3-12-1688/35 · Tallinna Halduskohus Pärnu kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Elle Kask Otsuse kuulutamise aeg ja koht 15.02.2013, Tallinn Haldusasja number 3-12-1688 Haldusasi OÜ Grundar Puit kaebus Maksu-ja Tolliameti Lääne Maksu-ja Tollikeskuse 16.07.2012 maksuotsuse nr 12.2- 3/2776-7 tühistamise nõudes.

Menetlusvorm Suuline menetlus Menetlusosalised Kaebuse esitaja OÜ Grundar Puit lepinguline esindaja adv Kaspar Lind ning vastustaja Maksu- ja Tolliameti volitatud esindaja Ivar Siska.

RESOLUTSIOON 1. Jätta OÜ Grundar Puit kaebus rahuldamata. 2. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord Apellatsioonkaebuse võib menetlusosaline esitada vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul käesoleva kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates (HKMS § 180 lg 1, § 181 lg 1).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

Maksu-ja Tolliameti Lääne Maksu-ja Tollikeskuse 16.07.2012 maksuotsuse nr 12.2-3/2776-7 alusel kohustati OÜ Grundar Puit tasuma käibemaksu summas 9460 eurot (4860+466). Maksuhaldur asus seisukohale, et OÜ Grundar Puit jättis tasumata riigieelarvesse käibemaksu 9460 eurot, millega ei täitnud KMS §-s 38 lg 1 sätestatud kohustust.

2 Maksuhalduri poolt läbi viidud kontrollimisel tuvastati, et OÜ Grundar Puit raamatupidamise arvestus kajastab 2011. aasta maikuus OÜ Excar rekvisiitidega arvet nr 110503 03.05.2011 sõiduauto Audi8 soetamise kohta summas 24300 eurot+käibemaks 4860 eurot, kokku 29160 eurot. Sõiduauto eest OÜ Grundar Puit tasus OÜ-le Excar sularahas 29160 eurot 03.05.2011. OÜ Grundar Puit kandis sõiduauto soetusmaksumuse 24300 eurot kontole 1650 „põhivara“ ning käibemaksu 4860 eurot deklareeris 2011. aasta maikuu käibedeklaratsioonis sisendkäibemaksu hulgas. Peale selle OÜ Grundar Puit kajastab oma raamatupidamise arvestuses OÜ Excar rekvisiitidega arvet nr 110531-2 31.05.2011 kasvava metsa raieõiguse soetamise kohta summas 23000 eurot+käibemaks 4600 eurot, kokku 27600 eurot. OÜ Grundar Puit väidetavalt tasus OÜ-le Excar 27600 eurot sularahas 06.06.2011 ning käibemaksu 4600 eurot deklareeris 2011. aasta maikuu käibedeklaratsioonis sisendkäibemaksu hulgas. Maksuhaldur leiab, et OÜ Excar on äriühing, kes väljastas arveid, mis ei kajastanud tegelikkust ning kelle käibedeklaratsioonides deklareeritud andmed on ebausaldusväärsed. Maksuhalduri väitel ei ole tõendamist leidnud ka sularaha liikumine OÜ-lt Grundar Puit OÜ-le Excar, kuna viimane on tahtlikult jätnud esitamata maksuhaldurile kontrollimiseks raamatupidamisdokumente ning seega takistas võimalike tehingute dokumentaalset kontrollimist. Kontrolli tulemusel asus maksuhaldur seisukohale, et OÜ Grundar Puit ja OÜ Excar vahel väidetavalt toimunud tehingud on näilikud ning seega OÜ Excar rekvisiitidega arved ei vasta KMS §-s 37 sätestatud nõuetele, kuna nendele märgitud müüja on vale. Maksuhaldur leiab, et OÜ Grundar Puit on tahtlikult kasutanud sõiduauto Audi A8 ja R. Pult kasvava metsa raieõiguse soetamisel OÜ-ga Excar rekvisiitidega arveid, millel puudus majanduslik sisu, kuid mille alusel sai arvestada sisendkäibemaksu.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

KAEBUSE MOTIIVID 1. Asjaolud 1.1 Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskus (edaspidi ka maksuhaldur) väljastas OÜ-le Grundar Puit (edaspidi kaebaja) 07.05.2012 kontrollakti nr 12.2-3/2776-6 (lisa 1) ning 16.07.2012 maksuotsuse nr 12.2-3/2776-7 (lisa 2). 1.2 Maksuotsuses on seoses kontrollitud perioodiga (2011 mai) leitud, et OÜ-ga Excar sõlmitud tehingud on näilikud. Tegemist on kahe tehinguga, millest ühega (03.05.2011 arve nr 110503) soetas maksumaksja sõiduauto Audi A8 ja teisega (31.05.2011 arve nr 110503) kasvava metsa raieõiguse. 2. Kaebuse põhjendus 2.1. Kaebaja on seisukohal, et maksuotsuses on tehtud tuvastatud asjaoludest valed järeldused ning maksu määramine on seetõttu õigusvastane. Maksuotsuses on tuginetud peaasjalikult sellele, et kaebaja juhatuse liige A. K on aastatepikkused tuttavad ning seetõttu on eluliselt usutav maksuhalduri arvates see, et A. K oli teadlik asjaolust, et M. K on isik, kes tegeleb maksupettustega, vormistades ennast erinevate firmade juhatuse liikmeks. Kaebaja märgib, et A. K võib küll teada M. K isikut, kuid tegemist ei ole lähedaste suhetega. A. K on selgitanud maksumenetluse käigus (viidatud maksuotsuse lk 3), et ta tunneb M. Kt mitu aastat ning vastav isik on pakkunud metsa müüa. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et A. K ja M. K oleksid ühiselt tegutsenud või et isikud oleksid mingil muul moel tihedalt seotud. Ainuüksi see, et isikud on tuttavad või tunnevad üksteist, ei anna veel alust järeldada, et isik osaleks maksupettuses või mingis muus ebaseaduslikus tegevuses või omaks infot, millest saaks järeldada, et müüja käitub õigusvastaselt. Selline eeldus on ebamõistlik. Arvestades Eesti Vabariigi väiksust, siis on ülimalt tõenäoline, et mingis ettevõtlusvaldkonnas tegutsevad isikud võivad omada kokkupuuteid ning nad võivad teada teineteist. See asjaolu, et kaebaja juhatuse liige tunneb varasemast müüja

