3-14-51473/41 · Tartu Halduskohus Jõhvi kohtumaja

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tartu Halduskohus Kohtunik Raili Randlane Otsuse avalikult teatavaks tegemise aeg ja koht 27. november 2014, Jõhvi Kohtuasja number 3-14-51473 Kohtuasi OÜ EKG-Ida Ehitusgrupp kaebus Maksuja Tolliameti 11.06.2014 maksuotsuse nr 12.2- 3/12898-23 tühistamiseks Menetlusosalised ja esindajad Kaebaja: OÜ EKG-Ida Ehitusgrupp, esindajad Ilja Sipari, Deniss Golub ja Maksim Golub Vastustaja: Maksuja Tolliamet, esindaja Reeli Proode Asja läbivaatamine

Kohtuistung 11.11.2014

RESOLUTSIOON

Jätta kaebus täies ulatuses rahuldamata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest, seega hiljemalt 29.12.2014. Apellatsioonkaebuse võib lahendada kirjalikus menetluses, kui ei taotleta selle lahendamist istungil.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 11.06.2014 on Maksuja Tolliametis allkirjastatud maksuotsus (tl 7-22), millega kohustati OÜ-t EKG-Ida Ehitusgrupp täiendavalt tasuma 38 430,40 euro suurust käibemaksu ja 55 626,66 euro suurust tulumaksu. Otsust põhjendati väitega, et selle osaühingu tehingud osaühingutega Eco Kodu, Balteur Logistika, ALTK Group ja LSA Assistment Group ei ole tegelikkuses toimunud ning arvetel väljatoodu ei vasta tegelikule majanduslikule sisule.

Veel on asja materjalidesse esitatud maksumenetluses kogutud dokumendid kokku 208-l lehel (maksutoimik) ning materjalide ja tööde vastuvõtmist kinnitavate allkirjadega arved ja tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid koos ümbrikega (tl 23-26).

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD JA TAOTLUSED

2. 14.07.2014 koostatud kaebuses palus OÜ EKG-Ida Ehitusgrupp (edaspidi kaebaja) talle Maksuja Tolliametis täiendavate kokku 94 057,06 euro suuruste maksusummade määramise kohta 11.06.2014 tehtud maksuotsuse tühistamist. Kaebaja leidis, et selle tegemisel on oluliselt rikutud uurimisprintsiipi ja maksumenetlusse kaasamise kohustust maksuotsus, maksuhalduri järeldused põhinevad oletustel ning otsus on olulises osas motiveerimata. Neid seisukohti põhjendas ta väidetega, et äriühingu juriidilisele aadressile konkreetsete dokumentide esitamiseks korralduse saatmisest ei piisa menetlusse kaasamiseks, et maksuhaldur ignoreerib dokumentaalseid tõendeid, on lähtunud üksnes töötajate puudumisest äriühingutel ning kasutab isikute seletusi kontekstist väljarebitult ja endale kasulikul viisil. Kaebusele lisas ta täiendavad tõendid OÜ Eco Kodu tehingute kohta, esitas nendega hilinemise põhjused ning leidis, et kuna vastavate tehingute tegemine on üheselt tõendatud, esinevad alused maksuotsuse muutmiseks. 31.10.2014 koostatud täienduses (tl 158-159) väitis kaebaja, et maksuhalduri väited tundmatu äriühingu kohta on meelevaldsed ja tõendamata ning maksuotsuses puuduvad igasugused põhjendused selle kohta, miks ei aktsepteerita tema õigust sisendkäibemaksu maha arvamisele, kuigi tehingupartnerid on arvetel märgitud käibemaksu riigile tasunud.

