3-12-1690/35 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Ruth Plaks, Oliver Kask ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht 20. detsember 2013, Tallinn Haldusasja number 3-12-1690 Haldusasi OÜ Grundar Puit kaebus Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse 17. juuli 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/5987-11 tühistamise nõudes Menetlusosalised Kaebaja – OÜ Grundar Puit, seaduslik esindaja Andrus Kalda, lepinguline esindaja v.adv Kaspar Lind Vastustaja – Maksuja Tolliamet Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 3. detsembri 2012 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Grundar Puit apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON 1. Jätta OÜ Grundar Puit apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 03.12.2012 otsus haldusasjas nr 3-12-1690 muutmata. 2. Jätta OÜ Grundar Puit menetluskulud kaebaja enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 20.01.2014, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi

3-12-1690 2(9) taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskus (LMTK) alustas 07.02.2012 korraldusega nr 12.2-3/5987-1 OÜ Grundar Puit suhtes üksikjuhtumi kontrolli 2011. a detsembri käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrollimiseks. 25.04.2012 esitas OÜ Grundar Puit parandatud käibedeklaratsiooni 2011. a detsembrikuu kohta. LMTK koostas kontrolli tulemuste kohta 06.06.2012 kontrollakti nr 12.2-3/5987-10, millele OÜ Grundar Puit esitas 19.06.2012 eriarvamuse. 2. LMTK 17.07.2012 maksuotsusega nr 12.2-3/5987-11 suurendas maksuhaldur OÜ Grundar Puit 2011. a detsembri tulumaksukohustust 12 759,49 eurot ning määras tasumiseks tulumaksu 2011. a detsembri eest 12 759,49 eurot. 1) Maksuotsuse kohaselt ei ole tõendatud OÜ Grundar Puit poolt metsakinnistute müügi vahendusteenuse soetamine OÜ-lt Tom Car, vaid teenuse tegelik osutaja oli OÜ Corora Grupp. OÜ Grundar Puit juhatuse liikme A. K. ütluste kohaselt sai OÜ Tom Car vahendamise eest tasu üksnes OÜ-le Säästva Metsamajandamise Keskus 22.12.2011 müügilepingu järgi müüdud kinnistute eest. Samas kajastab OÜ Grundar Puit oma raamatupidamises 23.12.2011 OÜ- le Corora Grupp arve nr 0009 alusel metsakinnistute vahendustasu (24 tk) summas 20 000 eurot. OÜ Corora Grupp juhatuse liige A. S. on 15.03.2012 saatnud maksuhaldurile e-kirja, milles kinnitas, et tema vahendas OÜ-le Grundar Puit kuuluvaid metsakinnistuid. Ka OÜ Säästva Metsamajandamise Keskus juhatuse liige J. K. kinnitab, et OÜ Säästva Metsamajandamise Keskus ostis OÜ-lt Grundar Puit 24 metsakinnistut ning tehingut vahendas A. S. . Seega on OÜ Grundar Puit kajastanud 2011. a detsembrikuu raamatupidamises ühe ja sama teenuse osutamise eest kahte arvet. Maksuhaldurile antud seletustes kinnitab A. K. , et OÜ Tom Car osutas vahendamisteenust, samas kui J. K. ja A. S. kinnitavad, et kõnealuseid kinnistuid vahendas A. S. OÜ-st Corora Grupp. Maksuhaldur peab usaldusväärseks J. K. ja A. S. ütlusi, kuivõrd neil pole eksitavate ütluste andmiseks tõsiseltvõetavat motiivi. Tehingu mittetoimumist OÜ Grundar Puit ja OÜ Tom Car vahel kinnitab ka see, et OÜ Tom Car juhatuse liige M. K. on olnud maksuhaldurile kättesaamatu. 2) Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Grundar Puit kasutas teadlikult oma raamatupidamisja maksuarvestuses OÜ Tom Car fiktiivset arvet (27.12.2011 arve nr 111227 metsakinnistute müügi vahendusteenuse osutamise eest) ning viis selle alusel OÜ Grundar Puit ettevõtlusest maksuvabalt välja 48 000 eurot. Maksuhaldur luges maksumenetluse käigus kogutud tõenditega tuvastatuks, et OÜ Grundar Puit raamatupidamises sisalduva kuludokumendi alusel näidatud osapoolte vahel märgitud majandustehingut reaalselt aset ei leidnud. Ka leidis maksuhaldur, et OÜ Grundar Puit oli teadlik asjaolust, et OÜ Tom Car rekvisiitidega arvel näidatud teenust OÜ-lt Tom Car ei soetatud ning arve koostati vaid maksueelise saamise nimel. 3. OÜ Grundar Puit esitas 13.08.2012 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada LMTK maksuotsus nr 12.2-3/5987-11. 1) Kogutud pole piisavalt tõendeid. On arusaamatu, et OÜ Tom Car seaduslikult esindajalt M. K. pole infot saadud ning maksuhaldur on asunud sellest tegema kaebajale kahjulikke järeldusi. Samal ajal on toimunud kaebaja suhtes teine kontroll, mille käigus on M. K. andnud maksuhaldurile seletused. Maksuhalduri tõdemus kaebaja osalemisest maksupettuses tugineb sellele, et kaebaja juhatuse liikme, OÜ Säästva Metsamajandamise Keskuse finantsjuhi J. K. ning OÜ Corora Grupp juhatuse liikme A. S. seletused on vastuolulised. Need seletused on pealiskaudsed, tehingute asjaolusid isikud ei selgita. Arvestades, et puuduvad OÜ Tom Car

3-12-1690 3(9) seletused, siis ei saa sellist tõendite kogumit pidada piisavaks. Maksuhaldur on rikkunud uurimispõhimõtet. 2) Tähelepanuta on jäetud A. K. selgitused, et ta ise ei ole suhelnud A. S. või J. K. .. Miski ei välista, et tehingus osalevad mitu vahendajat, kes leiavad sobiva ostja või müüja. Seejuures ei nähtu maksuotsusest, et OÜ Corora Grupp juhatuse liige A. S. viitaks, et ta suhtles ainult A. K. või et ta välistas tehingus M. K. ja OÜ Tom Car vahendustegevuse. 3) Maksuotsus on õiguslikult põhjendamata. Viited maksukorralduse seadusele (MKS) ja tulumaksuseadusele (TuMS) on selgelt ebapiisavad. Motivatsioon MKS § 84 kohaldamise kohta sisuliselt puudub. Maksuotsuse osas, milles on toodud tulumaksu määramise õiguslik alus, ei ole tehtud viiteid MKS §-le 84. 4. Maksuja Tolliamet palus oma vastuses OÜ Grundar Puit kaebus rahuldamata jätta. 1) Maksuotsus on piisavalt motiveeritud. Kaebaja viide teise üksikjuhtumi kontrolli käigus saadud M. K. seletuste kohta on asjakohatu, sest see on eraldiseisev menetlus ega ole seotud käesoleva asjaga. Vastustaja on pöördunud OÜ Tom Car esindaja poole korduvalt. Kuivõrd OÜ Tom Car esindajalt seletusi võtta ei õnnestunud, lähtus vastustaja muudest tõenditest ja seletustest saadud informatsioonist, mille kohaselt mitte keegi peale kaebaja ei kinnitanud, et 24 kinnistu vahendajaks oli OÜ Tom Car. 2) Kaebaja ei selgita, kuidas vahendus tegelikult toimus, vaid osutab teoreetilisele võimalusele, et võis olla ka mitu vahendajat. Teoreetiline võimalus mitme vahendaja kasutamise kohta on otsitud. Maksukohustuslasel on kaasaaitamiskohustus, mistõttu oleks kaebaja pidanud vastustajat sellest võimalusest teavitama varem. Teoreetilise võimalusega väljatulek alles kohtumenetluses on otsitud. 3) Kaebaja esitas maksumenetluse kestel 2011. a detsembrikuu käibedeklaratsiooni parandusdeklaratsiooni summas 8000 eurot. Parandusdeklaratsioon viitab asjaolule, et kaebaja tunnistab algselt 2011. a detsembrikuu käibedeklaratsioonis ebaõigete andmete kajastamist. Maksuotsuses kajastub tulumaksukohustus, mis tuleneb ettevõtlusega mitteseotud kuludest. Tulumaksunõue on leidnud kajastamist nii kontrollaktis kui ka vaidlustatud maksuotsuses. 