3 esindusõiguslikku isikut, ei tähenda, et isikute vahel oleksid tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted (vt RKHKo 3-3-1-74-09, p 10; RKHKo 3-3-1-50-03, p 10; RKHKo 3-3-1-39-03, p 12). Ainult sellised tihedad suhted annavad alust järeldada, et pooled tegutsevad kooskõlastatult ja esineb suur tõenäosus, et tegemist on kaasosalistega või üks teab teise tegevusest (s.h sellest, et tehingu teine pool käitub õigusvastaselt). Asjaolu, et üks isik teab teist ja see teine isik on teinud talle mingeid pakkumisi, ei tähenda, et neil oleksid tihedad töö- või ärialased suhted. Selleks peaks esinema pidev koostöö või mingi muu pikaajaline suhe, mille alusel saab eeldada, et omatakse ülevaadet teise isiku tegevusest ning isikul on eriline teave selle kohta, mis viitab õigusvastasele tegevusele. Antud juhul puuduvad tõendid ja asjaolud, mis võimaldaksid järeldada, et A. K teab midagigi M. K ebaseaduslikust tegevusest. Kaebaja arvates peaks maksuhaldur neid asjaolusid tõendama, mis annavad alust arvata kuid käesoleval juhul on peetud piisavaks seda, et A. K tunneb M. Kt. Samal ajal on ebaselge, kas sel ajal kui A. K sai tuttavaks M. Kga, tegeles isik maksupettusega, millele maksuhaldur viitab. Seejuures on üleüldse tõendamata ja ebaselge väide, et M. K tegeleb maksupettusega vormistades ennast erinevate äriühingute juhatuse liikmeks. Asjaolu, et isik on seotud veel kahe ühinguga (maksuotsuses on viidatud OÜ-le OK Workers ja OÜ-le Tom Car) peale OÜ Excar ning et need isikud on kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist ei anna alust väita, et isik tegeleb maksupettustega. Seejuures ei tähenda maksukohustuslaste registrist kustutamise fakt seda, et toime oleks pandud maksupettus. Maksuhaldur on ka ise viidanud maksuotsuses, et need isikud kustutati maksukohustuslaste registrist sellepärast, et M. K ei tõendanud nende äriühingute ettevõtlust käibemaksuseaduse tähenduses. Juhul kui isikud ei tegele ettevõtlusega või ei ole seda tõendanud, siis ei saa automaatselt järeldada, et tegeletakse maksupettusega. 2.2. Maksuotsuses on asutud seisukohale, et kaebaja on sõiduauto Audi A8 soetanud, kuid ei ole seda soetanud OÜ-lt Excar. Kaebajale jääb arusaamatuks, milliselt subjektilt lõppkokkuvõttes pidanuks maksumaksja sõiduauto Audi A8 ostma. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja on selle sõiduauto omandanud (seda kinnitab muuhulgas ka liiklusregister). Samal ajal ei ole võimalik asuda seisukohale, et kaupu saadakse niisama. Antud juhul on maksuhaldur maksuotsuses toonud (maksuotsuse lk 5) ära tehinguahela ja asunud seisukohale, et kaebaja pole kaupa soetanud. Samal ajal ei nähtu, et eelneva ahela osas oleks pretensioone või et seda eelnevat ahelat oleks kuidagi korrigeeritud. Näiteks kui asuda seisukohale, et kaebaja soetas Audi A8 OÜ-lt Raer Service, siis sellisel juhul oleks arvele lisatud samamoodi käibemaksu nagu tehingu puhul OÜ-ga Excar. Maksuotsusest võib seejuures aru saada selliselt, et maksuhalduri arvates on auto soetatud OÜ-lt Raer Service, sest nii kaebaja poolt OÜ-lt Excar auto ostmine kui eelnev tehing OÜ Excar ja Soome äriühingu OY Suomen Farkkutukku vahel on loetud „näiliseks“ (maksuotsuses on läbivalt kasutatud mõistet „näiline“, kuid tõenäoliselt on selle all silmas peetud näilikkust). Välistada ei saa siiski seda, et maksuhaldur ei pea tõenäoliseks ka tehingu toimumist OÜ-ga Raer Service. Kuigi seda tehingut pole otseselt „näiliseks“ loetud, siis on ka sellega seoses avaldatud arvamust, et sõiduauto soetamine OÜ-lt Raer Service pole tõendamist leidnud (maksuotsuse lk 6). Maksuotsusest leiab veel üldsõnalise tõdemuse vaid, et sõiduauto Audi A8 on ostetud Saksamaalt ning seda on teinud OÜ Rosma Co. Mingeid järeldusi seoses selle faktiga tehtud ei ole. Maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 83 lg 4 sätestab, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. RKHKo nr 3-3-1-46-11 p 20 on seoses tehingu näilikkusega selgitatud, et kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, tuleb tuvastada, mille poolest varjatud tehingu tegelikule majanduslikule sisule vastav maksustamine erineb selle tehingu maksustamisest, millena lepingupooled tehingu vormistasid. Kui erinevust ei ole või see on väike, siis pole vajadust maksu korrigeerida, sest MKS § 100 lg 2 kohaselt on maksuhalduril õigus jätta maksusumma määramata või sisse nõudmata, kui ta on kindlaks teinud, et selle määramise ja sissenõudmisega seotud kulud ületavad maksusumma või on maksusumma

