3-15-290/22 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse tegemise aeg ja koht

22. mai 2015, Tallinn

Haldusasja number

3-15-290

Haldusasi

AS Hansa Autokeskus (likvideerimisel) kaebus Maksu- ja

Tolliameti 29. detsembri 2014 maksuotsuse nr 12.2-

3/12684-42 tühistamise nõudes.

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungil 7. mail 2015

Menetlusosalised

Kaebaja: AS Hansa Autokeskus (likvideerimisel)

Esindaja: Anu Toomemägi

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindaja: Andreas Aas

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada AS Hansa Autokeskus (likvideerimisel) kaebus ning tühistada Maksu- ja

Tolliameti 29. detsembri 2014 maksuotsus nr 12.2-3/12684-42.

2. Mõista Maksu- ja Tolliametilt AS Hansa Autokeskus (likvideerimisel) kasuks välja

menetluskulu 1500 (üks tuhat viissada eurot).

Edasikaebamise kord

Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada

apellatsioonkaebus

Tallinna

Ringkonnakohtule

hiljemalt

22. juunil 2015 (HkMS § 180, § 181 lg 1).

ASJAOLUD JA VAIDLUSTATUD MAKSUOTSUS

1. AS Hansa Autokeskus kajastas 2012. aasta novembri- ja detsembrikuu käibedeklaratsioonidel

kokku 15 447,50 euro suuruse sisendkäibemaksu OÜ Rueont kolme arve alusel, mille esemeks

oli vastavalt sõidukite Mercedes-Benz C200 CDI, Mercedes-Benz E250 CDI ja Audi Q7 soetamine.

Maksumenetluses saadud arvetelt nähtuvalt soetas eelnimetatud sõidukid MB C200 CDI ja MB

E250 CDI Saksamaa äriühingutelt OÜ Midnight Invest (juhatuse liige Andre Marfin), kes müüs

need OÜ-le Rueont (juhatuse liige Ahti Laurimäe), kes müüs need AS-ile Hansa Autokeskus, kes

omakorda müüs need edasi oma klientidele. Sõiduki Audi Q7 soetas dokumentide kohaselt

Saksamaa äriühingult OÜ Rueont, kes müüs selle AS-ile Hansa Autokeskus, kes müüs selle edasi

oma kliendile.

2. Maksu- ja Tolliamet tegi 29. detsembril 2014 maksuotsuse nr 12.2-3/12684-42, millega

suurendas AS-i Hansa Autokeskus 2012. aasta novembri- ja detsembrikuu käibemaksukohustust

kokku 15 447,50 euro võrra, leides, et viimasel polnud alust OÜ Rueont arvete alusel

sisendkäibemaksu arvestada. Maksuhaldur leidis kokkuvõttes, et OÜ Midnight Invest ja OÜ

Rueont olid nende sõidukitega toimunud tehinguahelais fiktiivsed lülid, kes majanduslikus

mõttes tehinguid ei teinud ning tegelikult soetas sõidukid Saksamaa äriühingutelt AS Hansa

Autokeskus. Maksuotsuses mööndakse, et sõidukid tõi Saksamaalt Eestisse reaalselt Andre

Marfin, ent leitakse, et majanduslikus mõttes oli AS Hansa Autokeskus temalt tellinud üksnes

Saksamaalt soetatud sõidukite Eestisse toomise. Erinevus sõidukite MB ja Audi tehinguahelas on

maksuhalduri hinnangul selgitatav sellega, et Audi soetamise ajaks oli maksuhaldur juba

alustanud menetlust OÜ Midnight Invest käibemaksukohustuslaste registrist kustutamiseks

seoses majandustegevuse tõendamatusega. Maksuotsuses tuginetakse eeltoodud seisukoha

kinnituseks kokkuvõttes järgmistele asjaoludele:

AS Hansa Autoliising müüs (Audi Q7 puhul asus müüma) sõidukid edasi varem kui need OÜ-lt

Rueont väidetavalt soetas.

Lepingute kohaselt andis sõidukid AS-ile Hansa Autokeskus üle Ahti Laurimäe, T.K. selgituste

kohaselt tõi aga need müüki Andre Marfin, kellel samas polnud OÜ-ga Rueont mingit seost.

T.K. väitel leiti sõidukile ostjad internetikuulutuse kaudu, samas kui AS-i Hansa Autokeskus

kliendid T. E., OÜ Edulink ja N. M. seletasid, et leidsid ise vastava sõiduki ning pöördusid

konkreetse sõiduki Saksamaalt soetamiseks AS-i Hansa Autokeskus poole.

AS Hansa Autokeskus oli T. E. sõiduki MB C200 CDI eest esitatud ettemaksuarvel juba

kinnitanud, et sõiduki seisukoht ja varustus vastavad Saksamaa müüja Kramar GmbH

pakkumisele.

Sõiduki MB E250 CDI kohta teatas T.K. oma kliendile juba enne kui OÜ Midnight Invest sõiduki

Saksamaalt soetas, et sõiduk on ostetud ning palus kliendil endale saata sõiduki kasutajate

nimed ja isikukoodid.

Andre Marfini väitel soetas OÜ Midnight Invest sõidukid MB C200 CDI ja MB E250 CDI

Saksamaalt Ahti Laurimäe tellimusel, Ahti Laurimäe aga väitis, et neid pakkus talle müügiks

Andre Marfin.

OÜ Midnight Invest ei ole sõidukite soetust ega müüki deklareerinud, samuti puudus OÜ-I

Midnight Invest raha sõiduki soetamiseks, Andre Marfini väited omanikulaenu kohta pole tema

enda majanduslikku seisundit arvestades usaldusväärsed.

OÜ Midnight Invest ei esitanud maksuhaldurile mistahes dokumente, mis kajastaksid tegelikku

majandustegevust 2012. aasta teises pooles.

Ahti Laurimäe väitis esmalt, et tasumine sõidukite eest toimus pangaülekandega, seejärel väitis

aga, et võttis pangakontolt välja sularaha ja andis selle Andre Marfinile sõidukite toomiseks,

samas kui OÜ Rueont pangakontolt ei nähtu sularaha välja võtmist.

