3-14-51183/6 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

O T S U S E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Monika Laatsit Otsuse tegemise aeg ja koht

30. september 2014, Tallinn Haldusasja number 3-14-51183 Haldusasi Trigon Experts OÜ kaebus Maksuja Tolliameti 04. juuni 2014. a korralduse nr 12.2-3/22024-17 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebuse esitaja – Trigon Experts OÜ, volitatud esindaja vandeadvokaat Gerly Kask Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Liisa Nikkarinen Asja läbivaatamine Kirjalikus menetluses Resolutsioon

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, st hiljemalt 30. oktoobril 2014.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu-ja Tolliamet (MTA) kohustas 04.06.2014 korraldusega nr 12.2-3/22024-17 (edaspidi ka 04.06.2014 korraldus või vaidlustatud korraldus) Trigon Expert OÜ-d kui kolmandat isikut maksukorralduse seaduse (MKS) § 46, § 61 lg 1 ja lg 3 ning § 61 lg 1 ja lg 3 alusel dokumentide esitamiseks ja teabe andmiseks Novadirect OÜ maksumenetluses. Teabe saamine oli korralduse põhjenduste kohaselt vajalik maksumenetluses tähendust omavate andmete kindlakstegemiseks. Novadirect OÜ kontrollimenetluses kogutud tõenditest nähtub, et Novadirect OÜ müüs 2013. a märtsis ja aprillis Trigon Expert OÜ-le võsalõikuse ja metsaraie teenust. Trigon Expert OÜ 06.04.2014 antud suulisete selgituste ning äriühingu poolt 23.04.2014 ja 05.05.2014 esitatud dokumentide põhjal on maksuhalduril tekkinud täiendavad küsimused. Maksumenetluse objektiks olevate tehingut tõepärasuse hindamiseks ja käibemaksuarvestuse kontrollimiseks on oluline välja selgitada metsamaterjali päritolu ja võimalik lõpptarbija. 2. Trigon Expert OÜ esitas 17.06.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 04.06.2014 korralduse nr 12.2-3/22024-17 tühistamiseks.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD 3. Trigon Expert OÜ leiab, et MTA 04.06.2014 korraldus on motiveerimata ja sisuliselt õigusvastane ning tuleb seetõttu tühistada. Kaebaja põhiseisukohad on järgmised:

1) Menetlusvälise isiku koormamine peab olema põhjendatud. Maksuhaldur nõudis kaebajalt teavet Novadirect OÜ kohta korduvalt ja see suurendab maksuhalduri põhjendamiskohustust (vt Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-98-10); 2) 04.06.2014 korraldusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks pöördunud enne kaebajalt täiendava teabe ja dokumentide nõudmist eelnevalt Novadirect OÜ poole, kuid see on MKS §

61 lg 2 alusel teabe ja dokumentide nõudmise kohustuslik eeltingimus; 3) Kaebajalt täiendavalt nõutud teave on laiem kui Novadirect OÜ kontrollitavad tehingud ja seega pole teabe nõudmine hõlmatud MKS § 61 lg 1 eesmärgiga kontrollida Novadirect OÜ käibemaksuarvestuse õigsust. Novadirect OÜ osutas kaebajale võsalõikuse ja metsaraie teenust kinnistutel, millel kaebajal oli kasvava metsa raieõigus. Novadirect OÜ teenuse tulemusena sai kaebaja metsamaterjali, mille võõrandas ettevõtluse käigus edasi. Seega ei oma Novadirect OÜ maksumenetlusega puutumust kaebaja ja kolmandate isikute tehingud, mis puudutavad raieõiguse omandamist ja metsamaterjali müümist, samuti metsamaterjali väljaveoteenuse ja metsamaterjali ladustamisega seonduv. Sisuliselt on maksuhaldur kontrolli laiendanud kaebaja tehingutele. 4. MTA peamised vastuväited on järgmised: 1) Vaidlustatud korraldus on piisavalt motiveeritud. Täiendava teabe küsimine kaebajalt on kooskõlas MKS § 10 lg 3, § 11 lg 1 ja 2, § 59 lg 1, § 61 lg 1 ja § 62 lg 2. Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-98-10 ei välista kolmandalt isikult korduva teabe kogumist. Vaidlustatud korralduses on öeldud, et korduva pöördumise tingisid juba esitatud teabe ja dokumentide põhjal tekkinud täiendavad küsimused; 2) Maksuhaldur on pöördunud eelnevalt Novadirect OÜ poole, seega on täidetud MKS §

