3-13-346/57 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Oliver Kask, Ruth Plaks ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht 07.11.2014, Tallinn Haldusasja number 3-13-346 Haldusasi TB Logistic OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 17.01.2013 maksuvõla tasumise korralduse nr 13-7/146-23 tühista- miseks Menetlusosalised ja nende esindajad Kaebaja – TB Logistic OÜ, esindaja vandeadvokaat Tuuve Tiivel Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Margo Karu Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 25.06.2014 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus TB Logistic OÜ apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON 1. Jätta TB Logistic OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 25.06.2014 otsus haldusasjas nr 3-13-346 muutmata. 2. Jätta poolte apellatsioonimenetluse kulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 08.12.2014, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-13-346 2(11)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) 17.01.2013 maksuvõla tasumise korraldusega nr 13-7/146-23 kohustati TB Logistic OÜ-d (TBL) tasuma maksuvõlg summas 54 868,73 eurot. Korralduse kohaselt on TBL võtnud üle Transbest Kaubaveod OÜ (likvideerimisel; TKV) ettevõtte ning vastutab seetõttu enne ettevõtte üleminekut TKV-l tekkinud maksuvõla eest. 1) Maksumenetluses on tuvastatud, et TBL tegutseb samas ettevõtluse valdkonnas (transporditeenuse osutamine) ning samas tegevuskohas (Suur-Sõjamäe 36, Tallinn) nagu varem TKV. TBL registreeriti käibemaksukohustuslaseks augustis 2009, st vahetult pärast seda, kui maksuhaldur arestis TKV pangakonto juulis 2009. Alates käibemaksukohustuslaseks registreerimisest on TBL käibed igakuuliselt suurenenud samas proportsioonis, nagu samaaegselt vähenesid TKV käibed. TBL jätkas alates augustist 2009 sama teenuse osutamist TKV varasematele (võtme)klientidele. Maikuus 2010 sõlmis TBL töölepingud kõikide endiste TKV töötajatega. Töötajate tööülesanded, töövahendid ning tingimused on jäänud samaks ning palk võrreldavaks. TBL kasutab varem TKV-le kuulunud kinnistut samal eesmärgil (ettevõtte kontor, osa angaarist ning veoautode parkla) edasi jaanuaris 2010 sõlmitud üürilepingu alusel. Samuti kasutab TBL märkimisväärset osa varem TKV omanduses või valduses olnud sõidukeid edasi veoteenuse või rendilepingute alusel eesmärgiga osutada transporditeenust enda klientuurile.

2) Oluliseks erinevuseks alustava ja tegutseva ettevõtte vahel on turuproportsioon. Tegutseval ettevõttel on kindel turuproportsioon, seevastu uue ettevõtte loomisel tuleb vastav positsioon saavutada, s.t alustatakse üldjuhul nullist ning hankijate ja klientidega kasvab tehingute tegemine üldjuhul pikema aja jooksul. Antud juhul oli TKV-l kindel turupositsioon, mis läks üle TBL-le. Turupositsiooni säilitamiseks on ettevõtte omandajale ehk TBL-le üle antud vajalikku oskusteavet valdavad töötajad ning tegutsemise vältel kujunenud põhiklientuur, samuti kontoriruumid, kus ettevõte tegutseb, ning veoautode parkla. Eelnimetatud kooslus võimaldas jätkata ettevõtte majandustegevust ilma seisakuteta. Üks TKV varasemast ning tänasest TBL põhikliendist (Havi Logistics OÜ) kinnitas maksuhaldurile, et just TKV väljastas talle teate selle kohta, et edaspidi hakkab transporditeenuseid teostama TBL.

3) TKV ettevõtlus hakkas üle minema TBL-le pärast seda, kui maksuhalduri taotluse alusel seati juunis 2009 TKV kinnistule keelumärge ning kui maksuhaldur andis juulis 2009 Swedbank AS-le korralduse äriühingu pangakontode arestimiseks. Vahetult pärast nimetatud toiminguid registreeriti TBL käibemaksukohustuslaseks (12.08.2009) ning juba mõned päevad hiljem (16.08.2009) jätkas TBL transporditeenuse osutamist TKV endisele põhikliendile Havi Logistics OÜ-le. Eelnevast nähtub, et TKV ettevõtte üleminek TBL-le algas 2009 augusti teisest poolest. Ka ülejäänud kahele endisele TKV suurimale kliendile (DHL Estonia AS ja AS Imex Trading Group) jätkus teenuse osutamine TBL poolt eeldatavalt samal ajajärgul, sest esimesed tasumised teenuste eest TBL pangakontole on toimunud septembris ja oktoobris 2009. Edasi sõlmis TBL 2009 septembris veo- või rendilepingud nende äriühingutega, kes omandasid TKV- le varem kuulunud sõidukid või varem TKV kasutuses olnud liisingufirma sõidukite kasutusõiguse. Jaanuaris 2010 sõlmis TBL üürilepingu varem TKV omanduses ja põhitegevuskohana kasutuses olnud Suur-Sõjamäe 36 kinnistu kasutamiseks. Ettevõtte üleminek lõppes mais 2010, kui TBL sõlmis töölepingud (vahemikus 3. – 10. mai) kõigi endise viie TKV töötajaga. Seega on TKV tegevus üle kandunud TBL-i hiljemalt 10.05.2010. Nimetatud kuupäevaks oli TBL üle võtnud TKV ettevõtte need koostisosad, mis võimaldasid TBL-l jätkata TKV senist majandustegevust.

