3-13-70210/12 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna halduskohus Kohtukoosseis Hurma Kiviloo Otsuse tegemise aeg ja koht

05. november 2014. a, Tallinn Haldusasja number 3-13-70210

Haldusasi I.R.i kaebus Maksuja Tolliameti 21.11.2013 korralduse nr 12.2-3/8196-19 tühistamiseks Asja läbivaatamise kuupäev kirjalik menetlus Menetlusosalised kaebuse esitaja I.R. esindaja vandeadvokaat Monika Nõlv vastustaja Maksuja Tolliamet esindaja Reeli Proode

RESOLUTSIOON

1. Jätta I.R.i kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud nende enda kanda. Edasikaebamise kord Otsuse peale võib 30 päeva jooksul, arvates selle avalikult teatavaks tegemisest 05.11.2014. a, esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tallinna ringkonnakohtule (HKMS § 180 lg 1, § 181 lg 1). Samaks kuupäevaks tuleb apellatsioonkaebus esitada ka juhul, kui selle koostamiseks vajatakse menetlusabi. Menetlusabi taotluse ja apellatsioonkaebuse võimalike puuduste kõrvaldamise lahendab ringkonnakohus (HKMS § 114, § 187 lg 4). Kui apellatsioonkaebuses ei taotleta asja lahendamist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9).

ASJAOLUD

1. Maksuja Tolliamet (edaspidi MTA või ka vastustaja) andis 21.11.2013 korralduse nr 12.2-3/8196-19 (edaspidi Korraldus), millega, seoses RT Rent OÜ-s (registrikood 12140060) läbi viidava kontrollimenetlusega, kohustas maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 61 lg

1 ja lg 3 ja § 62 lg 1 ja lg 4 p 1 alusel I.R.i kui kolmandat isikut esitama dokumente ja andma teavet /tl 9/.

2. I.R. esitas 19.12.2013 Tallinna halduskohtule kaebuse Korralduse tühistamise nõudes /tl 1-7/.

3. 03.02.2014 määrusega kohus võttis kaebuse menetlusse /tl 11-12/.

4. 10.03.2014 esitas MTA kohtule kirjaliku seletuse kaebuse kohta /tl 18-21/.

5. 06.05.2014 määrusega kohus määras lahendada kaebus kirjalikus menetluses /tl 39/. Pooled neile täiendavate selgituste esitamiseks antud tähtajal kohtule täiendavaid seisukohti ei esitanud.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebuse esitaja I.R. on seisukohal, et Korraldus on õigusvastane, vastuolus MKS § 61 lg 1 ja lg 2 ja § 62 lg 1, ei vasta haldusaktile esitatud nõuetele (haldusmenetluse seaduse, edaspidi HMS, § 54, 55 lg 1, 56 lg 1 ja lg 2, MKS § 46 lg 2 ) ning ei ole kooskõlas Riigikohtu lahendites 3-3-1-14-97 , 3-3-1-30-97 ja 3-3-1-54-03 toodud seisukohtadega. Viitega MKS § 61 lg 1 ja lg 2 ning § 62 lg 1 sätetele leiab kaebaja, et Korraldus on motiveerimata ja see on Korralduse tühistamise iseseisvaks aluseks. Korraldusest ilmneb, et MTA kontrollib RT Rent OÜ käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil märts 2012.

Maksuhaldur on kohustanud kaebuse esitajat andma seletusi ja esitama kõik tema valduses olevad dokumendid RT Rent OÜ ja Wineagent OÜ vahel perioodil juuli 2012 toimunud tehingute kohta ning samuti 2012 märtsis toimunud korteri soetamise ja selle edaspidise kasutamise kohta. Korralduses puudub isegi viide, millist menetlust ning millise korralduse alusel RT Rent OÜ suhtes läbi viiakse. Märge, et MTA kontrollib RT Rent OÜ käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil märts 2012, ei ole piisav. Kuna Korralduse andmise faktiline alus on Korralduses puudulikult, st. kontrollimatult kajastatud ning see puudus on oluline, siis takistab see igal juhul Korralduse andmise faktilise aluse kontrollimist.

Korralduses ei ole märgitud, kas ja millist teavet on saadud OÜ-lt RT Rent. I.R. ei ole RT Rent OÜ juhatuse liige alates 24.07.2012 /tl 10/. Tulenevalt MKS § 61 lg 2 võib kolmanda isiku poole pöörduda vaid juhul, kui enne on sama teavet nõutud maksukohustuslaselt. Maksuhalduril on õigus nõuda I.R.ilt teavet alles pärast samasisulise nõude esitamist maksukohustuslasele. Korraldusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks eelnevalt pöördunud RT Rent OÜ poole haldusaktis nõutud teabe ja dokumentide saamiseks. Isegi juhul, kui vastav korraldus on RT Rent OÜ-le esitatud, peab see olema korralduses märgitud.

Samuti ei nähtu haldusaktist, et esineks mõni MKS § 61 lg-s 2 toodud erand, mis eelnevalt maksukohustuslase poole pöördumise kohustuse välistaks. Samuti peab olema märgitud see, miks on siiski vajalik teave veel kolmandalt isikult. Korralduse kohaselt on tegemist selliste dokumentidega, mis peaksid maksuhalduril juba olemas olema ja ka dokumentidega, millel puudub seos RT Rent OÜ perioodi märts 2012 käibemaksu õigsuse kontrolliga. Kaebajat on kohustatud esitama dokumendid ka juuli 2012 kohta, kuigi selline nõue väljub kontrolli piirest ning sellised dokumendid saavad olla vaid maksukohustuslasel, mitte kolmandal isikul.

