3-12-1713/53 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukooseis Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht 28. novembril 2012. a, Tallinnas Haldusasja number 3-12-1713 Haldusasi Auruminvest OÜ kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 18. juuli 2012. a maksuotsuse nr 12.2-3/4119-37 tühistamise nõudes Menetlusosalised Kaebaja – Auruminvest OÜ, volitatud esindajad Vladislavs Aleksnins ja vandeadvokaat Alo Pormeister; Vastustaja – Maksuja Tolliamet, volitatud esindajad Miiko Vainer ja Martin Aas. Asja läbivaatamise aeg Kirjalikus menetluses Resolutsioon Jätta kaebus rahuldamata ning kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Edasikaebamise kord Käesoleva kohtuotsuse peale on õigus selle avalikult teatavakstegemisest 28. novembrist 2012. a arvates esitada apellatsioonkaebus vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul ehk hiljemalt 28. detsembril 2012. a (k.a) (HKMS § 180 lg 1, § 181 lg 1 ja § 182 lg 1). Kui apellant ei taotle apellatsioonkaebuse lahendamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus (edaspidi PMTK) kontrollis 10.10.2011 korralduse nr 12.2-3/4119-1 alusel Auruminvest OÜ käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsust maksustamisperioodil 2011. a august.

2. PMTK koostas läbiviidud üksikjuhtumi kontrolli kohta 05.07.2012 kontrollakti nr 12.2-3/4119-36, andes Auruminvest OÜ-le arvamuse ja vastuväidete esitamise võimaluse hiljemalt 11.07.2012. Auruminvest OÜ prokurist Jüri Kalda esitas 11.07.2012 kuupäeva kandva eriarvamuse Auruminvest OÜ nimel.

2

3. PMTK 18.07.2012 maksuotsusega nr. 12.2-3/4119-37 otsustati vähendada Auruminvest OÜ poolt maksustamisperioodil august 2011 käibedeklaratsioonil deklareeritud sisendkäibemaksu summas 120 671,99 eurot ning jätta 2011. a. augusti tagastusnõue summas 11 219,26 eurot rahuldamata ja määrata tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 109 452,73 eurot. Maksuhaldur asus seisukohale, et Pavladia OÜ kokku üheksa arvet kullavalandite müügi kohta Auruminvest OÜ-le, mis on viimase 2011. a augusti sisendkäibemaksu deklareerimise aluseks, on fiktiivsed ning tehinguid äriühingute vahel tegelikult ei toimunud. Tõendid kogumis tekitavad põhjendatud kahtluse, et loodi skeem käibemaksupettuse toimepanemiseks, milles üks osalejatest oli Auruminvest OÜ, kelle huvi oli kasutada sisendkäibemaksu põhjendamatu mahaarvamise õigust. Maksuhaldur asus vastavale järeldusele järgmiste asjaolude põhjal: 1) Auruminvest OÜ-l olid võimalused, vahendid ja tingimused kulla soetamiseks Lätis asuvalt emaettevõttelt LLC Aurum Invest ja selle töötlemiseks, mis Pavladia OÜ-l puudusid. Ka ei kajasta Auruminvest OÜ enda käibedeklaratsioonidel kaupade soetust emaettevõttelt alates 2011. a juunikuust, mil hakati kasutama Pavladia OÜ väidetavaid teenuseid; 2) Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ esindusõiguslikud isikud on omavahel seotud (Auruminvest OÜ prokurist Jüri Kalda on Pavladia OÜ juhatuse liikme Sven Soesoni äi); ka on Jüri Kalda Anricorp AS juhatuse liige ning äriühingul on sõlmitud 04.01.2011 leping Auruminvest OÜ-ga viimase juhtide ja töötajate konsulteerimiseks äriühingu juhtimise ja tegevuse organiseerimise küsimustes, finantspoliitika, töölepingute koostamise ning maksude küsimuses. Seetõttu olid mõlemad isikud teadlikud asjaolust, et Pavladia OÜ ei soetanud kulda Juma OÜ-lt ja Lempiros OÜ-lt ega saanud seda müüa ka Auruminvest OÜ-le; 3) Jüri Kalda, Sven Soesoni ning Auruminvest OÜ volitatud esindaja Olegs Lomakinsi selgitused äriühingute vahelise kontakti tekkimise kohta on vastukäivad; 4) Pavladia OÜ ei esitanud ettevõtluse kontrolli käigus maksuhaldurile ühtegi raamatupidamise algdokumenti, mis kinnitaks reaalse ettevõtlusega tegelemist Eestis, mistõttu kustutati Pavladia OÜ käibemaksukohustuslaste nimekirjast. Ka ei ole äriühing alates registreerimisest 25.06.2010 esitanud ühtegi majandusaasta aruannet, mistõttu on äriühingule tehtud kustutamishoiatus; 5) Pavladia OÜ hankijad Lempiros OÜ ja Juma OÜ omavad varifirma tunnuseid, mille juhatuse liikmed ei ole kättesaadavad, kumbki äriühing ei oma reaalset juriidilist aadressi ega tegevuskohta ning ei toimi maksuhaldurile teatatud e-posti aadressid. Ajast, mil Lempiros OÜ juhatuse liikmeks sai Raimondas Roĉys ja Juma OÜ juhatuse liikmeks Edgaras Švabauskas, ei nähtu pangakontodel mingeid liikumisi, sh kulutusi tavapäraste majandustegevuse kulude eest. Kumbri äriühing ei ole riigieelarvesse makse tasunud; 6) Auruminvest OÜ poolt Pavladia OÜ arvele laekunud raha on koheselt üle kantud Lloyd Investments OÜ arvele, kust see on omakorda sularahas välja võetud. Ka Lloyd Investments OÜ juhatuse liikmeks on Sven Soeson ning sularaha üleandmine Jumas OÜ esindajatele ei ole dokumentaalselt tõendatud; Sven Soeson ei ole esitanud tõendeid kulla soetamise kohta Lempiros OÜ-lt ja Juma OÜ-lt; OÜ-le Lempiros sularaha väljamakse dokumendid on vormistatud ühe kuupäevaga, mis on vastuolus S. Soesoni 01.11.2011 seletustega, et tehingud ja arvlemised toimusid erinevatel kuupäevadel; eeltoodut arvestades on reaalne võimalus, et Lloyd Investments OÜ arvelt väljavõetus sularaha liikus tagasi Sven Soesoni ja Jüri Kalda kaudu Auruminvest OÜ käsutusse.

