3-14-51339/179 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1(18)

K O H T U O T S U S E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kadri Sullin Otsuse tegemise aeg ja koht 25. mai 2015. a, Tallinn Haldusasja number 3-14-51339 Haldusasi OÜ Macbond kaebus Maksuja Tolliameti 16.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/14035-50 ja 02.06.2014 vaideotsuse nr 6- 1/2191-6 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – OÜ Macbond, volitatud esindaja vandeadvokaat Anne Nurmi Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Andreas Aas Asja läbivaatamise vorm Avalikul kohtuistungil 06.04.2015 üleminekuga kirjalikku menetlusse RESOLUTSIOON 1. Jätta OÜ Macbond kaebus rahuldamata. 2. Jätta poolte menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 25. juunil 2015. a.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti 16.04.2014 maksuotsusega nr 12.2-3/14035-50 määrati OÜ-le Macbond tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 341 786,84 eurot ja ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tasumisele kuuluvat tulumaks summas 30 117,46 eurot. Kokku kohustas Maksuja Tolliamet OÜ-d Macbond tasuma maksu summas 371 904,30 eurot.

Kontrolli käigus selgus, et OÜ Macbond on deklareerinud sisendkäibemaksu hulgas maksustamisperioodidel november 2012 kuni veebruar 2013 (kaasa arvatud) äriühingute VeoTransiit OÜ, Detolf OÜ, Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ nimel koostatud arvetel kajastatud käibemaksu kogusummas 341 786,84 eurot. OÜ Macbond on maksustamisperioodidel november 2012 kuni veebruar 2013 maksuhaldurile esitanud käibedeklaratsioonil kajastanud 2013 jaanuarikuus 0% määraga maksustatavat käivet kokku 1 379 855,42 eurot, mis moodustab täies ulatuses lauamaterjali müügist Leedu äriühingule Alistus UAB. Maksumenetluse käigus on maksuhaldur asunud seisukohale, et eelpool nimetatud tehingud ei ole tegelikult toimunud. 1. Lauamaterjali ostu-müügitehingud Detolf OÜ-ga ja Alistus UAB-ga. OÜ Macbond juhatuse liige Veronika Vähk ei ole sisuliselt teostatud tehinguid kommenteerinud ning ei ole usutav, et juhatuse liige ei ole kursis erakordselt suuremahulise tehingu asjaoludega. OÜ Macbond direktori A.A. poolt maksuhaldurile erinevatel aegadel antud selgitused on üldised ja paljasõnalised. A.A. on selgitanud, et teda laudade olemasolu otseselt ei huvitanud, sest OÜ Macbond ei teinud Detolf OÜ-le

2(18) ettemaksu. OÜ Macbond kasumiprotsent lauamaterjali ostu-müügitehingutes oli 0,7%, tehingu hind oli ca 1,3 miljonit eurot. OÜ Macbond esindajad ei olnud kursis lauamaterjali kvaliteedi, sortimendi ja päritoluga. Tasaarveldusakti tulemusena jäi OÜ-l Macbond saamata 130 406,61 eurot, aga seda ei ole ükski tehingu osapool märganud. OÜ Macbond on tasunud 06.03.2013 Detolf OÜ- le arve nr 15/01/13-001, kuigi nimetatud arve on loetud tasutuks ka tasaarvelduse aktis, seega on sama arvet sisuliselt kaks korda tasutud. Detolf OÜ-s puudub tavapärane majandustegevus. Kokkuvõtvalt leiab maksuhaldur, et OÜ Macbond ei ole Detolf OÜ poolt väljastatud arvetel kajastatud kaupa ostnud, seega puudus OÜ-l Macbond õigus 2013 jaanuarikuu sisendkäibemaksu hulgas deklareerida Detolf OÜ arvetel näidatud käibemaksu kokku summas 273 851,46 eurot. 2. Maksuhaldur on kontrolli käigus asunud seisukohale, et OÜ Macbond ei ole 2013. a jaanuaris Leedu äriühingule Alistus UAB lauamaterjali müünud. OÜ Macbond direktor A.A. suhtles väidetavalt ühe korra telefoni teel Alistus UAB esindajaga, kelle nime ta ei mäleta. OÜ Macbond juhatuse liige V. Vähk ei osanud Leedu äriühingule Alistus UAB väidetavalt müüdud lauamaterjali teemat kommenteerida. Väidetav lauamaterjali vedaja ei ole enda selgituste kohaselt seda lauamaterjali transportinud. Alistus UAB ei esitanud Leedu maksuhalduri päringu peale lauamaterjali transpordi eest tasumisi tõendavaid dokumente. A.A. ei tea midagi laudade transpordist. Transpordi CMR-idel puudusid autojuhtide nimed, kauba mahalaadimise koht ei ole teada ning piiriületuse andmed ei kajasta väidetava autorongi liikumisi dokumentidel märgitud aegadel. Alistus UAB on Leedu käibemaksuregistrist kustutatud, sest ettevõttel puudus majandustegevus. Alistus UAB juhatuse liige Jaanus Tasa on tunnistanud, et on variisik ega tea midagi Alistus UAB majandustegevusest. 3. Tehingud VeoTransiit OÜ-ga. OÜ Macbond ei ole VeoTransiit OÜ-le viimase nimel koostatud arvete eest tasumisi teostanud. Vassili Makrov on allkirjastanud nimetatud ettevõtete vahelise lepingu kaks kuud varem, kui ta sai äriühingu juhatuse liikmeks. A. Š. on maksuhaldurile kinnitanud, et VeoTransiit OÜ-l ei olnud töötajaid. OÜ Macbond ei ole kontrollinud Vassili Makrovi esindusõigust. OÜ Macbond ja VeoTransiit OÜ vahelise lepingu on allkirjastanud Veronika Vähk, kes on selgitanud, et ta ei ole Vassili Makroviga kohtunud. A.A. ja Vassili Makrov suhtlesid omavahel telefoni teel või kokkusaamistel, kuid kirjalikke kokkuleppeid ei sõlmitud. V. Makrovi selgituste kohaselt tegeles töötajate ladudesse transportimisega A.A.. Veronika Vähk ei tea isikute nimesid ega arvu, kes on saadetud tööle Petroil PVTK OÜ-sse või SSSK OÜ-sse. OÜ Macbond juhatuse liige ja direktor ei tea midagi RP Printing OÜ-st. V. Vähk on selgitanud, et OÜ Macbond töötajad töötasid Miramis AS laos. A.A. selgitused on olnud vastuolulised. VeoTransiit OÜ on käibemaksuregistrist majandustegevuse puudumise tõttu kustutatud. VeoTransiit OÜ ja RP Printing OÜ vahelised tehingud on tõendamata. 4. Tehingud Arholma OÜ-ga ja Trukos Group OÜ-ga. Ükski tehingute ahelas osalenud äriühingutest ei tea, kes tegelikult objektidel töid teostasid. Arholma OÜ nimel koostatud arvete juures olevad aktid on üldsõnalised ega anna ülevaadet tehtud tööde ja hinna kujunemise kohta. Arholma OÜ juhatuse liige Igor Levikin ja OÜ Macbond direktor A.A. on ammused tuttavad. Nimetatud ettevõtete vahel sõlmitud leping on üldsõnaline ning selles kokkulepitud tingimusi ei ole täidetud. Arholma OÜ-l puudusid töötajad, kes oleksid töid teostanud. Tehingute ahelas jõuab nii Detolf OÜ pangakontolt kui ka Arholma OÜ pangakontolt raha samade majandustegevust mitteomavate äriühingute pangakontodele, kust seda edasi järgmistele äriühingutele kantakse. OÜ Macbond juhatuse liige ega direktor tea, kui palju Trukos Group OÜ töötajaid või kes nimeliselt objektidel töötasid. Trukos Group OÜ juhatuse liige Juri Triškin ja A.A. on ammused tuttavad. Trukos Group OÜ raamatupidamise arvestus teostas perioodil oktoober 2012 kuni jaanuar 2013 OÜ Macbond. Trukos Group OÜ ei ole tavapärast majandustegevust omav äriühing. TT Factory OÜ ei tasunud osaliselt OÜ-le Macbond arvete eest ja viimane ei tasunud osaliselt Arholma OÜ arveid ja Trukos Group OÜ arveid. Nende kohta koostati loovutamise leping. Nõudeid hakkas sisse nõudma ACS Inkasso OÜ ning nõuete loovutamise lepingut ei ole allkirjastanud esindusõiguslik isik, samuti ei ole lepinguga nähtud ette mingeid teenustasusid inkassofirmale. Veronika Vähk ei ole nõuete loovutamise tehingutest teadlik. Tatpar Pluss OÜ ja TT Factory OÜ vahel puudus kirjalik leping. Kokkuvõtvalt leiab maksuhaldur, et OÜ Macbond ei ole 2012 novembris ja detsembris äriühingutelt Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ teenust ostnud.

3(18)

OÜ Macbond esitas maksuotsusele vaide, mis jäeti Maksuja Tolliameti 02.06.2014 vaideotsusega nr 6-1/2191-6 rahuldamata. OÜ Macbond väidete kohaselt sai ta vaideotsuse kätte 02.06.2014.

