3-13-1404/28 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Oliver Kask, Kaire Pikamäe ja Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 16.04.2014, Tallinn Haldusasja number 3-13-1404 Haldusasi OÜ Teskra kaebus Maksuja Tolliameti 27.05.2013 otsuste nr 8-3.1/37272 ja nr 8-3.1/37271 tühistamiseks ning Maksuja Tolliameti kohustamiseks ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotluse rahuldamiseks Menetlusosalised Kaebaja: OÜ Teskra Vastustaja: Maksuja Tolliamet Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 31.12.2013 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Teskra apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON 1. Jätta OÜ Teskra apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 31.12.2013 otsus kohtuasjas nr 3-13-1404 muutmata. 2. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 16.05.2014. Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

2(6) menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Tallinna Halduskohus rahuldas 19.10.2012 määrusega haldusasjas nr 3-12-2199 Maksuja Tolliameti (MTA) Põhja maksuja tollikeskuse taotluse ja andis loa aresti seadmiseks OÜ Teskra ettemaksukontole 28 800 € ulatuses kuni kontrolli lõppemiseni. Tallinna Ringkonnakohus jättis 04.03.2013 määrusega OÜ Teskra määruskaebuse selle halduskohtu määruse peale rahuldamata. Riigikohus tühistas oma 30.04.2013 määrusega asjas nr 3-3-1-8-13 eelnimetatud määrused ja jättis rahuldamata MTA Põhja maksuja tollikeskuse taotluse anda luba OÜ Teskra ettemaksukontole aresti seadmiseks. Riigikohus leidis, et Riigikohtule esitatud väljavõttest tagastusnõudele vastava rahasumma ülekandmise kohta OÜ Teskra ettemaksukontole nähtub, et kanne ettemaksukontole on tehtud 20. oktoobril 2012, seega päev pärast halduskohtu poolt loa andmist aresti seadmiseks OÜ Teskra ettemaksukontole. Deklaratsiooni esitamisel tekkinud enammakse kantakse rahandusministri määruse nr 51 „Riiklike maksude maksuhalduri poolt hallatavate nõuete ja kohustuste arvestusse kandmise, tasumise ja tagastamise kord“ § 13 lg 1 kohaselt isiku ettemaksukontole pärast seda, kui maksuhaldur on tagastusnõude aktsepteerinud. Nõude aktsepteerimisega on maksuhaldur käibemaksu tagastusnõude kontrollimenetluse MKS §-de 106 ja 107 ning KMS § 34 tähenduses lõpetanud ning tagastusnõudele vastav rahasumma tuleb kanda isiku sellekohase taotluse olemasolul viivitamatult isiku pangakontole (MKS § 106 lg 2, korra § 14 lg-d 1 ja 2). Kuna tagastusnõude aktsepteerimisega on tagastusnõude kontrollimenetlus lõppenud, puudub menetlus, mille tagamiseks saaks täitmist tagava toiminguna isiku ettemaksukontot arestida. Ennetavate täitetoimingute seadmine eeldanuks, et maksuhaldur on alustanud uut kontrolli.

2. 02.05.2013 esitas Teskra OÜ ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotluse summas 28 800 €. 09.05.2013 esitas Teskra OÜ uuesti samasisulise ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotluse summas 28 800 €. 3. MTA teavitas 06.05.2013 OÜ-d Teskra, et toimub OÜ Teskra 2012. a maikuu käibemaksuja sisendkäibemaksu arvestuse õigsuse kontroll tulenevalt MKS §-st 10.

4. Tallinna Halduskohus rahuldas 10.05.2013 määrusega haldusasjas nr 3-13-999 MTA taotluse ja andis loa Eesti Vabariigi (Maksuja Tolliameti kaudu) kasuks aresti seadmiseks OÜ Teskra ettemaksukontole äriühingu poolt alusetult deklareeritud enammakstud käibemaksu suuruses summas 28 800 €. Kohus leidis järgmist. Taotlus vastab seaduses ettenähtud nõuetele ja on piisavalt põhjendatud ning kohtule on esitatud vajalikud tõendid ja selgitused. Põhjendatud on kahtlus, et OÜ Teskra on teadlikult kajastanud käibemaksuarvestuses fiktiivseid arveid eesmärgiga tekitada äriühingule võimalus enammakstud käibemaks riigilt alusetult tagasi saada. Kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. Taotluse esitamise ajaks on maksuhaldur kogunud piisavalt tõendeid haldusakti andmiseks, kuid maksuotsuse tegemine viibib maksukohustuslase ärakuulamisõiguse tagamise tõttu. Kinnistusraamatu ja Maanteeameti liiklusregistri andmetel puudub OÜ-l Teskra registervara.