4. 15.08.2012 esitas Auruminvest OÜ Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 18.07.2012 maksuotsuse 12.2-3/4119-37 tühistamise nõudes.

3

KAEBAJA VÄITED

5. Vaidlusalune maksuotsus on põhjendamata ja sellest ei nähtu maksuotsuse selge faktiline alus. Jääb arusaamatuks, millistel põhjendustel on loetud osad tehingud Pavladia OÜ-ga juunis, juulis ja septembris 2011. a seaduslikeks ja augustis 2011 fiktiivseteks. Kaebaja ei ole kunagi ostnud ja toonud kulda Lätist SIA-lt Aurum Invest. SIA-lt Aurum Invest Lätist ostis kaebaja hõbedat, mida ta ei ole mitte kunagi Pavladia OÜ-lt ostnud. Maksuotsus on selles osas põhjendamatu ning kuna vastustaja ei ole tuvastanud, mida Lätist SIA-lt Aurum Invest tegelikult osteti, on vastustaja rikkunud uurimisprintsiipi.

6. Ükski vastustaja väide ei tõenda tehingute fiktiivsust, kaebaja pahausksust ja seda, et kaebaja osales maksupettuses või teadis või pidi teadma, et vastustaja arvates müüja pole tegelik müüja. Kaebajale on tundmatud Pavladia OÜ hankijad Lempiros OÜ ja Juma OÜ, samuti Lloyd Investments OÜ ning kaebaja ei oma nendega mistahes seost. Puuduvad tõendid, millest nähtuks ja saaks järeldada, et kaebaja teadis, et Pavladia OÜ ei ole tegelik müüja. Isegi kui OÜ Pavladia ei olnud tegelik müüja, siis kaebaja seda ei teadnud ega pidanudki teadma.

7. Maksuotsusest jääb arusaamatuks vastustaja positsioon kulla suhtes. Nimelt on vastustaja teatud juhtudel kulla olemasolu kinnitanud ja teisalt öelnud, et tehinguid ei ole Pavladia OÜ ja kaebaja vahel tehtud ning seega sisuliselt leidnud, et kulda ei ole olemas olnud (maksuotsuse punkt 1.4). Vaidlust ei saa olla selles, et kaup on olemas, sest kaebaja poolt Pavladia OÜ-lt ostetud kulla müüs kaebaja edasi kolmandatele isikutele. Kaubast tehti alati ka foto, et vältida väidet, et kaupa ei ole olemas. Vaidlust ei ole ka selles, et Pavladia OÜ on esitanud kaebajale maksuotsuses toodud arved ja kaebaja on need deklareerinud ja tasunud pangaülekandega. Iga kord, mil kaebaja on Metrosert AS-is teinud analüüsi enda nimele, on kaup ka edasi müüdud kolmandatele isikutele, mille üle vaidlust ei ole.

