3-14-51183/11 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Ruth Plaks Otsuse tegemise aeg ja koht 24.04.2015, Tallinn Haldusasja number 3-14-51183 Haldusasi OÜ Trigon Experts kaebus Maksuja Tolliameti 04.06.2014 korralduse nr 12.2-3/22024-17 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – OÜ Trigon Experts, volitatud esindaja v.adv Gerly Kask Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Liisa Nikkarinen Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 30.09.2014 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Trigon Experts apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ Trigon Experts apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 30.09.2014 otsus haldusasjas nr 3-14-51183 muutmata.

2. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 25.05.2015, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-14-51183 2(6) Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu-ja Tolliamet (MTA) kohustas 04.06.2014 korraldusega nr 12.2-3/22024-17 OÜ- d Trigon Experts kui kolmandat isikut maksukorralduse seaduse (MKS) § 46, § 61 lg-te 1 ja 3 ning § 62 lg-te 1 ja 3 alusel dokumentide esitamiseks ja teabe andmiseks Novadirect OÜ maksumenetluses. Teabe saamine on korralduse põhjenduste kohaselt vajalik maksumenetluses tähendust omavate andmete kindlakstegemiseks. Novadirect OÜ kontrollimenetluses kogutud tõenditest nähtub, et Novadirect OÜ müüs 2013. aasta märtsis ja aprillis OÜ-le Trigon Experts võsalõikuse ja metsaraie teenust. OÜ Trigon Experts 06.04.2014 antud suuliste selgituste ning äriühingu poolt 23.04.2014 ja 05.05.2014 esitatud dokumentide põhjal on maksuhalduril tekkinud täiendavad küsimused. Maksumenetluse objektiks olevate tehingute tõepärasuse hindamiseks ja käibemaksuarvestuse kontrollimiseks on oluline välja selgitada metsamaterjali päritolu ja võimalik lõpptarbija.

2. OÜ Trigon Experts esitas 17.06.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 04.06.2014 korralduse nr 12.2-3/22024-17 tühistamiseks. 1) Menetlusvälise isiku koormamine peab olema põhjendatud. Maksuhaldur nõudis kaebajalt Novadirect OÜ kohta teavet korduvalt ja see suurendab maksuhalduri põhjendamiskohustust. Korralduse motivatsioon ei ole kooskõlas kohtupraktikaga (Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-98-10). 2) Korraldusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks pöördunud enne kaebajalt täiendava teabe ja dokumentide nõudmist Novadirect OÜ poole, kuid see on MKS § 61 lg 2 alusel teabe ja dokumentide nõudmise kohustuslik eeltingimus. 3) Kaebajalt täiendavalt nõutud teave on laiem kui Novadirect OÜ kontrollitavad tehingud ja seega pole teabe nõudmine hõlmatud MKS § 61 lg 1 eesmärgiga kontrollida Novadirect OÜ käibemaksuarvestuse õigsust. Novadirect OÜ osutas kaebajale võsalõikuse ja metsaraie teenust kinnistutel, millel kaebajal oli kasvava metsa raieõigus. Novadirect OÜ teenuse tulemusena sai kaebaja metsamaterjali, mille võõrandas ettevõtluse käigus edasi. Seega ei oma Novadirect OÜ maksumenetlusega puutumust kaebaja ja kolmandate isikute tehingud, mis puudutavad raieõiguse omandamist ja metsamaterjali müümist ega ka metsamaterjali väljaveoteenuse ja metsamaterjali ladustamisega seonduv. Sisuliselt on maksuhaldur kontrolli laiendanud kaebaja tehingutele.

3. MTA vaidles OÜ Trigon Experts kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata. 1) Vaidlustatud korraldus on piisavalt motiveeritud. Täiendava teabe küsimine kaebajalt on kooskõlas MKS § 10 lg-ga 3, § 11 lg-tega 1 ja 2, § 59 lg-ga 1, § 61 lg-ga 1 ja § 62 lg-ga 2. Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-98-10 ei välista kolmandalt isikult teabe korduvat kogumist. Vaidlustatud korralduses on öeldud, et korduva pöördumise tingisid juba esitatud teabe ja dokumentide põhjal tekkinud täiendavad küsimused. 2) Maksuhaldur on pöördunud eelnevalt Novadirect OÜ poole, seega on täidetud MKS § 61 lg-s 2 sätestatud eeltingimus.

