3-12-549/74 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Silvia Truman (eesistuja), Oliver Kask ja Ruth Plaks Otsuse tegemise aeg ja koht 6. juuni 2014, Tallinn Haldusasja number 3-12-549 Haldusasi ÜK kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 13.02.2012 maksuotsuse nr 12.-2.3/4406-26 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – ÜK, nõustaja Eve Bluman Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindaja Jane Rõuk Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 9. aprilli 2013. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus ÜK apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kohtuistungil 26. veebruaril ja 21. mail 2014. a

RESOLUTSIOON Rahuldada ÜK apellatsioonkaebus. Tühistada Tallinna Halduskohtu 09.04.2013 otsus haldusasjas nr 3-12-549 ning teha uus otsus, millega rahuldada ÜK kaebus. Tühistada Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 13.02.2012 maksuotsus nr 12.-2.3/4406-26. Mõista Maksuja Tolliametilt ÜK kasuks välja menetluskulu 569,91 eurot. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 07.07.2014, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-12-549 2(9) Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6). ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Põhja maksuja tollikeskus (PMTK) kontrollis 05.05.2009 korralduse nr 12-2.3/4406-1 alusel füüsilisest esikust ettevõtja (FIE) ÜK maksustamisperioodi 2008 maksustavate tulude arvestamise ja maksude tasumise õigsust ning tegi 13.02.2012 maksuotsuse nr 12.-2.3/4406- 26, millega suurendas 2008. a juuli kuni detsember käibedeklaratsioonidel 18% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid 188 047 kr (12 041,40 eurot), arvestatud käibemaksu 33 849 kr (2163,35 eurot) ja sisendkäibemaksu 11 666 kr (745,59 eurot) ning määras tasumisele käibemaksu 22 183 kr (1 417,75 eurot), tulumaksu 22 053 kr (1409,44 eurot) ja sotsiaalmaksu 49 058 kr (3135,38 eurot), so kokku 5962,57 eurot. FIE ÜK (tegevusala taksoteenuse osutamine) deklareeris kontrollitava perioodi ettevõtlustulu 248 200 kr, ettevõtluskulu 203 840 kr ja ettevõtluse tulemit 44 360 kr. Maksumenetluses tuvastatud asjaolud annavad alust järeldada, et ettevõtlusest saadud tulu oli tegelikult 470 598,59 kr ja ettevõtlusega seotud kulu 228 519,66 kr. Ettevõtlustulu 470 598,59 kr moodustub järgmistest summadest: 1) arvelduskontole laekunud kaardimaksed 45 333,79 kr; 2) arvelduskontole tehtud sularaha sissemaksed 205 022,80 kr, mida FIE päevaraamat ei kajasta; 3) sularahas tasutud ettevõtluseks vajalikud kulutused (kütus jne) summas 199 182 kr, 4) AS T klientide teenindamisest saadud 21 060 kr, mille ulatuses AS T tasaarveldas frantsiisitasuga. Ettevõtlusega seotud kulud 228 519,66 kr moodustusid: 1) AS-le T tasutud frantsiisitasust 33 780,99 kr, 2) 88% ettevõtlusega seotud kuludest summas 149 704,98 kr; 3) AS-ga T tasaarvestatud frantsiisitasust 21 060 kr; 4) OÜ-le T tasutud teenustasust 1790,69 kr; 5) arvestamisele ja tasumisele kuuluvast käibemaksust 22 183 kr. Käibemaksukohustuslaseks registreerimise kohustus tekkis ÜK-il 04.07.2008, kuna siis ületas tema selle aasta maksustatav käive 250 000 kr. Käibemaksukohustuse tekkimise päeva määratlemisel lähtus maksuhaldur ettevõtluse tulust (470 599 kr) ja võimalikest taksoteenuse osutamise päevadest (316). Usaldusväärsed ei ole maksukohustuslase selgitused, et pangakontole makstud sularaha 205 022,80 kr on õelt saadud laen. 2006. a soetas ÜK pangalaenuga korteri Tallinna linnas igakuise tagasimaksega 8000 kr. On ebareaalne, et niivõrd väikese tuluga, nagu ÜK tuludeklaratsioonides kajastab, on võimalik korter soetada ja laenumakseid tasuda. Et ÜK-i kontrollitava perioodi tulud deklareeritust suuremad