5. Tallinna Halduskohus jättis 03.12.2012 otsusega OÜ Grundar Puit kaebuse rahuldamata ning menetluskulud poolte endi kanda. 1) Kaebaja seadusliku esindaja suulistest ütlustest maksumenetluses (tl 66) ei saa järeldada, et kaebajale osutasid vahendusteenust kaks vahendajat. See ei nähtu ka OÜ Corora Grupp vastusest (tl 73) ega OÜ Säästva Metsamajandamise Keskuse vastusest (tl 71). Kahe vahendaja kasutamist ei kinnita kaebaja 18.06.2012 eriarvamuses kontrollaktile (tl 51-52). Eeltoodust tulenevalt ei pidanud maksuhaldur maksumenetluse käigus kontrollima versiooni, mille kohaselt oli kaebajal kaks vahendajat. Kahe vahendaja kasutamine sama objekti puhul on pigem ebatraditsiooniline. MKS § 56 lg 1 kohaselt on maksukohustuslasel kaasaaitamiskohustus, mida kaebaja ei täitnud. Maksumenetluse käigus maksuhalduri poolt kogutud tõenditest ilmneb vaid ühe vahendaja kasutamine kinnistute müügitehingus. 2) Kohtuistungil kuulas kohus üle OÜ Corora Grupp endise juhatuse liikme A. S. ning OÜ Tom Car juhatuse liikme M. K. . M. K. ütlustest nähtub, et OÜ Tom Car vahendas OÜ Grundar Puit kinnistuid edasimüügi vahendamiseks OÜ-le Corora Grupp, kuid ise OÜ-ga Säästva Metsamajandamise Keskus ei suhelnud (tl 136-139). A. S. ütlustest selgub, et tema vahendas M. K. poolt talle edastatud kinnistuid J. K. , kes esindas OÜ-d Säästva Metsamajandamise Keskus, ning ise OÜ-ga Grundar Puit ei suhelnud (tl 141-142). Kuigi tunnistajate kohtuistungil antud ütlused olid haakuvad, on need vastuolus kaebaja seadusliku esindaja varem maksuhaldurile antud ütlustega. Kaebaja seadusliku esindaja ütlustest saab järeldada nii seda, et M. K. suhtles otse OÜ-ga Säästva Metsamajandamise Keskus, kui ka seda, et kui see nii oli,

3-12-1690 4(9) puudus kaebajal vajadus teise vahendaja järele (tl 66). M. K. eitas kohtuistungil OÜ-ga Säästva Metsamajandamise Keskus suhtlemist. Seega on kaebaja seadusliku esindaja maksuhaldurile antud ütlused ning M. K. kohtuistungil antud ütlused omavahel vastuolus. 3) Usutavaks ei saa pidada ka A. S. kohtuistungil antud ütlusi. Kuigi tunnistaja selgitas kohtuistungil, et ta tunneb kaebaja seaduslikku esindajat isiklikult juba ammu, ei suhelnud ta tehingu osas OÜ-ga Grundar Puit enne, kui alles arvet esitades (tl 141-142). Ebausutav on kaebaja suutmatus kinnistute vahendamisel otse A. S. läbi rääkida. On ebausutav, et kuni arve esitamiseni kaebaja teise vahendaja (A. S.) olemasolust midagi ei teadnud ning A. S. ei teadnud midagi sellest, kelle kinnistuid ta OÜ-le Säästva Metsamajandamise Keskus vahendab. Ka ei saa pidada tõenäoliseks, et kaebajal oli täiesti ükskõik, kui mitu vahendajat tema kinnistute müügil on ning kui suurt vahendustasu peab ta maksma. 4) OÜ Tom Car 2011. a majandusaasta aruande tegevusaruandest nähtub, et põhitegevusalaks 2011. a oli autode remont, hooldus ja müük. OÜ Tom Car ei kajastanud vahendusteenuse osutamist enda majandusaasta aruande müügitulus ega kasumiaruandes. Asjaolu, et OÜ Corora Grupp tegeleb vastupidiselt OÜ-le Tom Car metsa vahendusega, nähtub OÜ Corora Grupp 2011. a tegevusaruandest kui ka majandusaasta aruande lisast 9 „Müügitulu“. 5) OÜ Grundar Puit ning OÜ Tom Car vahelist vahendustehingut ei toimunud. Arvestades äriühingute juhatuse liikmete omavahelist ammust tutvust ja tihedaid sidemeid, mis väljendus ka kohtuistungil ilmnenud kooskõlastatud ütluste andmises, on vastustaja maksuotsuses õigesti järeldanud ka seda, et OÜ Grundar Puit oli teadlik asjaolust, et OÜ Tom Car rekvisiitidega arvel näidatud teenust ei ole soetatud OÜ-lt Tom Car ning arve on koostatud maksueelise saamise eesmärgil. 