4 sissenõudmine maksukohustuslase maksevõimetuse tõttu lootusetu ning maksuhaldur ei pea pankrotiavalduse esitamist otstarbekaks. 2.3. Samuti on ebaloogiline järeldus seoses kasvava metsa raieõiguse soetamisega. Maksuotsuses on asutud seisukohale, et vormistades tehingu OÜ Excar kaudu, tekkis OÜ-l Grundar Puit õigus deklareerida 4600 eurot sisendkäibemaksu, mida ta poleks saanud teha ostes raieõigust otse eraisikult. Selline järeldus ei ole õige ja loogiline. Soetades raieõiguse eraisikult, ei oleks maksumaksjale esitatud arvel käibemaksu ning sellevõrra oleks arve summa väiksem ning ostja kulu väiksem, sest kauba eest oleks pidanud tasuma käibemaksu võrra väiksema summa. Maksuhaldur ei ole ka tuvastanud, et kaebaja oleks maksnud raieõiguse eest üle turuhinna ning sellest tulenevalt on raske teha etteheiteid kaebaja tegevusele. Asjas ei ole ka tuvastatud, et kaebaja oleks olnud teadlik hinnast, millega R. P võõrandas raieõiguse OÜ-le Excar. Vastupidi, maksuotsuses on maksuhaldur ise tuvastanud, et müügilepingus, millega R. P võõrandas raieõiguse OÜ-le Excar, on tehingu väärtus jäetud märkimata ning M. K on selgitanud, et müügihind jäeti märkimata seetõttu, et nad ei soovinud hinda avaldada kaebajale (maksuotsuse lk 7). Eeltoodust tulenevalt ei teadnud kaebaja seda, et kasvava metsa raieõiguse hind on kasvanud samal päeval 27,38 korda (puuduvad igasugused viited või tõendid selle kohta). Kaebaja on ostnud 513 tm kasvava metsa raieõigust 23 000 euroga (lisandub käibemaks 4600 eurot). Seega on olnud tihumeetri hind 44,83 eurot (lisandub käibemaks). See on mõistlik hind. Puuduvad vastupidised tõendid selle kohta, et kaebaja oleks tasunud liiga kõrge hinna raieõiguse eest. 2.4. Eraldi peab kaebaja vajalikuks märkida, et maksuotsus on ebapiisavalt põhjendatud, sest selles ei ole viidatud maksu määramise materiaalõiguslikele alustele. Maksuotsuses on tehtud järeldus, et kaebaja ja OÜ Excar vahel toimunud tehingud on „näilised“ (maksuotsuse lk 9). Sarnaselt on maksuotsuses asutud seisukohale, et sõiduauto ostu-müügitehingute vormistamine Maanteeameti Autoregistrikeskuses Suomen Farkkutukku OY ja OÜ Excar nimele oli samuti näiline ning taotluslik (maksuotsuse lk 5). Samuti on maksuotsuses asutud seisukohale, et kaebaja on kasutanud tahtlikult OÜ Excar rekvisiitidega arveid, millel puudus majanduslik sisu. Samal ajal on õigusliku alusena maksuotsuses viidatud ainult Käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) sätetele. Maksuotsuses puuduvad viited sellele, millisel õiguslikul alusel on maksuhaldur lugenud tehingud „näiliseks“. Maksuotsuses ei ole täpsustatud, millisele materiaalõiguslikule alusele maksuhaldur täpselt tugineb kui on tehinguid ümber kvalifitseerinud. Näiteks kui tegemist on näilike tehingutega, siis kuuluks kohaldamisele Maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4. Samas ei saa välistada, et kohaldamisele võib kuuluda ka MKS § 84. Antud juhul aga sellekohane õiguslik käsitlus puudub ning maksuotsuses on piirdutud tõdemusega, et tehingud on „näilised“. Maksuhaldur on viidanud ainult KMS-i sätetele, mis käsitlevad maksukohustuslase kohustusi, sisendkäibemaksu mõistet ja mahaarvamise tingimusi ning arvele esitatavaid nõudeid. Eelviidatud KMS-i sätetest ei saa tuletada majanduslike tõlgendamise reeglit või alust, mis võimaldaks ümber kvalifitseerida „näiliseid“ või näilikke tehinguid. Haldusasjas nr 3-3-1-67-09 p-s 18 leidis Riigikohtu halduskolleegium, et majandusliku tõlgendamise põhimõttest lähtuvalt võib maksuhaldur maksukohustuslase tehingutele anda teistsuguse, majanduslikule sisule vastava hinnangu ning määrata tasumisele kuuluva maksusumma, lähtudes tehingu majanduslikest tagajärgedest. Maksu määramiseks ei piisa aga üksnes majandustegevuse tegeliku sisu väljaselgitamisest. Maksuotsuses tuleb viidata maksu määramise õiguslikule alusele, s.o põhjendada maksuotsust ka õiguslikult. RKHKo 3-3-1-23-11 on peetud puudust MKS § 84 õiguslikes põhjendustes veaks, mis on kaasa toonud maksuotsuse tühistamise. Muuhulgas on selles kohtuasjas (otsuse p 16) selgitatud: MKS § 95 lg 2 sätestab, et maksuotsus on MKS §-s 46 sätestatud nõuetele vastav haldusakt ja sellest peab selguma, kuidas on tasumisele kuuluv maksusumma määratud. Haldusakti adressaadi õigusi piiravad ja talle kohustusi panevad haldusaktid peavad olema kirjalikud ning põhjendatud (MKS § 46 lg 2 esimene lause). Maksuotsuses peavad sisalduma ka selle andmise faktiline ja õiguslik alus (MKS § 46 lg 3 p 5). Kolleegium on seisukohal, et kuna maksuotsuses ei ole märgitud maksu määramiseks tehtud