3-13-346 3(11) 4) Eeltoodut arvesse võttes võttis TBL üle tegutseva majandusüksuse, mis võimaldas jätkata ettevõtte senist tegevust – transporditeenuse osutamist. Majandusüksus, mille kaudu tegutses TKV, ei ole tegevust lõpetanud, vaid tegutseb edasi TBL nime all. Tegemist on ettevõtte varjatud lepingulise üleminekuga maksukorralduse seaduse (MKS) ja võlaõigusseaduse (VÕS) § 180 lg 1 mõttes. Ettevõtte varjatud üleminekuga on tegemist, kui tehingu poolte eesmärgiks on vältida vähemalt osaliselt ettevõtte ülemineku regulatsiooni kohaldumist olukorras, kus olemuslikult on siiski ettevõtte üleminekuga tegemist. Ettevõtte üleandmise tehing (sh ettevõtte varjatud üleandmise tehing) eeldab poolte vastavat tahet ja tahteavaldusi (VÕS § 9 lg 1, tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 68). Kõiki TKV ettevõtte ülemineku raames aset leidnud toiminguid (sama töö jätkamine; oskustööjõu üleviimine; sama kinnistu kasutamine jne) kogumis hinnates on TKV ettevõte lepingu alusel üle läinud TBL-i, millega seoses on TBL-le üle läinud ka MKS § 37 ja VÕS § 183 lg 1 alusel TKV maksuvõla tasumise kohustus.

2. TB Logistic OÜ 16.02.2013 kaebuses Tallinna Halduskohtule palutakse MTA 17.01.2013 maksuvõla tasumise korraldus tühistada. 1) Maksuhaldur ei ole tuvastanud ühegi isiku tahet otseselt või kaudselt üle anda või üle võtta TKV ettevõte. Seda polegi võimalik tuvastada, sest sellist tahet ja sellisele tahtele vastavat lepingut, avaldust, toimingut vms tegevust ei eksisteeri. TKV lõpetas majandustegevuse ilma selle üleandmiseta (sh lõpetati kõik lepingud ning vara võõrandati paljudele erinevatele kolmandatele isikutele). TBL on oma ettevõtluses teinud kolmandate isikutega reaalsed majanduslikku sisu omavad tehingud iseseisvalt ning maksuhaldur ei ole tuvastanud, et need oleksid näilikud. Maksuhaldur ei saa pika aja jooksul paljude erinevate isikute vahel üksteisest sõltumatult tehtud tehingutest järeldada õigusjärglust. 2) TBL tegevusala ning majanduse iseloom ja korraldus on olulisel määral erinev TKV tegevusaladest ja ettevõtluse mudelist. Viimase tegevuseks oli talle kuuluvate autodega ja palgaliste töötajatega veoteenuse osutamine (tal oli suur autopark ja palju autojuhte), lisaks näiteks remonditööd. TBL tegevus seisneb peamiselt alltöövõtjaid kasutades transpordi korraldamises, ekspedeerimises, logistikas, veoteenuse edasimüügis. Vedamine ja vahendus on erinevad majandustegevused. TBL-le ei kuulu veokeid ja tal on üksikud autojuhid. Reeglina osutab ta teenust selliselt, et tellib igakordselt veoteenuse vastavalt sobivusele ja parimale pakkumisele vedajalt, kes teostab veo oma auto ja autojuhiga. Teine variant on konkreetseks veoks sõiduki rent. 3) TBL tegevuskoht ei ole sama nagu TKV-l ning viimane ei ole talle mingit kinnisvara üle andnud, vaid müüs selle kolmandale isikule. Maksuhalduri poolt abstraktselt üldistatult esitatud Suur-Sõjamäe tänaval asuva „sama kinnistu” käsitlus on ebaõige. Tegemist on suure pindalaga kinnistuga ja sellel asuva suure angaariga ning TKV oli üksnes kaasomanik. TBL kasutas kolmanda isikuga sõlmitud üürilepingu alusel seal angaaris asuvat kontorit, mida varem pole kasutanud TKV. Pealegi ei oma TBL majandustegevuse iseloomust tulenevalt tema ega tema klientide jaoks tähendust, kus asub tema kontor vms asukoht. 4) TBL ei ole kelleltki üle võtnud autosid vms, mis varem kuulusid TKV-le ning viimane ei ole neid talle otseselt ega kaudselt üle andnud, vaid müüs need paljudele erinevatele kolmandatele iseseisvalt tegutsevatele äriühingutele. Need äriühingud ei ole selle tulemusel TKV õigusjärglased. Maksuhaldur räägib vääralt üldistades „suures osas” samadest sõidukitest ning tegelikult ei ole tuvastatud, et mõned sõidukid on TBL kasutuses. Ekspedeerijana tellib TBL paljudelt erinevatelt vedajatelt veoteenuseid, mida osutatakse talle paljude erinevate sõidukitega erinevas mahus ja viisil ning tema lepingupartnerid osutavad teenuseid ka paljudele teistele tellijatele. Maksuhaldur ei ole hinnanud sõidukitega seotud tehinguid, küsitlenud

