3-14-50489/14 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U M Ä Ä R U S

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Viive Ligi, Silvia Truman ja Kaire Pikamäe Määruse tegemise aeg ja koht

1. juuli 2014, Tallinn Haldusasja number 3-14-50489 Haldusasi Maksuja Tolliameti taotlus loa andmiseks täitmist tagavate toimingute sooritamiseks Menetlusosalised Taotleja – Maksuja Tolliamet Isik, kelle suhtes taotletakse haldustoiminguks loa andmist – OÜ Solester Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 11. aprilli 2014. a määrus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Solester määruskaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ Solester määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 11.04.2014 määrus haldusasjas nr 3-14-50489 muutmata.

2. Jätta OÜ Solester menetluskulud tema enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Määruse peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (HKMS § 235 lg-d 1 ja 3, § 265 lg 5, MKS § 1361 lg 4).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliamet (MTA või maksuhaldur) esitas 11.04.2014 Tallinna Halduskohtule taotluse anda maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 1 alusel luba Eesti Vabariigi kasuks aresti seadmiseks OÜ Solester ettemaksukontole 5760 euro ulatuses. Taotluse kohaselt viib MTA läbi OÜ Solester 2013. a novembrikuu käibedeklaratsiooniga esitatud tagastusnõude õigsuse ning 2013. a novembrikuu käibemaksu ja sisendkäibemaksu arvestamise õigsuse kontrolli, tingituna asjaolust, et äriühing deklareeris 2013. a novembrikuu käibedeklaratsioonil 5772,15 euro suuruse käibemaksu enammakse. Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Solester 2013. a novembrikuus tekkinud käibemaksu enammakse aluseks on peamiselt Invest- Europe OÜ ja EKE Real AS nimel väljastatud arved. Kontrolli käigus tekkis maksuhalduril kahtlus, et arvetel kajastatud tehinguid ei ole Invest-Europe OÜ ja OÜ Solester vahel toimunud (Invest-Europe OÜ ei ole arvetel märgitud kaupu OÜ-le Solester müünud). Käibemaksuseaduse (KMS) §-s 34 sätestatud tähtaja jooksul ei ole võimalik kontrollitava maksukohustuse aluseks

3-14-50489 2(7) olevate asjaolude kohta piisavalt tõendeid koguda. Eeskätt on maksuhalduri hinnangul vajalik koguda kolmandatelt isikutelt ja maksukohustuslaselt endalt täiendavaid tõendeid ning võimaldada maksukohustuslasel tutvuda kontrollaktiga. Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Solester ei oma mistahes registervara ning puuduvad tõsikindlad andmed muu võimalikku maksukohustust katva vara kohta. Äriühingu 2013. a novembrikuu pangakonto väljavõttelt nähtub, et 2013. a novembrikuu lõppsaldo on 2,38 eurot, 2013-2014. a käibemaksudeklaratsioonidelt nähtub, et äriühingu tegevus ei ole stabiilne (ei deklareeri käivet igakuiselt) ja tegevus ei ole kasumlik. Arvestades eeltoodut ja määratava maksukohustuse suurust 5760 eurot, on maksuhaldur seisukohal, et 2013. a novembrikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõude rahuldamisel enne selle õigsuse täielikku tuvastamist, ei pruugi äriühingu varaline seis võimaldada kontrolli lõppemisel alusetult tagastatud summat riigile tagasi maksta ning selle hilisem tagasinõudmine võib maksuhalduril osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Maksuhaldur lõpetab tulenevalt MKS § 136¹ lg 2 p-st 3 isiku vastu suunatud täitetoimingud, kui OÜ Solester on esitanud tagatise MKS § 120 lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt suuruses 6912 eurot (5760 eurot+20% sundtäitmise kulud), valides tagatise liigi vastavalt MKS § 122 loetelule. Tuginedes eeltoodule ning maksuhalduri varasemale praktikale, on täitekulude suuruseks keskmiselt 20% tagatava nõude suurusest. Maksuhaldur lõpetab MKS § 136¹ lg 3 kohaselt täitetoimingu hiljemalt kahe tööpäeva jooksul juhul, kui täitetoimingu sooritamise tinginud asjaolu on ära langenud või kui maksukohustuslane on esitanud tagatise võimaliku rahalise nõude või kohustuse tasumise tagamiseks.