6) Maksuotsuses puudub motivatsioon MKS § 84 kohaldamise kohta, kuid maksuotsusest ilmneb selgelt, et maksuhalduri viide MKS §-le 84 on ebaõige ning haldusakti andmise tegelik õiguslik alus on toodud maksuotsuse p-s 2. MKS § 84 rakendamine tuleb kõne alla juhul, kui tehing toimus, kuid kahtlus on tehingu tingimuste vastavuses tehingu tegelikule majanduslikule sisule. Käesoleval juhul tuvastas maksuhaldur, et tehingut OÜ Tom Car ning OÜ Grundar Puit vahel ei toimunud. Seega puudus maksuhalduril vajadus MKS § 84 rakendamiseks. Käesoleval juhul pidi kaebajale olema maksuotsuse p-s 2 toodud motivatsiooni põhjal selge, millisel õiguslikul alusel talle tasumiseks tulumaks määrati, mistõttu tal oli võimalus maksuotsust efektiivselt ja argumenteeritult vaidlustada. Asjaolu, et maksuotsuse p-s 1.1 viitas maksuhaldur ebaõigesti MKS §-le 84, ei saanud kaebajat viia eksiteele, kuna maksuotsuse punkti 1.1 ei saa pidada maksuotsuse osaks, mille eesmärgiks on põhjendada tulumaksu määramise õiguslikku alust.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 6. OÜ Grundar Puit esitas 02.01.2013 Tallinna Ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles palub tühistada Tallinna Halduskohtu otsuse, rahuldada OÜ Grundar Puit kaebus ja tühistada LMTK maksuotsus nr 12.2-3/5987-11. 1) Kohtuotsuses on õigustatud maksuhalduri poolt uurimispõhimõtte järgimata jätmist vajadusega viia menetlus läbi lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt. Samas ei õigusta menetluse kiire läbiviimine menetlusosaliste õiguste riivet. Maksuhaldur ei teinud pingutusi, et M. K. selgitusi saada. Maksuhaldur oli varemt M. K. ühendust saanud, seega ei olnud tegemist kättesaamatu isikuga. 2) Kaebaja on oma kaasaaitamiskohustust täitnud. Kui maksuhaldurile jäi arusaamatuks, kuidas saavad samade kinnistute vahendusteenust pakkuda kaks teenuseosutajat, pidanuks maksuhaldur nimetatud asjaolu täpsustama. Kinnisasjade vahendamisel on pigem tavapärane, et

3-12-1690 5(9) tehingus osaleb mitu vahendajat. Seda eriti praegusel ajal, kus kinnisvaratehingute hulk on madal. 3) Kaebaja jaoks ei ole oluline, kui mitu vahendajat tehingus osaleb. Kaebajal puudus sisuliselt kuni OÜ Corora Grupp poolt arve tegemiseni teadmine, et tema kinnistute vahendamisega on tegelenud lisaks OÜ-le Tom Car ka teised isikud. Kui OÜ Tom Car ja OÜ Corora Grupp olid kokku leppinud, et OÜ Corora Grupp esitab arve kaebajale, ei olnud kaebajal selle vastu midagi, sest kahe äriühingu töö tulemusena õnnestus võõrandada kinnistud soovitud tingimustel. 4) Isikute ütlustes puuduvad vastuolud. A. S. ning M. K. selgitasid, et osalesid kinnistute vahendusel. OÜ Tom Car juhatuse liige M. K. suhtles kaebajaga ja OÜ Corora Grupp endine juhatuse liige A. S. leidis kinnistutele ostja ja suhtles ostjaga. M. K. ei teadnud läbirääkimiste käigus, kes on ostjaks. A. S. ei teadnud läbirääkimiste toimumise ajal, kes on kinnistute müüjaks. Kohus tegi A. K. varem maksumenetluses antud ütlustest järelduse, et M. K. suhtles kinnistute vahendamisel otse J. K. . Tegelikkuses ei ole A. K. maksumenetluses ütluseid andes väitnud, et M. K. suhtles otse J. K. . Kohus on põhjendamatult tõlgendanud A. K. ütlusi laiendavalt. A. S. vande all antud tunnistusi ei saa lugeda ebausaldusväärseks üksnes põhjusel, et isik tunneb kaebaja seaduslikku esindajat juba 2004. aastast ja on varem vahendanud kaebaja metsakinnistuid OÜ-le Säästva Metsamajandamise Keskus. See ei tähenda, et ka sel korral pidanuks kaebaja metsakinnistute vahendamiseks pöörduma A. S. poole. Ka M. K. on varem kaebaja kinnistuid OÜ-le Säästva Metsamajandamise Keskus vahendanud. 