Ebausutav on Ahti Laurimäe seletus, et ta andis ise OÜ-le Rueont laenu omakorda J. S. sularahas

saadud laenu arvelt, sest esiteks kinnitas A. Laurimäe varem, et OÜ-s Rueont sularahatehinguid

ei olnud ning teiseks ei saanud J. S. olla raha, mida laenata.

OÜ-s Rueont hakati pärast AS-i Hansa Autokeskus kontrolli vahetama juhatuse liikmeid ja uued

juhatuse liikmed ei olnud maksuhaldurile kättesaadavad.

Andre Marfini selgitused sõiduki Audi Q7 üle andmise kohta Ahti Laurimäele on vastuolulised:

esmalt väitis ta, et andis sõiduki üle Pärnus, hiljem, et Tallinnas ARKi juures, samas väitis T.K., et

sõidki tõi AS-i Hansa Autokeskus hoopis Andre Marfin.

AS Hansa Autokeskus poolt OÜ Rueont arvelduskontole sõidukite eest tasutud summad võeti

samal või järgmisel päeval sularahas välja.

KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED

3. AS Hansa Autokeskus esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja

Tolliameti 29. detsembri 2014 maksuotsuse nr 12.2-3/12684-42 tühistamist. Kaebaja hinnangul

ei tugine maksuhalduri seisukoht asjas kogutud tõenditele. Kaebaja heidab maksuhaldurile ette,

et see ei ole välja selgitanud kaebaja äriloogikat ning selgitab, et sõidukite eest esitati ostjale

(liisingettevõttele) arve enne nende eest müüjale tasumist esiteks põhjusel, et sel moel sai

kaebaja teada, kas sõidukist huvitatud isikule tegelikult liisingut võimaldatakse ning samuti ei

soovinud kaebaja võtta põhjendamatut riski, et ta hangib kalli sõiduki nii, et sellele kindlat ostjat

ei ole. Ka märgib kaebaja, et ettemaksu nõutakse kliendilt selleks, et kui kliendile liisingut ei

võimaldata, jääks kaebajale siiski autole Saksamaalt ostja ja äratooja leidmise asjaajamise

katteks nn tuluna ettemaksu summa. Veel selgitab kaebaja, et koostab oma kliendile konkreetse

pakkumise, kui ta leiab mõne Saksamaalt autosid soetava ettevõtja, kes on nõus talle tema

poolt määratud hinnaga konkreetse Saksamaal asuva sõiduki soetama ja edasi müüma.

4. Kaebaja leiab, et maksuhaldur on põhjendamatult suure kaalu omistanud T.K. selgitusele, et

sõidukid tõi müüki Andre Marfin ning samuti pidanud õigustamatult kahtlaseks seda, et kaebaja

töötaja ei kontrollinud Andre Marfini volitust OÜ Rueont esindamiseks. Siinkohal toob kaebaja

välja, et maksuhaldur on esitanud T.K.lt selgitusi võttes väga palju küsimusi, ent viimane on

vastanud väga lühidalt, ilma, et maksuhaldur oleks nõudnud vastuste täpsustamist. Ka toob

kaebaja välja, et sõidukeid vastu võttes ei tasunud kaebaja A. Marfinile raha ning ka riskide

võtmise mõttes polnud tema volituste olemasolu kontrollimine vajalik. Kaebaja toob välja, et

T.K. ei ole väitnud, et sõidukeid üle andes ei olnud A. Marfiniga kaasas mõnd muud isikut,

samuti pole ta väitnud, et A. Marfin oleks sõidukite allkirjastanud üleandmise aktid. Kaebaja

meelest kinnitavad nii A. Marfini esindaja kui A. Laurimäe seletused, et nad koos viisid kaebaja

juurde sõidukid müüki.

5. Kaebaja hinnangul räägib maksuhalduri seisukohale vastu ka asjaolu, et vaidlusaluste

sõidukite soetamisega samal perioodil soetas kaebaja ka sõiduki Audi A6, mille soetamist OÜ-lt

Rueont ei ole maksuhaldur kahtluse alla seadnud. Samuti toob kaebaja välja, et maksuhaldur ei

ole määratud tulumaksu Saksamaa äriühingule makstud summa ja kaebaja poolt OÜ Rueont

kontole makstud summa vahelt, mille läbi on ta sisuliselt maksuotsuses tehinguid OÜ-ga Rueont

aktsepteerinud.

6. Kaebaja leiab, et ükski maksumenetluses kogutud tõend ei kinnita maksuhalduri väidet, et

Saksamaa müüjatelt sõidukite ostjateks ei olnud OÜ Midnight Invest ja OÜ Rueont või et

Saksamaalt oleks sõidukid soetanud kaebaja juhid või kaebaja kontrolli all olevad isikud. Kaebaja

hinnangul ei saa seda tõendada üksnes Ahti Laurimäe väide, et tema pole Andre Marfinile

andnud volitust OÜ Rueont esindamiseks. Siinkohal toob kaebaja välja, et Andre Marfinilt kui

kogu tehingute ahela seisukohast väga olulise isiku käest ei ole maksuhaldur menetluse käigus

üldse seletusi võtnud. Kaebaja hinnangul viitab asjaolule, et A. Marfinil siiski oli volitus OÜ

Rueont esindamiseks, ka sellest, et seda kinnitab Saksamaa automüüja ning lisaks oli tal võimalik

teha sõidukitele ülevaatus liiklusregistri büroos.

7. Kaebaja leiab, et maksuhaldur on valesti tõlgendanud T.K. seletust, et sõidukile leiti ostja

interneti vahendusel. Kaebaja selgitab, et sõiduki ostmiseks tegid kliendid päringuid nii

iseseisvalt kui ka autokeskuse müügimehe abil vastavate Saksamaa müügikuulutuste lehtedel,

ent T.K. poolt avaldatu, et ostjad leiti interneti kaudu langeb täielikult kokku T. E., V. K. ja N. M.

seletustega, mille kohaselt leidsid nad soovitavad sõiduautod internetist. Kaebaja hinnangul ei

anna see, et tema usaldust müüv äriühing kinnitab ettemaksearve ja hinnapakkumist tehes, et

auto vastab kirjeldusele, alust väita, et tema soetas sõiduki Saksamaa äriühingult.