3-14-51183 3(6) 3) Teabe nõudmine on kooskõlas MKS § 61 lg 1 eesmärgiga, samuti Riigikohtu otsusega asjas nr 3-3-1-24-11. Maksuhalduril on järelepärimise mahu ja sõnastuse osas ulatuslik kaalutlusruum. MKS § 11 lg-st 2 ja § 59 lg-st 1 tulenevalt ei pea maksuhaldur kolmandale isikule tehtud korralduses põhjalikult selgitama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid täpselt nõutud teabe ja dokumentidega tõendatakse. Korralduses on selgitatud, et metsamaterjali päritolu ning võimaliku lõpptarbija väljaselgitamine on vajalik tehingute tõepärasuse hindamiseks ja käibemaksuarvestuse kontrollimiseks. Kaebajalt küsitud teave võib mõjutada Novadirect OÜ maksukohustust.

4. Tallinna Halduskohus jättis 30.09.2014 otsusega kaebuse rahuldamata ning menetluskulud poolte endi kanda.

1) Maksuhalduril on järelepärimise mahu ja sõnastuse osas ulatuslik kaalumisruum. Maksuhaldur ei pea kolmandale isikule tehtud korralduses põhjalikult selgitama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid täpselt nõutud teabe ja dokumentidega tõendatakse. Kolmandale isikule tehtud korraldus esitada teavet ja dokumente on kooskõlas MKS § 61 lg-s 1 sätestatud eesmärgiga, kui korraldusest selgub seos nõutava teabe ja maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetlusega. Maksukohustuslase poolt maksuhaldurile esitatud andmete usaldusväärsuse kontrollimine on hõlmatud MKS §-s 11 sätestatud uurimiskohustusega.

2) Vaidlust pole selles, et kontrollitaval perioodil osutas Novadirect OÜ kaebajale võsalõikuse ja metsaraie teenust Siimu ja Vikerkaare kinnistutel. Novadirect OÜ ei olnud küll nimetatud kinnistute raieõiguse omandamise, metsamaterjali müümise, metsamaterjali väljaveoteenuse ja metsamaterjali ladustamise tehingu teiseks pooleks, kuid neid saab siiski lugeda samaks tehinguks Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-98-10 mõttes. Hindamaks Novadirect OÜ tagastusnõude põhjendatust ja käibemaksuarvestuse õigsust 2013. aasta märtsist juunini, võib olla maksuhalduril vajalik välja selgitada Siimu ja Vikerkaare kinnistutega seonduv tehingute ahel ja metsamaterjali võimalik lõpptarbija. Kaebaja vastused ja kaebaja käsutuses olevad, vaidlustatud korraldusega nõutud dokumendid võivad aidata maksuhalduril seda eesmärki täita.

3) Tõenditest nähtub, et maksuhaldur pöördus enne kaebajalt teabe nõudmist maksukohustuslase enda poole. Asjaolu, et korralduses ei ole seda selgesõnaliselt märgitud, ei ole korralduse tühistamise aluseks (Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-90-13, p 11). Maksukohustuslasele ja kolmandale isikule esitatavad küsimused või nõutavad dokumendid ei pea sõna-sõnalt kattuma. Seega ei pidanud maksuhaldur küsima maksukohustuslaselt eelnevalt täpselt samu andmeid, mida vaidlustatud korraldusega kaebajalt nõuti. Maksuhaldur saab kolmandalt isikult nõuda ka sellist teavet ja dokumente, mida kontrollitaval maksukohustuslasel ei saagi olla (Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-90-13, p 11).

