3-11-984/197 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Oliver Kask, Kaire Pikamäe ja Silvia Truman

Otsuse tegemise aeg ja koht

13.02.2014, Tallinn

Haldusasja number

3-11-984

Haldusasi

OÜ Eurocatene kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja

maksu-

ja

tollikeskuse

07.01.2011

maksuotsuse

nr 12-2.3/14-28 tühistamise nõudes

Menetlusosalised

Kaebaja – OÜ Eurocatene

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 22.04.2013 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ Eurocatene apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta asja juurde võtmata ja tagastada OÜ-le Eurocatene 31.01.2014 apellandi sei-

sukohtade lisadena nr 1-11 esitatud dokumendid.

2. Rahuldada OÜ Eurocatene apellatsioonkaebus osaliselt, tühistada Tallinna Haldus-

kohtu 22.04.2013 otsus osas, millega jäeti rahuldamata kaebus maksuotsuse tühistami-

seks seoses käibe- ja tulumaksu määramisega OÜ Silhouette arvete alusel, ning teha uus

otsus, millega OÜ Eurocatene kaebus selles osas rahuldada. Muus osas jätta apellat-

sioonkaebus rahuldamata.

3. Tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 07.01.2011 maksuotsus

nr 12.2-3/14-28 osaliselt, käibe- ja tulumaksu määramist puudutavas osas OÜ Silhouette

arvete alusel tehtud väljamaksetelt.

4. Mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulud 409 (nelisada üheksa) eurot.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 17.03.2014, välja arvatud

HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioon-

kaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoime-

tamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva

(HKMS § 215 lg 3).

3-11-984

2(19)

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebu-

se läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS

§ 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Rii-

gikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlus-

tähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi

taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb,

eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (PMTK) kontrollis OÜ Eurocatene käi-

bemaksu ja füüsilistele isikutele tehtud töötasu väljamaksetelt kinnipidamisele ja arvestamise-

le kuuluvate tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ning töötuskindlus-

tusmaksete arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust 2008. ja 2009. Ata maksustamis-

perioodidel. Samuti kontrolliti tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust

2008. ja 2009. Ata maksustamisperioodidel.

2. PMTK määras 07.01.2011 maksuotsusega nr 12.2-3/14-28 OÜ-le Eurocatene tasumi-

seks

käibemaksu

248 080 krooni,

tulumaksu

ettevõtlusega

mitteseotud

kuludelt

742 454 krooni, sotsiaalmaksu füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt 455 070 krooni,

töötuskindlustusmakseid füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt 12 414 krooni, kohustus-

liku kogumispensioni makseid füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt 21 180 krooni, sot-

siaalmaksu erisoodustuselt 344 134 krooni ja tulumaksu erisoodustuselt 218 993 krooni. Vii-

datud maksuotsusega kohustas PMTK OÜ-d Eurocatene tasuma kokku 2 042 325 krooni

(130 528,41 eurot).

Maksuotsust põhjendati kokkuvõtlikult järgmiselt.

1)

OÜ Eurocatene majandustegevus toimus kontrollitaval perioodil suures ulatuses Soo-

mes, kuid osaliselt ka Eestis. Osaühingu raamatupidamisdokumentide kohaselt müüdi 0%

käibemaksuga maksustatavaid tööjõurendi teenuseid mitmetele Soome äriühingutele. Esitatud

töölepingute kohaselt oli kuni 2009. a juulini sõlmitud lepingutes töö tegemise asukohaks

märgitud Eesti ja alates 2009. a septembrist sõlmitud töölepingutes Soome. Töölepingu koha-

selt oli tööandjal vajadusel õigus saata töötaja tööülesannete täitmiseks lähetusse. Kõigile ren-

ditöölistena tööle võetutele maksis OÜ Eurocatene Soomes töötamise eest töötasu. Soome

Vabariigis OÜ Eurocatene töötajatele töötasu ei maksnud ega makse kinni ei pidanud. OÜ-l

Eurocatene ei olnud kontrollitaval perioodil Soomes registreeritud püsivat tegevuskohta.

Enamus töötajaid on registreerinud ennast Soome maksukohustuslaseks. OÜ Eurocatene taot-

les enamusele töötajatele Sotsiaalkindlustusametilt tõendid vormis E101 – s.o tõend, mille

alusel jäävad kehtima Eesti sotsiaalkindlustuse õigusaktid. OÜ Eurocatene juhatuse liikme

Tiiu Ri 18.01.2010 ja 18.02.2010 suuliste selgituste kohaselt oli maksukohustuslase põhiliseks

tegevusalaks kontrollitaval perioodil ehitustööjõu rent Soome äriühingutele. Väiksemal mää-

ral tegeleb äriühing ka kinnisvaraarenduse ja ehitustegevusega Eestis.

2)

Päevarahade väljamaksed

Töötajatele tehti päevaraha väljamaksed maksuvabalt (tulumaksuseaduse (TuMS) § 13 lg 3 p

1). Osaühing hüvitas töötajatele osaliselt välismaal töötamisega seotud sõidu- ja majutusku-

lud. OÜ Eurocatene ei esitanud lähetuskorraldusi. Renditöötajad tegid tööd Soome äriühingu-

3-11-984

3(19)

tele, mitte OÜ-le Eurocatene, alludes Soome äriühingute juhtimisele ja kontrollile. Soome

äriühingud tasusid tehtud töö eest arvete alusel OÜ-le Eurocatene. Tööandja õiguste ja kohus-

tuste üleandmisega renditööjõu kasutajale läks üle ka töölepinguline suhe. Olukorras, kus ren-

ditöötajad kohustuvad teostama mitte tööandja, vaid tööjõu tellija poolt määratavat tööd, ei ole

renditöötajate suunamine personaliteenuse osutamise raames tööjõu tellija juurde käsitletav

töölähetusena töölepingu seaduse (TLS) § 51 mõistes. Kui äriühing tegeleb ainult töötajate

suunamisega välisriiki, ei saa kohaldada TuMS § 13 lg 3 p-s 1 sätestatud maksuvabastust.

Tööülesannete täitmisest tulenevalt asus töötajate tegelik töötegemise koht Soomes. OÜ

Eurocatene maksis päevaraha eesmärgiga vähendada palkade väljamaksmisega kAnevaid

makse. Kuna päevaraha maksti maksuvabalt, kuuluvad väljamaksed maksustamisele tulu- ja

sotsiaalmaksuga ning töötuskindlustus- ja kohustusliku kogumispensionimaksega nende isiku-

te osas, kes omavad E101 tõendit.

Ka Soome maksuhaldur leidis kontrollaktis, et OÜ-l Eurocatene oli 2008. ja 2009. Atal Soo-

mes püsiv tegevuskoht. Kui Eesti tööandjal tekib Soomes püsiv tegevuskoht, maksustatakse

töötaja palgatulu Soome seaduste kohaselt. Seega ei arvestata päevarahadelt Eestis tulumaksu.

3)

Lähetuskulude väljamaksed

Kuna renditöölised ei viibinud töölähetuses, ei ole äriühingul alust hüvitada maksuvabalt töö-

tajatele sõidu- ega majutuskulusid. Alus TuMS § 48 lg-s 51 sätestatud erandi tegemiseks puu-

dub.

4)

German Ri lähetuskulude hüvitamine

OÜ Eurocatene juhatuse liige G. R viibis 2008. Ata juulis komandeeringus Türgis Dalamanis,

mille kohta puuduvad lähetuskorraldused. G. R kinnitas 14.05.2010 antud ütlustega, et lähetus

ei olnud seotud ettevõtlusega ja sellest tulenevalt tuleb tehtud kulutus 16 790 krooni kui eri-

soodustus maksustada.

5)

Tehingud OÜ-dega Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette

OÜ Eurocatene raamatupidamise osad arved ei vasta käibemaksuseaduses (KMS) ja raamatu-

pidamise seaduses (RPS) algdokumendile sätestatud kriteeriumitele ja seega puudub alus si-

sendkäibemaksu mahaarvamiseks.

a) Raamatupidamisdokumentide alusel on OÜ Royalpro teostanud OÜ-le Eurocatene

kuulunud kinnistul Baltika-23 lammutustöid ja prahi äravedu. Raamatupidamisdokumen-

tide alusel teostas OÜ Silhouette OÜ-le Eurocatene remonditöid 2008. Atal Tallinnas

Energia 2-59 ja Helsingis K XXXXX asuvatel objektidel ning soetas pahtli-värvipritsi.

OÜ-de Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette nimel väljastatud arved müüdud kauba ja

osutatud teenuste eest on fiktiivsed ja arvete tasumine ei tõenda tehingute toimumist.

Väidetavalt soetatud kaupade ja teenuste üleandmisel-vastuvõtmisel ei vormistatud vasta-

vaid dokumente, üldsõnalistelt arvetelt ja lepingutest ei nähtu tehingute toimumise üksik-

asju. Seega jääb selgusetuks, mille eest OÜ Eurocatene maksis OÜ-dele Royalpro,

PerspectivEst ja Silhouette. Kõik OÜ-de Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette arved tasu-

ti sularahas.

b) G. R ei tundnud fotopiltidelt OÜ-de Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette esindajaid

T. Pritsi, H. Hi ega K. Aa, kuigi oli väidetavalt nendega tehingute tegemisel kohtunud. G.

Ri väitel küsis ta OÜ-de Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette nimel lepinguid allkirjasta-

nutelt isikut tõendavat dokumenti, kuid tegelikkuses ei olnud äriühingute esindajateks äri-

registrisse kantud juhatuse liikmed ja seega ei saanud OÜ Eurocatene oma väidetavate te-

hingupartnerite esindajaid tuvastada.

3-11-984

4(19)

c) Esmakordsel seletuste andmisel PMTK-le ei osanud G. R nimetada tehinguid teinud

äriühingute esindajaid ega koostöö asjaolusid, kuigi just tema esindas OÜ-d Eurocatene.

