3-13-1000/21 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Maili Lokk, Tiina Pappel ja Einar Vene Otsuse tegemise aeg ja koht 10. veebruar 2015, Tartu Haldusasja number 3-13-1000 Haldusasi Kalev Metsa kaebus Maksuja Tolliameti 10. aprilli 2013. a maksuotsuse nr 12.2-5/18688 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 27. septembri 2013. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Kalev Metsa apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebaja Kalev Mets, esindaja v. adv Vahur Krinal Vastustaja Maksuja Tolliamet RESOLUTSIOON 1. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 27. septembri 2013. a otsus muutmata. 2. Jätta kaebaja menetluskulud tema enda kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest (kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on seega 12. märts 2015).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti (MTA) 10. aprilli 2013. a maksuotsusega nr 12.2-5/18688 määrati Kalev Metsale tasumiseks tulumaksu maksustamisperioodil 2011 saadud töötasult XXXXXXXX eurot. Maksuotsuse põhjenduste kohaselt deklareeris K. Mets välismaal saadud palga summas XXXXXXXX eurot residendist füüsilise isiku 2011. a tuludeklaratsiooni real 8.8, s.o palk ja muud tasud, mida Eestis tulumaksuga ei maksustata. Väljamakse tegijaks oli märgitud XXXXXXXX . K. Mets esitas MTA-le XXXXXXXX 2011. a palgatõendi, kuid Soome Vabariigi maksuameti (Vero Skatt) tõendi esitas K. Mets ainult 2012. a kohta. MTA palus K. Metsal tuludeklaratsiooni parandada ja deklareerida palk real 8.1 maksustatava tuluna, kuid K. Mets ei ole seda teinud.

2. K. Mets esitas kaebuse, milles palus maksuotsuse tühistada. Kaebuse kohaselt: 2.1. Vastustaja on valesti tõlgendanud tulumaksuseaduse (TuMS) § 13 lg 4. Kaebaja leiab, et tema töötamine välisriigis vastab nimetatud sättele ning ei kuulu seetõttu maksustamisele. Kaebaja on oma tulud Soome Vabariigile esitanud ning nende maksustamisväärtus on null.

2

2.2. Tulumaks on olemuselt residendi panus ühiskonna toimimisse teatud hüvede saamiseks. Eelkõige hariduse, sisejulgeoleku ja turvalisuse, tervishoiu ning muude hüvede rahastamiseks. Seetõttu ongi seadusandja sätestanud isikutele, kes oma tööülesannete tõttu neid hüvesid piisaval määral ei tarbi, ka maksuvabastuse.

3. Tartu Halduskohtu 27. septembri 2013. a otsusega jäeti kaebus rahuldamata järgmistel põhjendustel: 3.1. Halduskohtu hinnangul ei ole asjas vaidlust sellest, et K. Mets on Eesti resident, kes viibis töötamise eesmärgil enam kui 183 päeva väljaspool Eestit. Kaebaja tööandjaks oli Soome Vabariigis registreeritud äriühing XXXXXXXX . Kaebaja töö tegemise kohaks ei olnud Soome Vabariik, vaid erinevad kolmandad riigid. Asjas tuleb kindlaks teha, kas kohaldamisele kuulub TuMS § 13 lg 4. Seega on vaja kontrollida, kas vaidlusalune tulu oli Soomes kaebaja maksustatav tulu ning kas see on dokumentaalselt tõendatud ja tõendil on näidatud tulumaksu summa. Eesti Vabariigi ja Soome Vabariigi vahelise tuluja kapitalimaksuga topeltmaksustamise vältimise ning maksudest hoidumise tõkestamise lepingu (leping) art 15 lg 1 kohaselt maksustatakse Eesti residendi poolt saadud palka, töötasu ning muid sarnaseid teenuse eest saadud tasusid ainult Eestis, kui teenistus ei ole toimunud Soomes. Kui teenistus on toimunud Soomes, võidakse sellist teenuse eest saadud tasu maksustada Soomes. Kuna kaebaja töö ei ole toimunud Soomes, vaid kolmandates riikides, kuulub kaebaja palk maksustamisele Eestis. Seega ei kuulu TuMS § 13 lg 4 p 1 kohaldamisele, kuna vaidlusalune tulu ei olnud Soomes maksustatav. 3.2. Täidetud ei ole ka TuMS § 13 lg 4 p 2, st kaebaja ei ole esitanud dokumentaalset tõendit, mille kohaselt vaidlusalune palk oli Soomes kaebaja maksustatav tulu ja millel on näidatud tulumaksu summa. 3.3. TuMS § 13 lg-s 4 sätestatud maksuvabastus kehtestati seadusemuudatusega, mis jõustus 1. jaanuaril 2004. Tulumaksuseaduse ja sotsiaalmaksuseaduse muutmise seaduse seletuskirjas on muudatuse põhjendusena öeldud, et Eesti resident võib sattuda välisriigis sealsete töötajatega võrreldes ebasoodsamasse olukorda, kuna tihtipeale on välisriigis kõrgem maksuvaba tulu, mis võtab arvesse konkreetse riigi elatustaset, samuti võib olla Eesti tulumaksumäärast väiksem esimene füüsilise isiku tulumaksu aste. Nende kahe teguri koosmõjus võib madalapalgalise Eesti residendi maksukoormus olla välisriigis suhteliselt väike, kuid Eestis välismaalt saadud tulu deklareerides ei saa isik võtta arvesse mitte välisriigi maksuvaba tulu, vaid Eesti maksuvaba tulu, mis on madalam kui Euroopa Liidu liikmesriikides. Maksuvabastuse eesmärgiks ei ole seega kaebaja vabastamine riigi ja kohaliku omavalitsuse poolt osutatavate teenuste rahastamisest, nagu arvab kaebaja. Maksuvabastus kohaldub juhul, kui välisriik peab vaadeldavat tulu maksustatavaks tuluks, kuid ei kohaldu, kui välisriik vaadeldavat tulu tema poolt maksustavaks ei pea.

ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES

4. K. Metsa apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebust põhjendatakse järgnevalt: 4.1. Halduskohus on vääralt tõlgendanud TuMS § 13 lg 4. Kaebaja tulumaksukaardi andmetest nähtub, et isiku tulu on maksustatud 0% maksumääraga. Eristada tuleb mittemaksustatavat tulu ja 0% määraga maksustatavat tulu. Seega on isiku palgatulu maksustatav tulu maksumääraga 0%. Järelikult on täidetud TuMS § 13 lg 4 p-s 2 sätestatud kriteerium ning kaebaja ei pea Eestis välismaal teenitud tulu eest tulumaksu maksma. 4.2. Riigil ei ole eetiline maksustada isikut selle eest, et omamata võimalust siinses majandusruumis teenida elamisväärset tulu ning leides selle välisriigis, tarbimata maksutulude eest pakutavaid teenuseid, maksustada Eesti kodanikku ebaõiglaselt. 4.3. Varasemad maksudeklaratsioonid on kaebaja täitnud maksuameti töötajate abiga. 2013. a muutis vastustaja oma senist praktikat ja leidis, et tegemist on Eestis maksustatava tuluga.

3

Seadusemuudatust tegemata ja isikut teavitamata ei saa haldusorgan oma praktikat muuta ja seeläbi isikut maksuvõlglaseks muuta. 4.4. MTA on maksuotsuse tegemisel jätnud maksustatavalt tulult maha arvamata lähetuse päevarahadena tasutud summad ning sotsiaalkindlustusele tasutud summad, mistõttu määratud maksusumma on igal juhul vale.

5. MTA vastuses palutakse jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja põhjendatakse seda järgnevalt: 5.1. Kuna K. Mets ei töötanud faktiliselt Soomes, ei kuulu lepingu art 15 lg 1 kohaselt kaebaja teenitud sissetulek maksustamisele Soomes, vaid Eestis. Järelikult ei ole täidetud ka TuMS § 13 lg 4 p 2 esimene tingimus. 5.2. Kuigi TuMS § 13 lg 4 p 2 esimene tingimus on täitmata ning ei esine vajadust kontrollida teiste tingimuste esinemist, on täitmata ka teine tingimus. Kaebaja ei ole esitanud ühtegi dokumentaalset tõendit, mille kohaselt oli vaidlusalune palk Soomes maksustatavaks tuluks ja millel oleks näidatud tasutud/kinnipeetud tulumaksu summa, mistõttu ei saa lugeda täidetuks TuMS § 13 lg 4 p 2. Halduskohus on õigustatult märkinud, et asjaolu, et tööandja ei ole tulult tulumaksu ette kinni pidanud, ei tõenda, et tegemist on maksustatava tuluga ja samuti ei tõenda see tulumaksu summat. Kaebaja ei ole esitanud ka ühtegi tõendit, et Soomes saadud tulu on olnud Soomes maksustatav tulu maksumääraga 0%. 5.3. Väited selle kohta, et riigil ei ole eetiline maksustada isikut, kes teenib tulu välisriigis ja ei kasuta teenuseid, mida pakub tema kodakondsusjärgne riik, on antud juhul asjassepuutumatud. 5.4. Asjas ei ole võimalik veenduda selles, milliseid juhiseid väidetavalt maksumaksjale tuludeklaratsioonide esitamisel anti ning kas ja kuidas ta neid järgis. Lisaks on selgusetu ka see, kuidas toimus suhtlemine maksuhalduri ametnikega ning millist informatsiooni kaebaja oma Soomes töötamise ja töötasuga seonduvalt esitas. Kuna kaebaja esitas tuludeklaratsiooni 12. märtsil 2012 elektrooniliselt, ei ole usutav ametnike vahetu abi või suunamine selle esitamisel. Olukord, mil maksumaksja saab seadusest valesti aru, ei õigusta seaduse mittejärgimist. Vastustaja hinnangul puudub isikul, kes saab oma töö eest tasu, igasugune mõistlik põhjus eeldada, et saadavalt töötasult ei pea tulumaksu maksma ei Soomes ega ka Eestis. Kui maksumaksja, teades, et Soomes tema tulu ei maksustata, jätab selle maksustatava tulu deklareerimata ka Eestis, on see tema enda vabatahtlikult võetud risk. 5.5. Kaebaja tööandaja väljastatud tõendil on jaotises „Aasta algusest“ päevarahade osas märgitud summaks 0.00. Seega tööandja tõendi kohaselt kaebajale 2011. a päevarahasid ei makstud. Mis puudutab sotsiaalkindlustuse summadega väidetavasse mittearvestamisse, siis maksuotsuse lk-l 3 olevas tabelis pealkirjaga „Tulumaksu määramise metoodika“ kajastuvad ka mahaarvamised Eestis maksustamisele kuuluvast tulust. Lisaks maksuvabale tulule ja koolituskulule on seal märgitud ka välisriigis tasutud sotsiaalkindlustuse maksud ja maksed kogusummas 1813,21 eurot (töötuskindlustus 205,26 eurot + tööpension 1607,95 eurot).