2. Tallinna Halduskohus andis 11.04.2014 määrusega MTA-le loa seada Eesti Vabariigi kasuks arest OÜ Solester ettemaksukontole 5760 euro ulatuses mitte kauemaks kui 11.10.2014. Taotlus vastab MKS § 1361 lg-s 2 sätestatud nõuetele ning on vajalikul määral põhistatud, maksuhaldur on esitanud taotluse lahendamiseks vajalikud tõendid ja selgitused. Maksuhaldur on kinnitanud, et toimetab OÜ Solester 2013. a novembrikuu käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsust. Sellise, MKS § 59 lg 2 p-s 1 nimetatud üksikjuhtumi kontrolli tunnustele vastava kontrollimenetluse läbiviimist kinnitab MTA 14.01.2014 korraldus nr 12.2-3/20792-2, millega kohustati kontrollitavat maksukohustuslast asjassepuutuva teabe ja dokumentide esitamiseks ning suuliste seletuste andmiseks.

Korralduses esitatud normiviited ning korralduse põhjendused kinnitavad, et kontrollimine ei piirdu üksnes 2013. a novembrikuu käibedeklaratsioonis kajastatud tagastusnõude õigsuse kontrollimisega, vaid paralleelselt viib maksuhaldur üksikjuhtumi kontrolli vormis läbi vastava maksustamisperioodi käibemaksu arvestamise ja tasumise kontrolli. Kõnealuse kontrollimenetluse tulemusena on võimalik OÜ-le Solester maksuotsuse tegemine, millega määratakse kindlaks täiendav maksukohustus. Seega on MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud esimene eeldus täidetud.

Maksuhaldur on põhistanud oma seisukohta, et kontrolli tulemuseks on tõenäoliselt maksukohustust suurendava maksuotsuse tegemine. Taotluses välja toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Seega on täidetud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud eeldus, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. Samuti on täidetud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud eeldus, et kontrolli tulemusel antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks tulenevalt maksukohustuslase tegevusest.

Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud seisukohta, et äriühingul puudub mistahes registervara, äriühingu majandustegevust iseloomustavad näitajad ei ole head ning maksumenetluses kogutud tõendid viitavad maksupettusele (ebaõigete arvete alusel sisendkäibemaksu kajastamine tegelikkusest suuremas summas enammakse tekitamise eesmärgil). Eeltoodust tulenevalt võib maksukohustuslane ka tulevikus asuda maksude maksmisest kõrvale hoiduma, mistõttu on taolise olukorra tekkimise vältimiseks vajalik anda maksuhaldurile luba võimaliku tulevase maksuotsuse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks enne kohustuse kindlaksmääramist maksuotsusega.

3-14-50489 3(7) Maksuhaldur on taotluses märkinud, et lõpetab täitetoimingud, kui maksukohustuslane esitab vähemalt 6912 euro väärtuses tagatise, mis katab nii maksukohustuse kui sundtäitmise kulud. Arvestades taotleja põhjendusi ning maksumenetluse ja võimaliku kohtumenetluse pikkust, on vajalik, proportsionaalne ja põhjendatud täitmist tagavate toimingute sooritamine enne rahalise nõude või kohustuse määramist, kuna ennetavate meetmete mitterakendamise korral võib haldusakti täitmine olla raskendatud või koguni muutuda võimatuks.

HKMS 27. peatükk ei keela halduskohtul rahuldada haldustoiminguks loa andmise taotlust üksnes osaliselt ega kehtestada taotlejale lisatingimusi. Käesolevas asjas on maksumenetluse esemeks sisuliselt maksukohustuslase tagastusnõue, sõltumata sellest, et alustatud on eraldi ka üksikjuhtumi kontrollimenetlus. Kuigi tagastusnõude menetlus lõppeb tagastusnõude aktsepteerimise ja maksukohustuslase ettemaksukontole kandmisega, jätkab maksuhaldur ka üksikjuhtumi kontrolli raames tagastusnõude õiguspärasuse kontrollimist. Reeglina asub maksuhaldur maksusummat sisse nõudma pärast maksuotsuse tegemist ning seni on maksukohustuslasel võimalik oma vara vabalt kasutada ja käsutada.

