3-11-1791/131 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Oliver Kask, Viive Ligi ja Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 20. detsember 2013, Tallinn Haldusasja number 3-11-1791 Haldusasi XXXXXX kaebus Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse 08.04.2011 maksuotsuse nr 12.2- 3/1808-51 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja: XXXXXX Vastustaja: Maksuja Tolliamet Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 1. juuni 2012. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Maksuja Tolliameti apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON 1. Rahuldada Maksuja Tolliameti apellatsioonkaebus. 2. Tühistada Tallinna Halduskohtu 1. juuni 2012. a otsus kohtuasjas nr 3-11-1791. Teha asjas uus otsus. 3. Jätta XXXXXX kaebus rahuldamata. 4. Jätta XXXXXX taotlus menetluskulude väljamõistmiseks Maksuja Tolliametilt rahuldamata.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 21. jaanuaril 2014. a, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastukassatsioonkaebuse võib esitada 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebu-

3-11-1791 2(16) se läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksuja Tolliameti (MTA) Lääne maksuja tollikeskus (LäMTK) kontrollis 09.02.2010 korralduse nr 12.2-3/1808-1 alusel XXXXXX vedelkütuse (bensiin, diiselkütus, eriotstarbeline diiselkütus, kerge kütteõli) tehinguid ja tehingutest tuleneva käibeja tulumaksu arvestamise ja tasumise õigsust perioodil juulist kuni oktoobrini 2008. a. LäMTK koostas 06.12.2010 kontrollakti nr 12-3/1808-46. XXXXXX esitas 21.12.2010 ja 17.01.2011 eriarvamused kontrollaktile.

2. LäMTK määras 08.04.2011 maksuotsusega nr 12.2-3/1808-51 XXXXXX täiendavalt tasumisele käibemaksu 191 833,43 eurot ja tulumaksu 104 088,17 eurot. Maksuotsuse põhjendused olid järgmised. Kontrolli käigus tuvastati, et XXXXXX arvestas perioodil juulist kuni oktoobrini 2008 tehinguid OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest rekvisiitidega vormistatud arvete alusel, arvestades arvetel märgitud käibemaksu summad sisendkäibemaksu hulka, ja tegi arvete alusel väljamakseid. XXXXXX raamatupidamises kajastatud OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest rekvisiitidega vormistatud dokumentide alusel pole tehinguid toimunud. XXXXXX juhatuse liige oli teadlik, et kütust pole soetatud arvetel märgitud isikutelt ja juhatuse liikme nõusolekul olid arved vormistatud varifirmade nimele. OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest nimel vormistatud kütus on XXXXXX poolt soetatud Läti äriühingutelt. XXXXXX tõi Lätist kütuse oma transpordiga, paigutas kütuse endaga soetud OÜ-sse Viljandi Naftabaas, tegi OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest pangakontodele rahalisi väljamakseid, et nimetatud äriühingute pangakontode kaudu oleks võimalik maksta aktsiisimaksu ja kütuse transpordija laokulu eest. OÜ ASW Invest arvetel märgitud kütuse osas on tõendatud, et kütust pole OÜ-lt ASW Invest soetatud ja samuti ei ole tuvastatav, kelle käest ja millistel tingimustel kütus tegelikult soetati. OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest ei tegutsenud iseseisvate majandusüksustena, neil polnud vahendeid ettevõtluse jätkamiseks ja rahalised ülekanded on tehtud XXXXXX laekunud summade arvelt. 3. MTA 29.06.2011 vaideotsusega nr 6-1/248-3 jäeti LäMTK 08.04.2011 maksuotsus jõusse ja tehti LäMTK-le ettekirjutus väljastada vaide esitajale OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest maksudeklaratsioonid ning otsused osades, millele on vaide esitajale maksu määramisel tuginetud või millele on maksuotsuses viidatud. 4. XXXXXX esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palus LäMTK 08.04.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/1808-51 tühistada ja mõista vastustajalt välja kaebaja menetluskulud. Kaebuse põhjendused olid järgmised: 1) vaidlust ei ole selle üle, et kaup on saadud ja kauba eest on tasutud just neile äriühingutele, kes on arved kauba eest väljastanud. Raha jõudmine nende äriühingute kontodele ei ole kahtluse all. OÜ Premium Masters juhatuse liige J. U. ning ASW Baltic OÜ ja ASW Invest OÜ

3-11-1791 3(16) juhatuse liige E. K. kinnitavad tehingute toimumist. Samuti kinnitab tehingute toimumist ja enda seotust nende tehingutega OÜ Premium Masters volitatud isik A. A. . Kinnitused on allkirjastatud notari juures, mistõttu on tõendatud allkirjastaja isik, samuti see, et allkirjastamine on toimunud vabatahtlikult. Kinnituste koostamine toimus kinnituste andjate ja kaebajaga koostöös. Kinnituseks tehingute toimumise kohta tuleb pidada ka tehingutest tuleneva käibe deklareerimist käibedeklaratsioonides müüjate poolt. Enamikel juhtudel on müüjad deklareerinud käivet oluliselt suuremas summas, kui on müüdud kaebajale, st müüjatel pidi olema ka teisi kliente. Vaid ühel korral ASW Invest OÜ puhul on deklareeritud täpselt see summa, millises summas on kaebajale müüdud kütuse eest arve esitatud (2008 september). Lisaks kinnitavad tehingutega vahetult kokku puutunud muud isikud nende tehingute toimumist. Riigikohtu praktikast tuleneb üheselt, et kui kaup on saadud, selle eest on tasutud ja pooled kinnitavad tehingu toimumist, siis ei saa maksuhaldur tugineda ainuüksi hoolsuskohustuse rikkumisele, võimalikele muudele puudustele või müüja käitumisele. Seega kui maksuhaldur soovib kahtluse alla seada müüja kinnitust tehingute toimumise kohta, peab ta viitama mingitele muudele, kaalukamatele asjaoludele. Selliseid kaalukaid põhjusi maksuotsuses ei ole toodud; 2) kaebaja arvates viitavad kõik asjas kogutud tõendid, sh e-kirjad, sellele, et poolte vahel toimus tavapärane ostja-müüja vaheline suhtlus. Ei ole võimalik esitada kõiki e-kirju, kuna need ei ole säilinud. Samuti ei ole võimalik tagantjärele tõendada, et lisaks e-kirjadele suheldi veel telefoni teel, täpsustati või täiendati tellimust. Selline tegevus on aga kütuse valdkonnas tavapärane; 3) maksuhaldur väidab kõigi kolme tehingupartneri puhul, et kaebaja oli teadlik, et arvetel näidatud äriühing ei ole tegelik müüja. Olukorras, kus arvetel näidatud äriühingute esindajad kinnitavad, et nad olid tegelikud kauba müüjad, on võimalik väita, et arvetel näidatud äriühingud siiski ei olnud tegelikud müüjad vaid väga kaalukate tõendite olemasolul, mis sisuliselt tähendaks maksupettuses osalemise tõendamist. Selliseid tõendeid käesolevas asjas ei ole; 4) maksuhaldur on kaebajale ette heitnud, et kaebaja on jätnud hoolsuskohustuse järgimata. Kauba väljastamise volituse olemasolu nõuet kusagilt ei tulnud ja maksuhaldur on seejuures viidanud lepingule, mille pooleks kaebaja ei ole. ASW Invest OÜ-ga tehtud tehingute kohta on puuduvad saatelehed esitatud koos eriarvamusega (need saadi ASW Invest OÜ-lt). Saatelehe T ja arvete kõrvutamisel on kogu antud tehingutega seonduv õigusaktides nõutav informatsioon tuvastatav. Kaebaja ei pidanud CMR-de säilitamist vajalikuks, samuti ei tulene nende säilitamise kohustust õigusaktidest. Samuti on kaebaja selgitanud, et kõik antud vedudega seonduvad andmed on olemas ka aktsiisiladude vahelise kaubaliikumise saatelehtedel AAD, mis on maksuhaldurile esitatud. Kaebajal ei peagi olema näidata kütuse vastavussertifikaati, kuna temale seda kunagi ei esitata, ta ei pidanud vastavussertifikaadiga midagi tõendama ega selle olemasolu kontrollima, piisas vaid sellest, et müügidokumendil oleks märgitud sertifikaadi number. Kaebajal ei ole säilinud autojuhtide töökäsud ja autode sõidumeerikud, kuna töökäskude kirjalikku olemasolu ja nende säilitamist ükski õigusakt ei nõua. Kaebaja nõustub, et dokumentidel esinesid teatud puudused. Samas kui mõni allkiri dokumentidel puudus, siis nüüdseks on kõigi oluliste dokumentide osas puudused kõrvaldatud: J. U. ja E. K. on lisanud dokumendid allkirjastatult nimetatud kinnitustele. Oluline on see, et nii J. U. kui ka A. A. kinnitavad tehingute toimumist ja dokumentide vormistamist. Alusetud on maksuhalduri väited andmete puudumise kohta dokumentidel; 5) kaebaja ei nõustu vastustaja väitega, et arvetel näidatud müüjad on iseseisva majandustegevuseta varifirmad. Puuduvad tõendid, et kaebaja teadis, et tegemist on iseseisva majandustegevuseta äriühingutega. Kaebaja on ajakirjanduses tõstatatud küsimustest tulenevalt pöördunud 2009. a maksuhalduri poole küsimustega, kas kaebaja taustauurimismeetodid on piisa-