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust.

7. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuses esitatud põhjendustega ega pea neid seetõttu vajalikuks korrata (halduskohtumenetluse seadustik – HKMS § 201 lg 4).

8. Sisuliselt korratakse apellatsioonkaebuses juba kaebuses esitatud väiteid, mida halduskohus on ammendavalt analüüsinud. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et tema välismaal teenitud töötasu oleks maksustatud 0% maksumääraga. TuMS § 13 lg 1 alusel on palgatulu reeglina maksustatud, erandi sellest põhimõttest teeb sama sätte lg 4, mis võimaldab jätta Eestis tulumaksuga maksustamata välismaal töötanud isiku palgatulu, kes on viibinud töötamise eesmärgil välisriigis vähemalt 183 päeval 12 järjestikuse kalendrikuu jooksul (p 1) ja kelle

4

nimetatud tulu on välisriigis olnud isiku maksustatav tulu ning see on dokumentaalselt tõendatud ja tõendil on näidatud tulumaksu summa (ka juhul, kui summa on null). Halduskohus on õiguspäraselt leidnud, et mõlemad eeldused on antud juhul täitmata ning kuna Soome Vabariik ei ole kaebaja teenitud tulu maksustanud, on vastav õigus ja kohustus olemas Eesti Vabariigil lähtudes nimetatud riikide vahel sõlmitud eelnevalt mainitud lepingu art 15 lg-st 1. See, et Soome Vabariik ei ole kaebaja teenitud töötasu maksustanud, ei tähenda, et kaebaja tulu osas kuulukski kohaldamisele 0% maksumäär, kuna tulumaksuseadusest ja välislepingust ei tulene, et isik pääseks tulumaksu tasumise kohustusest. Nimetatud leping on sõlmitud selleks, et vältida topeltmaksustamist, mitte jätta isiku tulu üldse maksustamata. Ühestki õigusaktist ei tulene, et teatud elanikkonnagruppi peaks alusetult teisiti kohtlema ja andma neile ilma ühegi otsese põhjuseta soodustusi.

9. Asjassepuutumatu on kaebaja seisukoht, et vastustaja on oma praktikat muutnud ning jätnud ta sellest ja seadusemuudatusest teavitamata. TuMS § 13 lg 4 kehtib oma praeguses sõnastuses alates 1. jaanuarist 2011 ning samad eeldused tulumaksuga mittemaksustamise osas kehtisid juba alates 1. jaanuarist 2004. Maksukohustuslane ei saa maksukohustusest vabanemiseks viidata haldusorgani võimalikule varasemale väärpraktikale. Kehtiv seadus ei võimalda antud kaasuse kontekstis teistsugusele järeldusele jõuda, mistõttu on vastustaja õiguspäraselt leidnud, et isiku välismaal teenitud tulu kuulub Eestis tulumaksuga maksustamisele. Seda seisukohta ei muuda seegi, kas isik sai tulumaksudeklaratsiooni esitatud ise või kasutas ta selleks vastustaja ametnike abi.

10. Kuna maksuotsusest (vt tl 5) on näha, et maksusumma määramisel on arvestatud erinevaid seadusest tulenevaid mahaarvamisi, sh maksuvaba tulu, koolituskulu, välisriigis tasutud sotsiaalkindlustuse maksusid ja makseid, on alusetu ka väide, et maksuotsus kuuluks tühistamisele juba ainuüksi seetõttu, et maksusumma määramisel on nõutavad mahaarvamised jäetud tegemata. Vastustaja on õigustatult viidanud sellele, et kaebaja tööandja väljastatud tõendil ei ole märgitud, et kaebajale oleks vaidlusalusel perioodil päevarahasid makstud (vt tl 33 ja 32), seega ei saa päevarahasid ka maha arvata.

11. Tulenevalt eelnevalt esitatud seisukohtadest jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 27. septembri 2013. a otsus muutmata. HKMS § 108 lg 1 ls 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti, mistõttu jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Maili Lokk /allkirjastatud digitaalselt/ Tiina Pappel /allkirjastatud digitaalselt/ Einar Vene