2. OÜ Macbond esitas 01.07.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksuja Tolliameti 16.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/14035-50 ja 02.06.2014 vaideotsuse nr 6-1/2191-6 tühistamiseks. 1. OÜ Macbond taotleb maksuotsuse tühistamist. OÜ Macbond vaidlustab maksuotsuse põhjusel, et maksuotsuse tegemisel on rikutud menetlusnorme ja valesti kohaldatud materiaalõiguse norme, maksuotsus on vastuolus seadusega, ei ole õiguspärane ja kuulub kehtetuks tunnistamisele. OÜ-l Macbond on kontrollitavatel maksustamisperioodidel kõik maksud õieti deklareeritud ja tasutud ning kõik maksud tasutud ja vigu ei esine. 2. Detolf OÜ müüs 14.01.2013 arve nr 14/01/13-002 alusel OÜ-le Macbond lauamaterjali 12 pakki, mis sisaldab laudu mõõduga 4,88 m ja 2,135 m. Kokku on arvele märgitud, et lauamaterjali oli 82 833,12 m. Arve on allkirjastanud Detolf OÜ juhatuse liige Dzmitry Pravada (Valgevene kodanik). Arve juurde on koostatud ka kauba üleandmisevastuvõtmise akt, mille on allkirjastanud Detolf OÜ juhatuse liige Dzmitry Pravada ja OÜ Macbond juhatuse liige Veronika Vähk. Macbond OÜ müüs sama lauamaterjali Alistus UAB-le. Tehingult teenis Macbond OÜ 10 300 eurot. OÜ Macbond on tasunud Detolf OÜ-le kolmepoolse tasaarvestusakti kohaselt. Macbond OÜ selgitas, et nad ei pea teadma, kust müüja on lauamaterjali saanud. Kvaliteeti ja sortimenti Macbond OÜ teadis ja kuivõrd nad ei teinud ettemaksu, piisas, kui nad said lauamaterjali kätte üleandmisel ning tasumine toimus peale materjali kättesaamist. Nii Macbond OÜ kui ka töötajad, kes sellega tegelesid, olid teadlikud tehingu asjaoludest, kuid neilt seda ei küsitud. Macbond OÜ on vastanud, et isegi kui toimunuks topelt tasumine, siis ei ütle ükski seadus, et tehing seetõttu ei toimunud. Samas on see raamatupidajal korda aetud ja Macbond OÜ on teeninud sellelt tehingult 10 300 eurot. Kaebaja direktori A.A. on maksuhaldurile 15.05.2013 antud suulistes selgitustes on kinnitatud, et tema organiseeris Detolf OÜ-lt laudade ostu ja edasimüügi Leedu äriühingule Alistus UAB. Kaup läks Eestist välja otse Detolf OÜ territooriumilt autodega ning sellest on teadlikud ja võib seda tõendada ka Macbond OÜ töötaja laojuhataja. Äriühingute vaheliste tasumiste ja maksete kohta koostati tasaarvelduste akt. A.A. selgitas, et varasemate tehingute eest oli Macbond OÜ-le võlgu Simcity OÜ summas 393 660 eurot. Kuna Macbond OÜ pangakontol oli blokeering ja nad ei taha, et veel suuremad summad oleksid arestitud, siis OÜ Macbond soovis, et Simcity OÜ teostaks otse tasumise Detolf OÜ-le, et siis saaks tasutud nii Simcity OÜ võlg OÜ-le Macbond ja viimase võlg Detolf OÜ-le. Nii A.A. kui juhatuse liige on kinnitanud, et Detolf OÜ-ga oli tehtud ainult üks tehing ja see tehti jaanuaris 2013. Tema kohtus Detolf OÜ esindajaga Olümpia hotellis. Kaebaja on seisukohal, et see, kuidas juhatus delegeerib ülesandeid ei ole makshalduri pädevus otsustada ja asjaolu, et tehingu sõlmimise ja ettevalmistamisega tegeleb tegevjuhist direktor on täiesti normaalne. Asjaolu, et juhatuse liige allkirjastab dokumendid ei ole küll kuidagi ebaseaduslik ega too kaasa õigusliku tagajärjena tehingu mitte toimumist, vaid just tehingu toimumise. Täiesti vale ja tõendamata on maksuhalduri seisukoht, et Macbond OÜ-l puudus informatsioon lauamaterjali kohta, mille alusel ta määras müügihinna. Seega on taas põhjendamatu ning tõendamata ja vale maksuhalduri seisukohta, et arvetel olevad summad on märgitud sinna suvaliselt, et jätta mulje tehingu toimumisest. Tehing toimus ja maksuhalduri väljamõeldis nimetatuna ”suvalistest summades” ei muuda tehingut olematuks. 3. VeoTransiit OÜ on kontrollitaval perioodil november 2012 kuni veebruar 2013 (kaasa arvatud) väljastanud OÜ-le Macbond 2013 veebruaris laoteenuse osutamise ja tööjõurendi teenuse osutamise kohta arveid kogumaksumuses 36 243 eurot (sh käibemaks 6040,50 eurot). OÜ Macbond on kajastanud arvetel märgitud teenuste summad ostetud teenuste arvestuses ning arvetel kajastatud käibemaksu arvestanud sisendkäibemaksu hulgas. Asjaolu, et äriühingute VeoTransiit OÜ ja OÜ Macbond vahelise lepingu sõlmimise ajal 02.01.2013 ei olnud Vassili Makrov veel äriühingu VeoTransiit OÜ juhatuse liige ei tähenda, et ta ei oleks olnud õigustatud lepingut sõlmima. Vassili Makrov kinnitas, et tal on selleks volitused ja ilmselge seos tal selle firmaga on. Macbond OÜ nii nagu eelpoolgi toodud vastutab oma tegevuse eest, kuid mitte ei korralda teiste äriühingute tegevust. Seega kõik, mis puutub RP Printing OÜ-sse, isegi VeoTransit OÜ äri korraldamisesse, sh

4(18) töötajate arvestusse, deklareerimistesse jm ei ole Macbond OÜ majandustegevus. A.A. kinnitas, et äriühingu OÜ Macbond põhitegevuseks on tegeleda laoteenuste osutamisega. Laoteenuse sisu on see, et OÜ Macbond töötajad töötavad erinevates ladudes sh AS Miramis ja Petroil PVTK OÜ laos, kuid kontrollitava perioodil ainult Miramis AS laos. Äritegevuse kohta äriühinguga VeoT- ransiit OÜ selgitas A.A., et kuna temal on palju kontakte äriühingutega, kellel on pidevalt vaja töötajaid, hangib tema vajaminevad töötajad äriühingu VeoTransiit OÜ kaudu. Kliendid annavad temale jooksvalt teada kuhu ja kui palju on töötajaid vaja ning tema tellib puuduvad töötajad äriühingust VeoTransiit OÜ. Kogu kontrollaktis ja maksuotsuse informatsioon RP Printing OÜ kohta on asjakohatu, kuivõrd Macbond OÜ ei ole temaga teinud mingeid tehinguid ega tea sellest firmast midagi. OÜ Macbond on 2013 veebruaris VeoTransiit OÜ-lt teenust saanud. VeoTransiit OÜ rekvisiitidega arvetel märgitud tehinguid on reaalselt toimunud. 4. Macbond OÜ ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ ei osutanud 2012 novembris ja detsembris arvetel kajastatud teenuseid OÜ-le Macbond. Eeltoodu on maksuhalduri poolt tõendamata ja vale. Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ rekvisiitidega arvetele märgitud tehinguid reaalselt toimusid ning seda tõendavad käesolevas maksumenetluse kõik suulised ja dokumentaalsed tõendid. OÜ Macbond osutas Trukos Group OÜ-le raamatupidamise teenust 2012-2013 jaanuar. Teenuse osutaja oli raamatupidaja J. S.. J. T. toimetas äriühingu dokumendid teenuse otsesele osutajale raamatupidajale. Küsimus kas Trucks Group OÜ raamatupidamise arvestuses kajastatud dokumentidest nähtus töötajate olemasolu ja töötajatele palgaarvestus on küsimus Trucks Group OÜ-le, sest Macbond OÜ kui teenuse osutaja ei juhtinud ega kontrollinud Trucks Group OÜ raamatupidamist. Pealegi lõpetati teenuse osutamine juba jaanuaris 2013 äriühingu pankroti tõttu, mistõttu ei saagi olla Macbond OÜ-l Trucks Group OÜ raamatupidamise andmeid. OÜ Macbond osutas teenust TT Factory OÜ-le. Tööde sisuks oli erinevates raudteejaamades metallkonstruktsioonide paigaldusega seotud tööd ja tööd Lilleküla staadionil. Töötajad nende tööde tegemiseks leidis OÜ Macbond Arhoma OÜ-st ja Trucks Group OÜ-st. Seejuures ei ole Macbond OÜ asi, kas nimetatud töötajad olid Arhoma OÜ ja Trucks Group OÜ töötajad või renditud. Arhoma OÜ ja Trucks Group OÜ on esitanud Macbond OÜ-le arved ja nimetatud arvetel kajastatud tööd on tehtud vastavalt Arhoma OÜ ja Trucks Group OÜ poolt: teenus osutatud ning käive tekkinud.

3. Maksuja Tolliamet palub jätta kaebus rahuldamata. 1. Vastustaja ei nõustu kaebusega ning vaidleb sellele vastu. Vastustaja leiab, et vaieldavad haldusaktid (maksuotsus ja vaideotsus) on õiguspärased, nii faktiliselt kui õiguslikult põhjendatud ning puudub alus nende tühistamiseks. Vaideotsus ei riku Macbond OÜ õiguseid kaebuse esemest sõltumatult. Macbond OÜ ei ole esitanud tõendeid, mis lükkaksid ümber maksuotsuses toodud põhjendatud kahtlused kaupade ja teenuste soetamises äriühingutelt VeoTransiit OÜ, Detolf OÜ, Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ. Maksumenetluses tuvastati, et kuigi VeoTransiit OÜ, Detolf OÜ, Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ väljastasid Macbond OÜ-le arveid, ei ole nimetatud äriühingud Macbond OÜ-le tegelikkuses kaupu ja teenuseid müünud ehk tehinguid ei ole üldse toimunud (ostja ei ole arvetel näidatud teenuseid ja kaupu saanud). Seega on Macbond OÜ oma raamatupidamises kajastanud tegelikkusele mittevastavaid arveid, mis saab oma olemuselt olla üldjuhul ainult teadlik tegevus. Vastustaja nõustub nii maksukui ka vaideotsuses toodud analüüsi ning järeldustega ega hakka seda menetlusökonoomia seisukohast lähtuvalt täies mahus dubleerima. Sisuliselt on kaebuses korratud eriarvamuses ja vaides esitatud väiteid. Nendele on MTA maksuotsuses ja vaideotsuses juba ammendavalt vastanud. 2. Detolf OÜ ning Alistus UAB rekvisiitidega dokumendid ei ole tegeliku majandustehingu toimumist kinnitavad tõendid, kuna maksuhaldur on teiste asjas kogutud tõendite pinnalt veenvalt tuvastanud, et Macbond OÜ ei ole soetanud lauamaterjali Detolf OÜ-lt ega seda edasi müünud Alistus UAB-le. 3. Vassili Makrov, kes sõlmis Macbond OÜ-ga väidetava lepingu teenuste osutamiseks on VeoTransiit OÜ on andnud 12.06.2013 maksuhaldurile seletused, milles ta ei osanud öelda väidetavalt Macbond OÜ-le renditud töötajate arvu ega nimesid ega ole esitanud selliseid andmeid ka hiljem. Olukorras, kus Vassili Makrovil puudus esindusõigus VeoTransiit OÜ esindamiseks, ei saa tema

5(18) tegevust kuidagimoodi omistada VeoTransiit OÜ-le. Veelgi enam, käesolevas asjas puuduvad igasugused usaldusväärsed tõendid väidetava tööjõurenditeenuse saamise kohta VeoTransiit OÜ-lt. 4. Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ puhul on tuvastatud majandustegevuse puudumine ning tõendatud, et nimetatud äriühingud ei ole osutanud Macbond OÜ-le väidetavaid teenuseid ehk töid erinevatel ehitusobjektidel.

KOHTU PÕHJENDUSED

4. Kohus on menetluse jooksul otsustanud järgmiste tõendite kogumisest keeldumise: - 02.10.2014 määruses kaebaja laojuhataja K. K. ülekuulamine; - 06.04.2015 istungil Leedu maksuhaldurilt teabe nõudmine (salvestisel 13:37:26); - 06.04.2015 istungil D. P. kirjalikult ülekuulamine (salvestisel 13:35:40); - 28.04.2015 määruses D. P. suhtes käekirjaekspertiisi korraldamine.

06.04.2015 istungil tagastas kohus samuti vastustajale vastustaja vastuse lisad nr 138, 140 ja 141 seni kaebaja eest varjatud osas. Kaebaja vastuväide tõendite tagastamise ja D. P. kirjalikult ülekuulamata jätmise kohta on lahendatud 28.04.2015 määrusega.

Kaebaja volitatud esindaja ei osalenud 09.02.2015 istungil, kus kohus kuulas HKMS § 128 lg 4 alusel üle kohale ilmunud tunnistajad. Kohus määras kaebajale 17.02.2015 määrusega tähtaja ülekuulatud tunnistajatele täiendavate küsimuste esitamiseks. Kaebaja ei ole täiendavaid küsimusi esitanud.

5. Poolte vahel on vaidlus esmalt Detolf OÜ ja Alistus UAB-ga tehtud lauamaterjali ostu-müügi tehingud. Maksuotsuses on leitud, et tehinguid ei ole tegelikult kummagi ettevõttega toimunud, s.t kaebaja ei soetanud lauamaterjali Detolf OÜ-lt ega müünud seda edasi Alistus UAB-le, kuna tegelikult ei ole lauamaterjali olemas olnud. Maksuotsuse kohaselt on kaebaja osalenud maksupettuses, sest on teadlikult kajastanud raamatupidamises arveid tehingute kohta, mida ei ole tegelikult toiminud. Seetõttu ei ole asjakohased kaebaja väited hoolsuskohustuse rikkumise puudumisele, sest sellele ei ole maksuotsuses tuginetud.