olid, kinnitab ka sõiduki reg nr XXX XXX taksomeetri raporti perioodi 01.01.2008 - 01.01.2009 väljatrükk, millest nähtub, et aastane sõitude arv oli 5518, läbitud kilomeetreid 60845,7, sh ametisõite 53398,1 km ja erasõite 7447,1 km; sõitude eest oli tasutud sularahas 562 484 kr, kaardimaksetega 55 993,50 kr ja arvega 150 kr, s.o kokku 618 627,50 kr. ÜK-ile väidetavalt laenu andnud MS pangakonto väljavõtte analüüsi tulemusel on maksuhaldur seisukohal, et esitatud laenulepingud, mille kohaselt ÜK sai MS-lt laenu kokku 17 900 eurot (280 074,00 kr), on koostatud tulumaksu tasumise kohustusest kõrvalehoidumise eesmärgil. Lepingute alusel raha andmist ei ole tegelikult toimunud, mida kinnitab mh asjaolu, et ÜK maksis oma pangakontole 73 378,30 kr rohkem sularaha kui oma õelt väidetavalt sai. ÜK väitis, et sai sularaha ka abikaasalt VK-lt ning viimane kinnitas maja ülalpidamiskulude tasumiseks 11 897,70 kr andmist, kuid dokumente raha andmise kohta maksuhaldurile ei esitatud. 2. ÜK esitas 15.03.2012 Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 13.02.2012 maksuotsuse nr 12.-2.3/4406-26 tühistamiseks. Maksuotsuse tegemisel on ebaõigesti lähtutud aastaraporti väljatrükil kajastatud andmetest, sh üldkilometraažist 60845,2 km ja üldsummast 618 627,5 kr. Taksomeeter ei ole kassaaparaat ja selle ainukeseks funktsiooniks on sõidutasu arvestamine.

3-12-549 3(9) Samal seisukohal oli Tallinna Halduskohus asjas nr 3-10-2967 tehtud otsuses. Aastaraportil kajastatud andmed on oletuslikud; faktiliselt ei ole võimalik kindlaks teha klientide poolt tegelikult tasutud sularahasummasid, klientidega läbitud kilomeetreid jmt. Aastaraportis märgitud „erasõiduna“ kvalifitseeritud kilomeetrid ei tähenda, et tegemist olnuks erasõiduga selle mõiste tavapärases tähenduses. Ka „erasõit“ tähendab ettevõtlusega seotud sõitu. Läbitud kogukilometraaž 60 845,2 km (ametisõit+erasõit) koosneb kilometraažist mõistetega „mittetulus“, „tulutoov“, „makstud“. Teoreetiliselt läbis kaebaja klientidega üksnes 27 384,2 km. Kuna maksuotsus on rajatud ebaõigetele eeldustele seoses taksomeetri aastaraporti väljatrükiga, on maksuhaldur ebaõigesti järeldanud, et sularaha, mida kaebaja oma pangakontole maksis, pärineb ettevõtlusest. Tegelikult laenas kaebaja raha oma õelt, sest kaebajal oli suuri kulutusi, sh seoses maakohtus toimuva tsiviilvaidlusega. MS elas ja töötas Soomes ning laen anti eurodes, mis tähendas pangakontole sissemakse tegemisel lisakulutusi konverteerimise näol. Seetõttu maksis kaebaja laenuraha oma pangakontole vajaduse tekkimisel, so kui tekkis vajadus pangaülekannetega tasuda. Pärast kontrollakti koostamist ja kaebajalt eriarvamuse saamist kogus maksuhaldur veel täiendavaid tõendeid ja andmeid, mida kajastas esmakordselt alles maksuotsuses, võimaldamata kaebajal täiendavalt kogutud andmete kohta omapoolseid selgitusi anda. 3. Maksuja Tolliamet palus jätta ÜK-i kaebus rahuldamata. Kaebaja ettevõtlustulu määramisel on lähtutud eelkõige kaebaja arvelduskontole tehtud sularaha sissemaksetest, laekunud kaardimaksetest, AS T klientide teenindamisest saadud tulust ja sularahast, mille eest kaebaja tegi ettevõtlusega seotud kulutusi. Ettevõtluskuludena on arvesse võetud AS-le T tasutud frantsiisitasu, 88% ettevõtlusega seotud kulud (kaebaja kasutas sõidukit ka isiklikuks otstarbeks), OÜ-le T tasutud teenustasud, tasumisele kuuluv käibemaks. Arvestades maksumenetluses kogutud tõendeid, ei ole põhjust kahelda selles, et aastaraporti väljatrükil märgitud üldkilometraaž on õige, samuti ühtib OÜ T poolt maksuhaldurile esitatud kaarditehingute summa aastaraporti väljatrükil kajastatud summaga. Pärast kontrollakti koostamist kogus maksuhaldur täiendavaid tõendeid selleks, et kontrollida veel kord kaebaja eriarvamuses rõhutatud asjaolu, et pangakontole sissemakstud sularaha ei ole saadud ettevõtlusest. MS pangakontode analüüsimisel selgus, et viimasel puudusid rahalised vahendid kaebajale laenulepingutes märgitud summades sularaha laenamiseks. Uue kontrolliakti koostamine polnud vajalik. 