3-14-52250/13 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

O T S U S

E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Monika Laatsit

Otsuse tegemise aeg ja koht

8. jaanuar 2015, Tallinn

Haldusasja number

3-14-52250

Haldusasi

OÜ I.V.R. Trans kaebus Maksu- ja Tolliameti 23. septembri

2014. a e-kirja „Teade menetluse alustamise kohta“ tühisuse

tuvastamiseks või alternatiivselt selle tühistamiseks ning

Maksu- ja Tolliameti 1. oktoobri 2014. a korralduse nr 12.2-

3/026612-2 osaliseks tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja – OÜ I.V.R. Trans, volitatud esindaja

vandeadvokaat Monika Nõlv

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Kaisa

Jaaksaar

Asja läbivaatamine

Kirjalikus menetluses

Resolutsioon

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud kummagi poole enda kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna

Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult

teatavakstegemisest, st hiljemalt 9. veebruaril 2015.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) revident saatis 23.09.2014 OÜ-le I.V.R. Trans e-kirja

„Teade menetluse alustamise kohta“ (tl 12-13), milles teavitas äriühingut 2014. a juuli

käibedeklaratsioonis esitatud andmete õigsuse kontrollimenetluse alustamisest ning palus

esitada kontrolliperioodi kohta teavet ja dokumente.

2. OÜ I.V.R. Trans esitas kaebuse MTA 23.09.2014 e-kirja tühisuse tuvastamiseks või

alternatiivselt selle tühistamiseks. Kohus võttis kaebuse 01.10.2014 määrusega menetlusse

(haldusasi nr 3-14-52250, tl 14).

3. MTA teavitas 01.10.2014 korraldusega nr 12.2-3/026612-2 (edaspidi 01.10.2014

korraldus, tl 29-30) OÜ-d I.V.R. Trans, et alustas äriühingu 2014. a augusti

käibedeklaratsioonis esitatud andmete õigsuse kontrollimist ja jätkab 23.09.2014 teatega

alustatud 2014. a juuli käibedeklaratsioonis esitatud andmete õigsuse kontrolli. Maksuhaldur

märkis, et äriühing ei ole 2014. a juuli kohta vabatahtliku koostöö vormis teavet ja dokumente

esitanud ning kohustas OÜ-d I.V.R. Trans andma 2014. a juulis ja augustis toimunud

majandustehingute kohta suulisi seletusi ning esitama dokumente.

4. OÜ I.V.R. Trans esitas kaebuse 01.10.2014 korralduse tühistamiseks 2014. a juuli

kontrolli jätkamist ning selle kohta dokumentide ja teabe nõudmist puudutavas osas (haldusasi

nr 3-14-52544). Kohus võttis kaebuse 22.10.2014 määrusega menetlusse ja liitis selle

haldusasjaga nr 3-14-52250 ühte menetlusse. Haldusasjade ühiseks numbriks jäi 3-14-52250.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

5. OÜ I.V.R. Trans kaebuse põhiseisukohad on järgmised:

1)

MTA 23.09.2014 e-kiri on haldusakt, sest sellega kohustatakse kaebajat esitama teavet

ja dokumente, kuid e-kiri ei vasta haldusmenetluse seaduses (HMS) ja maksukorralduse

seaduses (MKS) haldusaktile kehtestatud nõuetele;

2)

MTA 23.09.2014 e-kiri on tühine, sest sellel puudub digitaalallkiri ning viited volituse

või allkirjaõiguse kohta (MKS § 46 lg 2, lg 3 p 1-3, lg 5 ja lg 6; HMS § 55 lg 3 ja lg 4 ning §

63 lg 1 ja 2; Riigikohtu seisukohad asjades nr 3-3-1-21-03 ja 3-3-1-71-05). Nimetatud e-kirja ei

ole kaebajale ka nõuetekohaselt kättetoimetatud;

3)

Kui kohtu arvates ei ole 23.09.2014 e-kiri tühine, taotleb kaebaja selle tühistamist.