3-11-1791 4(16) vad. Maksuhaldur on oma vastuses pidanud piisavaks avalikest andmebaasidest saadavaid vastuseid. Kaebaja ei teadnud ega osanud kahtlustada, et üks müüjaist on esitanud majandustegevuse registris vedelkütuse müüjana registreeringu saamiseks valeandmeid. Selle eest, et oluline registreering on võimalik saada valeandmeid esitades ja selle registreeringuga ka pikka aega tegutseda, ei pea vastutama kaebaja; 6) asjaolu, et kütus toodi kaebaja autodega, ei tõenda, et kaebaja teadis, et arvetel näidatud äriühingud ei ole tegelikud müüjad. Tegemist oli transporditeenuse osutamisega müüjale, milles ei ole midagi tavatut. Kirjaliku lepingu puudumine on veoteenuse puhul küllaltki tavapärane ning autojuhtide teadmatus täpsest tehingupartnerist samuti, kuna autojuhi tööülesandeks on vedada kaup ühest kohast teise, olenemata sellest, kes on kauba omanik, kes valdaja, kes täpselt on korralduste või juhiste andja; 7) maksuhaldur on kaebajale ette heitnud, et kaebaja oli teadlik, et nii madala hinnaga, nagu müüsid müüjad, ei olnud võimalik kütust müüa. Kaebaja märgib, et samal tasemel hindadega müüsid ka teised müüjad kaebajale kütust. Samuti oli tegemist tavapärase hinnatasemega terves Eestis, mille põhjustas see, et turul oli palju 2007. a madalama aktsiisiga ettevarutud kütust. See asjaolu, et kaebaja sai kütust osta odavamalt kui müüjaga kokkulepitud hind, ei tõenda iseenesest, et kaebaja teadis, et arvetel näidatud äriühingud ei ole tegelikud müüjad. Kaebaja selgitab, et leping ei kohustanud kaebajat konkreetse hinnaga ostma, iga partii puhul oli hind kaubeldav ja kuna kütuse hind muutub kiiresti, siis ei viida muudatusi sisse lepingusse. Ka OÜ-le Premium Masters ilma tagatiseta ettemaksu tasumise ja maksetähtaegadest mittekinnipidamise osas märkis kaebaja, et tagatiseks oli käendus ja maksetähtaegade sellistes piirides ületamine on äris tavapärane; 8) põhjuseid, miks oli kaebaja kontrollitaval perioodil ühenduses Läti püsija mobiilivõrguga, selgitas kaebaja maksumenetluses. OÜ Viljandi Naftabaas juhatuse liikmele A. O. , kes on ka kaebaja juhatuse liige, helistati vaidlusalusel perioodil Läti aktsiisilaost pidevalt küsimustega, kas OÜ Viljandi Naftabaas ikka ootab Lätist OÜ Premium Masters tellimusel teele pandud kaupa, kuna Läti pool pidi olema kindel, et kaup Eestis aktsiisilattu jõuab;

9) asjaolu, et müüjal ei ole hea maine, ei tähenda veel, et tegemist ei ole tegutseva äriühinguga. Maksuhalduri väljatoodud OÜ Premium Masters kahjumi suuruse puhul tuleb arvestada, et see on arvestatud vaid tehingutelt kaebajaga, seega pole tegemist äriühingu tulemiga tervikuna. Kahjumi tekkimist J. U. ei eitanud. ASW Invest OÜ esindajaks oli varasem ASW Baltic OÜ esindaja E. K. , mistõttu kontaktid olid olemas ja lepingute sõlmimise järjekord ei saa omada asjas mingit tähtsust. Vastustaja väidab, et kaebaja müüs kütust edasi mitmete kroonide võrra odavama liitrihinnaga, kui ta ASW Invest OÜ-lt ostis. Vastustaja ei ole tähele pannud, et hinnad ASW Invest OÜ arvetel on näidatud koos käibemaksuga, seejärel on eraldi toodud kogusumma ilma käibemaksuta ja käibemaks, kusjuures käibemaksu juures on märge „sh“ (sealhulgas). Ajutine kahjumiga müük on kütuseäris paratamatu klientide hoidmiseks. 5. Maksuja Tolliamet palus jätta kaebuse rahuldamata ja menetluskulud kaebaja kanda. Vastuväited kaebusele: 1) vastustaja jääb maksuotsuses toodud seisukoha juurde, et kaebaja ei soetanud kütust OÜ-lt Premium Masters ja ASW Baltic OÜ-lt, vaid soetas selle ise Lätist, omades selleks vajalikke teadmisi ja sidemeid. OÜ-lt ASW Invest ei ole kaebaja kütust saanudki. Nimetatud kütuse tarneahelas osales kaebaja kütuse toomisel Läti aktsiisilaost Eesti aktsiisilattu algusest peale, s.t kaebaja transportis paljudel kordadel Lätist kütuse oma transpordiga, kütus paigutati kaebajaga seotud aktsiisilattu, edasi väljastati kütus väidetavate kaubaomanike allkirjastamata volituste alusel kaebajale. Kuigi kaebaja on teinud pangaülekandeid temale väidetavalt kütust

3-11-1791 5(16) müünud isikute pangakontodele, ei tõenda ülekande tegemise fakt veel arvel näidatud tehingu reaalset toimumist. Vastustaja on veendunud, et ettemaksete tegemine oli vajalik seetõttu, et väidetav vahendusfirma oleks võimeline omakorda tegema ülekande Läti firmale eesmärgiga tasuda kütuse eest ning tasuma aktsiisimaksu, transpordija laokulude eest. Väidetavate tehingupartnerite juhatuse liikmete ütlustes esineb märkimisväärseid vastuolusid, mis kogumis hindamisel seab nende ütlused tehingute tegeliku toimumise osas kahtluse alla. Samuti kinnitavad asjas kogutud muud tõendid, sealhulgas osapoolte vaheline dokumentatsioon või kohati selle puudumine, et dokumendid olid koostatud vaid ettekujutuse loomise eesmärgil, mitte aga selleks, et dokumendis kokkulepitut täita; 2) vastustaja ei pea väidetavate tehingute toimumist tõendatuks kaebaja esitatud notariaalsete kinnitustega, kus J. U. , E. K. ja teised isikud kinnitavad tehingute toimumist. Vaatamata asjaolule, et selgitused on kinnitatud notariaalselt, on tuvastatud notari juures käinud isik, mitte väidetavate tehingute tegelik sisu. Vastustaja arvates ei saa olla suuremat kaalu hiljem antud ütlustel, seda enam olukorras, kus ütlused on koostanud kaebaja ise. Pole kahtlust, et varem antud seletustes mäletab isik minevikus toimunud tehingute asjaolusid paremini kui hiljem; 3) maksumenetluses on leidnud kinnitust, et väidetavad vahendusfirmad olid tegelikkuses sisuliselt varatud ning puudusid toimivat äriühingut iseloomustavad tunnused. Kõik äriühingud on olnud suhteliselt lühiajaliselt tegutsevad. Äriühingud ei korraldanud raamatupidamist ega säilitanud dokumente. Alates oktoobrist 2008 ei ole OÜ Premium Masters esitanud vedelkütuse aruandeid ega ka maksudeklaratsioone, alates juulist 2008 ei ole esitanud vedelkütuse aruandeid ASW Baltic OÜ. Kõigil äriühingutel puudus töötajaskond, tasumata on jäetud käibemaks kontrollitavatelt tehingutelt. Äriühingud on välja arvatud käibemaksukohustuslaste registrist, kuna äriühingud ei tõendanud ettevõtlusega tegelemist. Ei ole eluliselt usutav, et kaebaja kui aastatepikkuse kogemusega kütusefirma tasub märkimisväärseid ettemakseid tundmatule isikule, lootes saada kütust soodsamalt, kuid riskides samaaegselt ettemakstud summa osas. Ettemaksed tehti juba enne seda, kui väidetav kütusevahendaja polnud veel kütuse omanikuks saanud. Kuigi oli vormistatud väidetava vahendusfirma juhi nn isiklik käendus ettemakstud summa osas, ei ole usutav, et kaebaja kui sarnaseid tehinguid arvukalt teinud äriühing ei veendu, kas isikliku käenduse taga ka reaalselt midagi on, st kas isikul on näiteks registervõi kinnisvara. Kuigi pooled fikseerivad lepinguga, et iga kaubapartii kohta peab olema arve ja saateleht või kauba üleandmise-vastuvõtmise akt, siis enamuse kaubapartiide kohta saatelehed või kauba üleandmist-vastuvõtmist kinnitavad aktid üldse puudusid. Tähelepanuväärne on see, et kütuse väljastamine OÜ Viljandi Naftabaas aktsiisilaost kaebaja sõidukitele pidi toimuma kauba omaniku volituste alusel, kuid maksuhaldurile esitatud volitustel puudusid isegi kaubaomaniku ehk volitaja allkirjad. Seega sisuliselt ei olnud kaebajal väidetavalt teise isiku kauba saamiseks aktsiisilaost isegi volitust vaja. See kinnitab, et kauba tegelik omanik oligi kaebaja. T saatelehtedele kantud kütuse kogused ja kuupäevad ei ühtinud kaebajale esitatud arvetel märgituga; 4) Läti kütusemüüja sõnade kohaselt käis koos J. U. Lätis kohapeal ka teine (tuvastamata) isik. Kaebaja raamatupidamises kajastatud telefoniarvete kohaselt oli kaebaja kontrollitaval perioodil telefoniühenduses Läti püsija mobiilvõrguga. Eeltoodu kinnitab vastustaja järeldust, et kaebaja ostis tegelikkuses ise kütuse Läti äriühingutelt. Kuigi kaebaja juhatuse liikme A. O. , kaebaja töötajate M. O. ja J. K. ning teiselt poolt OÜ Premium Masters juhatuse liikme J. U. ütlustest tulenevalt toimus arvete edastamine valdavalt elektroonselt, ei ole kummalgi osapoolel säilinud ühtegi e-kirja, mis oleks kinnitanud üleüldse mingisugust e-kirjavahetust kaebaja ja OÜ Premium Masters vahel. Samuti on vastuoluline see, et osade OÜ Premium Masters arvete väljastajaks on märgitud K. P. , kuid 23.03.2010 maksuhaldurile antud selgitustes ütles K. P. , et ta ei ole OÜ Premium Masters nimel ühtegi tehingut teinud, ühtegi dokumenti koostanud ega arvet allkirjastanud ega ole nende elektronpostiaadressi kunagi kasu-