Tulenevalt MKS § 61 lg 1 võib kolmanda isiku poole pöörduda vaid maksukohustuslase maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlaks tegemiseks. Korralduse põhjendamise nõudele ei vasta korralduses märgitu: „Nimetatud ülesande täitmiseks ning maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks on vajalik saada teavet kolmandalt isikult„ ning „Täiendava teabe ja dokumentide küsimine korteri võõrandamise kohta I.R.'ilt kui kolmandalt isikult on vajalik RT Rent OÜ poolt raamatupidamisarvestuses kajastatud tehingute reaalse majandusliku sisu kontrollimiseks“.

Tegemist on umbmääraste selgitusega. Maksuhaldur ei väida, et maksukohustuslane oleks jätnud teabe või dokumendid esitamata või esitatud teave oleks olnud ebapiisav. Korralduses puuduvad põhjendused ja selgitus, miks on vaja kolmandat isikut koormata Korralduses märgitud dokumentide ja teabe esitamise nõudega. MKS § 61 lg 1 kohaselt saab kolmandalt isikult teavet nõuda vaid selliste asjaolude ja tehingute kohta, mille kohta valdab või peaks valdama teavet ka kontrollitav maksukohustuslane. Tuleb eeldada, et kontrollitav äriühing RT Rent OÜ valdab teavet oma tehingute kohta.

Korraldusest ei ilmne kolmanda isiku poole pöördumise põhjus ning milliseid asjaolusid soovitakse kolmandalt isikult saadava teabega kindlaks teha. MKS § 61 lg 3 sätestab selgesõnaliselt, et kolmandalt isikult teabe nõudmiseks annab maksuhaldur käesoleva seaduse §-s 46 sätestatud nõuetele vastava korralduse, kuhu märgitakse ka selle maksukohustuslase nimi või muud identifitseerimist võimaldavad andmed, kelle maksuasjaga seoses teavet kogutakse, ning kolmanda isiku poole pöördumise põhjus. Kaebaja leiab, et Korralduse andmise põhjusena ei ole käsitletav, et teavet on vaja maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks, kuivõrd see on vastavalt MKS § 61 lg-le 1 kolmanda isiku poole pöördumise eesmärk, mitte põhjus (Riigikohtu lahendis asjas 3-3-1-98-10 p. 13 ja 3-3-1-24-11 p. 12).

Korralduses on märgitud, et juba eelnevalt on kontroll läbi viidud ning 24.05.2012 on I.R. suulisi seletusi andnud. Kuna kaebaja ei ole enam OÜ juhatuse liige, ei saa ega pea olema tal enam mingeid dokumente, mis seonduvad kontrollitavate tehingutega. Maksuhaldur on pöördunud kolmanda isiku poole sellise nõudega, mis on arusaamatu ning nõudnud kolmandalt isikult mitte tema enda, vaid maksukohustuslasele kuuluvaid dokumente. Korralduses on märgitud, et „Kontrolli käigus kogutud teave on osaliselt vastuolus I.R. 24.05.2012 antud suuliste selgitustega, mistõttu maksuhaldur peab vajalikuks küsitleda Imre R. uuesti võimalikke vastuolude vältimiseks. /.../ Täiendava teabe ja dokumentide küsimine korteri võõrandamise kohta I.R.'ilt kui kolmandalt isikult on vajalik RT Rent OÜ poolt raamatupidamisarvestuses kajastatud tehingute reaalse majandusliku sisu kontrollimiseks“.

Korraldusest ei selgu, kas ja millised dokumendid tehingu kontrollimiseks puuduvad ning miks on vajalik esitada Korralduses märgitud dokumendid ja teave. Arusaamatuks jääb, millist teavet on kogutud ning milline teave on vastuoluline ja milles see vastuolu seisneb. Korraldusest ei ilmne, milliseid asjaolusid soovitakse kolmandalt isikult saadava teabega kindlaks teha, milles seisneb kahtlus ning RT Rent OÜ poolt raamatupidamisearvestuses kajastatud tehingute reaalse majandusliku sisu kontrollimine. Maksuhaldur on väljunud kontrolli piirest ning asjatult koormanud kolmandat isikut teabe esitamise kohustusega, mis ei täida maksumenetluses asjaolude väljaselgitamise eesmärki.

Kui maksuhaldur on maksukohustuslase käest vajaliku teabe saanud, siis saab kolmandalt isikult nõuda teavet faktiliste asjaolude kohta, mille tõele vastavuses või usaldusväärsuses maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus, või siis, kui maksukohustuslane maksuhaldurile teavet ei anna või ei ole teabe nõudmiseks kättesaadav.

