3-13-70026/18 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U M Ä Ä R U S

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Oliver Kask, Kaire Pikamäe ja Silvia Truman Määruse tegemise aeg ja koht 19. mai 2014, Tallinn Haldusasja number 3-13-70026 Haldusasi Maksuja Tolliameti taotlus loa andmiseks täitmist tagavate toimingute sooritamiseks Menetlusosalised Haldustoiminguks loa taotleja – Maksuja Tolliamet Isik, kelle suhtes haldustoiminguks luba taotletakse – Dem Solution OÜ Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 12. novembri 2013. a määrus Menetluse alus ringkonnakohtus Dem Solution OÜ määruskaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON Jätta Dem Solution OÜ määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 12. novembri 2013. a määrus kohtuasjas nr 3-13-70026 muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD Määruse peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (HKMS § 265 lg 5, § 235 lg-d 1 ja 3, MKS § 1361 lg 4).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksuja Tolliamet viib 25.07.2013 teate nr 12.2-3/17153-1 alusel läbi Dem Solution OÜ 2013. a juunikuu käibedeklaratsiooniga esitatud tagastusnõude õigsuse tuvastamise menetlust ning 16.08.2013 korralduse nr 12.2-3/17153-2 alusel Dem Solution OÜ käibemaksu arvestamise õigsuse üksikjuhtumi kontrolli 2013. a juunikuu maksustamisperioodi osas. 2. Maksuja Tolliamet esitas 11.11.2013 Tallinna Halduskohtule taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa saamiseks, paludes anda luba aresti seadmiseks Dem Solution OÜ ettemaksukontole äriühingu poolt alusetult deklareeritud enammakstud käibemaksu suuruses summas 14 516,48 eurot. Kontrollimise tingis 12.07.2013 esitatud Dem Solution OÜ 2013. a juunikuu käibedeklaratsioon, mille tulemusena tekkis äriühingul käibemaksu enammakse summas 14 582 eurot, millest valdava enamuse moodustab OÜ Enki Lux nimel sõiduauto Volkswagen Multivan müügi kohta väljastatud 04.06.2013 arve-saatelehel nr E-5/06 kajastuv käibemaks summas 10 720 eurot, ning ülejäänud osa samalt osaühingult soetatud kaupade käibemaks summas 3862 eu-

3-13-70026 2(6) rot. Kontrolli käigus kogutud info põhjal on tekkinud põhjendatud kahtlus, et Dem Solution OÜ on alusetu enammaksu tekitamise eesmärgil esitanud maksuhaldurile 2013. a juunikuu käibedeklaratsioonis valeandmeid ning kasutanud käibemaksuarvestuses fiktiivset arvet. Kogutud tõendite põhjal ei ole Dem Solution OÜ tegelikkuses OÜ-lt Enki Lux sõidukit Volkswagen Multivan soetanud. Kontrollimenetluse käigus maksuhaldurile 11.09.2013 seletusi andnud Dem Solution OÜ juhatuse liikme D B i sõnul soetas ta sõiduauto Volkswagen Multivan OÜ-lt Enki Lux, kelle juhatuse liige E K on tema isiklik tuttav. Tasumine OÜ-le Enki Lux põhivara ja kaupade eest toimus tasaarveldamise teel 06.07.2013 tasaarvestuse avalduse alusel. OÜ-lt Enki Lux soetatud sõiduki hind kujunes vastavalt kokkuleppele. Tasaarvestuse avalduse aluseks oli 31.05.2013 E K ja Dem Solution OÜ vahel sõlmitud nõude loovutamise leping, mille kohaselt loovutas E K OÜ Enki Lux vastu olevad nõuded kogusummas 85 500 eurot Dem Solution OÜ-le. E K nõuded OÜ Enki Lux vastu tulenesid OÜ-ga Enki Lux 01.05.2013 sõlmitud laenulepingust, mille kohaselt E K andis OÜ-le Enki Lux laenu summas 85 500 eurot. Maksuhaldur on pöördunud E K poole, saamaks tõendust laenu andmise ning nõude olemasolu kohta, kuid pole infot saanud. OÜ Enki Lux puhul on tegemist 25.04.2012 asutatud äriühinguga, mille asutaja ja osanik on E K . Sõiduki kasutajateks enne tehingut