4) Maksuhalduril ei ole kohustust kolmandale isikule tehtud korralduses eraldi analüüsida, kas need asjaolud, mille esinemisele maksumenetluses seni kogutud tõendid viitavad, on lõplikult tõendamist leidnud. Maksumenetluses kogutakse tõendeid enamasti järk-järgult ja järgmiste tõendite kogumise vajaduse üle saab otsustada alles pärast eelnevalt saadud tõendite puudulikuks osutumist või tõendite esitamata jätmist. Maksuhalduri kaalutlusõigus (MKS § 12) ja maksuhalduri haldusakti motiveerimiskohustus (MKS § 46 lg-d 2-4) on seotud ka maksuhalduri maksusaladuse hoidmise kohustusega (MKS § 26), mistõttu ei saa olla maksumenetluses tehtud korraldused teabe andmiseks väga üksikasjalikud ega sisaldada kõiki kaalutlusi, sest see seaks ohtu maksusaladuse kaitse. Need põhimõtted kehtivad ka juhul, kui kolmandalt isikult nõutakse teavet ja dokumente korduvalt. Vaidlustatud korralduses esitatud motivatsioon teabe korduva nõudmise kohta vastab minimaalselt vajalikele nõuetele.

3-14-51183 4(6)

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

5. OÜ Trigon Experts palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha uus otsus, millega tema kaebus rahuldada.

1) Halduskohus on ebaõigesti tõlgendanud ja hinnanud vaidlustatud korralduse vastavust MKS §-de 61 ja 62 nõuetele. Halduskohtu seisukohtadest ei selgu, kuidas on täidetud nõue, et korraldusest peab selguma nõutava teabe seos maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetlusega.

2) Põhjendamatu on halduskohtu seisukoht, et tehinguid, mille kohta teavet ja dokumente nõutakse, saab lugeda samaks tehinguks Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-98-10 mõttes. Viidatud kohtuasjas nõuti kolmandalt isikult teavet tema ja maksukohustuslase vaheliste tehingute kohta. Teave tehingute kohta, mida maksuhaldur kaebajalt nõuab, ei käi samade tehingupoolte ega isegi sama kauba või teenuse kohta. Seega ei saa kaebaja tehinguid kolmandate isikutega lugeda kontrollitavatega samaks tehinguks. Kuivõrd tehingud Novadirect OÜ-ga puudutavad üksnes võsalõikuse ja metsaraie teenust, ei ole nendega puutumuses kaebaja tehingud raieõiguse omandamisel ja metsamaterjali (kauba) edasimüügil. Halduskohus jättis hindamata kaebaja väite, et olukorras, kus kontrollitav isik on müünud kaebajale konkreetset teenust, ei puuduta selle teenuse osutamise tulemusena saadud kauba müük kaebaja poolt ja kaebajal vastavast tehingust tekkinud käive kontrollitava isiku maksuarvestust.

3) Kaebaja arvates tuleb korralduse eesmärke hinnata ka läbi korraldusega küsitud teabe. Halduskohus jättis kaebaja sellekohased väited hindamata. Osad küsimused ei seondu Novadirect OÜ-lt soetatud metsaraie ja võsalõikuse teenusega. Osade küsimustega nõutava teabe osas ei selgu, miks on kolmandal isikul teise isiku kontrollimisel vaja sellised arvestused esitada. Sel juhul on tegemist juba kaebaja tehingute kontrollimisega. Küsimus, kas kaebaja on sõlminud Novadirect OÜ-ga lepingu „eelnimetatud teenuste osutamise kohta“, on arusaamatu, kuna ei selgu, mis on see teenus, mille kohta peaks kaebajal olema Novadirect OÜ-ga sõlmitud leping.

4) Osas, mis puudutab maksuhalduri nõutud teabe ja dokumentide seost Novadirect OÜ maksukohustusega, on halduskohtu põhjendused vastuolulised. Apellant saab kohtu seisukohtadest aru selliselt, et korralduses puudub seos nõutud teabe ja Novadirect OÜ maksukohustuse vahel.

5) Korralduses ei ole põhjendatud, miks on vaja kaebajat korduvalt koormata teabe andmisega. Korraldusega nõutud teabe mahtu ja küsimusi hinnates on ilmne, et tegemist ei ole varem antud teabe täpsustamisega, vaid detailse teabe nõudmisega kaebaja eraldiseisvate majandustehingute kohta.