4. Tallinna Halduskohus jättis 09.04.2013 otsusega ÜK kaebuse rahuldamata ja kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Asjas vaieldakse selle üle, kas ajavahemikul 01.01.2008 kuni 31.12.2008 kaebaja arvelduskontole tehtud sularaha 205 022,80 kr sissemakseid saab lugeda ÜK-i ettevõtlustuluks. Kaebaja selgituste järgi on tegemist õelt saadud laenuga ning oma väidete kinnitamiseks esitas ta laenulepingud. Laenu andmist kinnitas maksumenetluses ka MS, märkides, et tema ise sai raha korteri müügist ja palgast ning raha oli ÜK-il vaja isiklikuks otstarbeks (korteri liisingumaksed, tsiviilasjas kantud kohtuja ekspertiisikulud, advokaaditasud ja muud kulud). Samuti kinnitas MS, et kaebaja tagastas talle 6000 eurot 02.07.2008. Maksuhaldur on õigesti osutanud asjaolule, et kaebaja kulutused on aastaid ületanud tema sissetulekuid. Kohtu hinnangul on vastustaja põhjendatult seadnud kahtluse alla kaebaja poolt aastast aastasse ainult laenude arvelt kulutuste tegemise ning nii väikese tuluga (2005. a 21 449 kr, 2006. a 3350 kr, 2007. a 4413 kr ning 2008. a 44 360 kr) pangalaenuga korteri soetamise ja igakuiste 8100-8400 kr tagasimaksete tegemise. Seega pidid kaebajal olema muud deklareerimata tulud. Kuigi füüsilisel isikul, kes ei ole FIE, ei ole kohustust pidada oma tulude ja kulude kohta raamatupidamisarvestust, on ka füüsilisel isikul tuludeklaratsiooni ning selles tulude ja kulude arvestamise näitamise kohustus. Kuna tuludeklaratsioonides ei saa esitada suvalisi andmeid, peab füüsiline isik maksustamisperioodidel toimunud laekumiste ja väljamaksete kohta

3-12-549 4(9) talletama teavet, mille alusel saaks maksuhaldur vajaduse korral kontrollida deklareeritud andmete õigsust. Olukorras, kus kaebaja kulutused ületasid tema sissetulekuid, oleks pidanud kaebaja arvestama asjaoluga, et tal võib tekkida vajadus dokumentaalselt tõendada väidetava laenu saamist oma sugulaselt. Arvestades, et maksuhaldur oli talle esitatud tõendite põhjal kaebaja ning tema õe seletused laenusuhte kohta ebaveenvateks lugenud ja kaebaja vaidles eriarvamuses maksuhalduri järeldustele vastu, oli maksuhalduril uurimispõhimõttest tulenevalt õigus ja kohustus koguda täiendavaid tõendeid. Pangakonto väljavõtted annavad reeglina kõige ülevaatlikuma pildi isiku sissetulekute suurusest ning nende abil on võimalik teha järeldusi, kas isik kasutab pangakontoga paralleelselt suurtes summades sularaha või mitte. MS AS Swedbank pangakonto väljavõtetest nähtuvalt laekus MS-le raha korteri müügist 19.10.2006 ja 20.10.2006 ning MS tasus selle eest oma laenu, teostas ülekandeid tütarde arvelduskontodele, kasutas raha muudeks olmekuludeks ja kandis osaliselt deposiitkontole. MS võttis 2007. a arvelduskontolt välja sularaha pangakaardiga 17 375 kr ja maksis arvelduskontole 57 552,70 kr. Alates 01.01.2008 kuni 09.09.2008 võttis MS AS Swedbank avatud arvelduskontolt välja sularaha 975 kr ja maksis arvelduskontole 40 719,20 kr. Eeltoodust nähtuvalt ei saanud MS anda ÜK-ile laenu sularahas korteri müügist laekunud summadest. Nordea Pankki Suomi Oy pangakontol ajavahemikus 02.01.2007 kuni 08.09.2008 toimunud sularahatehingute analüüsist nähtub, et perioodil 01.01.2007 kuni 09.09.2008 laekus MS-le igakuiselt töötasu äriühingutelt O OY ja N OY 2007. a keskmiselt 1645,23 eurot kuus ja 2008. a keskmiselt 1783,06 eurot kuus. Sularaha võttis MS arvelduskontolt pangakaardiga välja 