8. Kaebaja leiab, et millegagi pole tõendatud maksuhalduri väide, et OÜ-l Rueont ja OÜ-l

Midnight Invest ei olnud raha sõidukite soetamiseks, samuti pole ühtki tõendit, mis saaks

kinnitada, et sõidukid osteti Saksamaalt kaebajalt saadud raha eest.

9. Kaebaja leidis, et oli OÜ-ga Rueont tehinguid tehes nõutavalt hoolas, tasudes sõidukite eest

pangaülekandega, mistõttu polnud tal mistahes alust arvata, et müüjana võiks esineda keegi

kolmas isik. Kaebaja leiab, et seda, et OÜ-l Rueont ega OÜ-l Midnight Invest ei olnud

pangakontodel piisavalt rahalisi vahendeid ning et nad ei ole maksuhaldurile tähtajaks

deklaratsioone esitanud, ei saanud kaebaja kuidagi teada. Kaebaja kinnitab, et ei ole andnud

OÜ-tele Rueont ega Midnight Invest juhiseid ega muul moel kontrollinud nende tegevust ega ole

saanud eelnimetatutelt tagasi mootorsõidukite eest OÜ-le Rueont tasutud raha. Kaebaja toob

välja, et vastupidist ei ole maksuhaldur tõendanud, nagu ka mitte seda, et kaebaja ning OÜ-te

Rueont ja Midnight Invest juhid oleksid omavahel mingisugustes lähedastes suhetes.

10. Kaebaja leiab, et see, et ta esitas oma kliendile või liisingettevõttele arve enne sõiduki

soetamist, ei oma maksuõiguslikult mingit tähendust ning veel omandamata asja edasi

võõrandamine on ka VÕS § 108 lg 1 kohaselt täiesti lubatav. Kaebaja selgitab, et ka uute

sõidukite puhul on tavaline, et alles pärast müüakse sõidukit, mida veel isegi valmistatud pole.

11. Kaebaja hinnangul on põhjendamatu ka maksuhalduri väide, et OÜ Rueont ja OÜ Midnight

Invest ei ole tehingutest kasu saanud.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

12. Maksu- ja Tolliamet vaidleb kaebusele vastu ning taotleb selle rahuldamata jätmist, leides,

et maksumenetluses kogutud tõendid kogumis kinnitavad maksuhalduri seisukohta, et sõidukite

toomise Saksamaalt organiseeris AS Hansa Autokeskus ning OÜ-sid Rueont ja Midnight Invest

kasutati üksnes „puhvritena“, et suurendada kaebaja sisendkäibemaksu. Vastustaja toob

siinkohal välja, et kõigi autode puhul käis Saksamaal neil järel Andre Marfin, kes polnud

väidetavate ostjate seaduslik esindaja. Vastustaja toob välja, et T.K. selgitas, et kõik

vaidlusalused sõidukid olid komisjonimüügis ning sellisel juhul oleks nende kohta pidanud

olemas olema komisjonimüügi dokumendid, mida aga ei olnud, liiati selgitas T.K. vastustaja

väitel, et ostjad leitakse www.auto24.ee kaudu ehk internetist, ent vaidlusaluste sõidukite puhul

on nende hilisemad ostjad kinnitanud, et pöördusid ise tellimustega kaebaja poole.

13. Vastustaja hinnangul ei oma tähtsust sõidukit Audi A6 puudutav, ent märgib, et see tehing

oli küll maksuhalduri jaoks kahtlust äratav, kuid selle osas ei olnud piisavalt tõendeid, et

tõendada maksuseaduste kuritarvitusi.

14. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et Andre Marfin ja Ahti Laurimäe võisid koos sõidukid

kaebajale tuua, kuna Andre Marfini seletusest selgub, et ta andis sõidukid üle Ahti Laurimäele

Pärnu ARKs.

15. Vastustaja toob välja, et maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu kinnitavad

maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis.

Vastustaja leiab, et maksuotsus on piisavalt põhjendatud tehingute mittetoimumise osas ning

toob välja, et lisaks kaudsetele tõenditele kogumis viitab tehingute mittetoimumisele otsese

tõendina ka Rueont OÜ juhatuse liikme kinnitus, et ta ei ole andnud kellelegi volitust Rueont OÜ

nimel tegutsemiseks. Vastustaja märgib, et maksukohustuslasel lasub kohustus oma

majandustehinguid dokumenteerida ja kirjendada ning ebapiisava dokumenteerimisega võtab

ta endale riski, et ta ei suuda majandustehingute toimumist ja muid olulisi asjaolusid

objektiivselt tõendada. Vastustaja leiab, et selliselt oleks vajalik olnud vähemalt OÜ Rueont

väidetava esindaja Andre Marfini esindusõiguse kontrollimine ja selle dokumenteerimine.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

16. Hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja vastastikkuses

seoses, leian, et AS Hansa Autokeskus (likvideerimisel) kaebus tuleb rahuldada ning vaidlusalune

maksuotsus tühistada. Käesoleval juhul ei ole maksuhaldur maksuotsuse tegemisel suutnud

tuvastada piisavat hulka asjaolusid, mis annaks aluse põhjendatud kahtluseks, et kaebaja osales

maksupettuses. Seetõttu tuleb eeldada kaebaja heausksust tehingute tegemisel OÜ-ga Rueont.