Tagastusnõude korral on see menetlus pööratud vastupidiseks – maksuhalduril on piiratud aja jooksul (MKS § 106 ja KMS § 34) õigus kontrollida tagastusnõude põhjendatust ning seejärel tuleb tagastusnõue täita. Käesolevas asjas soovib maksuhaldur takistada isikul tagastusnõude summa kasutamist kuni täiendavate kontrollitoimingute teostamiseni. Kuigi seadus seda selgesõnaliselt ei sätesta, on Riigikohus haldusasjades nr 3-3-1-8-13 ja 3-3-1-4-13 pidanud täiendavate kontrollitoimingute teostamise ajaks ettemaksukonto arestimist tagastusnõude ulatuses lubatavaks, kui selleks on algatatud eraldi kontrollimenetlus.

Arvestades MKS §-des 106 ja 107 ning KMS §-s 34 sätestatud ajalisi piiranguid, ei saa maksuhalduri õigus tagastusnõude summa kasutamise takistamiseks olla ajaliselt piiramata. Maksuhaldur on põhjendanud menetluse pikenemist sellega, et tal on vaja täiendavalt koguda tõendeid maksukohustuslaselt endalt ja kolmandatelt isikutelt. Samuti on maksuhalduril kohustus tagada äriühingule kontrollaktiga tutvumine. Täiendavate tõendite kogumise ning ärakuulamisõiguse tagamise mõistlik aeg ei tohiks ületada 6 kuud, so kuni 11.10.2014. Loa tähtaja lõppemine ja maksusumma isikule ettemaksukontol kättesaadavaks muutumine ei välista edaspidist põhjalikumat kontrolli ning maksusumma lõplikku kindlaksmääramist MKS § 98 lg-s 1 sätestatud tähtaja jooksul (vt ka Riigikohtu 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-8-13).

3. OÜ Solester esitas 05.05.2014 määruskaebuse, mille Tallinna Halduskohus 22.05.2014 rahuldamata jättis ja lahendamiseks Tallinna Ringkonnakohtule edastas.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

4. OÜ Solester palub määruskaebuses Tallinna Halduskohtu 11.04.2014 määruse tühistada ja uue määrusega MTA taotluse rahuldamata jätta, samuti palub määruskaebuse esitaja MTA- lt välja mõista OÜ Solester menetluskulud summas 704 eurot. Kohus on lugenud ebaõigesti loa andmise õiguslikud ja faktilised eeldused täidetuks. Määrusega on rikutud kaebaja põhiseaduse (PS) §-dest 14 ja 113 tulenevaid subjektiivseid õigusi ja vabadusi. MTA 14.01.2014 korralduses nr 12.2-3/20792-2 tehtud viide väidetava üksikjuhtumi kontrolli läbiviimisele ei väära fakti, et halduskohtule esitatud taotluse esitamise aja seisuga kontrollis maksuhaldur tegelikult üksnes OÜ Solester poolt 2013. a novembrikuu osas deklareeritud käibemaksu tagastusnõude õigsust ning seda konkreetselt 2013. a novembris Invest-Europe OÜ- ga tehtud metallkonstruktsioonide müügitehingust tuleneva nõude osas. Pelgalt viide üksikjuhtumi kontrolli läbiviimisele nimetatud korralduses ei kinnita, et kontrolli tõepoolest faktiliselt halduskohtu poole pöördumise aja seisuga läbi viidi. Seetõttu ei saa õigustada loa andmist as-

3-14-50489 4(7) jaoluga, et paralleelselt tagastusnõude õigsuse kontrolliga viib maksuhaldur üksikjuhtumi kontrolli vormis läbi vastava maksustamisperioodi käibemaksu arvestamise ja tasumise kontrolli. Määruskaebuse esitaja esitab oma väite tõendamiseks MTA 28.03.2014 korralduse nr 12.2- 3/320792-13 ning 21.04.2014 korralduse nr 12.2-3/320792-15 teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks, millest nähtub, et MTA kontrollib käesoleval ajal veel vaid Invest-Europe OÜ-ga toimunud tehingut, mille tulemusel tekkis OÜ-l Solester tagastusnõue.

