3-14-51522/17 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1(8)

K O H T U O T S U S E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kadri Sullin Otsuse tegemise aeg ja koht

2. veebruar 2015. a, Tallinn Haldusasja number 3-14-51522 Haldusasi Aktsiaselts Ekasti kaebus Maksuja Tolliameti 18.06.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/21456-18 tühistamiseks ning ettekirjutuse tegemiseks vaadata kaebaja 2014. a jaanuarikuu käibedeklaratsioonis ja 2014. a veebruarikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõue uuesti läbi Menetlusosalised Kaebaja – Aktsiaselts Ekast (registrikood 10448523), volitatud esindaja vandeadvokaat Rait Kaarma; Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Veiko Soll Asja läbivaatamise vorm Kirjalik menetlus Resolutsioon

1. Jätta Aktsiaseltsi Ekast kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 4. märtsil 2015. a.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliamet viis Aktsiaseltsi Ekast suhtes läbi 2013. a detsembri kuni 2014. a veebruarikuu käibedeklaratsioonidega esitatud käibemaksu tagastusnõuete ning 2013. a aprillija detsembrikuu ning 2014. a jaanuarija veebruarikuu käibemaksu arvestuse ja deklareerimise ning tasumise õigsuse kontrolli.

2. Maksuja Tolliamet koostas seoses läbiviidud kontrolliga 18.06.2014 maksuotsuse nr 12.2- 3/21456-18 (kd I, tl 10-24), milles otsustas vähendada Aktsiaseltsi Ekast poolt maksustamisperioodide 2013. a aprillija detsembrikuus ning 2014. a jaanuarija veebruarikuus deklareeritud sisendkäibemaksu kogusummas 74 287,51 eurot, jätta rahuldamata Aktsiaselts Ekast poolt 2014. a jaanuarikuu käibedeklaratsiooniga esitatud käibemaksu tagastusnõue summas 12 408,26 eurot ja 2014. a veebruarikuu käibedeklaratsiooniga esitatud käibemaksu tagastusnõue summas 24 926,96 eurot ning nõuda tagasi alusetult 2013. a aprillikuu käibedeklaratsioonil deklareeritud ja maksuhalduri poolt ettemaksukontole vabastatud käibemaksusumma 7257,42 eurot ja 2013. a detsembrikuu käibedeklaratsioonil deklareeritud ja maksuhalduri poolt ettemaksukontole vabastatud käibemaksusumma 15 663,70 eurot. Sama maksuotsusega kohustati Aktsiaseltsi Ekast tasuma alusetult tagastatud käibemaksu summas 22 921,12 eurot. Maksuotsusega määrati ja kohustati tasuma Aktsiaseltsi

2(8) Ekast poolt 2013. a detsembris, 2014. a jaanuaris ja veebruaris deklareeritud käibelt tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 14 031,17 eurot. Maksuotsuse põhjendused on järgmised:

Aktsiaselts Ekast soetas OÜ-lt Constancia Pallasti tn 50 korterihoonestusõigused, mille reaalosadeks on hoone neljandal korrusel paiknevad eluruumid (korterid) nr 14, 15, 16, 17 ja 18, tehingu hinnaks oli 443 989 eurot sh käibemaks 73 998,17 eurot. 28.02.2014 asjaõiguslepingu kohaselt oli tegemist eluruumidega. Kinnistu andmetel on Pallasti 50 kinnistu sihtotstarbeks 100% elamumaa. Aktsiaselts Ekast lisas 20% määraga käibemaksu Valts OÜ-le väljastatud Pallasti 50 eluruumide üüri arvetele, ehkki käibemaksuseaduses (KMS) § 16 lg 3 p 1 on sätestatud sõnaselge piirang eluruumi üürile käibemaksu lisamise keelamiseks.

Aktsiaseltsil Ekast puudus õigus Pallasti 50 korterite üürimisel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, kuna tegemist on eluruumidega. Aktsiaselts Ekast ei esitanud kontrolli käigus ühtegi objektiivset tõendit soetatud eluruumide sihtotstarbe või tegeliku kasutusotstarbe muutmise kohta. Aktsiaselts Ekast kinnitas kontrolli käigus, et plaanib ruumid anda rendile äripindadena, maksustades neid käibemaksuga ja esitas selle kohta 20.05.2014 vastavasisulise teate. Samas ei sisustatud ega kasutatud ruume kontoriega eluruumidena. Kasutusele võtmata uute ruumide puhul ei ole võimalik üheselt määratleda, kas tegemist on eluvõi äriruumiga, kuni neid ei ole reaalselt vastavaks sisustatud ja kasutusele võetud.