MTA 23.09.2014 e-kiri on motiveerimata ega ole seetõttu kontrollitav (MKS § 46 lg 2; HMS §

54, § 55 lg 1, § 56 lg 2; Riigikohtu seisukohad asjades nr 3-3-1-61-00, 3-3-1-13-02, 3-3-1-14-

97, 3-3-1-30-97, 3-3-1-54-03), selles puudub vaidlustamisviide (MKS § 46 lg 2 ja 4; HMS § 57

lg 1) ning maksuhalduri antud tähtaeg on ebamõistlikult lühike (2 päeva) ja maksuhaldur ei ole

selgitanud võimalust taotleda tähtaja pikendamist vastavalt MKS § 50 lg-le 5;

4)

MTA 01.10.2014 korraldus on õigusvastane ja tuleb tühistada osas, mis puudutab

kontrolli jätkamist ning teabe ja dokumentide nõudmist 2014. a juuli kohta. Maksuhalduri

seisukoht on ebajärjekindel. Kaebajal on õigus teada, millist kontrolli, millistel tingimustel ja

millistel õiguslikel alustel tema suhtes läbi viiakse. Korraldus on 2014. a juuli kontrolli

puudutavas osas motiveerimata ja pole seetõttu kontrollitav. MTA on 01.10.2014 korralduse

täitmiseks andnud ebamõistlikult lühikese tähtaja (8 päeva) ning jättis rahuldamata kaebaja

taotluse pikendada tähtaega kuni 22.10.2014.

6. MTA peamised vastuväited kaebusele on järgmised:

1)

MTA 23.09.2014 e-kiri ei ole haldusakt, sest sellega ei pandud kaebajale kohustusi. E-

kirja eesmärk oli saada maksukohustuslaselt kiirelt, efektiivselt ja maksukohustuslast

võimalikult vähe koormaval viisil teavet tagastusnõude õigsuse tuvastamise menetluses. Kui

maksukohustuslane maksuhalduri sarnasele palvele ei vasta, annab maksuhaldur korralduse

teabe ja dokumentide esitamiseks. Selliselt toimis maksuhaldur ka praegusel juhul. Tulenevalt

MKS § 60 lg-st 2 ja § 62 lg-st 4 peab maksukohustuslasele andma kirjaliku korralduse vaid

juhul, kui ta kutsutakse teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks maksuhalduri

ametiruumidesse, maksukohustuslane ei ole varasemat nõuet täitnud või muudel maksuhalduri

poolt vajalikuks peetud juhtudel. MTA 23.09.2014 e-kirjaga ei kohustatud kaebajat

maksuhalduri juurde ilmuma, vaid paluti esitada dokumendid elektrooniliselt. E-kirjas esitatud

nõue on selge ja dokumentide seotus maksude tasumise õigsuse kontrolliga arusaadav. Kuna

kaebaja ei esitanud e-kirjas palutud dokumente, koostas maksuhaldur MKS § 62 lg 4 p 3

kohaselt dokumentide esitamise nõude kirjaliku korraldusega. Seega olid õiguspärased nii

23.09.2014 e-kiri kui ka sellele järgnenud 01.10.2014 korraldus;

2)

Maksuhaldur ei pea üksikjuhtumi kontrolli (erinevalt revisjonist) alustama

haldusaktiga. HMS § 35 lg 1 p 3 kohaselt algab haldusmenetluse esimese menetlustoimingu

tegemisega ja HMS § 35 lg-s 2 sätestatud olukorda, kui haldusmenetluse alustamisest

teavitamine on kohustuslik, käesoleval juhul ei esinenud. Kaebaja sai menetluse alustamisest

teada MTA 23.09.2014 e-kirjast;

3)

Kaebajale antud tähtaeg teabe ja dokumentide esitamiseks ei olnud ebamõistlikult

lühike. Kaebaja 08.10.2014 taotluse alusel pikendas maksuhaldur 09.10.2014 korraldusega nr

12.2-3/026612-2-2 kaebaja suulise seletuse esitamise tähtaega vastavalt taotlusele kuni

22.10.2014, kuid keeldus dokumentide esitamise tähtaja pikendamisest, sest äriühing peab oma

kohustusi täitma ka juhatuse liikme äraolekul. Kaebajale dokumentide esitamiseks määratud

tähtaeg on maksuhalduri praktikas tavapärane ja seda saab pikendada maksukohustuslase

taotluse alusel ja objektiivsete asjaolude tõttu. Selliseid asjaolusid praeguses asjas ei esinenud.

MKS § 57 lg-st 3 ja KMS § 36 lg-st 4 tulenevalt peab maksukohustuslane korraldama oma

raamatupidamise selliselt, et maksuhalduri nõudel saab kerge vaevaga vajalikke dokumente

esitada. Vastustajale teadaolevalt kaebaja juhatuse liige isiklikult raamatupidamisega seotud

kandeid ja dokumenteerimist ei teinud.

7. OÜ I.V.R. Trans esitas kaebuse täienduse, milles jäi seisukohale, et 23.09.2014 e-kiri

on haldusakt, mis ei vasta haldusaktile kehtestatud nõuetele. Kui kohtu arvates lubavad

õigusaktid maksuhalduril sellise e-kirjaga kaebajalt teavet ja dokumente nõuda, palub kaebaja

jätta kirjaliku korralduse andmist välistavad normid kohaldamata ja alustada põhiseaduslikkuse

järelevalve menetlus.