2007. a kokku 10 550 eurot ning 2008. a algusest kuni 09.09.2008 kokku 7 560 eurot. Kuna MS võttis Nordea Pankki Suomi Oy arvelduskontolt raha välja igakuiselt ning samas maksis sularaha paljudel kordadel AS Swedbank arvelduskontole, järeldas maksuhaldur õigustatult, et väljavõetud summad olid vajalikud MS olmeja elamiskuludeks ning tema teisele arvelduskontole maksmiseks. Kohus nõustub pangakontode analüüsist maksuhalduri tehtud järeldustega, et MS-l ei olnud piisavalt rahalisi vahendeid, et kaebajale laenulepingutes märgitud kuupäevadel ja summades laenu anda. Maksuotsuses on viide ka taksomeetri aastaraportile, mille väljatrükist nähtuvalt tegi kaebaja perioodil 01.01.2008 kuni 01.01.2009 sõite 5518 korral kokku 60 845,7 km ulatuses, sh ametisõite 53 398,1 km ja erasõite 7447,1 km. OÜ T poolt teostatud tehnilise hoolduse arved kinnitasid aastaraportil kajastatud läbisõidetud kilomeetrite õigsust, OÜ T poolt esitatud kaardimaksete summa ühtis taksomeetri aastaraporti väljatrükiga summas 55 993,50 kr. Kaebuse kohaselt läbis kaebaja klientidega 27 384,2 km, mis vastab aastaraporti ridadel „Tarif“ ja „Makstud“ kajastatule. Kaebaja poolt maksumenetluses antud selgituste kohaselt oli 2008. a takso kasutamise 1 km hind 9,40 kr ja alustamistasu 45 kr. Ainuüksi 27 384,2 km korrutamine päevase sõidutariifiga 9,4 kr annab tulemuseks 257 411,48 kr; kui korrutada sõidu alustamistasu 45 kr sõitude arvuga 5518, oli kaebajal võimalik täiendavalt teenida veel 248 310 kr. Seega on tõenäoline, et vaidlusaluste summade puhul on tegemist klientide poolt taksosõidu teenuse eest sularahas tasutud summadega ning laenulepingud olid tegelikkuses koostatud tulumaksu kohustusest kõrvalehoidumise eesmärgil. Kaebaja ei ole suutnud tõendada, et maksusumma oleks määratud valesti. Kaebaja viited haldusasjale nr 3-10-2967 ei ole asjakohased, kuna käesolevas asjas ei ole maksuhaldur kaebajale maksu määramisel lähtunud samasugusest maksude arvestamise metoodikast. MKS § 13 lg 1 kohaselt tuleb maksumenetluses maksukohustuslasele anda võimalus oma seisukohtade esitamiseks enne maksuotsuse andmist. Pärast kontrollakti koostamist ja kaebaja poolse eriarvamuse saamist on vastustaja kogunud uusi andmeid, mida on esmakordselt kajas-

3-12-549 5(9) tatud alles maksuotsuses. Kohus nõustub kaebajaga, et kuna täiendavalt kogutud andmete pinnalt otsustati kaebaja kahjuks, on vastustaja rikkunud MKS § 13 lg-s 1 sätestatud maksukohustuslase ärakuulamise kohustust. Samas ei saa HMS § 58 kohaselt haldusakti kehtetuks tunnistamist nõuda sellisele menetlusnõuete rikkumisele tuginedes, mis ei mõjutanud asja otsustamist. Kaebaja väited, et MS pangakontode väljatrükkidest ei ole võimalik kontrollida laenu üleandmise fakti või et maksuhalduril ei olnud õigust täiendavaid tõendeid koguda ja neid maksuotsuses kajastada, ei oleks mõjutanud maksuotsuse lõppjäreldust. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 5. ÜK apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada ning jätta menetluskulud vastustaja kanda. Kaebaja taotluse alusel kuulutas kohus menetluse kinniseks, kuid samas avaldas veebilehel kinnises menetluses osalenud menetlusosalise nime ega märkinud, et menetlus oli kinnine. Sellega rikkus kohus HKMS § 173 lg-t 4. Kohus ei ole uurinud kaebaja eelnevate aastate tuludeklaratsioone ega muid andmeid ning üllatav on halduskohtu seisukoht, et arvestades kaebaja poolt aastast aastasse tehtud kulutusi, pidi kaebajal olema muid tulusid, mida ta ei deklareerinud. Kohus ei ole arvestanud, et kaebaja on OÜ V juhatuse liige, samuti seda, et kaebaja on eelnevatel aastatel võõrandanud kaks elamut, millised vahendid võimaldasid kaebajal korteriomandi soetada. Kohus jättis tähelepanuta, et