Asjaolu, et rendilevõtja võib olla äriühing, ei tähenda, et renditavaid ruume hakatakse rentniku äritegevuses kasutama. Eluruume võidakse rentida ka juhatuse liikme elukohaks, pakkudes talle seeläbi erisoodustust. Kasutamata ruumide rentimisel saab arvesse võtta üksnes kinnistusraamatu kannet. Kontrolli käigus esitatud rendilepingutes Valts OÜ-ga ja hiljem Kotka-1KV OÜ-ga on Aktsiaselts Ekast nimetanud Pallasti 50 kortereid küll mitteeluruumideks, sh sõlminud maaklerlepingud Uus Maa Äripinnad OÜ-ga ja OÜ- ga Astarot leidmaks korteritele üürnikud juriidiliste isikute seast.

Siiski ei ole kontrolli käigus tõendatud, et keegi tegelikkuses kortereid äripinnana kasutama hakkab. Peale Aktsiaseltsile Ekast 07.05.2014 kontrolli käigus tehtud järelduste tutvustamist esitatud uued lepingud ja tõendid ei ole käsitletavad usaldusväärsetena ja on ilmselgelt fabritseeritud üksnes maksuhaldurile mulje jätmiseks, et tegemist ei ole eluruumide, vaid äriruumidega. Kuna korterite rendile andmine mitteeluruumidena maksustatava käibe tarbeks ei ole kontrolli käigus kinnitust leidnud, ei ole ka korterite soetamisega seotud kulutused tehtud maksustatava käibe tarbeks, mistõttu ei kuulu nendelt teenustelt tasutud käibemaks KMS § 29 lg 1 kohaselt mahaarvamisele.

3. Aktsiaselts Ekast esitas Tallinna Halduskohtule 18.07.2014 kaebuse Maksuja Tolliameti 18.06.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/21456-18 tühistamiseks ning vastustajale ettekirjutuse tegemiseks vaadata kaebaja 2014. a jaanuarikuu käibedeklaratsioonis ja 2014. a veebruarikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõue uuesti läbi. Kaebuse põhjendused:

1. Aktsiaseltsil Ekast on õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks Pallasti 50 korterite mitteeluruumina kasutusele võtmise korral. Kaebaja on esitanud piisavalt tõendeid oma kavatsuse kohta võtta korterid mitteeluruumidena kasutusele. Ükski õigusakt ei sätesta täpsemalt, mis aja jooksul peab äriruumi üürnik olema pinnad sihtotstarbeliselt kasutusele võtnud. Korterihoonestusõiguste omandiõiguse üleandmise asjaõiguslepingud olid sõlmitud alles 28.02.2014. Seejärel hakkas kaebaja kortereid ka koheselt välja üürimiseks vastavasse seisukorda viima, tellides ruumidesse esmalt köögikommunikatsioone. Maksuhaldur viis ruumides läbi vaatluse korterite olemuse hindamise kohta aga juba 20.03.2014. Eluliselt on mõistetav, et selleks hetkeks ei pruukinud kaebaja olla viinud kortereid veel lõplikult äriruumidena kasutatavasse seisundisse. Samuti peaks olema eluliselt mõistetav, et üürnikud ei olnud vaadeldavaks hetkeks jõudnud ruume reaalselt täielikult kasutusele võtta, kuna üürilepingute sõlmimise ja maksuhaldur kontrollivaatluse vahel oli lühike aeg. Kaebaja 28.08.2014 esitatud fotodest nähtub, et ühtki eluruumi ei ole eluruumina kasutusele võetud, vaid need on sisse seatud selliselt, et neid saaks hakata kasutama kontoritena. Lisaks tõendavad seda ka kahe üürnikuga sõlmitud üürilepingud.

2. Kaebaja ei saa nõustuda vastustaja seisukohaga, et asjas ei tule arvesse võtta äriühingu tavapärase äritegevuse olemust või see on ebaoluline. Maksuhaldur on meelevaldselt ja põhjendamata asunud seisukohale, et kaebaja soovis juriidilistest isikutest üürnikku leida vaid seetõttu, et kae-

3(8) bajal oleks õigus pindade soetamisel maha arvata sisendkäibemaksu. Vastustaja pidanuks võtma arvesse kaebaja majandustegevuse üldist iseloomu ja varasemat tegevust. Kaebaja on tegelenud pikalt äripindade välja üürimisega ning otsustus soetada pinnad äriruumidena väljaüürimise eesmärgil oli kaalutletud. Antud juhul puuduvad maksuhalduril mistahes objektiivsed alused väitmaks, et kaebaja ei võta nimetatud ruume äriotstarbel kasutusse.

