3-13-611/18 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Dagmar Maastik

Otsuse tegemise aeg ja koht

28.mail 2013.a. Tallinnas

Haldusasja number

3-13-611

Haldusasi

M.K. kaebus Maksu- ja Tolliameti 13.02.2013.a. vastutusotsuse nr

13-7/40-4 tühistamiseks

Asja läbivaatamine

kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Jätta kaebus rahuldamata.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tal-

linna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teata-

vakstegemisest arvates ehk hiljemalt 27.juunil 2013.a. Samaks

kuupäevaks tuleb apellatsioonkaebus esitada ka juhul, kui selle

koostamiseks vajatakse menetlusabi. Menetlusabi taotluse ja apel-

latsioonkaebuse võimalike puuduste kõrvaldamise lahendab ring-

konnakohus hiljem. Kui apellatsioonkaebuses ei taotleta asja aruta-

mist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD

13.02.2013.a. vastutusotsusega nr 13-7/40-4 kohustas Maksu- ja Tolliamet(MTA) mak-

sukorralduse seaduse(MKS) § 96 alusel M.K.i((is.kood xxxxxxxxxxx) tasuma OÜ "MarKo

Terrassiehitus" maksuvõlga summas 59 443,02 eurot. Otsuse kohaselt oli M.K. alates 27.04.

2005.a. osaühingu omanikuks ja juhatuse liikmeks. Maksuhaldur kontrollis äriühingu töötasult või

muudelt töötajatele tehtud väljamaksetelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu ning

kohustusliku kogumispensioni- ja töötuskindlustusmaksete deklareerimise ja tasumise õigsust

maksustamisperioodidel veebruar 2008.a. - mai 2009.a. ning määras 28.12.2012.a. maksuotsusega

nr 12.2-3/11262-4 osaühingule täiendavalt tasumiseks 19675,14 eurot (307849 kr) tulumaksu,

37573,72 eurot (587901 kr) sotsiaalmaksu, 1019,01 eurot (15944 kr) töötuskindlustusmakseid ja

1175,15 eurot (18387 kr) kohustusliku kogumispensioni makseid - kokku 59 443,02 eurot.

Maksuotsusega määratud maksukohustused on täitmata. Harju Maakohus võttis 6.08.2012.a.

määrusega tsiviilasjas nr 2-12-2701 menetlusse OÜ "MarKo Terrassiehitus" pankrotiavalduse.

Ajutise pankrotihalduri 11.09.2012.a. aruande kohaselt on ettevõttel vara 19,23 eurot (raha

arvelduskontol) ning kohustusi summas 251 904,92 eurot. Harju Maakohtu 25.09.2012.a.

määrusega lõpetati äriühingu pankrotiavalduse menetlus pankrotti välja kuulutamata raugemise

tõttu, kuna võlgnikul ei jätku vara pankrotimenetluse läbiviimiseks. 4.10.2012.a. määrusega

tsiviilasjas nr 2-12-27101 pikendas Harju Maakohus OÜ "MarKo Terrassiehitus" äriregistrist

kustutamise tähtaega kuni 1.03. 2013.a.

OÜ "MarKo Terrassiehitus" esitas kontrollitaval perioodil tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustus-

liku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonid ebaõigete andmetega, jättes

töötajatele tehtud väljamaksed osaliselt või täielikult deklareerimata ja väljamaksetelt arvutatud

ning kinnipeetud maksud ja maksed deklareerimata ja riigieelarvesse tasumata, rikkudes sellega

tulumaksuseaduse(TuMS) §§ 13 lg 1; 40 lg 2, 5; 41 p l, 42 lg 5, 6, sotsiaalmaksuseaduse(SMS) §§

2 lg 1 p 1; 9 lg 1 p 4, 5, töötuskindlustuse seaduse(TKS) § 42 lg 1 p 1-3, kogumispensioni seaduse

(KoPS) § 11 lg 1 p 1, 4. Ettevõte pole maksumenetluses pearaamatut, kassatehingute ja aruand-

va(te) isiku(te) kuluaruannete väljatrükke ning raamatupidamisregistreid esitanud, raamatupidami-

se algdokumentide hulgas puuduvad tõendid töötasu sularahas maksmise kohta. M.K. 5.10. 2012.a.

ja 29.11.2012.a. selgituste kohaselt pole tal võimalik esitada osaühingu pearaamatut ning kassate-

hingute ja aruandvate isikute kuluaruannete väljatrükke, sest andmed on mälupulgal, mida ta pole

üles leidnud. Kõik ettevõtte raamatupidamise arvestused olid kuni 2008.a. lõpuni nõuetekohaselt

tehtud, probleem tekkis 2009.a., kui firmal ei läinud enam hästi ja nad ei leidnud äriühingule

raamatupidajat, kes oleks olnud nõus tasuta töötama, mistõttu jäid äriregistrile esitamata ka

ettevõtte 2008. ja 2009. majandusaastate aruanded. Enamikuga töötajatest olid sõlmitud kirjalikud

töölepingud, töötasu maksti panga kaudu, ülekandeid Swedbanki arvelduskontolt tegid M.K. ja T.