3-11-1791 6(16) tanudki. Samuti kinnitasid kaebaja alluvuses töötanud autojuhid, et korraldusi said nad kütuse veoks kaebajalt ning selliseid firmasid nagu ASW Baltic OÜ, OÜ Premium Masters või ASW Invest OÜ nad ei tea. Ükski maksumenetluse raames kontrollitud kaebajale OÜ Premium Masters, ASW Baltic OÜ ja ASW Invest OÜ poolt esitatud kütusemüügi arve ei kajasta poolte vahel tegelikult asetleidnut; 5) ASW Baltic OÜ kauples kahjumiga ega katnud isegi oma kulusid. Samuti kauples OÜ Premium Masters suure kahjumiga. Ükski reaalselt tegutsev äriühing sellisel moel ei kauple. 6. Tallinna Halduskohus rahuldas 01.06.2012 otsusega kaebuse ja tühistas LäMTK 08.04.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/1808-51. Kohus mõistis vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulud summas 14 032,27 eurot. Kohtuotsuse põhjendused: 1) maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks kahelnud kauba reaalses olemasolus. Sellise kahtluse esitas maksuhaldur alles kohtus eelistungil. Kaebaja esitas kauba olemasolu kinnituseks analüüsi ja tõendid (II kd, tl 26-57), mis kohtu hinnangul ei anna alust kahelda, et kaup reaalselt eksisteeris ja OÜ Texor selle kauba ostis. Vastustaja kinnitab (II kd, tl 65-68), et ei ole kahtluse alla seadnud OÜ ASW Baltic arvetel näidatud kütuse olemasolu. Vastustaja on nõus, et OÜ-lt ASW Baltic ostetud kütus oli olemas ja kaebaja sai selle enda omandisse. Vastustaja seadis kahtluse alla OÜ-lt Premium Masters soetatud kütuse puhul üksnes arve nr 10 alusel ostetu. Kohtu hinnangul ei saa L. T. vastuoluliste ütluste ja kütuse vastavussertifikaadi järgi järeldada, et kaupa üldse ei olnudki. L. T. pole ka oma 19.10.2010 esialgses seletuses maksuhaldurile (maksuhalduri seletuse lisa 67, lisade toimiku lk 408-409) tegelikult eitanud kütuse vedu Lätist XXXXXX. Selles seletuses kinnitab ta, et oli ühel korral autojuht R. L. palvel ning tõi kütust Lätist Viljandisse. Kohtu arvates on usutav, et autojuhina teisele isikule teenet osutades ei tunne isik huvi, kes oli kauba ostja, kes müüja, kes klient ja kes teenuse osutaja. Võrreldes L. T. allkirja 10.02.2012 notariaalsel kinnitusel 18.08.2008 saatekirjal nr 10/08 (maksuhalduri seletuse lisade toimik lk 410) olevaga, võib visuaalsel vaatlusel pigem asuda seisukohale, et allkirjad on väga sarnased. 10.02.2012 on L. T. kinnitanud, et tema varasemad ütlused maksuhalduri juures olid vähemalt osaliselt mittetõesed. L. T. 10.02.2012 kinnitustega lähevad kokku ka A. A. 28.03.2012 kohtuistungil antud ütlused (II kd tl 124): „Mina viisin paberid Pärnu piirile, siis nende paberitega sõitis auto XXXXXX, laeti kütus maha”. Kohus lisas isiklikust kogemusest, et Lätist Vencpilsist (kust L. T. oma teekonda alustas) Viljandisse sõitmises mööda Riia-Pärnu maanteed (ja mitte Valga kaudu) ei ole midagi imelikku, tegemist on lihtsalt lühema ja mugavama teega, mis tähendab ka võitu sõiduajas. Arvestades siia juurde R. L. poolt maksuhaldurile 11.09.2009 antud selgitused (maksuhalduri seletuse lisa 68, lisade toimiku lk 411-413), kus isik kinnitab, et tema äriühing OÜ Ühemehe Trans osutas OÜ-le Premium Masters kütuseveo teenust, võib tõendeid kogumis hinnates asuda seisukohale, et ainuüksi L. T. 19.10.2010 antud vastuolulised seletused ei anna alust kahelda selles, et arve nr 10 alusel ostetud kütus oli olemas; 2) kohus nõustus kaebaja esindajate selgitustega (II kd, tl 128-129), et kütuse vastavussertifikaat tõendab kütuse kvaliteeti, kuid mitte selle olemasolu kui sellist. Seetõttu ei saa ka kütusesertifikaadi nr VSD 71867 kuupäeva alusel väita, et seda kütust pole olnud. Välistada ei saa, et soetatud kütus oligi algselt Eestist pärit (sertifikaat tehti kütusele Eestis) ning see müüdi edasi Lätti, kust see müüdi jälle tagasi Eestisse. Võimalik on aga ka, et saatelehele on ekslikult lihtsalt märgitud vale sertifikaadi number. Igal juhul ei saa sellest järeldada, et kütust üldse ei olnudki; 3) kohus ei nõustunud maksuhalduri väitega (II kd, tl 65-68), et kütuse olemasolu OÜ ASW Invest arvetel kajastatud kogustes ei ole tõendatud. Vastustaja tugineb oma kahtluses üksnes asjaolule, et OÜ ASW Invest müüs XXXXXX 18.-19.09.2008 kütust, mille OÜ ASW Invest

3-11-1791 7(16) ise ostis alles 24.-26.09.2008 AzerTac OÜ-lt. Kohtu hinnangul ei tõenda see, et kütust olemas ei olnud. Võimalik, et OÜ ASW Invest müüs eelnevalt kokku lepitud ja etteplaneeritud, kuid veel AzerTac OÜ-lt laekumata kaupa laos olnud kütusevarust (mingit OÜ ASW Invest fikseeritud laoseisu konkreetse ajaga esitatud ju ei ole) või lihtsalt on eksitud arvete või saatelehtede kuupäevadega. Arvetel ja saatelehtedel näidatud kogustes erinevust ei ole ning kokkuvõtvalt nähtub sellest ajaperioodist, et OÜ AzerTac on OÜ-le ASW Invest müünud rohkemgi kütust, kui OÜ ASW Invest müüs edasi OÜ-le Texor. OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest arvetel näidatud kütus oli reaalselt olemas ning XXXXXX ostis selle. Seda kinnitavad kaebaja viidatud ja kirjeldatud dokumentaalsed tõendid (II kd, tl 26-57) ning ka tunnistajate E. K.ja J. U. ütlused 02.04.2012 toimunud kohtuistungil (II kd, tl 109-121); 4) see, et kaup on soetatud nendelt äriühingutelt, mis arvetel kirjas, nähtub kaebaja poolt esitatud tabelitest (II kd, tl 54-57), kus on viited arvetele, saatelehtedele ja volitustele, millest nähtub, milline äriühing oli kauba müüjaks, milline ostjaks ning kes võtsid kaupa vastu. Keegi müüjatest ei ole kunagi eitanud tehinguid XXXXXX. Maksuhaldurile esimest korda seletusi andes on nii E. Kivikangur kui ka J. U. kinnitanud, et tehingud XXXXXX toimusid. J. U. on 16.09.2009 maksuhaldurile antud seletuses (vastustaja seletuse lisa 16, lisade toimiku lk 42-44) pikalt selgitanud, kuidas ja kellelt OÜ Premium Masters Lätist kütust ostis ning märkis, et OÜ Premium Masters müüs kütust XXXXXX. Samuti kinnitab ja kirjeldab ta tehinguid XXXXXX 14.04.2010 maksuhaldurile antud seletuses (lisade toimiku lk 40-41). Sama kinnitas isik ka kohtulikul ülekuulamisel (II kd tl 116-121). Mis puudutab OÜ Premium Masters 08.09.2008 arvet nr 17 (lisade toimiku lk 31), 12.09.2008 arvet nr 19 (lisade toimiku lk 32), 15.09.2008 arvet nr 20 (lisade toimiku lk 34) ning väljastusvolitust nr PM-09 (lisade toimiku lk 37), kus on koostajaks märgitud K. P. , siis selle kohta on J. U. andnud ütlusi 02.04.2012 toimunud kohtuistungil (II kd, tl 116-121). Need ütlused lähevad kokku K. P. maksuhaldurile 23.03.2010 antud seletustega (maksuhalduri seletuse lisa 17, lisade toimiku lk 45-46), kus isik kinnitab, et ostis septembris 2008 OÜ Premium Masters ning tehing vormistati notari juures. OÜ Premium Masters äriregistri väljavõttest nähtuvalt sai Kristo Piirits OÜ Premium Masters ainuosanikuks 05.09.2008 ning juhatuse liikmeks 16.07.2009, mis kinnitab J. U. poolt kohtuistungil antud ütlusi. Kütuse ostu ja transportteenuse müügi tehingute kohta OÜ Premium Masters (J. U.) ja XXXXXX (J. K.) vahel on osaliselt säilinud ka e-kirjavahetus (maksutoimiku lk 221-224). Kohtutoimikus puuduvad igasugused tõendid selle kohta, et XXXXXX oleks ise ostnud kütust Lätist. Et OÜ Premium Masters oli see, kes ostis kütuse Lätist, tõendavad OÜ Premium Masters ostuarved (maksutoimik lk 47- 61) ning arved OÜ-le Premium Masters transpordi eest SIA-lt Tine (maksutoimik lk 62-64). See, et Lätist ostis kütust OÜ Premium Masters, nähtub ka SIA Tine juhataja V. G. ütlustest. Nii on ta 23.11.2009 Läti Maksuametile antud seletuses (lisade toimiku lk 450) kinnitanud, et toimusid tehingud OÜ-ga Premium Masters ning äriühingut esindas J. U. . 28.03.2012 kohtuistungil antud ütlustes (II kd tl 97-100) kinnitas isik samuti, et OÜ Premium Masters ostis 2008. a SIA-lt Tine kütust. XXXXXX ei olnud tunnistaja midagi kuulnud, tema oli A. O. suhelnud ainult läbi Viljandi Naftabaasi; E. K. on 21.05.2010 andnud maksuhaldurile seletuse (maksuhalduri seletuse lisa 25, lisade toimiku lk 74-77), kus isik kinnitab OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest tehingute toimumist XXXXXX. Sama kinnitas isik ka 02.04.2012 toimunud kohtuistungil tunnistajana (II kd tl 110-114). OÜ ASW Baltic 04.07.2008 arve nr EE-8081 ja 15.07.2008 arve nr 8085 (maksuhalduri seletuse lisa nr 23, lisade toimiku lk 69-70) kohta ei eitanud isik kategooriliselt juba algselt seda, et tema võis olla need koostanud, vaid ütles 21.05.2010 maksuhaldurile: „Arvete kohta ei ole ma teadlik, minu nimi ei ole arvetel kajastatud, ei tea sellest midagi”. 02.04.2012 kohtuistungil andis isik samas küsimuses järgmiseid ütlusi: „Need on minu väljastatud arved. Maksuhalduri juures tekkis seetõttu kahtlus, et seal polnud minu allkirja. Saatsin arved alati