Kuna maksuhaldur on tuginenud kaebaja teadlikult ja tahtlikule tegevusele ehk maksupettusele, tuleb selgitada ka kohaldatavat tõendamisstandardit ja tõendamiskoormust: - Riigikohus asus 02.06.2014 otsuse nr 3-3-1-27-14 punktis 11 seisukohale, et eeskätt tõendavad tehingu toimumist tõendid üle antud kauba või saadud teenuse kohta, tasumine müüja pangakontole, arve, tehingu kajastamine raamatupidamises ja maksuarvestuses ning (kontrollimisel) poolte kinnitused tehingu toimumise kohta. Sama otsuse punktis 14 asus kolleegium seisukohale, et reeglina ammenduvad maksukohustuslase võimalused tõendada tehingu toimumist maksuhalduri kahtluse korral üldjuhul tehingupoolte kinnituste, maksumenetluses antud seletuste ja kohtumenetluses antud ütlustega. Sellest tuleneb, et esmane tõendamiskohustus, et tegemist on maksupettusega, on maksuhalduril, kes peab põhjendama oma kahtlust ja näitama ära vastuolud või puudujäägid maksukohustuslaste esitatud andmetes, dokumentides või ütlustes. Enne maksupettuse eluliselt usutava kahtluse põhjendamist maksuhalduri poolt ei pea isik tõendama, et ta ei ole maksupettust toime pannud, arvestades maksukohustuslase käsutuses olevate tõendite piiratust. - Riigikohus on 04.06.2013 otsuses nr 3-3-1-15-13 leidnud, et maksumenetlusega ja maksuotsusega ei peagi tuvastama, et maksukohustuslane osales maksupettuses. Maksuotsusest peab selguma, miks on maksuhalduril selline põhjendatud kahtlus koos nende asjaolude ja tõendite äranäitamisega, mis kahtlust põhjendavad. Maksupettusele iseloomuliku konspiratiivsuse tõttu on maksuhalduril raske või isegi võimatu esitada maksuotsuses ja ka kohtule otseseid tõendeid rikkumise kohta. Enamasti kinnitavad maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis. Põhjendatud kahtluse tõendamise standard on oluliselt madalam kui teo tõendamisel süüteomenetluses. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav.

6(18) - Riigikohus on 04.06.2013 otsuses nr 3-3-1-15-13 leidnud, et tõendamiskoormis läheb üle maksukohustuslasele, kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus maksukohustuslase maksupettuses osalemise kohta ning sellisel juhul tuleb maksukohustuslasel esitada täiendavaid tõendeid, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühinguga siiski toimunud.

Põhjused, miks maksuhaldur leiab, et kaebaja on pannud lauamaterjali osas kummagi väidetava tehingu suhtes toime maksupettuse on ammendavalt põhjendatud maksuotsuse punktis 1.1.1.1 (Detolf OÜ, 12 punkti) ja punktis 1.1.1.2 (Alistus UAB, 19 punkti). Kohus ei korda maksuhalduri järeldusi HKMS § 165 lg 2 alusel. Nimetatud põhjendustega on maksuhaldur ammendavalt põhjendanud oma kahtlust, et kaebaja on toime pannud maksupettuse, mistõttu on tõendamiskoormus läinud üle kaebajale.

6. Kaebaja on leidnud ka, et ta ei saa aru, milline tõend, mida tõendab ja mida tähendab tõendite kogumis järelduste tegemine. Kaebaja on seisukohal, et ei ole toodud ühtegi tõendit, mis otseselt tehingute mittetoimumist tõendaks. Tuginedes eelpool viidatud kohtupraktikale, ei peagi maksuhaldur tõendama kriminaalmenetlusele samaväärselt tehingu mittetoimumist, vaid maksupettusele iseloomuliku konspiratiivsuse tõttu üksnes põhjendatud kahtlust. Arvestades maksupettusele iseloomulikku varjatust, ei olegi reeglina võimalik tõendada osaliste kokkulepet, vaid üksnes kaudsete tõendite kaudu koordineeritud tegevust, mis iseloomustab näiteks tehingu tavapäratus, vähene dokumenteerimine, vastuolud dokumentides ja ütlustes, millele puudub mõistlik selgitus. Seetõttu kasutatakse maksupettuste toimumise põhjendatud kahtluse hindamisel ka kriteeriumit eluline usutavus ehk kas on eluliselt usutav, et tehingut maksukohustuslase väidetaval viisil ei toimunud.

Tõendite hindamine kogumis tähendab tõendite omavahelist kõrvutamist, nende riimumiste ja vastuolude väljaselgitamist ning konteksti paigutamist nii omavahel kui ka eelnenud ja järgnenud sündmustega seoses. Kohtu hinnangul on maksuhaldur seda maksupettuse põhjendatud kahtluse äranäitamiseks piisavalt teinud. Kuna kaebaja ei ole välja toonud, kus konkreetselt ei ole tõendeid hinnatud, selgitab kohus tõendite kõrvutamist ka kogumis hindamist maksuotsuse pinnalt üksnes näitlikult. Näiteks maksuotsuse lk 5 (p 7) on maksuhaldur omavahel kõrvutanud arvet ja tasaarvestusakti ning on leidnud, et sama arvet on korduvalt tasutud. Samas on maksuhaldur toonud välja, et see üksi ei tingi maksupettuse põhjendatud kahtluse tuvastamist. Samuti on maksuhaldur kõrvutanud CMRidele märgitud autoronge piiriületuse andmetega (lk 9 p 9) ning on leidnud, et need andmed ei klapi omavahel. Ka see on näide tõendite kõrvutamisest nendes esinevate riimumiste ja vastuolude väljaselgitamiseks. Lisaks tõendist järelduvale on maksuhaldur viidanud ka konkreetsele tõendile või siis kontrollaktis sisalduvale pikemale käsitlusele. Kohtupraktika kohaselt võivad haldusakti põhjendused sisalduda ka teises, haldusmenetluse osalisele kättesaadavas dokumendis. Seetõttu ei ole kontrollaktile tuginemine õigusvastane.

Ka on maksuhaldur peaaegu igas maksuotsuse punkti 1.1.1.1 alapunktis toonud, et iga asjaolu üksi ei kinnita, et tehingut sellisena ei toimunud. Kohus möönab, et tehingutes võivad esineda üksikud kõrvalekalded, mis on selgitatavad ühekordse erandjuhtumiga. Samas on maksuhaldur ka põhjendatult järeldanud, et arvestades kõiki Detolf OÜ väidetava tehinguga seotud 12 asjaolu ja Alistus UAB väidetava tehinguga seotud 19 asjaolu, on olemas põhjendatud kahtlus, et nende asjaolude kogumis ei ole tehinguid kaebaja väidetud viisil toimunud. Kui ühe tehingu raames esineb arvukalt kahtlaseid asjaolusid, mis seavad tehingu toimumise kahtluse alla, ongi tegemist tuvastatud asjaolude alusel tehingu seadmisega eelnenud (Detolf OÜ ja Alistus UAB esindajatega kohtumine) ja järgnenud (arvete tasumine, ütluste andmine) sündmuste konteksti ning selle tulemusel kogumi elulise usutavuse hindamisega. Kohus leiab, et maksuhaldur ei pea tõendite hindamisel kasutama pidevalt tõendite hindamisega seotud oskussõnavara, vaid tõendite hindamine peab olema arusaadav keskmisele mõistlikule inimesele. Kohus leiab, et vastustaja ei ole seda kohustust rikkunud.

7. Kohus jääb varasema seisukoha juurde, et kaebaja ei ole oma kaasaaitamiskohustust maksumenetluses täitnud ega laojuhatajale viidanud (vt 02.10.2014 määrus). Kaebuses esitatud väited selle kohta,

7(18) et maksuhaldur on jätnud õigusvastaselt üle kuulamata laojuhataja, kes oskab anda tehingu toimumise kohta ütluseid, on otseses vastuolus kaebaja direktori A.A. istungil antud ütlustega. A.A. andis istungil ütluseid, et laoarvestusega tegeles (K.) K. Saematerjalid kaebaja lattu ei jõudnud ja selle kohta ei olegi seetõttu ka laoarvestust (06.04.2015 istungi salvestisel 12.20:43). Seega on tunnistaja väited vastuolus kaebuse punktis 3.2.3 ja vaide punktis 5.3 esitatud väitega, et lauamaterjali üle peeti arvestust. Tunnistaja ütlused selle kohta, kas K. K. laudade üleandmise-vastuvõtmise juures viibis, jäid ebamääraseks (salvestisel 12:19:34), sest isik pidas seda üksnes „võimalikuks“. Kui maksuhaldur palus tunnistajal kirjeldada kauba üleandmist-vastuvõtmist, ei kirjeldanud tunnistaja, et laojuhatajal oleks selles mingi roll olnud. Tunnistaja istungil antud ütlustest nähtub, et tunnistaja viibis laudade üleandmise juures Pärnu maanteel, kus tee hargneb Haapsalu ja Pärnu suunas (salvestisel 11:49:52), kus võis viibida ka laojuhataja. Seega on need ütlused vastuolus kaebaja väitega, et laojuhataja võib kinnitada, et kaup läks välja Detolf OÜ territooriumilt autodega (kaebuse punkt 3.2.9). Kaebaja enda väidete vastuolud kaebaja enda direktori ütlustega seab kahtluse alla samuti nii kaebaja väidete kui ka direktori ütluste usaldusväärsuse. Samuti on väide selle kohta, et laojuhataja viibis kaupade üleandmise juures, esitatud alles kohtumenetluses ning seda ei ole eriarvamuses välja toodud.

8. Kaebaja väidab, et vastustaja on rikkunud uurimiskohustust. Kohus sellega ei nõustu. Maksuotsuses on viidatud kontrollakti lk-le 7, kus on selgitatud maksuhalduri uurimistoiminguid D. P. seoses. Kohtule ei nähtu, et maksuhaldur oleks saanud teha täiendavaid toiminguid, et D. P. menetluses üle kuulata. Ka on maksuhaldur põhjalikult kontrollinud Alistus UAB-ga seonduvat (maksuotsuse p 1.1.1.2 punktid 12-18) ega suutnud tuvastada, kas ja kes võinuks väidetava tehingu teha või selle toimumist kinnitada. Samuti on maksuhaldur kontrollinud lauamaterjalide väidetavat vedajat, kes on laudade transportimist eitanud (maksuotsuse lk 8 p 3). Kuna ka kaebaja eitas transpordi korraldamist, kuid A.A. ütluste kohaselt (06.04.2015 istungi salvestisel 11:49:52) kirjutas CMRid välja vedaja, ei olnud maksuhalduril ka võimalik tuvastada isikut, kellelt CMRide koostamise kohta täiendavat teavet küsida. Kaebaja ei ole esitanud ühtegi konkreetset väidet, keda konkreetselt oleks maksuhaldur pidanud täiendavalt sel teemal üle kuulama.

Kaebaja on rõhutanud, et kuna leping D. P. oli suuline, oleks pidanud maksuhaldur tõendamiseks kutsuma kohale teise lepingupoole. Riigikohus on 04.06.2013 otsuses nr 3-3-1-15-13 selgitanud, et maksukohustuslane peab korraldama oma ettevõtlustegevuse selliselt, et majandustehingud oleksid nõuetekohaselt dokumenteeritud ja maksukohustuse väljaselgitamiseks olulised asjaolud oleksid kontrollitavad. Kui tehing on ebapiisavalt dokumenteeritud, langeb risk, et maksukohustuslasel ei õnnestu tehingu toimumist tõendada, maksukohustuslasele endale. Seetõttu ei pidanud ka maksuhaldur tegema täiendavaid toiminguid, et tehingute olemasolu tõendada, kui kaebaja esitatud materjalid olid ebapiisavad.