K. M.K. ei osanud vastata, miks on töötajatele tehtud töötasu väljamaksed jäetud osaliselt

deklareerimata ning miks pole deklareeritud temale endale igakuuliselt tehtud töötasu väl-

jamakseid. M.K. arvas, et "Maksin endale laenu ka tagasi, võib-olla pidasin seda laenu tagasi-

makseks". M.K. ei osanud ka selgitada, miks esitas OÜ "MarKo Terrassiehitus" alates 2009.a.

märtsist maksudeklaratsioonid töötasu väljamaksete kohta(vorm TSD) 0-dega, kuigi töötajatele

olid töötasu väljamaksed Swedbanki arvelduskontolt tehtud.

M.K. seletused raamatupidamisdokumentide puudumise kohta pole usaldusväärsed.

Raamatupidamise seaduse(RPS) § 9 lg 2 sätestab, et raamatupidamisregistreid, lepinguid, raamatu-

pidamise aruandeid ja muid äridokumente, mis on vajalikud majandustehingute arusaadavaks kir-

jendamiseks revideerimise käigus, peab raamatupidamiskohustuslane säilitama 7 aastat, alates vas-

tava majandusaasta lõpust. OÜ "MarKo Terrassiehitus" pole täitnud RPS §-s 4 raamatupidamis-

kohustuslasele kehtestatud raamatupidamise põhinõudeid, MKS §-dega 57 lg 1, 3; 58 maksuko-

hustuslasele pandud kohustusi ning MKS §-st 56 lg 1 ja lg 3 tulenevat kaasaaitamiskohustust,

takistades dokumentide esitamata jätmisega maksuhaldurit menetlustoimingute sooritamisel. Ka

pole usutav, et M.K. töötas ettevõttes alates asutamisest 2005.a. kuni tegevuse lõpetamiseni 2009.a.

mais töötasu saamata ning vaatamata tulu puudumisele andis samal ajal ettevõttele summas 4 232

908 kr laenu. Osaühing pole maksuhaldurile laenulepinguid esitanud ning tal puudub

laenuarvestus.

Ettevõtte Swedbanki arvelduskonto nr 221027671974 väljavõtte järgi tehti perioodil

veebruar 2008.a. - mai 2009.a. M.K. arvelduskontole regulaarselt rahaülekandeid selgitusega

„töötasu" samal kuupäeval, kui töötajatele palka maksti ning töötasu summa oli igakuiselt sama -

mis viitab töötasu maksmisele. Rahaülekanded M.K. arvelduskontole selgitusega „laenu tagasi-

makse" on tehtud erinevates summades ja erinevatel kuupäevadel, mõnel kuul 2-3 korda. Tööta-

jatele tehtud töötasu väljamaksete deklareerimata jätmist kontrollitaval perioodil ei saa pidada

juhuslikuks eksituseks, vaid tahtlikuks valeandmete esitamiseks, kuna kõik töötasu väljamaksed

olid tehtud samalt OÜ "MarKo Terrassiehitus" Swedbanki arvelduskontolt, kuid maksudeklarat-

sioonidel deklareeriti töötasu väljamakseid valikuliselt. Tahtlik valeandmete esitamine on ka tulu-

ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonide

esitamine 0-dega perioodil märts-mai 2009.a., kuigi töötasu väljamakseid oli tehtud 2009.a. märtsis

ja mais 18 töötajale ning aprillis 17 töötajale ja pangaülekandeid teostas M.K. ise.

Äriseadustiku(ÄS) kohaselt on juhatuse liige vastutav äriühingu raamatupidamise korral-

damise eest(§ 183) ning peab täitma oma kohustusi korraliku ettevõtja hoolsusega(§ 187 lg 1).

Juhatuse liikme kohustus on organiseerida ettevõtte tööd selliselt, et ettevõtja tegevus vastaks

õigusaktides sätestatud nõuetele ja ettekirjutustele. Mõistlik juhatuse liige peab pidevalt täitma

ettevõtte juhendamise ja kontrollimise kohustust, et oleks välistatud kolmandate isikute kahjusta-

mine. Vastavalt ÄS §-le 180 on juhatus osaühingu juhtimisorgan, mis esindab ja juhib osaühingut.

Tsiviilseadustiku üldosa seaduse(TsÜS) § 35 kohaselt peavad juriidilise isiku juhtorgani liikmed

oma seadustest või põhikirjast tulenevaid kohustusi täitma juhtorgani liikmelt tavaliselt oodatava

hoolega ja olema juriidilisele isikule lojaalsed. Lojaalsuskohustus tähendab, et juhatuse liige peab

äriühingu huve ja heaolu eelistama enda isiklikele huvidele ja heaolule. MKS § 8 lg 1 järgi on

juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava MKS-st ja maksusea-

dusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise. Rahalised

kohustused täidetakse esindatava vara arvel. Põhilisteks rahalisteks kohustusteks on tasumisko-

hustus, mis tuleneb MKS §-st 31. Põhilisteks mitterahaliseks kohustuseks on deklareerimiskohus-

tus. Juhatuse liige peab tagama, et esindatav äriühing esitaks deklaratsioone õigeaegselt ning et

neis oleks kajastatud õiged andmed. MKS § 87 lg 1 kohaselt kirjutab deklaratsioonile alla maksu-

kohustuslane, s.o. isik, kes maksuseadustes sätestatud tingimustel ja korras on kohustatud maksu

maksma. Deklaratsiooni esitaja on juriidiline isik OÜ "MarKo Terrassiehitus", deklaratsioonile

kirjutab alla (kinnitab e-maksuametis) juriidilise isiku seaduslik või volikirjaline esindaja.