3. Maksuja Tolliameti (edaspidi maksuhaldur) vastuses (tl 128-131) ei nõustutud kaebuse väidetega, paluti seda mitte rahuldada ning viidati Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-34-07, mille kohaselt läheb nõuetekohase motiveerimise korral tõendamiskoormus maksukohustuslasele üle. Vastuseks kaebuse väidetele märgiti muuhulgas, et kohtupraktikas pole juriidiliste isikute kaasamist ilmtingimata vajalikuks peetud ja antud juhul puudus selleks ka vajadus. Veel märgiti, et kuna maksuhaldur on tõendanud tehingute mittetoimumise, puudus ostjal õigus sisendkäibemaksu maha arvamiseks ka juhul, kui müüja oli käibemaksu seaduses sätestatud korras deklareerinud ja tasunud ning lisati, et topeltmaksustamise ohtu ei teki, sest alusetult maksu tasunud isikul on õigus esitada tagastusnõue. Vääraks peeti väidet nagu kinnitaksid arved esitanud äriühingute juhatuse liikmed tehingute tegemist ning märgiti, et oma seletustes kinnitavad nad vaid lepingute/arvete allkirjastamist, kuid tehingute tegeliku sisu kohta selgitusi anda ei oska ja tõendeid kogumis hinnates on ilmne, et kaebaja seda ka teadis.

4. Kaebuse arutamiseks 11.11.2014 korraldatud kohtuistungil (tl 162-165) jäid poolte esindajad kirjalike väidete ja taotluste juurde. Kaebaja esindaja Ilja Šipari selgitas, et maksuotsuse muutmise soov on esitatud alternatiivse taotlusena. Denis Golub kinnitas vande all tehingute toimumist OÜ-ga Eco Kodu ning väitis, et kauba saamist tõendab tema allkiri selle äriühingu arvel (tl 163). Veel väitis ta, et ühtse vormiga lepingud koostas ta sekretäri abiga, konkreetsed tööd ja summad aga lepiti kokku suuliselt ning lisas, et ei tea, kas nende poolt otsitud äriühingud kasutasid alltöövõttu või tegid töö ise, sest teda huvitas üksnes see, et tööd saaks tehtud. Vastustaja esindaja selgitas maksuotsuse kuupäeva ja numbriga seonduvat ning märkis kaebaja täiendavale seisukohale vastuseks, et kaebaja tehingupartnerid on küll esitanud käibedeklaratsioonid suhtes 50/50, kuid maksukontrolli pole neis läbi viidud ja seetõttu ei ole teada, kas maksuotsuses kajastatud arvete alusel on käibemaksu deklareeritud. Tunnistaja J.Š. kinnitas, et tema firma tegi kaebajale kahe projekti viimistlustöid ja tarnis materjale, olenevalt olukorrast palkas ta tööjõu või kasutas alltöövõttu ning lisas, et tegeles ehitustöödega peale põhitööd, puhkepäevadel, haiguslehe ajal ja aitasid ka tuttavad. Arvetele märgitud transporditeenuse kohta selgitas ta, et see on seotud materjalide vedamisega ja mehhanism tähendab maha laadimist. Tunnistaja P. M. ütles, et ei mäleta enam täpselt aastal 2012 toimunut ega OÜ Eco

Kodu või tema esindajat, kuid kinnitas, et kui kaup tuleb, siis ta ütleb juhatusele mis ja kui palju tuli ja kirjutab arvetele või saatelehtedele peale kauba üle lugemist alla.

KOHTU PÕHJENDUSED

5. Vaidlustatud maksuotsuse kohaselt on täiendavate maksusummade määramise põhjuseks olnud maksumenetluses kogutud seletuste ja muude tõendite alusel kujundatud seisukoht, et osaühingute Eco Kodu, Balteur Logistika, ALTK Group ja LSA Assistment Group poolt väljastati kaebajale vaid arveid ja allkirjastati dokumente ning tegelikult need äriühing vastavaid teenuseid ei osutanud. Seega on halduskohtul vaja lahendada küsimus, kas need äriühingud ikka olid maksuotsuses loetletud tehingute järgsete teenuste osutajateks või on vastupidisel seisukohal rajanev kahtlustus igati põhjendatud.