3-13-346 4(11) partnereid jne ning on seega rikkunud uurimisprintsiipi. Ettevõtte üleminekut ei tekita see, et mõned üksikud neist sõidukitest kuulusid kunagi TKV-le. 5) TBL ei ole üle võtnud TKV ärilist tähistust ega identiteeti, domeeni, kaubamärki, kontaktandmeid vms. Seejuures TBL ei kasuta veebilehte www.transbest.ee ega maksuhalduri poolt viidatud telefoni- ja faksinumbreid. Füüsiliste isikute mobiiltelefoninumbreid ja e-posti aadresse ei ole õige siduda mingi konkreetse äriühinguga. See domeen ja ükski kaubamärk vms ei ole kuulunud TKV-le, see domeen eksisteeris juba mitmeid aastaid varem. TBL-l on alati olnud oma iseseisev ettevõtlus, äriidentiteet ja turupositsioon, mis on saavutatud ja arendatud TKV-st sõltumatult. Mitte keegi ei käsitle TBL-i selle äriühingu õigusjärglasena. 6) TBL-l on oma töötajad ja ta ei ole TKV-lt ühtegi töötajat üle võtnud. Ta on leidnud endale töötajad sõltumatult nende eelmisest tööandjast ja on sõlminud nendega iseseisvad töölepingud, mida on kinnitanud ka kõik töötajad. TKV-l oli palju töötajaid. See, et mõned TBL töötajad tegid tööd varem TKV-s, ei tähenda nende ülevõtmist. Töötajad lõpetasid iseseisvalt oma lepingud, uude kohta tööleasumises oli ajaline vahe ning palga- ja töötingimused ei ole samasugused. TBL ja TKV juhtorgani liikmed ei ole samad ning sisuliselt ei ole need ka varem kattunud. TBL ei ole tegutsenud töötajate osas TKV-ga või kellegi teisega kooskõlastatult ning ühestki tema tehtud tehingust või sooritusest ei saa järeldada ettevõtte üleminekut. 7) TBL on leidnud endale kliendid iseseisvalt, omaenda marketingi kaudu ja vastavalt turumajanduses kehtivatele reeglitele ehk eelkõige näiteks parima hinna ja kvaliteedi pakkumisega. TKV ei ole andnud ühtegi oma kunagist klienti, hankijat, lepingut ega seonduvat äritegevust üle TBL-le. Maksuhaldur on esitanud üksnes üldistusi, abstraktset statistikat, väärväiteid jne ning ei ole tegelikult uurinud TKV tegevuse lõpetamise jms asjaolusid, pole teda kaasanud ning on seega rikkunud maksumenetlusnorme, mis viisid väärjärelduste tegemiseni. 3. Maksu- ja Tolliameti 15.04.2013 vastuses paluti jätta kaebus rahuldamata. 1) Korraldusega on õigesti tuvastatud TKV varjatud üleminek kaebajale. Ettevõtte tüüp on mõlemal äriühingul sama. Antud juhul on toimunud kinnisasja, tootmisvahendite ja muu vara üleminek. Kinnistul asuvate hoonete üürilepingu poolteks olevate äriühingute (TB Varahaldus OÜ ja TBL) juhatuse liikmeks ja omanikuks on käesoleval ajal AV. Üürilepingu sõlmimise ajal oli kaebaja juhatuse liige ja omanik AH, kes mõni kuu varem oli ka TB Varahaldus OÜ juhatuse liige ja ainuomanik. Üürilepingu on allkirjastanud kaebaja nimel volikirja alusel AV. Seega volitas üürnik üürileandjat enda nimel üürilepingut allkirjastama, mis viitab tavapärasest usalduslikumale suhtele äriühingute vahel. Kaebaja sõlmis sisuliselt iseendaga üürilepingu ning üürileandja oli kaebaja juhtimise all. Kinnistu tegelikuks valdajaks sai kaebaja, kes kasutab seda samal otstarbel kui TKV.

2) Suur osa TKV-le kuulunud sõidukitest on võõrandatud kaebajaga seotud ja juhtimise all olevatele äriühingutele ning need on kaebaja kasutuses. Kaebajale on võimalik saata teateid veebilehe www.transbest.ee kaudu ning TKV faksi numbrit kasutab kaebaja oma reklaampindadel. Seega on kaebajale üle läinud TKV veebileht ning kaebaja kasutab seda oma majandustegevuses.

3) Vastustaja on kliendi ja hankija suhete jätkuvust korralduses käsitlenud. Ei ole tavapärane, et äriühing loobub vabatahtlikult oma klientidest. Ettevõtte vara üleminek on vajalik teatavas kogumis, kuid mitte tingimata ühe korraga ja ühe tehingu alusel. Antud juhul leidis üleminek aset augustist 2009 kuni maini 2010. TKV töötajad asusid kaebaja juurde tööle alates 2010 maikuust ning mingit vaheperioodi töösuhtes ei tekkinud.