Deklaratsioonides ebaõigete andmete esitamine toob endaga kaasa maksuseaduste rikkumise.

Väärarvestus on lõpule viidud maksudeklaratsiooni esitamisega. Deklaratsiooni allkirjastades

kinnitab allkirja andja deklaratsioonis sisalduvate andmete õigsust ja võtab selle eest vastutuse.

Seega on M.K. juhatuse ainuliikmena kohustatud maksudeklaratsioone esitama(KMS § 27

lg 1 ja 2) ja korraldama äriühingu raamatupidamist(ÄS § 183). MKS §-dest 96 lg 1; 40 lg 1; 8 lg 1

tulenevalt teeb maksuhaldur maksuvõla sissenõudmiseks vastutusotsuse kolmandale isikule, kes

seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuse täitmise eest, kui: 1)juha-

tuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi; 2)rikutud on kohustust taga-

da MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik

täitmine; 3)sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg.

Maksude deklareerimata ja tasumata jätmine perioodil veebruar 2008.a. - mai 2009.a. on

juhatuse liikme M.K. tahtlik tegevus eesmärgiga hoiduda kõrvale maksude tasumisest. M.K. on

teinud endale ja OÜ-le "MarKo Terrassiehitus" äriühingu arvelduskonto kaudu väljamakseid, mis

on käsitatavad töötasuna, kuid jättis väljamaksed nõuetekohaselt deklareerimata. Pangakonto

kasutajana oli M.K. töötasumaksete tegemisest teadlik ja juhatuse ainsa vastutava liikmena

vastutas ettevõtte raamatupidamise korraldamise ning maksude deklareerimise ja tasumise õigsuse

eest. Tallinna Ringkonnakohus on otsuses nr 3-07-1863 märkinud, et sularahamüügikäibe varjami-

ne ja nn ümbrikupalga maksmine on oma olemuselt tahtlikud tegevused. Riigikohus on 12.12.

2012.a. lahendis nr 3-3-1-23-12 sedastanud, et olukorras, kus äriühingul on vaid üks vastutav

seaduslik esindaja, on äriühingu tahtluse ja seadusliku esindaja tahtluse väljaselgitamiseks olulised

asjaolud valdavalt kokkulangevad, kuna seaduslik esindaja mitte üksnes ei taga esindatava kohus-

tuste nõuetekohast täitmist, vaid täidab neid kohustusi ise. M.K. on rikkunud tahtlikult maksu-

seadustest tulenevat deklareerimiskohustust, MKS §-st 105 lg 1 tulenevat tasumiskohustust ja

MKS §-st 8 lg 1 tulenevat juhatuse liikme kohustust tagada äriühingu mitterahaliste kohustuste

täitmine, millest olulisemaks mitterahaliseks kohustuseks on deklareerimiskohustus. Nende kohus-

tuste tahtliku rikkumise tulemusena esitas OÜ "MarKo Terrassiehitus" maksudeklaratsioonides

TSD valeandmeid, mistõttu maksud jäid kinni pidamata ja maksukohustused täitmata, mis viis

äriühingul maksuvõla tekkimiseni summas 59 443,02 eurot. Kui M.K. oleks täielikult deklaree-

rinud ja tasunud maksukohustused, poleks OÜ-l maksuvõlgnevust tekkinud.

MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg 3 aastat, maksu-

summa tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral 6 aastat. Aegumistähtaeg algab selle

maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel

maksusumma valesti arvutati. Vastavalt maksuseadustele on maksude/maksete kinnipidaja/maksja

kohustatud kandma tasumisele kuuluvad maksud/maksed üle Maksu- ja Tolliameti pangakontole

hiljemalt väljamakse tegemise kuule järgneva kuu 10. kuupäevaks ja esitama samaks kuupäevaks

vastava deklaratsiooni.

MKS § 96 lg 5 sätestab, et maksusumma tasumiseks kohustava vastutusotsuse võib §-des

38-40 nimetatud isikutele teha maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul alles pärast seda,

kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist MKS §-s 130 lg 1 p 6

sätestatud viisil ning selle tulemusel pole õnnestunud 3 kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui

maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot. OÜ "MarKo Terrassiehitus"

majandustegevus on lõppenud, äriühing on püsivalt maksejõuetu ning ajutisele pankrotihaldurile

likvideerija ülesannetes on tehtud ülesandeks likvideerida äriühing 1. märtsiks 2013.a. Ettevõttelt

maksuvõla sissenõudmine on võimatu ning kuna maksuvõlg on tekkinud juhatuse liikme süülise

tegevuse tagajärjel, on vastutusotsuse koostamine põhjendatud.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja palub vastutusotsus tühistada. Osaühing pole tahtlikult maksusummat tasumata ja

kinni pidamata jätnud, mistõttu kuulub kohaldamisele MKS §-s 98 lg 1 sätestatud 3-aastane

maksusumma määramise aegumistähtaeg. See tähendab, et perioodi veebruar 2008.a. - mai 2009.a.

osas maksusumma määramise aegumistähtaeg oli juba enne maksuotsuse tegemist möödunud ning

seega on nii maksuotsuse kui ka vastutusotsuse tegemine õigusvastane.