6. Käibemaksuseaduse § 29 lg-s 1 ja lg 3 p-s 1 sätestatu lubab sisendkäibemaksuna maha arvata ainult teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluva käibemaksu. Sisendkäibemaksu maha arvamise tingimused sisalduvad sama seaduse §-s 31, mille esimene lõige sätestab, et see arvatakse maha sama seaduse § 37 nõuetele vastava arve alusel. Nimetatud sätte vaidlustatud perioodil kehtinud redaktsiooni lõige seitse kohaselt tuli arvele märkida selle järjekorranumber ja väljastamise kuupäev; maksukohustuslase ja kauba soetaja või teenuse saaja nimi, aadress ja maksukohustuslasena registreerimise number; kauba või teenuse nimetus või kirjeldus; kauba kogus või teenuse maht; kauba väljastamise või teenuse osutamise kuupäev või kauba või teenuse eest osalise või täieliku makse laekumise kuupäev, kui see oli kindlaksmääratav ja erinev arve väljastamise kuupäevast; kauba või teenuse hind ilma käibemaksuta ning allahindlus, kui see pole hinna sisse arvatud; maksustatav summa käibemaksumäärade kaupa koos kohaldatavate maksumääradega või maksuvaba käibe summa; tasumisele kuuluv käibemaksusumma eurodes. Ükski Balteur Logistika OÜ, ALTK Group OÜ ja LSA Assistament Group OÜ arvetest eelnimetatud nõuetele ei vasta, kuna neile on kas teenuse ühe või ka ainsa kirjeldusena märgitud vaid üldsõnaline „transporditeenused“ või „viimistlustööd“, mille järgi ei ole võimalik tehingu tegelikku sisu tuvastada. Seda ei aita kindlaks teha ka maksutoimikus olevad töövõtulepingud, sest neis pole peale üldsumma nimetatud ei konkreetseid töid ega nende mahtu või mistahes muid lepingu sisu lähemalt tuvastada võimaldavaid asjaolusid. ECO Kodu OÜ arved C.03.09-04, C.03.09.05 ja 11/16 pole teenuse kirjelduse puudulikkuse tõttu samuti nõuetele vastavad. Ülejäänud selle osaühingu arved vastavad formaalselt küll nõuetele, kuid see üksi ei ole veel piisav alus sisendkäibemaksu maha arvamiseks.

7. Äriregistri teabesüsteemi andmetel oli OÜ Eco Kodu tegevusalaks küll värvimine ja klaasimine, kuid registreeringud majandustegevuse registris puudusid. Seetõttu pidi igal äris mõistlikult käituval isikul tekkima kahtlus, kas see äriühing üldse omab õigust ja võimet ehitamisega seotud kaupade müüki ja teenuseid pakkuda. Registreeringu puudumine ei pruugi iseenesest vastavas valdkonnas tegutsemist välistada, kuid saab teiste kahtlaste asjaolude kõrval süvendada arvamust, et tegelikult ei ole siiski kaupu müüdud või teenuseid osutatud. Maksuhaldurile 30.10.2013 seletusi andes väitis kaebaja juhatuse liige Denis Golub, et kontrollis firma tausta üksnes krediidiinfost ega tuvastanud seda esindanud isikut. 11.11.2014 kohtuistungil väitis ta, et tundis huvi üksnes selle vastu, et tööd saaksid tehtud. Vaidlusaluste tehingute tegemise ajal selle äriühingu juhatuse liikmeks olnud J. Š. kinnitas maksumenetluses seletusi ning kohtuistungil tunnistusi andes tehingute toimumist, kuid tema ütlused on üldsõnalised, vastuolulised ja seetõttu ebausutavad ning saavad äärmisel juhul viidata vaid tellimuste ja tööjõu vahendamises mitte aga kaupade müümises või konkreetsete ehitamisega seotud tööde tegemises seisnenud teenuste osutamisele. Näiteks väitis ta maksuhaldurile 29.04.2013 antud seletuses, et töid teostasid eraisikud või firmad, kellede nimesid ta ei mäleta, andis kaebajale vaid kontaktid ja tema ise toimetas töötajatega. Kohtus väitis ta aga et töid tegid tema firma töötajad, keda ta vajaduse korral palkas. V. M., kes vastutas 14.034.2014 maksuhaldurile antud seletuse kohaselt Sillamäel asunud objektil tehtud fassaaditööde eest ja väitis tundvat kõiki neid teinud isikuid, ei teadnud OÜ Eco Kodu ega tema esindajat. Midagi konkreetset ei osanud selle osaühingu poolt väidetavalt osutatud teenuste kohta öelda ka kohtus tunnistajana üle kuulatud P. M., kes oli meister Mäetaguse objektil.