Seega on maksuhaldur vaidlusaluse korraldusega väljunud kontrolli piirest ja asjatult koormanud pooleliolevasse maksumenetlusse otseselt mittepuutuvat isikut, Korraldus vastuolus proportsionaalsuse põhimõttega. Maksuhaldur saab uurida teavet, mis aitab kaasa kontrollitava isiku maksukohustuse ja selle ulatuse väljaselgitamisele ning ei saa olla suunatud teiste isikute õiguste rikkumisele. Korralduses ei ole väidetud ka seda, et mingid dokumendid oleks juba varem, seoses märts 2012 kontrolliga, esitamata jäetud. Korraldusest ilmneb, et mingi teave ja dokumendid on maksuhaldurile esitatud, kuid ei ole teada, mis dokumendid. Märts 2012 kontrollimenetluse osas peaks eelduslikult olema maksuhaldurile juba maksukohustuslase enda poolt kõik märts 2012 kontrolliks vajalik esitatud. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-98-10 p-s 16 märkinud, et „MKS § 61 ei keela nõuda teavet vajadusel teistkordselt. Siiski peab kolleegium vajalikuks märkida, et korduva nõude puhul suureneb maksuhalduri põhjendamiskohustus. Maksuhaldur peab korralduses esitama asjaolud, mis õigustavad korduvat nõuet MKS § 10 lg 3 kontekstis. Selle sätte kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi.” Kaebaja leiab, et sama põhimõte on kohaldatav ka juhul, kui samu dokumente nõutakse korduvalt, kuid (juriidiliselt) erinevatelt isikutelt. Maksumenetluse üldpõhimõtetega ei ole kooskõlas dubleerivate toimingute tegemine ilma nähtavate põhjusteta. Korraldus ei ole ka kolmanda isiku maksuhalduri ametiruumidesse ilmumise kohustamiseks nõutavalt põhjendatud. Korralduses puudub mistahes põhjendus, miks on kolmandal isikul vaja ilmuda teabe andmiseks maksuhalduri ametiruumidesse. Kaebaja leiab, et MKS § 61 lg-s 1 sätestatud võimaluse, kutsuda kolmas isik maksuhalduri ametiruumidesse, kasutamine eeldab, et korralduses oleks ära näidatud asjakohased põhjendused MKS § 61 lg-s sätestatud eeltingimuse „vajaduse korral“ rakendamiseks. Kolmandal isikul on õigus teada, miks kulutatakse teise isiku maksuasjas tõendite kogumiseks tema aega ja vahendeid.

Vastustaja Maksuja Tolliamet on seisukohal, et Korraldus on õiguspärane ning kaebuses toodud väited ei anna alust selle tühistamiseks, paludes jätta I.R.i kaebus rahuldamata. Kaebaja etteheide, et Korralduses puudub viide, millist menetlust ning millise korralduse alusel RT Rent OÜ suhtes läbi viiakse, ei ole asjakohane. MKS § 10 lg 2 p 1 kohaselt on maksuhalduri ülesanne kontrollida maksude arvestamise ning tasumise õigsust. MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõtte kohaselt peab maksuhaldur kontrollimisel arvestama kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid, otsustades ise, millised on asjas tähtsust omavad asjaolud ning koguma nende asjaolude esinemise või mitteesinemise kohta tõendeid. Tõenditeks on MKS § 59 lg 1 kohaselt kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas kolmandalt isikult saadud teave ja dokumendid. Teabe nõudmist kolmandalt isikult reguleerib MKS § 61. Kaebuses ei ole märgitud, et käesoleval juhul esineksid MKS §-s 64 sätestatud asjaolud kolmanda isiku poolt teabe ja dokumentide esitamisest keeldumiseks. Viitega ka MKS § 61 lg-le 3 märgib MTA, et vastustaja hinnangul on Korralduses eeltoodud nõuded täidetud. Maksuhaldur võib kolmandalt isikult nõuda teavet, mis on vajalik kontrollitava isiku maksukohustuste täitmise kontrollimiseks. Maksumenetluse mõttes on iga isik, kes valdab teavet mõne teise isiku kohta, kolmandaks isikuks ning maksuhalduril on maksumenetluses lai kaalutlusruum, et otsustada, kas kolmandalt isikult teavet küsida või mitte. Vastustaja on seisukohal, et maksuhaldur ei pea kolmandale isikule tehtud korralduses detailselt selgitama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid (näiteks menetluse liiki või korralduse numbrit, mille alusel maksukohustuslast kontrollitakse). Kaebaja ei ole viidanud kohtupraktikale ega ühelegi õigusaktile, millest tuleneks vastustajale vastav kohustus. Vastustaja leiab, et Korralduses esitatud teave kontrolli teostamise kohta on piisav ning kolmandal isikul puudub põhjus kahelda, et seda kontrolli teostatakse.

Vaidlustatud Korraldusest selgub üheselt, et korraldus on antud seoses sellega, et MTA kontrollib RT Rent OÜ käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil märts 2012, st. Korraldusest selgub kelle suhtes ning millise perioodi osas kontrolli teostatakse. Samuti on põhjendatud, mis põhjustel pöörduti korraldusega I.R.i kui kolmanda isiku poole. Kaebaja heidab ette, et Korralduses ei ole märgitud, kas ja millist teavet on saadud OÜ-lt RT Rent. Korraldusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks eelnevalt pöördunud maksukohustuslase RT Rent OÜ poole haldusaktis nõutud teabe ja dokumentide saamiseks.

MTA on formaalselt täitnud MKS § 61 lg 2 sätestatud kohustuse ning pöördunud enne kolmandalt isikult teabe nõudmist maksukohustuslase poole. See, et konkreetne viide on Korralduses märkimata, ei muuda Korraldust õigusvastaseks. Vastustaja märgib selgituseks, et 28.08.2012 korraldusega nr 12.2-3/8196-4 kohustas MTA RT Rent OÜ-d esitama dokumente ja teavet seoses korteriga Merirahu tn 4-58, Tallinn edasimüügiga Wineagent OÜ-le. Korralduse täitmise tähtaeg oli 05.09.2012. Korraldus saadeti äriregistrisse kantud aadressile Tornimäe 5, Tallinn.

Eelnimetatud korraldus saabus maksuhaldurile tagasi märkega „puudub postkast/ nimesilt“. Korralduse täitmise tähtpäeval helistas maksuhaldur RT Rent OÜ juhatuse liikme K. L. telefoninumbrile, kuid number ei olnud kasutusel ja isik ei olnud maksuhaldurile kättesaadav. Lahendis nr 3-3-1-24-11 (p 12, p 13) Riigikohus märkis: „Kolleegium selgitab, et lisaks "kolmandalt isikult" teabe nõudmise eesmärgile sätestab MKS § 61 lg 1 esimene lause teabe nõudmiseks õigusliku aluse, määratledes ühtlasi, millist teavet maksuhaldur kolmandalt isikult võib nõuda.