61 lg 2 sätestatud eeltingimus; 3) Teabe nõudmine on kooskõlas MKS § 61 lg 1 eesmärgiga, samuti Riigikohtu otsusega asjas nr 3-3-1-24-11. Maksuhalduril on järelepärimise mahu ja sõnastuse osas ulatuslik kaalutlusruum. MKS § 11 lg 2 ja § 59 lg 1 tulenevalt ei pea maksuhaldur kolmandale isikule tehtud korralduses põhjalikult selgitama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid täpselt nõutud teabe ja dokumentidega tõendatakse. Korralduses on selgitatud, et matsamaterjali päritolu ning võimaliku lõpptarbija väljaselgitamine on vajalik tehingute tõepärasuse hindamiseks ja käibemaksuarvestuse kontrollimiseks. Kaebajalt küsitud teave võib mõjutada Novadirect OÜ maksukohustust.

KOHTU PÕHJENDUSED 5. Asjas on vaidlus selle üle, kas maksuhaldur on õiguspäraselt nõudnud kaebajalt kui kolmandalt isikult täiendavat teavet ja dokumente Novadirect OÜ maksumenetluses.

6. Kaebaja väidab, et teabe ja dokumentide nõudmine ei ole hõlmatud MKS § 61 lg 1 sätestatud eesmärgiga kontrollida Novadirect OÜ käibemaksuarvestuse õigsust. Kaebaja arvates ei oma Novadirect OÜ maksumenetlusega puutumust tehingud, mis puudutavad kaebaja poolt raieõiguse omandamist, metsamaterjali müümist, metsamaterjali väljaveoteenust ja metsamaterjali ladustamist, sest Novadirect OÜ osutas kaebajale üksnes võsalõikuse ja metsaraie teenust. Kaebaja arvates on maksuhaldur kontrolli sisuliselt laiendanud kaebaja tehingutele. MKS § 11 sätestatud uurimispõhimõtte kohaselt on maksuhaldur kohustatud maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel arvestama kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid; maksuhaldur otsustab maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse.

MKS § 61 lg 1 sätestab, et maksuhalduril on õigus nõuda kolmandatelt isikutelt, sealhulgas krediidiasutustelt, teavet maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks. Eelnimetatud isikud on kohustatud andmeid esitama, välja arvatud juhul, kui neil on seaduse alusel õigus tõendite ja andmete esitamisest keelduda. Vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada kolmandat isikut teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse. Riigikohtu praktika kohaselt võib maksuhaldur MKS § 61 lg 1 alusel nõuda kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas maksumenetluses; teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on sobiv kriteerium kolmandalt isikult nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-24-11, p 13).

Maksuhaldur ei pea korralduse adressaati teavitama sellest, milliseid konkreetseid asjaolusid ta soovib kindlaks teha ning maksuhaldur ega kohtud ei pea põhjendama, kuidas on kolmandalt isikult nõutud teave ja dokumendid konkreetselt seotud maksukohustuslase kontrollimisega (Riigikohtu otsus nr 3-3- 1-90-13, p 11). Kolmandalt isikult nõutav teave peab käima samade tehingute kohta, kuid seda ei tule mõista konkreetsete kokkulangevate küsimuste tasandil; üks ja sama teave võib üheaegselt puudutada ka mitut tehingut, kusjuures nende tehingute pooled võivad olla erinevad (Riigikohtu otsused nr 3-3-1-98-10, p 19 ja nr 3-3-1-24-11, p 14).

Seega on maksuhalduril järelepärimise mahu ja sõnastuse osas ulatuslik kaalutlusruum. Maksuhaldur ei pea kolmandale isikule tehtud korralduses põhjalikult selgitama maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid täpselt nõutud teabe ja dokumentidega tõendatakse. Kolmandale isikule tehtud korraldus esitada teavet ja dokumente on kooskõlas MKS § 61 lg 1 sätestatud eesmärgiga, kui korraldusest selgub seos nõutava teabe ja maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetlusega. Vaidlustatud korralduse kohaselt kontrollib maksuhaldur Novadirect OÜ 2013. a märtsi kuni juuni käibedeklaratsioonidega esitatud tagastusnõuete õigsust ning nimetatud perioodi käibemaksuarvestust.

Maksuhaldur on selgitanud, et kaebaja poolt varem esitatud teabe ja dokumentide pinnalt on maksuhalduril tekkinud täiendavad küsimused, samuti on Novadirect OÜ tehingute tõepärasuse hindamiseks ja nimetatud äriühingu käibemaksuarvestuse kontrollimiseks vajalik metsamaterjali päritolu ning võimaliku lõpptarbija väljaselgitamine. Kohus leiab, et maksukohustuslase poolt maksuhaldurile esitatud andmete usaldusväärsuse kontrollimine on hõlmatud MKS § 11 sätestatud uurimiskohustusega. Vaidlust pole ka selle üle, et kontrollitaval perioodil müüs Novadirect OÜ kaebajale võsalõikuse ja metsaraie teenust Siimu ja Vikerkaare kinnistutel.