Leian, et vastustaja kogutud tõendid ei ole piisavad selle eelduse ümber lükkamiseks ega

väiteks, et kaebaja teadis või pidi teadma, et talle vaidlusaluste sõidukite tegelikuks müüjaks ei

olnud OÜ Rueont. Möönan, et vaidlusaluste sõidukitega tehtud tehingute ahelas on

lõppkokkuvõttes toime pandud maksuõigusrikkumine ning riigil on seaduse kohaselt maksutulu

saamata jäänud. Küll aga on tõendite pinnalt tuvastatud asjaoludel võimalik, et nimetatud

rikkumised pandi toime vastavalt OÜ Midnight Invest ja OÜ Rueont või nende juhtide poolt

(jättes vastavalt oma väljastatud arvetel näidatud käibemaksukohustuse õigesti deklareerimata

ja/või tasumata), ilma et kaebaja selles pettuses osalenud oleks. Seda, et kaebaja

maksupettuses osales, ei saa absoluutselt välistada, nagu ei saa ka väita, et maksuhalduri

sellekohane kahtlus oleks olnud lausa kohatu, ent olukorras, kus vähemalt samavõrd on

võimalik, et kaebaja ostjana käitus tehingutes ausalt, ei ole tegemist põhjendatud kahtlusega,

mis lükkaks ümber ostja heausksuse eelduse ning sel juhul ei ole ostjale täiendava

käibemaksukohustuse panemine õigustatud.

17. Eestis tekkinud maksustatava käibe (käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1) puhul on KMS §

29 lõikest 1 tulenevalt maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvaks käibemaksusummaks

maksustamisperioodil maksustatava käibena kvalifitseeruvatelt tehingutelt või toimingutelt

arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks […] kasutatava

kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Sisendkäibemaks on

määratletud KMS § 29 lõikes 3 ning käesoleva vaidluse seisukohast on tähtis selle lõike esimene

punkt, mille kohaselt on sisendkäibemaksuks teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud

kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks.

18. Vaidlust pole selles, et nii AS Hansa Autokeskus kui OÜ Rueont olid vaidlusaluste tehingute

tegemise ajal käibemaksukohustuslased ning OÜ Rueont poolt väljastatud arved vastavad

formaalselt käibemaksuseaduse §-s 37 ning raamatupidamise seaduses (RmPS) algdokumendile

esitatud nõuetele. Kuivõrd maksustamise aluseks on reaalsed majanduslikud sooritused, mitte

üksnes formaalsetele nõuetele vastavate dokumentide olemasolu, siis ei vasta RmPS § 7 lg 1

punktist 3 ning KMS § 37 lg 7 punktis 5 sätestatud nõuetele ka juhul kui see ei kajasta tegelikku

majanduslikku sooritust või kajastab seda valesti. MKS § 83 lõikest 4 ning §-st 84 tulenevalt

lähtutakse maksustamisel tehingute tegelikust majanduslikust sisust, ning neist sätetest

tulenevalt on maksuhalduril õigus maksukohustuslase poolt mingil moel vormistatud tehingule

anda maksustamise seisukohast teistsugune iseloom ehk tsiviilõiguslik tehing ümber

kvalifitseerida. See tähendab, et kui tehingut tegelikult toimunud ei ole, ei saa sellel olla ka

mingisuguseid maksuõiguslikke järelmeid ning kui tehingu sisuks on majanduslikus mõttes

midagi muud kui see, mida maksukohustuslane kajastab oma raamatupidamisdokumentides,

tuleb maksustamisel raamatupidamisdokumente eirata ning arvutada maksukohustus nii, nagu

see oleks olnud, kui tehingut oleks raamatupidamisarvestuses kajastatud oma tegelikule

majanduslikule sisule vastavalt.

19. Maksuhalduril on õigus tsiviilõiguslik tehing maksustamise eesmärgil ümber kvalifitseerida,

kui tehingule on antud mingisugune tegelikust majanduslikust sisust erinev vorm lubamatu

maksueelise saamise eesmärgil. Majanduslikust sisust erinev vorm võib seejuures tähendada nii

seda, et tehingu pooled annavad tehingule mingisuguse sisust erineva vormi, kui ka seda, et üks

tehingu tegelikest pooltest sõlmib tegeliku teise poole varjamiseks näiliku tehingu kolmanda

isikuga. Kuivõrd iga maksukohustuslane saab vastutada vaid iseenda käitumise eest, siis tuleneb

eeltoodust ühtlasi, et konkreetse isiku maksukohustust saab majandusliku tõlgendamise

põhimõtte alusel suurendada siis, kui leiab tuvastamist, et selle isiku käitumine on suunatud

lubamatu maksueelise saamisele. Kuna isiku sellise tahtluse tuvastamine otseste tõendite alusel

ei ole üldjuhul võimalik, siis tuleb selles osas lähtuda teatud eeldustest. Sellest tõdemusest

lähtub näiteks Riigikohtu poolt korduvalt väljendatud põhimõte, et isegi juhul kui hiljem ilmneb,

et arve väljastanud isik ei ole kauba või teenuse tegelik müüja, ei ole alust piirata ostjal selle

arve alusel sisendkäibemaksu maha arvamise õigust, kui ostja ei teadnud ega pidanudki teadma,

et arve esitaja ei ole kauba tegelik müüja ning ostja on seejuures olnud nõutavalt hoolas müüja

isikusamasuse tuvastamisel. Samuti on Riigikohus leidnud, et ostja heausksust tuleb üldjuhul

eeldada, ent selline eeldus ei kehti, kui on põhjendatud kahtlus, et ostja on osalenud

maksupettuse toimepanemises. Sellisel juhul ei pea maksuhaldur tõendama maksupettust, küll

aga kahtlust ostja maksupettuses osalemises põhjendama, millisel juhul on ostjal seepeale

kohustus esitada täiendavad tõendid, mis kinnitaksid, et tehing arve esitajaga tegelikult siiski

toimus. Maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu ei ole selle tõendamine otseste tõenditega

sageli võimalik. Seevastu kahtlust, et isik on osalenud maksupettuses, saab põhjendatuks

pidada, kui maksuhaldur on menetluses nõuetekohaselt uurimispõhimõtet järginud ning sel

moel kogutud tõendite põhjal on eluliselt usutavam see, et kontrollitav maksukohustuslane

osales maksupettuses, kui see, et ta käitus ausalt. Kui maksukohustuslane sellise põhjendatud

kahtluse esitamise korral omalt poolt veenvaid vastupidiseid tõendeid esitada ei suuda, saab

maksuhaldur maksustamisel lähtuda sellest, et tehingut sellisena, nagu seda maksukohustuslase

raamatupidamises kajastatakse, tegelikult toimunud ei ole ning maksustamisel tuleb lähtuda

sellise tehingu majanduslikest tunnustest, mis tegelikult aset leidis.