olid E K ja Venemaa kodanik D L . Peale Dem Solution OÜ poolt sõiduki soetamist on sõiduki kasutajaks lisaks Dem Solution OÜ juhatuse liikmele D B ile märgitud ka Venemaa kodanikud D L ja Boris Berman, kes ei ole Dem Solution OÜ-ga seotud. Sõiduki kasutaja D L on ise olnud auto müüjaks Saksamaal OÜ-le Enki Lux. OÜ Enki Lux deklareerib käivet, kuid sisendkäibemaks on praktiliselt võrdne käibelt arvestatud käibemaksuga. Äriühingul on tekkinud käibemaksuvõlg summas 13 918,46 eurot, millest põhiosa moodustab 2013. a juunis deklareeritud sõiduki ning kaupade müügist Dem Solution OÜ-le riigieelarvesse tasumata jäänud käibemaks. OÜ Dem Solution taotleb auto ja muu vara soetamisel väidetavalt tasutud käibemaksu riigieelarvest tagasi, samal ajal kui OÜ Enki Lux on müügilt arvestatud käibemaksu deklareerinud, kuid ei ole seda eelarvesse tasunud. Seejuures on mõlema osapoole esindusõiguslikud isikud omavahel seotud (äriühingute juhatuse liikmetel on ühine laps). Maksuhaldur ei ole suutnud tuvastada, millised on olnud E K sissetulekud, millest sai võimalikuks lisaks igapäevastele elamiskuludele anda OÜ-le Enki Lux laenu. Maksuhalduril pole õnnestunud saada E K lt vahetult seletusi. On tekkinud kahtlus, et Dem Solution OÜ on alusetult deklareerinud 2013. a juunikuu käibedeklaratsioonil sisendkäibemaksu summas 14 516,48 eurot (sh 10 720 eurot OÜ Enki Lux arve alusel sõiduki eest ja 3796,48 eurot OÜ Enki Lux arvete alusel kaupluse seadmete ning toiduja joogikaupade eest). Maksuhalduril on vaja välja selgitada, kas sõiduk on Dem Solution OÜ poolt omandatud. Maksuotsuse tegemiseks on vaja ära oodata nii Saksa maksuhaldurile tehtud päringu vastus kui ka E K seletused. Kui asjaolud on välja selgitatud, selgub ka Dem Solutions OÜ poolt 2013. a juunis deklareeritud andmete õiguspärasus. Maksuhaldur on tuvastanud, et Dem Solution OÜ-l puuduvad kinnisvara ja väärtpaberikontod. Maanteeameti liiklusregistri andmetel on äriühingu omandis sõiduk Volkswagen Multivan registreerimismärgiga XXXXXX. Sõiduk on aga suhteliselt likviidne vallasvara, mida on igal ajal võimalik realiseerida. Võimaliku sõiduki müügi puhul enne kontrolli lõppemist ei saa maksuhaldur kindel olla, et müügist saadud raha jääb kontrolli lõppemisel võimaliku maksusumma tagatiseks, kuna omandatud sõiduki eest tasumine toimus väidetavalt nõude, mille eest äriühing kohustub tulevikus maksma 80 000 eurot, tasaarveldamise teel. Dem Solution OÜ on käibemaksukohustuslaseks registreeritud alates 27.05.2013. Äriühingu poolt esitatud deklaratsioonide pinnalt majandustegevuse kasumlikkust järgnevate tegevuskuude jooksul ei nähtu. Äriühing on avanud kaupluse 2013. a septembris, mil deklareeriti esmakordselt vähesel määral käivet (3500 eurot). Äriühingu Swedbank AS konto lõppsaldo seisuga 30.06.2013 oli

3-13-70026 3(6) 3,8 eurot. Arvestades kontrolli tulemusena Dem Solution OÜ-le maksuotsusega määratava võimaliku rahalise nõude suurust kokku 14 516,48 eurot, on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et pärast kohustuse määramist äriühingule võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. 