Riigikohus on lahendites nr 3-3-1-4-13 ja 3-3-1-8-13 märkinud, et kuna tagastusnõude aktsepteerimisega on tagastusnõude kontrollimenetlus lõppenud, puudub menetlus, mille tagamiseks saaks täitmist tagava toiminguna isiku ettemaksukontot arestida. Ennetavate täitetoimingute tegemine eeldanuks, et maksuhaldur on alustanud uut kontrolli. OÜ Solester suhtes ei ole uut kontrolli alustatud ning halduskohtule taotluse esitamise ajaks oli üksikjuhtumi kontroll faktiliselt lõppenud. Vastavaks menetluseks ei saa olla enne ettemaksukonto arestimiseks loa saamiseks halduskohtu poole pöördumist faktiliselt lõppenud üksikjuhtumi kontroll, mille käigus ei kontrollitud mitte tagastusnõude tekkimise aluseks olevat tehingut, vaid teisi 2013. a novembris toimunud käibemaksuga maksustatavaid tehinguid ja maksukohustuslase poolt ettevõtlusega tegelemist.

Määruskaebuse esitaja poolt 2012. a novembrikuu kohta esitatud käibedeklaratsiooni esitamisel tekkinud käibemaksu enammakse on kantud maksukohustuslase ettemaksukontole, seega ei saa olla vaidlust selles, et tagastusnõuet tuleb pidada aktsepteerituks. Kohtutel pole õigust anda luba aresti seadmiseks maksukohustuslase ettemaksukontole, kui kontrollimenetlus on lõppenud menetluseks ettenähtud tähtaja möödumise tõttu (vt Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-4-13 ja 3-3- 1-8-13). Riigikohus toonitas, et maksuhalduril ei ole õigust pärast kontrolli teostamiseks antud maksimaalse tähtaja möödumist lükata tagastusnõude täitmise otsustamist määramatusse tulevikku, kasutades ära aresti seadmise võimalust ettemaksukontole.

Maksuhaldur kasutab halduskohtu antud luba sisuliselt selleks, et jätkata üksikjuhtumi kontrolli sildi all OÜ Solester käibemaksu tagastusnõude õigsuse kontrollimist pärast seadusega selleks ettenähtud tähtaja möödumist ning ühtlasi takistada maksukohustuslasel viimase ettemaksukontole kantud enammakstud käibemaksusumma kasutamist. OÜ Solester 2013. a novembri tagastusnõude õigsuse kontrollimisel tuvastatud faktilised asjaolud viitavad sellele, et tagastusnõue on põhjendatud ja kuulub täitmisele. Seetõttu puudub alus ennetava täitetoimingu kohaldamiseks.

Määruskaebuse esitaja ja Invest-Europe OÜ juhatuse liikmed on kinnitanud metallkonstruktsioonide müügitehingu toimumist poolte vahel. Taotlusele on lisatud ka foto müüdud metallkonstruktsioonist. Maksuhaldur on avaldanud kahtlust, kas Invest-Europe OÜ on ostnud nimetatud metallkonstruktsioonid Spaider OÜ-lt või mitte. Olukorras, kus ükski tõend ei viita tehingu mittetoimumisele OÜ Solester ja Invest-Europe OÜ vahel, jääb selline maksuhalduri käsitlus arusaamatuks. Invest-Europe OÜ ja Spaider OÜ vahel vormistatud tehingu näilikkus ei muuda automaatselt näilikuks OÜ Solester ja Invest- Europe OÜ vahel toimunud tehingut (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-18-10, p 14).

Asjaolu, kuidas ja millistel tingimustel soetas määruskaebuse esitajale kaubad müünud Invest-Europe OÜ need Spaider OÜ-lt või mõnelt teiselt kolmandalt isikult, ei saa mõjutada OÜ Solester sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Seda ei saa mõjutada ka asjaolu, kas ja kuidas võib olla Invest-Europe OÜ kajastanud käibedeklaratsioonides käibe ja kulutuste andmeid, ning millised tehingud nähtuvad kõnealuse äriühingu pangakontode väljavõtetest või kas Spaider OÜ on müüdud kauba käivet deklareerinud või mitte. Maksusumma vaidlustamisel ei teki maksukohustuslasel maksuhalduri uurimiskohustusega samaväärset, kõigi asjas tähendust omada võivate kolmandate isikutega seonduvate asjaolude tõendamise kohustust.