G. R ei suutnud täpsustada tehingute üksikasju, vaid kordas arvetel ja lepingutes märgitut.

Seetõttu ei saa G. Ri seletusi kasutada maksumenetluses usaldusväärse tõendina.

d) OÜ Eurocatene esitatud dokumendid on vastuolus PMTK-le edastatud informatsiooni-

ga – lepingud on kontrollitava äriühingu esindajana allkirjastanud Tiiu R, kuid G. Ri

23.05.2010 PMTK-le edastatud teabe kohaselt esindas osaühingut tema.

e) OÜ-d PerspectivEst ja Silhouette ei ole maksuhaldurile teadaolevatel kontaktandmetel

kättesaadavad. OÜ-del Royalpro ja Silhouette puuduvad registreeritud juriidilised aadres-

sid. Samuti ei ole kättesaadavad nimetatud osaühingute juhatuse liikmed, kes ei saa see-

tõttu kinnitada tehingute toimumist.

f) OÜ Royalpro kajastas 2008. a maikuu eest 18% maksustatavat käivet 27 242 krooni,

kuid OÜ-le Eurocatene samal kuul väljastatud arvel on 18% määraga maksustatavaks

käibeks 70 619 krooni. Seega ei ole OÜ Royalpro deklareerinud teenuste müüki OÜ-le

Eurocatene täies ulatuses, mis seab kahtluse alla tehingute tegeliku toimumise. Raamatu-

pidamisdokumentide alusel on OÜ Royalpro teostanud OÜ-le Eurocatene kuulunud Bal-

tika-23 kinnistul lammutustöid ja prahi äravedu, kuid ehitisregistri andmetel lammutati

kinnistul asuv suvila 2007. Atal.

g) OÜ Royalpro juhatuse liikmeks oli perioodil 18.12.2007-04.11.2008 Toivo Prits ja ala-

tes 03.11.2008 Dmitri Rudai. Töövõtulepingud allkirjastas OÜ Royalpro poolt T. Prits,

kuid tema vastused PMTK esitatud küsimustele äriühingu majandustegevuse kohta viita-

vad, et ta ei korraldanud äriühingu tegevust ja samuti ei olnud talle tuttav OÜ Eurocatene.

Seega oli T. Prits variisik.

h) OÜ Silhouette juhatuse liige Keijo A on arvel Harju kriminaalhooldusosakonnas ja ei

ole PMTK-le kättesaadav. Seega tekitab nimetatud isiku äriühingu juhatuse liikmena te-

gutsemine kahtlusi. K. Aa 2009. a isikutunnistuse ja passi taotlusel olev allkirjanäidis eri-

neb märkimisväärselt OÜ Eurocatene ja OÜ Silhouette sõlmitud lepingutele kirjutatud

allkirjadest, samuti OÜ Silhouette nimel väljastatud arvetele kirjutatust ja OÜ Eurocatene

kassa väljamineku orderitel olevatest allkirjadest. Nimetatud asjaolu seab kahtluse alla

reaalsete tehingute toimumise. K. A asub alates 2011. Ata jaanuarikuust välismaal ja tema

kontaktandmed ei ole teada.

i) OÜ PrespectivEst juhatuse liikme H H i väitel ei ole OÜ-de Eurocatene ja

PerspectivEst vahel mingeid majandustehinguid toimunud. Samuti kinnitas H. H, et ei ole

allkirjastanud maksuhalduri poolt näidatud dokumente, s.o arved, OÜ Eurocatene kassa

väljamineku orderid ja töövõtuleping.

j) Revisjoni käigus tuvastati, et OÜ-d Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette ei oma reaal-

set majandustegevust. Nimetatud äriühingud ei tegutsenud äriregistrisse kantud juhatuse

liikmete juhiste alusel, vaid tegevust korraldasid kolmandad, äriühingutega mitteseotud

isikud, kes revisjoni ajal jäid maksuhalduri eest varjatuks. Taoliste äriühingute eesmär-

giks on läbi fiktiivsete arvete väljastamise võimaldada tegutsevatel äriühingutel käibe-

maksuarvestuses alusetult sisendkäibemaksu kajastada ja teostada maksuvabalt ettevõtlu-

sega mitteseotud väljamakseid. Mittetegutsevate äriühingute nimel esitatud arvetel puu-

duvad OÜ-le Eurocatene tegelikult kaupa müünud ja teenuseid osutanud isikute nimed,

aadressid, registrikoodid ja käibemaksukohustuslasena registreerimise numbrid.

3-11-984

5(19)

k) Janek Länik, PMTK-le ainus teadaolev OÜ Eurocatene töötaja, kes on Eestis töötanud,

ei teadnud OÜ-de Royalpro ega Silhouette juhatuse liikmeid. Samuti ei ole isik töötanud

Tallinnas Energia 2-59 ega Baltika-23 objektil.

6)

OÜ Eurocatene panga- ja sularahatehingud

OÜ Eurocatene 2008. a raamatupidamisdokumentide kontrollimisel ilmnes, et pangakontodelt

on äriühingu pangakaardiga tasutud, kuid vastavad algdokumendid puuduvad. Samuti on pan-

gakontodelt välja võetud sularaha. Raamatupidamislikult on eelnimetatud tehingud vormista-

tud sularaha paigutamisena äriühingu pangakontodelt kassasse, kuid puuduvad vastavad kassa

sissetuleku orderid. Kokku on äriühingu pangakontodelt välja võetud ja ilma vastava algdo-

kumendita kulutatud 2 789 507 krooni. Kokku on OÜ Eurocatene sularaha kassalaekumistena

2008. Ata jooksul pearaamatus näidatud 2 820 257 krooni. Sularahakuludena on näidatud

1 633 021 krooni ja lisaks 2 000 000 krooni suurune laen Mairo Kle. Kuna laen anti väideta-

valt 2008. Ata lõpus ja see ei ole seotud äriühingu majandustegevusest tekkivate kulude kat-

mise vajadusega, ei ole suure sularahasumma omamine laenu andmise eesmärgil majandusli-

kult põhjendatud. PMTK ei pea põhjendatuks sularaha laekumisi äriühingu kassasse ulatuses,

mille võrra need ületavad 2008. a jooksul tehtud sularaha väljamakseid (v.a laen) summas

1 633 021 krooni. Sularaha laekumise aluseks olevad kassa sissetuleku orderid raamatupida-

mises puudusid. G. Ri 14.05.2010 antud seletuse kohaselt põhjustas suure sularahajäägi ko-

gumise pankade mitteusaldamine. PMTK peab väidet paljasõnaliseks, kuna arveldused klien-

tide, hankijate ja töötajatega toimusid panga kaudu ja äriühingu pangakontodelt nähtub 2008.

a jooksvalt raha olemasolu. OÜ Eurocatene panga- ja kassadokumentide analüüsi tulemusel

on tekkinud põhjendatud kahtlus, et pangakontodelt välja läinud raha ei laekunud täies ulatu-

ses äriühingu kassasse, vaid tegemist oli ettevõtlusega mitteseotud kuludega. Suurest sularaha-

jäägist vabanemiseks vormistati 2008. a lõpus laen eraisikule, mida osaühingule ei tagastatud.

Seega oli OÜ Eurocatene pangakontodelt väljavõetud ja ilma vastava algdokumendita kuluta-

tud raha 1 187 236 (2 820 257-1 633 021) krooni ettevõtlusega mitteseotud kulu TuMS § 51

mõttes.

7)

Laen Mairo Kle

OÜ Eurocatene ja M. K sõlmisid 02.11.2008 laenulepingu 2 000 000 krooni suuruse laenu

andmiseks. Lepingu kohaselt toimus laenu üleandmine sularahas 5% intressiga. Laenu taga-

simakse tähtajaks oli 15.10.2012 ja igakuiselt tuli laenu tagasi maksta alates 15.05.2009 sum-

mas 50 000 krooni. Kontrollitaval perioodil ei ole M. K laenu tagastamist alustanud. OÜ

Eurocatene raamatupidamisdokumentide kohaselt esitati M. Kle 16.09.2009 teatis lepingu-

järgsete maksete tasumata jätmise kohta, millel oli adressaadiks märgitud OÜ Eurocatene aad-

ress ja seega ei ole selge, kas, kuidas ja millisel aadressil teatis väljastati. Lepingus ei ole mär-

gitud laenusaajale kuuluvat vara ega selle väärtust. Kinnistusregistri andmete alusel kuuluvad

M. Kle 2 kinnistut, millele on juba 2003. Atal seatud käsutamise keelumärked Eesti Vabariigi

kasuks. Teadaolevalt ei kuulu laenusaajale ka ühtegi sõidukit ja seega puudub isikul vara, mil-

le arvelt olnuks rahaliste kohustuste täitmine tagatud. OÜ Eurocatene üldkoosoleku protokoll

laenu andmise kohta koostati 30.10.2009, kuid laenuleping vormistati 2008. a novembris, mis

viitab protokolli tagantjärele vormistamisele. G. R selgitas 14.05.2010 PMTK-le, et OÜ

Eurocatene üldkoosoleku protokoll vormistati tagantjärele ja teatis saadeti M. Kle e-postiga.

G. R andis M. K telefoninumbri, millelt ei õnnestunud isikuga kontakti saada. Eeltoodust näh-

tuvalt ei ole osaühing kasutanud mingeid seaduslikke meetmeid väidetava laenu tagasisaami-

seks. Selline käitumine äriühingu kui kasumit taotleva majandusüksuse puhul on tavapäratu.

G. R väitis, et laen anti M. Kle üle sularahas. OÜ Eurocatene 2008. a pearaamatu kohaselt on

laenu andmise kuupäevaks 31.12.2008. M. K väidete kohaselt paigutas ta saadud laenu Läti

äriühingu MK Railways SIA, mille juhatuse liige ta oli, pangakontole, kuid ei esitanud

3-11-984

6(19)

PMTK-le väidet tõendavat pangakonto väljavõtet. MK Railways SIA ainsaks töötajaks oli

2008. ja 2009. Atal M. K, palgaväljamakseid ei ole deklareeritud. MK Railways SIA 2008. ja

2009. Atal majandustegevus oli väga väike. Kahtlust tekitab asjaolu, et G. R osaühingu juha-

tuse liikmena, kes on äriseadustiku (ÄS) § 306 lg 2 järgi kohustatud tegutsema majanduslikult

kõige otstarbekamal viisil, vormistas formaalsete tingimustega laenulepingu ja andis laenu

maksuvõimetule isikule, võttes põhjendamatuid majanduslikke riske. Asjaolu, et laenusaajaks

vormistati füüsiline isik, kuigi väidetavalt läks laen äriühingu käsutusse, ja et M. K ei esitanud

maksuhaldurile laenu üleandmise dokumente, süvendab maksuhalduri kahtlust laenutehingute

ehtsuses.

3. OÜ Eurocatene esitatud vaide Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse

07.01.2011 maksuotsuse nr 12-2.3/14-28 tühistamiseks jättis Maksu- ja Tolliamet (MTA)

17.03.2011 vaideotsusega nr 6-1/82-2 rahuldamata.

4. OÜ Eurocatene palus 18.04.2011 Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuses tühistada

PMTK 07.01.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/14-28, v.a. G. Ri Türgi sõidukulude maksutamise

osas. Kaebust põhjendati järgmiselt.