3. Maksuhaldur tugineb oma kontrollaktis ainult paljasõnalisele oletusele, et kuna korterid asuvad korterelamu neljandal korrusel, siis ei ole Aktsiaseltsi Ekast poolt korterite kasutusse võtmine äriruumidena väljaüürimise eesmärgil eluliselt usutav. Maksuhalduri seisukohad, et kaebaja pidanuks arvestama, et võib-olla ei hakkagi kõik tulevased korterite üürnikud pindu kasutama äripindadena või võib olla teised korteriomanikud korterelamus ei ole ruumide äripindade kasutamise poolt, ei ole asjakohased. Maksuhaldur ei saa asuda hindama kaebaja tegevust võimalike tulevikus toimuvate sündmuste pinnalt. Ka maksuõigusteoorias on välja toonud, et ka edutud ettevõtjad saavad tehtud investeeringutelt sisendkäibemaksu maha arvata. Seejuures on eraldi rõhutatud, et piisab sellest, et tõsise kavatsusega arendati tegevust, mis oleks tulevikus tekitanud maksustatava käibe.

4. Puuduvad mistahes viited, et kaebaja võiks võtta ruumid kasutusele eluruumidena. Maksuhaldur on tuginenud vaid faktile, et korterite näol on kinnistusraamatu andmete kohaselt tegemist eluruumidega ning neid ei ole veel kontoriega eluruumidena kasutusele võetud. Nimetatud väide on ebaõige ja muu hulgas vastuolus ka Euroopa Liidu kohtupraktikaga (Euroopa Kohtu 22.03.2012 otsus kohtuasjas C 153/11 punkt 41). Maksuotsus on põhimõtteliselt nii sisuliselt kui formaalselt õigusvastane (puudub kohane kaalutlus) kuna tuginetud on sisuliselt vaid ühele faktilisele asjaolule – kinnistusraamatu kandele.

5. KMS § 29 lg 1 tuleb tõlgendada selliselt, et omandatud korterite maksustatava käibe tarbeks kasutamist tuleb hinnata kõiki asjaolusid arvesse võttes (sh nii kaebaja senist majandustegevust kui ka konkreetseid korterite mitteeluruumidena väljaüürimisele suunatud toiminguid silmas pidades) ja seda ei saa teha viivitamata pärast kinnisasjade omandamist. Vastupidisel juhul on tegemist maksuhalduri poolse n-ö eelkontrolliga, mis aga ei haaku maksukorralduse seadusest tuleneva järelkontrolli loogikaga. KMS § 29 lg 1 lähtudes on käibemaksukohustuslasel õigus soetatud eluruumilt, mis antakse koheselt mitteeluruumina kasutusse või on omandatud selge kavatsusega maksustataval otstarbel ehk mitteeluruumina kasutusele võtta, kogu sisendkäibemaks koheselt maha arvata. Kaebaja ei eita, et KMS § 32 lg 4 võimaldab sisendkäibemaksu mahaarvamist nii maksukohustuslasele positiivses kui ka negatiivses suunas. Selle sätte olemasolu ei välista maksumaksja õigust KMS § 29 lg 1 alusel maha arvata eluruumide soetamisel koheselt kogu sisendkäibemaksu summat.

4. Vastustaja palub jätta kaebus rahuldamata.

1. Vastustaja jääb Maksuja Tolliameti 18.06.2014 maksuotsuses nr 12.2-3/21456-18 toodud seisukohtade juurde. Pallasti 50 korterite sihtotstarbeks on märgitud eluruum ning KMS § 29 lg-st 1 koosmõjus KMS § 16 lg 3 p 1, tuleb eeldada nende kasutamist eluruumidena. Maksumenetluse käigus läbiviidud vaatlused ja seletused ei kinnita nende eluruumide kasutamist äriruumidena. Ka ei ole kaebaja tõendanud oma vastupidiseid väiteid hilisemas kohtumenetluses. Kaebaja on soovinud luua aluse korterite omandamise tehingute järgselt rendilepingute sõlmimisega sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Maksumenetluses tuvastatud asjaolud (näiteks tõenäoliselt seotud isikute poolt antud valeütlused, vt maksuotsuse p 1.5 lk 9) annavad piisava aluse kahelda esitatud kasutuslepingute hilisemas täitmise tahtes.