8. MTA esitas täiendava seisukoha, milles viitas Tallinna Halduskohtu otsusele asjas nr 3-

14-109 ja jäi seisukohale, et MTA 23.09.2014 e-kiri on esimene menetlustoiming ja see on

õiguspärane. Vastustaja arvates on MKS § 60 lg 2 ja § 62 lg 4 põhiseadusega kooskõlas ega

riku kaebaja õigusi.

KOHTU PÕHJENDUSED

9. Kohus analüüsib esmalt kaebaja nõuet MTA 23.09.2014 e-kirja tühisuse tuvastamiseks

või tühistamiseks (I), seejärel MTA 01.10.2014 korralduse õiguspärasust (II) ja lõpuks

lahendab kaebuse ning otsustab menetluskulude jaotuse (III).

I

10. MTA teavitas kaebajat 23.09.2014 e-kirjaga, et alustab menetlust eesmärgiga tuvastada

2014. a juuli käibedeklaratsioonis esitatud andmete õigsus ja palus kaebajal esitada selle

perioodi kohta teavet ja dokumente. Maksuhaldur tugines MKS §-le 10, § 59 lg 2 p-le 1, § 60

lg-le 1 ja § 62 lg-le 1.

Kaebaja taotleb e-kirja tühisuse tuvastamist või alternatiivselt selle tühistamist. Need nõuded

on võimalikud ja asjakohased vaid haldusakti puhul (HKMS § 5 lg 1 p 1 ja 6, § 37 lg 2 p 1 ja

6). Seega tuleb esmalt kontrollida, kas 23.09.2014 e-kiri on käsitatav haldusaktina nagu väidab

kaebaja, või pelgalt maksukohustuslast kaasaaitamisele suunava ja teda mittekohustava

päringuga nagu väidab vastustaja.

11. HMS § 51 lg 1 kohaselt on haldusakt haldusorgani poolt haldusülesannete täitmisel

avalikõiguslikus suhtes üksikjuhtumi reguleerimiseks antud, isiku õiguste või kohustuste

tekitamisele, muutmisele või lõpetamisele suunatud korraldus, otsus, ettekirjutus, käskkiri või

muu õigusakt. Toiming on HMS § 106 järgi haldusorgani tegevus, mis ei ole õigusakti

andmine ja mida ei sooritata tsiviilõigussuhtes.

Kooskõlas MKS §-ga 45 ja HMS § 35 lg 1 p-dega 2 ja 3 algab haldusorgani initsiatiivil

algatatud haldusmenetlus (maksuhalduri

algatatud kontrollimenetlus) menetlusosalise

teavitamisega

menetlusest

või

menetlusosalise

suhtes

esimese

menetlustoimingu

sooritamisega. MKS § 60 lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus saada maksumenetluses

tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks maksukohustuslaselt või tema esindajalt

suulist või kirjalikku teavet. Vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada maksukohustuslast

või tema esindajat teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri

ametiruumidesse. MKS § 60 lg 2 sätestab, et isiku ametiasutusse kutsumiseks annab

maksuhaldur MKS §-s 46 sätestatud nõuetele vastava kirjaliku korralduse, kuhu on märgitud

maksukohustuslase ilmumise koht ja aeg koos selgitusega, mis asjus isik välja kutsutakse.

Vajaduse korral antakse kirjalik korraldus ka muudel teabe nõudmise juhtudel. MKS § 62 lg 1

alusel on maksuhalduril õigus nõuda maksumenetluses tähendust omavate asjaolude

kindlakstegemiseks maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult tema valduses olevate asjade ja

esitajaväärtpaberite ettenäitamist ning dokumentide esitamist. MKS § 62 lg 4 kohaselt annab

maksuhaldur nimetatud kohustuse kohta kirjaliku korralduse, kui nõue on adresseeritud

kolmandale isikule; kui adressaat või tema esindaja kutsutakse kohustuse täitmiseks

maksuhalduri ametiruumidesse; kui maksukohustuslane ei ole varasemat nõuet täitnud või

muudel juhtudel, kui maksuhaldur peab seda vajalikuks.