1) Maksuhalduri esitatud asjaolud, mille alusel maksustati päevarahad ning sõidu- ja maju-

tuskulud, on vastuolulised ja selgitatud ei ole, miks eelistas maksuhaldur üht faktilist asjaolu

teisele. Maksuhaldur võttis aluseks üksnes OÜ Eurocatene juhatuse liikme Tiiu Ri ütlused, et

ettevõte tegeles tööjõu rendiga, kuid ei arvestanud teisi asjaolusid, mis tõendavad, et osaühin-

gul olid reaalsed töötajad, kellele ta maksis palka ja keda juhendas. Maksuhaldur asus ebaõi-

gele seisukohale, et töötajad allusid Soome äriühingu juhtimisele ja kontrollile. OÜ

Eurocatene esitas lepingud, millest nähtuvalt telliti kaebajalt konkreetsed ehitustööd. Seega

juhendas kaebaja töötajaid ning maksis neile palka ja vastutas töötajate eest. Kui Soome äri-

ühing kasutaks renditööjõudu, siis ei sõlminuks ta kaebajaga töövõtulepinguid. Kaebaja tege-

les lisaks tööjõu rentimisele ka üldehitustöödega ja sellega haakuvaga võõrsil, mistõttu olid

töötajad lähetatud Soome, et jätkata pärast tööd Eestis. T. R ei oma õigusharidust ega mõist-

nud, mida maksuhaldur temalt teada soovib ja ütles üksnes äriregistris registreeritud tegevus-

ala. Töötajad kasutasid töö tegemisel kaebajale kuuluvaid töövahendeid. Osad töötajad vasta-

sid maksuhaldurile, et töövahendid kuulusid Soome tellijale, teised, et kaebajale ja kolman-

dad, et mõlemale, seega on arusaamatu, miks maksuhaldur arvestas vaid maksukohustuslasele

kahjulike ütlustega. Maksuhaldur jättis täitmata uurimiskohustuse. Maksuhaldur on esitanud

kolmandatele isikutele suunavaid küsimusi. Kaebajal oli Vabariigi Valitsuse 22.12.2000 mää-

ruse nr 453 „Töölähetuse kulude hüvitiste ja päevaraha määrad ning nende maksmise tingimu-

sed ja kord“ § 4 kohaselt kohustus hüvitada töötajatele dokumentaalselt tõendatud sõidu- ja

majutuskulud ning maksta päevaraha. Töötajate ütlused olid vastuolulised. Osaliselt oli tege-

mist vene keelt kõnelevate inimestega, kelle ütlused pandi kirja eesti keeles ja kes ei olnud

suutelised kirjapandut kontrollima. Maksuhaldur ei küsinud selliseid küsimusi, mis võiksid

tõendada tehingute toimumist: näiteks kui tihti käis objektidel G. R. Töötajad olid teadlikud,

et Soome objektil töö lõppedes tullakse tagasi tööle Eestisse. Tähtajalised lepingud olid sõlmi-

tud töötaja kaitseks, sest kui tööd tehti kvaliteetselt, ei lõppenud pooltevaheline töösuhe –

poolte kokkuleppel saab töölepingut muuta. Ka Tallinna Ringkonnakohus leiab otsuses nr 3-

09-864, et töölähetusele ei pea tingimata eelnema töö Eestis.

2) Kui lugeda õigeks, et töötajad töötasid Soome ettevõtetele, siis oleks kaebajal õigus nõu-

da töötajatelt tagasi kogu makstud töötasu ja muud hüvitised. Kaebaja töötajad on pöördunud

töövaidluskomisjoni ja viimane leidis, et kaebajal lasub päevarahade tasumise kohustus. Sa-

muti andis Sotsiaalkindlustusamet pärast kontrollimist nõusoleku väljastada töötajatele vormi

E101, mis näitab, et ka Sotsiaalkindlustusamet asus seisukohale, et töötajad olid lähetuses.

3-11-984

7(19)

3) Maksuotsuses ei ole arvestatud, et töötati ka Eesti objektidel. Samuti ei selgu otsusest,

miks tasus kaebaja ise töötajatele palga ja miks oli Eesti ja Soome äriühingu vahel sõlmitud

töövõtuleping.

4) M. K oli G. Ri hea tuttav ja usaldusväärne isik laenu saamiseks. M. K on jätkanud taga-

simakseid.

5) Ainult ehitisregistri andmetest lähtudes ei ole võimalik järeldada, et andmed ei vasta

reaalselt kinnistul asuvatele hoonetele. Ehitisregister on alles täiendamisel, mistõttu ei pruugi

seal sisalduvad andmed vastata tegelikkusele.

6) Kontrollimiseks esitatud arved on seaduslikud ja vastavad KMS §-s 37 sätestatud nõuete-

le. Seega jääb arusaamatuks, miks ei ole kaebajal õigust arvestada sõlmitud tehingutelt maha

sisendkäibemaksu. Maksukohustuslasel puudus põhjus kahelda tehingu sooritamises OÜ-de

Royalpro, PerspectivEst ja Silhouette poolt. Enne tehingu tegemist tehtud taustauuringu koha-

selt puudusid ettevõtetel maksuvõlad, neil oli käibemaksukohustuslase number ja puudusid

negatiivsed andmed Krediidiinfos ning Internetis. Kuna tööd said reaalselt tehtud ja kaup lae-

kus, siis puudus alus kahtlusteks arvel näidatud isikuga tehingu toimumises.

7) G. R tuvastas OÜ-de Royalpro ja PerspectivEst esindajate isikusamasuse ID-kaardi alusel

ja tal ei olnud põhjust kahelda äriregistri B-kaardile kantud juhatuse liikmete usaldusväärsu-

ses.

8) Sularahas tasumisest ei saa järeldada arvete fiktiivsust ja tehingute mittetoimumist. Vaa-

deldaval perioodil oli sularahas arveldamine loomulik. Maksuhaldur ei põhjenda, miks on

tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuludega. Paljasõnalised on maksuhalduri väited tehingute

sõlmise osas ettevõtetega. Asjaolu, et lepinguosaline ei mäleta või ei tea lepingu sisu, ei tä-

henda, et tehingut reaalselt ei toimunud.

9) G. Ril on halb nägudemälu. G. R ei väitnud, et ei tunne fotodel olevaid isikuid, vaid et on

võimalik, et ta on isikuid näinud, kuid praegu ei tundu ükski tuttav.

10) Kõik tööd Aespa kinnistul tegi OÜ Royalpro. Samuti on OÜ Silhouette teostanud Tallin-

nas Energia 2-59 reaalselt töid ja selle eest on ka tasutud. Tööde tegemises ja tehingute toi-

mumises saab veenduda paikvaatluse teel. Maksuotsus, mis paneb maksukohustuslasele lisa-

kohustusi, peab tuginema konkreetsetele tõenditele, kuid käesoleval juhul need puuduvad ja

maksuotsus on põhjendamata.

5. MTA palus jätta kaebuse rahuldamata ja jäi vaidlustatud maksuotsuses esitatud seisukoh-

tade juurde ning märkis täiendavalt järgmist:

1) kui töölepingus on töö tegemise kohaks märgitud välisriik, siis ei ole tegemist lähetusega

ja maksuvaba päevaraha maksta ei saa. Kuni 30.06.2009 kehtinud töölepingu seaduse (TLS) §

51 lg-st 1 lähtuvalt on kokku lepitud töö tegemise asukoha muutmine ajutine. OÜ Eurocatene

võttis renditöötajad tööle määratud ajaks Soomes asuvatele objektidele ja seetõttu oli tööko-

haks Soome. Renditöötajaid ei saa lähetada ja seetõttu ei olnud osaühingul õigust maksta päe-

varahasid ega hüvitada sõidu- ja majutuskulusid maksuvabalt. Töötajatele makstud päevaraha-

sid tuleb käsitleda palgana ning sõidu- ja majutuskulud maksustada. Äriühingu põhiline ma-

jandustegevus seisnes Eestist tööjõu otsimises ja välisriiki vahendamises. Interneti ehitusfoo-

rumi rubriigis avaldatud kuulutustes otsib OÜ Eurocatene töötajaid ehitusele Helsingisse;

2) tehingu hindamisel tuleb lähtuda tegelikest asjaoludest, mitte ainuüksi maksukohustuslase

andmetest (vt Riigikohtu otsus nr 3-3-1-21-02). KMS §-s 37 sätestatud formaalsete nõuete

kõrval on sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimise oluliseks eelduseks see, et kaup

3-11-984

8(19)

on reaalselt teiselt käibemaksukohustuslaselt saadud (vt Tartu Ringkonnakohtu otsus nr 3-08-

115). Seega ei kinnita nõuetele vastava arve väljastamine ja rahade liikumised käibe toimu-

mist ja käibemaksukohustust. Maksukohustuslane pidi olema teadlik, et väljastatud arvete

alusel ei ole kaupa ega teenust soetatud. See välistab kaebaja heausksuse.

3) OÜ Eurocatene ei suutnud tõendada laenutehingu toimumist. Samuti ei ole maksuotsuse

tegemise ajaks asutud laenu tagasi maksma. Maksukohustuslane peab ise esitama tõendid, et

laenu andmine oleks tuvastatav.

6. Tallinna Halduskohus jättis 22.04.2013 otsusega kaebuse rahuldamata. Kohus nõustus

vaidlustatud maksuotsusega ja põhjendas otsust järgmiselt.

1) Kuna sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks olevad dokumendid ei vasta seaduses

sätestatud nõuetele, puudus OÜ-l Eurocatene õiguslik alus nendel kajastatud sisendkäibemak-

su mahaarvamiseks.

2) Kohus nõustus maksuhalduri põhjendustega väidetava laenutehingu kohta ja leidis, et OÜ

Eurocatene ei ole suutnud usutavalt tõendada tehingu tegelikku toimumist. Ükski isik ei hak-

kaks suuremas summas raha laenama endale kahjumlikult ja ilma tagatiseta. G. R ei algatanud

võlasumma tagasisaamiseks võlanõudemenetlust. Üksnes laenulepingu olemasolu ja lepingu-

osaliste kinnitused ei ole piisavaks tõendiks tehingute toimumise kohta.

3) Vastuolud tunnistajate ütlustes ja tõendites on olulised ja annavad aluse kahelda nende

usaldusväärsuses. Selliste vastuoluliste tõendite pinnalt ei ole võimalik üheselt tuvastada asjas

tähtsust omavaid faktilisi asjaolusid. Kaebaja väited arvetel kajastatud tehingute tegeliku toi-

mumise kohta on paljasõnalised, vastuolulised ning tõendamata.

4) Kohus nõustus maksuhalduri põhjendustega renditöötajatele tehtud päevarahade välja-

maksete ja lähetuskulude väljamaksete osas. Isikuid ei lähetatud Eestist Soome ajutiselt, nen-

de töötegemise kohaks oligi Soome.