3-11-1791 8(16) meili teel. Need on minu väljatöötatud blanketid.” Äriregistri väljavõttest nähtuvalt oli E. K. OÜ ASW Baltic juhatuse liige kuni 21.07.2008, mis kinnitab, et E. K. oli äriühingu seaduslik esindaja arvete väljastamise ajal. Isik ise kinnitab arvete väljastamist. OÜ ASW Baltic poolt tõendavad kütuse ostu ja transporti Lätist arved OÜ-le ASW Baltic transpordi eest Xoil AS-lt koos CMR-dega (maksutoimiku lk 70-74, 1062-1073), OÜ Texor transpordiarved OÜ-le ASW Baltic koos CMR-dega (maksutoimiku lk 184-188) ning CMR-d (maksutoimiku lk 346, 348-349). ASW Invest poolt kütuse soetamist AzerTac OÜ-lt ja transpordi ostmist tõendavad I. K. (kes osutas OÜ-le ASW Invest 2008 raamatupidamisteenust) vastus koos väljavõtetega raamatupidamisest (maksutoimiku lk 76-80), OÜ AzerTac arved OÜ-le ASW Invest (maksutoimiku lk 1035-1047 ja 1049-1055) ning E. K. kirjavahetus I. S. (maksutoimiku lk 1048), kes oli äriregistri väljavõttest nähtuvalt sel ajal OÜ AzerTac juhatuse liige. Et kütus oli olemas ja XXXXXX ostis selle just OÜ-lt ASW Invest, nähtub mh ka E. K. ja J. K. säilinud ekirjavahetusest (maksutoimiku lk 189-198), kus isikud perioodil 17.09.2008-22.10.2008 leppisid kokku kütuse koguseid ja hindu. Seega nähtub asja materjalidest, et OÜ ASW Invest ostis kütuse, mille ta XXXXXX edasi müüs, OÜ-lt AzerTac. Puuduvad igasugused tõendid selle kohta, et OÜ ASW Invest oleks samas mahus kütust müünud hoopis kellelegi teisele, mitte XXXXXX . Samuti puuduvad tõendid selle kohta, et ostetud kütus oleks OÜ ASW Invest poolt pikaks ajaks kuhugi hoiustamisele jäetud. Kaebaja on õigesti viidanud, et tõendiks selle kohta, et kauba müüsid kaebajale just arvetel näidatud äriühingud, tuleb pidada ka 18% määraga maksustatava käibe deklareerimist käibedeklaratsioonides müüjate poolt. OÜ ASW Baltic on deklareerinud vaidlusalusel perioodil (juulis 2008) 18% määraga maksustatavat käivet summas 6 822 745 kr, mis ületab XXXXXX esitatud arvetel sisalduvat summat (tl 144). OÜ ASW Baltic pangakontolt (maksuhalduri seletuse lisa 29, lisade toimiku lk 88-92) nähtuvalt on samal perioodil tehinguid tehtud ka teiste äriühingutega, mistõttu on käibe suurus arusaadav. OÜ ASW Invest on deklareerinud septembris 2008 18% määraga maksustatavat käivet summas 2 275 144 kr, mis on täpselt XXXXXX esitatud arvel nr 9181 näidatud summa, ja oktoobris 5 125 254 kr, mis ületab XXXXXX esitatud arvetel sisalduvat summat (tl 138). OÜ ASW Invest pangakontolt (maksutoimiku lk 717-719) nähtuvalt on äriühing oktoobris 2008 teinud tehinguid ka teiste äriühingutega. OÜ Premium Masters on deklareerinud vaidlusalusel perioodil (septembris 2008) 18% määraga maksustatavat käivet summas 14 029 634 kr, mis ületab XXXXXX esitatud arvetel sisalduvat summat (I kd tl 132). OÜ Premium Masters pangakontolt (maksutoimiku lk 720-726) nähtuvalt on samal perioodil tehtud tehinguid ka teiste äriühingutega. Arvestades asjas kogutud dokumentaalseid tõendeid, maksumenetluses üle kuulatud isikute ja kohtus ütlusi andnud tunnistajate seletusi ning ütlusi, on kohus seisukohal, et kütuse müüjateks XXXXXX olid OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest. Asja materjalidest ei nähtu tõendeid, et XXXXXX oleks kütuse soetanud kellegi teise käest; 5) vaidlust ei ole selle üle, et kaebaja tasus OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest pangakontodele nende äriühingute rekvisiitidega arvete alusel. See nähtub ka nimetatud äriühingute pangakontode väljavõtetest. Vastustaja on püüdnud tehingute mittetoimumist argumenteerida väidetega, et teinekord maksti raha rohkem, kui arvel oli näidatud, ning samuti ei peetud kinni arvetel märgitud arve tasumise tähtpäevadest, maksega hilinemisel ei rakendatud viivist ning maksuhaldurile on ebaselgeks jäänud ka ettemaksete tegemisega seonduv. Kohtu arvates võib eelnev viidata küll tehingupoolte vahelisele usaldusele või siis vabale suhtumisele raamatupidamislikku täpsusesse, kuid ei viita, et tehinguid tegelikult ei toimunud. Tehingupooled on kohtule selgitanud, kuidas toimus kütuseäris hindade ja koguste kokkuleppimine ning kütusehinna muutumine ja selle jälgimine. Valdav suhtlus toimus telefoni ja meili teel, kuna ärivaldkond nõudis pidevat kiiret reageerimist. Usutavaks võib pidada kaebaja väidet, et kütuseäris on tavapärane, kui arve maksmisel nõutakse ettemakset, arve

