3-14-51477/17 · Tartu Halduskohus Tartu kohtumaja

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Haldusasja number 3-14-51477 Otsuse tegemise aeg ja koht 19. detsember 2014, Tartu Kohtunik Maare Aloe Haldusasi XXX OÜ kaebus Maksuja Tolliameti 21.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/19122-24 tühistamiseks Asja läbivaatamise vorm Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebuse esitaja – XXX OÜ, esindaja vandeadvokaat Rene Varul; Vastustaja - Maksuja Tolliamet Resolutsioon 1. Jätta XXX OÜ kaebus rahuldamata. 2. Jätta kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

Edasikaebamise kord Käesoleva kohtuotsuse peale võib selle avalikult teatavakstegemisest 19. detsembrist 2014 arvates esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul ehk hiljemalt 19. jaanuaril 2015 (k.a). Kui apellatsioonkaebuses ei taotleta asja lahendamist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliamet (MTA) alustas 09.10.2013 kontrolli XXX OÜ 2013.a. augustikuu käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse osas. Kontrolli käigu ja esialgsete tulemuste kohta koostas maksuhaldur 26.03.2014 kontrollakti nr 12.2-3/19122-23 (tl 40-49), millele XXX OÜ esitas 16.04.2014 vastuväited (tl 50-51).

2. Maksuhalduri hinnangul vastuväited maksuhalduri seisukohtade muutmiseks alust ei andnud ning 21.04.2014 koostas MTA XXX OÜ-le maksuotsuse (tl 6-13), millega vähendas XXX OÜ 2013. a sisendkäibemaksu 5720,26 euro võrra, jättis samas summas esitatud tagastusnõude rahuldamata ning määras tasumiseks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tulumaksu 2013. a augusti eest summas 2073,15 eurot, septembri eest summas 3302,85 eurot ja oktoobri eest summas 2126,58 eurot (tulumaksu kokku summas 7502,58 eurot).

Maksuotsuse kohaselt asus maksuhaldur seisukohale, et OÜ XXX ei tellinud 16.08.2013.a. arve alusel R&R Reddox OÜ-lt katusetöid ja materjali, vaid et OÜ WestMark Systems olevat tellinud need tööd ja materjalid tundmatult kolmandalt isikult.

3. XXX OÜ esitas maksuotsusele vaide. 16.06.2014 vaideotsusega nr 6-1/2193-2 otsustas MTA jätta vaide rahuldamata (tl 14-17).

4. XXX OÜ esindaja vandeadvokaat Rene Varul esitas 14.07.2014 Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 21.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/19122-24 tühistamiseks (tl 2-4).

5. Tartu Halduskohus võttis 05.09.2014 määrusega XXX OÜ kaebuse menetlusse ja tegi vajalikud eelmenetluse toimingud.

6. Tartu Halduskohtu 03.11.2014 määrusega kohus määras kindlaks kohtuistungi toimumise aja, kuid 02.12.2014 saabus kohtule kaebaja esindaja vandeadvokaat R. Varuli taotlus asi läbi vaadata ilma kaebaja esindaja osavõtuta.

KAEBAJA VÄITED

7. Kaebaja väitel on maksuhaldur rakendamas topeltmaksustamist. Kaebaja on seisukohal, et tehingud on tegelikkuses toimunud, kuigi maksuhalduri käsitluse järgi on teenuse osutanud tundmatud kolmandad isikud. Eraldi ei nõustu kaebuse esitaja täiendava tulumaksu määramisega ja asub seisukohale, et siinkohal peab arvestama Riigikohtu lahendiga 01.02.2012.a., 3-3-1-60-11, milles Riigikohus asus seisukohale, et olukorras, kus vaidlusalustele tehingutele ja arvetele vastav kaup/teenus on ostjal olemas, kuid maksuhaldur leiab, et ostja pidi teadma, et tegemist pole tegelike müüjatega, on võimalik maksusumma määrata hindamise teel (MKS § 94), näiteks, kui kirjalikud tõendid vaidlusaluste tehingute kohta on puudulikud, ebapiisavad ja ebausaldusväärsed.