OÜ-l Solester lasus hoolsuskohustuse täitmisel kohustus kontrollida üksnes konkreetseks tehingupartneriks olnud Invest-Europe OÜ tausta, mitte aga viimase juhatuse liikme tegevust seonduvalt teiste äriühingute seaduslikuks esindajaks olemisega.

3-14-50489 5(7) Spekulatiivne on maksuhalduri järeldus, mille kohaselt ei saa väita, et OÜ Solester oleks heauskne ostja, kuna viimase juhatuse liige Anton Kuznetsov teadis varasemalt toonast Invest- Europe OÜ juhatuse liiget Priit Pungat. Maksuhalduri oletus ei põhine ühelgi menetluse käigus kogutud tõendil. Nimetatud isikute vahel ei ole mingit tihedamat isiklikku tutvust ega läbikäimist, rääkimata koordineeritud tegevusest käibemaksupettuse toimepanemisel. Seni tagastusnõude õigsuse kontrollimise käigus kogutud tõendid ei viita sellele, et OÜ Solester ei oleks saanud kaupa arve väljastajaks olevalt Invest-Europe OÜ-lt või et ta oleks käitunud tehingute tegemisel pahauskselt. Isegi kui maksupettus toime pandi, ei saa sellega seostada OÜ-d Solester, vaid pettusega võis tegemist olla tehingute jadas varasema tehingu puhul, mis toimus Invest-Europe OÜ ja OÜ Spaider vahel. Käibemaksu tagastusnõude summa kasutamise võimaldamise edasilükkamine kaugesse tulevikku on OÜ Solester jaoks koormav ja majanduslikult ebasoodne, samuti on see vastuolus Euroopa Kohtu praktikas enammakstud käibemaksu tagastamise menetluse osas väljendatud seisukohtadega. Halduskohtu määrus rikub määruskaebuse esitaja õigust võimalikult lihtsale, kiirele ja efektiivsele menetlusele, mille käigus välditaks üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi ning järgitaks haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagataks menetlusosaliste õiguste kaitse.

5. Maksuja Tolliamet palub kirjalikus vastuses määruskaebuse rahuldamata ja menetluskulud OÜ Solester kanda jätta. Käesolevas asjas on täidetud Riigikohtu lahendites nr 3-3-1-4-13 ja 3-3-1-8-13 toodud tingimused MKS § 1361 rakendamiseks. Maksuhaldur on alustanud OÜ Solester suhtes üksikjuhtumi kontrolli, MTA 14.01.2014 korraldus nr 12.2-3/20792-2 on kehtiv haldusakt. Tähtsust ei oma, et üksikjuhtumi kontrollimenetlus seondub muuhulgas samade tehingutega, nagu tagastusnõude tuvastamise menetlus. Samuti ei liida menetlusi üheks jätkuvaks menetluseks asjaolu, et MTA 28.03.2014 korraldusega nr 12.2-3/20792 ja 21.04.2014 korraldusega nr 12.2-3/20792-

15 ei ole maksuhaldur nõudnud täiendavat infot OÜ Solester tehingute kohta EKE Real AS-ga. Kehtiv õigus ei keela maksuhalduril samaaegselt isiku suhtes läbi viia tagastusnõude kontrolli ja üksikjuhtumi kontrolli. Taotlust OÜ Solester ettemaksukonto arestimiseks ei ole esitatud tagastusnõude menetluse raames, vaid üksikjuhtumi kontrolli raames. Maksuhaldur peab vajalikuks märkida, et OÜ Solester ei ole käesolevas asjas esitanud maksuhaldurile lisaks käibedeklaratsioonidele eraldi taotlust tagastusnõude täitmiseks (vt Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-8-13, p 16). Maksuhaldur nõustub, et tagastusnõude tagastamata jätmine on koormav ja majanduslikult ebasoodne, kuid tegemist ei ole asjaoluga, mis välistab ettemaksukonto arestimise. MKS § 1361 lg

1 alusel esitatud taotlus ja HKMS § 264 lg 1 alusel antud luba täitetoimingute sooritamiseks on legitiimne (võitlus maksupettuse vastu) ning tegemist on proportsionaalse meetmega (arvestades taotletava eesmärgi tähtsust), mille rakendamise keeldu ei saa tuletada ka Euroopa Liidu õigusaktidest ega kohtupraktikast.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Ringkonnakohus leiab, et esitatud määruskaebus tuleb jätta rahuldamata. Nõustudes halduskohtu määruse põhjendustega, ei pea ringkonnakohus vajalikuks neid HKMS § 201 lg-le 4 ja § 203 lg-le 2 tuginedes korrata. Vastuseks määruskaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.