MKS § 61 lg-s 2 sätestatud piirav tingimus on menetluslik. Selles nähakse ette toiming, mis tuleb enne kolmanda isiku poole pöördumist teha. Kolleegiumi arvates ei ole õige MKS § 61 lg 1 esimeses lauses sätestatud teabe nõudmise materiaalõiguslikku alust kitsendavalt tõlgendada sama paragrahvi lõikes 2 sätestatud menetlusnõude kaudu. MKS § 61 lg 1 esimeses lauses on maksuhaldurile antud selgesõnaline volitus nõuda kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas maksumenetluses. Teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on sobiv kriteerium kolmandalt isikult nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks.“ MKS § 61 lg-s 2 on sätestatud piirav tingimus sama paragrahvi lg 1 alusel teabe nõudmiseks.

Selle piirangu kohta on selgituse andnud Riigikohus oma lahendis 3-3-1-98-10: „Eelnimetatud piirang on sätestatud selliselt, et üldjuhul tuleb enne teabe nõudmist nn kolmandalt isikult pöörduda teabe saamiseks maksukohustuslase poole. /…/ Piirangu sisuks olevat nõuet, et eelnevalt peab olema teavet nõutud maksukohustuslaselt, ei tule mõista konkreetsete kokkulangevate küsimuste tasandil. Maksuhaldur peab maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks nõudma samade tehingute kohta teavet kõigepealt maksukohustuslaselt.” Lisaks eeltoodule on MKS § 61 tõlgendamist käsitlenud ka Riigikohus oma lahendites nr 3-3- 1-25-11 ja nr 3-3-1-26-11.

Seega ei saa MKS § 61 lg-t 2 mõista selliselt, et mistahes andmeid, mida maksuhaldur kontrollimiseks vajab, tuleb esmalt nõuda maksukohustuslase käest. Kui on alust arvata, et andmed ei ole maksukohustuslase käsutuses, ei ole andmete nõudmine maksukohustuslaselt kohustuslik. Vastustaja selgitab, et maksuhaldur nõuab kolmandatelt isikutelt teavet nii juhul, kui maksukohustuslane ei ole vajalikku teavet andnud, kuigi oleks seda võinud teha, kui ka juhul, kui maksumenetluses tähtsust omavate asjaolude kindlakstegemiseks on vajalik teave, mida maksukohustuslane ise tõenäoliselt anda ei saa.

Äriregistri andmete ning Korralduses selgitatu kohaselt oli kontrollitaval perioodil RT Rent OÜ juhatuse liikmeks I.R.. Seega oli põhjendatud tehingute asjaolude kohta teabe saamiseks pöörduda I.R. poole, kes RT Rent OÜ seadusliku esindajana vastutas kontrollitaval perioodil äriühingu majandustegevuse eest ja seega pidi omama teavet RT Rent OÜ ja Wineagent OÜ vahelise korteri võõrandamise tehingu kohta. Vastustaja hinnangul on vajadus pöörduda I.R.i, kui kolmanda isiku poole, Korralduses selgesõnaliselt põhjendatud. Teatud osa teabest ja dokumentidest ei ole võimalik esitada RT Rent OÜ-l, vaid ainult I.R.il kui isikul, kes tehingu teostas.

Kaebaja väitel on temalt nõutud selliseid dokumente, mis peaksid maksuhalduril juba olemas olema ja ka dokumente, millel puudub seos RT Rent OÜ perioodi märts 2012 käibemaksu õigsuse kontrolliga. Kaebajat on kohustatud esitama dokumendid ka juuli 2012 kohta, kuigi selline nõue väljub kontrolli piirest ning sellised dokumendid saavad olla vaid maksukohustuslasel, mitte kolmandal isikul. Vastustaja täpsustab, et I.R.i kohustati esitama kõik tema valduses olevad dokumendid RT Rent OÜ ja Wineagent OÜ vahel perioodil juuli 2012 toimunud tehingute kohta ning 2012 märtsis toimunud korteri soetuse ja selle edaspidise kasutamise kohta.

Kui kaebaja on seisukohal, et tema valduses ei ole ühtegi sellist dokumenti, siis oleks ta pidanud niiviisi ka vastama (maksuhaldur ei ole Korralduses nimetanud ühtegi konkreetset dokumenti, mida kaebaja oleks kohustatud esitama). Seadusest ei tulene nõuet, et maksuhaldur peab Korralduses märkima, millise konkreetse dokumendi esitamist soovitakse. Eeltooduga on vastustaja vastanud osaliselt ka kaebuse p-s 2.3.toodud väidetele. Maksuhalduril on MKS § 59 lg-st 1 tulenevalt õigus küsida kontrolliperioodist väljapoole jääva perioodi kohta teavet ja dokumente, kui see seondub kontrolliobjektiga.

Kaebaja märgib, et MKS § 61 lg 1 tulenevalt võib kolmanda isiku poole pöörduda vaid maksukohustuslase maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlaks tegemiseks. Korralduses märgitu ei vasta korralduse põhjendamise nõudele. Korralduses on märgitud, et „Kontrolli käigus kogutud teave on osaliselt vastuolus I.R. 24.05.2012 antud suuliste selgitustega, mistõttu maksuhaldur peab vajalikuks küsitleda I.R.i uuesti võimalike vastuolude vältimiseks. Samuti ei ole I.R. küsitletud seoses RT Rent OÜ poolt 2012 märtsis ostetud korteri ümberregistreerimisega Wineagent OÜ nimele 2012 juulis, mis on samuti oluline andmaks hinnangu RT Rent OÜ 2012 märtsikuu käibemaksuarvestuse õigsusele.“ Vastustaja on seisukohal, et tulenevalt MKS § 11 lg-st 2 ja § 59 lg-st 1 ei pea maksuhaldur kolmandale isikule tehtud korralduses üksikasjalikult selgitama ja põhjendama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid nõutud teabe ja dokumentide abil täpselt tõendatakse.