2. Kaebaja väide, et korterite välja üürimise alustamine äripindadena ei erinenud kuidagi äriühingu tavapärasest äritegevusest, milleks ongi peamiselt äripindade välja üürimine (vt kaebuse p 3.1), on ebaoluline. Käibemaksustamine ei sõltu ettevõtja tegevusvaldkonnast, vaid on seotud konkreetse tehinguga. Olukorras, kus maksumenetluses on tuvastatud, et eluruume ei ole ühekski muuks otstarbeks kasutatud, ei ole tõsiseltvõetav kaebaja kavatsus korteriomandi(te) kasutamiseks ettevõtluses ning sellest lähtuvalt puudub alus ka sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Muid

4(8) tõendeid maksumaksja väidete tõepärasuse kontrollimiseks ei ole maksuhalduril võimalik koguda. Kaebaja viide Euroopa Kohtulahendile jääb abstraktseks.

3. Kaebaja ei vaidle vastu maksuotsuse väidetele, et maksumenetluse käigus esitas Viktor Senin dokumente Valts OÜ-ga rendilepingu sõlmimise kohta, mille osas on alust arvata, et need on ebausaldusväärsed ja koostatud tagant järgi. Ka ei vaidle kaebaja vastu sellele, et maksumenetluses isikute antud ütlused annavad aluse kahelda esitatud kasutuslepingute hilisemas täitmise tahtes.

4. Kaebaja väited maksuhalduri poolse kaalutlusõiguse rikkumise kohta on põhjendamatud. Maksusumma määramine ei toimu kaalutlusõiguse alusel. Maksumenetlus on tuvastusmenetlus, mille käigus tuvastatakse vajalikud asjaolud maksudeklaratsioonist (MKS §-d 85-91) või maksuhalduri poolt tõendite kogumise kaudu (MKS § 56-81). Kaebaja ei ole vastustajale ette heitnud uurimiskohustuse rikkumist. Kuna tõendite kogumine on kontrollitav, ei ole alust maksuotsust tühistada. Kaebaja ei ole täitnud halduskohtumenetluse seadustiku §-st 59 tulenevat temal lasuvat tõendamiskoormust.

5. KMS § 16 lg 3 p 1 keelab eluruumi rendi käibemaksustamise. Isiku kavatsus võtta eluruumid käibele mitteeluruumidena ning selle kajastamine käibemaksuarvestuses ei välista maksuhalduri õigust tehinguid vastavalt majanduslikule sisule maksustada. Vastasel korral muutuks käibe maksustamine suvaliseks ning kaoks sisuliselt erinevus maksustava ja mittemaksustatava või erinevate maksumääradega maksustatavate käivete vahel ning maksukohustuslastel oleks sisuliselt võimalik alati ise valida, kas või millise maksumääraga käivet maksustada. See oleks vastuolus maksuõiguse üldpõhimõtetega ning seaks maksuvabastuse sõltuvusse juhuslikest ja ebaolulistest asjaoludest, mis moonutaks § 16 eesmärgipärast kohaldamist ja puudutatud isikute võrdset kohtlemist.

6. KMS § 16 lg 3 p 1 kohaldamine ei sõltu asjaolust, kas ruume antakse üürile/rendile/kasutusse füüsilisele või juriidilisele isikule ning kuidas ruume üüri/kasutus/rendilepingus nimetatakse. Isegi, kui kaebajal on tahe võtta korterid kasutusele mitteeluruumina, ei ole alust lubada sisendkäibemaksu maha arvata viisil nagu on teinud seda kaebaja. Eluruumi mitteeluruumina kasutusele võtmine peab olema tõendatud. Maksustamisel ei saa lähtuda isiku kavatsusest. Kui korteri valmimisel võetakse see kasutusele kontorina, antakse rendile kontorina või osutatakse majutusteenust külaliskorterina, siis on maksumaksjal õigus korteriomandi soetamisel tasutud sisendkäibemaks maha arvata KMS § 32 lg 4 alusel vastavalt korteri tegelikule kasutusele 10 aastase korrigeerimisperioodi jooksul (mitte koheselt korteriomandi soetamisel kogu käibemaksu summa, vaid igal aastal 1/10 käibemaksu summast). KMS seletuskirjas § 32 lg 4 kohta antud seletused sätestavad sisendkäibemaksu korrigeerimise mõlemas suunas. Korrigeerida saab mitte üksnes juba mahaarvatud sisendkäibemaksu, vaid ka mahaarvamata sisendkäibemaksu.

KOHTU PÕHJENDUSED

5. Käibemaksuseadus sätestab vaidlusaluses osas jätmist:

- § 16 lg 2 p 2 – käibemaksuga ei maksustata kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusse andmist.