5) Kui maksuhaldur tuvastas, et maksukohustuslane tegi väljamakseid arvete alusel, kuid

kaupa või teenust ei soetatud, siis on põhjust määrata väljamaksetelt tulumaks, sest selliste

väljamaksete näol on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuludega. Kohus nõustus maksuhal-

duriga, et müüjate nimel esitatud arved on fiktiivsed ja reaalset majandustehingut nende alusel

ei toimunud. Üksnes arvete ja lepingute esitamine ning rahade liikumised väidetavatele müü-

jatele ei tõenda kauba või teenuse saamist, kui puuduvad faktilised asjaolud, mis tõendaksid

majandustehingute tegelikku toimumist. Tuvastatud asjaolud seavad tehingute toimumise

kahtluse alla.

6) Kohtule ei ole esitatud ühtki dokumenti, mis viitaks topeltmaksustamisele. Kohus ei

nõustunud kaebaja väitega, et maksuhalduri väited on paljasõnalised ja rikutud on uurimispõ-

himõtet. Maksuhaldur on arvestanud kõiki asjaolusid ja kogutud tõendeid nende koostoimes

ning teinud õiged järeldused.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

7. OÜ Eurocatene esitas 22.05.2013 apellatsioonkaebuse Tallinna Halduskohtu

22.04.2013 otsuse tühitamise ja asja halduskohtule uueks läbivaatamiseks saatmise nõudes.

Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt.

1) Kohus asus ebaõigesti seisukohale, et OÜ-de Silhouette, PerspectivEst ja Royalpro poolt

OÜ-le Eurocatene väljastatud arved ei vasta seaduses ettenähtud nõuetele. Kõik arved olid

3-11-984

9(19)

korrektselt vormistatud ja mitte ühtegi KMS §-s 37 sätestatud nõuete rikkumist ei esine. Hal-

duskohus nõustub küll maksuotsuse põhjendustega, kuid samas toob välja erinevad seisuko-

had ja osalised põhjendused, mis annavad põhjuse kahelda kohtuniku järeldustes ja seisukoh-

tades. Kohtuotsuse põhjendamata jätmisega rikkus halduskohus HKMS § 165 lg 1 p 4. Koh-

tuotsusest ei nähtu, miks ei ole võimalik tehingute toimumist järeldada. Kohtuotsusesse on

maksuotsusest ümber kirjutatud teatud lõigud, kuid selgusetuks jääb, miks ei arvestanud ko-

hus apellandi selgitusi ega tõendeid. Sellega rikkus rikkus HKMS § 165 lg 1 p 2 nõudeid.

2) Kohtumenetluse käigus selgus asjaolu, et H. H OÜ PerspectivEst juhatuse liikmena ei ole

allkirjastanud dokumente ja et tema isikutunnistus oli varastatud. Apellant kontrollis isikusa-

masust, tehing sõlmiti, arved esitati ja kuna tööd olid teostatud kvaliteetselt ning arved vasta-

sid KMS §-s 37 sätestatud nõuetele, siis OÜ Eurocatene need ka tasus. Riigikohus leidis la-

hendis nr 3-3-1-52-03, et käibemaksupettusega saab olla tegemist siis, kui müüja väljastab

ostjale arve, kuid müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile tasumata. Selles olukorras

tekib riigil nõudeõigus müüja vastu.

3) Apellant esitas tõendid reaalsete tehingute kohta OÜ-ga Royalpro. Apellant tuvastas te-

hingute tegemisel nimetatud osaühinguga isikusamasuse ja tegi ettevõttele taustauuringu ning

OÜ Royalpro andis üle kvaliteetse töö.

4) Apellant ei olnud teadlik, et OÜ Silhouette juhatuse liige K. A on kriminaalhooldusosa-

konnas arvel. On kahetsusväärne, et maksumenetlusest kõrvalehoidmisega tekitas K. A sellise

olukorra, et maksuhaldur ei pidanud tehingute toimumist reaalseks. OÜ Silhouette teostas

tööd kvaliteetselt ja tähtaegselt, mistõttu maksti tasu välja täies ulatuses. Maksuhaldur ei tu-

vastanud maksumenetluse käigus ühtki asjaolu, mis andnuks võimaluse kahelda tehingute

toimumises. Asjaolu, et isiku allkiri aja jooksul muutub, on täiesti tavapärane. Maksuhalduril

ei ole pädevust tuvastada, kas tegemist on võltsitud allkirjaga, kahtluse korral pidanuks ta tel-

lima käekirjaekspertiisi. Maksumenetluse raames ei ole K. Aalt võetud võrdlusmaterjaliks

isiku poolt hiljem allkirjastatud dokumente, et olla kindel, et isik ei ole oma allkirja püsivalt

muutnud.

5) Arusaamatuks jääb, miks kohus ei arvestanud laenusuhte olemasolu hindamisel laenuand-

ja ja laenusaaja ütlusi ega kohtule esitatud laenu tagasimaksmise kviitungeid. Samuti jättis

kohus arvestamata OÜ Eurocatene põhjendused, miks ta oli nõus laenu andma. Tähelepanuta

jäeti apellandi selgitused, et laenusaaja oli tema ammune tuttav ja laenusumma tagasisaamises

ei olnud põhjust kahelda, mistõttu ei olnud tagatise olemasolu oluline. Kohus arvestas küll

maksuhalduri väiteid, ent mitte laenusaaja vande all antud ütlusi.

6) Kohus asus ebaõigesti seisukohale, et OÜ-l Eurocatene ei olnud õigust tasuda töötajatele

päevarahasid ega lähetuskulusid. Kohtuotsusest ei nähtu, millises ulatuses nõustuti maksuhal-

duri järeldustega. Maksumenetluse raames tõendati, et töötajad asusid tööle OÜ-sse

Eurocatene, mistõttu nad olid Soomes tööd tehes lähetuses Eesti seadusandluse mõttes. Kui

aga lähtuda sellest, et töötajad töötasid vaid Soomes, siis on arusaamatu, miks loeti õigeks

maksuhalduri järeldus, et maksud tuleb tasuda Eesti seadusandluse kohaselt ja Eesti riigile.

Paralleelselt viidi läbi maksumenetlus ka Soome maksuhalduri poolt ja otsusega määrati kõik

apellandi kulud-tulud Soome seadusandluse kohaselt maksustamisele Soomes. Kahe riigi

poolt apellandile maksude määramist tuleb pidada lubamatuks topeltmaksustamiseks. Soome

maksuhaldur on asunud määratud makse MTA kaudu sisse nõudma ja OÜ Eurocatene juhatu-

se liige G. R on juba tasunud 1189 eurot.

OÜ Eurocatene esitas 31.01.2014 tõendid ja täiendavad seisukohad, milles leitakse järgmist.

3-11-984

10(19)

Baltika-23 kinnistu lammutati mitte 2007. Atal, vaid 2008. Atal, ja seda tõendab lammutuslu-

ba.

Nii Soome kui ka Eesti maksuhaldur arvasid, et apellant on kohustatud just selles riigis dekla-

reerima kõik majandustehingud ja on need maksustanud. Soome maksuhaldur laiendas kont-

rolli ka 2007. Ata majandustehingutele.

MTA väitis, et kuivõrd apellandi majandustehingute kestus ületas poolt Atat, siis kuulus kogu

majandustegevus ja tehingud deklareerimisele ning maksustamisele Soomes. Eesti ja Soome

maksuhaldurid on väidetavalt apellandi 2008. ja 2009. Ata majandustehingute analüüsimisel

teinud koostööd, kuid nõuavad ühtede ja samade majandustehingute pealt makse. Haldusko-

hus andis MTA-le võimaluse leppida kokku Soome maksuhalduriga topeltmaksustamise väl-

timises, kuid MTA ei teinud mingeid toiminguid. Selle tõttu pidanuks halduskohus sekkuma

ja selgitama välja maksustamise piirid, sest apellant on halduskohtusse pöördunud õiguste

kaitseks täidesaatva võimu tegevuse vastu (HKMS § 2 lg-d 1 ja 4). Halduskohus pidanuks ise

tegema vastavad päringud Soome maksuhaldurile. Halduskohus soovis küll Soome maksuhal-

durilt saada selgitusi, ent jättis apellandi esitatud tõendid põhjendamatult arvestamata väitega,

justkui ei oleks selge, mida apellant kohtule tõendada soovib. Üks ja sama ettevõte ei saa ek-

sisteerida samaaegselt nii Eestis kui ka Soomes. Soome maksukontrolliraporti p-s 1.3.4 leiti,

et OÜ Eurocatene püsitegevuskoht oli Soomes ja seega kuulus kogu tegevus maksustamisele

Soomes. Samuti leiti raportis, et apellandi töötajad tuleb lugeda Soome elanikeks ja järelikult

kuuluvad töötajate tasud maksustamisele Soomes. Tulenevalt Eesti Vabariigi ja Soome Vaba-

riigi vaheline tulu- ja kapitalimaksuga topeltmaksustamise vältimise ning maksudest hoidumi-

se tõkestamise lepingust (maksuleping) ei ole Eesti maksuhalduril õigust nõuda makse seoses

OÜ Eurocatene töötajatega. Soome maksuhaldur leidis ka, et apellant on Eestis teostanud tööd

Soomes tehtava äritegevuse huvides.

Apellant taotleb MTA-lt välja nõuda menetluskulud summas 2337,00 eurot, sh riigilõiv 750

eurot.

OÜ Eurocatene esitas 07.02.2014 täiendavad seisukohad, milles leitakse järgmist.

Hoolimata sellest, et MTA maksustas apellandi Eestis tehtud tehingud, maksustas Soome

maksuhaldur kõik OÜ Eurocatene majandustehingud ja rahavood, sh 26% tulumaksuga kogu

ettevõtte tulu. MTA on määranud täiendavalt makse kõikidele toimingutele ja tehingutele ning

rahaliikumistele, mis on seotud töötajatega, kuid Soome maksuhaldur leidis, et kõik töötajate-

ga seonduv kuulub maksustamisele Soome riigi poolt.

Soome maksuhaldur määras maksu ka M. Kle laenu andmiselt. Halduskohus kuulas M. K

tunnistajana üle, ent ei arvestanud tema antud ütlusi. OÜ Eurocatene esitas kohtule originaal-

dokumendid, tõendamaks laenu tagasimaksmist. Arusaamatuks jääb, miks pidanuks M. K

riskima valeütlusi andes karistusseadustiku (KarS) §-s 320 sätestatud võimalusega saada ka-

ristatud. Kui M. K kinnitanuks, et laenukohustust ei eksiteeri, oleks ta ju laenukohustusest

vabanenud ja tal oleks õigus nõuda väidetavalt alusetult makstud summad tagasi. Kui kohus

leidis, et M. K andis valeütlusi, pidanuks ta tegema avalduse politseile.