20. Leian, et maksumenetluses kogutud dokumentaalsete tõendite ning asjassepuutuvatelt

isikutelt saadud seletuste, samuti kohtuistungil ütlusi andnud tunnistaja seletuste pinnalt ei saa

väita, et AS Hansa Autokeskus osalemine maksupettuses oleks eluliselt usutavam kui see, et ta

selles ei osalenud. Kindlasti pole võimalik esitada mingisugust kõikehõlmavat loetelu

kriteeriumitest, millele vastavus võiks maksupettuses osalemise kahtlust õigustada. Siiski võib

pikaajalise väljakujunenud kohtupraktika pinnalt asuda seisukohale, et seda kahtlust

õigustavateks asjaoludeks on esiteks tehingutega seotud isikute vahelised isiklikud suhted,

millest tulenevalt ei ole eluliselt usutav, et tehinguid tehti nõnda nagu neid maksuarvestuses

kajastati või teiseks tehingute tegemisel või täitmisel tehtud toimingute majanduslik

ebaloogilisus, mida ei ole võimalik mõistlikult seletada üksteise suhtes sõltumatute ettevõtjate

vaheliste suhete puhul. Leian, et AS-i Hansa Autokeskus puhul selliseid asjaolusid vaadeldavate

tehingute puhul tuvastada võimalik ei ole.

21. Ükski asjas kogutud tõend ei viita sellele, et AS Hansa Autokeskus või selle töötajad või juhid

oleksid vaadeldavad sõidukid ise Saksamaal asuvate müüjate käest soetanud, olnud Saksamaal

asuvate müüjatega mistahes vahetutes kontaktides nende sõidukite soetamisega seoses või

korraldanud sõidukite Saksamaalt toomist. Selles, et Saksamaalt tõi sõidukid Eestisse Andre

Marfin, ei ole vaidlust. Mistahes tõendid puuduvad selle kohta, kas või kuidas peeti Saksamaal

asuvate müüjatega läbirääkimisi nende sõidukite soetamiseks. Ei saa väita, et neid oleks

pidanud mõni AS-i Hansa Autokeskus juht või töötaja. Samuti pole tõendeid, millest nähtuks, et

AS Hansa Autokeskus oleks mingilgi moel korraldanud Andre Marfini reise Saksamaale või et

raha, mille eest ta sõidukid Saksamaalt soetas, oleks pärinenud AS-ilt Hansa Autokeskus või

mõnelt sellega lähedalt seotud isikult. See, kust Andre Marfin raha sai pole teada. Võimalus, et

ta sai selle AS-ilt Hansa Autokeskus pole tuvastatud asjaoludel suurem kui see, et ta sai selle

ükskõik, kust mujalt.

22. Nii kaebaja klientidelt (T. E., V. K., N. M.) maksumenetluses võetud seletuste kui T.K. poolt

kohtuistungil antud ütluste pinnalt on võimalik üheselt järeldada, et AS Hansa Autokeskus andis

Andre Marfinile tellimuse tuua Saksamaalt konkreetne sõiduk. Väitmaks, et sõidukit Saksamaalt

soetades ja Eestisse tuues ning kaebajale üle andes tegutses Andre Marfin majanduslikus

mõttes kaebaja töötajana, mitte sõltumatu ettevõtja töötajana, saaks väita, kui oleks

mingisugusedki tõendid, mis kinnitaks, et õiguste ja kohustuste või riskide jaotus nende vahel ei

olnud iseloomulik teineteisest sõltumatutele isikutele. Seda, et Andre Marfin ja T.K. olid

omavahel tuttavad ning T.K. poolt kohtuistungil antud ütluste kohaselt varem korduvalt

sõidukite (komisjoni)müügiga seotud tehinguid teinud, ei anna alust omistada Andre Marfini

poolt Saksamaal sõiduki soetamisega tehtud toiminguid ja tehinguid majanduslikus mõttes AS-

ile Hansa Autokeskus.

23. Mingisugust erilist tähtsust ei saa antud juhul omistada ka sellele, et Andre Marfinil ei olnud

seost OÜ-ga Rueont. Kõigi sõidukite puhul on AS Hansa Autokeskus ja OÜ Rueont vahel sõlmitud

kirjalikud lepingud, mille on müüja poolt allkirjastanud OÜ Rueont juhatuse liige Ahti Laurimäe.

Maksuhaldurile antud seletuses on Ahti Laurimäe kinnitanud, et tema on lepingud

allkirjastanud. Samuti kinnitas seda kohtuistungil antud ütlustes T.K.. Maksumenetluses T.K.lt

seletusi võttes väitis T.K. tõepoolest, et vaidlusalused sõidukid tõi müüki Andre Marfin. Samas

nähtub ka Ahti Laurimäe seletusest, et füüsiliselt viis sõiduki AS-i Hansa Autokeskus

müügiplatsile A. Marfin. Ilma, et maksuhaldur oleks kas T.K. või Ahti Laurimäe käest sõidukite

kohale toomise, üle andmise ja tehingutega seotud dokumentide vormistamise kohta

üksikasjalikumaid küsimusi küsinud, ei saa väita, et nende isikute seletustes oleks olnud

mingisugune põhimõtteline vastuolu. Ka maksuotsuses ei ole väidetud, et T.K. kaebaja töötajana

poleks Ahti Laurimäega üldse kohtunud või et lepingutel ei oleks Ahti Laurimäe allkirjad. Lisaks

sellele tasus AS Hansa Autokeskus OÜ-le Rueont sõidukite eest esitatud arvete alusel

pangaülekandega,

olles

sellega

müüja

isikusamasuse

mõistlikult

tuvastanud.