7. Sisuliselt on praeguses asjas vaidlusaluseks küsimuseks asjaolu, kas MTA oli 07.04.2014 taotluse esitamise ajaks alustanud paralleelselt tagastusnõude kontrollimisele ka üksikjuhtumi kontrolli.

3-14-50489 6(7)

8. Riigikohus on leidnud, et kui maksuhaldur soovib tagastusnõude aluseks olevaid asjaolusid põhjalikumalt uurida, tuleb maksuhalduril algatada üksikjuhtumi kontroll, mille käigus on maksuhalduril õigus taotleda MKS § 1361 lg 1 alusel halduskohtult luba MKS § 130 lg-s 1 nimetatud täitetoimingute sooritamiseks, sh ettemaksukonto arestimiseks (Riigikohtu 30.04.2013 määrus asjas nr 3-3-1-4-13, p 18). Seega ei välista tagastusnõude aktsepteerimine määruskaebuse esitaja 2013. a novembri käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimist üksikjuhtumi kontrolli käigus.

9. Kooskõlas Riigikohtu 30.04.2013 kohtumääruse nr 3-3-1-8-13 punktiga 11 on halduskohus maksuhalduri taotluse lahendamisel kontrollinud, kas: 1) maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust (MKS § 1361 lg 1); 2) kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine (MKS § 1361 lg 1); 3) maksuhalduril on kontrollimisel tekkinud põhjendatud kahtlus, et sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (MKS § 1361 lg 1); 4) sundtäitmise võimatus (või oluline raskenemine) tuleneb maksukohustuslase tegevusest (MKS § 1361 lg 1); 5) halduskohtule esitatavas taotluses on MKS § 1361 lg 2 p 3 kohaselt märgitud andmed tagatise kohta, mille esitamisel maksuhaldur lõpetab täitetoimingud.

10. MKS ei näe üksikjuhtumi kontrolli alustamiseks ette eraldi menetluskorda, mistõttu võib maksumenetluse algushetkeks olla ka menetlusosalise teavitamine menetlusest või menetlusosalise suhtes esimese menetlustoimingu sooritamine (MKS § 45 ja haldusmenetluse seaduse § 35 lg 1 p 2 ja 3). Maksuhaldur alustas 23.12.2013 teatega OÜ Solester 2013. a novembri käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõude õigsuse kontrolli (tl 9) ning 14.01.2014 korraldusega nr 12.2-3/20792-2 (edaspidi 14.01.2014 korraldus) teavitas maksuhaldur, et kontrollib MKS § 10 ja § 59 lg 2 p 1 alusel OÜ Solester 2013. a novembrikuu käibedeklaratsiooniga esitatud tagastusnõude õigsuses veendumiseks 2013. a novembrikuu käibedeklaratsioonis deklareeritud käibemaksu ja sisendkäibemaksu arvestamise õigsust. Selleks palus maksuhaldur esitada maksukohustuslasel 2013. a novembri kohta infot. Nimetatud info ei olnud seotud üksnes tagastusnõudega. Ringkonnakohus nendib, et maksuhalduri 14.01.2014 korralduse sõnastus üksikjuhtumi kontrolli menetluse alustamisest ei ole õnnestunud, kuid selle alusel on siiski tuvastatav üksikjuhtumi kontrolli menetluse alustamine, kuna kontrollimenetlust laiendati konkreetsetelt tehingutelt kogu 2013. a novembri käibemaksu arvestamise õigsuse kontrollimiseks.