Novadirect OÜ ei olnud küll nimetatud kinnistute raieõiguse omandamise, metsamaterjali müümise, metsamaterjali väljaveoteenuse ja metsamaterjali ladustamise tehingu teiseks pooleks, kuid kohtu hinnangul saab eeltoodut siiski lugeda samaks tehinguks Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-98-10 mõttes. Hindamaks Novadirect OÜ tagastusnõude põhjendatust ja käibemaksuarvestuse õigsust 2013.a märtsist juunini võib olla maksuhalduril vajalik välja selgitada Siimu ja Vikerkaare kinnistutega seonduv tehingute ahel ja metsamaterjali võimalik lõpptarbija.

Kaebaja vastused ja kaebaja käsutuses olevad, vaidlustatud korraldusega nõutud dokumendid võivad aidata maksuhalduril seda eesmärki täita. Kohus ei saa teoretiseerida selle üle, kuidas konkreetselt maksuhalduri nõutud teave ja dokumendid on OÜ Novadirect maksukohustusega seotud. Kohtu seisukohta ei muuda asjaolu, et kaebajalt nõutavad andmed võivad omada tähtsust ka Trigon Expert OÜ maksustamisel. Määrav on see, et nõutavad andmed võivad mõjutada Novadirect OÜ maksukohustust (vrd Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-24-11, p 14). Kolmanda isikuna Novadirect OÜ maksumenetluses teavet andes kaebajat maksu määramine ei ähvarda – kaebaja maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimiseks peab maksuhaldur alustama eraldi maksumenetluse.

Kaebaja suhtes maksumenetluse alustamiseks ei ole maksuhalduril vaja konkreetset ajendit. Kaebajal on kolmanda isikuna võimalik tugineda MKS § 64 sätestatud teabe andmisest keeldumise alustele, kuid teabe andmisest ei saa keelduda ainuüksi põhjusel, et nõutavad andmed võivad mõjutada kolmanda isiku maksukohutust. Riigikohus on leidnud ka seda, et pöördumine kaebaja kui kolmanda isiku poole selle asemel, et algatada tema suhtes maksumenetlus või süüteomenetlus, ei kahjusta kolmanda isiku õigusi; maksumenetlus ja süüteomenetlus on isiku jaoks koormavamad kui temalt teabe nõudmine (Riigikohtu otsus asjas 3-3-1-24-11, p 15).

Eeltoodut arvestades ei nõustu kohus kaebajaga, et temalt teabe ja dokumentide nõudmine oli vastuolus MKS § 61 lg 1 sätestatud eesmärgiga.

7. Kaebaja väitel ei ole maksuhaldur täitnud MKS § 61 lg 2 sätestatud tingimust, mille kohaselt tuleb enne kolmandalt isikult teabe nõudmist pöörduda teabe saamiseks maksukohustuslase poole. Kaebajalt nõuti Novadirect OÜ maksumenetluses täiendavat teavet ja dokumente 04.06.2014 korraldusega. Kohtule esitatud tõenditest nähtub, et Novadirect OÜ juhatuse liige on andnud maksuhaldurile 31.03.2014 suulise seletuse; seletuste protokolli on kantud märge, et maksukohustuslane andis kontrolliperioodide kohta maksuhaldurile kausta, milles oli 356 lk dokumente (tl 33-35).

Seega ei ole maksuhaldur vaidlustatud korraldust andes MKS § 61 lg 2 sätestatud menetluslikku kohustust rikkunud. Korralduses ei ole küll selgesõnaliselt märgitud, et enne kaebaja poole pöördumist nõuti teavet maksukohustuslaselt, kuid see menetlusja vormiviga ei ole korralduse tühistamise aluseks (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-90-13, p 11). Kohus selgitas eespool, et maksukohustuslasele ja kolmandale isikule esitatavad küsimused või nõutavad dokumendid ei pea sõna-sõnalt kattuma ning kaebajalt teabe ja dokumentide nõudmine oli eesmärgipärane.