Tehingud OÜ-dega Silhouette, PerspectivEst ja Royalpro olid reaalsed ning dokumentaalselt

tõendatud. Asjaolu, et maksuhaldur ei saanud menetluse ajal nende äriühingutega ühendust, ei

saa hinnata apellandi kahjuks. Ostjal ei ole kohustust kontrollida, kas müüja tasub riigile käi-

bemaksu. See ei ole ka võimalik.

3-11-984

11(19)

Arusaamatuks jääb, kuidas saab OÜ-le Eurocatene ette heita asjaolu, et OÜ PerspectivEst ka-

sutas tehingu sõlmimisel varastatud ID-kaarti. Apellant ei pidanud eeldama teise lepingupoole

tahtlust maksupettuse toimepanemisel.

8. MTA palub vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata.

1) Maksumenetluses asuti OÜ-st Royalpro (kustutatud 17.10.2011) kogutud tõendite alusel

seisukohale, et apellant kasutas OÜ Royalpro nimel väljastatud võltsarveid. Apellant ei ole

näidanud, miks on halduskohtu otsus ebaõige.

2) Maksu- ega kohtumenetluses ei leidnud kinnitust, et OÜ PrespectivEst juhatuse liikme H.

Hi ID-kaardi kadumine oleks seotud apellandi sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramisega.

Apellant on kasutanud OÜ PrespectivEst nimel võltsitud arveid ja seetõttu ei saa pidada vas-

tavaid raamatupidamise algdokumente nõuetele vastavaks. Väidetavad tehingud apellandi ja

OÜ PrespectivEst vahel toimusid 2009. Atal, kuid H. H ütles halduskohtu 06.03.2012 istungil,

et tema ID-kaart kadus 2010. a sügisel. Seega ei saa apellant tugineda H. Hi ID-kaardi kadu-

misele ja oletada selle võimalikku pahatahtlikku kasutamist.

3) Tõendatud on, et apellant kasutas OÜ Silhouette (kustutatud 11.10.2011) nimel väljasta-

tud võltsarveid. Apellant ei viita, millistele OÜ-d Silhouette puudutavatele tõenditele pidanuks

halduskohus hinnangu andma ja milles seisneb rikkumine.

4) Revisjoni käigus tõendati, et apellandi kassast puudusid vahendid, mille arvelt oli võima-

lik anda 2 000 000 krooni suurust laenu.

5) Selgusetuks jääb, miks on maksuotsus töötajatele väljamakstud päevarahade ja lähetusku-

lude osas apellandi arvates vastuolus kehtiva õigusega. Kui äriühingu püsiv tegevuskoht on

Soomes, maksustatakse palgatulu Soome seaduste kohaselt ja seega maksustatakse töötajatele

väljamakstud palgad, sealhulgas päevaraha, tulumaksuga Soomes.

6) Apellant küll leiab, et tema suhtes on kohaldatud topeltmaksustamist, kuid ei osunda,

millises osas on määratud makse nii Eestis kui Soomes. Maksumenetluse käigus võtsid apel-

landilt seletusi ka Soome maksuadministratsiooni ametnikud ja mõlema riigi maksumenetlu-

sed on kooskõlastatud. Seega ei esine topeltmaksustamist ning selgitused ja tõendid maksude

tasumise kohta Soomes ei ole käesolevas kohtuvaidluses põhjendatud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Kaebaja ei ole vaidlustanud maksuotsust seoses kaebaja juhatuse liikme lähetuskuludelt

määratud erisoodustuste tulumaksuga ja sotsiaalmaksuga. Seega puudutab kohtuvaidlus sot-

siaalmaksu, töötuskindlustusmaksete ja kohustusliku kogumispensioni makse määramist seo-

ses töötasude (päevarahade) maksmisega (a); erisoodustustelt arvestatud tulu- ja sotsiaalmak-

su määramist seoses töötajate transpordi- ja majutuskulude hüvitamisega (b); käibe- ja tulu-

maksu määramisega seoses OÜ Royalpro, OÜ PerspectivEst ja OÜ Silhouette nimel vormista-

tud arvetega (c) ning tulumaksu määramist seoses pangakontodelt toimunud ettevõtlusega

mitteseotud väljamaksetega (d).

10. Kaebaja leiab, et halduskohus on ebaõigesti kohaldanud materiaalõiguse normi, ebaõigesti

hinnanud tõendeid ja oluliselt rikkunud kohtumenetluse normi. Halduskohus on küll nõustunud

maksuhalduri poolt tuvastatuga, kuid ei ole oma vastavat seisukohta põhjendanud, mistõttu on

kohus oluliselt rikkunud HKMS § 165 lg 1 p 4. Kohus on kirjutanud kohtuotsuses ümber

maksuotsusest teatud lõike, konkreetselt maksuhalduri subjektiivseid järeldusi, kuid ei ole

seejuures toonud välja asjaolusid, millega kohus on nõustunud. Samuti ei ole välja toodud,

3-11-984

12(19)

miks ei ole kohus arvestanud apellandi selgitusi ja apellandi poolt esitatud tõendeid, millega

on kohus rikkunud HKMS § 165 lg 1 p 2.

11. HKMS § 165 lg 2 sätestab, et kui kaebus jääb rahuldamata ning kaebaja poolt kohtume-

netluses esitatud väitega mittenõustumist või tema viidatud tõendi arvestamata jätmist on

vaidlustatud haldusaktis või kaebuse nõude kohta tehtud vaideotsuses juba põhjendatud ja

kohus järgib seda põhjendust, ei pea kohus seda põhjendust oma otsuses kordama, vaid võib

viidata põhjendusega nõustumisele.

Ringkonnakohtu hinnangul ei nähtu kohtuasja materjalidest väiteid või tõendeid, mille arves-

tamata jätmise põhjuseid vaidlustatud maksuotsus või halduskohtu otsus ei kajastaks. Kaebaja

hinnangutega mittenõustumist ei saa lugeda motiveerimispuuduseks. Kohtus ülekuulatud tun-

nistajate ütlusi on kohus käsitlenud.

Põhjendatud ei ole kaebaja seisukoht, et vaatamata vaidlustatud haldusakti põhjenduste järg-

misele viitamisele peab halduskohus täiendavalt põhjendama, millega täpselt on nõustutud.

Selline järeldus ei ole kooskõlas HKMS § 165 lg-ga 2. Küll aga on ringkonnakohtul võimalik

kontrollida, kas vaidlustatud haldusaktis on piisavalt põhjendatud maksude määramist, mille-

ga halduskohus on nõustunud.

a. Päevarahade väljamaksed

12. Ringkonnakohtu hinnangul on maksuhaldur asunud maksuotsuses põhjendatult seisuko-

hale, et käsitletud kaebaja töötajad olid võetud tööle põhitöökohaga Soomes. Nimetatule vii-

tavad nii kaebaja juhatuse liikme T. Ri seletused kui ka töötajate seletused, samuti töösuhte

faktiline iseloom, s.o töötamine töölepingu kogu kehtivuse perioodil üksnes Soomes (maksu-

otsuse I pt p 2). Samale järeldusele on jõudnud sisuliselt ka Soome maksuhaldur, asudes sei-

sukohale, et kaebajal oli kõnealusel perioodil Soomes alaline tegevuskoht (olgugi, et kaebaja

seda registreerinud ei olnud), kus kõnealused töötajad töötasid (III kd, tl 117). Seega ei toimu-

nud nende töötajate lähetamist põhitöökohast Soome, vaid Soomes asuski nende püsiv töö-

koht.

13. Põhitöökohas töötamise korral, isegi kui see asub teises riigis, puudub alus tasuda töötaja-

tele maksuvaba lähetustasu (TuMS § 13 lg 3 p 1 ja selle rakendusmääruse kohaldamise tingi-

mused ei ole täidetud) ning lähetustasu nime all tehtud väljamakseid tuleb lugeda osaks tööta-

sust. Soomes töötamise eest saadud töötasu maksustamist tulumaksuga reguleerivad TuMS §

13 lg 4 ja § 40 lg 31 ning maksuleping.

Juhul kui Eesti äriühingu töötajad töötavad Eesti äriühingu juhtimise all viimase Soomes asu-

vas püsivas tegevuskohas, kuulub maksulepingust tulenevalt nende töötasu maksustamisele

tulumaksuga Soomes (art 15 lg 2 punkt c). Samuti võib maksulepingust tulenevalt maksustada

tulumaksuga Soomes kolmepoolsete lepingute alusel Eesti äriühingu poolt Soome renditud

töötajate töötasu (protokolli lg 7).

Selliselt on maksuotsusest nähtuvalt kohaldatud maksulepingut ka käesolevas asjas, s.o Eesti

maksuhaldur ei ole lähetustasuna väljamakstud töötasu osa tulumaksuga maksustanud (mak-

suotsuse I pt p 2.2.1). Seega ei hõlma käesolev kohtuvaidlus sisuliselt lähetustasuna välja-

makstud töötasu tulumaksuga maksustamise küsimust, kuna vastavat maksustamist vaidlusta-

tud maksuotsusega toimunud ei ole.

Kohtuasja toimikust ei nähtu ka Soome maksuhalduri poolt nimetatud töötasu osa maksusta-

mist tulumaksuga – kohtutoimikus sisalduvad Soome maksuhalduri maksuotsused (IV kd, tl

151 jj) puudutavad kaebaja ettevõtlustulu maksustamist tulumaksuga, mis on iseseisev mak-

suobjekt.

3-11-984

13(19)

14. Sotsiaalkindlustuskaitset puudutavate maksude ja maksete määramise osas tuleb eksli-

kuks pidada kaebaja seisukohta, et maksuleping välistab töötasuväljamaksete igasuguse sama-

aegse maksustamise mõlema lepinguosalise riigi poolt (apellatsioonkaebuse p 2.5). Maksule-

ping reguleerib tulu- ja kapitalimaksuga maksustamist (art 2) ning sellega ei ole hõlmatud

muud maksuobjektid.

Sotsiaalkindlustuskaitsega seoses kehtib põhimõte, et makse tasutakse sellele liikmesriigile,

mille sotsiaalkindlustuskaitse alla isik kuulub. Isiku suhtes kohaldatava sotsiaalkindlustusõi-

guse kindlaksmääramise reeglid on sätestatud Euroopa Parlamendi ja Nõukogu määruse (EÜ)

nr 883/2004 II jaotises. Euroopa Komisjoni juurde loodud sotsiaalkindlustuse halduskomisjon

on kehtestanud lähetussertifikaadi, s.o tõendi E101 (praegu A1). Tõendiga määratakse kind-

laks isiku kindlustajariik, s.t tõendi väljastab riik, mille sotsiaalkindlustuse õigusakte kohalda-

takse. See tähendab, et isiku kõik sotsiaalõigused ning -hüved tagab tõendi väljastanud riik

ning sotsiaalkindlustuse õigusaktidega kehtestatud kohustusi – eelkõige kohustust tasuda sot-

siaalkindlustusmakseid – täidab tööandja isiku kindlustajariigis. Vastava tõendiga kinnitab

lähetuses viibiv või mitmes riigis töötav isik ühtlasi vastuvõtva riigi ametkonnale, et tema

suhtes ei kohaldata vastuvõtva riigi sotsiaalkindlustuse õigusakte (Nõukogu määruse (EMÜ)

nr 1408/71 art 14 lg 1, art 80 ja määruse (EMÜ) nr 574/72 art 11).