Juba

maksuhaldurile antud seletustes väitis T.K., et tema mulje kohaselt oli Andre Marfin OÜ Rueont

töötaja. Olukorras, kus kirjalik müügileping sõlmiti juhatuse liikmega, raha maksti

pangaülekandega ning pärast kauba (sõidukite) kätte saamist, ei olnud tegelikult T.K.l mingit

vajadust kontrollida seda, kas või mil moel on Andre Marfin seotud OÜ-ga Rueont. Kaebaja

selgitas kohtuistungil õigesti, et asjaajamises Andre Marfiniga ei võtnud AS Hansa Autokeskus

endale mingisuguseid riske ega kohustusi. Seetõttu ei ole eraldivõetuna ega ka koosmõjus

muude käesolevat asja iseloomustavate asjaoludega, midagi eriskummalist selles, et sõidukite

vastu võtmisel ei kontrollinud T.K. Andre Marfini suhet OÜ-ga Rueont.

24. Mis puudutab Andre Marfini esindajana maksuhalduri juurde ilmunud Monika Meerentsi ja

Ahti Laurimäe vastuolulisi seletusi, siis need puudutavad enamjaolt vaadeldava tehinguahela osi

enne sõidukite müüki AS-ile Hansa Autokeskus. Nende isikute seletused on tõepoolest vastuolus

osas, mis puudutab seda, kuidas sõidukid leiti, kes kellele ja kuidas andis üle raha, kuidas

tehinguid üldse finantseeriti jne. Käesoleva vaidluse kontekstis tuleb neid vastuolusid hinnata

aga eeskätt küsides, kas need pigem kinnitavad seda, et maksupettuse pani toime AS Hansa

Autokeskus või pigem seda, et maksuõigusrikkumise panid toime Andre Marfin ja/või Ahti

Laurimäe enne sõidukite müümist kaebajale. Olgugi, et omavahel vastuolus, ei tulene ei M.

Meerentsi ega A. Laurimäe seletustest, et sõidukite Saksamaalt soetamisega oleks olnud seotud

kaebaja töötajad või juhid või et sõidukite soetamiseks oleks raha saadud viimastelt või et OÜ

Rueont pangakontolt välja võetud raha oleks osaliselt või täielikult kaebajale või kaebajaga

seotud isikutele tagasi liikunud. Seetõttu leian, et maksuotsuses esile toodud vastuoludel A.

Marfini esindaja ja A. Laurimäe seletustes, samamoodi nagu sellel, et maksuhaldurile teada

olevatel andmetel ei saanud ei A. Marfinil ega A. Laurimäel olla raha, mille eest sõidukeid

Saksamaalt tuua, ei ole erilist kaalu väitmaks, et maksupettusega on seotud kaebaja.

Eelnimetatud asjaolude puhul on vähemalt sama mõeldav see, et oma maksukohustused jätsid

täitmata OÜ Midnight Invest ja OÜ Rueont või nendega seotud isikud ning vastuolud

eelnimetatud isikute

ütlustes võivad olla tingitud pigem nende soovist vastutus

maksuõigusrikkumise eest teisele veeretada.

25. Mis puudutab üldse maksuhalduri väiteid analüüsi A. Marfini, A. Laurimäe ning viimasele

väidetavalt laenu andnud Joel Sirge majandusliku seisundi kohta, siis ei saa paraku tähelepanuta

jätta asjaolu, et igasuguse tuvastatava vara ja sissetulekuta inimesed, kellel ometi nii

elutegevuseks kui sageli ka äritegevuseks nö. varjatud vahendid olemas on, ei ole Eesti

tingimustes harukordne nähtus. Siinkohal väitis T.K. kohtuistungil, et Andre Marfin ja Ahti

Laurimäe on aja jooksul toonud korduvalt AS-ile Hansa Autokeskus sõidukeid komisjonimüüki.

Seega pigem on usutav, et nad (või vähemalt Andre Marfin) oligi isik, kes elatus nö. ühe-kahe

sõiduki kaupa Lääne-Euroopast sõidukite toomisest ning võis seejuures sõidukite soetamisel

maksukoormuse vähendamiseks soetada need endaga seotud juriidilise isiku nimel ning jätta

edaspidi sellega seotud maksukohustused (nt. ühendusesisese soetamise ja edasimüügil

müügihinnale lisanduva käibemaksu deklareerimise kohustus) täitmata.

26. Äsja esitatud põhjusel ei sobi kaebaja pahausksuse iseloomustamiseks antud juhul ka see, et

sõidukite müügitehingud olid OÜ Rueont jaoks pigem kahjumlikud. Põhimõtteliselt on

maksuhaldur õigesti leidnud, et sõidukite Saksamaalt soetamise maksumuse ja lõpuks kaebajale

edasimüügihinna vahe oli ebamõistlikult väike ega saanud katta sõidukite Saksamaalt toomise

kulusid ning anda ükskõik kas mõlemale või ühele ahelas osalenud vahelülile mõistlikku

majanduslikku kasumit. See argument ei ole aga asjassepuutuv eeldusel, et OÜ Rueont ja/või

OÜ Midnight Invest olidki oma äri üles ehitanud selliselt, et kasum ning veokulud kaeti

deklareerimata ja tasumata jäetud käibemaksu arvelt, sest kuigi nad käibemaksu riigile ei

tasunud, nõudsid nad selle arvega sisse oma ostjalt. Selle teooria kohaselt ei saa vahelülide

äriloogika hindamisel käsitleda müügihinnana mitte käibemaksuta müügihinda vaid reaalselt

ostjalt saadud raha, sest käibemaksu polnud vahelülidel plaaniski riigile tasuda.