VASTUSTAJA VASTUVÄITED

8. Vastustaja vaidleb kaebusele vastu sisulises osas. MTA on seisukohal, et vaidlustatud maksuotsus on õiguspärane ja motiveeritud ning kaebuses toodud väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks. Vastustaja väidab, et maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 10 lg 2 kohaselt on maksuhalduri ülesanneteks muu hulgas kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras, samuti arvestada ja määrata seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma ja intress. Seega juhul, kui maksuhaldur tuvastab, et kontrollitav maksukohustuslane ei ole maksusid õigesti arvestanud ja tasunud, tuleb konkreetsele maksumaksjale määrata tasumisele kuuluv maksusumma ja intress. Maksusumma määramine ei ole maksuhalduri õigus või kaalutlusotsus, vaid kohustus. Vastasel juhul kaasneks erinevate maksumaksjate ebavõrdse kohtlemise oht. Vastustaja juhib tähelepanu asjaolule, et käesolevas maksuvaidluses ei ole ainsateks tõenditeks kaebaja ning R&R Reddox OÜ esindaja kinnitused tehingute toimumise kohta. Maksumenetluse käigus on maksuhaldur kogunud ka teisi tõendeid ning hinnates tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses on vastustaja leidnud, et kaebaja organiseeris töötajad enda objektile ise.

R&R Reddox OÜ ja viimase allhankijad olid tehinguahelasse kaasatud vaid selleks, et taotleda XXX OÜ-le toetust PRIA-lt, tekitada käibemaksu enammakse ja ettevõttest maksuvabalt raha välja viia. Kaebaja seisukohtadele Alusehitus OÜ ja KVL Ehitus OÜ nimel esitatud hinnapakkumiste osas on MTA esitanud omapoolsed seisukohad nii maksuotsuses kui ka vaideotsuses ning seetõttu ei pea vastustaja vajalikuks neid siinkohal korrata.

KOHTU PÕHJENDUSED JA OTSUS

9. Asja materjalidest nähtuvalt oli vaidlusaluse maksumenetluse subjektiks XXX OÜ ja kontrolli objektiks XXX OÜ maksuarvestuse õigsuse kontroll.

10. Vaidlus on asjas selle üle, kas XXX OÜ soetas kontrollitaval perioodil R&R Reddox OÜ-lt 16.08.2013 arve nr 200 (tl 57) alusel endale kuuluva Unimudila puhkemaja ehitamise tarbeks katusetöid, kinnitusja abimaterjale summas 34 321,54 eurot (sh käibemaks summas 5720,26 eurot). Kaebuse esitaja andmetel on R&R Reddox OÜ deklareerinud vaadeldava arve puhul käibemaksu ja seda ka riigile tasunud. Seega nõuab maksuhaldur selle sama käibemaksu tasumist müüjalt, ja samas ei aktsepteeri maksuhaldur ostja sisendkäibemaksu arvestamist samas summas, mis on ostjale viimase arve alusel juba ära tasutud. See tähendab seda, et maksuhaldur rakendab topeltmaksustamist. Kohus kaebaja sellise seisukohaga nõustuda ei saa.

11. Kohtu arvates ei ole topeltmaksustamise vältimine absoluutne põhimõte ning ka nn fiktiivsete tehingute puhul on Riigikohus hoolimata sellest, et müüja on arvel näidanud käibemaksu, seda deklareerinud ja tasunud, ostja sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsuse piiramist ikkagi erandlikult lubanud. Riigikohus asus oma lahendis nr 3-3-1-46-11 p-s 21 seisukohale, et käibemaksu objekt on kauba võõrandamine või teenuse osutamine. Näiliku tehingu korral tekib väidetava müüja maksukohustus käibemaksuseaduse § 38 lg 1 teisest lausest, sest müüja on väljastanud arve, millele on märgitud käibemaks käibemaksuseaduse nõudeid eirates. Näiliku tehingu puhul on lepingupooltel jätkuvalt õigus tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue. Seega ei ole ostjal näiliku tehingu alusel müüjale tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.