5) OÜ Tom Car majandusaasta aruandes ja kasumiaruandes sisalduvad võimalikud vead ei ole asjassepuutuvad. Kaebajal puudub võimalus mõjutada nende koostamist. Põhjendamatu on majandusaasta aruandele tuginedes lugeda tehingud mittetoimunuks. 6) Isegi kui maksuhalduri viide MKS §-le 84 on ekslik, pole see maksuotsuses toodud põhjendustest üheselt arusaadav ja maksuhaldur ei ole seda ka kohtumenetluse käigus tunnistanud. Maksuotsuse õiguslik põhjendus on endiselt ebaselge. Maksuotsust ei saa lugeda õiguslikult põhjendatuks üksnes viidete tegemisega MKS-le ja TuMS-le. Maksuotsuse sellise koostamise näol on tegemist MKS § 46 lg 3 p 5 rikkumisega, mis piirab võimalust maksuotsusest aru saada ja selle vaidlustamisel kaitsta oma õigusi. 7. Maksuja Tolliamet palub jätta OÜ Grundar Puit apellatsioonkaebuse rahuldamata. 1) Maksumenetluses on uurimispõhimõte täidetud piisava põhjalikkusega. Kogutud tõendid toetavad seisukohta, et kinnistute vahendajaid oli üks – OÜ Corora Grupp. Vastustaja nõustub halduskohtu seisukohtadega. 2) Vaatamata sellele, et isikute ütlused on antud vande all, tuleb neisse suhtuda ettevaatusega. Isikute ütluste usaldusväärsuse seab kahtluse alla see, et isikud on omavahel tuttavad ja teinud varemgi ühiselt tehinguid. Lisaks isikute ütlustele on kohus pööranud tähelepanu ka muudele tõenditele. Näiteks ei osanud OÜ Tom Car juhatuse liige M. K. selgitada, miks ei ole väidetava 24 kinnistu vahendamise eest laekunud rahasumma kajastatud 2011. a majandusaasta aruandes ega selle lisades. Tõendeid kogumis hinnates on leidnud tõendamist üksnes ühe vahendaja kasutamine. 3) Maksuotsuses toodud õiguslik põhjendus ei ole ebaselge, tegemist on kaebaja poolt otsitud argumendiga. Maksuotsuses on viide MKS §-le 84 ainult ühes kohas. Maksuotsuses on eraldi peatükk õigusliku aluse kohta, kus seda sätet ei käsitleta. Ühekordne viide MKS §-le 84 ei piira olulisel määral kaebaja võimalust maksuotsusest aru saada. 8. OÜ Grundar Puit 06.12.2013 täiendavates seisukohtades märgitakse, et isikute kohtus vande all antud ütluste usaldusväärsust ei saa seada kahtluse alla üksnes põhjusel, et tehingupartnerite esindajad olid varaem majandustegevuse käigus kokku puutunud. Samas puuduvad

3-12-1690 6(9) isikute vahel igasugused tihedad sidemed, mis erineksid tavapärastest majandustegevuse käigus omavahel kokku puutunud isikute vahelistest sidemetest. Ekslik ja põhjendamata on ka väide, et kohus leidis isikute ütlustes mõningaid vastuolusid. Apellant selgitas oma apellatsioonkaebuses põhjalikult, et tegelikkuses isikute ütlustes igasugused vastuolud puuduvad. Samuti on apellant jätkuvalt seisukohal, et põhjendamatu on OÜ-le Grundar Puit ette heita ja lugeda tehingut mittetoimunuks põhjusel, et OÜ Tom Car pole väidetavalt nõuetekohaselt koostanud oma 2011. a majandusaasta aruannet. 9. Maksuja Tolliamet esitas 16.12.2013 täiendavad seisukohad seoses kaebaja 06.12.2013 seisukohtadega. 