusosalisele kahjulikus suunas, piisab põhjendustest, et menetlusosaline küsitud tõendeid ei esitanud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Ringkonnakohus leiab, et ükski apellatsioonkaebuses esitatud väide ei anna alust halduskohtu otsuse tühistamiseks. Halduskohus on kaebaja asjassepuutuvate väidete osas seisukoha võtnud ning kohtuotsus on põhjendatud. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu

10.10.2014. a otsuses toodud põhjendustega (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuses toodule märgib ringkonnakohus siiski järgmist.

10. Apellatsioonkaebuse kohaselt on halduskohus rikkunud HKMS § 157 lg-st 1 ja § 158 lg 1 esimesest lausest tulenevaid nõudeid. Kaebaja on seisukohal, et halduskohus ei ole võtnud põhjendatud seisukohta kaebaja kõigi esitatud faktiliste ja õiguslike väidete kohta ning on vääralt hinnanud tõendeid. HKMS § 157 lg 1 kohaselt peab kohtuotsus olema seaduslik ja põhjendatud. HKMS § 158 lg 1 esimese lause kohaselt hindab kohus otsust tehes tõendeid, otsustab, millised asjaolud on tuvastatud, millist õigusakti tuleb asjas kohaldada ja kas kaebus kuulub rahuldamisele. Riigikohtu praktika kohaselt tähendab kohtuotsuse põhjendamiskohustus kohtu kohustust esitada kohtuotsuse põhjendavas osas resolutsiooni kohta selged, ammendavad, vastuoludeta ja veenvad põhjendused, mille alusel oleks kohtu siseveendumuse kujunemine otsuse lugejale jälgitav (Riigikohtu halduskolleegiumi 27. mai 2015. a otsus asjas nr 3-3-1-14-15, p 20).

11. Kaebaja on halduskohtusse esitatud kaebuse kohaselt taotlenud MTA korralduse, millega oli kaebajalt nõutud kaebaja suhtes toimuvas maksumenetluses selgituste andmist ja dokumentide esitamist, tühistamist. Halduskohus on jätnud kaebaja taotluse rahuldamata. Tühistamiskaebuse rahuldamise eelduseks on haldusakti õigusvastasus. Halduskohus on kontrollinud vaidlustatud haldusakti õiguspärasust ning leidnud, et kuna see on antud pädeva haldusorgani poolt kehtiva õiguse alusel ja on sellega kooskõlas, vastab vorminõuetele, on proportsionaalne ja kaalutlusvigadeta ning nõuetekohaselt motiveeritud, siis ei ole alust selle tühistamiseks. Ringkonnakohtu arvates on halduskohtu arutluskäiku ja põhjendusi lugedes kohtu veendumuse kujunemine jälgitav. See, et kaebaja ei nõustu halduskohtu otsuse põhjendustega, ei tähenda, et kohtuotsuse põhjendused ei vastaks seadusega nõutud ja õiguste kaitsmiseks vajalikule miinimustandardile.

12. Kaebaja apellatsioonkaebuses tehtud etteheide, et halduskohus ei ole kõiki kaebaja poolt esitatud tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt hinnanud, on jäänud paljasõnaliseks, kuna kaebaja ei ole osundanud konkreetsetele tõenditele, mis kaebaja arvates on halduskohtu poolt analüüsimata jäänud. HKMS § 157 lg 2 ja § 158 lg 1 esimese lause kohaselt peab kohus võtma seisukoha, kas kaebuse nõue kuulub rahuldamisele ning otsuse tegemisel aluseks olevate õigusnormide kohaldamise eelduseks olevate faktiliste asjaolude tuvastamisel tuginema asjas kogutud tõenditele. Ringkonnakohus on seisukohal, et halduskohus on vaidlustatud otsuses tuginenud asjas esitatud tõenditele ning põhjendanud, miks ta leiab, et kaebuses esitatud väited ei anna alust vaidlustatud korralduse tühistamiseks.

13. Kaebaja apellatsioonkaebuses toodud väited, et halduskohus ei ole põhjendanud kõigi kaebaja seisukohtadega mittearvestamist, ei anna samuti alust apellatsioonkaebuse rahuldamiseks. Kaebaja väidete osas, mis puudutavad küsitud teabe vajalikkust, on halduskohus seisukoha võtnud, leides, et nii nõutud dokumendid kui ka esitatud küsimused olid maksumenetluses asjakohased ning menetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemisel olulised. Kaebuses toodud väited maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrolli alustamise ajendi ja kontrolli ebamõistliku kestvuse kohta ei ole juba käimasoleva maksumenetluse raames teabe nõudmiseks antud korralduse õiguspärasuse hindamisel asjassepuutuvad, kuna käesolevas asjas vaidlustatud korraldusega maksumenetlust ei alustatud ega maksumenetluse kestvust ei reguleeritud.