9. Kohus nõustub osaliselt kaebajaga, et maksupettusele ehk kaebaja teadlikule ja tahtlikule tegevusele maksude tasumisest kõrvalehoidumisel ei saa reeglina tugineda üksnes teisi tehingupooli iseloomustavatele andmetele, mida kaebaja ei saanud teada ega pidanud teadma. Nimetatud asjaolud ei tõenda iseseisvalt maksupettuse toimepanemist, küll aga võivad need täiendavalt põhjendada maksuhalduri kahtlust, et tegemist on maksupettusega. Kuna maksupettuse kahtluse põhjendamisel tuleb ära põhjendada kahtlus, et tegemist on maksukohustuslase teadliku ja tahtliku tegevusega, peavad esinema vähemalt kaudsed asjaolud, mis kaebaja teadlikku ja tahtlikku tegevust kinnitavad.

Riigikohus leidis 19.05.2009 otsuses nr 3-3-1-32-09 järgmist: „Müüjatel reaalse majandustegevuse puudumise tuvastamisel on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks see, kas ostja teadis või pidi teadma, et müüjatel tegelikult majandustegevus puudub. Seda teades pidi ostja olema teadlik ka asjaolust, et müüjad ei saa olla talle teenuse osutajateks.“ Seega saaks maksuhaldur tugineda OÜ Detolf ja UAB Alistus majandustegevuse iseloomule üksnes juhul, kui on ära näidatud, et kaebaja pidi neid asjaolusid teadma. Kuni selleks piisav kahtlus puudub, käsitleb kohus neid asjaolusid üksnes täiendavate põhjendustena, mis võib kinnitada maksuhalduri põhjendatud kahtluse õigsust. Nende täiendava-

8(18) te põhjenduste maksuotsuses välja toomine on aga maksuotsuse kontrollitavuse tagamiseks igati põhjendatud.

10. Maksuotsusega ei ole kaebajale etteheidetud tasaarvestuse toimumist, mida on selgitatud ka maksuotsuse lk 6. Küll aga võivad tasaarvestuse nagu ka mõnel muul viisil kohustuse täitmise asjaolud põhjendada maksuhalduri kahtlust maksupettuse toimepanemise kohta.

Kaebaja on eriarvamuses maksuotsusele käsitlenud 10 300 euro suuruse summa tasumist kui eksimust. Maksuotsuses on sellele väitele vastatud, et tegemist on üksnes ühe asjaoluga, mis võib viidata maksupettusele (maksuotsuse lk 5, p 7). Kohus nõustub maksuhalduri järgneva põhjendusega, et kaebaja ei ole tõendanud, et see viga on parandatud, samuti ei nähtu selle vea parandamist pika aja jooksul, mis kinnitab, et kaebajal puudub huvi tehingu üle korrektselt arvet pidada. Maksuhalduri põhjendus on eluliselt usutav ja loogiline. Maksupettustele ongi iseloomulik, et näilike tehingute dokumenteerimine on puudulik ja esinevad vead, mida tavapäraselt ei esineks. Ka on topelt tasumine, mis viitab huvi puudumisele, kooskõlas maksuhalduri käsitletud kaebaja ütlustega tehingu vastu huvi puudumisega.

11. Kaebaja väidab, et maksuotsuse lk 5 punktis 6 toodud väide, et tasaarvestusakti tulemusel jäi kaebajal osa summast saamata, on vale.

Kaebaja oli Detolf OÜ-lt laudu ostes kohustatud talle maksma 1 643 108,81 eurot (kontrollakti lk 4), sh ka käibemaksu. Kuna kaebajale oli võlgu Simcity OÜ summa 393 660 eurot, siis tasus Simcity OÜ selle summa otse kaebaja asemel Detolf OÜ-le. Seega jäi kaebaja võlaks Detolf OÜ ees summa 1 249 448,81 eurot. Selle summa tasus Detolf OÜ-le Alistus UAB otse.

Samas moodustas Alistus UAB poolt Detolf OÜ-le makstav summa üksnes osa sellest, mille Alistus UAB kaebajale laudade eest maksma pidi. Alistus UAB pidi kaebajale maksma 1 379 855,42 eurot, millest tasus kaebaja eest Detolf OÜ-le üksnes 1 249 448,81 eurot. Seda, miks Alistus UAB jättis kaebajale tasumata 130 406,61 eurot (1 379 855,42 - 1 249 448,81) ei ole kaebaja maksumenetluses ega kohtumenetluses selgitanud. Kohus nõustub maksuhalduri järeldusega, et ka see viitab dokumentide koostamisele ilma tehinguid tegemata.

12. Kaebaja väidab, et maksuhalduri väited, et kaebajal ei olnud teavet lauamaterjali kohta, on valed, sest kaebaja teadis lauamaterjalid kvaliteeti ja sortimenti (kaebuse punkt 3.2.3 ja 3.2.15).

Maksuhaldur on oma järelduse teinud maksumenetluses antud ütlustest. A.A. selgitas 29.10.2013 ütluseid (kd II tl 62 jj) andes, et kuna Detolf OÜ-le ettemaksu ei tehtud, siis ei muretsetud laudade olemasolu pärast. Laudu nägi ta autode peal, aga seda, kust lauad peale võeti, ta ei teadnud (p 21). V. Vähk andis samas ütluseid, et laudade päritolu ei ole kaebajale teada (p 26). Kohus möönab, et maksuhaldur ei ole selgelt küsinud laudade sortimendi ja omaduste kohta. Samas on laudade päritolu oluline osa laudade kvaliteedi hindamisest. Päritolu teadmist on kaebaja 29.10.2013 ütluste andmisel eitatud.

Kohtuistungil andis A.A. ütlusi, et saematerjal oli erinev. Tegemist oli kõrge kvaliteediga materjaliga, mis oli valmis kasutamiseks. Tema meelest oli see mänd, spetsifikatsioonis oli kirjas põrandaliist ja seal oli veel laudu, mis olid väga kõrge kvaliteediga (salvestisel 11:39:55). Detolf OÜ sai lauad Nuudi tänavalt, aga seda, kellele need lauad varem kuulusid ja kas see oli Eesti laud tunnistaja ei teadnud (06.04.2015 istungi salvestisel 11:42:53). Kaebaja nende laudadega midagi ei teinud (pakkunud vms), vaid üksnes vormistas autodokumendid (11:44:07). Kauba kogust ja olemasolu kontrollis ta nii, et tõstis (veokil) katte üles ja vaatas pakkide arvu visuaalselt, et veok on täis laotud. Kõik toimus usalduse alusel (salvestisel 12:15:50 ja 12:17:54).

9(18) Kuigi maksuhalduri põhjendus on osaliselt puudulik sortimendi ja kvaliteedi sisulise kontrollimise osas, kinnitab maksuhalduri järeldust ka tunnistaja istungil antud ütlused. Neist ütlustest ei nähtu, et kaebaja oleks tegelikult kvaliteeti või sortimenti sisuliselt teadnud, s.o kvaliteedis või sortimendis sisuliselt veendunud. Tunnistaja kirjelduse kohaselt kontrollis ta visuaalselt, et veok on täis laotud, kuid lauamaterjali kvaliteeti või sortimenti ei kontrollinud. Kuna kaebaja ei osalenud ka kauba ladustamises või pakkumises, vaid A.A. nägi kaupa üksnes veoki peal, ei saanud kauba kontroll toimuda ka kuskil mujal. Ka nähtub tunnistaja ütlustest, et ta ei tea tegelikult lauamaterjali päritolu lisaks sellele, et see kuulus väidetavale müüjale. Päritolu teadmine ei ole küll kohustuslik, kuid niivõrd suure tehingu osas ei ole eluliselt usutav, et tehing tehakse vaid usalduse alusel, kauba tegelikku päritolu, sortimenti ja kvaliteeti kontrollimata. Pigem on väga suures mahus toimuvad tehingud, kus soetatavat ja müüdavat kaupa tegelikult ei kontrollita, iseloomulikud just maksupettustele.

13. Kaebaja väidab, et tehingu kohta on koostatud aktid, mis tõendavad tehingu toimumist. Samas ei pidanud Veronika Vähk olema laudade üleandmise ega tehingute juures, sest selle võib delegeerida. Delegeerimise ulatus on kaebaja siseküsimus.

Ka kohtule on sarnaselt maksuhaldurile arusaamatu, kuidas sai juhatuse liige, kes ei tea tehingutest sisuliselt midagi, samas allkirjastada tehingu toimumist kinnitavaid dokumente. Üleandmisvastuvõtmisaktil olev allkiri peaks kinnitama seda, et kaup on üle antud ja vastu võetud. Isik, kes ei ole üleandmise ja vastuvõtmise juures, ei saa kauba liikumist kinnitada. Selliselt ei ole küsimus mitte delegeerimises, vaid selles, et dokumendil olev allkiri ei kinnita seda, mida kaebaja väidab seda kinnitavat. Kohus nõustub maksuotsuses tooduga, et tehingu tegelikult toimumisel peaks Veronika Vähk kui üleandmis-vastuvõtmisakti allkirjastaja olema teadlik kaupade üleandmisest ja vastuvõtmisest või siis oleks pidanud akti allkirjastama kaupade tegelik vastuvõtja ja üleandja, kelleks saaks käesoleval juhul olla üksnes A.A.. Vaidlust ei ole aga selles, et A.A. ei ole akte allkirjastanud. Äriühingu sisene tööjaotus ei laiene sellele, et isikule jäetakse delegeerimata ülesanne, mida ta tegelikult teeb, ning seda ülesannet täidab formaalselt n.ö paberil isik, kellel selle ülesande sooritamisega igasugune seos puudub. Sellisel juhul ei kinnita akt seda, mida see dokument kinnitama peaks – kaupade üleandmist ja vastuvõtmist akti allkirjastanud isikute poolt.

13. Kaebaja hinnangul on pahatahtlik ja väär maksuotsuse väide, et Veronika Vähki on kasutatud selleks, et vastutus langeks isikule, kes tehingutest midagi ei tea, ja sel viisil raskendada asjaolude väljaselgitamist (maksuotsuse lk 3, p 1). Maksuotsuses on selles osas tuginetud eelkõige eelmises punktid käsitletud aktide allkirjastamise teemale.

Kohtu hinnangul ei ole vastustaja järeldus asjas kogutud materjalide alusel meelevaldne ega ilmselgelt väär. Veronika Vähi 29.10.2013 suuliste selgituste protokollis (kd II tl 62) andis V. Vähk lauamaterjali kohta selgitusi, et äriühingute vahel on leping sõlmitud, toimus üks tehing ja kohtuti vaid üks kord (p 20). Detolf OÜ-ga toimunud tehinguid V. Vähk täiendavalt ei kommenteerinud (p 21). Alistus UAB-ga suhtlemise kohta on vastatud, et selle ettevõttega suhtles vaid A.A.. Isiku, kellega suheldi, nime ei mäleta, Vilniuses ei ole käinud, arved kirjutas raamatupidaja (p 22). Transpordi korraldamise kohta V. Vähk ei vastanud (p 23). Hilisemad küsimused puudutasid arveldamist ja kaebaja eesmärke tehingu tegemisel (p-d 24-27). Tehingute kirjeldusest nähtub, et V. Vähil puudub sisuline teave selle kohta, kellega ja kuidas tehingud tehti. Maksuhalduri järeldus on ka kooskõlas A.A. 15.05.2013 antud ütlustega (kd II tl 67 jj), mille kohaselt ei taha ta vastutuse tõttu juhatuse liige olla, samas ei ole V. Vähil vaja äriühingut üldse juhtida, vaid sellega saab ülejäänud tegevustega, v.a kosmeetikateenuste osutamine, ise hakkama (p 3). Ka kohtuistungil andis A.A. ütluseid, et ta ei tahtnud olla juhatuse liige, sest tal on kohtutäituritega probleeme, klientidel võib see tekitada küsimusi ning ta soovib küll tegutseda, aga mitte seda, et see oleks äriregistris nähtav (06.04.2015 istungi salvestises 11:21:34). Nimetatud ütlused kinnitavad seda, et V. Vähi juhatuse liikmena väljapool kosmeetikateenuste osutamist oli formaalne ja V. Vähk ei tea vaidlusaluste tehingute sisu. Selline olukord, kus tegelik juht soovib end varjata, raskendab muidugi ka maksuhalduri tööd.