Tahtlust ei saa motiveerida oletuste pinnalt tehtud järeldustega. Ettevõte pole

maksuhaldurile tahtlikult ega teadlikult valeandmeid esitanud, võimalikud ebatäpsused töötajate

töötasude ja deklaratsioonides esitatud andmete vahel olid põhjustatud raamatupidaja puudumisest

ja kaebaja ebapädevusest/ebapiisavast informatsioonist deklaratsioonide õigeks täitmiseks. Seda

kinnitab ka fakt, et töötajatele on töötasu makstud vaid äriühingu arvelduskontolt töötajate

arvelduskontole. Maksude tasumisest tahtliku kõrvalehoidumise korral poleks neid makseid tehtud

ettevõtte arvelduskontolt, mis võimaldab maksuhalduril hõlpsalt kontrollida ülekantud töötasu

suurust. Siinjuures jääb arusaamatuks maksuhalduri viide sularahamüügikäibe varjamisele ja nn

ümbrikupalga maksmisele. Arvestades OÜ "MarKo Terrassiehitus" rasket majanduslikku seisu

kõnealusel perioodil on ilmne, et firmal puudusid rahalised vahendid maksukohustuse kohaseks

täitmiseks, mistõttu oli õigustatud juhatuse poolt hädavajalike maksete nagu töötajate töötasud

tegemine, sest vastasel juhul oleks äriühingu igasugune majandustegevus kohe lõppenud. Palja-

sõnaline on vastutusotsuse väide, et maksukohustuse deklareerimisel poleks maksuvõlga tekkinud -

arvestades ettevõtte majanduslikult rasket seisu poleks ka maksukohustuse deklareerimisel olnud

võimalik maksukohustust rahaliste vahendite puudumise tõttu täita. Osaühingu juhatuse eesmär-

giks oli firma pankroti vältimine ja kõikide kohustuste kohane täitmine, just sel põhjusel andis

kaebaja isiklikult äriühingule korduvalt ilma intressita suures summas laenu, mis samuti viitab

sellele, et tahtlikku maksusumma tasumata ja kinni pidamata jätmist ei esine. Seega pole äriühingu

maksuvõlg tekkinud kaebaja poolt deklareerimiskohustuse rikkumise tõttu.

Et ettevõttel olid majanduslikud probleemid juba 2008.a. nähtub ainuüksi sellest, et juba

2008.a. olid osaühingul maksuvõlad, mida ta ei suutnud rahaliste vahendite puudumise tõttu

tasuda. Samuti tõendab seda asjaolu, et kaebaja oli ka perioodil 2008/2009 sunnitud andma

äriühingule suurtes summades laenu, et oleks võimalik äritegevuse jätkamiseks tasuda töötajatele

töötasu.

Väär on maksuhalduri seisukoht, et kaebajal polnud laenu andmiseks raha, kaebaja sai seda

oma Kiili vallas Luige külas asuvate kinnistute võõrandamisest 2002.a. ning (ligi 1,5 milj kr)

2007.a. oma elukoha müügist xxxxxxxxx. Kokku on kaebaja 2005.a. - 2009.a. andnud ettevõttele

laenu 4 232 908 kr, millest 438 000 kr on osaühingu kontole kantud kaebaja ema L. K.

arvelduskontolt, 3 144 500 kr kaebaja poolt ja 650 408 kr tasus kaebaja kahe äriühingule ostetud

sõiduauto BMW eest. Asjakohatu on maksuhalduri etteheide, et laenulepinguid pole talle esitatud,

sest seadus ei nõua laenulepingule kirjalikku vormi. Kuna kaebaja on ettevõtte juhatuse liige ja

osanik ning laenu anti seoses firma majandusraskustega ilma intressi tasumise kohustuseta, ei

pidanud kaebaja vajalikuks laenulepinguid kirjalikult vormistada. Laenu andmist tõendab OÜ

"MarKo Terrassiehitus" arvelduskonto väljavõte, millest nähtub vastavates summades laenu saa-

mine. Vaatamata antud laenudele ei õnnestunud aga äriühingu maksejõuetust ära hoida.

Kontrollitaval perioodil kaebaja kontole osaühingu kontolt kantud maksete näol oli tege-

mist laenu tagasimaksetega, mitte töötasuga ning sel põhjusel ei deklareerinud ettevõte maksudek-

laratsioonides nimetatud summasid töötasuna. Rahaülekannete selgituseks märgiti „töötasu” selle-

pärast, et oleks täidetud kaebaja eluasemelaenulepingust tulenev kohustus igakuise regulaarse töö-

tasu laekumise osas. Maksuotsuse seisukoht, et krediidiasutus kontrollib töötasu laekumist ainult

enne laenu andmist, on ilmselgelt ebaõige ega põhine mitte ühelgi tõendil. Nii kaebaja lepingus kui

ka kõikide teiste Eesti tegutsevate krediidiasutuste eluasemelaenulepingutes sisaldub laenusaajale

kohustuslik nõue kanda ka laenulepingu kehtivuse ajal arvelduskontole oma igakuine sissetulek

ning selle tingimuse rikkumine annab pangale õiguse laenuleping üles öelda. Kui kaebaja oleks

soovinud saada ettevõttest tulu, oleks tal äriühingu ainuosanikuna olnud võimalik teha otsus divi-

dendide väljamaksmise kohta, millisel juhul väljamakseid sotsiaalmaksuga ei maksustata. Majan-

duskuludeks tehtud rahaülekannete ja sularaha väljavõtmiste kohta on maksuhaldurile esitatud do-

kumentaalsed tõendid(arved, tšekid jm), mis tõendavad väljamaksete seotust osaühingu ettevõtlu-

sega, maksuhalduri etteheited selles osas on põhjendamatud.