Kaebaja maksuotsuses käsitletud töötajatele on väljastatud Sotsiaalkindlustusameti poolt

tõendid E101, mis tähendab, et isikutel oli Soomes töötamise perioodil tagatud sotsiaalkind-

lustuskaitse Eesti Vabariigi poolt. Kaebaja ei ole vastupidist tõendanud ega ka väitnud, s.o et

nimetatud isikutel puudus kontrollitud perioodil Eestis sotsiaalkindlustuskaitse ning see oli

tagatud hoopis Soome Vabariigi poolt. Seega on põhjendatud Eesti maksuhalduri poolt sot-

siaalkindlustuskaitsega seotud maksude ja maksete nõudmine selliste kaebaja töötajate eest,

kellele oli Eesti Vabariigi poolt väljastatud tõend E101. Seda ei mõjuta ringkonnakohtu hin-

nangul ka asjaolu, kui lugeda tõendi taotlemine alusetuks (s.t tegelikkuses ei toimunud lähe-

tamist, vaid välisriigis asus isikute põhitöökoht). Välisriigis töötamise kestel oli isikutele, kel-

lele oli väljastatud tõend E101, tagatud sotsiaalkindlustuskaitse üksnes tõendi väljastanud riigi

poolt.

b. Sõidu- ja majutuskulude kompenseerimine

15. Sõidu- ja majutuskulude kompenseerimist ei ole käsitletud osana töötasust, vaid erisoodus-

tusena, ning maksustatud Eestis esisoodustustelt tasumisele kuuluva tulumaksuga ja sotsiaal-

maksuga (maksuotsuse I pt p 2.4 ja II pt p 2). Sõidu- ja majutuskulude kompenseerimise mak-

sustamist Soome maksuadministratsiooni poolt kohtuasja materjalidest ei nähtu.

16. Riigikohus on märkinud kohtuasjas nr 3-3-1-86-10 tehtud otsuse p-s 28 erisoodustusega

seoses järgmist: „Erisoodustus on oma olemuselt palgatulu erivorm. Seega tuleb välisriigis

töötamisega seonduvate erisoodustuste maksustamisel silmas pidada, et sarnaselt sellega, mil-

lises riigis ja millist maksu (tulumaks, sotsiaalmaks) rahas makstud palgatulu suhtes kohalda-

takse, tuleb sama reeglit kohaldada ka erisoodustuse maksustamisel (nt kui Eestis tasutakse

palgatulult ainult tulumaks, siis tasutakse ka erisoodustuselt ainult tulumaks).“

Ringkonnakohtu hinnangul ei välista viidatud seisukoht käesolevas asjas nähtuvat riikidevahe-

list maksuobjektide jaotust. Sõidu- ja majutuskulude kompensatsiooni ei ole loetud samaaeg-

selt nii Soomes maksustatavaks palgatuluks kui Eestis maksustatavaks erisoodustuseks, seega

ei ole sama väljamakset kahekordselt maksustatud. Selline maksuobjektide teadlik jaotus kahe

riigi vahel ei ole ringkonnakohtu hinnangul maksulepinguga vastuolus. Oluline on, et kohtuas-

ja materjalidest ei nähtu Soome maksuhalduri poolt kaebaja töötasuväljamaksete maksusta-

mist. Seega ei ole sõidu- ja majutuskulude kompensatsiooni maksustamine Eestis erisoodustu-

sena vastuolus viidatud Riigikohtu seisukohaga.

3-11-984

14(19)

c. Tehingud OÜ-ga Royalpro, OÜ-ga PerspectivEst ja OÜ-ga Silhouette

17. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri järeldustega seoses OÜ Royalpro arvete alusel

tehtud väljamaksetega. Arvetelt nähtuvalt on need seotud kaebajale kuuluval Baltika-23 kin-

nistul (katastritunnus 31705:043:0230) suvila ja kuuri lammutamise ning uue kuuri ehitamise-

ga perioodil märts kuni juuni 2008. a. Samas nähtub ehitisregistrist, et kaebaja poolt on juba

Ata varem, so 19.03.2007 esitatud registrile teatis kinnistul asuva aiamaja likvideerimise koh-

ta (III kd, tl 90 pöördel). Kuuri likvideerimise, samuti uue ehitise püstitamise kohta andmeid

registrile esitatud ei ole. Seega on põhjendatud asuda seisukohale, et vastavaid töid ei ole teh-

tud.

Kaebaja märkis 31.01.2014 ringkonnakohtule esitatud täiendavates seisukohtades, et esitab

kohtule lammutusloa, millelt nähtub, et lammutustööd toimusi Baltika-23 kinnistul 2008. a.

Seisukohtadele oli aga lisatud teatis ehitise likvideerimise kohta, mis kannab kuupäeva

13.03.2007 ning millele on märgitud, et kaebaja soovib aiamaja lammutada perioodil

16.03.2007 - 18.03.2007. Seega ei kinnita esitatud dokument kaebaja väiteid.

Lisaks eeltoodule on oluline, et kaebaja juhatuse liige G. R on kinnitanud OÜ Royalpro esin-

daja T. Pritsi isikusamasuse isiklikku kontrollimist (I kd, tl 165). Seega ei ole kõnealusel juhul

tegemist olukorraga, kus kaebaja saanuks olla eksituses tehingupartneri isiku osas. T. Prits on

eitanud kõnealuste tööde teostamist ning kontakti kaebajaga (III kd, tl 89). Puuduvad tõendid

ja veenvad argumendid selle kohta, et keegi oleks esinenud vale isikutunnistusega T. Pritsi

nimel või et T. Prits varjaks tegelikku tehingu toimumist. Viimane ei ole usutav ka seetõttu, et

G. R ei ole maksumenetluses tundnud ära T. Pritsi talle esitatud fotolt (I kd, tl 166). Eelnevast

tuleb järeldada, et kaebaja teadis OÜ Royalpro arvete sisu tegelikkusele mittevastavust.

Riigikohus on leidnud, et olukorras, kus on põhjendatud kahtlus maksukohustuslase osalemi-

ses maksupettuses, läheb tõendamiskoormus vastavalt MKS §-le 150 üle maksukohustuslase-

le. Kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses, tuleb ostjal esi-

tada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühingu-

ga siiski toimunud. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis

on eluliselt usutav (Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-15-13 p-d 13 ja 15).

Ringkonnakohtu hinnangul on maksuotsuses piisavalt põhjendatud tehingute OÜ-ga Royalpro

mittetoimumise mõistlikku kahtlust ning kaebaja ei ole vastupidist tõendanud. Kaebaja on küll

teinud etteheite, et maksuhaldur ei ole käinud Baltika-23 kinnistuga tutvumas, samas ei ole

kaebajal olnud takistusi esitada omalt poolt tõendeid kinnistu seisundi kohta.

18. Sarnaselt eeltooduga on ka OÜ PerspectiveEst puhul tuvastatud mõistlik kahtlus tehingute

mittetoimumise osas. Kaebaja juhatuse liige G. R on kinnitanud OÜ PerspectiveEst esindaja

isikusamasuse kontrollimist (I kd, tl 165), samas on arvetelt nähtuvate tehingute toimumise

ajal OÜ PerspectiveEst juhatuse liikmeks olnud H. H nii maksumenetluses (III kd, tl 79-80)

kui halduskohtus ütlusi andes (IV kd, tl 27) eitanud arvetelt nähtuvate tehingute toimumist ja

kokkupuuteid kaebajaga. G. R ei ole H. Hi maksumenetluses ka fotolt ära tundnud, mis võiks

tekitada kahtlusi H. Hi ütlustes (I kd, tl 166). Seega ei ole usutav kaebaja seisukoht, et H. Hi

eestvedamisel tarniti arvetelt nähtuvaid kaupu ja osutati teenuseid.

Kaebaja on apellatsioonkaebuses argumenteerinud, et H. H on kinnitanud kohtuistungil enda

ID-kaardi kaotamist, mistõttu võib keegi olla esinenud tema nimel. Samas on see järeldus vas-

tuolus H. Hi poolt samal istungil antud ütlusega, et ID-kaardi kaotus toimus kõnealustest te-

hingutest hiljem, so 2010. a sügisel (IV kd, tl 27). Nimetatule on juhtinud tähelepanu ka hal-

duskohus oma otsuses.

3-11-984

15(19)

Maksuhalduri seisukohta toetav on ka asjaolu, et esmasel küsitlusel ei mäletanud G. R OÜ-ga

PerspectiveEst (samuti OÜ-ga Royalpro ja OÜ-ga Silhouette) toimunud tehingute asjaolusid (I

kd, tl 159), kuid hiljem on e-posti teel selgitanud, et just tema suhtles tehingute raames nime-

tatud äriühingutega ja kontrollis esindajate isikusamasust (I kd, tl 165). Vastuolulised on ka G.

Ri poolt erineval ajahetkel antud ütlused – kui 30.07.2010 on G. R selgitanud, et kauba üle-

vaatamine toimus OÜ PerspectiveEst esindaja juures ja toimetati seejärel juhusliku transpor-

divahendiga Soome (I kd, tl 165 pöördel), siis 30.08.2010 on G. R selgitanud, et kauba vastu-

võtmine toimus tema poolt Rocca al Mare kaubanduskeskuse parklas ning äriühingu tegevus-

kohas ei ole käidud (I kd, tl 166). Selline asjaolude algne mittemäletamine ja seejärel meenu-

mine, samuti hilisem tehingukirjelduse muutumine viitab sellele, et kaebaja selgitused on ku-

jundatud maksumenetluse käigus ning ei tugine tegelikult aset leidnud sündmuste mäletami-

sel.

Eelnev viitab tehingute mittetoimumisele OÜ-ga PerspectiveEst ning kaebaja teadlikkusele

sellest. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri järeldustega käibe- ja tulumaksu määramist

puudutavas osas nimetatud arvetega seonduvalt ning leiab, et maksuotsuses on piisavalt põh-

jendatud mõistlikku kahtlust tehingute mittetoimumisest. Kaebaja ei ole vastupidist tõenda-

nud.