Eeltoodu on ka kohtupraktikas kinnitust leidnud (nt Tallinna Ringkonnakohtu 10.03.2011 kohtuotsus haldusasjas nr 3-10-293, p 15). Kehtivas seaduses on maksuhaldurile antud selgesõnaline volitus nõuda kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavad maksumenetluses. Samale seisukohale on asunud ka Riigikohus 24.05.2011 kohtuotsuses nr 3- 3-1-24-11. Korralduses märgitud teabe ja dokumentide saamise vajaduse põhjendatust hinnates tuleb arvestada asjaolu, et MTA peab kolmandale isikule korraldust tehes kaaluma, kuidas põhjendada seda korraldust nii, et kolmanda isiku poole pöördumise põhjus oleks selgitatud vaid sel määral, et ei oleks rikutud kontrollitava isiku maksusaladust (MKS § 26).

Eeltoodust tulenevalt ei ole saa teabe ja dokumentide küsimise põhjendamine olla üksikasjalik. Vaidlustatud Korralduse andmisel on silmas peetud asjaolu, et kontrollitaval perioodil ning RT Rent OÜ poolt korteri võõrandamisel Wineagent OÜ-le on RT Rent OÜ juhatuse liikmeks olnud I.R., kes on tehinguid teostanud ning teab anda täpset teavet tehingute tehiolude kohta. Olukorras, kus RT Rent OÜ juhatuse liige on vahetunud, ei saa õigusvastaseks pidada teabe küsimist äriühingu endiselt seaduslikult esindajalt. Kaebaja väitel on maksuhaldur väljunud kontrolli piirest ning asjatult koormanud kolmandat isikut.

Maksuhaldur on kolmandat isikut koormanud teabe esitamise kohustusega, mis ei täida maksumenetluses asjaolude väljaselgitamise eesmärki. Vastustaja on seisukohal, et kaebajal ei ole piisavalt informatsiooni, et üheselt otsustada, milline teave omab maksumenetluses tähendust ja milline mitte. Korralduses on maksuhaldur piisava põhjalikkusega ära näidanud, miks ja millega seoses ta kolmandalt isikult teavet vajab ning kaebusest ei nähtu, et selline korraldus kaebajat kuidagi õigusvastaselt koormaks. Korralduses toodud põhjendused kaebajalt teabe ja dokumentide küsimiseks on mõistlikud ja asjakohased.

Kaebaja ei ole arusaadavalt selgitanud, miks Korralduse täitmine oli tema jaoks ebamõistlikult koormav. Eeltoodust lähtuvalt on vastustaja seisukohal, et kaebaja on jätnud Korralduse põhjendamatult täitmata. Kaebaja leiab, et Korraldus ei ole kolmanda isiku maksuhalduri ametiruumidesse ilmumise kohustamiseks nõutavalt põhjendatud. Käesolevas asjas pidas maksuhaldur vajalikuks kutsuda I.R. maksuhalduri ametiruumidesse selleks, et tema poolt antavast teabest tulenevalt saaks vajadusel kohe täiendavaid selgitusi küsida. Vastupidiselt kaebajale leiab vastustaja, et nii korralduse adressaadil kui ka menetleja jaoks on oluliselt koormavam ja aeganõudvam korduv kirjalike küsimuste esitamine ja vastuste täpsustamine, kui kaebajale antud võimalus edastada maksuhaldurile kogu teave tehingute kohta ühekorraga.

Vastustaja peab vajalikuks märkida, et saab vahetul kohtumisel isikuga parima kvaliteediga vastused, mis on otsesed ja antud vaid seletuse andja poolt. MKS § 61 lg 1 viimases lauses on maksuhaldurile ette nähtud õigus kohustada isikut ilmuma teabe andmiseks maksuhalduri ametiruumidesse. MKS § 11 lg 2 kohaselt on maksuhalduril pädevus otsustada maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse üle. Korralduses, millega kolmandalt isikult nõutakse teavet, ei pea üksikasjalikult põhjendama kolmanda isiku kutsumist maksuhalduri ametiruumidesse.

MKS § 61 lg 3 kohaselt, kui isikut kohustatakse ütluste andmiseks maksuhalduri juurde ilmuma, märgitakse korralduse ka ilmumise aeg ja koht. Eeltoodu on Korralduses kirjas. Vastustaja leiab, et maksuhalduri nõue ilmuda maksuhalduri ametiruumidesse Korralduses märgitud asjaoludel ei ole kaebaja suhtes ülemääraselt või põhjendamatult koormav. Kaebaja ei ole kaebuses märkinud, miks maksuhalduri ametiruumidesse ilmumine oli liiga koormav viis. Samas kui kaebaja oli nõus korraldust täitma teisel viisi (kirjalikult teavet esitades ja e-posti teel dokumente saates) oleks ta pidanud maksuhaldurit sellest informeerima.

Kokkuvõtlikult vastustaja leiab, et kaebus on rajatud otsitud põhjustele. Korralduses on viidatud selle andmise õiguslikule alusele, piisavalt on selgitatud Korralduse andmise faktilist alust ning Korraldus on iseenesest piisavalt motiveeritud. Korraldusest on selgelt arusaadav kaebaja poole pöördumise põhjus ning teabe ja dokumentide küsimise vajadus. Korraldus vastab haldusaktile esitatud nõuetele. Kaebaja viidatud kohtupraktikas väljendatud seisukohtadest ei tulene, et Korraldus rikuks kaebaja õigusi.

KOHTU PÕHJENDUSED

1. Kaebusest nähtuvalt I.R. on vaidlustanud Korralduse põhjusel, et kaebaja hinnangul on haldusakt ebapiisavalt motiveeritud (ei ole märgitud, kas ja millist teavet on saadud OÜ-lt RT Rent; puuduvad põhjendused ja selgitus, miks on vaja kolmandat isikut koormata Korralduses märgitud dokumentide ja teabe esitamise nõudega; ei ilmne kolmanda isiku poole pöördumise põhjus ning milliseid asjaolusid soovitakse kolmandalt isikult saadava teabega kindlaks teha; jääb arusaamatuks, millist teavet on kogutud ning milline teave on vastuoluline ja milles see vastuolu seisneb; puudub mistahes põhjendus, miks on kolmandal isikul vaja ilmuda teabe andmiseks maksuhalduri ametiruumidesse jms). Kaebaja leiab samuti, et Korralduses nõue väljub kontrolli piirest, kuna kaebaja on kohustatud esitama dokumendid ka juuli 2012 kohta, ning sellised dokumendid saavad olla vaid maksukohustuslasel, mitte kolmandal isikul. MTA ühegi kaebaja etteheidetega ei nõustu ning leiab, et Korraldus on õiguspärane ja vastab haldusaktile esitatud nõuetele (Korralduses on viidatud selle andmise õiguslikule alusele, piisavalt on selgitatud Korralduse andmise faktilist alust, Korraldus on piisavalt motiveeritud ja sellest on selgelt arusaadav kaebaja poole pöördumise põhjus ning teabe ja dokumentide küsimise vajadus) ning Korraldus ei riku kaebaja õigusi.

2. Kohus, analüüsinud asjassepuutuvaid õigusnorme, asjakohast kohtupraktikat, hinnanud poolte kirjalikke seisukohti ning kõiki asjas kogutud tõendeid /tl 25-37/ nende kogumis ja vastastikuses seoses, on seisukohal, et Korraldus on nii formaalselt kui ka materiaalselt õiguspärane haldusakt ning I.R.i kaebus ei ole põhjendatud. Sealjuures kohus nõustub MTA Korralduses esitatud põhjendustega ning vastustaja argumentatsiooniga kohtumenetluses, rõhutades eelkõige järgmist.

3. Kõigepealt kohus märgib, et vastustaja esitatud tõendeid (OÜ-le RT Rent tehtud 3 korraldust ja maksuotsus) ei ole avaldatud kaebajale tulenevalt nendele dokumentidele märgitud juurdepääsupiirangust (Asutusesiseseks kasutamiseks) ja MKS § 26 lg-st 1, mille kohaselt maksuhaldur, tema ametnikud ja töötajad on kohustatud hoidma saladuses maksukohustuslast puudutavat teavet, sealhulgas kõiki andmekandjaid (otsused, aktid, teated ja muud dokumendid) maksukohustuslase kohta, teavet andmekandjate olemasolu kohta, ärija pangasaladust, mida nad teavad seoses maksude tasumise õigsuse kontrollimise, maksu määramise, maksuvõla sissenõudmise, maksuõigusrikkumise asja menetlemise või muude teenistusvõi töökohustuste täitmisega. I.R. on ise rõhutanud, et ta ei ole RT Rent OÜ juhatuse liige enam alates 24.07.2012. Seega ei ole kaebajal lubatud tutvuda nende dokumentide sisuga, kuid kohus saab kontrollida, kas MTA viis läbi mingit kontrolli OÜ RT Rent suhtes ja kas vastustaja oli enne kolmandalt isikult teabe ja dokumentide nõudmist pöördunud teabe saamiseks maksukohustuslase enda poole ehk kas MTA oli antud juhul õigustatud kaebajale vaidlusalust Korraldust andma. Nagu eelnevalt märgitud, kohus on veendunud, et MTA-l oli see õigus ja Korraldus on igati õiguspärane.

4. Korraldus on antud juhindudes MKS §-s 46 sätestatust ning § 61 lg 1 ja 3 ning § 62 lg 1 ja 4 p 1 alusel. MKS § 61 lg 1 kohaselt maksuhalduril on õigus nõuda kolmandatelt isikutelt, sealhulgas krediidiasutustelt, teavet maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks. Eelnimetatud isikud on kohustatud andmeid esitama, välja arvatud juhul, kui neil on seaduse alusel õigus tõendite ja andmete esitamisest keelduda. Vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada kolmandat isikut teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse. MKS § 61 lg-st 3 tuleneb, et kolmandalt isikult teabe nõudmiseks annab maksuhaldur käesoleva seaduse §-s 46 sätestatud nõuetele vastava korralduse, kuhu märgitakse ka selle maksukohustuslase nimi või muud identifitseerimist võimaldavad andmed, kelle maksuasjaga seoses teavet kogutakse, ning kolmanda isiku poole pöördumise põhjus. Kui isikut kohustatakse ütluste andmiseks maksuhalduri juurde ilmuma, märgitakse korraldusse ka ilmumise aeg ja koht. MKS § 62 lg 1 kohaselt maksuhalduril on õigus nõuda maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult tema valduses olevate asjade ja esitajaväärtpaberite ettenäitamist ning dokumentide esitamist. Kolmandatelt isikutelt asjade ja dokumentide nõudmise korral kehtib käesoleva seaduse § 61 lõikes 2 sätestatud piirang. Vastavalt MKS § 61 lg-le 2 enne kolmandalt isikult teabe nõudmist tuleb teabe saamiseks pöörduda maksukohustuslase poole, välja arvatud juhul, kui maksuhalduril puuduvad andmed maksukohustuslase eluvõi asukoha kohta, maksukohustuslane ei ole maksuhaldurile teadaoleval aadressil kättesaadav või takistab maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamist ning käesoleva seaduse § 72 lõike 5 punktis 6 sätestatud juhul.

5. HMS § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt, andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. HMS § 55 lg 1 kohaselt haldusakt peab olema selge ja üheselt mõistetav. Tulenevalt HMS § 56 lg-st 1 kirjalik haldusakt ja soodustava haldusakti andmisest keeldumine peab olema kirjalikult põhjendatud, lg 2 nõuab, et haldusakti põhjenduses tuleb märkida haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus. Sealjuures on Riigikohus rõhutanud, et oluline on ka faktilise ja õigusliku aluse loogiline seostamine, mis võimaldab nii haldusakti adressaadil kui ka haldusakti õiguspärasust kontrollival kohtul veenduda, et just niisugune tulemus on toodud asjaoludel ainuvõimalik. Spetsiifilised nõuded maksuhalduri haldusaktidele on toodud MKS §-s 46, millest juhindudes on MTA Korralduse andnud. Nimetatud paragrahvi lg 2 kohaselt haldusakti adressaadi õigusi piiravad ja talle kohustusi panevad haldusaktid peavad olema kirjalikud ning põhjendatud, lg 3 nõuab, et lõikes 2 nimetatud haldusaktis peavad sisalduma: 1) maksuhalduri nimetus ja aadress; 2) haldusakti koostanud ametniku eesja perekonnanimi ning ametikoht; 3) haldusakti andmise kuupäev; 4) haldusakti adressaadi nimi ja aadress; 5) haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus; 6) haldusaktiga tehtav ettekirjutus või haldusakti andja otsustus; 7) haldusakti täitmise tähtaeg; 8) muud seadusega sätestatud andmed.

6. Kohus leiab, et Korraldus on antud selleks pädeva isiku poolt ja Korralduses on tuginetud asjakohastele õiguslikele alustele. Kohus nõustub vastustajaga, et Korraldus vastab nii HMS §-des 55-57 haldusaktidele üldiselt esitatavatele kui ka MKS-s sätestatud spetsiifilistele nõuetele (sh on esitatud maksukohustuslase nimi ja identifitseerimist võimaldavad andmed – registrikood -, kelle maksuasjaga seoses teavet kogutakse, ning kolmanda isiku poole pöördumise põhjus). Korraldus on piisaval määral nii õiguslikult kui ka faktiliselt motiveeritud. Samuti on täidetud MKS § 61 lg-s 2 sätestatud tingimus ning vastustaja ei ole väljunud kontrolli piirest. Vastavalt MKS §-le 10 on maksuhalduri ülesandeks muu hulgas kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras. MKS § 11 lg-st 1 tuleneb uurimispõhimõte (maksuhaldur on maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid). Sama paragrahvi lg 2 kohaselt maksuhaldur otsustab maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega. MKS § 59 lg 1 kohaselt tõendid maksumenetluses on kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, vallavõi linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Seega on maksuhaldurile antud suur kaalutlusruum oma ülesannete täitmiseks sobivate abinõude valikul ja kohaldamisel. Samas tuleneb MKS §-st 12, et kui maksuhaldurile on seadusega antud volitus kaaluda abinõu kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel, teostab maksuhaldur kaalutlusõigust volituse piires ja kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve.

7. Antud juhul on MTA põhjendanud Korralduse andmist järgmistelt. Kõigepealt asjaoluga, et MTA (ameti Põhja maksuja tollikeskus ehk PMTK) kontrollib RT Rent OÜ käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil märts 2012 ning nimetatud ülesande täitmiseks ning maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks on vajalik saada teavet kolmandalt isikult. Kohus märgib, et nii kontrolli läbiviimine (kontroll on lõppenud maksuotsuse andmisega) kui ka MTA korraldustega RT Rent OÜ-lt eelnevalt dokumentide ja teabe nõudmine seoses märtsis 2012 soetatud korteriga Merirahu tn 4-58, Tallinn, ning selle korteri edasimüügiga Wineagent OÜ-le on vastustaja poolt esitatud tõenditega tõendatud. Järelikult oli MTA õigustatud pöörduma neis küsimustes täiendava teabe saamiseks I.R.i kui kolmanda isiku poole. Kontrolli piiridest ei ole väljutud, sest käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse hindamiseks perioodil märts 2012 omavad tähendust ka hilisemad tehingud kontrollitaval perioodil soetatud varaga. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole Korralduses nimetanud, et ta on eelnevalt pöördunud kontrollitava maksukohustuslase poole, ei muuda Korraldust arusaamatuks ega kontrollimatuks, see ei ole saanud mõjutada asja õiget otsustamist ning seega tulenevalt HMS §-st 58 ei too kaasa ka haldusakti tühistamist.