11. Mis puudutab määruskaebuse esitaja poolt esitatud 21.04.2014 ja 28.03.2014 korraldusi, siis ringkonnakohtu hinnangul ei tõenda need, et üksikjuhtumi kontroll oleks lõppenud. Asjaolu, et maksuhaldur uuris täiendavalt ühe konkreetse tehinguga seotud asjaolusid, ei tõenda üksikjuhtumi kontrolli lõppemist. Maksuhalduril on maksumenetluses koostatava maksuotsuse tegemiseks kohustus tuvastada kõik asjas tähtsust omavad asjaolud. Kui need kattuvad tagastusnõudega, siis ei saa pelgalt sellele tuginedes väita, et üksikjuhtumi kontrolli ei viida läbi või see on lõppenud maksuotsust koostamata tagastusnõude aktsepteerimisega.

12. Ringkonnakohus on seisukohal, et 14.01.2014 korraldusega alustas maksuhaldur üksikjuhtumi kontrolli, mis ei olnud halduskohtule taotluse esitamise hetkeks veel lõppenud. Üksikjuhtumi kontrolli menetluses kogutud info pinnalt on maksumenetluse tulemusel OÜ-le Solester maksuotsusega määratava võimaliku rahalise nõude summaks 5760 eurot. Seega on ettemaksu konto arestimise esimene eeldus täidetud.

13. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et taotluses toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Isegi juhul, kui tagastusnõude kontrollimine lõpeb selle täitmisega, siis ei võta see maksuhaldurilt õigust hiljem maksude tasumise ja deklareerimise õigsust kontrollida. Maksuhaldur ei määra tagastusnõude rahuldamisega siduvalt kindlaks veel lõplikku maksukohustust, maksukohustus tuleb lõplikult kindlaks määrata MKS § 98 lg-s 1 sätestatud aegumistähtaja jooksul ja maksuhaldur võib seda teha ka

3-14-50489 7(7) pärast tagastusnõude rahuldamist (Riigikohtu halduskolleegiumi 07.04.2008 otsus nr 3-3-1-8- 08, p 10; 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-8-13, p 20). Seega on täidetud ka teine eeldus ettemaksukonto arestimiseks.

14. Halduskohtule esitatavas taotluses tuleb märkida põhjendus, millest ilmneb võimaliku maksukohustuse sissenõudmise oluline raskenemine või võimatus (MKS § 1361 lg 2 p 1) ning et see on seotud maksukohustuslase tegevusega. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu määruses tooduga, et maksuhaldur on vastava põhjenduse esitanud. Kui äriühingul puudub registervara ning äriühingu majandustegevus ei ole stabiiline, saab pidada põhjendatuks maksuhalduri kahtluse olemasolu, et maksusumma määramisel on selle sisse nõudmine oluliselt raskem või võimatu. Maksuhaldur kahtlustab OÜ-d Solester sisuliselt käibemaksupettuses. Praeguses menetluses ei saa lõplikult hinnata, kas maksuotsuse tegemise aluseks olevad asjaolud on tõendatud või mitte ning kas käibemaksupettus ka reaalselt aset leidis. Seaduse kohaselt peab MTA taotlus olema üksnes põhistatud (MKS § 1361 lg 2 p 1; HKMS § 264 lg 2), kuid selles toodud asjaolud või kahtlused ei pea olema lõplikult tõendatud. Maksuhaldur on taotluses veenvalt põhistanud, miks tal tekkis kahtlus maksupettuse toimepanekus –metallkonstruktsioone ei ole ilmselt ostetud P. Pungasega seotud äriühingult Invest-Europe OÜ, sest nimetatud äriühingu poolt näidatud konstruktsioonide müüja seaduslik esindaja ei kinnita mingite tehingute tegemist ja P. Pungas pole täiendavate seletuste andmiseks enam maksuametisse ilmunud; arvestades OÜ Solester seadusliku esindaja ja P. Pungase varasemat tutvust, oli OÜ Solester seaduslik esindaja ilmselt teadlik, et tegelik müüja pole Invest-Europe OÜ; kaebaja võis metallkonstruktsioonid soetada tundmatult kolmandalt isikult eesmärgiga tekitada Invest-Europe OÜ arve abil alusetu käibemaksu enammakse. Kuna maksuhalduri poolt on taotluses märgitud andmed ka tagatise kohta, mille esitamisel maksuhaldur täitetoimingud lõpetab, on täidetud ka ettemaksukonto arestimise eeldused kolm, neli ja viis.

/allkirjastatud digitaalselt/ Silvia Truman

/allkirjastatud digitaalselt/ Viive Ligi /allkirjastatud digitaalselt/ Kaire Pikamäe