3. Tallinna Halduskohus rahuldas 12.11.2013 määrusega Maksuja Tolliameti taotluse ning andis loa Eesti Vabariigi kasuks (Maksuja Tolliameti kaudu) aresti seadmiseks Dem Solution OÜ ettemaksukontole äriühingu poolt 2013. a juunis deklareeritud enammakstud käibemaksu suuruses summas 14 516 eurot ja 48 senti. Taotlus vastab MKS § 1361 lg-s 2 sätestatud nõuetele ja on vajalikul määral põhistatud. Nähtuvalt taotlusest ja selle lisadest on täidetud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud eeldus, et maksuhaldur on asunud kontrollima maksude tasumise õigsust. Maksuhaldur leiab, et Dem Solution OÜ on rikkunud KMS § 24 lg 1, § 29 lg 3 p 1 ja § 31 lg 1 sätteid, deklareerides sisendkäibemaksu kokku summas 14 516,48 eurot. Taotluses välja toodud asjaolude pinnalt ei saa kohus väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Taotlusest nähtuvalt puudub äriühingul arvestatav registervara, rahalised vahendid pangakontol ja kasumlik tegevus. Samuti nõustub kohus maksuhalduri kahtlusega, et maksukohustuslane ise võib asuda sundtäitmist võimatuks muutma. Maksumenetluses kogutud tõendid viitavad maksupettusele (käibemaksu enammakse tekitamisele fiktiivse arve alusel) ning seega võib maksukohustuslane ka tulevikus maksude maksmisest kõrvale hoiduda. 4. Dem Solution OÜ esitas 06.12.2013 Tallinna Halduskohtule määruskaebuse. Tallinna Halduskohus jättis 18.12.2013 määruskaebuse rahuldamata ning edastas selle lahendamiseks Tallinna Ringkonnakohtule.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 5. Dem Solution OÜ palub määruskaebuses tühistada 12.11.2013 Tallinna Halduskohtu määrus ning jätta Maksuja Tolliameti 11.11.2013 taotlus rahuldamata. Määruskaebuse esitaja ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et OÜ Dem Solution suhtes oli algatatud 2 maksumenetlust: tagastusnõude tuvastamismenetlus ja muu kontrollmenetlus. Asja materjalidest nähtub, et OÜ Dem Solution suhtes oli algatatud tuvastamismenetlus, mille raames kontrollis maksuhaldur tagastusnõude olemasolu ja õigsust. MTA on 14.11.2013 aktsepteerinud OÜ Dem Solution poolt 2013. a juunikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõude ning kandnud 14 582 eurot OÜ Dem Solution ettemaksukontole. Seega on tuvastamismenetlus lõppenud. Teist menetlust OÜ Dem Solution suhtes ei ole maksuhaldur alustanud. Väär on maksuhalduri väide, et 16.08.2013 korralduse nr 12.2-3/17153-2 alusel oli algatatud Dem Solution OÜ käibemaksu arvestamise õigsuse osas eraldiseisev üksikjuhtumi kontroll. Riigikohtu halduskolleegium on haldusasjas nr 3-3-1-48-13 selgitanud, et juhul kui lisaks tagastusnõude tuvastamismenetlusele algatatakse korraldusega käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli menetlus, on MTA kohustatud maksukohustuslast sellest üheselt arusaadavalt teavitama. Nimetatut maksuhaldur korralduses nr 12.2-3/17153-2 teinud ei ole. Tagastusnõude tekkimisel alustab maksuhaldur tagastusnõude tuvastamismenetlust, mille raames kontrollib enammakse olemasolu ja õigsust. Tagastusnõude õigsuse tuvastamiseks tuleb maksuhalduril kontrollida 2013. a juunikuu käibedeklaratsioonis deklareeritud käibemaksu ja sisendkäibemaksu arvestuse õigsust. Nimetatust oligi tingitud korralduse nr 12.2-3/17153-2 väljastamine. Korraldusest 12.2-3/17153-2 nähtub selgelt, et tagastusnõude õigsuses veendumiseks vajab maksuhaldur teavet OÜ Dem Solution käibemaksu ja sisendkäibemaksu kohta. Korraldusest 12.2-3/17153-2 ei saa järeldada, et paralleelselt tuvastamisme-