19. Ringkonnakohus ei nõustu aga vastustaja ja halduskohtu järeldustega OÜ-ga Silhouette

tuvastatud asjaoludega seoses. Olgugi, et OÜ Silhouette osas esineb sarnasusi OÜ Royalpro ja

OÜ PerspectiveEst osas tuvastatuga ning tehingute mittetoimumisele viitavaid asjaolusid, siis

ei ole ringkonnakohtu hinnangul need käesoleval juhul piisavad põhjendatud kahtluse loomi-

seks. Eelkõige seondub see asjaoluga, et OÜ Silhouette esindajaga ei ole kontakti saadud, see-

ga ei ole teada, kas OÜ Silhouette kinnitab tehingute toimumist ja raha saamist või mitte. Te-

hingute mittetoimumist ei saa veenvalt tõendada pelgalt asjaolu, et OÜ Silhouette esindaja K.

A on arvel kriminaalhooldusosakonnas ning et tehingute kohta vormistatud dokumentidelt

nähtuv allkiri ei sarnane visuaalsel vaatlusel K. Aa isikutunnistuse ja passi taotlusel oleva all-

kirjaga. Samuti ei ole sellise järelduse tegemiseks piisav asjaolu, et OÜ Silhouette ei ole dek-

lareerinud töötajaid ning äriühingu pangakontolt on sinna laekunud sularaha välja võetud.

Sealjuures on OÜ Silhouette maksuotsusest nähtuvalt kontrollitaval perioodil käivet deklaree-

rinud (maksuotsuse I pt p 3.1.2).

Arvetelt nähtuvate kaupade ja teenuste faktilist saamist maksuhaldur maksuotsusest nähtuvalt

sisuliselt kontrollinud ei ole. Maksuotsuse kohaselt oli arvetelt nähtuvalt tehingute sisuks re-

monditööd kaebaja Tallinna ja Helsingi korterites ning ehitusseadmete soetamine (maksuotsu-

se lk 14). Ringkonnakohtu hinnangul oli maksuhalduril võimalik tutvuda kaebaja Tallinna

korteriga, samuti Helsingi korteriga, kasutades vajadusel Soome kolleegide abi, kes viisid

paralleelselt läbi maksumenetlust sama isiku osas. Sealjuures oli maksuhalduril võimalik täp-

sustada, miks ei andnud kaebaja teavet seoses Soomes toimunud remonditöödega ja ehitus-

seadmete soetamisega, mis oli üks maksu määramise argumentidest.

Lähtudes eelnevast tühistab ringkonnakohus halduskohtu otsuse ja maksuotsuse käibe- ja tu-

lumaksu määramist puudutavas osas seoses OÜ-ga Silhouette toimunud tehingutega.

d. Panga- ja kassaliikumised ning laen M. Kle

20. Ringkonnakohtu hinnangul on vastustaja põhjendatult tuvastanud, et kaebaja arveldus-

kontodelt välja võetud sularaha ei ole täies mahus laekunud äriühingu kassasse, vaid tegemist

on ettevõtlusega mitteseotud kulutustega TuMS § 51 lg 2 p 3 tähenduses (puuduvad algdoku-

mendid kulutuste kohta).

3-11-984

16(19)

21. Kaebaja esindajate poolt maksumenetluses antud ütlusi, mille kohaselt võeti suures sum-

mas sularaha arvelduskontodelt välja ja paigutati kassasse põhjusel, et ei usaldata pankasid, ei

saa lugeda muid tuvastatud asjaolusid arvestades veenvaks. Ilmeka näitena võib siinkohal tuua

esile asjaolu, et ka Türgis reisil olles on kaebaja juhatuse liige võtnud kaebaja arvelduskontolt

erinevates summades välja sularaha selgitusega „sularaha pangast kassasse“ (maksuotsuse lk

11). Puudub mõistlik põhjendus, miks oli vaja sularaha võtta välja Türgis reisil olles, et viia

see äriühingu kassasse. Pigem viitab see asjaolu, et raha kasutati kohapeal reisi tarbeks. Te-

gemist on reisiga, mille osas on kaebaja maksuotsusega nõustunud – maksuotsuse kohaselt ei

olnud reisikulude kandmine seotud kaebaja ettevõtlusega ning need kulud kuulusid seetõttu

maksustamisele tulumaksuga.

22. Kaebaja seisukohti aluseks võttes ei usaldanud juhatuse liikmed küll pankasid, samas ei

näinud nad takistusi 2 000 000 krooni suuruse sularahalaenu andmiseks varatule isikule ilma

igasuguse tagatiseta. Sellist laenu andmist ning vastuolulist usalduse kontseptsiooni tuleb lu-

geda äris ebatavaliseks ja ebamõistlikuks, seega ei saa seda lugeda usutavaks, seda eriti olu-

korras, kus maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolud selgitavad, miks oli vaja jätta mulje laenu

andmisest. Nimelt viitavad maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolud, et äriühingu arvelduskon-

tolt on tehtud suures mahus ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid ning sellega kAneva tu-

lumaksukohustuse vältimiseks on vormistatud väljamaksed laekumisteks sularahakassasse.

Kuna raamatupidamislikult kasvas kassajääk suureks, siis vormistati sellest vabanemiseks

laenuleping, mis selgitaks sularaha puudumist kassas. Sellisele järeldusele viitab tuvastatud

asjaolude kogum võrrelduna äris tavapärase käitumisega.

23. Ainuüksi asjaolu, et M. K on kaebaja juhatuse liikme isiklik tuttav, ei saa mõistlikult põh-

jendada tagatiseta laenu andmist viimasele. Pigem on isikute omavaheline seotus põhjuseks,

mis selgitab M. K motiive kaebaja maksukohustuse seisukohast soodsate ütluste andmiseks.

Kaebajale võõra isiku puhul oleks see enam küsitav.

24. Laenu andmise näilikkusele viitavad ka vastuolud, sealhulgas ajalised vastuolud isikute

ütlustes ja vormistatud dokumentides. Laenuleping kannab kuupäeva 02.11.2008 (II kd, tl

104) ning G. Ri selgituste kohaselt on laen samal päeval M. Kle sularahas üle antud (I kd, tl

170). M. K kinnitas aga halduskohtus tunnistusi andes, et raha üleandmine ja lepingu sõlmi-

mine ei toimunud samal ajal, vaid kõigepealt sai ta raha ja paar nädalat hiljem sõlmiti leping

(IV kd, tl 29). Kaebaja pearaamatu järgi on laenu väljamaksmine kassast toimunud hoopis

31.12.2008 (I kd, tl 181). Kaebaja juhatuse liikmete otsus laenu andmiseks on sealjuures vor-

mistatud alles 30.10.2009 koosolekul, s.o ligikaudu Ata pärast väidetavat laenu andmist (II kd,

tl 107). M. K ütlused on vastuolus ka laenulepingu sisuga. Laenulepingu kohaselt andis kaeba-

ja laenu M. Kle (II kd, tl 104), M. K selgituste kohaselt vormistati aga leping kaebaja ja Läti

äriühingu MK Railways SIA vahel (IV kd, tl 29). Eksimused ja vastuolud tehingu detaile puu-

dutavates asjaoludes viitavad kokkuleppelisele mulje loomisele laenu andmisest, mitte tege-

likkuses toimunud tehingule.

25. Laenutehingu mittetoimumisele viitab muu hulgas laenu tagastamise kokkuleppe mitte-

täitmine, samuti kaebaja vähene huvi ja tegevusetus väidetava laenu tagasisaamiseks. Nõuet ei

ole asja materjalidest nähtuvalt esitatud ka M. K suhtes toimuvas pankrotimenetluses, millele

viimane kohtuistungil viitas (IV kd, tl 29). M. K ja kaebaja väited laenu osalise tagastamise

kohta 2010. a teises pooles ei ole usaldusväärsed. Ainuüksi kassaorderi vormistamine laenu

sularahas tagasimaksmise kohta ei saa ümberlükkamatult tõendada faktilist raha üleandmist.

Sealjuures seab kassaorderite sisu (III kd, tl 255) tegelikkusele vastavuse kahtluse alla juba

ainuüksi asjaolu, et maksumenetluses 28.07.2010 antud ütlustes kinnitas M. K, et laenu taga-

simaksmist ei ole toimunud (III kd, tl 85), kohtumenetluses esitatud kassaorderitest nähtub

aga, justkui oleks tagasimaksmine osaliselt (summas 50 000 krooni) toimunud muuhulgas

3-11-984

17(19)

16.07.2010, so vahetult enne ütluste andmist maksumenetluses. Tegemist on vastuoluga, mis

viitab otseselt kassaorderi sisu tegelikkusele mittevastavusele. Laenu osalist tagasisaamist ei

ole maininud ka G. R enda 30.08.2010 seletuses (I kd, tl 166) ega 27.09.2010 seletuses (I kd,

tl 170). Samuti ei ole sellele viidatud 09.12.2010 eriarvamuses (I kd, tl 97), kuigi selleks ajaks

pidid olema toimunud juba kõik väidetavad tagasimaksed, mille kohta on kohtumenetluses

esitatud kassaorderid. Eriarvamuses on vastupidi märgitud, et kõik tehingut puuduvad doku-

mendid on maksumenetluses juba esitatud (III kd, tl 255). Eelnev viitab, et kassaorderid on

loodud hiljem pelgalt mulje jätmiseks tegelikkuses mittetoimunud laenutehingu osalise täitmi-

se kohta.

26. Mis puudutab apellatsioonkaebuse väitesse, et kohtuotsusest ei selgu, mis põhjusel peaks

M. K maksma apellandile laenu tagasi, kui maksuhaldur ei ole laenu andmist aktsepteerinud,

siis nimetatud küsimus puudutab kahe isiku tsiviilõiguslikku suhet, millele ei peagi haldusko-

hus maksuotsuse üle toimuvas vaidluses hinnangut anda. Küll aga märgib ringkonnakohus

selgitavalt, et maksuõiguslik hinnang tehingule (selle mittetoimumise tuvastamine) seondub

üksnes sellega kAneva maksukohustusega ning ei avalda automaatset mõju lepingu tsiviilõi-

guslikule kehtivusele.