12. Antud juhul tuvastas MTA tehingute mittetoimumise, mistõttu puudub ostjal õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ka juhul, kui müüja on käibemaksu seaduses sätestatud korras deklareerinud ja tasunud. Kuna seaduses ettenähtust suuremas ulatuses (samuti alusetult) maksu tasunud isikul on MKS-st tulenevalt õigus esitada maksuhaldurile tagastusnõue, ei teki ka topeltmaksustamise ohtu. Kohtu arvates viitab vastustaja siin asjakohasele Euroopa Kohtu otsusele 12.01.2006 liidetud kohtuasjades C-354/03, C- 355/03 ja C-484/03, asjades Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd ja Bond House System Ltd versus Commissioners of Customs & Excise. Nimetatud lahendis on Euroopa Kohus sedastanud, et: “//…see, kas kõnealuste kaupadega seotud varasematelt või hilisematelt müügitehingutelt tasumisele kuuluvat käibemaksu on riigile üle kantud või mitte ei mõjuta maksukohustuslase poolt tasutud sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust …//”.

13. Kaebaja väitel on tehingud tegelikkuses toimunud, mida kinnitavad nii kaebaja kui ka R&R Reddox OÜ esindajad.

Kohtu arvates ei ole käesolevas maksuvaidluses ainsateks tõenditeks kaebaja ning R&R Reddox OÜ esindaja kinnitused tehingute toimumise kohta. Maksumenetluse käigus on maksuhaldur kogunud ka teisi tõendeid ning hinnates tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses leidis vastustaja, et kaebaja organiseeris töötajad enda objektile ise. R&R Reddox OÜ ja viimase allhankijad olid tehinguahelasse kaasatud vaid selleks, et taotleda XXX OÜ-le toetust PRIA-lt, tekitada käibemaksu enammakse ja ettevõttest maksuvabalt raha välja viia.

15. Mis puutub kaebaja väidetesse seoses Alusehitus OÜ ja KVL Ehitus OÜ nimel esitatud võrdlevate hinnapakkumistega, et nimetatud osaühingute nimel ei koostanudki hinnapakkumisi nende juhatuse liikmed, vaid toonased projektijuhid, kellel olid kõik volitused hinnapakkumusi väljastada, siis ei ole need väited ka kohtule usaldusväärsed ja veenvad, sest nähtuvalt asja materjalidest, on nii Alusehitus OÜ juhatuse liige Aivo Kert (tl 121) kui KVL Ehitus OÜ juhatuse liige Erkki Viitkar (tl 128) maksuhaldurile maksumenetluses kinnitanud, et nemad nimetatud hinnapakkumisi koostanud ei ole, Unimudila puhkemaja ehitamisest ei tea midagi ja et tegemist on võltsinguga. Kaebaja lisas KVL Ehitus OÜ juhatuse liikme seletuse (tl 191) ja Oliver Mandre seletuse (tl 193) alles vaidele, seega peale maksuotsuse tegemist, kuigi sai sisulised vastuväited ja seletused esitada juba vastuväidetes kontrollaktile, mida ta aga ei teinud, mistõttu on nimetatud tõendid õigustatult ebausaldusväärsed.

16. Kohus ei saa nõustuda kaebaja seisukohaga, et olukorras, kus teenus ja kaup on tegelikkuses osutatud, kuigi maksuhalduri käsitluse järgi on teenuse osutanud kolmandad isikud, oleks MTA pidanud rakendama maksustamist hindamise teel.