Põhjendatud on maksuhalduri kahtlus, et pärast kohustuse määramist äriühingule võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda võimatuks. OÜ Teskra suhtes on

3(6) vajalik ja proportsionaalne eelaresti seadmine äriühingu kontrollitavale käibemaksu enammaksele summas 28 800 € kuni kontrolli lõppemiseni.

Tallinna Ringkonnakohus jättis 07.03.2014 määrusega OÜ Teskra määruskaebuse haldusasjas 3-13-999 rahuldamata, leides, et ettemaksukonto vabastamine aresti alt ei ole võimalik, kuna OÜ-le Teskra adresseeritud maksuotsusega on isikule määratud tasumiseks tulumaksu summas 11 547,34 €. Ringkonnakohtu määrus ei ole jõustunud. 5. MTA 27.05.2013 otsusega nr-tega 8-3.1/37272 ja 8-3.1/37271 rahuldati OÜ Teskra ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotlus osaliselt ja täideti 1,28 € ulatuses ning jäeti 28 000 € suuruses summas rahuldamata. Otsust põhjendati sellega, et haldusasjas nr 3-13-999 tehtud kohtumäärusega on ettemaksukonto 28 800 € ulatuses arestitud. 6. OÜ Teskra esitas 28.06.2013 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 27.05.2013 otsuse nr 8-3.1/37272, nr 8-3.1/37271 tühistamiseks ja MTA kohustamiseks kaebaja ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotluse rahuldamiseks. Vaidlustatud otsus ei ole motiveeritud. Vastustaja on täielikult eiranud Riigikohtu 30.04.2013 määruses nr 3-3-1-8-13 toodud seisukohti, millest tulenevalt oleks MTA pidanud pärast kontrolli teostamiseks ettenähtud maksimaalse tähtaja möödumist rahuldama kaebaja tagastusnõude. Pärast Riigikohtu lahendi jõustumist oleks vastustaja pidanud ettemaksukontol oleva raha kaebajale tagastama ning seda vaatamata asjaolule, et vaidlusaluse otsuse tegemise ajal oli Tallinna Halduskohtu 10.05.2013 määrus asjas nr 3-13-999 kehtiv. Kaebaja on eelnimetatud määruse vaidlustanud. Asjaolu, et 27.05.2013 seisuga oli kaebaja ettemaksukontol vabu vahendeid üksnes 1,28 € ulatuses, ei anna alust jätta tagastusnõue rahuldamata, kuna menetluse lõpptähtaja ületamisel ei saa ettemaksukontot uuesti samas summas arestida. 27.05.2013 otsuse tegemise ajal oli maksumenetlus lõppenud ja tagastusnõue tulnuks rahuldada. 7. MTA palus jätta kaebuse rahuldamata. 8. Tallinna Halduskohus jättis 31.12.2013 otsusega OÜ Teskra kaebuse rahuldamata. 1) Tähtsust ei oma käesoleva vaidluse lahendamisel, kas kaebaja on 10.05.2013 kohtumääruse või 17.06.2013 maksuotsuse vaidlustanud. Tähtsust ei oma ka see, kas MTA viivitas tagastusnõude täitmisega õigusvastaselt kuni halduskohtu 10.05.2013 määruse tegemiseni. MTA alustas 2012. a maikuu käibemaksuja sisendkäibemaksu arvestuse õigsuse kontrolli ja sai sellega seoses kohtult loa ettemaksukonto arestimiseks. Sellest tulenevalt oli MTA poolt kaevatava otsuse tegemine õiguspärane. 2) See, millal käibemaksuja sisendkäibemaksu arvestuse õigsuse kontroll tegelikult algas, kas hiljem MTA poolt väidetust, ei ole oluline. Halduskohus on 10.05.2013 määruses tuvastanud, et maksuarvestuse õigsuse kontrollimenetlus toimus ning see oli üheks eelduseks täitetoiminguks loa andmisel. Seda, et maksuarvestuse õigsuse kontrollimenetlus toimus, kinnitab ka maksuotsuse koostamine. Käesolevas asjas ei ole väited maksuotsuse väidetavast õigusvastasusest asjakohased. 3) Kohtutel ei saa olla õigust anda luba aresti seadmiseks maksukohustuslase ettemaksukontole, kui kontrollimenetlus on lõppenud menetluseks ettenähtud tähtaja möödumise tõttu (vt Riigikohtu halduskolleegiumi määrus asjas nr 3-3-1-8-13). Riigikohtu halduskolleegiumi lahendist asjas nr 3-3-1-4-13 järeldub aga, et tagastusnõude kontrollimenetluse lõppemine ei välista maksude tasumise õigsuse kontrolli ja sellega seoses ettemaksukonto arestimist. Välistatud ei ole ka mõlema menetluse üheaegne toimumine.