5 maksuotsuse õiget õiguslikku alust ja ka selle sisust ei nähtu selgelt MKS § 84 kohaldamist, on maksuotsus nõuete kohaselt põhjendamata ja tuleb seetõttu tühistada. Kaebaja leiab, et ka käesolevas asjas on analoogiliselt vaidlustatud haldusakt puudulikult põhjendatud ja kuulub seetõttu tühistamisele. Isegi kui tähelepanuta jätta ebakorrektne terminikastutus, siis maksuotsuses tehtud viited KMS-ile on selgelt ebapiisavad, sest need sätted ei võimalda lugeda tehinguid näilikeks. Lisaks on ka sisuliselt võimatu aru saada, mida täpselt maksuhaldur peab silmas näilisuse all. Seda just osas, mis puudutab selles osas, mis puudutab tehingute tegeliku sisu tuvastamist. Maksuhaldur on lugenud tehinguahelas teatud tehingud näiliseks ehk mittetoimunuks, kuid leidnud, et maksuhaldur ei pea tehinguahelat korrigeerima. Kaebaja pool taotleb vaidlustatud maksuotsuse tühistamist ja menetluskulude hüvitamist.

VASTUSTAJA VASTUVÄITED

1. Senine menetluse käik 16.07.2012 tegi MTA kaebajale maksuotsuse. 13.08.2012 esitas kaebaja maksuotsuse peale kaebuse Tallinna Halduskohtusse nõudes maksuotsuse tühistamist. 2. Kaebaja seisukohad ja vastustaja vastuväited Vastustaja jääb maksuotsuses väljendatud seisukohtade juurde, mille kohaselt on maksuotsus õiguspärane. Alljärgnevalt annab vastustaja omapoolsed vastuväited kaebuses toodud seisukohtadele: 2.1. A. K ja M. K on tuttavad isikud Vastustaja märgib, et maksumenetluse käigus on leidnud tuvastamist, et kaebaja seaduslik esindaja A. K ja maksumenetluses kolmanda isikuna olev OÜ Excar juhatuse liige M. K on tuttavad mitu aastat. Seda kinnitavad mõlemad isikud maksumenetluses antud seletustes ning selles vaidlus puudub. Maksuotsuses toodud vastuses eriarvamusele on vastustaja märkinud, et A. K ja M. K ei ole pelgalt tuttavad, vaid nende vahel on tihedad ärialased suhted. Tihedaid suhteid kinnitavad mitmed tehingud, ühelt poolt OÜ Grundar Puit läbi juhatuse liikme A. K ja teiselt poolt erinevad äriühingud, mille juhatuse liikmeks on olnud või jätkuvalt on M. K, mh OÜ Excar, OÜ OK Workers ja OÜ Tom Car. Tihedad ärialased sidemed A. K ja M. K vahel on leidnud tõendamist ka maksuotsuses toodud sõiduauto Audi A8 ostu-müügi tehingute vormistamise ahelas. Vastusaja hinnangul on suur tõenäosus, et Audi A8 tehingute ahel on A. K ja M. K vahel kooskõlastatud tegevus. M. K on olnud või jätkuvalt on nimetatud äriühingute juhatuse liige, vastavalt OÜ-s Excar 15.04.2011 – 10.04.2012; OÜ OK Workers 10.03.2011 – 11.05.2011 ja OÜ Tom Car 10.11.2011 – tänaseni. Kõik nimetatud äriühingud on läbi juhatuse liikme M. K teinud erinevaid tehinguid OÜ-ga Grundar Puit juhatuse liikme A. K vahendusel. Iseloomulik on veel, et äriühingutes, kus M. K on olnud või jätkuvalt on juhatuse liikmeks, on kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist majandustegevuse puudumise tõttu, vastavalt on kustutatud OÜ Excar 09.11.2011, OÜ OK Workers 19.02.2012 ja OÜ Tom Car 22.03.2012. 2.2. Seonduvalt sõiduauto Audi A8 tehinguga Ebaõige on kaebaja seisukoht, et vastustaja on maksuotsuses jõudnud järeldusele, mille kohaselt ei ole kaebaja kaupa (sõiduauto Audi A8) soetanud. Vastustaja selgitab veelkord kaebajale, et maksukontrolli käigus ei asutud seisukohale, et kaebaja pole kaupa soetanud, vaid asuti seisukohale, et kauba soetamine OÜ-lt Excar ei ole tõendamist leidnud. Maksuotsuses toodud järeldused tuginevad ennekõike maksumenetluses kogutud tõenditele, mis kinnitavad, et kauba soetamisel kaebaja tehingupartneriks ei olnud OÜ Excar. Samas ei ole kaebaja esitanud veenvaid tõendeid vastupidiseks. Eluliselt ebausutav on ka OÜ Excar juhatuse liikme M. K 04.11.2011 antud seletus (vt lisa 10) 03.05.2011 arve kohta, millega müüdi Audi A8 kaebajale. Vastus oli järgmine „kui on arve esitatud, tähendab auto on müüdud. Kuid täpsemaid asjaolusid ma enam ei