- § 16 lg 3 p 1 - Enne käibe toimumist samal maksustamisperioodil või varem sellest Maksuja Tolliametit kirjalikult teavitanud maksukohustuslane lisab käibemaksu kinnisasja või selle osa, välja arvatud eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmisele.

- § 29 lg 1 - Maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks.

5(8) Maksuotsuses on vastustaja asunud seisukohale, et kaebajal puudub õigus arvata Pallasti 50 korterite soetamisel tasutud käibemaks maha, kuna tegemist on eluruumidega, mis soetati rendile andmise eesmärgil. Eluruumide rendile andmine on maksuvaba käive, mistõttu oleks kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus üksnes siis, kui korterid oleks soetatud maksustatava käibe tarbeks. Kaebaja vaidleb maksuotsusele vastu. Poolte vahelise vaidluse peamiseks küsimuseks on, kas tegemist on eluruumide või mitteeluruumidega.

Maksuhaldur ei ole otsuses tuginenud sellele, kas kaebaja on maksuhaldurit õigeaegselt, enne käibe toimumist teavitanud maksuhaldurit kirjalikult käibemaksu lisamisest. Kuigi kaebaja on esitanud teate ruumide äriruumina üürile andmise kohta 20.05.2014 (kd II tl 25) ehk pärast kontrollitavate maksuperioodide lõppu, ei ole maksuhaldur nimetatud teatise esitamise õigeaegsust hinnanud, vaid on tuginenud sellele, et tegemist on eluruumidega, mille suhtes KMS § 16 lg 3 p 1 alusel teatise esitamise alusel käibemaksu lisamine on välistatud. Eeltoodust tulenevalt kontrollib kohus üksnes maksuhalduri seisukohta, et vaidlusalused ruumid on eluruumid, mille rendist tekkinud käive on maksuvaba.

6. Poolte vahel ei ole vaidlust selles, et Pallasti 50 asuvad kaebajale kuuluvad korterid 14-18 asuvad kinnistusraamatu andmetel elamumaal ja ehitisregistri kohaselt on tegemist korterelamuga, milles on 23 eluruumi. Mitteeluruume ehitisregistri andmetel korterelamus ei ole. Maa-ameti maaregistri kohaselt on kinnistu sihtotstarbeks 100% elamumaa. Kaebaja on kaebuse lahendamise ajal jätkuvalt vaidlusaluse viie korteri omanik. Kohus on nimetatud andmeid kinnistusraamatust, ehitisregistrist ja maaregistrist kontrollinud.

Maksuotsuses on nõustutud kaebaja käsitlusega, mis tugineb võlaõigusseaduse kommentaaridele, et eluruum on korter, mis on kasutatav alaliseks elamiseks, äriruum aga majandusvõi kutsetegevuses kasutatav ruum1. Kohtu hinnangul on tegemist asjakohase määratlusega.

7. Erinevalt VÕSi kommentaaridest märgitust leiab kohus, et avaliku õiguse kohaldamisel, sh maksuõigussuhtes ei ole küsimuse lahendamisel, kas pooled soovisid üürida eluvõi äriruumi, määrav üksnes poolte tahe. Vastasel juhul muutuks sisutuks maksuhalduri kohustus tõlgendada tehingut või toimingut vastavalt selle tegelikule majanduslikule sisule (MKS § 84). Juhul kui maksuhaldur tuvastab tõendite kogumi alusel, et tegelikult ei antud üürile äriruumi, vaid eluruumi, tuleneb sellest käesoleval juhul, et tegemist oli maksuvaba käibega, millele lisatud käibemaksu ei saa maksustatavalt käibelt tasutud käibemaksust maha arvata.

8. Kaebaja leiab, et on esitanud piisavalt tõendeid oma kavatsuse kohta võtta korterid mitteeluruumina kasutusse ning ka edutul ettevõtjal on õigus arvestada maksustatavalt käibelt sisendkäibemaksu maha.