27. Kaebaja maksupettuses osalemise kohta kahtlustäratavaks ei saa iseenesest pidada ka seda,

et kaebaja kas sõlmis sõidukite müügilepingud enne nende soetamist OÜ-lt Rueont või asus neid

müüma enne seda. Kuivõrd iseäranis T. E., V. K. ja N. M. seletustes pole mingit põhjust kahelda,

siis on ilmne, et initsiatiiv konkreetsete sõidukite saamiseks tuli neilt. Selleks, et klient endale

kindlustada, nõudis kaebaja ettemaksu, mis on majanduslikult igati loogiline. Ebaloogiline pole

ka selle ettemaksu nõudmine enne kauba soetamist. Kuna tegemist oli Saksamaa müügiportaalis

avaldatud parameetritega sõidukiga, võis kaebaja esitada oma kliendile ka konkreetse

pakkumuse, näidates ära sõiduki tehnilised andmed ja parameetrid. Maksuhaldur ei ole

tuvastanud ühtki asjaolu, millest võiks teha järelduse, et kaebaja oli konkreetsete Saksamaal

asuvate sõidukite müüjatega nende osas otse suhelnud või otsinud kinnitusi kuulutustes esitatu

kohta. Liiati näib, et kuulutustes olid avaldatud sõidukite tehasetähised (VIN-koodid), mille järgi

on võimalik võrdlemisi tõsikindlalt saada sõiduki varustatuse kohta teavet ka sõiduki tootja

esindajate kaudu. Kohtuistungil väitis T.K., et suudab oma kogemusele tuginedes ka fotode järgi

tuvastada, millised lisaseadmed sõidukil on. Kuigi maksuhaldur ei ole ei T.K.lt ega Andre

Marfinilt püüdnudki saada selgitusi näiteks selle kohta, kas või kui palju nad suhtlesid omavahel

näiteks sellises küsimuses, kas sõiduk kohapeal vastab müügiportaalis kajastatule või mitte, ei

saaks ka sellist suhtlust pidada anud juhul ebaloogiliseks.

28. Mõnevõrra suurema kahtluse tekitab siiski see, et sõiduki MB E250 CDI puhul on T.K. juba 8.

novembri 2012 e-kirjas V. K. väitnud, et sõiduk on ostetud, samas kui Andre Marfin OÜ Midnight

Invest juhatuse liikmena soetas selle sõiduki Saksamaa müüjalt alles 14. novembril 2012. Samas

nähtub OÜ Midnight Invest kodulehelt, et esimese makse Saksamaa müüjale on Oü Midnight

Invest teinud juba 7. novembril. Seega on usutav, et Andre Marfin, tehes sõiduki eest Saksamaal

ettemaksu, teatas sellest ka T.K.le, misjärel sai viimane oma kliendile kinnitada, et viimase poolt

soovitud sõiduk tõepoolest saabub. Samas ei saa tähelepanuta jätta, et eelnimetatud kahtlase

asjaolu kohta ei ole maksuhaldur ei T.K.lt ega Andre Marfinilt mistahes selgitusi küsinud.

Maksuhaldur ei tohi ka üksiku kahtlase asjaolu tuvastamisel jätta tegemata minimaalseid

toiminguid selle asjaolu täpsemaks välja selgitamiseks. Põhjendatud kahtlusest maksupettuses

osalemise kohta saab rääkida juhul, kui maksuhaldur on vähemalt minimaalsed tema võimuses

olevad toimingud asjaolude kindlakstegemiseks teinud, s.h püüdnud saada asjassepuutuvatelt

isikutelt asjakohaseid selgitusi.

29. Hakkamata siinkohal üksikasjalikult analüüsima kaebaja etteheiteid uurimiskohustuse

rikkumise kohta, nõustun siiski sellega, et vastustaja esitatud tõenditest ei nähtu tegelikult, miks

ei võetud asjaolude kohta seletust Andre Marfinilt. Seletuse andmiseks ilmus maksuhalduri

juurde tema esindaja, kelle seletusel konkreetsete Andre Marfini isiklike tegemiste ja

kontaktidega seotud asjaolude osas mingit arvestatavat tõendusväärtust olla ei saa.

Maksuhaldur ei pea menetluse käigus mõnd asjassepuutuvat isikut lõputult taga otsima või

menetluse lõpuleviimisega vaid sel põhjusel viivitama, et mõni asjaolusid teada võiv isik

kättesaadav pole, ent vähemalt minimaalselt mõistliku peab uurimiskohustuse täitmiseks

tegema. Antud asjas on ilmne, et Andre Marfin oli kogu tehinguahela toimimise seisukohast

kesksemaid isikuid, kellelt saadav teave andnuks tõenäoliselt oluliselt parema võimaluse hinnata

kui tõenäoline on, et kaebaja maksupettuses osales. Andre Marfini seletus ei ole ühelgi juhul

tõend, mille esitamist saaks nõuda kaebajalt. Seejuures ei ole maksuhaldur ka kaebaja juhtidelt

ja töötajalt seletusi võttes eriti üksikasjalikult suhete ja asjaajamise kohta Andre Marfiniga

küsinud. Kokkuvõttes on see viinud õigusvastase maksuotsuse tegemiseni.

30. Kaebaja rõhutas nii kaebuses kui ka eriarvamuses, et tema tegevuse näol oli tegu usalduse

müümisega. Teisalt on kaebaja selgitanud (ja seda kinnitas ütlustes ka T.K.), et kaebaja

käibevahendite maht oli väike ning edasimüügiks soetati sõiduk siis, kui selle edasimüük oli

kindel. Kaebaja selgitus tehingute tegemise majandusliku loogika kohta on iseenesest usutav.

Ühelt poolt on ilmne, et kliendi jaoks tekitab nö. kindlat müügikohta omav sõidukimüüja

usaldust ning pigem eelistatakse sõidukeid osta selliselt müüjalt. Seega on ilmne, et näiteks

Andre Marfini äri (ükskõik millise äriühingu nimel ta parasjagu toimetas) oli märksa edukam, kui

ta sai oma kaupa lõppkokkuvõttes müüa kaebaja müügiplatsil, sest iseendale kliente leida

olnuks ilmselgelt keerulisem. Vastutasuks selle eest on jälle loogiline, et kaebaja jättis selle riski,

et toodud sõiduk jääb müügiplatsile seisma ja seda ei õnnestu kohe realiseerida, sõiduki

Saksamaalt tooja kanda. Sellises riskide jaotuses ei ole iseenesest midagi kahtlast ega

ebaloomulikku. Kõige kahtlasem liigutus nende kolme vaatlusaluse sõidukiga seoses on see, et

kaebaja andis Audi Q7 üle oma kliendile oluliselt varem kui oli selle soetanud OÜ-lt Rueont.