kaebajal on abikaasa ning seega on kaebajal võimalik kulutusi teha ka siis, kui tema ettevõtlustulu FIE-na on väike. MS-lt laenuks võetud summad ei ole kaebaja tulu ning neid summasid ei pidanud ta deklareerima. Kaebaja säilitas laenulepingud ning MS on laenu andmist kinnitanud. Vaidlustatud maksuotsus põhineb üksnes taksomeetri aastaraportil, mida ei saa maksude määramisel arvesse võtta. Kaebaja pidas oma raamatupidamist kassapõhisel printsiibil, mis ei näe ette eraldi arvestuse pidamist läbitud kilomeetrite, klientide arvu, kulunud bensiini ja tunnitasu kohta. Kaebaja raamatupidamine vastab RPS sätestatud nõuetele. Aastaraportis kajastatud andmed ei ole adekvaatsed, faktiliselt ei ole võimalik kindlaks teha klientide poolt tegelikult tasutud summasid ega klientidega läbitud kilometraaži. Taksojuhid kasutavad taksomeetrit ka siis, kui klienti ei teenindata, mistõttu ei saa võtta maksustamisel arvesse üldkilometraaži ja sellele vastavat summat. Seega on väärad maksuhalduri arvestused bensiini kohta, samuti välja arvutatud kilomeetri hind. Aastaraportis kajastatud mõisted (mittetulus, tulutoov, makstud, erasõit, ametisõit, tarif, hoid, marsru, paus) omavad tähtsust ning halduskohus on eksinud, kui pole kõiki raportil kajastatud mõisteid lahti seletanud. Maksuhaldur on raportil kajastatud mõisteid ebaõigesti lahti mõtestanud. „Erasõit" tähendab seda, et taksomeeter ei ole sisse lülitatud, kuid erasõidu alla kvalifitseerub ka ettevõtlusega seotud sõit – nt rendiraha viimine, auto viimine remonti, pesulasse jmt. Läbitud kogukilometraaž 60 845,2 km (ametisõit+erasõit) koosneb kilometraažist mõistetega „mittetulus“, „tulutoov“, „makstud“. Need erijuhud jäid maksuhalduril ja kohtul analüüsimata. Samuti pole maksuhaldur arvesse võtnud erinevaid taksotariife ja kohus ei põhjendanud, miks erinevad tariifid asjas tähtsust ei oma. Samuti ei arvestanud maksuhaldur ega kohus, et nö sisseistumistasu sisaldub taksomeetri raportis kajastatud summades. Haldusasjas nr 3-10-2967 on Tallinna Halduskohus põhjalikult käsitlenud taksomeetri ja aastaraporti tähendust ning rahuldanud kaebused. Halduskohus ei selgitanud, miks viidatud asjas esitatud seisukohad ei ole käesolevas asjas asjakohased. Kaebajale esitati 31.08.2011 kontrollakt nr 12.-2.3/4406-15, millele ta esitas eriarvamuse. Maksuhaldur kogus seepeale uusi tõendeid, mida enne maksuotsuse tegemist kaebajale ei tutvustatud ning omapoolseid selgitusi anda või tõendeid esitada ei võimaldatud. Sellega rikkus maksuhaldur oluliselt menetlusnorme.

3-12-549 6(9) Maksuhaldur on teinud MS pangakontol kajastatud andmetest ebaõiged ja oletuslikud järeldused. Kohus rikkus menetlusõiguse normi, kui keeldus rahuldamast kaebaja taotlust MS tunnistajana üle kuulamiseks. Üksnes MS saanuks anda selgitusi enda rahaliste vahendite liikumise ja olemasolu kohta, laenuks antud summade päritolu ja laenamisega seotud asjaolude kohta. Vastustaja on kogunud MS pangaja maksusaladusega kaitstud andmeid nii pankadest kui ka Soome Vabariigi Maksuadministratsioonilt, kuigi vastustajale oli teada, et laenusummad anti üle sularahas ning MS pangakontode väljatrükkidest ei ole võimalik kontrollida laenu üleandmise fakti. Vastustaja ei tohtinuks tutvustada kaebajale MS pangasaladusega kaitstud andmeid, neid analüüsida kaebaja suhtes tehtud maksuotsuses ning jagada MS pangakontode tervikväljatrükkidest koopiaid. Haldusasjas nr 3-09-1009 on halduskohus maksuhalduri analoogilise tegevuse õigusvastaseks tunnistanud. Kohus on kaebaja need väited tähelepanuta jätnud. Nii maksuhaldur kui kohus rikkusid uurimisprintsiipi, kuna ei ole kindlaks tehtud taksomeetri aastaraportil kirjasolevate andmete ja arvandmete tähendust ega taksomeetri töö