Maksuotsuses ei ole välistatud, et kaebaja võiks tulevikus vaidlusaluseid kortereid äriruumidena üürile anda ja vastavalt sisendkäibemaksu korrigeerida (maksuotsuse lk 21 viimane lõik). Maksuotsusega kontrollitavaks perioodiks on kuni 2014. aasta veebruarikuu, mistõttu ei ole oluline, kas kaebaja on pärast kontrolliperioodi vaidlusaluseid ruume äriruumidena üürile andnud ja käibelt käibemaksu arvestanud. Oluline on see, kas kaebaja üüris vaidlusaluseid ruume nimelt kontrolliperioodil muude ruumide kui eluruumidena välja. Kui kaebaja üüris kontrolliperioodil välja vaidlusaluseid ruume nii, et tal ebaõnnestus nende ruumide üürimine muude ruumidena kui eluruumidena, ei ole tegemist maksustatava käibega. Ainuüksi asjaolu, et kaebaja kavatses neid üürida äriruumidena, kuid äriruumidena üürimine ei ole objektiivselt tõendatav, ei anna alust käsitleda ruumide üürimist nende sihtotstarbe liigist (eluruum) erinevalt. Küsimus sellest, kas kaebajal võiks olla võimalik oma maksustatavast käibest maha arvata ka äriruumide üürimiseks ettevalmistuste tegemiseks vajalikud

1 Võlaõigusseaduse kommentaarid, II köide, lk 150, § 272

6(8) kulutused, tuleb lahendada siis, kui kaebaja deklareerib äriruumide üürimise käivet ja maksuhaldur nõustub, et tegemist on äriruumide üürimisega.

9. Kaebaja leiab, et on piisavalt tõendatud korterite äriruumidena kasutusse võtmist. 20.03.2014 läbiviidud vaatluse ajal ei pidanudki korterid olema veel äriruumidena kasutatavad. Asjas tuleb arvestada ka kaebaja tavapärast äritegevust. Maksuhaldur on esitanud paljasõnalised oletused seoses korterite asumisega elumajas. Puuduvad mistahes viited korterite kasutuselevõtu kohta eluruumidena.

Kohus kaebaja seisukohaga ei nõustu. Kohus nõustub täielikult maksuotsuses analüüsituga, et ei ole tõendatud korterite tegelik kasutuselevõtt äriruumidena ning üürisuhte poolte esitatud asjaolud, selgitused ja tõendid on vastuolulised. Kokkuvõtlikult nähtuvad maksuotsusest järgmised asjaolud:

- Kaebaja juhatuse liige Viktor Senin on Valts OÜ, kellele korterid üürile anti, juhatuse liikme Sergei Senini sugulane (kd I tl 92 p 5);

- Rendi alguse kuupäev on 02.01.2014 (kd II tl 1), korter anti üle 10.02.2014 (kd II tl 5) ning võtmed sai Sergei Senin kätte 17.03.2014 (kd I tl 92 pöördel p-d 9-11);

- Sõlmitud lepingust ei nähtu, millises seisus (möbleeritud, siseviimistlusega) peavad korterid olema ja 10.02.2014 akti kohaselt kinnitab OÜ Valts, et on üüripinnaga tutvunud ja selle seisukorrast teadlik (kd II tl 5);

- Sergei Senini ütluste kohaselt teeb ta Valts OÜ-s töid ise ja on plaanis võtta tööle raamatupidaja. Äriühing deklareerib väljamakseid 2014. aastal vaid ühele isikule. Sergei Senini kui Fexpert OÜ ühe töötaja kasutuses on kontoriruumid Fexpert OÜ-s, mistõttu on kaheldav vajadus rentida samale isikule eraldi kontoriruume.

- Sergei Senin andis 20.03.2014 ütluseid, et kontoris on võimalik tööd teha, kuna väiksemas korteris (nr 14) on laud ja tool. 20.03.2014 vaatlusel ilmnes, et korter nr 14 on möbleerimata, vannitoas on tavapärane sanitaartehnika ja komplekteeritud dušinurk. Korteris nr 17 on siseviimistlus, kuid see on möbleerimata. Esimesel korrusel ei olnud Valts OÜ nimelist postkasti ega muud ettevõtte kontorile viitavat silti (kd I tl 100).

- Valts OÜ avaldas 21.03.2014, üks päev pärast vaatlust, soovi saada Pallasti 50 kasutamise võimatuse tõttu asenduspind (kd II tl 16, tõlge tl 83) ja alates 01.04.2014 sõlmiti uus kontori rendileping aadressil Keevise 6 (kd II tl 11), kuid alates 01.04.2014 on äriregistris Valts OÜ juriidiliseks aadressiks Pallasti 50-14 (19.03.2014 avalduse alusel).

- Asenduspinda soovitakse, kuna kaebaja ei võimaldanud ruumide möbleerimist. Möbleerimise kohustust ei nähtu lepingust, vastuvõtmise aktis on kinnitatud üüripinnaga tutvumist ja 20.03.2014 on Sergei Senin andnud selgituse, et korterit nr 14 on võimalik kontorina kasutada.