Seega ei sätesta MKS, et üksikjuhtumi kontrolli alustamisest teavitamiseks või

maksukohustuslaselt teabe ja dokumentide küsimiseks peab maksuhaldur tingimata andma

haldusakti, vaid võib seda teha ka muus vormis. Selliseks vormiks võib muu hulgas olla

maksuhalduri e-kiri maksukohustuslasele, millest selgub, millise menetlusega seoses teavet ja

dokumente küsitakse. Selline e-kiri ei tekita, muuda ega lõpeta maksukohustuslase õigusi või

kohustusi, sest küsitud teabe ja dokumentide esitamine on maksukohustuslase jaoks vabatahtlik

ning maksuhalduri palve täitmata jätmine sunnivahendite rakendamist või muid sanktsioone

kaasa ei too. Kohtu arvates on ka kaebajale saadetud 23.09.20145 e-kiri käsitatav sellise

maksuhalduri toiminguna.

12. MKS § 10 lg 3 sätestab, et maksuhaldur viib menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt

ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse

üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. MKS § 11 lg 2 järgi otsustab

maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise

vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. MKS §

12 sätestab täiendavalt, et kui maksuhaldurile on seadusega antud volitus kaaluda abinõu

kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel, teostab maksuhaldur kaalutlusõigust volituse

piires ja kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes

põhjendatud huve.

Seega kuna MKS ei pane maksuhaldurile kohustust anda üksikjuhtumi kontrollimenetluse

alustamiseks ning maksukohustuslaselt teabe ja dokumentide küsimiseks haldusakti, saab

maksuhaldur tsiteeritud norme arvestades otsustada, millises vormis ta maksukohustuslaselt

teavet küsib. E-kirjaga teavet ja dokumente küsides peab maksuhaldur arvestama, et kõik

maksukohustuslased ei pruugi teavet ja dokumente vabatahtlikult esitada ning nende

kohustamine selleks ei ole haldusakti andmata võimalik. Maksuhalduri kinnitusel on aga

praktikas e-kirjaga teabe ja dokumentide küsimine tavapärane, seega võib eeldada, et sageli

selline maksukohustuslase ja maksuhalduri vaheline koostöö toimib, sest võimaldab mõlema

poole jaoks menetluse lihtsamat ja kiiremat läbiviimist.

13. Kohus ei jaga kaebaja seisukohta, et MKS § 60 lg 2 ja § 62 lg 4 (või haldusaktiga teabe

ja dokumentide küsimiseks asjakohase menetluskorra puudumine) oleks põhiseadusega

vastuolus. Kohus kordab, et tihtipeale võimaldab vabatahtlik koostöö menetluse kiiremat ja

lihtsamat läbiviimist ning toob kaasa vähem kulusid ja ebamugavusi. Kuna 23.09.2014 e-

kirjaga küsitud teabe ja dokumentide esitamine oli kaebaja jaoks vabatahtlik ning teabe ja

dokumentide esitamata jätmine sunnivahendite kohaldamist kaasa ei too, ei saa sellist

toimingut võimaldav regulatsioon ka kaebaja õigusi rikkuda.

14. Kuna MTA 23.09.2014 e-kiri ei ole käsitatav haldusaktina, ei saa kohus tuvastada selle

tühisust ega seda tühistada. Kohus selgitas kaebajale võimalust esitada alternatiivselt

tuvastamisnõue juhuks, kui kohus leiab kaebust lahendades, et 23.09.2014 e-kiri ei ole

haldusakt (tl 50), kuid kaebaja sellist nõuet ei esitanud. Seega tuleb kaebus 23.09.2014 e-kirja

puudutavas osas jätta rahuldamata ainuüksi ebaõige nõude valiku tõttu ja kohtul ei ole vaja

kontrollida e-kirja (toimingu) sisulist õiguspärasust.

II

15. Kaebaja leiab, et 01.10.2014 korraldus on 2014. a juuli kontrolli puudutavas osas

ebaselge ja motiveerimata ning pole seetõttu kontrollitav.

HMS § 55 lg 1 kohaselt peab haldusakt olema selge ja üheselt mõistetav. HMS § 56 lg-st 1

tulenevalt peab kirjalik haldusakt olema kirjalikult põhjendatud. Põhjendus esitatakse

haldusaktis või menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on haldusaktis viidatud.

MKS § 46 lg 3 p 5 ja HMS § 56 lg 2 kohaselt tuleb haldusakti põhjendustes märkida selle

andmise faktiline ja õiguslik alus.

Maksuhaldur on 01.10.2014 korralduse andmise õiguslikuks aluseks märkinud MKS § 46, § 59

lg 2 p 1, § 60 lg 1 ning § 62 lg 1 ja 3. Need normid annavad maksuhaldurile õiguse nõuda

maksukohustuslaselt teavet ja dokumente. Maksuhaldur on 01.10.2014 korralduses selgitanud,

et jätkab 2014. a juuli käibedeklaratsiooniga esitatud andmete õigsuse kontrollimenetlust

vastavalt kaebajale 23.09.2014 saadetud teatele ning refereerinud lühidalt ka selle teate sisu.