põhimõtteid. Maksuja Tolliamet palub jätta ÜK-i apellatsioonkaebus rahuldamata. Tallinna Ringkonnakohus leidis haldusasjas nr 3-12-672 tehtud otsuses, et MS pangaandmete kasutamine kaebajale adresseeritud maksuotsuses on õiguspärane. Kaebaja 29.06.2012 esitatud tõendid ei ole asjakohased, kuna vaidlusaluse raha olemust ei näita. Arvestades kaebaja ja MS omavahelist sugulust, on kohtu hinnang laenulepingute mitteusaldusväärsusele põhjendatud. Tunnistajatena MS, VK ja GM üle kuulamata jätmisega ei ole kohus menetlusnorme rikkunud. Kaebaja taotlus GM ülekuulamiseks oli tingimuslik: seda taotleti vaid puhuks, kui kohus keeldub kaebaja esitatud kirjalike tõendite vastuvõtmisest, kuid kohus võttis vastu kõik kaebaja esitatud dokumendid. MS väidet, et ta andis ÜK-ile laenu, on kohus hinnanud ning väite kohtuistungil kordamine poleks seda väidet usaldusväärsemaks muutnud. Sarnastel põhjustel poleks midagi andnud juurde ka VK ülekuulamine. Kohus ei pidanud põhjendatult vajalikuks lahata kõigi taksomeetri aastaraportil kajastuvate näitajate tähendust, sest maksu määramisel on aluseks võetud vaid sularaha laekumisi kaebaja arvelduskontole. Aastaraporti andmed üksnes kinnitavad maksuhalduri järeldusi, et kaebaja ettevõtlustulu on suurem, kui ta on deklareerinud ning et kaebaja arvelduskontole tehtud sularaha sissemaksed võivad pärineda tema ettevõtlusest. Kaebajal lasub TuMS § 36 lg 2 kohaselt kohustus pidada arvestust viisil, et oleksid fikseeritud andmed, mis on vajalikud tulu suuruse määratlemiseks. Pärast kontrollaktile eriarvamuse esitamist kogus vastustaja täiendavaid andmeid, tuvastamaks, kas on tõene kaebaja väide, et vaidluse all olev rahasumma on õelt saadud laen. Enne maksuotsuse tegemist uue kontrollakti koostamine polnud vajalik. Kaebaja seotus OÜ-ga V pole andnud talle mingit tulu. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 6. Kohus ei ole HKMS § 173 lg-t 4 rikkunud. Viidatud normi järgi avaldatakse kohtuotsuse avalikult teatavakstegemise aeg ka kohtu veebilehel, märkides haldusasja numbri, menetlusosaliste nimed ja vaidluse eseme üldise kirjelduss; kinnises menetluses tehtud otsuse kohta avaldatakse üksnes avalikult teatavakstegemise aeg ja selle muutmine, haldusasja number ning märge, et menetlus on kinnine. Käesoleval juhul kuulutas halduskohus kaebaja enda taotlusel kinniseks vaid osa menetlusest, so kohtuistungi, mistõttu HKMS § 173 lg 4 kolmandas lauses sätestatud andmete avaldamise piirang käesoleval juhul ei kohaldunud. 7. Kohus ei rikkunud menetlusnorme, kui jättis uurimata ja hindamata kaebaja poolt väljaspool ettevõtlust kulutuste tegemist näitavad tõendid, samuti kaebaja OÜ V juhatuse liikmeks olemise. Asjas vaieldakse kaebaja 2008. a maksustatava tulu suuruse ja tema pangakontole tehtud sularaha maksete olemuse üle, so kas laekumiste näol on tegemist ettevõtlusest pärineva või

3-12-549 7(9) laenuks saadud summadega. Raha edaspidine kasutus neile küsimustele vastust ei anna. Asjaolu, et ta on OÜ V juhatuse liige, avaldas kaebaja alles apellatsioonkaebuses, mistõttu ei saanud halduskohus selle fakti kohta mingit seisukohta võtta. Samas ei ole kaebaja apellatsioonkaebuses (samuti maksudeklaratsioonides) näidanud, et ta oleks kontrollitaval või sellele eelneval maksustamisperioodil viidatud äriühingust mingit tulu (töötasu, juhatuse liikme tasu, dividendid) saanud, mistõttu ei oma tema osaühingu juhatusse kuulumine asja lahendamisel tähtsust. Asja materjalidest nähtuvalt ei ole kaebaja perioodil 2005 - 2008 vara võõrandamisest saadud tulu deklareerinud ega väitnud maksumenetluses maja(de) müügist rahaliste vahendite saamist, mistõttu on põhjendamatu kaebaja etteheide, et maksuhaldur ja kohus pole viidatud asjaoludega kaebaja kulutuste (korteri ost jms) käsitlemisel arvestanud. 