1) Maksumenetluse käigus ei piirdunud vastustaja OÜ Tom Car juhatuse liikmelt seletuse saamiseks üksnes ühekordse korralduse tegemisega ning nimetatud asjaolu on halduskohus ka uurinud. Kuna OÜ Tom Car juhatuse liige ei olnud maksumenetluse jooksul kättesaadav, ei olnud võimalik M. K. suhtes ka sanktsioone rakendada. Eeltoodust tulenevalt ei ole apellandil põhjust vastustajale uurimispõhimõtte rikkumist ette heita. Maksuhalduri uurimiskohustuse täitmist on halduskohus ka hinnanud ning oma kaalutlused kohtuotsuses välja toonud. Seejuures ei ole halduskohus pidanud maksumenetluse kiire ja efektiivse läbiviimise põhimõtet olulisemaks kui menetlusosaliste õiguste kaitse põhimõtet, mistõttu on apellandi vastav seisukoht põhjendamatu. 2) HKMS § 61 lg 2 kohaselt ei ole ühelgi tõendil ette kindlaks määratud jõudu ja kohus hindab kõiki tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses. Seetõttu ei saa kaebaja eeldada, et tunnistajana pärast maksumenetluse lõppu antud ütlustel on juba ette suurem kaal kui maksumenetluses antud seletustel. Vastustaja viitab Riigikohtu otsusele nr 3-3-1-32-09. 3) Halduskohus on oma otsuses võrrelnud kohtumenetluses antud tunnistajate ütlusi maksumenetluses kogutud tõenditega ning tuvastanud nendevahelised vastuolud. Oma järeldustes on halduskohus põhjendanud ja selgitanud, miks ta peab usutavamaks maksumenetluses kogutud tõendeid võrreldes kohtumenetluses antud tunnistajate ütlustega. Seejuures on halduskohus pidanud silmas ka „elulise usutavuse“ aspekti. Usutavaks ei saa pidada OÜ Corora Grupp esindaja seletust, et ta ei teadnud, millisele isikule kuuluvaid kinnistuid ta OÜ-le Säästva Metsamajandamise Keskus müügiks pakub. Üldjuhul võimaldatakse juba kinnisvara müügiportaalides avaldatud müügipakkumistes võimalikel ostjatel veenduda kinnisasja omanikku puudutavate andmetega. Seetõttu ei ole võimalik, et 24 kinnistu müügipakkumise esitaja OÜ Corora Grupp ei tutvu kinnisasjade müüja andmete ning nende õigsusega kinnistusregistri vahendusel. 4) Apellandi väite kohaselt ei saa seada kohtus vande all antud ütluste usaldusväärsust kahtluse alla üksnes põhjusel, et tehingupartnerite esindajad olid varem majandustegevuse käigus kokku puutunud. Seejuures viitab apellant Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-74-09, milles on osundatud ostja tihedatele ärialastele suhetele müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Just apellandi viidatud varasematele ärialastele suhetele on vastustaja vaidlustatud maksuotsuses ka viidanud. Näiteks on apellandi juhatuse liige andnud 14.03.2012 seletuse lisaks varasematele äritehingutele ka apellandi ja OÜ Tom Car võlasuhete kohta. Seetõttu ei saa apellant väita, et maksuhaldur ei ole tuvastanud tihedaid suhteid isikute vahel. 5) Vastustaja ei nõustu apellandi seisukohaga, et tegelikult isikute ütlustes vastuolud puuduvad. Halduskohus on võrrelnud apellandi, OÜ Corora Grupp ja OÜ Tom Car esindajate kohtumenetluses antud ütlusi ning toonud välja erinevused, võrreldes maksumenetluses antud seletustega. Erinevusi isikute antud ütluste ja seletuste vahel on kohus hinnanud koosmõjus teiste olemasolevate tõenditega. Usutavaks ei saa pidada apellandi väidet, et tema jaoks oli oluline vaid kinnistute müügitehingust soovitud summa saamine, mistõttu ei pööranud ta tähe-