6 mäleta, ma olen neid autosid väga palju müünud“. Ajal, mil M. K andis seletusi (04.11.2011), oli Audi A8 tehingust möödas üksnes kuus kuud. On eluliselt ebausutav, et tehingut oma tuttavaga, kelleks kaebaja juhatuse liige A. K on, ei mäletata. Sarnaselt vastas M. K 26.01.2012 (vt lisa 9) seletuses küsimusele, et kelle käest OÜ Excar ostis Audi A8. Vastus: „mis firmalt ma Audi A8 ostsin, ma ei mäleta“. Seoses Audi A8 Saksamaalt toomisega märgib vastustaja, et käesoleva maksumenetluse seisukohast omab OÜ Rosma Co nii palju tähendust, et see on tõendiks, et Audi A8 tõi Saksamaalt OÜ Rosma Co, mitte OÜ Raer Service ega OÜ Excar. Kaebaja toonitab kaebuses, et vastustaja on tehinguid näilikeks pidanud ning seetõttu kaebajat maksustanud. Vastustaja märgib selgituseks, et maksuotsuses on jõutud järeldusele, et kaebaja ei ole soetanud sõiduautot Audi A8 arvel näidatud tehingupartnerilt. Maksuotsuses on maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt jõutud järeldusele, et kaebaja poolt sõiduauto Audi A8 soetamine OÜ-lt Excar ei ole leidnud tõendamist ning tehingu kohta on koostatud üksnes paberid. Seega ei ole kaebajal õigus sisendkäibemaksu arvestada nimetatud tehingult. Vastustaja on seisukohal, et antud asjas ei hinnata tehingut ümber mõneks teiseks tehinguks ning seetõttu puudub vajadus tõendada Riigikohtu praktikas välja kujunenud näiliku tehingu kohta sätestatut. Vastustaja on tõenditele tuginedes, sh ka Maanteeameti vastusele (vt lisad 12 ja 13), leidnud, et tegelikuks kaebaja Audi A8 müüjaks võis olla OÜ Raer Service. Vastustajal puudub maksumenetluses kohustus välja selgitada reaalne tehingute ahel. Kui vastustajal tekib kahtlus sisendkäibemaksu deklareerimise õigsuses, alustab ta menetlust ja kogub selleks erinevaid tõendeid, tagades maksukohustuslasele võimaluse olla ärakuulatud ja esitada omapoolseid tõendeid, mis kinnitaksid maksukohustuslase väidetavaid tehinguid ja tõendeid, mis lükkaksid ümber vastustaja seisukohad. Antud juhul ei ole kaebaja esitanud tõendeid, mis lükkaksid ümber vastustaja maksuotsuses toodud seisukohad. Tehingu hindamisel on vastustaja toonud välja sõiduauto Audi A8 tehingute ahela (vt maksuotsus lk 5), kuidas see paistab Maanteeameti registri järgi. Kontrollides neid andmeid, paistab silma, et OÜ Raer Service juhatuse liikmete seas kaks nime, mis kajastuvad ka kaebaja juhatuses (A. K ja L. A). A. K 04.08.2011 seletused tehingute kohta, vt lisa 6, ja L. A 26.10.2011 seletused, vt lisa 7. Teiseks nähtub ahelast, et sõiduauto on võõrandatud väidetavalt OÜ-lt Raer Service lühikeste ajavahemike jooksul, sh väidetavalt olevat sõiduauto müüdud vahepeal ka Soome äriühingule Soumen Farkkutukku OY-le ja nädala pärast tagasi Eestisse müüdud. Kusjuures Soome äriühingu juhatuse liige S. M 15.02.2012 seletuste (vt lisa 18) kohaselt ei tea tema tehingust midagi. Samuti vajab märkimist tähelepanuväärne kokkusattumus, sama Audi A8 müüdi M. K äriühingule, mille kohta on teada, et tegemist on kaebaja A. K tuttavaga, lisaks puudub OÜ-l Excar majandustegevus ning M. K antud seletuste kohaselt ei mäleta ta tehingust midagi. Kõik nimetatud asjaolud seavad kahtluse alla tehingu reaalse toimumise. Nimetatud kahtlust ei ole kaebaja hajutanud. 2.3. Seonduvalt raieõiguse tehinguga Kaebuse punktis 2.3 esitatud seisukoha on esitanud kaebaja ka eriarvamuses ning vastutaja on sellele maksuotsuses vastanud ning jääb varem väljendatud seisukohtade juurde. Täiendavalt märgib vastustaja, et ebaõige on kaebaja väide, et kasvava metsa raieõiguse soetamise lepingus on jäetud tehingu väärtus märkimata. Tehingu väärtus oli varjatud, see oli korrektoriga lugematuks muudetud. 2.4. Maksuotsuse faktiline ja õiguslik alus Vastustaja ei nõustu kaebuses toodud seisukohtadega. Vastustaja jääb seisukohale, et maksuotsuses toodud faktilised ja õiguslikud alused on asjakohased. Kaebajale on määratud maksu seetõttu, et kaebajal ei ole õigust arvestada oma raamatupidamises sisendkäibemaksu mahaarvamist eeltoodud põhjustel, kuivõrd arvetel näidatud müüja ei ole reaalne tehingupartner. 3. Kokkuvõte

7 Vastustaja on seisukohal, et maksuotsus on õiguspärane ning kaebaja seisukohad ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks. Maksuotsus on piisavalt motiveeritud nii faktiliselt kui ka õiguslikult, seetõttu ei nõustu vastustaja kaebaja kaebuses toodud etteheidetega. Vastustaja pool palub kaebuse jätta rahuldamata ning menetluskulud kaebaja enda kanda.