3-13-346 5(11) 4) Korralduses on toodud ettevõtte ülemineku tunnused kogumis ning need on piisavad, et kinnitada maksuhalduri järeldust äriühingu ülemineku kohta. Tuvastatud on, et kaebajale läksid üle TKV kliendid ja töötajad ning kaebaja kasutas äriühingu kinnisvara ja transpordivahendeid – seega läks kaebajale üle TKV kui ettevõtte asjade ja õiguste kogum. Üleantud vara kogum võimaldas kaebajal jätkata TKV majandustegevust. 4. Tallinna Halduskohtu 25.06.2014 otsusega jäeti TB Logistic OÜ kaebus rahuldamata. 1) Ettevõtte ülemineku hindamisel tuleb analüüsida ettevõtte(te) majandamisega ja konkreetsete tehingutega seotud asjaolusid ning äriühingute tehingutele eelnevat ja järgnevat käitumist. Kui ettevõtte ülemineku kohta ei ole sõlmitud kokkulepet ettevõtte üleandmiseks ja/või soovitakse varjata ettevõtte üleminekut, on võimalik tuvastada ettevõtte üleandmine/ülevõtmine muude kriteeriumide põhjal. Kohtupraktika kohaselt ei ole poolte tahe ettevõtte üleminekuks ettevõtte ülemineku tuvastamise puhul määrav, lähtuma peab tehingu majanduslikust sisust (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-1-13). 2) Äriühingute erinevad ärilised strateegiad mingil tegevusalal ei muuda valdkonda, millega tegeletakse. Ka ettevõtte ülevõtmisel on võimalik jätkata ettevõtte tegevust, kasutades erinevat ärilist strateegiat. Ka kaebaja poolt kirjeldatud teenuste lisandumine ei tähenda, et kaebaja ei jätkanud TKV tegevusega – kaubavedudega maanteel. Arvestades eeltoodut, ei nõustu kohus kaebaja väitega, et tegelikult olid vaidlusaluste äriühingute tegevusalad sisuliselt erinevad. Seega on asjas tõendatud, et kaebaja jätkas TKV varasemat tegevust. 3) Maksuhaldur on maksumenetluses analüüsinud TKV ja kaebaja pangaväljavõtteid. Analüüsi tulemusel tuvastas maksuhaldur äriühingute üksikklientide nimelise kattuvuse. TKV kuni juuli/augustini 2009 igakuulised suuremad kliendid on alates septembrist 2009 kaebaja kliendid. Seejuures nende klientide igakuuline kaebaja pangakontole tasutud rahasumma moodustab enamuse kaebaja sissetulekutest. Seega on maksuhaldur antud juhul tuvastanud nimeliselt üksikklientide ülevõtmise. 4) Käibe mahtusid hinnates selgus, et kaebaja hakkas käibemaksukohustuslasena deklareerima käibeid samades mahtudes, mille võrra TKV kaubamahud vähenesid. Analüüsi tulemusel selgus, et TKV faktiline tegevus lõppes märtsi lõpus 2010 ning alates maist 2010 toimus kaebaja tegevuses järsk maksustatava käibe tõus. Kaebaja ei ole maksuhalduri poolt korralduses toodud käibe mahtusid ega selle kohta koostatud graafikut kahtluse alla seadnud. Seega kinnitavad vaidlusaluste ettevõtete võrreldava perioodi käibemahud kliendibaasi üleminekut. 5) Maksuhaldur on maksumenetluses tuvastanud, et TKV töötajate koosseis oli sama alates septembrist 2009 ning viimati oli TKV-l viis töötajat aprillis 2010. Kaebajal oli alates 03.08.2009 üks töötaja ning alates maist 2010 töötavad kaebaja juures kõik viis endist TKV töötajat. Maksumenetluses on maksuhaldur võtnud kõikidelt lisandunud töötajatelt seletused. Töötajate poolt antud seletuste kohaselt ei muutunud nende tööülesannetes midagi. Kõik üle läinud töötajad said töötasu aprillis 2010 töötamise eest (töötasu maksti mais 2010). Seega jäi kõikide töötajate töö sisu samaks ning nende töötasustamisel mingit vaheaega seoses tööandja vahetumisega ei tekkinud. Seega toimus TKV töötajate üleminek kaebajale. 6) TKV-le kuulus alates novembrist 2005 kuni jaanuarini 2010 osa Suur-Sõjamäe 36 kinnistust, mida äriühing kasutas tegutsemiskohana. Kaebaja asukohaks on alates aprillist 2008 samuti Suur-Sõjamäe 36. Asjaolu, et kaebaja tegutses nimetatud asukohas, kinnitab maksuhalduri poolt 08.03.2012 läbiviidud vaatlus. Samuti on maksumenetluses (07.09.2012 seisuga) tuvastatud, et kaebaja kasutab tegelikkuses transbest domeeniga kontaktandmeid (XXXX@XXXXXXX.XX, XXXX@XXXXXXX.XX). Kaebaja kontaktina märgitud faksi

3-13-346 6(11) number on sama TKV veebilehel (www.transbest.ee) märgitud kontaktiga. Kaebaja ei ole tegevusala, tegevuskoha ja kontaktandmete kattuvusega seonduvaid korralduses välja toodud faktilisi asjaolusid kahtluse alla seadnud ega ümber lükanud. Ka kohtule esitatud kaebuses märgib kaebaja oma kontaktandmetena XXXX@XXXXXXX.XX. 7) Kaebaja ei ole vaidlustanud maksuhalduri poolt maksumenetluses sõidukite osas tuvastatud faktilisi asjaolusid. TKV võõrandas sõidukid firmadele, kes osutavad lepingute alusel kaebajale transporditeenust. Maksuhaldur kontrollis TKV juhatuse liikme AH selgituses antud asjaolusid sõidukite müügi osas, kuid ei tuvastanud pangaülekannete tegemist TKV pangakontole sõidukeid omandanud äriühingute poolt. On usutav, et TKV võõrandas talle kuuluvad sõidukid kolmandatele isikutele selleks, et kaebaja saaks veokeid lepingute alusel edasi kasutada. Seetõttu ei saa asuda seisukohale, et korralduses välja toodud ajaline seos kinnistu ja pangakonto aresti ning sõidukite võõrandamise vahel oleks ebaõige. Kaebaja on sõlminud veoteenuselepingud nende firmadega, mille kasutuses on enamus varem TKV-le kuulunud sõidukitest. Sõidukid omandanud äriühingud on seotud TKV-ga ja kaebajaga ning omavahel, kas siis samade juhatuse liikmete või erinevate tehingute kaudu (töösuhted, laenusuhted). Seega on oluline osa TKV kasutuses olnud või talle kuulunud sõidukitest kaebaja kasutuses. 8) TKV ja TB Varahaldus OÜ vahel sõlmitud asjaõiguslepingu alusel on Suur-Sõjamäe 36 kinnistu osa uueks omanikuks TB Varahaldus OÜ. Kaebaja on uue omanikuga sõlminud kinnistul asuvate ruumide ja parkla kasutamiseks üürilepingu. Üürilepingu sõlmimise päeval 22.01.2010 oli TKV juhatuse liikmeks ja ainuomanikuks AH, kes oli kuni novembrini 2009 TB Varahaldus OÜ juhatuse liige ja ainuomanik. Nii üürniku kui ka üürileandja juhatuse liige/omanik on käesoleval ajal AV. Kaebaja ei ole seda vaidlustanud. Lähtudes eeltoodust kasutab TKV-le kuulunud kinnistut ja kontorihoonet kaebaja. 9) Maksumenetluses kogutud tõendite kohaselt: AH ja AV on omavahel pikaajalised tuttavad; 27.07.2010 notariaalse volikirja alusel on AH-le antud ulatuslikud volitused kaebaja esindamiseks; AH ja kaebaja vahel on 21.10.2010 sõlmitud käsundusleping kaebaja nimel tehingute tegemiseks; kaebaja pangakontolt on AH-le tehtud süstemaatiliselt väljamakseid (30.07.2010 kuni 30.12.2011); AH kasutab kaebaja kontoriruumi töölauda, kaebajale kuuluvat sõiduautot ja tegutseb äriühingu nimel – teeb kaebaja kontolt ülekandeid, jagab töökäske, tellib sõidukitele varuosi. Kaebaja ei ole vaidlustanud maksumenetluses AH isiku ja tegevuse osas tuvastatud faktilisi asjaolusid. Seega ei ole eluliselt usutavad kaebaja väited selle kohta, et AH ei ole alates 2009. a tegelenud kaebaja sisulist majandustegevust puudutava juhtimisega. Lähtudes eeltoodust on kaebaja ja TKV puhul tegemist seotud osaühingutega, mille juhatuse liikmeteks ja omanikeks on olnud omavahel seotud isikud. 10) Kaebaja kasutab oma tegevuses olulist osa TKV majandustegevuse mahust, varast ja töötajatest ning tegutseb TKV tegevusalaga samal alal. Maksumenetluses on tuvastatud TKV majandustegevuse jätkumine pärast äriühingu enda tegevuse lõppemist. See on omakorda eelduseks kaebajal kohustuste tekkeks. Tulenevalt eeltoodust läks kaebajale üle ka MKS § 37 alusel TKV maksuvõla tasumise kohustus. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 5. TB Logistic OÜ apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja kaebus rahuldada või alternatiivselt saata asi halduskohtule uueks läbivaatamiseks. 1) TKV ettevõte ei ole üle läinud TBL-le ning puuduvad asjaolud, millest võiks järeldada vastupidist. Halduskohus on asunud seisukohale, et juhul, kui ettevõtte ülemineku kohta ei ole sõlmitud kokkulepet ja/või soovitakse varjata ettevõtte üleminekut, siis on võimalik tuvastada üleminek muude kriteeriumide põhjal. Halduskohus ei ole märkinud, millist seadust nende