Pole vaidlust, et kaebaja on maksuhalduri 23.09.2014 teate kätte saanud ning kohus selgitas

eespool, et MKS annab maksuhaldurile võimaluse koguda teavet ja dokumente sellise

vabatahtliku koostöö vormis. Korraldusest on võimalik mõistlikult aru saada, et kuna kaebaja

teavet ja dokumente vabatahtlikult ei esitanud, kohustab maksuhaldur kaebajat nüüd

haldusaktiga ja sunnivahendite ähvardusel esitama 2014. a juulis toimunud majandustegevuste

kohta suulisi selgitusi ja dokumente (ostuarved, müügiarved, pangakontode väljavõtted,

kassadokumendid, raamatupidamise pearaamatu kõikide kontode väljavõtted, lepingud ja

muud tähtsust omavad dokumendid). Seega ei ole alust korralduse tühistamiseks selle

ebaselguse või motiveerimatuse tõttu.

16. Kaebaja leiab, et MTA on 01.10.2014 korralduse täitmiseks andnud ebamõistlikult

lühikese tähtaja (8 päeva) ning jättis põhjendamatult rahuldamata kaebaja taotluse pikendada

dokumentide esitamise tähtaega kuni 22.10.2014.

Kaebaja ei ole eraldi vaidlustanud MTA 09.10.2014 korraldust nr 12.2-3/026612-2-2, millega

maksuhaldur pikendas kaebaja avalduse alusel tähtaega suulise seletuse andmiseks, kuid

keeldus dokumentide esitamise tähtaja pikendamiseks. Seega kohus selle korralduse, sh

kaebaja taotluse osalise rahuldamata jätmise õiguspärasust käesoleva asja lahendamisel ei

kontrolli.

MKS ei täpsusta, kui pika tähtaja peab maksuhaldur maksukohustuslasele teabe ja

dokumentide esitamiseks andma. Seega määrab maksuhaldur tähtaja kaalutlusõiguse alusel

(MKS § 12), arvestades konkreetse juhtumi asjaolusid, sh seda, milliseid ja millises hulgas

dokumente ja teavet maksukohustuslasel tuleb esitada. Maksuhaldur peab seejuures arvestama

MKS § 10 lõikega 3, mille kohaselt maksuhaldur viib menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt

ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides haldusmenetluse

põhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse.

Kohus leiab, et kaebajalt nõutud dokumentide olemust ja mahtu arvestades (ühe kuu

majandustegevust kajastavad dokumendid) ei saa maksuhalduri antud tähtaega dokumentide

esitamiseks lugeda ebamõistlikult lühikeseks. MKS § 57 lg-st 3 tulenevalt tuleb

raamatupidamis- ja maksuarvestust korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada

ülevaade tehingute toimumisest ning maksustamise seisukohast tähendust omavatest

asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest. Käibemaksukohustuslase

samasisuline kohustus on täpsemalt sätestatud ka käibemaksuseaduse §-s 36. Seega peab

maksukohustuslane korraldama oma raamatupidamise selliselt, et maksuhalduri nõudel saab

kerge vaevaga vajalikke dokumente esitada. MKS § 8 lg-st 1 tulenevalt peab juriidilise isiku

seaduslik esindaja tagama MKS-st ja muudest maksuseadusest tulenevate rahaliste ja

mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise. See kohustus kehtib ka juhatuse liikme

välislähetuse korral ning vajadusel tuleb juhatuse liikmel äriühingu töö välislähetuse ajaks

vastavalt ümber korraldada. Käesoleval juhul ei ole kaebaja vaielnud vastu maksuhalduri

väitele, et välislähetuses viibiv kaebaja juhatuse liige isiklikult raamatupidamisega seotud

kandeid ja dokumenteerimist ei teinud. Seega on mõistlik eeldada, et maksuhalduri nõutud

dokumendid sai maksuhaldurile esitada ka muu isik peale juhatuse liikme, isegi kui suulisi

seletusi oli pädev andma vaid juhatuse liige isiklikult.

17. Seega ei tingi kaebuse väited 01.10.2014 korralduse tühistamist 2014. a juuli

kontrollimenetlust puudutavas osas.

III

18. Eeltoodut kokku võttes tuleb kaebus tervikuna jätta rahuldamata.

19. HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus

tehakse kaebaja kahjuks, kuid MTA ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt

väljamõistmise taotlust, seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Monika Laatsit