3-12-1690 7(9) lepanu sellele, et ostja leidmisega tegeles mitu juriidilist isikut. Müügitehingus ei ole oluline müügitehingust üksnes soovitud summa saamine, vaid ka tehinguga kaasnevate kulutuste tegemine. Kui apellandi kinnistute müügiga kaasnes veel teise isiku vahendus, suurenesid ka müügitehingule tehtavad kulutused, mida äriühing ei saa tähelepanuta jätta. 6) Apellant on oma seisukohtades soovinud jätta muljet, nagu oleks halduskohus oma otsuses tuginenud ainult üksikutele tõenditele. Vastustaja leiab, et halduskohus ei ole oma järeldusi kujundades tuginenud üksnes üksikutele tõenditele (näiteks OÜ Tom Car 2011. a majandusaasta aruandele), vaid hinnanud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 10. Vaidluse põhisisuks apellatsiooniastmes on küsimus, kas halduskohus jättis põhjendatult arvestamata kohtuistungil tunnistajate poolt antud ütlused ja kaebaja selgituse selle kohta, et kaebaja metsakinnistute müügi vahendusteenust soetati lisaks OÜ-le Corora Grupp ka OÜ-lt Tom Car. 11. Halduskohus on leidnud, et kui kaebaja soovis väita ning tõendada sellise vahendusviisi (kahekordse vahenduse) kasutamist, lasus temal vastava väite esitamise ja tõendamise koormus maksumenetluses. Ringkonnakohus jagab täielikult halduskohtu seisukohta. Usutavaks ei saa pidada, et kaebaja, kes kasutas maksumenetluses professionaalset õigusabi, ei pidanud vajalikuks tehingute asjaolude sellisel viisil kirjeldamist, nagu seda väideti halduskohtusse kutsutud tunnistajate ütlustes. 12. Maksumenetluses koostatud kontrollaktis on toodud maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolud ja nende pinnalt tehtud järeldused. Maksuhaldur on asunud seisukohale, et kinnistute müüki vahendas OÜ Corora Grupp, seega ei saanud sama teenust osutada OÜ Tom Car. Samuti on maksuhaldur selgitanud sellise järeldusega kaasnevat maksuõiguslikku tagajärge. Eriarvamuses ei ole kaebaja vaielnud maksuhalduri järeldusele sisuliselt vastu, vaid on keskendunud asjaolule, et riik ei ole piisavalt pingutanud OÜ Tom Car juhatuse liikmelt M. K. info saamise nimel. Samas puudusid kaebajal endal takistused tehingu iseloomu selgitada, sõltumata sellest, kas maksuhalduril või kaebajal endal oli kontakt M. K. maksumenetluse ajal. Olles tehingu üheks osapooleks, pidi kaebaja teadma sama teenuse eest kahe arve tasumise põhjust, kui sellisel viisil oleks tõesti kinnistute võõrandamine toimunud. 13. Kaebaja poolt kohtumenetluses kirjeldatud viisil kahekordse vahendusteenuse soetamist ei saa kuidagi mõistlikult järeldada maksumenetluses antud kaebaja seadusliku esindaja ütlustest (tl 66) ega ka OÜ Corora Grupp vastusest (tl 73), samuti OÜ Säästva Metsamajandamise Keskuse vastusest (tl 71). 14. Teabe edastamisest hoidumist maksumenetluse raames ei saa lugeda ka aktsepteeritavaks kaitsetaktikaks. Maksumenetluses kehtib ulatuslik kaasaaitamiskohustus (MKS § 56) ning kui maksukohustuslane ei täida õigeaegselt talle seadusega pandud kaasaaitamiskohustust, jäävad maksu vähendavad asjaolud arvesse võtmata ning maksuotsust seetõttu hiljem muuta ei saa. Samale seisukohale on asunud Riigikohus kohtuasjas nr 3-3-1-47-07 (p 13). 15. Ringkonnakohus on seisukohal, et asjakohaste selgituste esitamata jätmine maksumenetluses viitab sellele, et tegelikkuses tehingud viidatud kujul ei toimunud ning arvete tasumist põhjendav juriidiliselt korrektne versioon on loodud peale maksuotsuse koostamist. Sellist järeldust, so kokkuleppelist ebaõige pildi loomist tehingutest, toetab ka tehinguosaliste esindajate (A. K. , M. K. , A. S.) omavaheline aastatepikkune tutvus, sh mitte üksnes tööalane (istungiprotokoll, tl 133jj).