8. Tähelepanu väärivad ja niisugusel kujul kahtlusi tekitavad vastuolud on veel mitmetes teistes OÜ-ga Eco Kodu seotud asjaoludes. Näiteks väitis J.Š. maksuhaldurile, et töötas Eesti Energia Kaevandused AS-s maa all elektikuna iga päev kella 7.30-17.30 ja tihti ka laupäeviti ning töö ajal oli telefon välja lülitatud. Seega tekib põhjendatud kahtlus, kuidas ta ikka sai niisuguse tiheda töögraafiku puhul olla veel ka kaupade müügi ja ehitustöödel osutamisega tegeleva äriühingu tegevjuht. Kohtus ütles ta küll, et tegeles ehitustöödega peale tööd, puhkepäevadel ja haiguslehel olemise ajal ning sai abi tuttavatelt, kuid neid väiteid ei saa usutavaks pidada. Haiguse ajal tegutsemise kohta esitatud väite õigsuse välistab aga see, et maksuhaldur on kontrollinud üle talle Eesti Haigekassast tehtud väljamaksed ega ole leidnud niisuguseid, mida saaks seostada vaidlusaluse perioodiga. Maksumenetluses OÜ Eco Kodu kohta kogutud tõenditest järeldub, et tegemist pole olnud tegutseva äriühinguga, sest erinevate äriühingute poolt tema pangakontodele kantud summad on sularahas välja võetud ning ei nähtu mingite majandustegevuse olemasolu tõendavate kulutuste tegemist, sealhulgas ka sellistele, mis saaksid viidata ehitustöödega seotud tellimuste täitmiseks vajaliku tööjõu palkamisele või alltööettevõtu kasutamisele. Kahe vaidlusaluste tehingutega seotud kuu kohta pole käibedeklaratsioone esitatud ja 31.12.2012 on see osaühing ettevõtluse tõendamata jätmise tõttu käibemaksukohustuslaste registrist üldse kustutatud.

9. Maksuotsuses on välja toodud põhjused, miks ei saa pidada lisaks OÜ-le Eco Kodu reaalselt tegutsevateks ettevõteteks ka osaühinguid Balteur Logistika, ALTK Group ja LSA Assistment Group. Kaebaja pole ühtegi vastavat väidet ümber lükanud ning lähtub peaasjalikult vaid viitest kaasamiskohustuse rikkumise kohta. Sellele, et tegelikult ei ole ta ka ise täielikult veendunud neid äriühinguid puudutavate maksuotsuse osade õigusvastasuses, kinnitab alternatiivse nõudena esitatud soov muuta ära üksnes OÜ-ga Eco Kodu seotud maksuotsuse osa. Kaudselt tõendab maksuotsuse väidete õigsust ja lükkab ümber kolmandate isikute kaasamise vajalikkust puudutava väite aga asjaolu, et ükski nimetatud äriühingu esindajatest ei pidanud vaatamata kohtukutse kättesaamisele vajalikuks ega võimalikuks ilmuda kohtusse vande all tunnistusi andma.