10(18) 14. Kaebaja väidab, et ta ei vastutanud laudade transpordi eest, samas seades kahtluse alla ka piiriületuse andmed (kontrollakti lk 11).

Maksutoimikus on esitatud väljavõte automaatse numbrituvastussüsteemist (ANTS, kd II tl 155), mida reguleerib Rahandusministeeriumi 17.02.2012 määrus nr 6 „Tolli automaatse numbrituvastussüsteemi andmekogu põhimäärus“. Vastav väljavõte kinnitab, et vähemalt osad sõidukitest ei ole tegelikult Eestist väljunud. Avalikkusele edastatud teabe kohaselt asuvad kaamerad Eesti idapiiril ja suurematel maanteedel Eesti-Läti piiri lähistel, sealhulgas Valgas ja Iklas.1 Kaebaja väide, et nimelt tema soetatud ja edasimüüdud kauba osas võisid suured kaubaautod suurte maanteede asemel kasutada teid, kus kaameraid ei ole, on eluliselt ebausutav. Seda juba kasvõi põhjusel, et kuigi kaup laeti väidetavalt peale Kallavere külas Maardu lähistel, mis on Narva mnt lähistel, kutsuti A.A. dokumente allkirjastama Ääsmäe risti ehk suunal Pärnu poole. Teel Pärnu suunas saab eluliselt usutavaks pidada üksnes peamagistraali kasutamist ehk ka Ikla piiripunkti läbimist. Kaebaja väide, et tema teele pandud kaupa vedanud 11 sõidukist, millega kohtuti Ääsmäe ristis, ületasid rohkem kui pooled, s.o 6 sõidukit piiri kuskil mujal kui suurel peamagistralil Iklat läbides, ei ole loogiline ega eluliselt usutav.

Kaebaja väidet, et veoteenuse pidi korraldama ostja, ei ole lisaks kaebaja väidetele tõendatud, kuna puuduvad lepingud ja ka teise poole sisuline kinnitus veoteenuse osutamise kohta. Leedu maksuhalduri kogutud andmetest nähtub, et UAB Alistus veoteenuse osutamisega seotud dokumente ei esitanud. Maksuhaldur on maksuotsuses ka põhjendatult välja toonud, et vedaja transportimist ei kinnita, mahalaadimise aadressi ei ole teada ning sõidukite piiriületuse andmeid ei ole võimalik tuvastada. Ka siis, kui nimetatud asjaolud ei ole otseselt kaebajale omistatavad, kinnitavad need kaudselt maksuhalduri järelduse õigsust.

Küll aga on vähemalt osaliselt kaebaja kontrolli all CMRis sisalduvad andmed ja nende kontrollimine. Seetõttu ei ole näiteks maksuhalduri järeldus, et autorongid ei ole piiri ületanud, üksnes kaudne ja kaebaja kontrolli alt väljuv asjaolu. CMRi täites pidi kaebaja esindaja ka kontrollima dokumendis sisalduvate andmete õigsust. Maksuotsuse lk 8-9 punktides 3 ja 9 on põhjendatud, miks ei saanud CMRil kajastatud sõidukid olla need, mis tegelikult kaupa transportisid. Kaebaja pidi veenduma enne CMRi allkirjastades andmete, sh autorongi koosseisu õigsuses. Ka juhul, kui CMR oli osaliselt täitmata, pidi kaebaja veenduma, et vajalikud andmed, sh autojuhi nimi saaks kirja (vt ka maksuotsuse lk 9 p 8). Selliste andmete kontrollimata jätmine koos maksuhalduri teiste, transpordi mittetoimimist kinnitavate andmetega kinnitab maksuhalduri kahtlust, et tegemist oli tahtliku tegevusega. Samuti on maksuhaldur eeltoodud andmete alusel õigustatult kahtluse alla ka seadnud, et sellise kohtumise toimumine oli ebatõenäoline (maksuotsuse lk 9 p 6). Kõigi nimetatud puudujääkide üheaegne esinemine tehingu tegeliku toimumise korral ei ole eluliselt usutav.

15. Kaebaja vaidleb vastu maksuhalduri järeldusele, et tehingust tulenev kasum 0,7% ei ole ebamõistlik. Kohus nõustub vastustajaga, et tegemist ei ole tavapärases majandustegevuses tavapärase kasumimääraga. Sama kinnitas ka istungil A. A., kes andis ütluseid, et nad arvestasid, et kasum peab moodustama 10%, kuid sellist protsenti välja ei tulnud. Praktikas kujunes kasumi protsendiks 3-5%. Vaidlusaluses tehingus väidetavalt saadud kasum oli kaebaja planeeritud kasumist 14 ja praktikas kujunenud kasumist 4-7 korda väiksem.

Maksuhalduri sama argument on seotud ka maksuotsuse lk 5 p-des 6 ja 7 toodud põhjendustega, et tasaarveldusakti alusel jäi rohkem kui 130 000 eurot kaebajal saamata ning 10 300 eurot tasuti topelt. Kohus on neid põhjendusi käesolevas otsuses juba käsitlenud. Koosmõjus võimendavad need maksuhalduri põhjendatud kahtlust, et tegelikult tehingud kaebaja väidetud viisil ei toimunud.

Nende põhjendustega on kooskõlas ka maksuotsuse lk 4 p-s 3 toodud põhjendus, et kaebaja esindajaid tehingu ese (lauad) ei huvita, tehingu asjaolusid ei mäletata ning huviks oli see, et tehingud ta-

1 http://uudised.err.ee/v/eesti/f4e4fd79-b87a-415f-b97c-d9751b7f4aba

11(18) saarveldataks ja kaebaja vabaneks nõudest Alistus UAB vastu ega omaks kohustus Detolf OÜ ees. Sellised ütlused on toodud 29.10.2013 selgituste protokolli punktides 21 ja 26. Reeglina peaks tavapärase ettevõtluse eesmärgiks olema kasumi teenimine. Eesmärk vabaneda kohustusest müüja ees ja saada vabaks nõudest ostja vastu ei peaks olema majandustegevuse eesmärk, vaid, kui müüja ees kohustust ei soovita, siis kaupa ei ostetagi. Seetõttu jääb kaebaja eesmärk tehingu tegemisel arusaamatuks, arvestades tehinguga seotud raamatupidamislikke puudujääke, millest järeldub, et kaebaja algselt kasumit ei teeninudki, kuna lisaks tasaarvestamisele tasus ta ligikaudu kasumi suuruse summa (10 300 eurot vs 10 598,08 eurot) müüjale ega pannud seda tähele.

Eeltoodud kaalutlusi arvestades ei ole maksupettuse tuvastamisel tähtsust omav ka see, kuidas tõlgendada 29.10.2013 ütluste andmisel V. Vähi ütlust, et kaebaja unustas selle tehingu. Kaebaja väidab, et see tähendab, et ütlusi andnud isikud ei mäleta kõike. Maksuhaldur on juba tehingu eest tasumise osas käsitlenud, et unustatud on tehingu asjaolusid, mille unustamist või mitte mäletamist ei saa pidada eluliselt usutavaks.

16. Maksuotsuse lk 3 punktis 2 on maksuhaldur käsitlenud A.A. ütluseid üldiste ja paljasõnalistena muu hulgas ka põhjusel, et Detolf OÜ esindajaga on väidetavalt kohtutud vaid ühel korral ning kaebajal puudub teadmine, kus äriühing tegutseb. Kaebajal ei ole küll seadusest tulenevat kohustust teada detailselt äriühingu tegevuskoha ja registriaadressi, kuid maksuhaldur on tuginenudki sellele, et niivõrd suure tehingu korral tekitab kahtlust see, kui kaebaja ei ole kauba tarnijaga seotud asjaoludega kursis. Samuti nõustub kohus maksuotsuses toodud järeldusega, et Detolf OÜ esindajaga kohtumine ja tolle esindusõigus on käesolevas asjas tõendamata. Maksuhalduril ei ole ka õnnestunud koguda tõendeid selle kohta, et Detolf OÜ kinnitaks ise tehingu toimumist ning arvestades maksuhalduri käsutuses olevaid uurimisvahendeid, ei nähtu kohtule et maksuhaldur oleks uurimispõhimõtet rikkunud. Kohus kordab, et maksupettustele võib olla iseloomulik ka see, et tehingud ja nendega soetud asjaolud on äärmisel vähe dokumenteeritud ning tehingu olemasolu kinnitab sisuliselt vaid maksupettuse toimepanemises kahtlustatav ise.

Kaebaja väidab samuti, et Detolf OÜ on tegutsev ettevõte, kuna ettevõte on registreeritud käibemaksukohustuslasena ning on deklareerinud käivet. Maksuhaldur on aga tuginenud ettevõtte tegutsemise hindamisel pangakonto analüüsile, millest ei nähtu tavapärast majandustegevust, sest saabunud rahalised vahendid kantakse edasi majandustegevust mitteomavatele äriühingutele (maksuotsuse lk 6-7, pd- 10 ja 12). Pangakontolt ei nähtu ka vaidlusaluse lauamaterjaliga seotud kulutusi. Kohus nõustub maksuhalduri analüüsiga. Käibemaksukohustuslaste registris võivad olla registreeritud ning käivet võivad registreerida ka äriühingut, kellel tegelikult majandustegevust ei toimu. Sarnaselt sellele, et arve üksi ei kinnita tehingu toimumist, ei pruugi ka käibe deklareerimine kui formaalne tegevus kinnitada majandustegevuse toimumist. Maksuhaldur on kontrollinud majandustegevuse toimumist sisuliselt ehk kas lisaks maksuhaldurile deklareeritavale tegevusele tehakse ettevõtlusele viitavaid toiminguid ka tegelikult. Detolf OÜ arvelduskontolt nähtuv sellele ei viita. Seetõttu nõustub kohus maksuotsuse järeldusega.

17. Kokkuvõttes leiab kohus, et maksuhaldur on põhjendanud ära kahtluse, et kaebaja tehinguid OÜ- ga Detolf ja UAB-ga Alistus ei ole toimunud ning kaebaja on neid tehinguid teadlikult oma maksuarvestuses vaatamata tehingute näilikkusele kajastanud. Olematute tehingute kajastamine saab olla üksnes tahtlik tegu, mistõttu ongi põhjendatud maksuotsuses maksupettusele tuginemine. Kaebaja ei ole täitnud tal lasuvat tõendamiskoormust ega ei ole lükanud maksuotsuse põhjendusi ümber osas, mis on kaebaja kontrolli all. Teiste argumentide ümberlükkamata jätmine ei ole kaebajale etteheidetav. Kuna vastavate tehingute osas ei ole väljamakseid tehtud, ei ole maksuotsuses nende tehingute osas kaebajale tulumaksu määratud.

18. Maksuhaldur leiab, et kaebaja ei ole teinud tehinguid VeoTransiit OÜ-ga. Maksuotsuse p 1.1.2 kohaselt on maksupettuse kahtlus tõendatud järgmiste, kaebaja kontrolli all olevate asjaoludega: - kaebaja ei ole VeoTransiit OÜ arvete eest tasunud;

12(18) - VeoTransiit OÜ nimel lepingu sõlminud isiku esindusõigust ei olnud kaebajale tõendatud; - kaebajale oli teada, et VeoTransiit OÜ-l puuduvad töötajad; - selgitused lepingu sõlmimise kohta on üldised ja paljasõnalised; - ütlused töötamise koha, töötajate transportimise ja nende üle arvepidamise kohta on vastuolulised.