3-13-70026 4(6) netlusega on algatatud muu käibemaksuarvestuse menetlus ning korralduses nõutud teavet vajab maksuhaldur muu käibemaksuarvestuse menetluse raames. Tuvastamismenetluse alustamise kohta saadetud teave (12.2-3/17153-1) ja väidetavalt teise maksumenetluse alustamise kohta antud korraldus (12.2-3/17153-2) kannavad sama seerianumbrit, mis viitab, et tegemist on ühe menetluse raames saadetud korraldustega. Korraldusest nr 12.2-3/17153-12 nähtub üheselt, et maksuhaldur vajab täiendavat teavet just tuvastamismenetluse raames, mis oli algatatud 25.07.2013. Seega puudub menetlus, mille tagamiseks saaks täitmist tagava toiminguna isiku ettemaksukontot arestida. Vaidlusaluses taotluses ei ole maksuhaldur tõendanud, et pärast kohustuse määramist äriühingule võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Põhjendamatu on halduskohtu väide, et OÜ-l Dem Solution puudub arvestatav registervara, rahalised vahendid pangakontol ja kasumlik tegevus. Kogutud andmed ei anna alust arvata, et äriühingu tegevuses puudub kasum või puuduvad ettevõtluseks vajalikud vahendid. Maksuhaldur on kogunud varasema perioodi kohta käivaid andmeid, mis ei anna ülevaadet OÜ Dem Solution maksevõimest taotluse esitamise ajal. OÜ Dem Solution oli registreeritud 20.05.2013, kuid äriühing hakkas aktiivselt tegutsema alates septembrist 2013. a. Asjaolu, et 30.06.2013 oli äriühingu kontol üksnes 3,80 eurot, on mõistetav, kuna kogu äriühingu vabad rahalised vahendid olid investeeritud kaupade ja inventari ostmiseks. Maksuhaldur ei ole analüüsinud OÜ Dem Solution maksevõimet taotluse esitamise päeva seisuga. Kaebaja leiab, et ettemaksukonto arest on intensiivne põhiõiguste riive, seega ei tohi arestimise lubatavuse üle otsustamisel lähtuda enam kui neli kuud vanadest andmetest. 6. Maksuja Tolliamet palub OÜ Dem Solution määruskaebus rahuldamata jätta. Maksuhaldur aktsepteeris 2013. a juunikuu KMD-s esitatud tagastusnõude ning kandis 14 582 eurot määruskaebuse esitaja ettemaksukontole. Sellega lõppes tagastusnõude kontrollimise menetlus, mitte aga korralduse nr 12.2-3/17153-2 alusel alustatud üksikjuhtumi kontrolli menetlus sama maksustamisperioodi kohta. Korralduses nr 12.2-3/17153-2 on välja toodud, et MTA kontrollib Dem Solution OÜ maksustamisperioodi 2013. a juunikuu käibedeklaratsiooniga esitatud tagastusnõude õigsuses veendumiseks 2013. a juunikuu käibedeklaratsiooni deklareeritud käibemaksu ja sisendkäibemaksu arvestamise õigsust. Kaebaja seisukoht, et teisel muu käibemaksuarvestuse menetlusel puudub mõte, kuna sel juhul kontrollib mõlema menetluse raames maksuhaldur üheaegselt käibemaksudeklaratsioonil kajastatud andmete õigsust, on vastuolus Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-4-13 p-s 18 väljendatud seisukohaga. Samuti ei ole oluline, millist numeratsiooni kannavad vaidlusalused korraldused. On tavapärane praktika, et ühe ja sama isiku tagastusnõude ja üksikjuhtumi kontrolliga seonduvaid dokumente hoitakse maksuhalduri infosüsteemis samas dokumendihalduse sarjas. MTA korraldusest nr 12.2- 3/17153-12 ei saa teha määruskaebuses toodud järeldust, et maksuhaldur vajab täiendavat teavet just tuvastamismenetluse raames. Korralduses nähtub, et lisaks määruskaebuse esitaja poolt väljatoodule on seal viidatud ka korraldusele nr 12.2-3/17153-2, millega algatati teine, üksikjuhtumi kontrolli menetlus. Maksuhaldur on taotluses välja toonud, et Maanteeameti liiklusregistri andmetel on äriühingu omandis sõiduk Volkswagen Multivan registreerimismärgiga XXXXXXX. Sõiduk on aga likviidne vallasvara, mida on igal ajal võimalik realiseerida. Sõiduki müügi puhul enne kontrolli lõppemist ei saa maksuhaldur kindel olla, et müügist saadud raha jääb kontrolli lõppemisel tagatiseks. Seega on kaebaja vastu nõue, mis on suurem sõiduki väärtusest. Määruskaebuse esitaja poolt on asjakohatu süüdistada maksuhaldurit tema kohta vanade finantsandemete kasutamises, kui määruskaebuse esitaja ise on jätnud mitmed maksuhalduri korraldused täitmata ning nõutud dokumendid esitamata.