4(6) 4) Kaevatav haldusakt on põhjendatud. Selles sisalduvad kohased õiguslikud viited ning otsuse tegemiseks vajalikud faktilised asjaolud – halduskohtu loal on ettemaksukontol vabad vahendid arestitud seoses käibemaksu arvestamise ja deklareerimise kontrolliga. 5) Tühistamiskaebuse rahuldamata jätmise tõttu ei saa rahuldada ka kohustamiskaebust. Kohustamiskaebust ei saaks rahuldada ka põhjusel, et maksuotsuse tegemise järgselt on tagastusnõue alusetu ning kaebaja saab käibemaksu määramise ja tagastamise üle vaielda üksnes maksuotsust vaidlustades.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 9. OÜ Teskra esitas ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse halduskohtu 31.12.2013 otsuse tühistamiseks, taotledes uue otsusega kaebuse rahuldamist. Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt. 1) Apellant ei pea õigeks kohtu järeldust, et pärast maksuotsuse tegemist on kaebajal võimalik käibemaksu määramise ja tagastamise üle vaielda üksnes maksuotsust vaidlustades. Kuna ka käesolevas asjas vaidlustatud otsused nr 8-3.1/37272 ja nr 8-3.1/37271 on haldusaktid, mis oluliselt rikuvad kaebaja õigusi, siis on otsuste vaidlustamine õigustatud ning põhjendatud ka nende tühistamine. 2) MTA oleks pidanud pärast maksimaalse tähtaja möödumist rahuldama OÜ Teskra tagastusnõude ning ei saanud seda jätta rahuldamata ka pärast Riigikohtu määruse tegemist asjas nr 3-3-1-8-13. Maksuhaldur ei algatanud uut menetlust pärast Riigikohtu määruse tegemist ning selgitas ka Riigikohtule, et maksuhaldur ei ole lõpetanud üksikjuhtumi kontrolli, vaid jätkab 06.07.2012 korralduse alusel alustatud kontrolli läbiviimist. Riigikohus tuvastas, et maksuhalduri selline selgitus ei vasta seadusele ja ei ole õige. Nimelt kantakse enammakse isiku ettemaksukontole pärast tagastusnõude aktsepteerimist maksuhalduri poolt. Seega lõpetas maksuhaldur nõude aktsepteerimisega käibemaksu tagastusnõude kontrollimenetluse MKS §-de 106 ja 107 ning KMS § 34 tähenduses ja kontrollimenetlus lõppes 20.10.2012. 06.07.2012 alustatud kontroll ei saanud jätkuda ja see oli lõppenud. 3) Riigikohtu poolt lahendites nr 3-3-1-4-13 ja 3-3-1-8-13 antud selgitustest tuleneb, et maksuhalduril puudub õigus viia läbi hübriidmenetlusi, kus tagastusnõude tuvastamise menetlus läheb iseenesest üle üksikjuhtumi kontrolli menetluseks. Riigikohus selgitas viidatud lahendites ka asjaolu, et kui maksuhaldur soovib tagastusnõude aluseks olevaid asjaolusid põhjalikumalt uurida, tuleb tal algatada vastav üksikjuhtumi kontrollimenetlus. Kõnealusel juhul ei alustanud maksuhaldur uut kontrolli ja menetlus lõppes. Asjaolu, et MTA teavitas pärast Riigikohtu määruse tegemist kontrolli läbiviimisest MKS § 10 alusel alates 20.10.2012, ei tähenda kontrolli alustamist. Maksuhaldur ei saanud 20.10.2012 alustada uut üksikjuhtumi kontrolli, sest sellekohast korraldust ei ole OÜ-le Teskra väljastatud. Samuti on maksuhaldur ise kinnitanud, et ta jätkas 06.07.2012 alustatud kontrolli. 4) 20.10.2012 väidetavalt alanud kontrollimenetlusest ei saa maksukohustuslast teavitada alles 06.05.2013 teatega, mis liiatigi ei ole käsitletav motiveeritud haldusaktina. MKS § 46 lg 2 kohaselt peavad haldusakti adressaadi õigusi piiravad ja talle kohustusi panevad haldusaktid olema kirjalikud ning põhjendatud. Maksuhaldur ei teinud 20.10.2012 maksukohustuslasele teatavaks, et alustatakse teda puudutavat üksikjuhtumi kontrolli. 5) Kuna pärast tagastusnõude aktsepteerimist kontrollimenetlus lõppes ja edasi uut menetlust ei toimunud, siis tulenevalt MKS § 106 lg-st 2 ja määruse „Riiklike maksude maksuhalduri poolt hallatavate nõuete ja kohustuste arvestusse kandmise, tasumise ja