Mõlema Mercedes-Benz tüüpi sõiduki puhul toimus lepingu sõlmimine OÜ-ga Rueont ning

sõiduki üle andmine vastavalt T. E. ja V. K. samal päeval. Kuivõrd maksuhaldur Audi Q7

eelnimetatud asjaolu kohta ei T.K.lt ega Andre Marfinilt seletust küsinud ei ole, on see kahtlus

jäänud mõistlikult kontrollimata ega saa seetõttu olla maksupettuses osalemise põhjendatud

kahtluse kaalukaks elemendiks. Ka ärilist koostööd tegevate teineteisest sõltumatute

ettevõtjate vahel on teatud vastastikune usaldus normaalne ning tehingute täitmise käigus iga

liigutuse taasesitamist võimaldaval viisil dokumenteerimine ei ole sageli vajalik ega mõistlik.

Seda, kas käesoleval juhul selliseks usalduseks OÜ Rueont ja kaebaja vahel mõistlikku põhjust

oli, ei ole maksuhaldur tegelikult kontrollinud.

31. Mis puudutab seda, et maksuhaldurile antud seletustes on T.K. väitnud, et sõidukite ostjad

leiti internetikuulutuse kaudu, siis otseselt polnud see väide vale. Samas ei nähtu T.K.le esitatud

küsimusest, milliseid dokumente talle näidati. Protokollis viidatakse müügilepingutele, mille

näol oli tegemist ilmselt lepinguga, mille kohaselt soetas kaebaja sõidukid OÜ-lt Rueont. T.K. on

selgitanud, et Andre Marfin ja Ahti Laurimäe tõid müüki mitmeid sõidukeid. Leian, et kasutatud

sõidukite müügikoha töötajalt ei saa eeldada, et ta mitu kuud pärast tehingute toimumist

sõiduki ostudokumentide põhjal kohe oskaks vastata, kellele sõiduk müüdi või kuidas klient leiti.

T.K. vastas kõigi sõidukite kohta, et ostjad leiti internetikuulutuste kaudu, mis arusaadavalt oligi

kaebaja tavaline klientide leidmise viis. Konkreetsete sõidukite müügitehingute kohta saaks T.K.

ütlustest mingeid põhjalikumaid järeldusi teha, kui tema käest oleks konkreetselt küsimusi

esitatud nende sõidukite edasimüügidokumentide põhjal või oleks küsitud konkreetsete ostjate

(T. E., OÜ Edulink, N. M.) kohta. Kohtuistungilgi tõi T.K. välja, et N. M. nimi on talle tuttav seoses

sellega, et tegemist on isikuga, kes korduvalt sõidukeid kaebajalt ostis. See tuleb välja ka N. M.

e-kirjadest T.K.le, kus ta kaupleb alla sõiduki hinda argumendiga, et ostab kaebajalt sõidukeid

sageli. On väga tõenäoline, et kui maksuhaldurile seletusi andes oleks küsimusi küsitud

konkreetsemalt, oleks T.K. osanud anda ka konkreetsemaid vastuseid. Seda, et müügitöötaja

suudaks sõiduki parameetrite pinnalt peast meenutada alati selle ostjat või selle edasimüügiga

seotud asjaolusid, ei saa eeldada.

32. Ka raha liikumine OÜ-de Midnight Invest ja Rueont kontodel ei anna täiendavat alust

kahtluseks, et maksupettusega on seotud kaebaja. Kummalise asjaajamise neis äriühingutes on

maksuhaldur iseenesest õigesti välja toonud, ent samavõrd võis see olla tingitud OÜ Midnight

Invest ja OÜ Rueont soovist varjata enda poolt toime pandavaid maksuõigusrikkumisi.

33. Käesoleva vaidlusega sarnaste vaidluste puhul, kus on kahtlus, et kauba ostja on tegelikult

kauba ise ühendusesiseselt soetanud, on enamasti olnud võimalik tuvastada kas see, et

käesolevas asjas kaebajaga sarnases positsioonis olev ostja on olnud või pidi olema olnud

isiklikult suhetes teises liikmesriigis asuva kauba algse müüjaga või ilmneb, et arvete kohaselt

vahelülidena tegutsenud ettevõtjad pole tegelikult tehingutega seotud või on kauba füüsiline

tarneahel selline, millel puudub loogiline majanduslik põhjus. Antud juhul ühtki sellist asjaolu

piisava kindlusega esile tuua ei ole võimalik. Seetõttu on vähemalt samavõrra kui maksuhalduri

kahtlus, et kaebaja osales maksupettuses, põhjendatud ka seisukoht, et kaebaja maksupettuses

ei osalenud, ent maksuõigusrikkumised panid toime vastavalt OÜ Rueont ja/või OÜ Midnigth

Invest. Seetõttu ei saa kaebajale maksuotsuse tegemist pidada põhjendatuks ning kaebus tuleb

rahuldada.

34. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab kaebuse rahuldamise

korral menetluskulud vastustaja. Kaebaja on taotlenud 463 euro suuruse riigilõivu ning

1304+510=1814 euro suuruse õigusabikulu välja mõistmist. Riigilõivu tasumine on tõendatud

maksekorraldusega, õigusabikulu kandmise kohta on kaebaja esitanud arved ja nende tasumist

kinnitavad maksekorraldused. Õigusabikulu vastab umbes 20 tunnile esindaja tööle ja hõlmab

lisaks 125 euro suurust kulu seoses kohtuistungile sõitmisega. Juhindudes HkMS § 109 lõikest 6

leian, et kaebaja põhjendatud menetluskuluks on 1500 eurot. Esiteks on ebamõistlikult suur

esindaja sõidukulu kohtuistungile, teiseks tuleb õigusabikulu vähendada, kuna kaebaja esitatud

täiendavate tõendite asja juurde võtmise ja kogumise taotlused on suures osas rahuldamata

jäetud ning nende esitamisega seotud menetluskulu seega põhjendamatu.

/allkirjastatud digitaalallkirjaga/

Kristjan Siigur

kohtunik