8. Põhjendatud pole kaebaja väide, et kohus rikkus menetlusnorme sellega, et jättis otsuses käsitlemata ja arvestamata Tallinna Halduskohtu otsuses nr 3-09-1099 toodud seisukohaga. Viidatud otsusega tunnistati õigusvastaseks maksuhalduri toiming pangasaladuse rikkumisega seonduvalt. Kaebaja arvamus, et selle otsuse järeldustest tulenevalt ei oleks tohtinud maksuhaldur kasutada ÜK-i maksumenetluses MS pangaandmeid, on ekslik. MS pangaandmete kasutamise lubatavus ÜK-ile adresseeritud maksuotsuses oli vaidlusaluseks küsimuseks haldusasjas nr 3-12-672 ja selles asjas tehtud otsuses leidis kohus maksuhalduri tegevuse õiguspärase olevat. 9. Õige on kaebaja väide, et kohus rikkus menetlusnorme sellega, et jättis tunnistajatena MS ja VK üle kuulamata. See rikkumine iseenesest kohtuotsuse tühistamist ei tingi, sest ringkonnakohus sai selle menetlusvea ise parandada ja viidatud isikud ringkonnakohtu istungil tunnistajatena üle kuulata. 10. Kaebaja maksustamisperioodi 2008. a ettevõtlustulude maksustamise aluseks võetavate summade arvestus on toodud maksuotsuse p-s 3.1, millest nähtub, et ettevõtlustulu - kokku 470 598,59 kr - kindlaks tegemisel on maksuhaldur lähtunud kontrollitaval perioodil kaebaja arvelduskontole tehtud sularaha sissemaksetest summas 205 022,80 kr, tema arvelduskontole laekunud kaardimaksetest summas 45 333,79 kr, AS T klientide teenindamisest saadud tulust summas 21 060 kr ja sularahast summas 199 182 kr, mille ulatuses tegi kaebaja ettevõtlusega seotud kulutusi. Samast ettevõtluse tulu summast (45 333,79 + 205 022,80 + 199 182 + 21 060) on maksuhaldur lähtunud nii käibemaksukohustuse alguse määramisel (maksuotsuse p-d 3.2 – 3.2.3) kui ka tuludeklaratsiooni vorm E korrigeerimisel (maksuotsuse p 3.4) ning sotsiaalmaksu ja tulumaksu juurde arvestamisel (maksuotsuse p-d 3.5 ja 3.6). Ka kohtumenetluses on maksuhaldur korduvalt rõhutanud, et maksu määramise aluseks on võetud üksnes laekumisi kaebaja pangakontole. Eeltoodu alusel on eksitav kaebaja väide, et vaidlustatud maksuotsus ja selles toodud arvestused põhinevad üksnes ja ainult taksomeetri aastaraportil kajastatud arvandmetel ja summadel ning alusetu on kaebaja etteheide, et kohus rikkus oluliselt menetlusnorme, kui jättis põhjendamata, miks ei nõustu ÜK-i taksomeetrit ja aastaraportit puudutavate väidetega. Kuna maksuotsuse jaos III „Maksusumma määramise õiguslik alus ja metoodika“ taksomeetrile ei viidata ja aastaraportit ei käsitleta, polnud kohtul vajadust taksomeetri ja aastaraporti tähendust põhjalikult käsitleda ning aastaraportis toodud mõisteid lahti seletada ja vastavat analüüsi teostada. 11. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et jättes pärast kontrollakti koostamist kogutud uued andmed kaebajale enne maksuotsuse tegemist tutvustamata, rikkus maksuhaldur MKS § 13 sätestatud maksukohustuslase ärakuulamise kohustust. Nõustuda ei saa aga halduskohtu seisukohaga, et selline menetlusnõuete rikkumine ei oleks saanud maksuotsuse lõppjäreldust mõjutada. 12. Halduskohus täheldas õigesti, et asjas vaieldakse eeskätt selle üle, kas kontrollitaval perioodil kaebaja pangakontole sisse makstud sularaha 205 222,80 kr pärineb tema ettevõtlusest või