- Sama hinna eest, mille eest rendilepingu järgi taheti rentida Pallasti tn ruume 142,4 m2, renditi Keevise tn vaid 25 m2. Lasnamäel oli 2014. aasta esimesel poolaastal keskmine renditasu ühe ruutmeetri kohta 5 eurot ja kaebaja on sama aasta veebruaris üürinud Keevise tn 6 ruume suurusega 75m2 hinnaga 6 eur/m2. Valts OÜ-le anti pind üürile hinnaga 32 eur/m2.

- Keevise asenduspinda oli plaanis kasutada ajutiselt, kuid korter nr 14 on 15.05.2014 lepingu alusel antud üürile hoopis Kotka-1 KV OÜ-le (kd II tl 46).

Kohus nõustub kaebajaga, et nimetatud asjaolud üksikult ei tõenda seda, et ruumi ei kasutatud äriruumina, nt isikute sugulus, Valts OÜ töötajate arv; kuid maksuhaldur on kogunud kokku arvestatava kogumi tõendeid, millest nähtuvad asjaolud viitavad üksnes sellele, et kortereid ei kasutatud äriruumina. Tõendite kogumisse võivad kuuluda ka asjaolud, mis üksikult ei tõenda maksuhalduri järeldust (nt sugulus), kuid mis koosmõjus teiste tuvastatud asjaoludega kinnitavad tehingute tegelikku kulgu ning maksuhalduri tuvastatu tõenäosust. On üldteada asjaolu, et sugulusvõi muude usaldussuhete tõttu omavahel tuttavate isikute vahel on suurem võimalus leppida kokku tehingute kujundamises tegelikkusele mittevastaval viisil kui võhivõõraste puhul. Kohtule ei nähtu ühtegi muud võimalikku eluliselt usutavat tõlgendust, mis võimaldaksid asjaolude kogumi alusel teha teistsuguse järelduse. Teistsuguse eluliselt usutava olukorra välistavad ka näiteks ajalised konfliktid toimingute

7(8) vahel: rent algas 02.01.2014, kuid korter anti üle alles 10.02.2014; OÜ Valts on algselt üüripinnaga rahul ja kinnitab selle kasutamist kontorine (sh möbleeritust); 19.03.2014 esitab OÜ Valts avalduse äriregistrile, et kontaktaadressiks saaks Pallasti 50-14, kuid üks päev pärast vaatlust, 21.03.2014 avaldav OÜ Valts soovi asenduspinnaks, kuna kaebaja ei ole võimaldanud möbleerimist. Neid asjaolusid ei ole võimalik ümber lükata sh faktiga, et Sergei Seninile kuuluvad veel vähemalt kaks korterit.

Kuigi kontrollitav periood piirdub 2014. aasta veebruarikuuga, on maksuhaldur viinud läbi täiendava vaatluse 03.06.2014 (kd I tl 125), arvestanud kogutud maaklerlepinguid ja uue üürniku Kotka-1 KV OÜ majandustegevuse sisu ja seoseid kaebajaga. Kohus nõustub maksuhalduri järeldustega (maksuotsuse lk 16-18, osad 1.7-1.8), et ka neist tõenditest ei nähtu kaebajale kuuluvate korterite kasutamist äripinnana 2014. aasta jaanuaris ja veebruaris ega korda neid HKMS § 165 lg 2 alusel. Asjaolu, et kaebaja soovib ruumide üürimist juriidilistele isikutele, ei tulene järeldust, et ruumid on edaspidi kasutuses äriruumidena, sest juriidilised isikud võivad kasutada ruume ka eluruumina (edasiüürides, töötajate majutamiseks). Kohus leiab, et pärast kontrolliperioodi lõppu toimunuga ei saa tõendada tagantjärele iseseisvalt kontrolliperioodil üürile antud ruumi sihtotstarvet, vaid tegemist on üksnes kõrvaliste asjaoludega, mis tugevdavad maksuhalduri varasemat põhjendust.