6. MTA vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub selle jätta rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. 1) Nagu halduskohus on vaidlustatud otsuses leidnud, siis tulenevalt MKS § 11 lg-st 2 ja §

59 lg-st 1 ei pea maksuhaldur kolmandale isikule tehtud korralduses väga põhjalikult selgitama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid täpselt nõutud teabe ja dokumentide abil tõendatakse. Nii MTA korraldusest kui ka halduskohtu otsusest nähtub selgelt seos kaebajalt nõutava teabe ja dokumentide ning maksumenetluse vahel. 2) Apellandi väide kohtuotsuse järelduste vastuolulisuse kohta on otsitud ja põhjendamata. Halduskohus on leidnud, et Novadirect OÜ maksumenetluse ning korraldusega nõutava teabe

3-14-51183 5(6) vahel esineb seos, kuid kohus ei saa kõnealuse seose üle konkreetselt spekuleerida (vt ka Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-24-11). 3) Halduskohus on õigesti asunud seisukohale, et kuigi Novadirect OÜ ei olnud nimetatud kinnistute raieõiguse omandamise, metsamaterjali müümise, metsamaterjali väljaveoteenuse ja metsamaterjali ladustamise tehingu teiseks pooleks, on tegemist siiski sama tehingu kohta küsitava teabe ja dokumentidega. Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-24-11 kohaselt võib üks ja sama teave üheaegselt puudutada mitut tehingut, kusjuures nende tehingute pooled võivad olla erinevad. Nimetatud otsusest tuleneb, et tehingupartnerid ja tehingud, mida teave puudutab, võivad olla erinevad, kui nad puudutavad maksustamise seisukohast olulisi asjaolusid. 4) Korralduses on selgelt väljendatud, et kaebaja poole pöördutakse põhjusel, et suuliste seletuste, esitatud dokumentide ja lisatõendite põhjal on vastustajal tekkinud täiendavad küsimused. Maksuhaldur on kaalutlusõiguse alusel pidanud vajalikuks kontrollimenetluses tõendeid juurde küsida ning on täiendava teabe küsimist piisavalt põhjendanud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja järgib neid ega pea seetõttu vajalikuks kõiki halduskohtu põhjendusi üle korrata (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.

8. MKS § 61 kohaselt on kolmandalt isikult (menetlusväliselt isikult) teabe nõudmise eeldusteks nõutava teabe seos maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemisega (lg 1), eelnev pöördumine maksukohustuslase poole (lg 2) ning teabe nõudmine MKS §-le 46 vastava korralduse vormis, kuhu märgitakse muu hulgas kolmanda isiku poole pöördumise põhjus (lg 3). MKS § 46 sätestab haldusakti üldnõuded, sealhulgas nõude, et haldusaktis peavad sisalduma haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus (lg 3 p 5).

9. Halduskohus on põhjendatult leidnud, et kaebajalt teabe nõudmise eeldused on täidetud. Eelnevalt on pöördutud teabe saamiseks maksukohustuslase (Novadirect OÜ) poole ning korraldus vastab MKS § 46 nõuetele. Maksuhaldur on vaidlustatud korralduses täitnud haldusakti põhjendamise üldnõuded. Korralduses on viide selle andmise õiguslikule alusele (MKS § 46, § 61 lg-d 1 ja 3, § 62 lg-d 1 ja 3) ning piisavalt on selgitatud korralduse andmise faktilist alust. Korraldusest nähtub, et teavet küsitakse Novadirect OÜ poolt 2013. aasta märtsis ja aprillis teostatud võsalõikuse ja metsaraie tööde kohta seoses Novadirect OÜ 2013. aasta märtsi kuni juuni käibemaksuarvestuse ning käibedeklaratsioonidega esitatud tagastusnõuete õigsuse kontrolliga. Kaebajalt teabe ja dokumentide nõudmise põhjusena on korralduses märgitud, et Novadirect OÜ maksumenetluses on kaebaja kui Novadirect OÜ-lt kontrollitaval perioodil teenuseid ostnud isiku esitatud selgituste ja dokumentide põhjal maksuhalduril tekkinud täiendavad küsimused ning maksuhalduril on vaja tehingute tõepärasuse hindamiseks ja käibemaksuarvestuse kontrollimiseks välja selgitada metsamaterjali päritolu ning võimalik lõpptarbija. Selline maksukohustuslaselt saadud teabe kontrollimine on ringkonnakohtu arvates hõlmatud MKS § 61 lg-s 1 sätestatud teabe nõudmise eesmärgiga (vt Riigikohtu otsused asjades nr 3-3-1-98-10 (p 19) ja nr 3-3-1-24-11 (p 14)).