3-11-1791 9(16) tasutakse osade kaupa või makstud summa ei kattu ühel või teisel põhjusel täpselt arvel esitatuga (kas on juba sooritatud ettemaks või makstakse ilma arveta ette juba kokkulepitud, kuid veel vormistamata tehing või on kütuse hind vahepeal juba muutunud vms); 6) maksuhaldur on hoolsuskohustuse rikkumise osas kaebajale ette heitnud, et kaebaja ei ole esitanud kütuse vastavussertifikaate, osaliselt on puudu CMR-d ning osaliselt on arved ja volikirjad allkirjastamata. Maksuhaldur on sertifikaatidele omistanud tähendust, mida neil ei ole. Kütuse vastavussertifikaat on kütuse kvaliteedi tõend, mis läheb kaasa koos kütusega ja mille säilitamise kohustust ei ole. Tegemist ei ole kütuse olemasolu tõendava dokumendiga ega ka raamatupidamisliku tõendiga. Samamoodi ei tulene ühestki õigusaktist kohustust säilitada CMR või e-kirjavahetus. Mis puudutab arvete ja volituste allkirjastamist, siis kaebaja on selgitanud, et kuna mõlemad dokumendid saadeti tihtipeale e-kirjaga, on need osaliselt allkirjastamata. Kohtutoimikusse on esitatud tõendid, et tänaseks on kaebaja kõik puudustega arved parandanud ja allkirjastanud. Kaebaja kontrollis lepingut sõlmides teise poole isikusamasust, käibemaksukohustuslaseks olemist, registreeringut majandustegevuse registris ja andmeid äriregistrist. Tehingupartnerite taust oli tehingute tegemise ajal eeskujulik: kõik registreeringud olid kehtivad, maksuvõlgu polnud ning majandusaasta aruanded olid kas esitatud või polnud nende esitamise tähtaeg veel saabunud. Samuti ei saa kaebajale ette heita asjaolu, et OÜ ASW Baltic oli esitanud valeandmeid registreeringu saamiseks majandustegevuse registris. Kaebaja järgis tehinguid tehes piisavalt äris tavapärast hoolsust, seda nii oma tehingupartneritele taustakontrolli teostades kui ka oma raamatupidamisdokumente korraldades. Kohtutoimikus ja maksutoimikus on palju viiteid, millest nähtub, et kaebaja tehingupartnerid ei olnud paariks tehinguks ja maksupettuse läbiviimiseks kasutusele võetud äriühingud, vaid reaalset majandustegevust omavad ettevõtted. Seda saab järeldada eelkõige äriühingute pangakontode väljavõtetest, kust nähtub tehingute tegemine ja arvlemine mitmete erinevate äriühingutega. Nii nähtub ka maksutoimiku lk-lt 570 OÜ ASW Baltic tehing Linnakütus OÜ-ga; lk-lt 675 Kredinaator OÜ vastus OÜ-ga Premium Masters raamatupidamise korraldamise lepingu sõlmimise kohta; lk-lt 677 – Tavid AS vastus OÜ-ga Premium Masters lepingu olemasolu kohta; lk-lt 679-685 leping AS Tavid ja Premium Masters OÜ vahel, lk-lt 758-759 OÜ Premium Masters leping OÜ-ga Rekkur; lk-lt 760 OÜ Premium Masters taotlus kliendile, et kanda arve alusel tõendid OÜ Premium Masters poolt büroo rentimise kohta jne; 7) maksuotsuses on leitud, et kaebaja osales maksupettuses. Maksuhaldur oleks pidanud tõendama kaebaja teadlikkust sellest, et tema tehingupartnerid ei olnud tegelikud kauba müüjad. Kohtu hinnangul maksuhaldur seda teinud ei ole. Vaadeldes nii seda, kuidas kaebaja teostas oma tehingupartnerite taustakontrolli, kui ka seda, et tegemist ei olnud ilmselgete varifirmadega, ei nähtu ühestki tõendist kaebaja teadlikkust. Seega tuleks esitatud tõendite kohaselt asuda kaebaja teadlikkuse ja tahtluse osas eitavale seisukohale ka siis, kui oleks põhjendatud kahtlus nende tehingute toimumises. Kaevatud maksuotsus on õigusvastane, kuna maksuhaldur ei ole tõendanud maksupettuse toimepanekut kaebaja poolt ega tehingute mittetoimumist äriühingute vahel. Ka kütuse ostmine XXXXXX poolt odavamalt kui lepingutes kokku lepitud, erinevad viiviste suurused lepingutel ja arvetel ning arvete maksmisega hilinemine ei tõenda, et tehinguid tegelikult toimunud ei oleks. Kohtu hinnangul on maksuhaldur jäänud kinni detailidesse ja asunud nendele detailidele andma kaalu, mida neil ei ole. On selge, et kaebajal ei ole maksuhaldurile olnud ette näidata suurepärast raamatupidamist, kuid kohtu arvates on jäänud kaebaja eksimused äris tavapäraselt aktsepteeritava piiridesse. Kaebaja on suutnud esitada loogilise seletuse kõigile maksuhalduri etteheidetele;

8) kaebaja on kohtule menetluskulude väljamõistmiseks esitanud kuludokumendid ja menetluskulude nimekirja vastavalt HKMS § 109 lg-le 1 (II kd tl 154-163). Nende dokumentide kohaselt koosnevad kaebuse esitaja menetluskulud järgnevast: riigilõiv kaebuse esitamiselt ja

3-11-1791 10(16) esialgse õiguskaitse taotluselt kokku summas 971,45 eurot (kviitung I kd tl 154), suulise tõlke tasu 28.03.2012 kohtuistungil summas 19,17 eurot (maksekorraldus II kd tl 64) ning õigusabikulud kokku summas 13 041,65 eurot (arved koos töö spetsifikatsioonidega ja tasumist kinnitav kontoväljavõte II kd tl 154-161). Kokku moodustavad kaebaja menetluskulud 14 032,27 eurot. Kaebaja menetluskulude hüvitamise taotlus kuulub rahuldamisele tervikuna ning vastustajalt tuleb kaebaja kasuks välja mõista kantud menetluskulud kokku summas 14 032,27 eurot.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 7. Maksuja Tolliameti apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus täies ulatuses ja teha uus otsus asja uueks läbivaatamiseks saatmata, millega jätta kaebus rahuldamata ning jätta kõik menetluskulud kaebaja kanda. Apellatsioonkaebuse põhjendused: 1) apellant ei nõustu kohtu väitega, et maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks kahtluse alla seadnud kauba reaalse olemasolu. Maksuotsusest nähtuvalt on maksuhaldur kahtluse alla seadnud OÜ Premium Masters arve nr 10 ja OÜ ASW Invest arvete alusel soetatud kauba reaalse olemasolu. Maksuhaldur viitab siinkohal maksuotsuse lehekülgedele 3, 9, 22, 48, 53- 54, kus on märgitud, et kütust vastavussertifikaadiga VSD 71867 ja VSD 61983 pole Premium Masters soetanud ja seega on välistatud ka selle edasine müük XXXXXX. OÜ ASW Invest ei ole kütust soetanud, järelikult ei saanud seda ka XXXXXX edasi müüa; 2) kohus möönis, et autojuht L. T. on andnud vastuolulisi ütlusi. Samas on arusaamatu kohtu käsitlus, et autojuhina teisele teenet osutades ei tunne autojuht huvi, kes oli kauba ostja. Autojuht, kes võtab peale koorma, vastutab koorma eest, seda enam, et tegemist on kütusega. Autojuhile antakse reeglina kaasa ka CMR, saatelehed jm dokumendid, kus on saatja, saaja ja omaniku andmed. Kohus, märkides, et 10.02.2012 notariaalselt antud selgituses L. T. kinnitab, et tema varem antud ütlused ei olnud tõesed, on jätnud põhjendamatult analüüsimata notariaalse kinnituse andmise tagamaad ajalises seoses kontrolli tulemusega. Juhul, kui pidada normaalseks, et maksumenetluses antud seletustest tuleks kõrgemalt hinnata hiljem notariaalses vormis antud allkirja kinnitust, siis puuduks maksumenetluses antud ütlustel üldse mõte. Kohus, sidudes L. T. ütlusi A. A. 28.03.2012 kohtuistungil antud ütlustega, on jätnud tähelepanuta, et nimetatud tunnistajate ütlused ongi omavahel n-ö klapitatud, sest mõlemad ütlused on antud väljaspool maksuhalduri ruume, ajaliselt hiljem ja kaebaja juuresolekul/kontrolli all. Kohus oleks pidanud nimetatud tõendite esitamise aega ja tekke allikasse oluliselt kriitilisemalt suhtuma. Kohtuotsust ei tee mõjusamaks kohtu isiklik kogemus teedest ja vahemaadest, sest antud juhul ei ole maksustamise aluseks mugavuse aspekt, vaid tehingute tegelik faktiline toimumine. Kohus on jätnud tähelepanuta, et 19.10.2010 maksuhaldurile antud seletuses ütles L. T. , et autojuhtide vahetus toimus Pärnus Tallinna maanteel, 10.02.2012 seletuse järgi käis ta Lätis kütuse järel. 3) täiesti arusaamatu ja mitte ühelegi materiaalõiguslikule alusele tuginev on kohtu selgitus, et kütuse vastavussertifikaat tõendab kauba kvaliteeti, mitte aga olemasolu. Maksuhaldur osundab, et kütuse vastavussertifikaat antakse välja olemasolevale kaubale. Maksuhaldur on seisukohtades (II kd, tl 140) kirjeldanud, miks ta leiab, et sertifikaadi numbri järgi on võimalik kütuse liikumist jälgida. Kohus ei ole selles osas seisukohta võtnud. Ka vedelkütuse seaduse seletuskirjas (eelnõu nr 1159 SE) on märgitud, et seaduse eesmärgiks on, et oleks tagatud nõuetele vastava kütuse jõudmine tarbijani ja oleks võimalik jälgida kütuse liikumist turul. Samuti on arusaamatu kohtu selgitus, mille kohaselt ei saa välistada, et soetatud kütus oli algselt Eestist pärit (sertifikaat tehti kütusele Eestis) ja see müüdi edasi Lätti, kust see müüdi ta-