MKS § 96 lg 5 kohaselt võib vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui maksumaksjalt või

maksu kinnipidajalt pole õnnestunud 3 kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui talle on välja

kuulutatud pankrot. OÜ-le "MarKo Terrassiehitus" tehtud maksuotsusele on äriühing 28.01.2013.a.

esitanud vaide, mida MTA pole veel lahendanud, samuti pole ettevõtte suhtes algatatud sisse-

nõudmist MKS § 130 lõike 1 punktis 6 sätestatud viisil ega välja kuulutatud pankrotti(pankroti-

menetlus lõppes raugemise tõttu pankrotti välja kuulutamata). Seega pole täidetud MKS §-s 96 lg 5

nimetatud eeldused kaebajale vastutusotsuse tegemiseks. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse(TSÜS)

§ 45 lg 2 kohaselt lõpeb eraõiguslik juriidiline isik registrist kustutamisega. Kuna OÜ "MarKo

Terrassiehitus" on käesoleva hetke seisuga äriregistrist kustutatud, on lõppenud nii tema maksu-

kohustus kui ka kaebaja kui äriühingu juhatuse liikme solidaarne vastutus ettevõtte maksuvõla eest,

mistõttu tuleks vastutusotsus ka sel põhjusel tühistada.

Osaühingu 15.04.2005.a. asutamisotsusest nähtuvalt on kaebaja valitud ettevõtte juhatuse

liikmeks alates samast kuupäevast. ÄS § 184 lg 2 (kuni 1.01.2011.a. kehtinud redaktsioon) koha-

selt valitakse juhatuse liige kolmeks aastaks, kui põhikirjas pole ette nähtud lühemat tähtaega.

Riigikohus on 26.04.2005.a. lahendis nr 3-2-1-39-05 rõhutanud, et juhatuse liikme kohustused

lõpevad hiljemalt 3 aasta möödumisel tema valimisest. Ametiaja lõppemisel peab osaühing esitama

avalduse juhatuse liikme äriregistrist kustutamiseks ÄS § 33 lg 1 teise lause järgi. Lahendis nr 3-2-

1-89-07 p 13 on Riigikohus rõhutanud, et juhatuse liikme kande tähendus äriregistris on dekla-

ratiivne, mitte õigust loov(konstitutiivne). Seega lõppesid kaebaja kohustused OÜ "MarKo Ter-

rassiehitus" juhatuse liikmena 15.04.2008.a. ning alates sellest kuupäevast ei vastuta ta enam

äriühingu maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täitmise eest ning seda

ei muuda ka vastustaja väide, et kaebaja käitus nagu äriühingu juhatuse liige. ÄS § 184 lg 1

kohaselt ei pikene juhatuse liikme volitused automaatselt ilma osanike vastava otsuseta. Kaebaja

volituste tähtaega pole pikendatud. MKS §-de 8 lg 1; 96 kohaselt on vastutusotsust võimalik teha

vaid juriidilise isiku seaduslikule esindajale, kelleks TsÜS § 34 lg 1 järgi on juriidilise isiku

juhatuse liige. Seega pole kaebajale võimalik teha vastutusotsust maksusummade osas, mis puudu-

tavad perioodi alates 15.04.2008.a.

Vastustaja palub jätta kaebus rahuldamata, esitades lisaks kaevatud haldusaktis toodud

seisukohtadele järgmise põhjendused. MTA 28.12.2012.a. maksuotsusega nr 12.2-3/11262-4 mää-

rati OÜ-le "MarKo Terrassiehitus" tasumiseks maksukohustusi kokku 59 443,02 eurot. Äriühingu

vaide jättis MTA 13.02.2013.a. vaideotsusega nr 6-1/1260-2 rahuldamata. Vaideotsus saadeti ette-

võtte juriidilisele aadressile tähtkirjaga, mis aga tagastati AS-i "Eesti Post" poolt 4.03.2013.a.

märkega „hoiutähtaja möödumisel“. 20.02.2013.a. kustutati OÜ "MarKo Terrassiehitus" äriregist-

rist.

Töötajatele tehtud töötasu väljamaksete deklareerimata jätmine/valikuline deklareerimine ei

saa olla tingitud kaebaja ebapädevusest/ebapiisavast informatsioonist deklaratsioonide õigeks

täitmiseks. Äriühingu pangakonto kasutajana tegi kaebaja töötasu ülekanded, juhatuse liikmena oli

vastutav raamatupidamise korraldamise eest ning pidi olema teadlik ettevõtte kohustusest deklaree-

rida ja tasuda makse. Kaebaja väidab 29.11.2012.a. seletuses, et perioodil 1.02.2008.a. - 31.05.