10. Korraldusega kaebajalt nõutav teave puudutab Novadirect OÜ ja kaebaja vahelisi tehinguid Siimu ja Vikerkaare kinnistutel teostatud metsaraie ja võsalõikuse osas. Materjali väljaveo, ladustamise ning metsaraie ja võsalõikusega kaasnevate kõrvalkuludega seonduv on

3-14-51183 6(6) kõnealuse teenusega tihedalt seotud. Ringkonnakohus ei nõustu apellandiga, et dokumendid raieõiguse omandamise ja metsamaterjali edasimüügi kohta ei ole puutumuses läbiviidava maksumenetlusega. Nagu korraldusest selgub, on teavet vaja metsamaterjali päritolu ja võimaliku lõpptarbija väljaselgitamiseks. 31.03.2014 protokollist Novadirect OÜ suuliste selgituste kohta (tl 33) ilmneb, et maksukohustuslaselt endalt küsiti muu hulgas metsamaterjali väljaveo kohta. Metsamaterjali päritolu ja lõpptarbijat puudutava teabe olemasolu aga võis praegusel juhul eeldada just kaebajal, mitte maksukohustuslasel. MKS § 59 lg-st 1 ja HKMS § 158 lg-st 3 tulenevalt on kohtu pädevus sekkuda haldusorgani kaalutlusõigusesse piiratud. Kohus saab kontrollida, kas maksumenetluse käigus teabe nõudmine kolmandalt isikult omab puutumust maksumenetluses tähendust omavate asjaoludega, kuid sellise teabe kogumise vajaduse üle otsustab haldusorgan. Ringkonnakohtule ei nähtu, et vaidlustatud korralduses oleks küsitud teavet või dokumente, millel ilmselgelt ei saa olla tähtsust Novadirect OÜ käibemaksuarvestuse kontrollimisel. Korralduses esitatud küsimused ja nende seos maksumenetlusega pidid olema kaebajale arusaadavad, eriti arvestades, et kaebaja oli samade tehingute kohta juba varasemalt andnud maksuhaldurile selgitusi ning esitanud dokumente.

11. Kohtupraktika kohaselt suureneb korduva nõude puhul maksuhalduri põhjendamiskohustus. Maksuhaldur peab korralduses esitama asjaolud, mis õigustavad korduvat nõuet MKS § 10 lg 3 kontekstis (Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-98-10, p 16). Korduva teabe nõudmise vajadust on maksuhaldur põhjendanud sellega, et kaebaja poolt varema antud seletuste ja esitatud dokumentide põhjal on maksuhalduril tekkinud täiendavad küsimused. Ringkonnakohtu hinnangul on sellega praegusel juhul põhjendamisnõue täidetud. Halduskohus on õigesti märkinud, et arvestades maksuhalduri kohustust hoida maksusaladust (MKS § 26), ei saa maksumenetluses tehtud korraldused teabe andmiseks olla üksikasjalikud ega sisaldada kõiki kaalutlusi. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu ja vastustajaga, et kolmanda isiku poole pöördumise põhjendamisel ei ole nõutav detailse ülevaate andmine maksumenetlusest, vaid selgitada tuleb nõutud teabe ja maksumenetluse üldist seost, mis võimaldab korralduse adressaadil mõista, et teabe nõudmine ei ole meelevaldne. Seni antud selgituste ja dokumentide hindamiseks nende kogumis ja vastastikuses seoses võib tulenevalt uurimispõhimõttest olla vajalik esitada kolmandale isikule täpsustavaid küsimusi.

12. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata, jäävad kaebaja menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka tema võimalikud menetluskulud HKMS § 109 lg

1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/ Villem Lapimaa

/allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks