Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Agu Timmi, Einar Vene, Maili Lokk Otsuse avalikult teatavakstegemise aeg ja koht 17. oktoober 2014, Tartu Haldusasja number 3-13-1565 Haldusasi XXX kaebus Maksuja Tolliameti 20.06.2013. a vastutusotsuse nr 13-7/343-4 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 18.12.2013. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus XXX apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebaja XXX Vastustaja Maksuja Tolliamet RESOLUTSIOON 1. Tagastada kaebajale tema poolt apellatsioonimenetluses esitatud süüdistusakt ja Riigikohtu teatis 26.06.2014. a. 2. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 18. detsembri 2013. a otsus muutmata. 3. Kaebaja poolt apellatsioonimenetluses kantud kulud jätta tema enda kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemise päevast, so 17.10.2014, arvates (HKMS § 212 lg 1). Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. OÜ Ühendatud Võlanõuded kui müüja ning AS Tootal Kinnisvara (alates 22.04.2009 AS Builderflex) kui ostja sõlmisid 28.01.2009 kokkulepped OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade võõrandamiseks. Kõikide nimetatud äriühingute juhatuse liige oli XXX . Samal kuupäeval esitas OÜ Ühendatud Võlanõuded AS-ile Tootal Kinnisvara arve nr 7 summas 11 800 000 krooni (sh käibemaks 1 800 000 krooni) OÜ Selleri 12 osa eest ja arve nr 8 summas 15 340 000 krooni (sh käibemaks 2 340 000 krooni) OÜ Vaba 46 osa eest. OÜ Ühendatud Võlanõuded ja AS Tootal Kinnisvara sõlmisid 16.02.2009 notariaalselt tõestatud müügilepingud OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade müügi kohta. Tegelikkuses OÜ-de Selleri 12 ja Vaba 46 osade eest tasumist ei toimunud. OÜ Ühendatud võlanõuded

deklareeris tehingutest tuleneva käibe ja käibemaksu 2009. a jaanuarikuu käibedeklaratsioonis ning AS Tootal Kinnisvara deklareeris sama käibemaksu sisendkäibemaksuna.

2. Maksuja Tolliamet (MTA) alustas 01.07.2009. a korraldusega nr 13-11/11714 OÜ Ühendatud Võlanõuded suhtes sissenõudmismenetlust.

3. MTA koostas 20.06.2013 vastutusotsuse nr 13-7/343-4, millega kohustas XXX t kui OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liiget tasuma selle äriühingu maksuvõlg 501 916,36 eurot. Vastutusotsuse kohaselt rikkus XXX maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi – XXX suunatud ja tahtlik tegevus OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena viis äriühingul maksuvõla tekkeni. Kui XXX oleks täitnud oma juhatuse liikme kohustusi korrektselt, poleks sõlminud teadlikult ja tahtlikult tühiseid kokkuleppeid OÜ-de Vaba 46 ja Selleri 12 osade võõrandamiseks AS-ile Builderflex ning kajastanud nimetatud osade võõrandamise tehinguid OÜ Ühendatud Võlanõuded 2009. a jaanuari käibemaksuarvestuses eesmärgiga tekitada AS-ile Builderflex alusetut käibemaksu enammakset, ei oleks tekkinud OÜ-l Ühendatud Võlanõuded maksuvõlga.

4. XXX esitas 22.07.2013 Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 20.06.2013. a vastutusotsuse nr 13-7/343-4 tühistamiseks ning taotluse selle täitmise peatamiseks. Kaebuse põhjendused: 4.1. Kaebaja ei ole rikkunud MKS § 8 lg-t 1 ega § 85 lg-t 4. OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osaluste omand on notariaalselt tõestatud müügilepingute ehk käsutustehingute alusel läinud üle AS-ile Builderflex. Kui majanduslik sooritus on toimunud, ei saa selle aluseks olnud võlaõigusliku lepingu tühisus või vastuolu seadusega käibemaksuga maksustamist mõjuta ning kaebaja pidi käibe deklareerima. 4.2. Puudub põhjuslik seos kaebaja väidetava rikkumise ja OÜ Ühendatud Võlanõuded maksuvõla vahel. Kui maksukohustust ei eksisteerinud, puudub alus vastutusotsuse koostamiseks. Lisaks on MTA ebaõigesti loonud kausaalseose tühiste tehingute sõlmimise ja maksuvõla tekkimise vahele. 4.3. MTA etteheited kaebaja tahtluse osas on ebaõiged. Kaebaja esitas 2009. a käibedeklaratsioonis enda hinnangul õigeid andmeid. Lisaks on MTA kaebaja tahtluse tuvastamisel tuginenud asjakohatutele argumentidele. 4.4. Vastutusotsus on 237 415,75 euro suuruse maksuintressi nõudmise osas ebaseaduslik, sest rikutud on MKS § 96 lg-t 5. 4.5. Vastutusotsus on olulises osas põhjendamata, ebaselge ja vastuoluline. Vastutusotsus sisaldab asjasse mittepuutuvaid väiteid seoses vaidlusalusest ajast hiljem esitatud parandusdeklaratsiooniga ning kaebaja tegevusega AS-i Builderflex juhatuse liikmena.

5. XXX esitas 20.11.2013 täiendavad seisukohad, milles märkis, et MTA on ise haldusasjas nr 3-10-1461 asunud seisukohale, et osaluste võõrandamise tehing oli kehtiv ning sellega tekkis käive. MTA seisukohad AS-i Builderflex maksevõimetusest jäävad arusaamatuks. Ebaõige on väide, et AS Builderflex oli 28.01.2009 varatu ning sellega seonduvalt on MTA rikkunud ka uurimiskohustust, sest ei nähtu, et vastustaja oleks maksumenetluses üldse uurinud, kas AS Builderflex oli varatu või mitte.

6. Tartu Halduskohus jättis 18.12.2013. a otsusega kaebuse rahuldamata. Otsuse kohaselt on kaebaja rikkunud MKS § 85 lg-s 4 sätestatud kohustust. OÜ Ühendatud Võlanõuded ja AS Tootal (AS Builderflex) vahel OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade ostu-müügilepingu sõlmimist ei saa mingil juhul käsitleda käitumisena korraliku ettevõtja hoolsusega, kuna olles samal ajal nii OÜ Ühendatud Võlanõuded kui AS Builderflex juhatuse liige, oli kaebaja teadlik, et AS-il Builderflex puuduvad vahendid osaluste eest tasumiseks.

Samuti hoiatas notar kaebajat tehingute tühisuse eest ÄS § 159 lg 1 p 1 ja p 4 alusel. Maksuhaldur tuvastas, et kaebaja tegevus OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena tekitas äriühingule maksuvõla summas 4 140 000 krooni, sest sellise summa märkis kaebaja tasumisele kuuluva käibemaksuna OÜ Ühendatud Võlanõuded 2009. a jaanuari käibedeklaratsiooni ega ole seda summat tasunud. Jõustunud on Tartu Halduskohtu ning Tartu Ringkonnakohtu otsused haldusasjas nr 3-10-1461, milles loeti seaduslikuks maksuhalduri keeldumine OÜ Ühendatud Võlanõuded 2009. a jaanuari käibedeklaratsiooni paranduse vastu võtmisest. Kohus nõustus MTA-ga, et OÜ Vaba 46 ja OÜ Selleri 12 osade müümise eesmärk oli riigilt sisendkäibemaksu tagasisaamine AS-i Builderflex poolt ning seejärel sisendkäibemaksule vastavast käibemaksukohustusest vabanemine OÜ Ühendatud Võlanõuded poolt ehk sisuliselt maksupettus. Maksupettuse toimepanemise puhul, eriti kui mõlema tehingupoole esindajaks on üks ja sama isik, saab rääkida üksnes tahtlikust tegevusest. Maksuhaldur on õigesti tuvastanud kaebaja süü tahtluse vormis. Kajastades maksudeklaratsioonides juba algusest peale tühiseid tehinguid ning võttes arvesse asjaolu, et tühiste tehingute kajastamisega kaasnes ka müügikäibe deklareerimine, on kaebaja tegevuse ja OÜ-l Ühendatud Võlanõuded maksuvõla tekkimise fakti vahel selgelt kausaalne seos. Asjakohane ei ole kaebaja seisukoht, et osaluse müügi käsutustehing jäi igal juhul kehtima. Käesoleval juhul ei toimu vaidlus osade ostu-müügitehingute tsiviilõigusliku sisu üle, vaid nimetatud tehingute sõlmimise maksuõiguslike tagajärgede üle. Kohus ei nõustunud kaebaja väitega, et vastutusotsus on maksuintressi osas ebaseaduslik. MKS § 115 lg 4 kohaselt võib intressinõude esitada mh vastutusotsuses üheaegselt maksusumma määramisega. Väide, et vastustaja on rikkunud motiveerimiskohustust ja et vastutusotsus on ebaselge ning koormatud asjassepuutumatute väidetega, ei vasta tõele. Kaebaja täiendavad seisukohad seoses AS Builderflex majandusliku olukorraga on paljasõnalised. Vastutusotsuses on kaebaja süüd, samuti põhjuslikku seost maksuvõla tekkimise ja maksuseaduste rikkumise vahel piisaval määral selgitatud, mistõttu ei pidanud kohus vajalikuks neid põhjendusi korrata.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

7. XXX 17.01.2014. a apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ning teha uus otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuses märkis kaebaja, et halduskohus on otsuse tegemisel ebaõigesti kohaldanud materiaalõigusnorme, ebaõigesti hinnanud tõendeid ja oluliselt rikkunud menetlusnorme. 7.1. Kohtu järeldus kaebaja poolt MKS § 85 lg 4 rikkumise suhtes on ebaõige. Kohus on leidnud, et äriühingute osaluste müügilepingud olid tühised, kuid ei ole viidanud selle arvamuse aluseks olnud õigusnormile. 7.2. Kohtuotsus ja vastutusotsus sisaldavad endas loogilist vastuolu, sest ühest küljest väidetakse, et OÜ-l Ühendatud Võlanõuded poleks tohtinud käivet tekkida, kuid teisest küljest nõutakse käibemaksu tasumise kohustuse täitmist. 7.3. Ostja maksejõulisus ei oma käibe deklareerimisel tähtsust. KMS ega ükski muu seadus ei sätesta, et kui on alust eeldada, et ostja ostuhinda ei tasu, ei tohi vastavat müügikäivet deklareerida. Pole tõendatud ostja maksevõimetus tehingu tegemise ajal. Kuivõrd esitatud dokumentide hulgas oli ka notariaalseid lepinguid, millest nähtub vara olemasolu AS-l Buiderflex, jääb arusaamatuks, millega on kahtluse alla sattunud notariaalsete lepingute tõepärasus. 7.4. Kohtuotsuses märgitud kaebajapoolne „korraliku ettevõtja“ hoolsuskohustuse rikkumine ei saa olla vastutusotsuse aluseks. Pole kindlaks tehtud, milline ja mis vormis esines kaebaja süü kohustuste rikkumisel, mis väidetavalt oli põhjuslikus seoses maksuvõla tekkimisega.

8. MTA 28.02.2014. a vastuses palutakse apellatsioonkaebus rahuldamata jätta. Vastuse kohaselt on käesoleval juhul täidetud vastutusotsuse tegemiseks vajalikud õiguslikud eeldused, mis tulenevad MKS § 8 lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 96 lg-st 1. Vastutusotsus on piisavalt motiveeritud, kaebaja süü (tahtlus) tuvastatud ning ärakuulamisõigus tagatud. Kaebaja esitatud seisukohad MTA järeldust ümber ei lükka. Halduskohus on kõigi kaebaja poolt halduskohtumenetluses esitatud väidete osas seisukoha võtnud. Kaebaja ei ole viidanud ühelegi tõendile, mida halduskohus väidetavalt valesti hindas. Vastutusotsuse õiguslikuks aluseks ei ole üksnes kaebajapoolne MKS § 85 lg 4 rikkumine, vaid vastutusotsuse kohaselt on kaebaja rikkunud ka MKS § 8 lg 1, põhjustades sellega OÜ Ühendatud Võlanõuded maksuvõla tekkimise. Kui on tuvastatud maksuvõla sissenõudmise võimatus äriühingult, ei ole vaja intressinõude sissenõudmise võimatuse tuvastamiseks eraldi sissenõudmismenetlust algatada. MKS § 96 lg-s 5 sätestatud maksukohustuslase suhtes sissenõudmismenetluse läbiviimise puhul ei ole oluline protsessi läbiviimine, vaid sisuliselt maksukohustuslase enda poolt maksuvõla tasumise võimaluste väljaselgitamine. See, kas OÜ Selleri 12 OÜ Vaba 46 osade ostu-müügilepingus esile toodud notari selgitust käsitleda hoiatusena või selgitusena, ei muuda asjaolu, et notar on selgitanud lepinguga seonduvaid riske. Maksuhaldur on korduvalt viidanud käesolevale vaidlusele eelnenud kohtuvaidlusele haldusasjas nr 3-10-1461, mille käigus leidis tuvastamist XXX kui äriühingute OÜ Ühendatud Võlanõuded ja AS Tootal Kinnisvara juhatuse liikme poolt eelnimetatud äriühingute nimel OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade võõrandamiseks näilike tehingute teostamise tegelik eesmärk. Alusetu on väide, nagu oleks halduskohus pidanud kaebajalt paluma täiendavaid selgitusi kaebaja poolt esitatud tõendite osas. Kaebaja pole apellatsioonkaebuses esitanud mingeid argumente, mis kohtu hinnangu tõendite osas kahtluse alla seaks.

9. XXX esitas 01.09.2014 täiendavad seisukohad, milles palus ringkonnakohtul erilist tähelepanu pöörata küsimusele, mis õigusnormist tulenevalt olid OÜ Ühendatud Võlanõuded 20.02.2009. a käibedeklaratsiooni andmed ebaõiged ning milline õigusnorm kohustas kaebajat käivet deklareerimata jätma.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

10. Ringkonnakohus tagastab kaebajale viimase poolt apellatsioonimenetluses koos 01.09.2014. a taotlusega esitatud süüdistusakti kriminaalasjas nr XXXXXXXXXXX ja Riigikohtu teatise 26.06.2014, sest ringkonnakohus jättis menetluse peatamise taotluse 10.10.2014. a määrusega rahuldamata ja eelnimetatud materjalide asja juurde võtmiseks puudub kaebuse sisulise lahendamise seisukohast vajadus.

11. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust ja Tartu Halduskohtu vaidlustatud otsus tuleb jätta muutmata ning sel põhjusel ja lähtudes HKMS §-st 108 lg 1 jäävad ka kaebaja poolt apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud tema enda kanda. Halduskohus on vaidlusaluse otsuse tegemisel õigesti kohaldanud materiaalõiguse norme ja õigesti hinnanud tõendeid ning ei ole rikkunud kohtumenetluse norme. Halduskohus on 18.12.2013. a otsuses kaebaja poolt esitatud kaebuses toodud väidete osas väljendanud oma seisukoha ning asjaolu, et need seisukohad ei ühtinud kaebaja seisukohtadega, ei anna alust väita, nagu oleks halduskohus kaebaja väited käsitlemata jätnud. Kaebaja ei ole apellatsioonkaebuses samuti viidanud ühelegi konkreetsele tõendile, mida halduskohus otsuses valesti hindas, samuti puuduvad apellatsioonkaebuses vastuväited halduskohtu poolt otsuses tõenditele antud hinnangute osas.

12. Ka apellatsioonimenetluses on endiselt vaidluse all küsimus, kas antud juhul olid täidetud MKS §-s 40 sätestatud vastutusotsuse tegemise sisulised eeldused, sh tuvastatud kaebaja tahtlik või raskest hooletusest tingitud kohustuste rikkumine, mis oli põhjuslikus seoses maksuvõla tekkimisega. Asja materjalidest ja 20.06.2013. a vastutusotsusest nähtuvalt sõlmisid OÜ Ühendatud Võlanõuded müüjana ja AS Builderflex ostjana 28.01.2009 kokkulepped OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade võõrandamiseks. Kõikide nimetatud äriühingute juhatuse liige oli XXX . 16.02.2009 sõlmiti müügilepingud OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade müügi kohta ja lepingute kohaselt tuli müügihind tasuda 11 kuud hiljem. Tegelikult OÜ-de Selleri 12 ja Vaba 46 osade eest tasumist ei toimunud. OÜ Ühendatud Võlanõuded deklareeris maksustatava käibe ja sellelt arvestatud käibemaksu 2009. a jaanuarikuu käibedeklaratsioonis. AS Builderflex deklareeris talle esitatud arvetel märgitud käibemaksu sisendkäibemaksuna summas 4 140 000 krooni samuti 2009. a jaanuarikuu käibedeklaratsioonis. 12.05.2009 sõlmisid OÜ Ühendatud Võlanõuded ja AS Builderflex müügilepingu muutmise lepingu, mille kohaselt AS Builderflex annab tagasi 16.02.2009. a müügilepingu järgi omandatud OÜ Vaba 46 osa nimiväärtusega 40 000 krooni, tagamaks 16.02.2009. a müügilepingust tulenevat müügihinna tasumise kohustust. Äriregistri andmete kohaselt läks 12.05.2009 OÜ Vaba 46 osade omandiõigus üle OÜ-le Ühendatud Võlanõuded. 19.05.2009 kandis Lõuna MTK deklareeritud käibemaksu enammakse AS Builderflex ettemaksukontole. Enammakse arvelt kattis AS Builderflex oma maksukohustusi. 01.07.2009 alustas MTA OÜ Ühendatud Võlanõuded suhtes sissenõudmismenetlust korraldusega nr 13-11/11714. 22.12.2009 esitas OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liige XXX notarile avalduse Selleri 12 osa omandiõiguse tagastamiseks OÜ-le Ühendatud Võlanõuded, kuna 16.02.2009 sõlmitud müügileping on tühine ÄS § 159 lg 1 p-st 1 ja p-st 4 tuleneva laenukeelu rikkumise tõttu. Tehingu alusel saadud OÜ Selleri 12 osa tagastas ostja AS-le Builderflex 29.01.2010. 29.01.2010 tegi XXX OÜ Ühendatud Võlanõuded ainuosaniku protokollilise otsuse, millega tühistas 28.01.2009 AS-le Builerflex väljastatud arved põhjusel, et tehingud, mille alusel arved esitati, on tühised ning tehingute järgi saadu on tagastatud. 01.02.2010 kustutati AS Builderflex äriregistrist. 03.02.2010 esitas OÜ Ühendatud Võlanõuded Lõuna MTK-le 2009. a jaanuari käibedeklaratsiooni parandusdeklaratsiooni, milles vähendas 18%-lise määraga maksustatavat käivet 23 000 000 krooni võrra ja sellelt arvestatud käibemaksu 4 140 000 krooni võrra, kuna tehingud, mille alusel oli deklareeritud tasumisele kuuluv käibemaks, olid tema arvates tühised. Seoses käibemaksukohustuse vähenemisega palus OÜ Ühendatud Võlanõuded maksuhaldurit esitada kohtutäiturile avaldus 4 139 505 krooni sissenõudmise lõpetamiseks. AS Builderflex oma käibedeklaratsiooni ei parandanud. Lõuna MTK teatas OÜ-le Ühendatud Võlanõuded, et maksuhalduril ei ole võimalik parandusdeklaratsiooniga arvestada, kuna algse tehingu maksuõiguslik tagajärg on realiseerunud ja ostja likvideerimise tõttu ei ole enam võimalik maksuõiguslikku olukorda ennistada. 08.03.2013. a korraldusega nr 13-7/343-1 alustas MTA OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikme XXX suhtes vastutusotsuse koostamisele suunatud menetlust. 20.06.2013 koostas MTA vastutusotsuse nr 13-7/343-4, millega kohustas XXX t tasuma OÜ Ühendatud Võlanõuded maksuvõlg 501 916,36 eurot. Vastutusotsuse kohaselt rikkus XXX OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi, kuna tema suunatud ja tahtlik tegevus OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena viis äriühingul maksuvõla tekkeni. Kui XXX oleks täitnud oma juhatuse liikme kohustusi korrektselt, sh poleks sõlminud teadlikult ja tahtlikult tühiseid kokkuleppeid OÜ-de Vaba 46 ja Selleri 12 osade võõrandamiseks AS-le Builderflex ning kajastanud nimetatud osade võõrandamise

tehinguid OÜ Ühendatud Võlanõuded 2009. a jaanuari käibemaksuarvestuses eesmärgiga tekitada AS-le Builderflex alusetut käibemaksu enammakset, ei oleks tekkinud OÜ-l Ühendatud Võlanõuded maksuvõlga. OÜ Ühendatud Võlanõuded registreeriti äriregistris 20.07.1998. Alates 03.08.2006 oli OÜ Ühendatud Võlanõuded ainsaks juhatuse liikmeks XXX . Äriühingu ainuosanikuks oli alates 04.07.2006 samuti XXX . Seega oli kaebaja OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena isikuks, kes oli kohustatud MKS § 8 lg 1 kohaselt tagama äriühingu MKS-st ja teistest maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise äriühingu vara arvel. Samuti oli kaebaja OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena isikuks, kes korraldas nähtuvalt asjas kogutud tõenditest OÜ Ühendatud Võlanõuded majanduslikku tegevust. XXX eeltoodud tegevus äriühingu juhatuse liikmena oli maksuhalduri hinnangul käsitletav MKS § 8 lg 1 toodud kohustuste rikkumisena. Vastustaja leidis eeltoodu alusel, et tulenevalt MKS § 40 lg-st vastutab XXX OÜ-l Ühendatud Võlanõuded tekkinud maksuvõla eest solidaarselt OÜ-ga Ühendatud Võlanõuded kokku summas 501 916,36 eurot.

13. MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, vastutusotsuse. MKS § 96 lg 5 kohaselt kui seadusega ei ole sätestatud teisiti, võib teha maksusumma tasumiseks kohustava vastutusotsuse maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul. Käesoleva seaduse §-des 38–40 nimetatud isikutele võib teha vastutusotsuse alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist käesoleva seaduse § 130 lg 1 p-s 6 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot. MKS § 40 lg 1 kohaselt, kui seaduslik esindaja, tegevjuht või vara valitseja rikub tahtlikult või raskest hooletusest käesoleva seaduse §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 kohaselt on juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava käesolevast seadusest ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel. Käibemaksuseaduse § 27 lg 1 sätestab maksustamisperioodi ning käibedeklaratsiooni esitamise kohustuse. MKS § 85 lg 4 kohaselt on deklaratsiooni esitaja kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama. Lisaks eelnevale on maksuhalduri poolt vastutusotsuse tegemise aluseks olevaid tingimusi kohtupraktikas määratletud järgmiselt (vt Riigikohtu 28.01.2013. a määrus haldusasjas nr 3-3-1-16-12 ja 27.11.2012. a määrus nr 3-3-1-15-12): kehtiva maksuvõla olemasolu; vastutusotsuse adressaat vastutab seaduse alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest; maksusumma määramise aegumistähtaeg ole möödunud; MKS §-des 38–40 nimetatud isikutele vastutusotsuse tegemise puhul on eelnevalt nurjunud maksuvõla maksumaksjalt või maksu kinnipidajalt sissenõudmise menetlus; vastutusotsus MKS § 40 lg-st 1 tuleneva kolmanda isiku vastutuse kohaldamiseks on tehtud enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Ringkonnakohtu hinnangul on maksuhaldur vaidlusaluse vastutusotsuse koostanud eelpoolloetletud põhimõtteid silmas pidades ning kooskõlas seadusega. Täidetud on vastutusotsuse tegemiseks vajalikud õiguslikud eeldused (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1) ning vastutusotsus on ka piisavalt motiveeritud. Kaebaja poolt esimese astme kohtus ega ka apellatsioonkaebuses esitatud väited ei lükka ümber maksuhalduri poolt vastutusmenetluses kogutud tõendite põhjal tuvastatud asjaolusid ning nende alusel 20.06.2013. a vastutusotsuses tehtud järeldusi.

14. Kaebaja väide, et ta ei ole rikkunud MKS § 85 lg 4, mis oli ainsaks vastutusotsuse tegemise aluseks, ei ole õige. Vastutusotsuse õiguslikuks aluseks ei ole selle põhjendustest nähtuvalt olnud üksnes kaebaja poolt MKS § 85 lg 4 rikkumine. Maksuhaldur on vastutusotsuse lk-del 11-12 samuti leidnud, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-st 1 tulenevat mitterahalist kohustust, esitades käibemaksu osas käibedeklaratsioonis ebaõigeid andmeid (deklareerimiskohustus ehk õigete ja täielike maksudeklaratsioonide esitamise kohustus, KMS § 27 lg 1 ning MKS § 85 lg 4) põhjustades sellega maksuvõla tekkimise OÜ-l Ühendatud Võlanõuded. Ka Riigikohtu halduskolleegium märkis oma 19.12.2013. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-37-13, et rikkumiseks, mis võib tuua kaasa vastutusotsuse tegemise, saab üldjuhul pidada üksnes MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustuste rikkumist ehk maksukorralduse seaduses ja maksuseadustes sätestatud kohustusi. Vaidlusaluse vastutusotsuse koostamise õiguslikud alused on ära toodud vastutusotsuse punktis 4 ja nende kohaselt olid äriühingu seadusliku esindaja XXX vastutuse eeldused temalt maksuvõla sissenõudmisel järgmised: juhatuse liige on tahtlikult rikkunud oma kohustusi; rikutud on kohustust tagada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; sellise kohustuse rikkumise tõttu on äriühingul tekkinud maksuvõlg. Ka eeltoodu tõttu on alusetu kaebaja arvamus, et talle on vastutusotsus koostatud üksnes MKS § 85 lg-s 4 sätestatud kohustuse rikkumise tõttu. See, kas OÜ Selleri 12 osa ostu-müügilepingu punktis 2.2.5 ning OÜ Vaba 46 osa ostumüügilepingu punktis 2.2.5 esile toodud notari selgitust käsitleda hoiatusena või selgitusena ei muuda asjaolu, et notar on selgitanud lepingupooltele, kelle seaduslik esindaja kaebaja oli, nimetatud punktis esile toodud asjaoludega kaasnevaid riske (tehingu võimalik tühisus ÄS § 159 lg 1 p 1 ja p 4 ning lg 4 järgi). Vaatamata sellele nõudsid osapooled ehk XXX , kes esindas mõlemat poolt, osaühingute osade müügilepingu kohest tõestamist.

Vastutusotsuses on nimetatud ning tuvastatud ka kaebaja süü vorm - tahtlus ehk kaebuse esitaja tahtlik tegevus maksukohustuse vältimiseks ja maksuvõla tasumata jätmiseks. Riigikohus on asunud seisukohale, et maksuõigussuhtes tuleks seadusliku esindaja vastutuse määratlemisel lähtuda VÕS § 104 sätetest. VÕS § 104 lg 5 kohaselt on tahtlus õigusvastase tagajärje soovimine võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel. Riigikohtu halduskolleegium on 12.12.2012. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-23-12 rõhutanud, et tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega – teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine, hooletus aga valdavalt objektiivsete tunnustega – kohaste nõuete mittejärgimisega. Maksuhaldur on vastutusotsuse punktis 5 põhjalikult käsitlenud XXX tegevust OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena ning toonud välja ka tema kui juhatuse liikme tegevuse need aspektid, mis kinnitavad süü olemasolu ja seda just tahtluse vormis. XXX tegevus OÜ Ühendatud Võlanõuded juhatuse liikmena tekitas äriühingule maksuvõla summas 4 140 000 krooni, sest sellise summa märkis XXX tasumisele kuuluva käibemaksuna OÜ Ühendatud Võlanõuded 2009. a käibedeklaratsiooni ning seda summat ei tasunud äriühing vahetult pärast eelnimetatud käibedeklaratsiooni esitamist ega ka hiljem. Maksuhaldur on põhjendatult sedastanud, et OÜ Vaba 46 ja OÜ Selleri 12 osade müümise eesmärk oli riigilt sisendkäibemaksu tagasisaamine AS Builderflex poolt ning seejärel sisendkäibemaksule vastavast käibemaksukohustusest vabanemine OÜ Ühendatud Võlanõuded poolt. Kuna mõlema tehingupoole esindajaks on üks ja sama isik, XXX , siis saabki rääkida üksnes tema sellekohasest teadlikust ja tahtlikust tegevusest.

15. Maksuhaldur on 20.06.2013. a vastutusotsuses ja halduskohus on käesolevas asjas vaidlustatud kohtuotsuses põhjendatult viidanud kohtuvaidlusele haldusasjas nr 3-10-1461, mille käigus tuvastati XXX poolt eelnimetatud äriühingute nimel OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46 osade võõrandamiseks näilike tehingute teostamise tegelik eesmärk. Nimelt asus juba Tartu Halduskohus oma 15.03.2011. a otsuses haldusasjas nr 3-10-1461 seisukohale, et OÜ Vaba 46 ja OÜ Selleri 12 osade müümise eesmärk oli riigilt sisendkäibemaksu tagasisaamine AS Builderflex poolt ning seejärel sisendkäibemaksule vastavast käibemaksukohustusest vabanemine OÜ Ühendatud Võlanõuded poolt. Samas asjas tehtud Tartu Ringkonnakohtu 24.10.2012. a otsuses märkis ringkonnakohus täiendavalt, et: „Kaebaja juhatuse liige ei ole käitunud heauskselt. KMS § 82 järgi lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (MKS § 85 lg 1), maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest; kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid. MKS § 85 lg 4 kohaselt on deklaratsiooni esitaja kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama. Riigikohus on leidnud, et käibemaksukohustuslasel puudub õigus arvata sisendkäibemaks maha, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos (RKHKo 05.05.2003, 3-3-1-39-03, p 12; 02.10.2003, 3-3-1-50-03, p 10). XXX oli perioodil jaanuar 2009 – veebruar 2010 kõigi asjassepuutuvate äriühingute juhatuse liige – OÜ Ühendatud Võlanõuded, AS Tootal Kinnisvara (alates 22.04.2009 kuni registrist kustutamiseni 01.02.2010 ärinimi AS Builderflex), OÜ Selleri 12 ja OÜ Vaba 46. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et kuna osa tehingust saadust (OÜ Vaba 46 osad) tagastati juba mais 2009, siis viitab parandusdeklaratsiooni esitamine alles 03.02.2010 – kaks päeva pärast AS Builderflex registrist kustutamist – kaebaja teadlikule ja pahatahtlikule tegutsemisele. Kuna tehingud olid tühised ja täideti osaliselt tagasi juba mais 2009, siis oli mõlemal äriühingul piisavalt aega parandusdeklaratsioonide esitamiseks enne AS Builderflex registrist kustutamist. Ringkonnakohus jagab halduskohtu järeldust, et OÜ Vaba 46 ja OÜ Selleri 12 osade müümise eesmärk oli riigilt sisendkäibemaksu tagasisaamine AS Builderflex poolt ning seejärel sisendkäibemaksule vastavast käibemaksukohustusest vabanemine OÜ Ühendatud Võlanõuded poolt. Ringkonnakohus osutab täiendavalt sellele, et kaebaja seaduslik esindaja on käitunud vastuoluliselt. XXX esitas OÜ Builderflex juhatuse liikmena 09.06.2009 eriarvamuse ja 09.07.2009 vaide MTA Lõuna MTK maksuotsusele, millega korrigeeriti OÜ Builderflex jaanuari 2009 sisendkäibemaksu, mis tulenes vaidlusalustest tehingutest, hoolimata sellest, et OÜ Vaba 46 osa müük oli väidetavalt tühine juba mais 2009 ja OÜ Selleri 12 osas käis pankrotimenetlus. Lisaks osutab ringkonnakohus tõsiasjale, et OÜ Ühendatud Võlanõuded ja AS Builderflex sõlmisid 12.05.2009 müügilepingu muutmise lepingu OÜ Vaba 46 osas. Kuna tehing oli tühine, nagu kaebaja ise väidab, siis ei oleks saanud lepingut enam muuta, sest see ei eksisteerinud algusest peale. Tühise müügilepingu muutmise lepingu sõlmimise eesmärk sai olla ainult tehingute tegeliku eesmärgi jätkuv varjamine. Ringkonnakohus on seisukohal, et eelnevast tulenevalt ei saa OÜ Ühendatud Võlanõuded hea usu põhimõttest (TsÜS § 138) tulenevalt apelleerida MTA Lõuna MTK vastuolulisele käitumisele ega oma teadmatusele lepingute tegelikust sisust, tühisust põhjendatavatest asjaoludest, maksudeklaratsioonide esitamisest või parandamisest.“ Ka Riigikohtu 19.12.2013. a otsuses asjas nr 3-3-1-37-13 märgiti, et vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel tuleb sageli lähtuda tõendite (mõnikord üksnes kaudsete) ja asjaolude kogumist ning ka "elulise usutavuse" kriteeriumist. Käesoleval juhul ongi nii maksuhaldur kui ka halduskohus oma otsuse tegemisel lähtunud nii tõendite ja asjaolude kogumist, kuid andnud ka omapoolse hinnangu kaebaja käitumisele