10. Maksukorralduse seaduse § 57 lg-st 3 tulenevalt peab maksukohustuslane korraldama oma raamatupidamisja maksuarvestust nii, et mõistliku aja jooksul oleks võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ja maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest. Sama seaduse § 59 lg 1 kohaselt on maksumenetluses tõenditeks kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt endalt, kolmandalt isikult, riigivõi kohaliku omavalitsuse asutuselt saadud teave ja dokumendid. Seaduse § 11 lg-st 2 tulenevalt saab maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel otsustada, milliseid tõendeid on tal konkreetses asjas vajalik koguda ning otsustada maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse üle. Vaidlusaluse maksuotsuse põhjendused ja järeldused kinnitavad, et kaebaja raamatupidamise andmetest pole maksuhaldur maksuotsuses käsitletud tehingute tegeliku toimumise kohta piisavat kinnitust saanud. Põhjendatud ei ole kaebaja etteheited uurimispõhimõtte ega kaasamisvõi põhjendamiskohustuse rikkumisele, sest tõendeid polnud vaja koguda asjaolude kohta, mis olid maksuhalduri arvates juba piisavalt tõendatud, täiendavate menetlusosaliste kaasamise järele polnud vajadust ning maksuotsuses on piisavalt põhjendatud, miks peab maksuhaldur selles käsitletud tehingute toimumist mitteusutavaks ja on selles on olemas viited asjakohaste õigusaktide sätetele.

11. Riigikohtu halduskolleegium on oma lahendites nr 3-3-1-34-06, nr 3-3-1-97-07, nr 3-3-1-32-09 ja nr 3-3-1-60-11 märkinud, et käibemaksu puhul on müüja või teenuse osutaja isiku tuvastamine oluline seepärast, et ainult käibemaksukohustuslasel on õigus lisada arvele kauba või teenuse hinnale käibemaks, sisendkäibemaksu maha arvamine või tagasi taotlemine võib olla alusetu näiteks siis, kui ostja ei näita üles äris nõutavat või tavapärast hoolsust või kui on tõendatud hooletusest tingitud pahausksus või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud, ostja pahausksuse tõenduseks on asjaolu, et ta teadis või pidi teadma, et müüja ei saa olla tegelikuks kauba müüjaks või teenuse osutajaks, hoolsusnõuete eiramine toob maksukohustuslasele kaasa riski, et ta ei suuda oma hooletuse tõttu tehingute toimumist tõendada ning sisendkäibemaksu maha arvamine on õigusvastane, kui on eiratud hoolsusnõudeid, mille järgimisel oleksid ilmnenud asjaolud, mis viitavad sellele, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga. Riigikohtu lahendi nr 3-3-50-03 seisukohtadest tulenevalt peab ostja põhjendatud kahtluse korral esitama täiendavad tõendid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühinguga siiski toimunud ning kui ta täiendavaid tõendeid ei esita, puudub tal käibemaksu maha arvamise õigus. Maksim Golubi ja Denis Golubi poolt maksuja kohtumenetluses esitatud väited kinnitavad, et kaebaja ei täitnud hoolsuskohustust piisava hoolikusega. Maksumenetluse käigus pole ta ümber lükanud ühestki maksuotsuses kajastatud tehingust tulenevaid kahtlusi, kuigi need olid talle maksuhalduri koostatud kontrollaktist teada. Tema eriarvamus piirdub üksnes väidetega, selle kohta, miks ei ole maksuhalduri seisukohad õiged, kuid tehingute reaalset toimumist kinnitavaid tõendeid pole ta seejuures esitanud. Maksuotsuses on eriarvamust käsitletud ja seejuures on ka põhjendatud, miks ei saa selles esitatut arvestatavaks pidada. Kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud arved ja aktid tõendavad üksnes, et neile on kaebajaga seotud isikud andnud oma allkirja, kuid ei võimalda tuvastada, et OÜ Eco Kodu oli kauba tarnija või tööde teostaja.