Seega ei pidanud maksuhaldur küsima maksukohustuslaselt eelnevalt täpselt samu andmeid, mida vaidlustatud korraldusega kaebajalt nõuti. Tõenäoliselt ei ole kõiki kaebajalt vaidlustatud korraldusega nõutud dokumente Novadirect OÜ-l ka olemas (nt kaebaja poolt raieõiguse omandamise või metsamaterjali edasimüügiga seotud dokumente). Maksuhaldur saab aga kolmandalt isikult nõuda ka sellist teavet ja dokumente, mida kontrollitaval maksukohustuslasel ei saagi olla (Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-90-13, p 11). Tartu Ringkonnakohus leidis 08.06.2012 otsuses haldusasjas nr 3-11-1341, et MKS § 61 lg 2 piirangut tuleb mõista nii, et kolmas isik ei saa olla primaarne tõendi allikas, kuid olukorras, kus varasemalt maksukohustuslaselt kogutud informatsioonist selgub, et maksustamise seisukohalt vajalike asjaolude kindlakstegemiseks valdab dokumente ainult kolmas isik, on kolmanda isiku poole pöördumine õigustatud.

Need ringkonnakohtu seisukohad on asjakohased ka käesolevas asjas. Eeltoodut arvesse võttes leiab kohus, et maksuhaldur ei rikkunud MKS § 61 lg 2 sätestatud nõuet pöörduda enne kolmandalt isikult teabe saamist teabe saamiseks maksukohustuslase poole.

8. Kaebaja arvates ei ole maksuhaldur piisavalt põhjendanud, miks kaebajalt nõutakse teavet ja dokumente korduvalt. Kolmandalt isikult vajadusel korduva teabe nõudmine pole MKS § 61 lg 1 sätestatuga vastuolus, kuid Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-98-10 (p 16) järgi peab maksuhaldur esitama korralduses asjaolud, mis õigustavad korduvat nõuet MKS § 10 lg 3 kontekstis. Selle sätte kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi. Haldusakti motiveerimine tähendab põhjenduste teatavakstegemist, mis võimaldab menetlusosalisel üheselt aru saada, millised on haldusakti andja kaalutlused.

Maksuhalduri põhjendamiskohustus on praegusel juhul piiratud. Kohus on eespool Riigikohtu praktikale tuginedes selgitanud, et maksuhalduril ei ole kohustust kolmandale isikule esitatud korralduses üksikasjalikult seletada maksukohustuslase suhtes läbiviidava maksumenetluse asjaolusid ega seda, milliseid asjaolusid täpselt nõutud teabe ja dokumentidega tõendatakse. Maksuhalduril ei ole kohustust kolmandale isikule tehtud korralduses eraldi analüüsida, kas need asjaolud, mille esinemisele maksumenetluses seni kogutud tõendid viitavad, on lõplikult tõendamist leidnud.

Sellist kohustust ei saakski maksuhaldurile panna, kuivõrd kolmandalt isikult teabe nõudmine ongi suunatud tõendite kogumisele ning seega maksuhalduri lõpliku seisukoha kujundamise eelduseks. Maksumenetluses kogutakse tõendeid enamasti järk-järgult ja järgmiste tõendite kogumise vajaduse üle saab otsustada alles pärast eelnevalt saadud tõendite puudulikuks osutamist või kui tõendeid üldse ei esitata. Maksuhalduri kaalutlusõigus (MKS § 12) ja maksuhalduri haldusakti motiveerimiskohustus (MKS § 46 lg 2-4) on seotud ka maksuhalduri maksusaladuse hoidmise kohustusega (MKS § 26), mistõttu ei saa olla maksumenetluses tehtud korraldused teabe andmiseks väga üksikasjalikud ega sisaldada kõiki kaalutlusi, sest see seaks ohtu maksusaladuse kaitse.

Need põhimõtted kehtivad ka juhul, kui kolmandalt isikult nõutakse teavet ja dokumente korduvalt. Vaidlustatud korralduse põhjenduste kohaselt tingisid korduva pöördumise kaebaja poolt varem esitatud teabe ja dokumentide põhjal tekkinud täiendavad küsimused ning vajadus välja selgitada metsamaterjali päritolu ja võimalik lõpptarbija. Kohus leiab, et vaidlustatud korralduse motivatsioon korduva teabe nõudmise kohta on napp, kuid vastab siiski minimaalselt vajalikele nõuetele ja korraldust ei saa seetõttu tühistada pelgalt motivatsioonipuuduste tõttu (HMS § 58).

9. Kõike eelnevat kokku võttes leiab kohus, et vaidlustatud korraldus on õiguspärane ja selle tühistamiseks ei ole alust. Trigon Expert OÜ kaebus jääb rahuldamata.

10. HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kohus jätab kaebuse tervikuna rahuldamata. MTA ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise taotlust, mistõttu jäävad menetluskulud poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Monika Laatsit