5(6) tagastamise kord“ § 14 lg-test 1 ja 2 tuli tagastusnõudele vastav rahasumma kanda OÜ Teskra pangakontole. 6) 27.05.2013 otsust on põhjendatud ainult viitega asjaolule, et 27.05.2013 seisuga on kaebaja ettemaksukonto vabade vahendite summa 28 801,28 €, millest 28 800 € on vastavalt Tallinna Halduskohtu 10.05.2013 määrusele nr 3-13-999 tagatud Eesti Vabariigi kasuks seoses OÜ-s Teskra toimuva 2012. a mai käibemaksu arvestamise ja deklareerimise kontrolliga. Halduskohus ei saanud eeldada, et haldusasjas nr 3-13-999 tehtud määrus ettemaksukonto arestimiseks loa andmiseks on õiguspärane. Kohus oleks pidanud arvestama Riigikohtu järeldusi ning asjas kogutud tõendeid, millest tulenevalt ei saanud üleüldse toimuda kontrollimenetlust, mille tagamiseks aresti seada ning varasema kontrollimenetluse lõppemise tõttu oli tekkinud kohustus tagastustaotlus täita. 7) Maksuotsus ei ole jõustunud ega õiguspärane ning see tehti pärast käesolevas asjas vaidlustatud otsuseid. Seetõttu ei ole kohustamisnõude rahuldamata jätmine õiguspärane. 10. MTA palub vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. 1) Praegusel juhul esinevad kõik eelaresti kohaldamise eeldused. Pärast tagastusnõude aktsepteerimist on maksuhaldur esitanud maksukontrolli käigus taotluse eelaresti seadmiseks. Riigikohtu halduskolleegium ei saanud haldusasjas nr 3-3-1-8-13 tuvastada, kas pärast tagastusnõude aktsepteerimist 20.10.2012 maksuhalduri poolt jätkas maksuhaldur OÜ Teskra suhtes tagastusnõude õigsuse kontrolli või alustas uut maksumenetlust. Riigikohus ei saa faktilisi asjaolusid tuvastada ning nimetatud määrusest ei saa järeldada, et Riigikohtu halduskolleegium asus seisukohale, et uut maksumenetlust ei ole alustatud. Tagastusnõude aktsepteerimisega 20.10.2012 lõppenud tagastusnõude kontrollile järgnes OÜ Teskra 2012. a maikuu käibemaksuarvestuse üksikjuhtumi kontroll, mis algas hiljemalt OÜ-le Teskra antud 14.03.2013 korraldusega nr 12.2-3/9194-24 teabe andmiseks. Veelgi enam, 27.03.2013 võeti selgitused OÜ-lt Teskra. Eeltoodule lisaks edastas maksuhaldur OÜ-le Teskra täiendavalt 06.05.2013 teate, milles märkis, et maksuhaldur viib läbi OÜ Teskra 2012. a maikuu maksuarvestuse õigsuse kontrolli MKS § 10 kohaselt. 2) Apellatsioonkaebus tuleb rahuldamata jätta ka seetõttu, et kaebajale on tehtud maksuotsus, millega maksuhaldur vähendas kaebaja poolt maikuus deklareeritud sisendkäibemaksu 28 800 € võrra ning täiendavalt määras tasumisele tulumaksu summas 11 547,34 €. Seisuga 19.09.2013 tehtud maksuvõlglaste registri väljavõttest kaebaja kohta nähtub, et kaebajal on tasumata põhimaksuvõlg summas 11 072,18 € ja lisaks ka arvestuslik intress summas 3 163,93 €.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 11. Kohustamisnõue tuleb jätta rahuldamata. MTA 17.06.2013 maksuotsusega nr 12.2-9194- 30 vähendati OÜ Teskra 2012. a mai sisendkäibemaksu summas 28 800 €, nõuti tagasi OÜ Teskra poolt alusetult deklareeritud ja maksuhalduri poolt ettemaksukontole vabastatud 2012. a mai enammakstud käibemaks summas 28 800 € ning määrati OÜ-le Teskra tasumisele kuuluvat tulumaksu summas 11 547,34 €. Seega pole võimalik äriühingu ettemaksukontot aresti alt vabastada. Ekslik on kaebaja väide, et maksuotsus pole jõustunud. Maksuotsus jõustus haldusmenetluse seaduse § 61 lg-s 1 sätestatud korras. Selle vaidlustamine ei too kaasa maksuotsuse kehtivuse lõppemist. 12. Vaidlustatud haldusakti andmise ajal maksuotsust ei olnud tehtud. Maksuhaldur põhjendas ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotluse rahuldamata jätmist summas