3-11-1791 11(16) gasi jälle Eestisse. Kohtumenetluses ei ole kaebaja selliseid tõendeid esitanud, mistõttu on kohus väljunud kaebuse raamidest ja rajanud oma otsuse meelevaldsetele oletustele; 4) maksuhaldur ei nõustu kohtu väitega, justkui oleks kütuse olemasolu tõendatud lisaks dokumentaalsetele tõenditele ka E. K. ja J. U. ütlustega kohtuistungil. Nimetatud isikute ütlused näitavad pigem seda, et isikud on kohtus valetades soovinud luua muljet tehingutest, kuid antud ütlused ei ole veenvad ja koostoimes varasemate maksuhaldurile antud ütlustega näitavad seda, et tehinguid pole toimunud; 5) kaebaja poolt eraldi tabelina esitatud dokument ei saa olla tõendiks selle kohta, kellelt kaup on saadud. Kaebaja on koostanud tabeli ise ja see ei ole koostatud reaalajas nagu puudustega arved, saatelehed, kvaliteedi sertifikaadid jms dokumentatsioon, vaid see tabel on koostatud tagantjärele. Vastupidiselt kohtu poolt märgitule ei kinnita J. U. ütlused kauba faktilist müüki. Jutt kütuse hankimisest ja tehingute alustamisest ei lähe kokku V. Grigorjeva seletustega. Alusetu on kohtu etteheide, et kohtutoimikus puuduvad tõendid sellest, et kaebaja ostis ise kaupa Lätist. Maksuhaldur märgib, et maksupettuse ahelas (tasumine pangakontode kaudu ja sealt edasi) ei olegi selliseid otseseid tõendeid, tõendite hindamisel saab aga vastavasisulise järelduse teha. Tõendeid ei ole esitatud selle kohta, miks oli variühingutel võimalus broneerida kütusekogused, enne kui nad hakkasid kaupa kaebajale müüma (J. U. ega E. K. ei ole selliseid lepinguid ja garantiisid väitnud olevat, sama ei ole väitnud ka V. G.). Apellandi hinnangul ei ole V. G. ütluste analüüsimisel oluline, kas ta midagi XXXXXX teab, vaid asjaolu, et V. G. rõhutas tunnistuses läbivalt, et suhtles kogu aeg A. O. , sest teadis, et kaup läheb A. O. . Mis puudutab E. K. ütlusi, siis oleks pidanud talle ka maksuhalduri juures meenuma, et saatis arveid e-kirjaga. Müüjate poolt käibe deklareerimist ei saa pidada tõendiks tehingute kohta seetõttu, et neid summasid pole kõikidel juhtudel deklareeritud ja kui ongi deklareeritud, ei ole riigile makse tasutud. Samuti ei saa deklaratsioon olla eraldiseisvaks tõendiks tehingute toimumise kohta arvel näidatud poolte vahel, sest sinna ei märgita tehingu osapoole andmeid; 6) kohtuotsuses ei ole märgitud, millest tulenevalt on tõendatud äriühingute vaheline nn usalduslik suhe miljonitesse kroonidesse ulatuvate ettemaksude korral ja millest tulenevalt tuleks sellist usalduslikku suhet aktsepteerida. Kohtus on A. O. tunnistanud, et tema annab õiguslikku nõu raamatupidamise ja hankeosakonnas, kuidas kontrollida tausta ja milliseid andmeid kontrollida, samas on ta sõlminud lepinguid, milles märgitud juhatuse liikme isikliku vastutuse tagamaid ei ole hinnanud. A. O. vastav seletus näitab selgelt seda, et tegelikult teadis ta hästi, et kogu tehingut kontrollib tema, sest vastasel juhul ei jätaks ta kõigi muude registrite kõrval kontrollimata äriühingu juhatuse liikme varanduslikku olukorda, kas ta on võimeline temale tekkivaid kohustusi täitma. A. O. tegevus näitab, et tegemist ei olnud äris tavapärase hoolsuse järgimisega; 7) kohtuotsus on vastuoluline ja kuulub juba seetõttu tühistamisele. Ühelt poolt on kohtuotsuses viidatud küll tehingupoolte vahelisele usaldusele või siis vabale suhtumisele raamatupidamislikku täpsusesse, teiselt poolt on leitud, et kaebaja on igati korrektne tehingupartnerite taustakontrolli ja raamatupidamisdokumentide korralduses; 8) arusaamatud on kohtu viited, et müüjad on reaalsed äriühingud. J. U. ja K. selgitustest nähtub, et tegemist ei olnud reaalselt tegutsevate ettevõtetega. Leping Tavid AS-ga näitab juba iseenesest, et selle kaudu võetakse raha välja. Selline käitumine ei ole tavapärasele majandustegevusele omane. Kui ettevõte ei ole kaupa saanud ja kajastab arveid sisendkäibemaksu hulgas ning teeb nende alusel väljamakseid, siis ei saagi olla tegemist muu olukorraga kui maksupettusega;

3-11-1791 12(16) 9) kohus on kaebaja esindaja töö spetsifikatsioone analüüsides leidnud, et kaebaja õigusabikulud (13 041,65 eurot) on taotletud mahus olnud vajalikud ja põhjendatud. Maksuhaldur ei nõustu kohtu seisukohtadega ja viitab siinkohal Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-55-00. Kaebaja esitatud 19.07.2011 arvele nr 110701 ei ole juurde lisatud spetsifikatsiooni, mistõttu ei ole võimalik kontrollida, millal õigusabi osutati ja kas esitatud arve ei sisalda õigusabi osutamist vaidemenetluses. Vaidemenetluses õigusabile tehtud kulutused ei kuulu hüvitamisele (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-93-04). Esialgse õiguskaitse rakendamise taotlus rahuldati osaliselt. Seega peaks õigusabikulusid, mis on seotud esialgse õiguskaitsega, vähendama. Kaebaja 31.08.2011 arve nr 110802 sisaldab kulutusi, mis on seotud maksuvõla tasumise korralduse vaidlustamisega. Seega need kulud ei ole seotud maksuotsuse vaidlusega ja seetõttu ei kuulu väljamõistmisele. 31.08.2011 arve alusel on mõistlik kulu 1,5 tundi summas 187,50 eurot. Samuti on 04.11.2011 arvele nr 111102, 31.01.2012 arvele nr 120101, 29.02.2012 arvele nr 120201, 29.03.2012 arvele nr 120301 ning 03.05.2012 arvele nr 120501 lisatud spetsifikatsioonis näidatud töömahud põhjendamatult suured. Mõistlik töömaht arve nr 111102 alusel oleks kokku 10 tundi summas 1250 eurot, arve nr 120101 alusel oleks 13 tundi ja summas 1625 eurot, arve nr 120201 alusel oleks 10 tundi summas 1250 eurot, arve nr 120301 alusel oleks 26,17 tundi summas 3271,25 eurot ja arve nr 120501 alusel oleks 7,12 tundi summas 890 eurot. Seega juhul, kui ringkonnakohus ei peaks rahuldama maksuhalduri apellatsioonkaebust, on põhjendatud vähendada halduskohtu poolt maksuhaldurilt väljamõistetud õigusabikulusid 4567,90 euro võrra. Maksuhaldur selgitas täiendavalt järgmist. Kaebaja on nii maksumenetluses kui ka kohtumenetluses rõhutanud, et kütuse vastavussertifikaat näitab üksnes kütuse kvaliteeti ja arvetele võib märkida suvalise numbri. Riigikohtu 12.02.2013 lahendis haldusasjas nr 3-3-1-75-12 leiti, et kütuse saatedokumendid peavad vastama VKS § 6 sätestatud nõuetele. XXXXXX ja OÜ Premium Masters vahel 18.08.2008 sõlmitud lepingu nr 2 p 1.2 kohaselt pidi iga kaubapartii kohta olema koostatud arve ja saateleht. Saatelehti OÜ Premium Masters arvetele ei olnud lisatud. Samuti puudusid saatelehed tehingutes OÜ-ga ASW Baltic. Osaliselt olid saatelehed tehingutes OÜ-ga ASW Invest, kuid need saatelehed olid puudulikult täidetud. Kaebajal ei olnud maksumenetluses apellandile esitada OÜ Premium Masters, OÜ ASW Baltic ja OÜ ASW Invest arvetel märgitud vastavussertifikaate. Kaebaja oli teadlik, et ta ei soetanud kütust OÜ-lt Premium Masters ja OÜ-lt ASW Baltic, vaid soetas selle ise Lätist. OÜ Premium Masters 18.08.2008 arve nr 10 ja OÜ ASW Invest arvete alusel kütuse soetust ei toimunudki ja sellepärast ei pööranudki ta dokumentide vormistusele mingisugust tähelepanu, sest mingeid pretensioone ja nõudeid tulevikus tekkida nagunii ei saa. 8. XXXXXX vastuses palutakse jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja mõista apellandilt välja kaebaja poolt apellatsioonmenetluses kantud menetluskulud. Vastuväited apellatsioonkaebusele: 1) õige on kohtu järeldus, et kauba olemasolu ei vaidlustata. Sellisel seisukohal oli ka maksuhaldur kogu maksumenetluse aja ja sellisel eeldusel esitati kaebus kohtusse. Maksumenetluses on maksuhaldur rõhutanud, et kahtlustab, et kaup saadi kelleltki teiselt, mitte seda, et kaupa pole üldse olemas olnudki. Väide, et kaupa pole olemas olnudki, on ka kummaline, sest kauba edasimüük on toimunud. L. T. ütlusi on kohus õigesti hinnanud. On loogiline, et autojuht tegeleb eelkõige kauba nõuetekohase ja õigeaegse kohaletoimetamisega ettenähtud sihtpunkti ja ei tunne eriti huvi kauba ostja isiku vastu. Etteheide notari juures allkirjastatud seletuse andmise tagamaade analüüsimata jätmise kohta jääb arusaamatuks. Kohus on lähtunud ütluste sisust ja sellest, kuidas need haakuvad teiste tõenditega. Kui alati tuleks eelistada maksumenetluses kogutud tõendeid, siis muutuks mõttetuks kohtumenetlus. Kohtumenetluses saavad tõendeid esitada mõlemad pooled ja kohus hindab tõendeid lähtuvalt nende sisust, mitte sellest, kumma poole poolt on tõend esitatud. Kohus on leidnud, et L. T. ütlused maksumenetlu-