2009.a. esitas maksudeklaratsioone endine raamatupidaja H.S., kelle kätte tema usaldas selleks

vajalikud koodid. Samas oli kaebaja alates 22.02.2007.a. e-maksuameti kaudu OÜ "MarKo

Terrassiehitus" nimel deklaratsioonide esitamiseks volitatud isik ning pole usutav, et töötasude

väljamakseid tehes ei tea juhatuse liige, et need tuleb kajastada ka maksudeklaratsioonides. Isegi

kui deklaratsioonid esitas kaebaja ülesandel raamatupidaja H.S., on juriidilise isiku seaduslik

esindaja MKS § 8 lg 1 alusel kohustatud tagama esindatava MKS-st ja maksuseadustest tulenevate

rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise.

Tõendamata ja paljasõnaline on kaebaja väide, et perioodil veebruar 2008.a. - mai 2009.a.

ettevõtte kontolt tema kontole kantud maksete näol oli tegemist tema poolt äriühingule antud laenu

tagasimaksetega. OÜ "MarKo Terrassiehitus" Swedbanki arvelduskontolt tehti kaebaja arveldus-

kontole regulaarselt rahaülekandeid selgitusega „töötasu“ samadel kuupäevadel, kui töölistele

palka maksti ning töötasu sai kaebaja töödejuhataja T. K. võrdses suuruses. Rahaülekandeid

selgitusega „laenu tagasimakse“ tehti OÜ arvelduskontolt 2008. aastal M.K.`i arvelduskontole

erinevates summades ning mõnel kuul 2-3 korda. Seega on äriühing ülekandeid tehes teinud selget

vahet, millisel juhul on tegemist laenu tagasimaksega ja millisel juhul töötasuga. Kaebaja

maksumenetluses antud seletusest ei nähtu, et ta eitaks endale töötasu ülekandmist. Kaebajal oleks

äriühingu ainuosanikuna olnud küll võimalik isikliku tulu saamiseks teha otsus dividendide välja-

maksmise kohta, kuid seeläbi saadav tulu oleks olnud äärmiselt väike võrreldes kaebajale

ülekantud töötasuga. Ettevõtte 2007. majandusaasta aruandest nähtuvalt on jaotamata kasum, mille

arvelt saaks osanikule dividende välja maksta, 16 354 kr, kaebaja arvelduskontole kanti 2008.a.

veebruarist kuni 2009 maini selgitusega „töötasu“ aga kokku 347 271 k.

Kaebuse väide, et 2008.a. - 2009.a. puudusid osaühingul raske majandusliku seisu tõttu

vahendid maksukohustuse kohaseks täitmiseks, on vastuolus kaebaja 29.11.2012.a. suuliste sele-

tuste protokolliga, kus ta väidab, et probleemid tekkisid 2009.a., kui firmal ei läinud enam hästi.

Järelikult 2008.a. polnud äriühingul majanduslikke probleeme. Ka analüüsides rahade liikumist

OÜ "MarKo Terrassiehitus" Swedbanki pangakontol pole alust asuda seisukohale, et 2008.a. -

2009.a. puudusid ettevõttel vahendid maksukohustuse kohaseks täitmiseks. Siinjuures tuleb

märkida, et sellelt arvelduskontolt kontrollitaval perioodil pangaautomaatide kaudu välja võetud

646 600 kr sularaha ettevõtluses kasutamine ning kaebaja(1 717 000 kr), töötajate T.K.(424 500

kr), R.V.(74 000 kr) ja R. A.(11 078 kr) arvelduskontodele üle kantud majanduskulude, töötajate

arvelduskontodele üle kantud komandeeringu, sõidupiletite, majutuse ja bensiinikulude katteks

tehtud väljamaksete õigsus ja dokumentaalne tõendatus pole kontrollitavad, kuna osaühing pole

maksumenetluse käigus esitanud pearaamatut, kassaarvestusi, aruandvate isikute majanduskulu

aruandeid jms raamatupidamise registreid. Ainult kausta pandud sularahaarvete, tšekkide ja

kviitungite põhjal ei saa kontrollida aruandvate isikute majanduskulude rahade kasutamist vaid

ettevõtluse tarbeks.

Vastutusotsusega tuvastatud vastutuskohustust ei lõpeta see, kui äriühing kustutatakse ärire-

gistrist pärast vastutusotsuse tegemist, kuid enne selle kättetoimetamist vastutavale juhatuse liik-

mele. Oluline on, et vastutusotsuse tegemise hetkel oleks äriühing äriregistrist kustutamata. Kuigi

kaebaja väitel lõppes tema 3-aastane juhatuse liikme ametiaeg 15.04.2008.a. ja seda ei pikendatud,

käitus kaebaja siiski kui juhatuse liige - täitis kõiki juhatuse liikme kohustusi ning tal oli endiselt

esindusõigus pangas ja MTA-s. Praegu on kaebaja määratud osaühingu dokumentide hoidjaks.