6(6) 28 800 € sellega, et halduskohus oli määrusega kohtuasjas nr 3-13-999 andnud ettemaksukonto arestimiseks loa. Olukorras, kus nimetatud määruse peale edasikaebamise tähtaeg ei ole möödunud või määruskaebust esitatud, saaks halduskohus vaidlustatud haldusakti õiguspärasuse kontrollimisel sellise tõdemusega piirduda. Ettemaksukonto vabade vahendite tagastustaotluse rahuldamata jätmise oleks aga õigusvastane, kui halduskohtu poolt ettemaksukonto arestimiseks loa andmine oleks õigusvastane. Seetõttu pidi halduskohus ettemaksukonto arestimise õigsust hindama ka sisuliselt. 13. Kohtuasjas nr 3-3-1-8-13 selgitas Riigikohtu halduskolleegium, et nimetatud asjas esitas maksuhaldur ettemaksukonto arestimiseks loa andmise taotluse ilma, et eelnevalt oleks alustatud üksikjuhtumi kontrolli näol maksumenetlust pärast tagastusnõude rahuldamist, tagastusnõude läbivaatamiseks ettenähtud tähtaeg oli aga möödunud ning summa ettemaksukontole vahetult pärast halduskohtu poolt loa andmist ka kantud, st tagastusnõude olemasolu tuvastatud. Haldusasjas nr 3-13-999 esitatud taotluses märkis maksuhaldur, et on alustanud üksikjuhtumi kontrolli menetlust ja taotluse esitamise ajal selline menetlus kestis. Vaatamata vormipuudustele kontrollimenetluse alustamise otsustamisel ei ole ringkonnakohtul põhjust maksuhalduri selle teate õigsuses kahelda, sest nimetatud ajaks oli tagastusnõue aktsepteeritud ning tagastusnõude kontrollimenetlus lõppenud ning maksuhalduri toimingud olid suunatud maksu tasumise õigsuse kontrollimisele üksikjuhtumi kontrollimenetluses. See menetlus lõppes 17.06.2013 maksuotsusega. 14. Ringkonnakohus leiab, et halduskohtu poolt loa andmine ettemaksukonto arestimiseks kohtuasjas nr 3-13-999 toimus õiguspäraselt. Ettemaksukonto arestimise õiguspärasuse tõttu ei olnud alust kaebaja taotluste rahuldamiseks, vaidlustatud haldusakt on õiguspärane ja asjakohaselt ning piisavalt põhjendatud. Apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. 15. Apellant taotles apellatsioonimenetluses menetluskulude väljamõistmist vastustajalt. Menetluskulude nimekirjast nähtuvalt koosnevad kaebaja apellatsioonimenetluse kulud riigilõivust summas 15 € ja esindajatasust summas 660 €. Taotlus tuleb HKMS § 108 lg 1 alusel jätta rahuldamata, sest asi lahendatakse kaebaja kahjuks.

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/ Kaire Pikamäe /allkirjastatud digitaalselt/ Silvia Truman