3-11-1791 13(16) ses ja kohtumenetluses ei ole niivõrd suures vastuolus. Ka oma 19.10.2010 esialgses seletuses maksuhaldurile (maksuhalduri seletuse lisa 67, lisade toimik lk 408-409) ei eitanud L. T. kütuse vedu Lätist XXXXXX . Kui pidada ütlusi niivõrd vastuolulisteks, et vastuolu ei saa isikut üle kuulamata kõrvaldada, tuleks ringkonnakohtul L. T. üle kuulata või jätta L. T. ütlused tõendite hulgast välja. Kummaline on ka väide, et L. T. ja A. A. ütlused on omavahel „klapitatud“, kuna need on antud väljaspool maksuhalduri ametiruume. Sel põhjusel tuleks pidada kõiki kohtus üle kuulatud tunnistajate ütlusi „klapitatuks“, sest alati toimub kohtu poolt tunnistaja üle kuulamine kohtu ruumides, mitte maksuhalduri ruumides; 2) arusaamatuks jääb apellandi etteheide kohtu poolt esitatud seisukohale, milline tee Vencpilsist Viljandisse on mugavam ja millise valik tõenäolisem. Tegemist on tõendi hindamise protsessiga, mida kohus on otsuses ka kajastanud; 3) maksuhaldur omistab kütuse vastavussertifikaadile tähendust, mida sellel ei ole. Seda on õigesti mõistnud ka kohus. Maksuhaldur eksib, kui leiab, et sertifikaadi numbri järgi on võimalik kauba kogust ja selle liikumist jälgida. Tegelikult see nii ei ole. Jälgida saab ainult sertifikaadi numbri liikumist ja abstraktse kaubakoguse liikumist. Konkreetselt sertifitseeritud kütuse liikumist saab jälgida ainult terminalis, kus see kaup sertifitseeriti ja ka ainult siis, kui tegemist on eraldi ladustamisega. Segatult ladustamise korral pole see võimalik; 4) kohus ei ole väljunud kaebuse raamidest, samuti ei ole kohus rajanud otsust oletustele. Maksuhaldur peab oletuseks kohtu seisukohta selle kohta, et välistada ei saa, et soetatud kütus oli algselt Eestist pärit ja see müüdi edasi Lätti, kust see müüdi jälle tagasi Eestisse. Nimetatud lause ei tähenda, et kohus loeb tõendatuks, et kütus oli müüdud Eestist Lätti ja siis Eestisse tagasi. Kohus leiab, et selliste asjade käiku ei saa välistada ja seda ei välista ka kaebaja. Seega ei ole tegemist otsuse oletusele rajamisega ja HKMS § 157 lg 2 rikkumist ei ole toimunud; 5) kohus on nõustunud kaebajaga selles, et võimalik on, et OÜ ASW Invest müüs eelnevalt kokkulepitud ja etteplaneeritud, kuid veel AzerTac OÜ-lt laekumata kaupa laos olnud kütusevarust või lihtsalt on eksitud arvete või saatelehtede kuupäevadega. Selline väheoluline küsitavus ei ole piisav asumaks seisukohale, et kaupa üldse olemas ei olnudki. Kaebaja arvates kinnitavad E. K. ja J. U. ütlused, et kaup oli olemas ja nende juhitavad äriühingud selle kauba kaebajale müüsid. Nimetatud isikute ütlused haakuvad muude tõenditega ja on loogilised; 6) ekslik on maksuhalduri väide, et kohus peab peamiseks tõendiks selle kohta, kellelt kaup on saadud, kaebaja koostatud tabelit. Tabel on koostatud info kokkuvõtlikult esitamiseks vastavalt kohtu nõudmisele, kuid selles ei sisaldu uut informatsiooni võrreldes maksumenetluses kogutud tõenditega. Kohus on tabelis viidatud tõendeid hinnanud kogumis tunnistajate ütluste ja muude tõenditega ning teinud järelduse, et kaup on saadud äriühingutelt, mis on näidatud arvetel. Maksuhaldur eksitab kohut V. G. ütluste osas, märkides, et V. G. rõhutas tunnistusi andes läbivalt, et suhtles A. O. , kuna teadis, et kaup läheb A. O. . Tunnistust lugedes on täiesti selge, et V. G. pidas silmas seda, et A. O. on Viljandi Naftabaasi juht ja ühest aktsiisilaost (SIA Tine) teise (OÜ Viljandi Naftabaas) saatmisel läheb kaup, sõltumata ostjast n-ö A. O. , kuna A. O. juhitav aktsiisiladu võtab kauba vastu; 7) kohus ei leidnud, et tegemist oli tehingupoolte usaldusliku suhtega, vaid toob selle välja kui ühe võimaliku põhjuse (teiseks on raamatupidamislik ebatäpsus), miks maksed toimusid mõnikord suuremas summas ja mitte tähtaegselt. Kaebaja märgib täiendavalt, et äris ja eriti kiiret reageerimist vajavas kütuseäris asjad niimoodi käivadki ja kahtlust võiks tekitada hoopis see, kui maksed on tehtud alati väga täpselt nii summade kui tähtaegade osas. Kütuseäris on tavaline, et tehakse ettemakse suurtes summades. Maksuhalduri järeldus, et A. O. seletusest nähtub, et ta teadis hästi, et tegemist on üksnes vormistusliku dokumendiga ja kogu tehingut kontrollib tema, on põhjendamata. Sellist järeldust ei ole võimalik teha ja sellise kahtluste

3-11-1791 14(16) esitamine ilma igasuguste tõenditeta on kohatu. A. O. on rõhutanud, et tegemist oli tavapäraste tehingutega, mis müüjate ebakorrektse käitumise tõttu hiljem maksuhalduris huvi tekitama hakkasid; 8) tehingupartnerite taustakontroll ja maksete tegemine erinevad üksteisest; 9) kohtuasja materjalide hulgas on hulgaliselt tõendeid, et müüjate puhul oli tegemist reaalselt tegutsevate äriühingutega. Ühegi tunnistaja ütlusest ei saa järeldada, et äriühingud olid mittetegutsevad; 10) kaebaja ei nõustu apellandi väitega, et kohtukulusid tuleks vähendada 4567,90 euro võrra. Eraldi lehel kuupäevalise täpsusega spetsifikatsiooni esitamine arve juurde ei ole kohustuslik, oluline on, et arvelt nähtuks teenuse sisu. Arve 110701 puhul on see nähtav arve selgitusest. Kõige selle peale on kulunud 11,5 tundi. Vaide koostamist arve kommentaarist ei nähtu, seega ei kajastu sellel arvel vaidemenetluses osutatud õigusabi. Esialgse õiguskaitse taotlus rahuldati osaliselt ning maksuotsuse täitmine peatati. See, et kohus lubas sooritada MKS § 130 lg 1 p 1- 51 nimetatud täitetoiminguid, on tavaline praktika. Seetõttu ei ole alust vähendada väljamõistetud kulusid, mis sisalduvad arvel nr 110701. Maksuvõla tasumise korralduse vaidlustamine on otseselt seotud esialgse õiguskaitse taotlemisega. Kaebajale tehti hoolimata esialgsest õiguskaitsest korraldus maksuotsusega määratud maksuvõlg tasuda. Seega on kulud seotud antud asjaga. Seetõttu ei ole alust vähendada kulusid, mis on välja mõistetud arve nr 110802 alusel. Arvete nr 111102, 120101, 120201, 120301 ja 120501 osas kaebaja kinnitab, et tegemist on tegeliku töömahuga. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 9. Kaebajale määrati tasumiseks käibemaksu ja tulumaksu seetõttu, et kaebaja raamatupidamises ja deklaratsioonidel kajastatud tehinguid OÜ-ga ASW Baltic, OÜ-ga Premium Masters ja OÜ-ga AWS Invest ei ole toimunud. Maksuotsusest nähtub, et tulumaksu on määratud kaebajale neilt väljamaksetelt, mis tehti nende arvete alusel, mille alusel tegelikult kaupa ei saadud, ja ülejäänud tehingute puhul kohaldati hindamist ja võeti arvesse summad, mis väidetav müüja tasus Läti äriühingule (lisaks veokulud). Halduskohus maksuhalduri järeldustega tõendite hindamisel ei nõustunud. 10. Ringkonnakohtu arvates on halduskohus tõendeid kogumis hinnates jõudnud ebaõigetele järeldustele. Maksuotsuse põhjendused on tõendite hindamise osas õiged ega vaja kordamist. 11. Menetlusosalised ei vaidle selle üle, et OÜ ASW Baltic arvetel näidatud kütus on tegelikult soetatud, vaidlus käib selle üle, kas müüjaks oli arvel näidatud isik või muu isik. 12. OÜ Premium Masters arvetel näidatud kütuse soetamises ei ole menetlusosaliste vahel vaidlust muus osas peale arve nr 10/08 (II kd tl 53). Ülejäänud arvete osas käib vaidlus selle üle, kas müüjaks oli arvel näidatud isik või muu isik. Arvel nr 10/08 kajastatud väidetava tehingu osas on väidetav vedaja L. T. andnud erinevaid ütlusi. Maksumenetluses selgitas ta, et juhtis sõidukit Pärnu lähedalt, kuhu oli vedajaks R. L. , Viljandisse, ning seal andis auto taas R. L. üle. Kütuse üleandmise-vastuvõtmise juures ta ei viibinud. L. T. kinnituskiri (II kd tl 52) kirjeldab tehingut oluliselt teisiti: L. T. sõitis ise Lätisse kütust tooma ja viis kütuse Eestisse terminali, allkirjastades vajalikud dokumendid. Olukorras, kus kütuse vastavussertifikaat VSD71867, mis on märgitud arvele nr 10/08, puudutab kütust, mida müüjal ei olnud, ei saa ringkonnakohtu arvates tõendite kogumis hindamisel teha järeldust, et maksumenetluses veokijuhi antud ütlused oleks ebaõiged ning kaebaja näidatud tekst, mille L. T. on allkirjastanud ning mille kohta L. T. pole täiendavalt selgitusi andnud, oleks õige. Puudused tehingu kajastamisel kogumis on sellised, mis ei võimalda asuda seisukohale, et tehing on toimunud. Kütu-