3-12-549 8(9) on tegemist deklareerimisele ja maksustamisele mittekuuluvate laenuks saadud summadega. Perioodil 12.12.2007 kuni 09.09.2008 kokku 280 074 kr (17 900 eurot) suuruse laenusumma saamise tõendamiseks viitab kaebaja kirjalikele laenulepingutele ja MS sellekohasele kinnitusele. Laenulepingute järgi on MS laenanud ÜK-ile kokku 17 900 eurot (280 074,00 kr) ning laenulepingud on koostatud 12.12.2007 summas 2500 eurot, 11.01.2008 summas 6000 eurot, 02.04.2008 summas 3200 eurot, 05.06.2008 summas 3500 eurot ja 09.09.2008 summas 2700 eurot. Maksuhaldur on analüüsinud MS AS Swedbank ja Nordea Pankki Suomi Oy arvelduskontodel toimunud rahalisi liikumisi ning jõudnud järeldusele, millega ka halduskohus nõustus, et kaebaja pole tegelikult MS-lt raha saanud, sest viimasel polnud piisavalt rahalisi vahendeid, et kaebajale laenulepingutes märgitud kuupäevadel ja summades laenu anda. Ringkonnakohus seda seisukohta ei jaga ning leiab, et puuduvad kaalukad põhjused, miks peaks tunnistaja MS ja VK ütlusi ja laenulepingute ehtsuse kahtluse alla seadma. AS-lt Swedbank saadud andmetest nähtub, et MS maksis oma pangakontole sularaha rohkem kui sealt välja võttis vastavalt 2007. a 40 177,70 kr ja 2008. a (kuni 09.09.2008) 39 744,20 kr. Viidatu näitab MS-l ka sellise raha olemasolu, mida ta pangakontol ei hoiustanud, mida kinnitab MS ringkonnakohtu istungil väidetu, et ta sai oma elukaaslaselt päranduseks suurema summa sularaha, mida hoidis kodus. Nordea Pankki Suomi Oy pangakonto väljavõtete järgi võttis MS 2007. a pangakontolt välja 10 550 eurot ja 2008. a (kuni 09.09.2008) 7560 eurot. Seega faktiliselt oli MS-l laenulepingutes märgitud ulatuses sularaha olemas. Maksuhalduri arvamus, et MS võttis oma ühelt pangakontolt sularaha ja maksis teisele kontole, on oletuslik. Asjaolu, et sularaha väljavõtmised ei toimunud laenulepingutes märgitud kuupäevadel ja summades, laenulepingute usaldusväärsust tõsikindlalt ei kummuta. Kirjalikus vastuses maksuhalduri järelepärimisele vastas MS, et ÜK-ile laenatud raha pärineb korteri müügist ja palgast, kuid ei väitnud, et ta laenuks antud raha konkreetsetel päevadel ja summades just pangakontolt välja võttis. Seisukohta, et MS ei hoiustanud kogu oma raha pangakontol, kinnitab ka asjaolu, et ÜK-i poolt 6000 euro suuruse laenusumma tagastamine MS pangakontol samuti ei kajastu, samas on maksuhaldur raha liikumise analüüsi tegemisel selle tagasimaksega arvestanud. Kaebaja ja MS kinnitusel toimus laenusummade üleandmine ja laenulepingute koostamine Tallinnas. Tõendatud pole, et MS, kes elab ja töötab juba aastaid Soomes, ei olnud lepingute koostamise kuupäevadel Eestis. Maksuhaldur on küll osutanud sellele, et MS pangakontolt nähtuvalt on ta 11.01.2008 teinud tehinguid Helsingis, kuid ringkonnakohtu hinnangul näitab viidatud kuupäeval pangakontol kajastatu mitte MS poolt tehingu tegemise, vaid panga poolt raha mahaarvamise kuupäeva. Arvestades maksuotsuses välja toodud asjaolu, et kaebaja maksis oma arvelduskontole rohkem 75 378,30 kr (ringkonnakohtu arvutuste järgi 31 451 kr) kui kõnealuste laenulepingute alusel sai, ei saa välistada, et mingi osa vaidlusalusest 205 222,80 kr suurusest summast on ettevõtlusest pärit, kuid maksuhaldur pole hindamise teel maksu määramist kaalunud. 13. Eeltoodu alusel on ringkonnakohus seisukohal, et kohus on laenutehinguid käsitlevaid tõendeid ebaõigesti hinnanud ja leidnud ekslikult, et kaebaja pole oma õelt laenu saanud ning kogu vaidlusalune summa pärineb kaebaja ettevõtlusest. Seetõttu rahuldab ringkonnakohus ÜK-i apellatsioonkaebuse, tühistab halduskohtu otsuse ja teeb uue otsuse, millega rahuldab kaebuse ja tühistab vaidlusaluse maksuotsuse. 14. Kuna ringkonnakohus rahuldab kaebuse ja apellatsioonkaebuse, tuleb vastustajalt HKMS § 108 lg 1 alusel mõista kaebaja kasuks välja viimase kantud menetluskulud kokku 569,91 eurot, so kaebuselt, esialgse õiguskaitse taotluselt ja apellatsioonkaebuselt tasutud riigilõivud 489,91 eurot ja kahe tunnistaja tasu 80 eurot.

/allkirjastatud digitaalselt/ Silvia Truman

/allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks /allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask

3-12-549 9(9)