Muude isikutega seotud asjaolusid, mis ei saanud olla kaebaja kontrolli all või teada (maksuotsuse lk 16 jj p-d 13-23), kohus järgnevalt ei käsitle. Nimetatud asjaolud võivad üksnes tugevdada maksuhalduri seisukohta, kui põhjendatud kahtlus on olemas.

19. VeoTransiit OÜ juhatuse liige tehingu tegemise ajal, A. Š. andis maksumenetluses ütluseid (kd II tl 188 jj), et tema juhatuse liikme kohustused lõppes ca üks nädal enne äriühingu müüki. Äriühingu müük toimus 04.03.2013. Tema juhatuse liikmeks oleku ajal töötajaid ei olnud ning talle teadaolevalt ei toimunud jaanuaris-veebruaris mingit äritegevust. Vassili Makrov on tema hea tuttav. Kui sai selgeks, et äriühingust tegevust ei toimu, otsustas ta äriühingu maha müüa ja pakkus seda V. Makrovile. Tema jaoks oli müügiotsus tehtud veebruari alguses. Enne notaritehingu tegemist ei olnud kokku lepitud V. Makroviga, et too võiks teha VeoTransiit OÜ alt mingeid tegevusi teha enne notarilepingu sõlmimist, mis sõlmiti 28.02.2013. Kaebaja nime ei mäleta, A.A.t ei tunne, see nimi ei ütle midagi.

V. Makrov selgitas maksumenetluses (kd II tl 194) veebruaris 2013 tehingute tegemist, sh kaebajale tööjõu hankimist, sh Miramis ja Pertol PVTK ladudes. Esindusõiguse teemas V. Makrov ei selgitanud. Ka A.A. ja V. Vähk ei ole maksumenetluses esindusõiguse teemat selgitanud. A.A. selgitas 15.05.2013 ütlustes, et suhtles VeoTransiit OÜ-st Vassili Makroviga (p 6). 29.10.2013 ütluste kohaselt tegeles VeoTransiit OÜ kaudu töötajate leidmisega A., kellel võib olla V. Makrovi ID-kaardi koopia.

Kohus nõustub maksuhalduriga, et nimetatud ütluste alusel võib pidada põhjendatuks järeldust, et V. Makrovil puudus esindusõigus VeoTransiit OÜ esindamiseks.

Kohtuistungil andis V. Makrov ütluseid, et kaebajaga sõlmitud lepingul (kd II tl 180) on tema allkiri (09.02.2015 istungi salvestisel 11:36:13). Lepingu teksti kohaselt on V. Makrov juhatuse liige. Makrov andis ütluseid, et lepingu kuupäev on vale, tegelikult sõlmiti see 01.02.2013, mitte 02.01.2013. Firma müügi kokkuleppele jõudis ta Š. juba jaanuaris. Ta teadis, et saab juhatuse liikmeks, aga registris kannete tegemine võttis aega (salvestisel 11:38:13). Kaebajaga sõlmiti leping enne juhatuse liikmeks saamist ja tal oli suuline luba selle lepingu sõlmimiseks. Kohtu osundusele, et Š. on andnud ütluse, et Makrovil ei olnud kokkulepet VeoTransiit OÜ nimel tehingute tegemiseks, vastas Makrov, et Š. pidas silmas, et juriidiliselt tehinguid ei olnud, kuid praktiliselt olid need olemas. Kirjalikku volitust või lepingut tehingute sõlmimiseks nad ei vajanud (salvestisel 11.40:24). A. andis kohtuistungil ütluseid, et V. Makrov oli juhatuse liige, kes oli kantud äriregistrisse. Esmakordselt tuli ta koos endise juhatuse liikmega, kes ei olnud koostöö tegemisest huvitatud (06.04.2015 istungi salvestisel 12:40:25).

Kohus leiab, et V. Makrovi ja A.A. ütlused on ilmses vastuolus A. Š. ütlustega, kes ei tea kaebajat ega A.ning on eitanud enne ettevõtte müüki Makroviga esindusõiguse kokkuleppimises. Kohus ei pea V. Makrovi ja A.A. istungil antud ütluseid usaldusväärseks. A. Š. ütlused on sisuliselt järjepidevad ning kooskõlas ka õiguskuuleka käitumisega. Samuti ei ole A. Š. erinevalt kaebajast ja V. Makrovist põhjust anda enda kaitseks valeütlusi. Vaidlusalusel lepingul on märgitud kuupäev 02.01.2013 ehk aeg, mil Š. ei olnud veel äriühingu müüki otsustanud. Ka lepingu kuupäeva parandamisel jääb arusaamatuks, miks on lepingus märgitud, et juhatuse liikmeks on V. Makrov. Tol ajal ei olnud V. Makrov ilmselgelt juhatuse liige, mida pidi ka kaebaja teadma, eriti siis kui A. väidete kohaselt kohtuti tolleaegse juhatuse liikmega. Suulise loa olemasolu tehingu tegemiseks Š. ütlustest ei nähtu. Š. on samuti eitanud kaebaja ja A. nime teadmist. Kaebaja väide, et V. Makrov oli VeoTransiit OÜ tegevjuht (kaebuse p 4.13) ei ole ühegi tõendiga samuti tõendatud. V. Makrovi ütluste usaldusväärsuses on põhjust kahelda ka maksuotsuse lk 16 punktides 13-18 toodud põhjendustel. Ka kohtumenetluses

13(18) kinnitas V. Makrov, et on andnud korralduse tehingute deklareerimiseks (09.02.2015 istungi salvestisel 11:42:51), mis ei leidnud hiljem tõendamist (vastustaja teade, kd III tl 198). Eeltoodust tulenevalt ei ole vastustaja põhjendust kaebaja ka kohtumenetluses ümber lükanud.

20. Pooled ei vaidle sisuliselt selle üle, et kaebaja müüs teenuse edasi ehk teenust tegelikult osutati. Küsimus on selles, kas on tõendatud, et teenust soetas kaebajale OÜ VeoTransiit. Selleks ei pea maksuhaldur tõendama, kes võis OÜ VeoTransiit asemel teenust osutada, vaid piisab vaid põhjendatud kahtlusest, et kaebaja oli teadlik, et OÜ VeoTransiit tegelikult teenust ei osutanud. Sealjuures ei tähenda ainuüksi poolte kinnitused ja arved seda, et tehing on tegelikult toimunud, kui maksuhaldur põhjendab vastupidist kahtlust. Käesolevas asjas on maksuhaldur seda piisavalt teinud.

Kohus märgib, et kaebuses väidab kaebaja, et on OÜ-le VeoTransiit teenuse osutamise eest tasunud. Vastavat väidet ei ole tõendatud. Maksuotsuses (lk 11 p 1) ja kontrollaktis on maksuhaldur leidnud vastupidist ning kaebaja ei ole seda puudust ka kohtumenetluses kõrvaldanud, liiatigi veel tõendamisega hilinemist põhjendanud.

21. Pooled on erimeelsusel, kas V. Vähi ja A.A. ütlused OÜ VeoTransiit poolt teenuse osutamise kohta on vastuolulised ja vastuolus muude tõenditega.

Maksuhaldur on asunud seisukohale, et ütlused on vastuolulised, kuna V. Vähk andis ütluseid, et kaebaja töötajad töötasid Miramis AS laos, kuid A.A. andis ütluseid, et kaebaja töötajad töötasid erinevates, sh AS Miramis ja Petroil PVTK OÜ ladudes (maksuotsuse lk 15 p 10). Punktis 11 on maksuhaldur refereerinud A.A. ütluseid, et VeoTransiit OÜ töötajad hangiti töötamiseks AS Miramis lattu (kd II tl 67 jj p-d 6, 6.1, 7 ja 7.1), samas kui ühiselt ütlusi andes, kinnitasid V. Vähk ja A.A., et AS Miramis laos VeoTransiit OÜ töötajad ei töötanud.

Kohus nõustub kaebajaga, et vaidlusalused ütlused maksuhalduri järeldust ei kinnita. 29.10.2013 ütlustes on punktis 4 kaebaja esindajad kinnitanud, et maksuhalduri nimetatud kaebaja töötajad töötasid AS-s Miramis. Maksuhalduri küsimus nr 5 puudutab Petroil PVTK OÜ laos töötavaid isikuid, kus A.A. ütluste kohaselt töötavad üksnes OÜ VeoTransiit töötajad. Maksuhaldur ei ole kaebajalt küsinud, kas AS-s Miramis töötasid lisaks kaebaja enda töötajatele veel töötajaid või alltöövõtjaid. Kaebaja kinnitusest, et AS-s Miramis töötasid maksuhalduri loetletud töötajad, ei saa teha järeldust, et rohkem isikuid seal ei töötanud. Seda ei ole ka maksuhaldur küsinud. Maksuhalduri järeldust ei kinnita ka kaebaja töötajate antud ütlused (kd II tl 199 jj). Töötajatelt on järjekindlalt küsitud, kellega nad äriühingust Macbond OÜ veel koos töötasid. Töötajatelt ei ole küsitud seda, kas lisaks kaebaja töötajatele allus nende brigadirile veel töötajaid, kes ei olnud Macbond OÜ töötajad. Kaebaja laojuhataja V. K. (kd II tl 207) on andnud ka ütluseid, et kui AS-l Miramis on vaja töötajaid, siis A.A. ja veel üks mees toovad laadijaid. Kaebaja töötajatest brigadir I. B. andis samuti ütluseid (kd II tl 211), et lisaks kolmele alalisele töötajale korraldas A.A. lisatööjõu saatmise, keda tõi Vassili Maksov (p-d 7 ja 8). Seega ei kinnita kaebaja esindajate ega töötajate ütlused, et AS Miramis laos töötasid üksnes kaebaja töötajad. Seetõttu ei ole ütlustega vastuolus ka Sõjamäe 13 kohta koostatud arved. Eeltoodust tulenevalt tuleb maksuhalduri põhjendus vastavas osas lugeda alusetuks.

Samuti peab kohus vajalikuks käsitleda A. Vjunov maksumenetluses antud selgitusi. Maksuotsuse lk 14 p 8 sõnastusest võib tulla järeldus, nagu Petroil PVTK OÜ juhatuse liikme ütlustest nähtuks, et objektil töötasid kaebaja töötajad. 09.02.2015 istungil selgitas Aleksei Vjunov üheselt, et ta ei teadnus, kas tegu oli kaebaja töötajatega või alltöövõtjaga ning kuna need töötajad tulid kaebaja kaudu, olid nad tunnistaja jaoks kaebaja töötajad (salvestisel 11:23:11). Seega ei saa Petroil PVTK OÜ objektil ainuüksi kaebaja töötajate töötamist järeldada A. Vjunovi ütlustest, kes ei eristanud, kas tegemist on kaebaja juures töölepingu alusel töötavate või mõne alltöövõtja kaudu tööd tegevate isikutega.

14(18) 22. Poolte vahel on vaidlus ka selle üle, kas ja kes pidas OÜ VeoTransiit töötajate üle arvet ning kas see arvepidamine oli või pidi olema kaebaja jaoks vajalik.

VeoTransiit OÜ on kaebajale esitanud järgmised arved (kd II tl 176 jj): - 28.02.2013 arve nr 0713 laoteenuse eest, mille koguseks on 849 ja hind 6,5; akti järgi on teenus osutatud aadressil Fosforiidi 8 Maardu (Petroil PVTK OÜ tegevuskoht); - 28.02.2013 arve nr 0813 lao lisateenuste eest, mille koguseks on 1 ja hind 5800; akti järgi on objektiks Suur-Sõjamäe (AS Miramis tegevuskoht) ja sisuks Tööriistade rent, tõstuki rent, tööjõu rent; - 28.02.2013 arve nr 0913 veoste sorteerimise eest, mille koguseks on 1332 ja hind 12; akti järgi on osutatud teenuseks veose sorteerimine, ümberpakkumine ja ümberlaadimine Suur-Sõjamäe 13 laos (AS Miramis tegevuskoht); - 28.02.2013 arve nr 1113 tööjõurendi eest, mille koguseks on 1 ja hind 2900; akti järgi on teenust osutamise objektideks Kalda 7c, Akadeemia Konsum; Jüri LK ja Tapa SAM.