Riigikohus on 26.04.2005.a. lahendis nr 3-2-1-39-05 rõhutanud, et juhatuse liikme kohustused

lõpevad hiljemalt 3 aasta möödumisel tema valimisest. Ametiaja lõppemisel peab osaühing esitama

avalduse juhatuse liikme äriregistrist kustutamiseks ÄS § 33 lg 1 teise lause järgi. Lahendis nr 3-2-

1-89-07 p 13 on Riigikohus rõhutanud, et juhatuse liikme kande tähendus äriregistris on dekla-

ratiivne, mitte õigust loov(konstitutiivne). Juhatuse liikme valimine ja tagasikutsumine on ÄS §

184 lg 1 kohaselt osanike pädevuses ning isiku juhatuse liikmeks valimiseks on vajalik tema

nõusolek. Kaebaja kui OÜ "MarKo Terrassiehitus" ainuosaniku kohustus oli pikendada juhatuse

liikme volituste tähtaega või valida äriühingule uus juhatuse liige. Kaebaja on jätnud selle kohus-

tuse täitmata. Vastustaja arvates on juhatuse liikme volitused pikenenud sõltumata asjaolust, et

kaebaja on jätnud täitmata oma kohustuse sellest äriregistrit teavitada. Kaebaja jätkas tegutsemist

juhatuse liikmena – esindas äriühingut igapäevaste tehingute tegemisel, lepingute sõlmimisel,

arvete väljastamisel, pangatoiminguid sooritades ning maksuhalduri juures. Kuna kaebaja oli

äriühingu ainus osanik, võib tema tegevusest järeldada, et tal oli jätkuv tahe ja nõusolek jätkata OÜ

"MarKo Terrassiehitus" juhatuse liikmena. Ainuüksi faktist, et osanik, kes on juhatuse liikmega

ühes isikus, jättis sellise otsuse formuleerimata ja äriregistri volituste pikenemisest teavitamata, ei

saa teha järeldust, et äriühing oli kogu aja alates juhatuse liikme volituste lõppemisest ilma

seadusliku esindajata ja seeläbi teovõimetu. Lisaks eelnevale on kaebaja kaebuse lk-l 4 seoses

laenu andmisega mitmel korral rõhutanud, et ta oli osaühingu juhatuse liige.

KOHTU PÕHJENDUSED

Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja tegutsemine OÜ "MarKo Terrassiehitus" juhatuse

liikmena ka peale seda, kui 15.04.2008.a. lõppesid tema kui juhatuse liikme volitused, tõendab, et

äriühingu ainuosanikuna pikendas kaebaja tegelikult enda volitusi juhatuse ainuliikmena, ehkki ta

seda pikendamist seaduses ettenähtud korras ei vormistanud ja äriregistrit sellest ei teavitanud.

Vastavalt ÄS §-le 184 lg 1 on juhatuse liikme valimine ja tagasikutsumine osanike pädevuses ning

isiku juhatuse liikmeks valimiseks on vajalik tema nõusolek. Seega oli kaebajal kui OÜ "MarKo

Terrassiehitus" ainuosanikul kohustus kas pikendada enda volituste tähtaega juhatuse liikmena või

valida ettevõttele uus juhatuse liige, vastasel korral pidanuks ettevõte oma tegevuse lõpetama.

Ettevõte jätkas majandustegevust, kaebaja aga uut juhatuse liiget ei valinud, vaid jätkas ise tegut-

semist juhatuse ainuliikmena, esindades äriühingut tehingute tegemisel, lepingute sõlmimisel, arve-

te väljastamisel, pangatoimingute sooritamisel ja maksuhalduri juures. Äriühingu ja kaebaja niisu-

gusest käitumisest järeldub üheselt, et kaebaja kui juriidilise isiku ainuosanik pikendas enda kui

juhatuse liikme nõusolekul enda volitusi osaühingu juhatuse ainuliikmena. Eeltoodust lähtudes oli

kaebaja vaidlusalusel perioodil veebruar 2008.a. - mai 2009.a. OÜ "MarKo Terrassiehitus" seadus-

lik esindaja, kes seaduses sätestatud juhtudel vastutab osaühingu maksuvõla eest solidaarselt mak-

sukohustuslasega.

Kaebaja väitel on vastutusotsus õigusvastane ka põhjustel, et pole täidetud MKS §-s 96 lg 5

nimetatud eeldused selleks: OÜ-le "MarKo Terrassiehitus" tehtud maksuotsusele on äriühing

28.01.2013.a. esitanud vaide, mida MTA pole veel lahendanud; ettevõtte suhtes pole algatatud

sissenõudmist MKS § 130 lõike 1 punktis 6 sätestatud viisil ega välja kuulutatud pankrotti; kuna

osaühing on äriregistrist kustutatud, on TSÜS §-st 45 lg 2 tulenevalt lõppenud nii tema maksu-

kohustus kui ka kaebaja kui juhatuse liikme solidaarne vastutus ettevõtte maksuvõla eest.