KOHTU PÕHJENDUSED

Kohus, tutvunud kaebusega, vastustaja kirjaliku seletusega, kuulanud menetlusosaliste suulisi selgitusi ja tunnistaja vande all antud ütlusi, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel:

Käesolevas maksuvaidluses vastustaja on seisukohal, et OÜ Grundar Puit on tahtlikult kasutanud sõiduauto Audi A8 (vin WAUZZZ4E47N008927) ning R. Pult kasvava metsa raieõiguse Pärnumaal Varbla vallas Õhu külas asuval Arno kinnistul soetamisel OÜ Excar rekvisiitidega arveid, millel puudus majanduslik sisu, kuid mille alusel sai arvestada sisendkäibemaksu. Maksuhalduri väitel tegemist oli näilike tehingutega. Kaebaja on seisukohal, et maksuotsuses on tuvastatud asjaoludest tehtud valed järeldused ning maksu määramine on seetõttu õigusvastane ning et maksuotsus on ebapiisavalt põhjendatud, sest selles ei ole viidatud maksu määramise materiaalõiguslikele alustele.

Vastustaja selgituse kohaselt maksukontrolli käigus maksuhaldur ei ole asunud seisukohale, et kaebaja pole kaupa soetanud, vaid leidnud, et kauba soetamine OÜ-lt Excar ei ole maksumenetluses tõendamist leidnud. Vastustaja kinnitusel maksuotsuses toodud järeldused tuginevad ennekõike maksumenetluses kogutud tõenditele, mille alusel on maksuhaldur tuvastanud, et kauba soetamisel kaebaja tehingupartneriks ei olnud OÜ Excar.

Maksumenetluses OÜ Excar juhatuse liige M. K 26.01.2012 maksuhaldurile antud seletuses väidab lakooniliselt, et mis firmalt ta Audi A8 ostis, ta ei mäleta, tehingu toimumist ta ei kirjeldanud. Aasta hiljem, 14.01.2013 toimunud kohtuistungil, kus M. K kuulati üle kaebaja poole tunnistajana, mäletas ta, et soetas Audi A8 ettevõtte OÜ Excar kaudu ühelt Soome firmalt, mille nime ta ei mäletanud, 2011. aasta kevadel. Talle meenus ka selle Soome firma esindaja nimi, S. M, kellega ta sularahas arveldas. ARK-is registreeriti Audi A8 OÜ Excar nimele. M. K ei mäletanud, millise hinnaga OÜ Excar omandas R. Pult kasvava metsa raieõiguse 31.03.2011 sõlmitud lepingu nr 310511-1 alusel, kuid mäletas, et tasumine toimus lepingu sõlmimise kuupäeval. M. K poolt 04.11.2011 maksuhaldurile antud seletuse kohaselt OÜ Excar esitas OÜ-le Grundar Puit 31.05.2011 arve nr 110531-2 kasvava metsa raieõiguse müügi kohta. Arvele oli lisatud kasvava metsa raieõiguse võõrandamise 31.03.2011 leping nr 310511-1, milles puudus raielemineva puidu koguse maht ja tehingu summa, mida M. K põhjendas sellega, et raieleminev kogus on metsateatises ning summat ei ole märgitud seepärast, et ei soovitud seda avaldada kolmandale isikule. M. Ke väitel A. K, OÜ Grundar Puit juhatuse liige, on tema ammune tuttav ja äripartner. 14.01.2013 toimunud kohtuistungil väitis aga M. K, et tunneb A. Kt ca 3 aastat, aastast 2009 või 2010. Maksumenetluses 26.10.2011 seletuse andnud OÜ Grundar Puit teine juhatuse liige L. A väitis, et sõidukite ostu-müügi tehingutest ei tea tema midagi, sellega tegeles A. K. Tema tööülesanded olid metsamaterjali ost-müük ja transport, tema vastutusel oli masinapark (3 harvesteri, 2 metsa väljaveo traktorit ja 4 metsa väljaveo autot). L. A ei mäletanud, kuidas toimus metsa ülestöötamine OÜ-lt Excar ostetud kasvava metsa raieõiguse puhul, kuid näiteks Rägi kinnistul ja Arno kinnistul on nad (OÜ Grundar Puit) metsa ülestöötanud ise.