Maksumenetluses on vastustaja teinud järeldused järgmiste ütluste alusel: - A. andis 15.05.2013 ütluseid arvete alusel ilma aktideta, et arve nr 713 on edasimüümiseks AS-le Miramis ja Petroil PVTK OÜ-le; arve 813 Petroil PVTK OÜ-le (p 6.1) ning arve 1113 SSSK OÜ- le. Ütluste kohaselt annavad kliendid jooksvalt teada, kuhu ja palju töötajaid on vaja (p 6). Algselt andis A. ütluseid, et arvetele on märgitud tunnid, kuid seejärel muutis seda, et tunnid ei ole õiged, need on automaatselt märgitud ja tegelikult peaksid olema või on märgitud arvetele kuupmeetrid (p 7.1). Konkreetset arvestust hetkel ei ole Petroil PVTK OÜ (p 8) ega SSSK OÜ kohta (p 10). A.A. töötajaid OÜ SSSK objektile ei organiseerinud. - 29.10.2013 andsid V. Vähk ja A.A. ühiseid ütlusi, et A.A. leppis Petroil PVTK OÜ juurde saadetavate töötajate arvu V. Makroviga kokku (p 2). Töötajate üle peab arvet Petroil PVTK OÜ selle kohta, kes töötas. Kaebaja ei tea inimeste nimesid ega arvu ega peagi teadma (samas). Kaebaja ei tea, kui palju töötajaid VeoTransiit OÜ kaebajale hankis ega nende isikute nimesid (p-d 7 ja 8). - V. Makrov lubas vastavad andmed selgitusi andes hiljem esitada, kuid ütles, et aktidel märgitud töötunde jälgis A.A. ning tunnid kooskõlastati enne arve koostamist (p 6.1). - I. B., kaebaja brigadir kinnitas, et ta ei pidanud täiendavate töötajate üle arvet (p 7). Transporditeenusega ta ei tegele (p 8). - OÜ Petroil PVTK juhatuse liige A. Vjunov andis ütluseid, et koostatakse tööaja tabel, milles on tunnid kalendrikuu kohta; tabeli pakkus välja kaebaja (p 4). Kaebaja koostab Petroil PVTK OÜ-le arveid, millele märgitud ühik on ühe tunni hind (p 5). Petroil PVTK OÜ ei pea arvet töötajate üle (p-d 5.1-5.3); - OÜ Petroil PVTK tootmisdirektor J. R. andis ütluseid (kd III tl 3 jj), et iga kuu koostatakse töötajate tööajaarvestus, mida teeb nii kaebaja kui ka tema ise igapäevaselt vihikus. Ta arvab, et kaebaja peab arvet selle järgi palju töötajaid lattu on tööle saadetud. Arvestus langeb reeglina kokku (p 5). Tööl oli põhiliselt 6-7 töötajat ja töötajate arvu all on märgitud töötatud tunnid (p-d 5.1 ja 5.2). - AS Miramis laojuhataja S. B. andis ütluseid (kd III tl 8 jj), et töötajate kohta peab tööajagraafikut I. B. (p 7).

Kohus nõustub eeltoodud ütlustest maksuhalduri tehtud järeldusega, et kaebajal pidi olema tellitud töötajate kohta mingi arvestus, et koostada teisele osapoolele arve ja kooskõlastada töötajate arvu tellijatega. Ütlustest nähtub maksuhalduri järeldus, et ei ole arusaadav, kas ja kes seda arvestust pidas. Ühelt poolt oli kaebajal olemas küll väidetavalt teave, mitut töötajat vaja on, kuid teisalt ei nähtu dokumentidest, et kas selline arv töötajaid oli olemas ja töid tegi või kuidas seda kontrolliti. V. Makrov andis aga ütluseid, et ka tema vahendatud töötajate kohta pidas arvet kaebaja, mida on kaebaja eitanud. Ka tellijad väidavad, et arvet pidas kaebaja, kuid ka eriarvamuses on kaebaja väitnud vastupidist (vt maksuotsuse lk 14 p 3). Samas kaebuses on kaebaja jällegi väitnud, et organiseeris, kui palju töötajaid kuhu vaja ja korraldas nende transpordi (lk 15 p 4.7). Sellest nähtub, et kaebajal pidanuks tehingu tegeliku toimumise korral olema arvepidamine ka VeoTransiit OÜ töötajate üle, kuid sellise arvepidamise olemasolu ei ole tõendatud ja kaebaja on väitnud ka arvepidamise puudumist.

15(18)

Kohtuistungil anti järgmisi ütluseid: - A. andis 06.04.2015 kohtuistungil ütluseid, et AS Miramis ja Petroil PVTK OÜ ütlesid, mitut inimest vaja läheb, millest andis teada Makrovile ja Makrov saatis inimesed kohale. Kaebaja ei tegelenud inimeste transportimisega (salvestisel 12:43:22). Oli olemas arvepidamine, mitu inimest VeoTransiit OÜ-lt telliti. Arvepidamist peeti esialgu mustanditena ning hiljem kooskõlastati ja kirjutati aktile alla (salvestisel 12:46:10). Ühel arvel oleva koguse 1332 näol on tegemist tundidega. Tööjõurendikogus 1 tähendab, et ette anti töömaht. Mustandeid ei hoitud pärast akti koostamist alles (salvestisel 12:47:13). - V. Makrov andis ütluseid, et kohapeal, igas laos viibis mingi inimene, brigadir, kes pidas infot, kes kui palju tööd teeb. Arvet peeti iga töötaja kohta nimeliselt (09.02.2015 salvestisel 11:52:21). - Vjunov andis ütluseid, et nad ise pidasid töötundide arvestust kaebaja kohta tervikuna (09.02.2015 salvestisel 11.25:41).

Kohus leiab, et vastavad ütlused ei lükka maksuhalduri järeldusi ümber. Alles kohtuistungil väitis A., et oli olemas arvepidamine VeoTransiit OÜ-lt tellitud inimeste arvu kohta, mida on maksumenetluses 29.10.2013 ütluseid andes eitatud. Sama on kaebaja eitanud ka kaebuses (p-d 4.7 ja 4.14). Väite siiski arvepidamise kohta on esitatud alles kohtuistungil. Kui 15.05.2013 väitis A., et kogused arvetel tähistavad kuupmeetreid, siis istungil andis ta ütluseid, et need tähendavad tunde. V. Makrovi ütlused brigadirilt andmete saamise kohta on vastuolus kaebaja brigadiri I. B. ütlustega, kes kinnitas, et tema täiendavate, s.o isikute üle, kes ei olnud kaebaja töötajad, arvet ei pidanud. Arvet ei pidanud ka Petroil PVTK OÜ. Seega ei ole jätkuvalt tõendatud, kas ja kes tegelikult OÜ VeoTransiit poolt objektidele toodud töötajate kohta arvet pidas. Kohus nõustub maksuotsuse seisukohaga, et seega on arvetele märgitud summad ja kogused sisutud ja suvalised, sest arvestuse aluseks olevad dokumendid ja selgitused puuduvad.

23. Maksuotsuse alusena on tuginetud KMS § 29 lg-tele 1 ja 3 ehk sellele, et sisendkäibemaksu mahaarvestamiseks puudusid nõuetekohased dokumendid.

Riigikohus leidis 17.03.2015 otsuses nr 3-3-1-76-14, et kui kaebaja maksuarvestuse aluseks võetud arved ei vasta käibemakskohustuse ega tulumaksukohustuse määramisel arvetele kui algdokumentidele esitatavatele nõuetele, mistõttu on kaebaja sisendkäibemaksu arvestanud alusetult ja jätnud tasumata tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt. Selline olukord esineb, kui arved ja muud dokumendid ei võimalda kindlaks teha ja kontrollida väidetavate majandustehingute sisu (puudub tehingu kirjeldus või nimetus) ja nende tehingute arvnäitajaid. Arvetele majandustehingu sisuna märgitud "teenused" ja "tööd" ei kajasta konkreetset teenust, vaid abstraktselt ja umbmääraselt teenuse liiki. Seda etteheidet ei kõrvalda teenuste sidumine konkreetse ehitusobjektiga, sest teenuse sisu see ikkagi ei kirjelda. Arvele tuleks vähemalt märkida viide dokumendile, kus on toodud teenuse piisavalt üksikasjalik kirjeldus ja arvandmed. Teenuse kirjeldus on siis piisavalt üksikasjalik, kui sellega tagatakse teenuse identifitseerimise võimalus ja teenuse saamise kontrollitavus. Arvandmed täiendavad teenuse kirjeldust ja peavad võimaldama kontrollida teenuse mahu usutavust ja konkreetset teenust identifitseerida. Olukorras, kus teenuseid väidetavalt osutanud äriühingutel ei ole reaalset majandustegevust ja nad on esitanud kaebajale võltsarved, on kõrvaldamata olulised puudused arvetes piisavad, et tuua kaasa maksukohustuse tekkimine ostjal, s.o kaebajal. Teenuste osutamise eest esitatavatele arvetele kehtivaid nõudeid ja nende eiramise tagajärgi on kolleegium rõhutanud ja selgitanud korduvalt (vt nt kohtuasjades nr 3-3-1-81-12 (p 11), 3-3-1-57-13 (p 13) ja 3-3-1-65-13 (p 20) tehtud otsused, samas).

Lisaks leidis Riigikohus, et maksuotsus oleks piisavalt põhjendatud ja õige ka siis, kui selle aluseks oleks üksnes majandustehingute sisu puudulik kajastamine. Sellise lähenemise korral poleks määrava tähtsusega, kas vaidlusaluseid töid tegid kaebaja töötajad või mitte ja kas kaebaja teadis või pidi teadma, et arved on esitanud äriühingud, kes tegelikult neid töid ei teinud. Ka puudused teenuse kirjeldamisel panevad tõendamiskoormuse kaebajale.

16(18)

Kuna OÜ VeoTransiit arvetel olevad arvandmed ei võimalda tuvastada teenuse sisu, sest need ei ole kontrollitavad. Maksuotsuses on põhjendatud, miks tuleb arvetel näidatud andmeid käsitleda suvaliste ja põhjendamatutena. Ka kohtumenetluses ei ole õnnestunud tuvastada, kes ja kuidas arvel näidatud teenuse sisu ja koguse osas arvet pidas. Seetõttu ei ole tegemist nõuetekohaste arvetega. Arvete nr 0813 ja 1113 piisab nende nõuetevastasuse tuvastamiseks üksnes sellest, et puudub arvestus, mida väidetavad tööd endas sisaldasid ja kuidas on sellele tulemusele jõutud, sest osutatavaks koguseks on „1“. kohus märgib, et kummagi arve juurde kuuluva akti kohaselt on esitatud arve 3-4 erineva teenuse eest, kuid nende teenuste osakaalu arves ei ole võimalik tuvastada. Arve 0913 osas ei ole aga võimalik tuvastada, kas tegemist on tundide või kuupmeetritega, sest kaebaja on asunud oma ütluseid selles osas kohtumenetluses muutma. Kuna arved ei ole juba ainuüksi neil põhjusel nõuetekohased, on maksuotsus selles osas õiguspärane.