3-11-1791 15(16) se vastavussertifikaat tõendab kütuse olemasolu ning on tehingu olemasolu kinnitav tõend. Kui tõepoolest oleks arve juures kajastatud vale vastavussertifikaati, oleks maksuvõi kohtumenetluses kaebaja pidanud näitama tegeliku vastavussertifikaadi olemasolu. 13. OÜ ASW Invest arvetel näidatud tehingud ei ole maksuhalduri arvates aset leidnud. Maksuhaldur tugineb maksuotsuses mitmetele asjaoludele. Halduskohus leidis, et kauba mittesaamist ei kinnita asjaolu, et müüjal ei olnud tehingu tegemise ajal kütust olemas, sest AzerTac OÜ müüs talle kütust hiljem. Halduskohtu seisukoht, et müüjal võis olla kütus olemas varasemast laojäägina, ei ole ringkonnakohtu arvates tõenditel põhinev. Maksukohustuslane peab ära näitama, et kaup saadi. Käesoleval juhul ei olegi oluline, kas OÜ-l ASW Invest oli laos kütusevaru või mitte, sest nii tema ostutehingutes kui müügitehingutes kajastatud vastavussertifikaatide numbrid on kokkulangevad, ent kütust osteti enne, kui see kaebajale müüdi (vt kaebaja esitatud tabel II kd tl 57, kauba liikumist kinnitavad tõendid asjas esitatud). Tõepoolest, tehingute puhul võib tekkida kahtlus, et ebaõiged võivad olla vaid esimesi tehinguid kajastavad arved, sest AzerTac OÜ müüs ASW Invest OÜ-le sama kütust (nt 18.-19.09.2008 osteti kokku 64000 l ja müüdi edasi 4x36600 + 17800 l kütust), ent olukorras, kus maksuotsus tugineb ka teistele tõenditele ja seletuste vastuolulisusele, ei ole selle valguses alust pidada tehingute toimumist tõendatuks. Maksuotsusest nähtuvad vastuolud ka kütuse transporti ja üleandmist puudutavates seletustes, mitte üksnes asjaolu, et AzerTac OÜ ega ASW Invest OÜ pole vastavussertifikaadiga nr SGS Eesti AS Sert. P1 1710.1/31.07.08 KP 052-3809-08 kütust soetanud. Ringkonnakohtu arvates saaks kütuse soetamist tõendada vaid vastavussertifikaadi olemasolul. Tunnistajate ütlused ja esitatud dokumentaalsed tõendid ei ole seetõttu usaldusväärsed. 14. Seonduvalt küsimusega, kas kauba, mille kaebaja soetas, müüjaks saab pidada arvetel näidatud isikuid, märgib ringkonnakohus järgmist. Halduskohtu poolt viidatud e-kirjavahetus OÜ Premium Masters esindajaga (maksutoimiku lk 221-224) ei ole ringkonnakohtu arvates usaldusväärne. E-kirjaga kirja saatmisele järgnevaks päevaks kütuseveokite (ühel juhul kahe kütuseveoki) tellimine Lätisse ei ole äris mõistlik, sest ei taga tehingute aset leidmist. Usutav ei ole ka see, et kaebaja osutas müüjatele transporditeenust, selle asemel et ise Lätist kütust soetada. A. O. ütlustest (II kd tl 81) nähtub, et ta helistas G. Lätisse, et saada teada, kas kaebaja saaks osta kaupa otse Lätist. G. ütles, et nad ei saa kaebajale kütust müüa, kuna neil ei ole sellist mahtu. Nad soovitasid pöörduda Mazeiku Nafta poole, ent nendel ei lubatud kütust otse Eestisse müüa ja Mazeiku Eesti esindus ei pakkunud sobivat hinda. J. U. ütlustest (II kd tl 119) nähtub, et kütusevaldkond ei ole talle tuttav. „See ei ole väga raske äri, see, mida teha, räägib nii ostja kui müüja. Seal on regulatsioon, mida peab järgima. Sõitsin Lätis ringi, jõudsin SIA-sse Tine, küsisin, kas saan kütust osta. Nad ütlesid jah. Seal mulle seletati, kuidas see äri käib.“ Ringkonnakohtu arvates ei ole need ütlused J. U. tegelikust osalemisest tehingute tegemisel veenvad. Pole mõistlikku põhjust arvata, et müüja Lätis võimaldab J. U. , kes kütuseärist midagi ei tea, broneerida kütusekogused, samal ajal mitte võimaldades seda kaebajale. SIA Tine juhatuse liige V. G. kinnitas halduskohtus tunnistajana ütlusi andes (II kd tl 97-101) muu hulgas järgmist. Vastuseks küsimusele „Kas te mäletate, millega seoses te 2008 O. suhtlesite?“ vastas ta: „Seoses naftasaaduste ostu-müügiga. Rääkisime läbi telefoni mahtudest ning hindadest. Nt läbi telefoni korrigeeriti hindasid, kui see ostja poolt ei rahuldanud. Läbi telefoni suhtlesime auto liikumise ajal, kuhu auto liigub, kas nad on kauba kätte saanud“. Järgmisele küsimusele „Selgitage suhtlemist seoses autode liikumisega. Kas see puudutas ka sellist kütust, mida ei ostnud O. seotud äriühing? Kas mõtlete seda, et ühest aktsiisilaost teise saadeti kütust?“ vastas tunnistaja: „Ei, me suhtlesime O. ainult selle kauba osas, mis ta ostis.“ Edasised tunnistused ei kinnita, et V. G. need ütlused oleks antud seetõttu, et ta kõiki tehinguid ei mäleta. Tunnistaja kinnitas, et oli juhtumeid, kus ta ei saanud kaebajale kütust müüa defitsiidi tõttu. Tõepoolest kinnitas tunnistaja, et müüs kütust lepingu alusel ka OÜ-le Pre-

3-11-1791 16(16) mium Masters, kellega Läti müüjal oli leping, ent ringkonnakohtu arvates ei kinnita see, et tegelikud tehingud olid SIA Tine ja OÜ Premium Masters ning viimase ja kaebaja vahel, mitte vahetult SIA Tine ning kaebaja vahel, kuigi lepingu sõlmimisega ja kütuse üleandmisega tegelenud isikud esitlesid end OÜ Premium Masters esindajatena. Ringkonnakohus ei pea vajalikuks korrata maksuotsuses toodud põhjendusi ka selles osas ning peab J. U. ja A. A. kohtumenetluses antud ütlusi, nagu ka dokumentaalseid tõendeid tehingute tegemise kohta läbi OÜ Premium Masters, ebausaldusväärseteks. On ebausutav, et kaebajal ei olnud võimalik kütusekoguseid Läti müüjalt broneerida, samas OÜ-l Premium Masters see võimalus oli. Seda kinnitavad mh müüja käitumine maksude tasumisel kui ka kaebaja ja väidetava müüja vahelised maksed, mis, arvestades tagatisteta ettemaksu tasumist, CMR-de ning laost kütuse väljastusvolituste puudumist, ei ole ringkonnakohtu arvates äris tavapärased ja eluliselt usutavad. 15. OÜ ASW Baltic 04.07.2008 ja 15.07.2008 arvete osas nähtub maksuotsusest, et maksumenetluses ei võtnud E. K. endise äriühingu osanikuna ega uus osanik A. G. arvete koostamist omaks. Õige on maksuhalduri seisukoht, et eluliselt ei saa pidada usutavaks, et E. K. loobus 30-40 tuhande krooni eest osalusest äriühingus 03.07.2008, kui 02.07.2008 oli müüdava äriühingu nimel toodud 132 600 l kütust, mille eest ei olnud raha veel laekunud. Maksumenetluses kinnitas OÜ ASW Baltic juhatuse liige E. K. , et vaidlusalused arved ei olnud tema koostatud, sest need pole allkirjastatud. Pole usutav, et isik oleks andnud selliseid seletusi, kui ta tegelikult esitas arveid vaid elektrooniliselt (allkirjastamata). Eluliselt usutavaks ei saa pidada E. K. seletusi ja ütlusi – mis on vastuolus algselt maksuhaldurile avaldatuga –, et ta jätkas juhatuse liikmena tegutsemist nende tehingute tegemisel kuni 21.07.2008. 16. Eeltoodud põhjustel tuleb MTA apellatsioonkaebus rahuldada, halduskohtu otsus tühistada ja uue otsusega jätta kaebus rahuldamata. 17. HKMS § 108 lg 1 alusel tuleb jätta kaebaja taotlus menetluskulude väljamõistmiseks maksuhaldurilt rahuldamata. Seetõttu ei pea ringkonnakohus vajalikuks peatuda ka apellatsioonkaebuse väidetel ja sellele esitatud vastuväidel seoses menetluskulude suurusega.

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/ Viive Ligi /allkirjastatud digitaalselt/ Silvia Truman