8 Maksumenetluses 09.02.2012 seletuse andnud R. P väitis maksuhaldurile, et ta müüs 2011. aastal kasvava metsa raieõiguse Varbla vallas asuval Arno kinnistul OÜ-le Excar, seda metsa on ta pakkunud ka OÜ-le Grundar Puit, nimelt A. Kle, kes ütles, et ta ei hakka tooma selle väikese tüki pärast sinna metsatehnikat. Maksuhaldurile kaks kuud hiljem, so 13.04.2012, antud seletuse kohaselt R. P, kes on OÜ Raer Service juhatuse liige, ei mäletanud, kellele firmadest peale OÜ Excar ta on veel pakkunud kasvava metsa raieõigust Pärnumaal Varbla vallas Õhu külas asuval Arno kinnistul. Maksuhalduri küsimusele, kas R. P on pakkunud kasvava metsa raieõiguse müüki OÜ-le Grundar Puit, vastas ta, et talle ei meenu, et ta oleks OÜ-le Grundar Puit seda pakkunud. R. P väitis maksuhaldurile, et kasvava metsa raieõiguse müüs ta OÜ-le Excar 840 euro eest, hinna määras M. K. Mis asjaoludel ta sellist hinda sobivaks pidas ta ei osanud maksuhaldurile selgitada. R. P´u ütluste kohaselt on tema, A. K ja M. K omavahel tuttavad, kuid see on äri ja ta ei piilu teiste rahakotti. Haldusasja materjali hulgas on kasvava metsa raieõiguse müügileping H-8/05, mis on sõlmitud 31.05.2011 OÜ Excar, esindajaks M. K ja OÜ Grundar Puit, esindajaks volikirja alusel H. J, vahel Pärnumaal Varbla vallas Õhu külas asuval Arno kinnistul. Raiega hõlmatava pindala suuruseks on lepingus 3,7 ha, raiest saadav orienteeruv puidukogus on 513 tm. Tehingu hinnaks on lepingus märgitud 23 000 eurot + käibemaks 20%. OÜ Excar väidetavalt omandas selle R. P´ult 840 euro eest.

15.02.2012 on maksuhaldurile andnud seletuse S. M, kes küsimusele kas Suomen Farkkutukku OY on müünud OÜ-le Excar sõiduauto Audi A8 vastas, et ta ei tea selle auto müügist OÜ-le Excar midagi. Samuti väitis S. M, et tema käes ei ole olnud ühtegi sõiduauto dokumenti. Maksuhaldur näitas S. Mle Suomen Farkkutukku OY ja OÜ Excar vahel 26.04.2011 sõlmitud sõiduauto Audi A8 müügilepingut, mille peale S. M vastas, et see leping ei ole tema koostatud, kuid allkiri on tema oma. Lepingul kirjutas ta oma käega Suomen Farkkutukku OY esindajaks enda nime ja isikukoodi. Kui ta n-ö müügilepingule alla kirjutas, siis muud väljad olid blanketil tühjad. S. M arvas, et võis anda tühjale blanketile oma allkirja Pärnus ning müügilepingu järel käis M. V. S. M kinnitas maksuhaldurile, et müügitehingu juures ta ei viibinud.

Kohtus kaebaja poole tunnistajana üle kuulatud M. K ütluste kohaselt puutus ta kokku OÜ-ga Grundar Puit ning selle juhatuse liikme A. Kga seoses metsatehingute ja sõidukite tehingutega aastal 2011 kevad-suvi, täpselt ei osanud öelda. Tol ajal oli M. K OÜ Excar juhatuse liige. Kontaktid sai läbi teiste äripartnerite, näiteks OÜ Raer Service Pärnu Maakonnast, seal on tunnistaja enda sõnul tema ettevõtlusringkond. Äritegevus seisnes selles, et M. K ostis, müüs, vahendas metsakinnistuid, raieõigusi ja sõidukeid. OÜ-ga Grundar Puit oli kokkupuude ka enne 2011, eelnevalt oli ka 2010 samade tegevusaladega seoses. OÜ Grundar Puit oli tunnistaja väitel tema jaoks ostja, kes ostis metsakinnistuid, raieõigusi ja sõidukeid. Tunnistaja sõnul tema pakkus A. Kle kinnistut, raieõigust või sõidukit meili või telefoni teel. Tunnistaja väidab, et tunneb A. Kt juba varasemast. Nende vahel arveldamine toimus nii pangaülekandega kui ka sularahas. Audi A8 müüs M. K OÜ-le Grundar Puit, tunnistaja väitel mäletab ta seda täpselt. See jäi talle meelde, kuna ta mäletab, et OÜ-le Grundar Puit on ta müünud ühe Audi A8, see võis olla 2011.aasta kevad-suvel. Audi A8 hind tunnistajale ei meenunud, tema arvates võis see olla suurusjärgus 20 000 kuni 30 000 eurot, kuid täpselt ta ei mäletanud. Arveldamine toimus tunnistaja mäletamist mööda sularahas. Tunnistaja ütluste kohaselt OÜ-l Excar oli reaalne ettevõtlus olemas ning käibemaks 20% lisati kõigi tehingute puhul, firma oli registreeritud käibemaksukohustuslaseks. Sel ajal oli tunnistaja peale OÜ Excar ka OÜ OK Workers juhatuse liige. Tunnistaja Audi A8 ostu ja müügi vahele jäävat ajaperioodi ei mäletanud, see võis tema arvates olla paar nädalat. Esialgu oli plaan Audi A8 enda ettevõttele osta, siis aga sai kasumi teenimise eesmärgil kallimalt edasi müüdud. Ostmise hetkel oli Audi A8 Eestis, Soome firma esindajaks oli S. M, arveldamine toimus sularahas. Dokumentidest, mida S. M esitas, oli näha, et tegemist on Soome firmaga. M.

9 Kele ei meenunud, mille põhjal ta järeldas, et tegemist on Soome firma esindajaga. Tunnistaja ei osanud öelda, miks sularahas arveldati, ka ei meenunud talle, kes selle ettepaneku tegi, kuna palju tehinguid sai tol ajal sularahas tehtud. Tunnistaja väitel OÜ-le Grundar Puit müüdi raieõigusi kinnistute osas, mis asusid Pärnu Maakonnas, kuid kui suures mahus ja mitu tehingut OÜ-ga Grundar Puit seoses raieõiguste müügiga tehti M. K ei mäletanud. Kohtu jaoks tunnistaja ütlused ei ole veenvad, olulisi asjaolusid kaebaja ei mäletanud, samuti ilmnevad vastuolud tunnistaja kohtule antud ütlustes ja maksuhaldurile maksumenetluses antud suulistes seletustes, millest on juba eelnevalt juttu olnud, samuti on need vastuolus S. M maksuhaldurile antud ütlustega ning need on ajendatud soovist anda kaebaja osas soodsaid ütlusi.