17. Käesolevas asjas ei ole teenuse ja ka kaupade soetamise fakt (sh nende maksumus) ega teenust osutanud või kaupu müünud isik usaldusväärselt tuvastatav ning teenuse puhul ei ole kokkuvõttes välistatud, et ehitamise eest tasutigi füüsilistele isikutele, kes enda maksukohustust ei täida. Riigikohus asus oma lahendis nr 3-3-1-60-11 seisukohale, et kui äriühing on teinud väljamakse väidetavalt soetatud teenuse eest (nt ehitustööde eest), kuid teenuse saamise fakt või teenust osutanud isik ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb reeglina kogu väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada. Arvestada tuleb, et ettevõtlusest välja viidud raha võidi kasutada vaidlusaluse teenuse eest tasumiseks füüsilistele isikutele, kes jätsid oma maksukohustused täitmata, kuna äriühingu raamatupidamises kajastatud kuludokumendil ei ole märgitud teenuse tegelik osutaja. Riigikohus leidis, et hindamist ei välista alati see, kui vaide esitaja pidi teadma, et arvel näidatud isik teenuse osutajaks ei ole, kuid käesoleva menetluse asjaoludest tekkis maksuhalduril põhjendatud kahtlus selles, et vaide esitaja mitte ainult ei pidanud sellest teadma, vaid teadiski.

18. Kohtuasjas nr 3-3-1-65-13 tehtud otsuses (p 21) aga selgitas Riigikohtu halduskolleegium, et tulumaksukohustuse osas tuleb eristada väljamakseid kaupade eest nendest väljamaksetest, mis tehti teenuse osutamise eest, sest teenuste puhul saab tulumaksu määramine hindamise teel toimuda vaid erandlikel asjaoludel. Riigikohus rõhutas, et maksuhalduri poolt hindamise kasutamine ei tohi viia olukorrani, kus maksukohustuslasele on kasulik oma kohustusi eirata.

19. Asja materjalidest nähtub, et maksuhaldur on maksustamise võimalust hindamise teel kaalunud, kuid jõudnud järeldusele, et see ei ole võimalik. Maksuhaldur selgitas maksuotsuses, et kaebaja ei ole R&R Reddox OÜ-lt viimase arve-saatelehel nr 200 näidatud kivikatuse ehituse teenust soetanud ning ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid selle kohta, kes tegelikult ehitustöid teostasid ning et samal arvel näidatud materjalikulude osas pole kindel, et need on üldse kelleltki (sh tundmatult kolmandalt isikult) soetatud. Maksuhaldur püüdis materjalide soetamise osas R&R Reddox OÜ-lt soetamist tõendavaid dokumente saada, ent edutult. Kohus märgib, et ka vaidlusalune arve-saateleht (tl 57) oli äärmiselt üldsõnaline ja sel ei ole võimalik

eristada, millise osa maksumusest moodustasid katusetööd ise, millise osa materjalid (kinnitusja abivahendid), sest kõik nimetatu oli hõlmatud „koguseks 1,00“. Kuna objekti puudutavad võrdlevad hinnapakkumised olid võltsitud ja asjaoludest järelduvalt ülehinnatud, siis polnud maksuhalduril võimalik hinnata, kas, mis ulatuses ja mis hinnaga on objektile ehitusteenust ja materjale soetatud, arvestades asjaolu, et kaebuse esitaja juhatuse liikmega - Mehis Jaaguraga seotud äriühingud (Eurobild OÜ, Vestok OÜ) on tegelenud ehitustöödega, mistõttu on põhjendatud maksuhalduri kahtlus, et kaebajal olid kinnitusvahendid ja abimaterjal olemas varasemast ajast. Kuna kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud nii eriarvamus kui vaie olid äärmiselt üldsõnalised, siis kõiki asjaolusid kogumis arvestades oleks maksuhalduri poolne hindamise läbiviimine olnud ka kohtu arvates ebamõistlikult koormav või lausa võimatu.

20. Arvestades eeltoodut asub kohus seisukohale, et vaidlustatud maksuotsus on õiguspärane ja motiveeritud ning kaebuses toodud väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks.

21. Vastavalt HKMS § 108 lõikele 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Maare Aloe kohtunik