8. Edasi on selgitatud, miks on pöördutud nimelt I.R.i poole: „Kontrollitaval perioodil oli RT Rent OÜ juhatuse liikmeks I.R.. Kontrollitaval perioodil soetas RT Rent OÜ korteriomandi aadressiga Merirahu tn 4-58, Tallinn. Eelnimetatud korter on RT Rent OÜ poolt võõrandatud ning korteri uueks omanikuks on alates 11.07.2012 Wineagent OÜ. Kuni 24.07.2012 oli RT Rent OÜ juhatuse liikmeks I.R., kes andis suulisi selgitusi 24.05.2012. Kontrolli käigus kogutud teave on osaliselt vastuolus I.R. 24.05.2012 antud suuliste selgitustega, mistõttu maksuhaldur peab vajalikuks küsitleda I.R.i uuesti võimalikke vastuolude vältimiseks.

Samuti ei ole I.R. küsitletud seoses RT Rent OÜ poolt 2012 märtsis ostetud korteri ümberregistreerimise Wineagent OÜ nimele 2012 juulis, mis on samuti oluline andmaks hinnangu RT Rent OÜ 2012 märtsikuu käibemaksuarvestuse õigsusele. Täiendava teabe ja dokumentide küsimine korteri võõrandamise kohta I.R.'ilt kui kolmandalt isikult on vajalik RT Rent OÜ poolt raamatupidamisarvestuses kajastatud tehingute reaalse majandusliku sisu kontrollimiseks.“ Ülaltoodut arvestades on ilmselgelt väärad kaebaja väited, et Korralduses puuduvad põhjendused ja selgitus, miks on vaja kolmandat isikut koormata Korralduses märgitud dokumentide ja teabe esitamise nõudega, samuti ei ilmne kolmanda isiku poole pöördumise põhjus ning milliseid asjaolusid soovitakse kolmandalt isikult saadava teabega kindlaks teha.

Kohus märgib, et kuskilt ei tule nõue, et maksuhaldur peaks kolmandale isikule antavas korralduses üles loetlema millist teavet on saadud kontrollitavalt maksukohustuslaselt (OÜ-lt RT Rent) ja/või üldse maksumenetluses kogutud ega ka konkretiseerima milline teave on vastuoluline ja milles see vastuolu seisneb. Kohus jagab vastustaja seisukohta, et I.R.i kaebuse väited on nn otsitud. Kohtu hinnangul võivad need olla kantud soovist millegipärast vältida maksuhaldurile teabe andmist. Vastasel korral, kui kaebaja oli nõus Korraldust täitma mingil muul viisil (kirjalikult teavet esitades ja e-posti teel dokumente saates), oleks ta võinud maksuhaldurit sellest informeerida/vastava taotluse esitada, selmet hakata Korraldust kohtus vaidlustama.

Samuti, kui kaebaja valduses ei ole väidetavalt ühtegi dokumenti RT Rent OÜ ja Wineagent OÜ vahel perioodil juuli 2012 toimunud tehingute kohta ning samuti 2012 märtsis toimunud korteri soetuse ja selle edaspidise kasutamise kohta, siis oleks ta pidanud niiviisi maksuhalduri juurde ilmudes ka selgitama. Kuna maksuhaldur ei ole Korralduses nimetanud ühtegi konkreetset dokumenti, mida kaebaja oleks kohustatud esitama, siis on taas põhjendamatu hakata Korraldust kohtus vaidlustama sel motiivil, et need dokumendid saavad väidetavalt olla vaid äriühingul.

9. Tõepoolest ei ole vastustaja Korralduses selgitanud, miks teabe andmiseks on kolmandal isikul vaja ilmuda just maksuhalduri ametiruumidesse. Samas kohus leiab, et ka see vormiline puudus ei anna alust Korralduse tühistamiseks. Korraldusest nähtuvalt on kuni 24.07.2012 RT Rent OÜ juhatuse liikmeks olnud kaebaja andnud selle kontrolli raames juba suulisi selgitusi - 24.05.2012 -, kuid kontrolli käigus kogutud teave on osaliselt vastuolus I.R.i 24.05.2012 antud suuliste selgitustega, mistõttu maksuhaldur peab vajalikuks küsitleda kaebajat uuesti võimalikke vastuolude vältimiseks. Kohtu hinnangul, kui oleks tegemist esmakordse teabe nõudmisega, siis võiks seda teha ka kirjalikult, esitades konkreetsed küsimused. Et antud juhul on aga ilmnenud vastuolud I.R.i 24.05.2012 suuliste selgituste ja muude tõendite vahel, siis kohus nõustub vastustajaga – sel juhul on nii Korralduse adressaadi kui ka menetleja jaoks oluliselt efektiivsem ning samas vähem koormavam ja aeganõudvam kaebajale antud võimalus edastada maksuhaldurile kogu teave tehingute kohta ühekorraga. Kaebaja ei ole selgitanud, miks ta peab Korraldust koormavamaks võrreldes sellega, kui tal oleks vajalik korduvalt kirjalikele küsimustele vastata ja vastuseid täpsustada. Nõustuda tuleb vastustajaga ka selles, et vahetul kohtumisel isikuga saab parima kvaliteediga vastused, mis on otsesed ja antud vaid seletuse andja poolt. Kohus tuletab meelde, et maksuhalduril on õigus ise määrata kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajadus, toimingute liik ja ulatus. Antud juhul on kaebaja maksuhalduri ametiruumidesse ilmumiseks kohustamine olnud igati proportsionaalne. Neil asjaoludel on kaebus alusetu, Korraldus on aga õiguspärane haldusakt ja sellisena ei saa see rikkuda mingeid kaebaja õigusi.

10. Halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Et käesoleval juhul jääb I.R.i kaebus rahuldamata ning MTA ei ole seaduses ettenähtud korras menetluskulunõuet esitanud, kohus vastavalt HKMS § 109 lg-le 2 ja § 158 lg-le 5 leiab, et menetlusosaliste võimalikud menetluskulud peavad jääma nende enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Hurma Kiviloo Kohtunik