Õige on maksuhalduri väide, et A. K ja M. K ei ole pelgalt tuttavad, vaid nende vahel on tihedad ärialased suhted. Tihedaid suhteid kinnitavad mitmed tehingud, ühelt poolt OÜ Grundar Puit läbi juhatuse liikme A. K ja teiselt poolt erinevad äriühingud, mille juhatuse liikmeks on olnud või jätkuvalt on M. K, sh OÜ Excar, OÜ OK Workers ja OÜ Tom Car. Vastustaja kinnitusel tihedad ärialased sidemed A. K ja M. K vahel on leidnud tõendamist ka maksuotsuses toodud sõiduauto Audi A8 ostu-müügi tehingute vormistamise ahelas ning vastusaja hinnangul on suur tõenäosus, et Audi A8 tehingute ahel on A. K ja M. K vahel kooskõlastatud tegevus. Kohtu arvates kogu tehingute jada ning Maanteeameti andmetel koostatud skeem (maksuotsuse lk 5) näitavad seda seost.

Käibemaksuseaduse (KMS) § 24 kohaselt maksukohustuslasena registreerimise päevast alates peab isik täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva käibemaksusumma käesoleva seaduse §-s 29 sätestatud korras, tasuma käibemaksu §-s 38 sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust §-s 36 sätestatu kohaselt ning esitama § 37 nõuetele vastavaid arveid. KMS § 31 lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha käesoleva seaduse §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Maksuhaldur on maksuotsuses selgelt välja öelnud, et kuna OÜ Excar rekvisiitidega arved ei vasta KMS §-s 37 sätestatud nõuetele (seda on maksuotsuses põhjendatud), siis puudub OÜ-l Grundar Puit õiguslik alus KMS § 29 lg 3 p 1 ja § 31 lg 1 alusel 2011. aasta maikuus sisendkäibemaksu hulgas arvestada käibemaksu kokku summas 9460 eurot. Maksuhaldur on teinud ka tabeli 2011. aasta maiku käibedeklaratsiooni korrigeerimise kohta (maksuotsuse lk 9).

Maksuhaldur on vaieldavas maksuotsuses maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt jõudnud järeldusele, et kaebaja poolt sõiduauto Audi A8 soetamine OÜ-lt Excar ei ole leidnud tõendamist ning tehingu kohta on koostatud üksnes paberid, mistõttu ei ole kaebajal õigus sisendkäibemaksu arvestada nimetatud tehingult. Vastustaja kinnitusel antud asjas ei hinnatud tehingut ümber ning seetõttu puudub ka vajadus tõendada Riigikohtu praktikas välja kujunenud näiliku tehingu kohta sätestatut, millega nõustub ka kohus. Vastustaja tõenditele tuginedes on leidnud, et tegelikuks kaebaja Audi A8 müüjaks võis olla OÜ Raer Service. Vastustaja väidab, et maksuhalduril puudub maksumenetluses kohustus välja selgitada reaalne tehingute ahel. Kohus nõustub vastustajaga, et kui vastustajal tekib kahtlus sisendkäibemaksu deklareerimise õigsuses, alustab ta menetlust ja kogub selleks erinevaid tõendeid, tagades maksukohustuslasele võimaluse olla ära kuulatud ja esitada omapoolseid tõendeid, mis kinnitaksid maksukohustuslase väidetavaid tehinguid ning tõendeid, mis lükkaksid ümber vastustaja seisukohad. Kohus sarnaselt vastustajaga leiab, et käesolevas maksuasjas kaebaja ei ole esitanud tõendeid, mis lükkaksid ümber maksuotsuses toodud seisukohad. Kaebuse esitajale on määratud maks seetõttu, et kaebajal ei ole õigust arvestada oma raamatupidamises sisendkäibemaksu mahaarvamist maksuotsuses toodud

10 põhjustel, kuivõrd arvetel näidatud müüja ei ole reaalne tehingupartner, mida kinnitas kohtus vastustaja ning millega nõustub ka kohus.

Kohus on käesolevas maksuasjas analüüsinud nii kirjalikke kui suulisi tõendeid, mille alusel on jõudnud järeldusele, et maksuhaldur on õigesti hinnanud asjaolusid ning on teinud õiged järeldused. Vaidlustatud maksuotsuses on maksuhaldur piisava põhjalikkusega lahti kirjutanud faktilised asjaolud, käibemaksu korrigeerimise õigusliku aluse ja metoodika. Kohus, hinnates kaevatava maksuotsuse põhjendusi, leiab, et see on piisavalt põhjendatud, oma sisult selge ja arusaadav ning kontrollitav. Kohus ei hakka kõiki maksuhalduri seisukohti siinkohal üle kordama, kuna need on lahti kirjutatud vaidlusaluses maksuotsuses, millega on tutvunud ka kaebaja pool.

Kohus eeltoodust tulenevalt ning võttes arvesse asjas kogutud suulised ja kirjalikud tõendid, mida kohus vaatles kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebaja põhjendused ei ole piisavad kaebuse rahuldamiseks ning kaevatava maksuotsuse tühistamiseks.

Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 108 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud.

Elle Kask Kohtunik