3-13-70026 5(6) RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 7. Korralduses nr 12.2-3/17153-2 on viidatud maksude tasumise õigsuse kontrollimisele tulenevalt käibedeklaratsioonist, ent muu hulgas selgitatud, et korraldusega nõutavate andmete esitamata jätmise korral väljastab maksuhaldur maksuotsuse. Maksuhaldur kinnitas halduskohtule 11.11.2013 esitatud taotluses, et maksude tasumise õigsuse kontrolli kavatsetakse jätkata ka pärast tagastusnõude täitmise tähtaja lõppemist. Sellest saab järeldada, et maksuhalduri eesmärk ei ole olnud piirduda maksude tasumise õigsuse kontrolliga vaid tagastusnõude kontrolli raames. Maksumenetluse läbiviimisele sõltumata tagastusnõude õigsuse kontrolli menetlusest viitab ka asjaolu, et maksuhaldur on sellist maksumenetlust asunud läbi viima ja jätkanud ka sõltumata tagastusnõude rahuldamisest 14.11.2013. Samal päeval andis maksuhaldur määruskaebuse esitajale korralduse nr 12.2-3/17153-12, millega kohustati Dem Solution OÜ-d võimaldama vaatluse läbiviimist, vastama maksuhalduri kirjalikult esitatud küsimustele ja esitama nõutud dokumente. Asjaolu, et maksuhaldur esitas taotluse halduskohtule enne tagastusnõude rahuldamise kohta otsuse tegemist, ei ole määrava tähtsusega, sest 14.11.2013 korraldusest ei saa järeldada, et maksude tasumise õigsuse kontrollimenetlust eraldi tagastusnõude kontrollimenetlusest ei olnud alustatud juba varem ja selline menetlus algas tagastusnõude rahuldamisega. Määruskaebuse väide, et maksumenetlust, mille raames maksuhaldur täitetoiminguks luba taotles, ei toimunud, pole seetõttu õige. 8. Halduskohtule esitatud taotluses on piisavalt põhjendatud kahtlust selles, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib tulevikus osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Taotlusest nähtub, et maksuhalduril on kahtlus selles, et OÜ Enki Lux arvel kajastatud tehingut pole aset leidnud. OÜ Enki Lux on määruskaebuse esitajaga seotud esindusõiguslike isikute kaudu. Kui maksukohustuslane esitab käibedeklaratsioonis teadvalt valeandmeid eesmärgiga saada riigilt tagasi sisendkäibemaksu, mida arvel näidatud müüja ei tasu, võib arvata, et maksumenetluse tulemusel tehtava maksuotsuse täitmine võib samuti osutuda võimatuks või äärmiselt keerukaks. Maksuhaldur on taotluses näidanud ka seda, et väidetavalt kasutatult soetatud sõiduki kasutajana on nii enne kui pärast selle võõrandamist määruskaebuse esitajale märgitud sõiduki kasutajana ka selle omanik enne OÜ Enki Lux poolt soetamist. Ringkonnakohtu arvates süvendab maksuhalduri kahtluse põhjendatust, et määruskaebuse esitaja on toime pannud maksupettuse ja võib ka edaspidi maksude tasumisest kõrvale hoiduda, asjaolu, et kasutatud sõiduki ostuhind oli arvelt nähtuvalt 64 320 eurot, ent Eestis uuena müüdavate Volkswagen Multivan sõidukite hinnad on veebilehel XXXXXXX oleva hinnakirja kohaselt kõige enam 51 815 eurot (koos käibemaksuga) ja kasutatuna Volkswagen Multivan T5 Highline kasutatud sõidukid Saksamaal portaaliXXXXXXX andmetel 52 790 eurot. 9. Maksuotsuse täitmist tagavate ennetavate toimingute tegemiseks luba andmata ei ole välistatud, et määruskaebuse esitaja võõrandab maksu tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil talle kuuluva sõiduki või selle sõiduki väärtus menetluse kestel (ka määruskaebuse esitajast sõltumatutel põhjustel) oluliselt väheneb. Määruskaebuse esitaja pole usutavalt näidanud, et maksude laekumine on võrreldes maksuhalduri taotluses näidatud olukorraga määruskaebuse esitaja majanduslikust seisundist tulenevalt tegelikult sedavõrd paremini tagatud, et ettemaksukonto arestimine oleks põhjendamatu. Maksuhalduri taotluse aluse keskseks väiteks ei saa pidada väidet, et 30.06.2013 seisuga oli määruskaebuse esitaja pangakontol vabu vahendeid 3,8 eurot, sest likviidsete varade olemasolu maksumenetluse kestel ei pruugi maksusumma sissenõudmist tagada. Määruskaebuse esitaja võib asuda oma vara maksumenetluse ajal võõrandama, et maksusumma tasumisest kõrvale hoiduda. Sellele viitab, nagu maksuhaldur selgitas, eelkõige maksuhalduri korralduste teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks mittetäitmine või täitmine viisil, mis ei ole maksumenetluse kiirele läbiviimisele kaasa aidanud. 10. Eeltoodud põhjustel tuleb määruskaebus jätta rahuldamata ja halduskohtu 12.11.2013 määrus muutmata.

3-13-70026 6(6)

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/ Kaire Pikamäe /allkirjastatud digitaalselt/ Silvia Truman