27. Ettevõtlusega mitteseotud kulutustelt tulumaksu määramisel on maksuhaldur võtnud alu-

seks kaebajale soodsama asjaolude tõlgenduse. Nimelt tuvastas maksuhaldur, et kaebaja raa-

matupidamise andmetel oli seisuga 01.01.2008 sularahakassa jääk 1 705 660 krooni, mis oleks

katnud kõik 2008. a väljamaksed kassast (v.a laen) kokku summas 1 633 021 krooni. Seega

oleks saanud asuda ka seisukohale, et kogu 2008. a kestel pangakontolt väljavõetud summa,

kokku 2 789 507 krooni, on käsitletav ettevõtlusega mitteseotud väljamaksena (so ilma algdo-

kumendita tehtud kulutusena). Maksuhaldur on aga jätnud eelnevast Atast pärineva väidetava

kassajäägi arvesse võtmata põhjendusega, et 2007. Atat ei kontrollitud, ning lugenud ettevõt-

lusega mitteseotud väljamakseks 2008. a kestel näidatud kassalaekumiste ja kassaväljamine-

kute (v.a laen) vahe, so 1 187 236 (2 820 257 – 1 633 021) krooni (maksuotsuse I pt p 4).

e. Topeltmaksustamine

28. Vaidlustatud maksuotsus puudutab sotsiaalmaksu, töötuskindlustusmaksete ja kohustusli-

ku kogumispensioni makse määramist seoses töötasude (päevarahade) maksmisega; erisoo-

dustustelt arvestatud tulu- ja sotsiaalmaksu määramist seoses töötajate transpordi- ja majutus-

kulude hüvitamisega; käibe- ja tulumaksu määramisega seoses OÜ Royalpro, OÜ

PerspectivEst ja OÜ Silhouette nimel vormistatud arvetega ning tulumaksu määramist seoses

pangakontodelt toimunud ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetega. Maksuotsus hõlmab

maksustamisperioode 2008. ja 2009. a.

Samade perioodide kohta on Soome maksuhaldur kohtuasja materjalidest nähtuvalt koostanud

kaebajale kaks maksude korrigeerimise ja juurdemääramise otsust. Vastavad otsused koos

tõlgetega on kaebaja esitanud halduskohtule 21.12.2012 (IV kd, tl 147). Samad tõlked on kae-

baja esitanud ringkonnakohtule ka 31.01.2014. Soome maksuhalduri otsustega on perioodide

2008. a ja 2009. a osas suurendatud kaebaja ettevõtlustulu ja tulult tasumisele kuuluvat tulu-

maksu. Nimetatu on kooskõlas ka Soome maksuhalduri poolt Eesti maksuhaldurile esitatud

ülevaatega kaebaja suhtes läbiviidud maksumenetlusest (III kd, tl 117).

Eelnevast nähtub, et Eesti ja Soome maksuhalduri poolt toimunud juurdemääramised ei hõlma

samu maksuobjekte. Eesti maksuhaldur on maksustanud töötasuväljamakseid sotsiaalkindlus-

tuskaitset hõlmavas osas ning ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid, samuti piiranud sisend-

käibemaksu mahaarvamist. Soome maksuhaldur on aga maksustanud juriidilise isiku ettevõt-

lustulu, mis Eestis maksustatav ei ole.

3-11-984

18(19)

Kaebaja ei ole põhjendanud oma seisukohta, et sama isiku maksustamine erinevate riikide

poolt erinevate maksuobjektide osas ei ole lubatud. Maksuleping sellist piirangut ei sea, seda

eriti maksuobjektide osas, mida maksuleping ei reguleeri.

29. Topeltmaksustamisega võiks olla põhimõtteliselt tegemist Soome maksuhalduri poolt

kaebaja ettevõtlustulu maksustamisel ja Eesti maksuhalduri poolt tulumaksu määramisel ette-

võtlusega mitteseotud väljamaksetelt. Mõlemad nõuded koormavad äriühingu tulu / kasumit,

kuid Eesti süsteem teeb seda eripärasel viisil, s.o kasumit ei maksustata selle teenimisel (tulu-

de ja kulude vahe majandusAta lõpus seisuga), vaid kasumi jaotamisel või ettevõtlusega mit-

teseotud väljamaksete tegemisel. Kasumi jaotamist Eesti maksuhaldur maksustanud ei ole,

seega selles osas topeltmaksustamisest rääkida ei saa. Seega saab kontrollida, kas topeltmak-

sustamise võimalus esineb ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete maksustamise osas.

Soome maksuhalduri poolt maksustamise aluseks võetud aruandeperioodi kasum (IV kd, tl

147) vastab kaebaja poolt Eesti äriregistrile esitatud majandusAta aruannetest nähtuvale ka-

sumile (2008. a 134 467 eurot (2 103 947 krooni), 2009. a 103 815 eurot (1 624 348 krooni)).

Arvestades, et kasum on tulude ja ettevõtlusega seotud kulude vahe, siis võib kahe riigi mak-

suhaldurite poolt samas suuruses kasumi tuvastamisest järeldada, et kasumiarvestuses kattub

ka kulude suurus. Seega võib asuda seisukohale, et Eesti maksuhalduri poolt tuvastatud ette-

võtlusega mitteseotud kulud kajastusid Soome maksuhalduri poolt aluseks võetud ettevõtluse-

ga seotud kulude hulgas, vähendades selliselt kasumit ja sellelt Soome maksuhalduri poolt

määratud tulumaksu. Järelikult ei koorma nimetatud kulutustelt Eesti maksuhalduri poolt mää-

ratud tulumaks kaebaja tulu, mille arvelt vastavad väljamaksed tehti, kahekordselt.

30. Lisaks Soome maksuhalduri maksuotsustele on kaebaja esitanud 28.01.2013 täiendavad

dokumendid Soome maksuhalduri tegevuse kohta: soomekeelse revisjoniaruande koos osalise

tõlkega kaebaja kontrollimise kohta ning dokumendid G. Ri maksuvõla sissenõudmise kohta

Soome maksuhalduri poolt. Vastavad tõendid on halduskohtu 11.03.2013 määrusega HKMS §

62 lg 3 p 3 alusel kaebajale tagastatud, põhjusel et need esitati pärast kohtu poolt tõendite esi-

tamiseks määratud tähtaega ning kaebaja ei selgitanud nende seost kõnealuse vaidlusega (IV

kd, tl 225).

Sama revisjoniaruande koos tõlkega esitas kaebaja 31.01.2014 uuesti ringkonnakohtule. Sa-

mas ei nähtu, et kaebaja oleks halduskohtu poolt tagastamise alusena viidatud puudused kõr-

valdanud. Kaebaja seisukohtadest ei nähtu temast sõltumatud asjaolud, mis oleksid takistanud

dokumentide tähtaegset esitamist (sh varasemas menetlusfAis tõlketeenuse tellimist), samuti

ei ole kaebaja selgitanud nende iseseisvat tähendust käesolevas kohtuasjas – kohtutoimikus

sisalduvad Soome maksuhalduri poolt läbiviidud kontrollimenetluse lõpptulemust kajastavad

otsused ning kaebaja ei ole selgitanud, millist tähendust omab sama kontrolli raames varem

koostatud revisjoniaruanne. Ringkonnakohus keeldub seetõttu revisjoniaruanne tõendina asja

juurde võtmisest ja tagastab selle.

Kaebaja esitas 31.01.2014 ringkonnakohtule ka maksekorraldused kaebaja juhatuse liikme

poolt Soome maksuhalduri poolt nõutava maksuvõla tasumise kohta. Samas ei nähtu poolte

vahel antud küsimuses vaidlust ning kaebaja ei ole selgitanud, mida ta soovib nendega tõen-

dada. Seega keeldub ringkonnakohus ka nende dokumentide juurdevõtmisest ja tagastab need.

Kui kaebaja sooviks lisatõendite esitamisel on tõendada Soome maksuhalduri poolt maksude

määramist kaebajale perioodide 2008. a ja 2009. a osas, siis nimetatud asjaolu loeb ringkon-

nakohus tuvastatuks maksutoimikus sisalduvate maksu määramise otsustega (IV kd, tl 147).

31. Ringkonnakohus ei tuvastanud selliseid vastuolusid Soome ja Eesti maksuhalduri seisu-

kohtades, mis seaksid käesolevas kohtuasjas vaidlustatud maksuotsuse õiguspärasuse kahtluse

3-11-984

19(19)

alla. Asjaolu, et Soome maksuhaldur on tuvastanud kaebajal püsiva tegevuskoha olemasolu

Soomes, ei välista Eesti maksuseaduste kohaldamist kaebaja suhtes osas, mida maksuleping ei

reguleeri. Sealjuures ei saa ühes menetluses tuvastatud asjaolu lugeda automaatselt teises me-

netluses siduvaks. Ühes menetluses tehtud järeldusi saab kasutada tõendina teises menetluses,

mida tuleb hinnata koostoimes muude asjas kogutuid tõendite ja tuvastatud asjaoludega (MKS

§ 11 ja § 59). Seega ei ole välistatud ka erinevate menetluste raames erinevatele järeldustele

jõudmine.

32. Kokkuvõtvalt on ringkonnakohus seisukohal, et Eesti ja Soome maksuhalduri poolt kae-

baja suhtes maksustamisperioodide 2008. a ja 2009. a osas läbi viidud maksumenetluste tule-

musena topeltmaksustamist toimunud ei ole.

f. Kokkuvõte ja menetluskulude jaotus

33. Ringkonnakohus tühistab maksuotsuse ja halduskohtu otsuse käibe- ja tulumaksu määra-

mist puudutavas osas seoses OÜ Silhouette arvetega. Ülejäänud osas on maksuotsus ringkon-

nakohtu hinnangul seaduslik ja põhjendatud ning halduskohus on põhjendatult viidanud mak-

suotsuse põhjendustega nõustumisele.

34. Kaebaja on taotlenud halduskohtus menetluskulude väljamõistmist vastustajalt summas

2936,45 eurot (s.h kaebusega seotud esindajatasu 1755 eurot ja riigilõiv 958,67 eurot ning

esialgse õiguskaitsega seotud esindajatasu 195 eurot ja riigilõiv 27,78 eurot) ning ringkonna-

kohtus summas 2337 eurot (sh esindajatasu 858 eurot, riigilõiv 750 eurot ja tõlkekulu 729

eurot). Menetluskulude kandmine on tõendatud summas 4924,45 eurot (kulude kandmine ei

ole tõendatud tõlkearve osas summas 349 eurot). Esindajatasu on põhjendatud suuruses.

Vastustaja menetluskulude väljamõistmist taotlenud ei ole ning ei ole esitanud vastuväiteid

kaebaja menetluskulude suuruse osas.

HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja

esialgse õiguskaitse taotlusi ei rahuldatud, seega ei ole põhjendatud nendega seotud menetlus-

kulude väljamõistmine summas 222,78 eurot. Arvestades, et ringkonnakohus tühistab maksu-

otsuse (rahuldab halduskohtule esitatud kaebuse) ning rahuldab apellatsioonkaebuse 8,7%

ulatuses, kuulub vastustajalt kaebaja kasuks HKMS § 108 lg 2 kohaselt väljamõistmisele 409

eurot (4701,67 × 8,7%), sh kaebaja I astme menetluskulu 236 eurot ja II astme menetluskulu

173 eurot.

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe

/allkirjastatud digitaalselt/

Silvia Truman