3-13-346 7(11) seisukohtade esitamisel kohaldati (samuti, mis on need „muud kriteeriumid”). Kohtuotsuses osundatud haldusasja nr 3-3-1-1-13 asjaolud olid käesoleva vaidlusega võrreldes täielikult erinevad. Maksuhaldur ega kohus ei ole tuvastanud ühegi isiku tahet üle anda või üle võtta otseselt või kaudselt TKV ettevõte ning lepingute lõpetamise ja ettevõtluses kasutatud esemete müümise tehingute jms näilikkust. Ettevõtte üleminekut ei saa eeldada pelgalt seetõttu, et asju, õiguseid, töötajaid jms rakendatakse samal eesmärgil, millel neid kasutati ja rakendati siis, kui need kuulusid mõnele eelnevale isikule. Enamustel juhtudel ongi asjadel ja õigustel jms üks ainuvõimalik või siis peamine kasutuse ja rakenduse eesmärk. VÕS §-s 182 sätestatu valguses on oluline, et tuvastatud oleks õigusjärglus. Õigusjärglust ei teki olukorras, kus ühele isikule kuuluv õigus lõppeb ning teisele isikule tekib samasugune või sarnane uus õigus. Maksuõiguses ei ole lubatud seaduse tõlgendamine isiku kahjuks. 2) TBL-l on oma iseseisvalt arendatud majandustegevus ning ta ei jätka TKV tegevust. Nende tegevusalad on paljuski erinevad. Vedamine ja vahendus on erinevad majandustegevused. TBL ei ole üle võtnud ühtegi TKV kliendilepingut. TKV töötajad lõpetasid lepingud ja sõlmisid iseseisvalt TBL-ga uued lepingud: töötajate üleminekut ei ole toimunud. TBL ei jätka TKV tegevust, vaid alustas enda majandustegevust sisuliselt nullist oma ärilise strateegia ja visiooniga. TBL-l on oma iseseisev ettevõtlus ja turupositsioon, mis on saavutatud ja arendatud sõltumatult TKV-st. TBL on leidnud kliendid iseseisvalt, enda turunduse kaudu ja vastavalt turumajanduse reeglitele. TBL on leidnud töötajad tööturult ning pidanud nendega läbirääkimisi sõltumatult nende eelmisest tööandjast. 3) TBL on vaidlustanud kõik vaidlustatud haldusakti väited, sealhulgas ei ole ta nõustunud otsitult üldistades kokku pandud käibeandmete ja graafikuga ning nende põhjal tehtud järeldustega. TBL ei ole üle võtnud TKV ärilist tähistust ega identiteeti, domeeni, kaubamärki, kontaktandmeid vms. See domeen ja ükski kaubamärk vms ei ole kuulunud TKV-le. TBL ei ole kasutanud TKV-le kuulunud kontorit ning nende tegevuskohad ja kontaktandmed on erinevad. Halduskohtu poolt viidatud isikuseosed ei oma sisulist tähendust ning ei kinnita, et TBL poolt kasutatakse sama tegevuskohta. Pealegi ei anna ainuüksi samade ruumide kasutamise tuvastamine alust VÕS § 182 kohaldamiseks. Väär on halduskohtu seisukoht, et kaebaja ei ole vaidlustanud tegevuskoha ja kontaktandmete osas tuvastatud asjaolusid. 4) TKV ei ole autosid üle andnud TBL-le, vaid müüs need paljudele vedajatele, kelle veoteenuste kasutamine ei tekita õigusjärglust. Kohtuotsuses räägitakse vääralt üldistades „olulises osas” samadest sõidukitest, kui tegelikult ei ole tuvastatud, et need mõned sõidukid on TBL kasutuses. Ekspedeerijana tellib TBL paljudelt erinevatelt vedajatelt veoteenuseid, mida osutatakse talle paljude erinevate sõidukitega erinevas mahus ja viisil ning tema lepingupartnerid osutavad veoteenuseid ka paljudele teistele tellijatele. Väär on halduskohtu seisukoht, et kaebaja ei ole vaidlustanud sõidukite osas tuvastatud asjaolusid. 5) TBL ja TKV ei ole omavahel seotud isikud. Isegi kui ühingutel on sama juhatuse liige, ei saa sellest teha automaatselt ettevõtte ülemineku järeldust, samuti ei ole õige ettevõtte üleminekut tuvastada seeläbi, et juhatuse liikmed on olnud tuttavad, äripartnerid vms. MTA ei ole uurinud firmade tegevuse asjaolusid terviklikult ning on esile tõstnud üksnes mõningaid üksikuid talle sobivaid aspekte. Nende üksikute andmete üldistuste kaudu on tehtud ebaõiged järeldused. Seega ei saa rääkida ettevõtete ja seejuures mingite maksuvõlgade üleminekust. See tekitaks ettevõtjates segadust ja ebakindlust ning takistaks ettevõtluse arengut, sest ei julgetaks kedagi tööle võtta, klienti teenindada, vedajat kasutada jne. 6. Maksu- ja Tolliameti vastuses palutakse jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. 1) Tegemist oli ettevõtte varjatud üleminekuga, sest tehingu poolte eesmärgiks oli vältida vähemalt osaliselt ettevõtte ülemineku regulatsiooni kohaldumist olukorras, kus olemuslikult