"elulise usutavuse" kriteeriumist lähtudes ja jõudnud õigele seisukohale, et on tuvastatud kaebajapoolne tahtlik kohustuste rikkumine, mis oli põhjuslikus seoses maksuvõla tekkimisega.

16. Põhjendatud ei ole kaebaja väide, et vastutusotsuses ei saa intressinõuet esitada enne, kui selles osas on maksukohustuslase suhtes läbi viidud sissenõudmismenetlus. Ringkonnakohus nõustub selles osas maksuhalduri ja halduskohtu seisukohaga, et kui on tuvastatud maksuvõla sissenõudmise võimatus äriühingult, ei ole vaja intressinõude sissenõudmise võimatuse tuvastamiseks eraldi äriühingu juhatuse liikme vastu sissenõudmismenetlust algatada. Sissenõudmismenetluse alustamise eesmärgiks on siiski äriühingust maksukohustuslase maksuvõla sissenõudmine ehk selle väljaselgitamine, kas maksukohustuslane ise on võimeline tekkinud maksukohustust täitma. Juhul kui maksukohustuslane ei ole võimeline seda tegema, kohaldub solidaarvastutuse rakendamise eelduste välja selgitamine. Toimiku materjalidest nähtuvalt alustas maksuhaldur OÜ-lt Ühendatud Võlanõuded maksuvõla, summas 4 140 000 krooni, sissenõudmist juba 01.07.2009, tehes 10-päevase korralduse maksuvõla tasumiseks, kuid kogu sissenõudmismenetlus ja täitemenetlus jäid tulemuseta. MKS § 115 lg 4 kohaselt võib intressinõude esitada maksuotsuses, vastutusotsuses, tasaarvestamise otsuses või hoiatuses üheaegselt maksusumma määramisega. Maksuhaldur on käesoleval juhul esitanud intressinõude vastutusotsuses. Ka MKS § 96 lg-s 5 sätestatud maksukohustuslase suhtes sissenõudmismenetluse läbiviimise puhul ei ole oluline protsessi kui sellise läbiviimine, vaid sisuliselt maksukohustuslase enda poolt maksuvõla tasumise võimaluste väljaselgitamine. OÜ-le Ühendatud Võlanõuded esitati intressinõue 27.03.2013, mis on kuni käesoleva hetkeni eelnimetatud äriühingu poolt tasumata.

17. Alusetu on kaebaja väide, et halduskohus oleks pidanud paluma kaebajalt täiendavaid selgitusi tema poolt esitatud tõendite osas. Kaebaja esitas halduskohtule koos täiendavate seisukohtadega tõendeid, milliseid halduskohus ka hindas ning leidis, et need ei ole tõepärased ega lükka umbes vastutusotsuses toodud järeldusi. Kaebaja ei ole apellatsioonkaebuses esitanud selliseid põhjendusi ega väiteid, mis halduskohtu vastava hinnangu kahtluse alla seaksid. Kaebaja ei ole samuti apellatsioonkaebuses konkreetselt välja toonud, milliseid tema poolt halduskohtule esitatud tõendeid ja kuidas on halduskohus väidetavalt valesti hinnanud ning mil viisil lükkaksid need tõendid ümber MTA poolt esitatud väited, mis on olnud vastutusotsuse tegemise aluseks. Nagu juba varem märgitud, on vastutusotsuses välja toodud vastutusotsuse menetluses kogutud materjalidel ja tõenditel põhinev põhjuslik seos OÜ-l Ühinenud Võlanõuded tekkinud maksuvõla ning selle juhatuse liikme XXX poolt toimepandud rikkumise vahel.

Agu Timmi Einar Vene Maili Lokk

3-13-1565/35 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

Legislator summary

Legislator headnote

Keywords

Related Decisions

Need to analyze how this precedent applies to your matter?

Full text