12. Käibemaksuseaduse § 24 lg 1 kohaselt peab maksukohustuslane alates registreerimise päevast täitma kõiki maksukohustuslase kohustusi, arvutama tasumisele kuuluva maksusumma, säilitama dokumente ja esitama nõuetekohaseid arveid. Maksukorralduse seaduse § 92 lg 1 p 2 annab õiguse määrata tasumisele kuuluv maksusumma, kui maksudeklaratsioonis on esitatud valeandmeid, mille tagajärjel on seal näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel arvutatud maksusumma väiksem sellest, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele. Tulumaksuseaduse § 51 lg 1 ja 2 p 3 kohaselt kuuluvad tulumaksuga maksustamisele väljamaksed, millised ei ole seotud maksumaksja ettevõtlusega või milliste kohta puudub kehtestatud nõuetele vastav algdokument. Kohtulahendis nr 3-3-1-47-06 on Riigikohtu halduskolleegium leidnud, et eelnimetatud tulumaksuseaduse sätteid tuleb kohaldada ning maksuhalduri poolt tulumaksu määramine on õige, kui ostja teadis või pidi teadma, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga. Lahendis nr 3-3-1-60 on sama kolleegium asunud seisukohale, et kogu väljamakse võib lugeda ettevõtlusest väljaviiduks ja täies ulatuses maksustada, kui teenuse saamise fakt või seda osutanud isik pole usaldusväärselt tuvastatavad. Antud juhul viitavad maksumenetluses kogutud dokumentaalsed tõendid ja seletused kogumis hinnatuna piisavalt selgelt ja usutavalt sellele, et osaühingud Eco Kodu, Balteur Logistika, ALTK Group ja LSA Assistment Group ei saanud olla arvetel kajastatud kaupade müüjaks ega teenuste osutajaks ning vastava sisuga dokumendid vormistati üksnes sisendkäibemaksu maha arvamise õiguse saamiseks. Kuna see kõik ei saanud kaebaja vastutaval isikul teadmata olla, on eeltoodud Riigikohtu seisukohad täies ulatuses rakendatav ka käesoleva kaebuse lahendamisel.

13. Halduskohtumenetluse seadustiku § 165 lg 2 kohaselt võib kohus kaebuse rahuldamata jätmisel lähtuda vaidlustatud haldusakti või kaebuse nõude kohta tehtud vaideotsuse põhjendustest, kui ta nõustub neis esitatuga. Nii on põhjust toimida ka käesolevas asjas. Vaidlustatud maksuotsus on maksukorralduse seaduse § 46 tulenevate nõuetega igati kooskõlas. Selles on ära toodud piisava ulatusega põhjendused nii maksu määramise põhjuste kui maksusummade arvutamise aluste ja metoodika suhtes ning kaebaja pole otsuses esitatud arvutuste õigsust kahtluse alla seadnud. Alused maksuotsuse põhjenduste ja järeldustega mittenõustumiseks puuduvad. Seetõttu nõustub kohus maksuhalduri põhjendustega, ei korda neid kõiki üle ning piirdub ainult sellega, mis on eelnevalt juba esitatud.

14. Eeltoodud järeldustel puudub kohtul alus vaidlustatud maksuotsuse tühistamiseks. Seega jääb kaebus täies ulatuses rahuldamata. Kuna Maksu-ja Tolliamet oma menetluskulude hüvitamise kohta taotlust ja kuludokumente ei esitanud, jäävad nii tema võimalikud kulud kui kaebaja poolt kokku

765 euro suuruste riigilõivude tasumisega kantud kulutused halduskohtumenetluse seadustiku § 108 lg 1 ja § 109 lg 1 kohaselt nende endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Raili Randlane

Jõustus Tartu Ringkonnakohtu 01.10.2015 lahendiga 15.12.2015.