14. Samuti ei anna vaidlustatud haldusakti tühistamiseks alust apellatsioonkaebuses esitatud väide, et vaidlustatud korraldusega piirati kaebaja ettevõtlusvabadust, koormates teda täiendavate tõendite esitamise kohustusega. Riigikohus on leidnud, et maksuhalduri MKS § 10 lg 2 p-st 1 tulenev üldine kontrollipädevus ning MKS § 60 lg-st 1 tuleneva volitusnormi alusel teabe nõudmise õigus dokumentide esitamisena nende asjaolude kohta, mille kogumise ja säilitamise kohustus on maksukohustuslasel raamatupidamisarvestuses niikuinii, ei ole ülemääraselt põhiõigusi piirav (Riigikohtu halduskolleegiumi 28.10.2014. a otsus asjas nr 3-3-1-46-14, p-d 10 ja 11). Ringkonnakohus märgib, et käibemaksuarvestuse kontrollimenetluses on isiku huvides esitada maksuhaldurile kõik nõutud asjakohased maksumenetlust puudutavad dokumendid, et tõendada käibedeklaratsioonidel esitatud andmete õigsust, sest vajaliku teabe ja tõendite esitamata jätmise korral võib maksuhaldur lugeda asjaolud tuvastatuks menetlusosalise kahjuks. Seetõttu ei ole asjakohane ka kaebaja väide, et sunniraha kasutamise võimaluse väljatoomine vaidlustatud korralduses näitab, et selle info saamine oli maksuhaldurile väga oluline, kuid sellest hoolimata koostas maksuhaldur kontrollakti ilma vaidlustatud korralduses nõutud teabeta. Maksukorralduse seadusest ei tulene keeldu kontrollakti või maksuotsuse koostamiseks, kui maksukohustuslane ei ole maksuhalduri poolt nõutud teavet esitanud. Maksuhaldur on MKS § 11 lg-st 1 tulenevalt kohustatud maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid. MKS § 60 lg 1 alusel maksukohustuslaselt teabe nõudmisega annab maksuhaldur maksukohustuslasele võimaluse esitada tõendeid maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kohta, mis maksuhalduri arvates on maksumenetluses seni tõendamata või mille osas on seni kogutud tõendid vastuolulised.

15. Kaebaja on apellatsioonkaebuses endiselt seisukohal, et tema suhtes läbi viidud kontrollimenetluses maksukohustuslaselt kaasaaitamiskohustuse järjepideva täitmise nõudmine ning kontrolli intensiivsus viitavad üksikjuhtumi kontrolli asemel revisjoni läbiviimisele. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et antud asjas on kontrollimenetlus läbi viidud üksikjuhtumi kontrollimenetlusena (MKS § 59 lg 2 p 1), mitte revisjonina (MKS § 59 lg 2 p 2). Revisjoni läbiviimisele kohalduvad maksukorralduse seaduse 7. peatüki kohaselt mitmed menetluslikud nõuded, mida üksikjuhtumi kontrollina läbi viidavas menetluses järgima ei pea. Näiteks tuleb MKS § 75 lg 1 kohaselt revisjonist üldjuhul vähemalt seitse päeva ette teatada ning MKS § 77 lg 1 kohaselt viiakse revisjon läbi maksukohustuslase poolt revisjoni ajaks revidendi kasutusse antud tööruumis või töökohas. Riigikohtu praktika kohaselt sõltub revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine hinnangust, kas tegemist on enam koormava kontrollimisega ning kui asjaolud ja tõendid on erisuunalised, viidates sisuliste tunnuste osas nii üksikjuhtumi kontrollile kui ka revisjonile, siis on oluline ka see, kuidas maksuhaldur kontrolli vormistas ja kuidas menetlus toimus (Riigikohtu halduskolleegiumi 06.06.2005. a otsus asjas nr 3-3-1-20-05, p 15). Kaebaja suhtes läbi viidava maksumenetluse puhul ei nähtu ei kontrolli vormistamisest ega ka läbi viidud menetlustoimingutest, et kontrollimenetlus toimuks revisjoni vormis.

Ringkonnakohus on seisukohal, et maksukohustuslaselt kaasaaitamiskohustuse täitmise nõudmine ning kontrolli intensiivsus ei anna antud juhul samuti alust pidada kontrollimenetlust revisjoniks. Maksukohustuslasel on maksumenetluses üldine kaasaaitamiskohustus (MKS § 56 lg 1) ning seda nii juhul, kui tõendeid kogutakse üksikjuhtumi kontrolli kui ka revisjonina. Kontrollimenetluse läbiviimise intensiivsus viitab antud juhul pigem maksuhaldurile MKS § 10 lg-st 3 tulenevale kohustusele viia menetlus läbi võimalikult kiirelt.

16. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad apellatsioonimenetluses kaebaja kantud menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda.

Tiina Pappel /allkirjastatud digitaalselt/ Madis Ernits /allkirjastatud digitaalselt/ Maili Lokk /allkirjastatud digitaalselt/