24. Maksuhaldur leiab, et kaebaja ei ole teinud tehinguid Arholma OÜ-ga ja Trukos Group OÜ-ga. Maksuotsuse p 1.1.3 kohaselt on maksupettuse kahtlus tõendatud järgmiste, kaebaja kontrolli all olevate asjaoludega: - ükski tehingute ahelas osalenud äriühingust ei tea, kes tegelikult töid tegid; - Arholma OÜ nimel koostatud aktid on üldsõnalised ega võimalda saada ülevaadet tehtud tööde kohta; - Arholma OÜ juhatuse liige Igor Levikin ja A. A. on ammused tuttavad; - Arholma OÜ ja kaebaja vahel sõlmitud leping on üldsõnaline ja selles kokku lepitud tingimusi ei ole täidetud; - eluliselt ei ole usutav, et Arholma OÜ tehtud töid ei dokumenteeritud ärietiketist tulenevalt; - kaebaja ei tea, kui palju ja kes töötasid Trukos Group OÜ töötajatena objektidel; - Trukos Group OÜ juhatuse liige Juri Triškin ja A.A. on ammused tuttavad; - kaebaja tegi Trukos Group OÜ raamatupidamist oktoobrist 2012 kuni jaanuarini 2013, mistõttu kaebaja teadis, et Trukos Group OÜ-l töötajad puudusid; - TT Factory OÜ ei tasunud osaliselt kaebajale arvete eest ja kaebaja ei tasunud osaliselt Arholma OÜ ja Trukos Group OÜ arveid; - Nõudeid hakkas sisse nõudma inkassofirma, kelle nimel ei ole lepingut allkirjastanud esindusõiguslik isik; samuti on lepingu kohaselt sissenõudmine tasuta; tehinguosaliste seisukohad, kelle soovitusel nõue loovutati ja nõude loovutamise leping sõlmiti, on vastuolulised; - nõude loovutamise lepingu sõlmimise eesmärk on tavapäratu – vabaneda nõuetest ja kohustustest, mitte saada kätte võlga; - V. Vähk ei olnud teadlik nõuete loovutamisest, A.A. ei tea, kes on inkassofirma juhatuse liige, ega ole selle isikuga kohtunud; - TT Factory OÜ nimel lepingu allkirjastajal puudus esindusõigus, mida kaebaja ei kontrollinud.

Muude isikutega seotud asjaolusid, mis ei saanud olla kaebaja kontrolli all või teada (maksuotsuse lk 21 p-d 7-9, lk 22 jj p-d 11-13, p-d 26-27), kohus järgnevalt ei käsitle. Nimetatud asjaolud võivad üksnes tugevdada maksuhalduri seisukohta, kui põhjendatud kahtlus on olemas.

25. Arholma OÜ arved (kd III tl 27 jj) on kajastatud kontrollakti punktis 2.3.3.1. Kõigil arvetel v.a arvel nr 12201211/R (kd III tl 38) on kajastatud tööde kogusena „1“. Arve pöördel olevatest aktidest ei nähtu tehtud tööde detailset kirjeldust ega arvandmeid, kuidas hind on kujunenud. Sama nähtub Trukos Group OÜ arvetest (kd III tl 60-63). Paaril aktil on märgitud kokkulepehinna asemel tööde loetelu (Arholma OÜ akt nr 6/2012, Trukos Group OÜ aktid), kuid neist ei nähtu arvandmeid, mis võimaldaks tööde mahtu ja hinna kujunemist kontrollida. Ka arve nr 12201211/R (kd III tl 38) ei võimalda lisaks tehtud töö üldnimetusele ja tundide arvule teenust identifitseerida ega teenuse saamist kontrollida. Arvel on märgitud tööks Muuga värviparandused 780 tunni ulatuses. Akti kohaselt on objektiks Muuga ladu. Seega ei nähtu dokumentidest isegi konkreetne ehitusobjekt. Kohus märgib, et 780 tundi tööd tähendab 97,5 täistööpäeva ehk vähemalt 5 inimese täiskoormusega töötamist

17(18) ühe kuu jooksul. Töö liik „värviparandus“ ei ole kooskõlas töö mahuga, mistõttu nõustub kohus, et tegemist on üldsõnalise viitamisega.

Maksuotsuse lk 16 punktis 2 on maksuhaldur toonud käesoleva kohtuotsuse punktis 23 viidatud Riigikohtu lahendis tooduga analoogse käsitluse, et aktide üldsõnalisuse tõttu ei vasta arved raamatupidamisarvestuse algdokumentide nõuetele. Arvestades Riigikohtu seisukohta, piisab käesolevas asjas maksuotsuse põhjendamiseks ning selle õiguspärasena hindamiseks üksnes majandustehingute sisu puudulikule kajastamisele tuginemisest. Tegemist on Riigikohtu järjepideva praktikaga, mis ei saa olla kaebajale üllatuslik. Samale asjaolule on ka maksuhaldur tuginenud juba kontrollakti lk 31 punktis 1. Samuti on maksuotsuses tuginetud asjakohastele käibemaksuseaduse sätetele. Arvestades väidetavate tehingute toimumise aega 2012. aasta neljandas kvartalis, ei saa käesolevas asjas tõstatuda ka küsimus aegumistähtaja järgimisest.

Kaebaja leiab kaebuses, et kui vastustajal tekkis kahtlus aktide koostamise või arvete osas, pidanuks ta kutsuma ja põhjalikult üle kuulma teise poole juhatuse liikme Igor Levikini. Kohus nimetatud seisukohaga ei nõustu. Arve kui alusdokument ja selle lisana ka akt peavad võimaldama tuvastama teenuse üksikasjaliku kirjelduse ja arvandmed. Maksuhaldur ei pea selleks tegema täiendavaid pingutusi, vaid piisavate arvandmete kajastamine on tehingupoolte ülesanne. Arvete, mis ei ole nõuetekohased, maksuarvestuses kajastamine ei too kaasa sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.

Kohus nõustub maksuhalduriga ka osas, et arvete ja aktide ebamäärasus ja üldsõnalisus võivad samuti kinnitada maksupettuse kahtlust.

26. Kuna maksuhaldur on tuginenud täiendavalt ka maksupettusele peab kohus vajalikuks osaliselt kontrollida ka maksuotsuse teisi põhjendusi. Kohus ei kontrolli maksupettuse toimepanemise põhjendatud kahtlust suuremal määral, kui on selle kahtluse eluliselt usutavaks põhjendamiseks minimaalselt vajalik.

Kohus leiab, et käesolevas asjas on maksuhalduri kahtluste põhjendamisel määravaks TT Factory OÜ poolt kaebajale ning kaebaja poolt Arholma OÜ-le osaliselt tasumata jätmine ning selles osas väidetavalt nõuete inkassofirmale suunamine. Vastavaid asjaolusid on kirjeldatud maksuotsuse punktides 15-25. Olukord, kus kaebaja teenuse eest tegelikult raha ei saanud ega seda edasi ei maksnud, kinnitab maksupettuse toimepanemise järelduse õigsust. Ei ole eluliselt usutav, et kaebaja ei oleks olnud tegelike tööde eest raha saamisest huvitatud. Maksuhaldur on ammendavalt põhjendanud, miks saab nõude inkassole suunamist pidada fiktiivseks. Sealjuures ei ole kaebaja kontrollinud nõude loovutamise lepingus teise poole esindusõigust. Samuti on vastuolus nõuete loovutamise poolte, TT Factory OÜ ja kaebaja ütlused, kes oli nõude loovutamise ettepaneku tegija. Kaebaja ei ole nimetatud põhjendustele sisuliselt vastanud peale seisukoha, et kaebaja jaoks see ei olnud oluline.

Kohus märgib täiendavalt, et kohtuistungil andis A.A. ütlusi, et TT Factory OÜ pidi maksma ise otse Arholma OÜ-le nagu kaebaja korraldas Detolf OÜ ja Alistus UAB vahel otse maksmise (06.04.2015 salvestisel 13.14:05). TT Factory OÜ ja Arholma vahele liitus mingi inkassofirma, kuid ta ei tea miks. Seda, kas kaebaja selles tehingus osaline oli, tunnistaja ei teadnud (13:15:33). Seega on kaebaja direktori ütlused vastuolus 28.02.2013 sõlmitud lepinguga (kd III tl 94), kus lepingu pooleks on kaebaja, mitte Arholma OÜ ning kaebaja 29.10.2013 maksumenetluses antud ütlustega, kus on kirjeldatud, et lepingu allkirjastas V. Vähk ning viis kohale A.A.. Selline vastuolu kinnitab samuti maksuhalduri järelduste õigsust.

27. Kohus leiab, et eeltoodust tulenevalt ei ole käesolevas asjas olulised ka kohtuistungil antud Igor Levikini ütlused. Istungil antud ütlustest selgus, et tunnistaja on küll registreeritud aadressil, kust maksuhaldur proovis teda kätte saada (Loitsu 5-18, vt kd III tl 52), kuid tunnistaja seal ei elanud (09.02.2015 istungi salvestisel 12:04:49). Köleri 8 aadressil, kuhu maksuhaldur samuti proovis Arholma OÜ-le korraldust kätte toimetada (kd III tl 50), proovis tunnistaja ruume üürida, kuid selgus, et

18(18) üür on liiga kõrge. Aadress jäi aga äriregistrisse (salvestisel 12:06:54). Maksuhaldur teavitas ebaõnnestunud katsetest kaebajat 29.10.2013 selgituste andmisel (p 11), kus kaebaja lubas Igor Levikiniga suhelda. Kuna kohus hindab maksuotsuse õiguspärasust selle andmise aja seisuga, ei ole I. Levikini küsitlemata jätmine õigusvastane, sest kohtule ei nähtu, et maksuhaldurile oleks olnud või pidanud olema teada I. Levikini tegelikud kontaktandmed.

28. Kohus nõustub ülejäänud osas maksuotsuse punktis 1.1.3 toodud põhjendustega ega korda neid. Kohus on eelnevalt käsitlenud kaebaja väidetavate tehingupartneripoolt käibe deklareerimise mitteolulisust (p 16), mis on kohaldatav ka OÜ Arholma ja OÜ Trukos Group kohta. Kaebaja kirjeldus tehingute ahela kohta (kaebuse punkt 8) ei kinnita mingil määral seda, et OÜ Arholma ja OÜ Trukos Group kaebajale teenust osutasid.

29. Maksuotsusega on määratud ka Arholma OÜ arvete alusel tehtud väljamaksetelt tulumaks. Maksuotsuses loetletud arved (lk 27) ei ole nõuetekohased, nagu kohus eelnevalt sedastas. Loetelus ei ole kajastatud arvet nr 12201211/R, millel on mingil määral teenuse arvandmed tuvastatavad. Maksuotsuses on tuginetud TuMS § 51 lg 2 p-le 3, mille kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulu väljamakse, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kuna vastavad arved nendele nõuetele eelpool viidatud Riigikohtu otsuse kohaselt ei vasta, on tulumaksu määramine õiguspärane.

Maksuotsusest on aga puudu analüüs, kas tulumaksu määramine on võimalik hindamise teel. Kohus leiab, et see rikkumine ei too aga kaasa maksuotsuse tühistamist. Riigikohus on korduvalt, ka eelviidatud lahendis asunud seisukohale, et teenuse ostmise puhul tulumaksu määramine hindamise teel võimalik üksnes erandjuhtudel. Hindamise teel maksustamine eeldab ettevõtlusega seotud kulutuste hinnangulist tuvastamist. Hindamine ei saa olla võimalik üldsõnaliste arvete alusel, kus ei ole võimalik tuvastada teenuse mahtu, sisu ja arvandmed. Seetõttu ei ole maksuotsus ka selles osas õigusvastane.

30. Eeltoodust tulenevalt jätab kohus maksuotsuse tühistamise nõude rahuldamata. Kaebaja taotleb nii maksukui ka vaideotsuse tühistamist. Kuna kaebaja ei väida, et vaideotsus rikuks tema õigusi vaide esemest sõltumatult, saaks kohus vaideotsuse tühistada üksnes koos maksuotsusega. Kuna kohus maksuotsust ei tühista, jääb ka vaideotsuse tühistamise nõue rahuldamata. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Kuna vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude väljamõistmist, jäävad poolte menetluskulud poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Kadri Sullin