3-13-346 8(11) on siiski ettevõtte üleminekuga tegemist. Vaidlustatud korralduse lk 21 esimeses lõigus käsitles maksuhaldur tahteavaldusega seonduvaid asjaolusid. 2) Kaebaja ei ole maksu- ega kohtumenetluses esitanud mingeid tõendeid, mis kinnitaks väiteid, et TBL on leidnud oma kliendid iseseisvalt vastavalt turumajanduse reeglitele. 3) TBL ei ole esitanud ühtegi sisulist vastuargumenti seoses käibeandmete ja graafikuga ning nende põhjal tehtud järeldustega. Halduskohus on käsitlenud TKV ja kaebaja pangakontodega seonduvaid asjaolusid ning tuvastanud üksikklientide nimelise kattuvuse. Nende klientide igakuuline kaebaja pangakontodele tasutud rahasumma moodustab enamuse kaebaja sissetulekust. 4) Tegelikkusele ei vasta väide, et kaebaja ei ole tegutsenud töötajate osas TKV-ga kooskõlastatult. Töötajate poolt maksumenetluse käigus antud ütlustest nähtub üheselt, et töötajate üleminek on toimunud kooskõlastatult TKV-ga. 5) Kaebaja ei ole põhjendanud, miks ta internetikeskkonnas reklaamis enda majandustegevust TKV kontaktandmetega ning apellatsioonkaebuses jätkuvalt märgib enda e-posti aadressiks XXXX@XXXXXXXX.XX, mida eelnevalt kasutas TKV. Kaebaja ei ole selgitanud asjaolusid, miks AV allkirjastas mõlemapoolselt TB Varahaldus OÜ ja TBL vahel vormistatud üürilepingu ning miks TBL, TKV, TB Varahaldus OÜ ja Gevax Grupp OÜ (kelle kaudu renditi TKV-le kuulunud sõidukeid) kasutasid sama e-posti aadressi XXXX@XXXXXXXX.XX. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 7. Vastustaja esitas 16.10.2014 ringkonnakohtule taotluse võtta asja materjalide juurde TB Varahaldus OÜ äriregistri väljatrükk ning apellandile esitatud Suur-Sõjamäe 36 rendiarved (16 tk, periood 08.03.2010 kuni 03.12.2010), kus on TB Varahaldus OÜ e-posti aadressiks märgitud XXXX@XXXXXXXX.XX. Nimetatu kinnitab, et nii apellant, TKV kui TB Varahaldus OÜ kasutasid sama e-posti aadressi. Eelnev toetab vastustaja hinnangul ettevõtte ülemineku järeldust koostoimes varem tuvastatuga, et TB Varahaldus OÜ ja apellandi vahel vormistatud üürilepingu (22.01.2010) on mõlemapoolselt allkirjastanud AV ning AV oli üürilepingu sõlmimise ajal TB Varahaldus OÜ juhatuse liige ja omanik. Arvestades, et eelnimetatud arved on väljastatud apellandile, ei saa aadresside kattuvus tulla vastustaja hinnangul apellandile üllatusena. Apellant ei ole vastuväiteid maksuhalduri taotlusele esitanud. Ringkonnakohus võtab esitatud dokumendid asja juurde. 8. Ringkonnakohus leiab, et halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning apellatsioonkaebuse rahuldamiseks puudub alus. Apellant heidab halduskohtule ette, et kohus ei ole arvestanud ja analüüsinud kaebaja poolt esitatud faktilisi ja õiguslikke argumente või on hinnanud neid ebaõigesti. Ringkonnakohtu arvates on apellandi väited valdavalt paljasõnalised ning esile ei ole toodud tõendeid ja faktilisi asjaolusid, mis neid kinnitaksid. 9. Maksuhaldur ja halduskohus tuvastasid, et apellant asus üürilepingute alusel kasutama sama tegevuskohta ning veoteenuse- või rendilepingu alusel samu sõidukeid, mida varem kasutas omandiõiguse alusel TKV. TKV juhatuse liige ja osanik (endale kuuluva äriühingu kaudu) AH oli ettevõtte ülemineku ajal (august 2009 kuni mai 2010) ka apellandi juhatuse liikmeks ja osanikuks. Apellant sõlmis uued töölepingud enamuse TKV töötajatega ning pausi majandustegevuses ei esinenud. Apellant hakkas deklareerima käibeid samades mahtudes, mille võrra TKV käibemahud vähenesid ning TKV suurematest klientidest said apellandi suuremad kliendid. TKV tegeles kaubavedudega ja ka apellant tegeleb sarnase majandustegevusega, kasutades seejuures „Transbest“ identiteeti (kontaktandmete domeeninimi, veebileht, reklaamsilt tegevuskohas).