3-12-1690 8(9) 16. M. K. poolt halduskohtus antud ütluste usaldusväärsuse seab kahtluse alla ainuüksi asjaolu, et kuigi M. K. väitel oli OÜ Tom Car tegevuse sisuks pooles ulatuses kinnistute vahendamine, ei osanud M. K. vastata küsimusele, miks ei kajastanud OÜ Tom Car 2011. a majandusaasta aruanne kõnealust tehingut. Äriregistrist nähtuv majandusaasta aruanne ei sisalda infot kinnisvara vahendamise kohta ning aruandes on märgitud, et OÜ Tom Car 318 744 euro suurusest müügitulust moodustas 98,21% põhitegevusalana toimuv sõiduautode ja väikebusside müük. Majandusaasta aruandes kinnisvara vahendamise tehingu kajastamata jätmiseks arvestatavad põhjused puuduvad, millele viitab ka M. K. suutmatus seda selgitada. 17. Kaebaja seisukohtadest jääb muu hulgas mulje, justkui olnuks kaebaja eesmärk võõrandada kinnistud nimelt hinnaga 6000-6500 krooni hektar. Halduskohus on õigesti märkinud, et tõenäoliseks ei saa pidada seda, et kaebajal kui kasumit taotleval äriühingul oli täiesti ükskõik, kui mitu vahendajat tema kinnistute müügil on ning kui suurt vahendustasu ta peab kinnistute vahendamise eest maksma. Kaebaja seisukohast ei nähtu, et kõnealuste kinnistute puhul oleks olnud tegemist nö passiivse kinnisvarainvesteeringuga, millele tehti ootamatu ostupakkumine, vaid kaebajal oli huvi neile ostja leida (apellatsioonkaebuse lk 3; tl 161). Usutavaks ei saa pidada, et kaebajal oli sealjuures huvi võõrandada need tingimata suurusjärgus 100 000 krooni eest, mitte näiteks 30% või 50% kõrgema hinnaga. Kohtul puudub alus eeldada, et Säästva Metsamajandamise Keskus OÜ soetas kinnistud märkimisväärselt üle turuhinna ning kaebaja, olles metsamajandamise valdkonnas tegev isik, ei olnud kinnistute turuväärtuse suurusjärgust ja võimalikest huvilistest teadlik. Sealjuures oleks asja materjalidest nähtuvalt piisanud kõrgema kasumlikkuse saavutamiseks ainuüksi tuttavatega kontakteerumisest, kellega on varem sarnaseid vahendustehinguid tehtud (so lisaks M. K. A. S.). Ringkonnakohus nõustub siinkohal halduskohtuga, et on ka ebausutav, et kuni arve esitamiseni kaebaja teise vahendaja A. S. olemasolust midagi ei teadnud ning A. S. ei teadnud midagi sellest, kelle kinnistuid ta OÜ-le Säästva Metsamajandamise Keskus vahendab. 18. Kahtlusi süvendab ka kirjalike kokkulepete puudumine vahendaja(te) volituste ja kohustuste, samuti vahendustasu arvestamise ja tasumise kohta. Selliste lepingute kirjaliku vormi kohustuslikkust seadus küll ette ei näe, samas peavad osapooled lepingu vormistamata jätmisel arvestama hilisema kõrgendatud tõendamiskoormusega võimalike vaidluste korral. Asjaolu, et kaebajal kirjalikku lepingut maksumenetluses esitada ei olnud ning ta ei esitanud ka selgitusi suulise kokkuleppe ja tehingu sisu kohta, viitab sellele, et tegelikkuses vastava sisuga kokkulepet ei eksisteerinud. 19. Eelnev loob ringkonnakohtu hinnangul põhjendatud aluse eeldada, et vahendusteenust OÜ Tom Car poolt tegelikkuses osutatud ei ole. Olukorras, kus tehingut toimunud ei ole, ei saa olla küsimust ka selles, et kaebaja oli väljamakse ettevõtlusega mitteseotusest teadlik. 20. Ringkonnakohus ei pea vajalikuks analüüsida küsimust, kas MKS § 84 saab olla asjassepuutuvaks normiks olukorras, kui on tuvastatud, et arvelt nähtuvat tehingut ei ole tegelikkuses toimunud. Käesoleval juhul on määrav, et maksuotsust saab lugeda seaduslikuks ning õiguslikult ja faktiliselt piisavalt motiveerituks ka MKS §-le 84 tuginemata. Halduskohus on põhjendatult järeldanud, et käesoleval juhul pidi kaebajale olema maksuotsuse p-s 2 toodud motivatsiooni põhjal selge, millisel õiguslikul alusel talle tasumiseks tulumaks määrati, mistõttu tal oli võimalus maksuotsust efektiivselt ja argumenteeritult vaidlustada. 21. HKMS § 108 lg 1 alusel tuleb jätta menetluskulud apellandi kanda. Vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude väljamõistmist apellandilt.

/allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask /allkirjastatud digitaalselt/ Virgo Saarmets

3-12-1690 9(9)