Kohus kaebaja seisukohta ei jaga. MKS § 96 lg 5 kohaselt võib vastutusotsuse teha alles

pärast seda, kui maksumaksjalt või maksu kinnipidajalt pole õnnestunud 3 kuu jooksul võlga sisse

nõuda või kui talle on välja kuulutatud pankrot. Harju Maakohtu 25.09.2012.a. määrusega lõpetati

OÜ "MarKo Terrassiehitus" pankrotiavalduse menetlus pankrotti välja kuulutamata raugemise

tõttu, kuna võlgnikul ei jätkunud vara pankrotimenetluse läbiviimiseks. MKS § 7 lg 1 järgi

kohaldatakse maksustamisel maksukohustuslase õigusvõime, teovõime ja seadusjärgse esinduse

suhtes TsÜS-i vastavaid sätteid, kui MKS-st või maksuseadusest ei tulene teisiti. TsÜS sätestab, et

eraõigusliku juriidilise isiku õigusvõime tekib seadusega ettenähtud registrisse kandmisest(§ 26 lg

2) ning juriidiline isik lõpeb eraõigusliku juriidilise isiku registrist kustutamisega(§ 45 lg 2). Riigi-

kohtu halduskolleegium on lahendis nr 3-3-1-75-09 selgitanud, et kuna õigusi ja kohustusi omab

õigusvõimeline juriidiline isik, siis tähendab juriidilise isiku registrist kustutamine tema õiguste ja

kohustuste, sh maksukohustuste lõppemist. Juriidilise isiku õigusvõime lõppemisel võivad jääda

kehtima juriidilise isiku kohustuste täitmise tagamiseks eraõiguse sätete alusel antud mitteakt-

sessoorsed tagatised, kuid MKS § 40 alusel tekkiv juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu

maksuvõla eest on olemuselt aktsessoorne(lisanduv, täiendav) ning lõpeb koos äriühingu õigus-

võime lõppemisega. Riigikohus sedastas, et kui maksuhaldur soovib rakendada MKS §-st 40 lg 1

tulenevat kolmanda isiku vastutust, tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime

lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha; kui vastutusotsus on tehtud enne

äriühingu registrist kustutamist ja maksukohustuste lõppemist, siis jääb nõue vastutusotsuse

adressaadi suhtes kehtima. OÜ "MarKo Terrassiehitus" kustutati äriregistrist 20.02.2013.a.,

kaevatud vastutusotsus tehti aga 13.02. 2013.a., seega enne osaühingu õigusvõime lõppemist.

Kohus ei nõustu kaebajaga, et vastutusotsuse tegemise ajaks oli vaidlusaluse maksuvõla

sissenõudmine aegunud. MKS sätestab, et juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja on

kohustatud tagama esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste

kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise; rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel(§

8 lg 1). Kui seaduslik esindaja, tegevjuht või vara valitseja rikub tahtlikult või raskest hooletusest

§-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohus-

tuslasega(§ 40 lg 1). Maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab

maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur vastutusotsuse,

mis peab vastama MKS §-s 96 toodud tingimustele; vastutusotsust ei tehta, kui maksuvõlga pole

tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või kui maksuvõlg on kustutatud(§ 96).

Halduskohtumenetluse seadustiku(HKMS) § 165 lg 2 sätestab, et kui kaebus jääb rahul-

damata ja kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väitega mittenõustumist või tema viidatud tõendi

arvestamata jätmist on vaidlustatud haldusaktis või vaideotsuses juba põhjendatud ning kohus

järgib seda põhjendust, ei pea kohus seda põhjendust oma otsuses kordama, vaid võib viidata

põhjendusega nõustumisele.

Kohus nõustub vastutusotsuses toodud põhjendustega, miks ettevõtte arveldusarvelt kae-

baja arvelduskontole regulaarselt laekunud rahaülekandeid selgitusega „töötasu" tulebki käsitada

töötasuna, mitte laenu tagasimaksetena ning miks töötajatele tehtud töötasu väljamaksete deklaree-

rimata jätmist kontrollitaval perioodil ei saa pidada juhuslikuks eksituseks, vaid tahtlikuks valeand-

mete esitamiseks, millisel juhul maksusumma määramise aegumistähtaeg vastavalt MKS §-le 98 lg

1 on 6 aastat, ega pea vajalikuks neid korrata. Riigikohus märkis 6.11.2001.a. otsuses nr 3-3-1-54-

01, et maksumaksja tahtlus maksude tasumata jätmisel tuleneb eelkõige maksuotsuse aluseks oleva

õiguserikkumise iseloomust, maksuameti poolt tuvastatud asjaoludest ja asjas kogutud tõenditest.

Vastustaja on vastutusotsuses tuvastanud, et kaebaja on tahtlikult esitanud OÜ "MarKo Terras-

siehitus" maksudeklaratsioonides TSD valeandmeid, mistõttu maksud jäid kinni pidamata ja mak-

sukohustused täitmata, mis viis äriühingul maksuvõla tekkimiseni summas 59 443,02 eurot. Kui

kaebaja oleks täielikult deklareerinud ja tasunud maksukohustused, poleks ettevõttel maksuvõlgne-

vust tekkinud. Niisuguse tegevusega on kaebaja rikkunud tahtlikult maksuseadustest tulenevat

deklareerimiskohustust, MKS §-st 105 lg 1 tulenevat tasumiskohustust ja MKS §-st 8 lg 1

tulenevat juhatuse liikme kohustust tagada äriühingu mitterahaliste kohustuste, sh deklareerimisko-

hustuse täitmine.

Kohtunik: D.Maastik

/allkirjastatud digitaalselt/