3-13-346 9(11) Varakogumiks, mis moodustas üle läinud ettevõtte, võib lugeda materiaalseid ja immateriaalseid vahendeid (sõidukid, tegevuskoht, identiteet, turupositsioon, kliendibaas, oskusteave / töötajate kvalifikatsioon) ning nende organisatoorset korraldust (tegevuse korraldus ja juhtimine). Maksuhaldur ja halduskohus on seisukohal, et kuna algselt tegutses vastava varakogumi kaudu TKV ja hiljem apellant, seejuures tegevus ei katkenud ja ettevõtte identiteet vähemalt osaliselt säilis, siis on tegemist ettevõtte varjatud üleminekuga. Vastava järeldusega nõustub ka ringkonnakohus. 10. Ettevõtte üleandmise kohta ei tule vormistada mingit spetsiifilist üleandmise lepingut. Õiguslikult ei ole reguleeritud, millise lepingu alusel ettevõte üle antakse. Selles, kas ettevõte anti üle või mitte, saab teha järelduse kohtupraktikas kajastatud kriteeriumide alusel, hinnates konkreetse juhtumi asjaolusid kogumis. Poolte tahe ettevõtte üleminekuks ei ole ettevõtte ülemineku tuvastamise puhul seejuures määrav. Kui poolte tahe ei ole suunatud ettevõtte või selle osa üleminekule, kuid tegelikest asjaoludest tulenevalt toimub sellest hoolimata ettevõtte üleminek, tuleb tehingut maksustamisel hinnata vastavalt tegelikele asjaoludele. Sealjuures ei oma tähendust, kas tehing tehti seotud osapoolte vahel või mitte (vt selle kohta Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-20-11 p-d 11 ja 15 ja otsuse nr 3-3-1-1-13 p-d 12 ja 17.4). Seega ei ole põhjendatud kaebaja järeldus, et ettevõtte ülemineku eelduseks on TKV poolt konkreetse lepingu alusel ettevõtet moodustava varakogumi üleandmine tahtega ettevõtet üle anda. 11. Kaebaja selgitab apellatsioonkaebuses jätkuvalt, et ta pole tegutsenud ettevõtte ülevõtmise eesmärgil, vaid realiseeris iseseisvalt oma äriplaani, seejuures leidis iseseisvalt kliendid enda turunduse kaudu ja vastavalt turumajanduses kehtivatele reeglitele (eelkõige parima hinna ja kvaliteedi pakkumisega). Samuti selgitab kaebaja, et ta on leidnud endale töötajad tööturult ning pidanud nendega läbirääkimisi sõltumatult nende eelmisest tööandjast ning on sõlminud nendega iseseisvad uued töölepingud. Ringkonnakohtu hinnangul on vastavad väited jätkuvalt paljasõnalised. Kaebaja ei ole tõendanud, et selline klientide ja töötajate iseseisev otsimine ning läbirääkimine (pakkumuste tegemine ja saamine, töövestluste pidamine jms) tema poolt toimus. Seejuures pidi väidetav tavalistele turutingimustele vastav klientide ja töötajate leidmine ning n-ö nullist ettevõtluse üles ehitamine toimuma väga lühike aja jooksul. Maksuhaldur ja halduskohus tuvastasid, et apellant on käibemaksukohustuslasena registreeritud 12.08.2009 ning TKV suuremad kliendid perioodini juuli/august 2009 on alates septembrist 2009 kaebaja kliendid (kaebaja hakkas deklareerima käibeid samades mahtudes, mille võrra TKV käibemahud vähenesid). TKV töötajate koosseis oli sama alates septembrist 2009 ning viimati oli TKV-l viis töötajat aprillis 2010. Apellandil oli alates 03.08.2009 üks töötaja ning alates maist 2010 töötavad TBL-s kõik viis endist TKV töötajat. Seejuures osutas dokumentide järgi TKV perioodil september 2009 kuni aprill 2010 apellandile allhanget, st sisuliselt toimus teenuse osutamine kestvalt samade töötajate poolt samade vahenditega.

Ringkonnakohus leiab erinevalt kaebajast, et sellist äriplaani realiseerumist ei saa lugeda tavapäraseks ning selle aluseks olev juhuslikkus (tegevuse lõpetanud isiku vara, töötajad ja kliendid olid juhuslikult turul saadaval samal hetkel, kui samasse valdkonda soovis siseneda uus ettevõtja) ei ole ka usutav. Seejuures on tuvastatud, et nii TKV kui apellandi juhatuse liikmeks oli ettevõtte ülemineku ajal sama isik (AH), mis juba iseenesest välistab juhuslikkuse. Seda ei muuda ka asjaolu, et juulis 2010 vormistati juhatuse liikmeks ja osanikuks AV (AH jätkas TBL-s juhtiva töötajana).

12. Ringkonnakohtu hinnangul on vastustaja rakendanud nõutaval määral uurimisprintsiipi ning vastupidise tõendamise kohustus on maksukohustuslasel (MKS § 150). Ainuüksi AH ja AV-i ütlused ei ole selleks piisavad. Nimetatud isikute ütlusi ei saa lugeda kahtlusteta