10. Vaidlusaluseid kortereid üüriti välja juba 2014. aasta jaanuaris ja veebruaris. Maksuhalduri poolt märtsikuu teises pooles läbiviidud vaatlusest ei nähtu korterite kasutamist ei eluruumile ega äriruumile iseloomulikul viisil. Tühja, sisustamata korterit ei ole võimalik sihtotstarvet arvestades kasutada ei tavamõistes alaliseks elamiseks ega üürilepingu poolte kirjeldatud äritegevuseks (s.o kontorina). Isegi kui pidada eluliselt vajalikuks mõningat aega selleks, et üüripind oleks võimalik sisustada äripinnana kasutamise eesmärgil, ei ole vaidlusaluseid kortereid äripinnana sisustatud rohkem kui kahe kuu jooksul, mille eest tasutud üüri arvelt on soovinud kaebaja sisendkäibemaksu maha arvestamist. Maksuotsuses on ka täiendavalt põhjendatud (vt ka kohtuotsuse punktis 9 toodud kokkuvõtet), miks on alust arvata, et äripinnana väljaüürimine oli kunstlik ja poolte tegelik tahe üürilepingu sõlmimisel ei olnud suunatud äripinna üürimisele. Olulised vastuolud nii üürniku antud kinnitustes ruumide olukorra, asendusruumide vajaduse ja maksumenetluses hiljem esitatud dokumentide vahel kinnitavad maksuhalduri kahtlust, et nii dokumendid kui ka selgitused on suures osas ebausaldusväärsed ja nende maksumenetluses esitamise eesmärgiks oli tõendada kaebajale soodsat seisukohta.

Kaebaja tavapärane äritegevus ei saa olla asjas määravaks kaalutluseks tehingu sisu hindamisel, vaid see võiks üksnes toetada maksuhalduri järeldust. Käesolevas asjas on maksuhaldur toonud välja asjaolud, mille tõttu ei ole eluliselt usutav, et äripinna üürimine toimus. Kui maksuhaldur on tuvastanud, et konkreetsel juhul äripinna üürimist ei toimunud, ei oma asjas tähtsust ka see, et kaebaja tavapäraseks tegevuseks on äripindade üürimine.

Kohus nõustub vastustajaga, et olukorras, kus kinnistu ja sellel asuva korteri kasutamise sihtotstarbe kohta puuduvad muud usaldusväärsed andmed, sh ei ole usaldusväärsed ka üürilepingu poolte esitatud andmed, on kohane lähtuda maa ja ehitise sihtotstarbest vastavalt avalikes registrites kajastatule ja hoone üldisest otstarbest. Avalike registrite kohaselt on tegemist elamumaaga ja hoone ise on korterelamu. On üldteada asjaolu, et korterelamut kasutavad selle omanikud tavapäraselt alaliseks elamiseks, mitte äritegevuseks. Seetõttu on maksuhaldur õigesti käsitlenud vaidlusaluseid ruume eluruumidena. Maksuhalduri seisukoht ei ole ka vastuolus Euroopa Kohtu 22.03.2012 otsus kohtuasjas C 153/11 punktiga 41, kus leiti, et küsimus, kas maksukohustuslane soetas kauba sellena tegutsedes, st oma majandustegevuse tarbeks, on fakti küsimus, mida hinnates tuleb arvestada konkreetse juhtumi kõiki asjaolusid, muu hulgas asjaomase kauba omadusi ja ajavahemikku, mis jääb kauba soetamise ja selle maksukohustuslase majandustegevuse eesmärkidel kasutamise vahele. Maksuhaldur on käesolevas asjas kõiki asjakohaseid fakte arvestanud ning leidnud, et puuduvad tõendid, mis kinnitaksid vaidlusalusel perioodil korterite kasutamist äritegevuseks. Seega ei saanud

8(8) maksuhaldur valida ka kahest samaväärse tõlgendusest kaebajale soodsamat, kuna kaebajale soodsamat tõlgendust kinnitavaid asjaolusid ei ole tõendatud või on need maksuhalduri poolt ammendavalt ümber lükatud.

11. Kohus nõustub kaebajaga, et maksuhalduri seisukoht, et kaebaja pidanuks arvestama, et võibolla ei hakkagi kõik tulevased korterite üürnikud pindu kasutama äripindadena (maksuotsuse lk 21) või võib olla teised korteriomanikud korterelamus ei ole ruumide äripindade kasutamise poolt (maksuotsuse lk 20), ei ole asjakohased. Tegemist on tulevikku suunatus seisukohaga, mis ei ole käesoleva asja kontrollieset arvestades oluline. Samas ei moodusta need põhjendused maksuotsusest määravat osa, vaid on üksnes maksuhalduri täiendavad märkused. Seetõttu ei too nende kaalutluste väljatoomine kaasa maksuotsuse tühistamist.

12. Eeltoodust tulenevalt on maksuotsus õiguspärane ning kaebaja taotlus selle tühistamiseks tuleb jätta rahuldamata. Kuna kohus ei rahulda tühistamisnõuet, jääb rahuldamata ka tagastusnõuete uuesti läbivaatamiseks kohustamise nõue, sest tagastusnõuded on juba maksuotsusega lahendatud.

HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Kuna vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud, jäävad poolte menetluskulud poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Kadri Sullin