3-13-346 10(11) usaldusväärseks, arvestades, et seoste kaudu ettevõtte üle andnud isikutega (solidaarvõlgnikega) on nad isiklikult huvitatud maksumenetluse lõpptulemusest. 13. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, et TKV ja apellandi tegevusalad on paljuski erinevad. Mõlema ettevõtja tegevusalaks oli kaubavedu maanteel. Asjaolu, et apellant kasutas selleks dokumentidest nähtuvalt allhanget ning TKV endale kuuluvaid sõidukeid, seda ei mõjuta. See, kas teenust osutatakse enda varade ja töötajatega või allhanke kaudu, ei muuda tegevusala sisu. Ettevõtte tegevuse ümberkorraldamine ei tähenda automaatselt uue ettevõtte loomist (seda sõltumata sellest, kas samal ajal ettevõtte omanik muutub või mitte). Seega ei ole ettevõtte ülemineku hindamise raames vajalik tuvastada ka sõidukite võõrandamise tehingute näilikkust, kuna ettevõtte tegevuse jätkuvuse seisukohast ei ole vahet, kas sõidukid kuuluvad ettevõtte vara hulka või kasutatakse neid allhanke kaudu. 14. Ebatäpne on ühtlasi kaebaja seisukoht, et vedamine ja vahendus on erinevad majandustegevused. Apellant ei paku asja materjalidest nähtuvalt vahendamist (vedaja ja tellija kokkuviimist vahendustasu eest), vaid osutab tellijatele enda nimel veoteenust, kasutades selleks allhanget. Tuvastatud ei ole seejuures, et allhanke kasutamine oleks muutnud ettevõtte kasutuses olevate sõidukite n-ö kättesaadavust. Sellele viitab asjaolu, et kuigi apellant ei omanud sõidukeid, palgati samade sõidukitega varem sõitnud autojuhid, kes jätkasid sama tööd kaebaja juures. Samuti on tuvastatud, et sõidukid omandanud äriühingud on registreeritud kaebajaga samale aadressile (sõidukeid pargitakse kaebaja tegevuskohas). Apellandi tegevust kontrollivatel isikutel on seosed sõidukeid omandanud äriühingutega (vaidlustatud korralduse lk 11-12), mis viitab kontrollile kõnealuste sõidukite üle. Olgugi, et kaebaja väitel ei ole vastustaja ja halduskohus tõsikindlalt tuvastanud samade sõidukite jätkuvat kasutamist, ei ole kaebaja tõendanud ka vastupidist (MKS § 150). Kaebaja ei ole tõendanud ka kaebuses esitatud väidet, et igakordsel tellimuse saamisel otsiti allhankijat vastavalt sobivusele ja parimale pakkumisele. 15. Sarnaselt sellele, millisel alusel kasutatakse ettevõtluse läbiviimiseks vajalikke sõidukeid (omandiõiguse või lepingulise suhte alusel), ei oma ringkonnakohtu hinnangul määravat tähendust küsimus, kelle omandis on kinnistu Suur-Sõjamäe 36 osa (tegevuskoht) ning domeen transbest.ee. Oluline on, et vastavat tegevuskohta ja domeeni (e-posti aadressid, veebileht) on kasutanud enda ettevõtluse läbiviimiseks TKV ning kasutas jätkuvalt kaebaja. Kinnistusraamatust ning domeenihalduri veebilehelt (https://www.zone.ee/et/domeeni- tellimine/?tld=ee) nähtub, et nii tegevuskoht (1/6 kinnistust) kui domeen kuulusid 2010. a TB Varahaldus OÜ-le (asutaja ning osanik ja juhatuse liige kuni novembrini 2009 AH, edasi AV), mis viitab sellele, et nii tegevuskoht kui domeen olid kaebaja tegevust juhtivate isikute kontrolli all. Maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et e-posti aadressi XXXX@XXXXXXXX.XX on kajastanud enda kontaktaadressina nii TKV, apellant, TB Varahaldus OÜ kui ka Gevax Grupp OÜ, mis toetab järeldust, et tegemist ei ole üksteisest sõltumatute isikutega. Seisukoht, et apellant ei ole kasutanud TKV-le kuulunud kontorit ning nende tegevuskohad ja kontaktandmed on tegelikult erinevad, on paljasõnaline ja vastuolus kogutud teabega. Vaatlusprotokoll viitab vastupidiselt kaebaja poolt märgitule, et TKV kontorit kasutab muutumatul kujul kaebaja (seintel olid muu hulgas TKV-le väljastatud tänukirjad). Kontaktaadresside osas on maksuhaldur tuvastanud, et kaebaja kasutab e-posti aadresse XXXX@XXXXXXXX.XX ja XXXX@XXXXXXXX.XX (viimane on apellandi kontaktaadressiks äriregistris ka praegusel ajal) ning veebilehel www.transbest.ee oli kajastatud apellandi faksinumber (vaidlustatud korralduse lk 6-7). 16. Kogutud teabe ja tõendite pinnalt leiab ringkonnakohus, et toimus TKV-le kuulunud veoteenuse osutamise ettevõtte varjatud üleminek kaebajale eesmärgiga vabaneda ettevõtte

3-13-346 11(11) tegevusega kaasnenud maksukohustusest (maksuvõlast). Puudub alus asuda seisukohale, et paralleelselt toimus AH poolt ettevõtlusega tegelemise lõpetamine (TKV tegevuse lõpetamine) ning sellest sõltumatult AV-i poolt sarnase ettevõtluse alustamine apellandi kaudu. Tõendid viitavad, et tegelikkuses toimus koordineeritult kohustuste jätmine ühte juriidilisse kehasse (TKV), varade omandi viimine teis(tess)e ja ettevõtte tegevuse juhtimise jätkamine kolmandas (TBL). Määrav on seejuures, et samasisuline tegevus (kaubaveo teenuse pakkumine) jätkus samade vahendite, klientide ja organisatoorse korraldusega, sõltumata sellest, et muutus ettevõtte omanik ja varade kasutamise õiguslik alus. Isegi kui eraldiseisvalt ei saaks käesolevas asjas tuvastatud asjaolud (näiteks töötaja poolt samas asukohas samadel tingimustel samasisulise töö jätkamine uue tööandjaga) viidata üheselt ettevõtte üleminekule, siis kogumis (ettevõtte kui terviku tegevuse jätkuvus) viitavad need sellele veenvalt. 17. Apellatsioonkaebus tuleb seetõttu jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu otsus jääb muutmata, jäävad kaebaja menetluskulud (apellatsioonimenetluses 2190 eurot) HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka vastustaja menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda. Ringkonnakohus märgib kooskõlas HKMS § 109 lõikega 2, et apellatsioonimenetluses koosnevad apellandi menetluskulud riigilõivust summas 750 eurot ja esindajatasust summas 1440 eurot, mille tasumine on tõendatud. Halduskohtus taotles apellant menetluskulude hüvitamist kokku summas 5565 eurot, sh riigilõivu 765 eurot ja esindajatasu summas 4700 eurot.

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks /allkirjastatud digitaalselt/ Virgo Saarmets