8. Vastustaja tõlgendused ostjate (sh. Demokapital OÜ esindaja Mihail Strogi ja Baltfer Co OÜ ostujuhi R. K.) ütlustest on meelevaldsed. Mõlemad isikud on märkinud, et nad ei nõua alati, et hankija peab kindlasti oma nimel Metroserti analüüsi protokolli tooma, mis tähendab, et vahest nad seda siiski nõuavad. Vastustaja teadmised väärismetallide ostu-müügitehingute tegemisest ning sellega seotud riskidest on puudulikud. Kuna kuld, mida ostetakse, maksab mitmeid tuhandeid eurosid (ka kümneid tuhandeid eurosid), teeb kaebaja Metrosert AS-is kulla analüüse enda nimele kaebaja enda majanduslike huvide tagamiseks ja riskide vältimiseks. Juhul, kui sertifitseerimiskeskus Metrosert AS annab kaebaja nimele välja ebaõige analüüsitulemuse ja sertifikaadi, siis kaebaja omab kahju hüvitamise nõuet Metrosert AS vastu. Selle kaudu tagab kaebaja kauba kvaliteedi ka enda ostjale. Samuti tagab kaebaja sellega, et kaebajale ei tekiks kahju. Müüja isik, kelle käest kaebaja kulda ostab, on ärisaladus ning kaebaja soovib enda tarnijaid hoida kolmandate isikute eest saladuses, et neid otse mitte kokku viia ja välistada nendevahelisi otsetehinguid. Kaebaja ostjad aga ostavad kaupa koos sertifikaadiga, mistõttu sertifikaadi peab kaubaga kaasa andma. Kui kaebaja on Metrosert AS-is teinud analüüsi enda nimele, siis isik, kes ostab kauba kaebajalt ei saa teada, kellelt kaebaja kauba ostis ning kaebaja kaitseb sellega enda ärihuve ja ärisaladust.

9. Vastustaja on ebaõigesti heitnud kaebajale ette asjaolu, et kolmandad isikud (sh. Pavladia OÜ) ei ole vastustajale dokumente esitanud. Dokumentide esitamine ja kolmandate isikute raamatupidamine ei ole kaebaja kontrolli ja juhtimise all ning see ei saa tõendada Pavladia OÜ ja kaebaja vaheliste tehingute fiktiivsust. Kui Pavladia OÜ või kolmanda isiku esindaja ei täida oma seadusest tulenevaid kohustusi, siis see ei puuduta ühelgi juhul kaebajat. Pavladia OÜ ning tema müüjate tegevus ei mõjuta kaebaja tegevust. Lisaks sellele toimus 23.11.2011 Sven Soesoni kodus

4

ja kontoris väga ulatuslik läbiotsimine, mille käigus võeti ära kogu Pavladia OÜ jt. Sven Soesoniga seotud äriühingute dokumentatsioon, mida tõendab vastav läbiotsimisprotokoll kriminaalasjas nr 11730000182. Seega oli olemas mõjuv põhjus, miks ei saanud dokumente kontrollimiseks esitada. Ühelgi juhul ei vastuta dokumentide mitteesitamise eest kaebaja. 10. Kaebaja kasutab raamatupidamise korraldamiseks Anricorp OÜ teenuseid. Kuna Auruminvest OÜ juhataja Vladislavs Aleksnins ei viibi pidevalt Eestis ega valda eesti keelt, siis ametiasutustega suhtlemise eesmärgil andis kaebaja prokuura Jüri Kaldale. Asjaolu, et Jüri Kalda on Sven Soesoni äi, oli kaebajale teadmata, kuid samas ei oma see asjaolu käesoleva asja lahendamisel tähtsust. Kehtivad õigusaktid lubavad ka seotud isikute vahel tehinguid teha. Sellele vaatamata ei ole Jüri Kalda kunagi tegelenud ega tegele kaebaja nimel kauba ostu ega müügiga ja ei tea, millal ja kuidas kontaktid tekivad, samuti ei valmista ta tehinguid ette, millega on vastustaja kontrollaktis ja maksuotsuses (II osa p 2.2) sisuliselt nõustunud. Maksuotsus on vastuoluline, kuna otsuse p-s 1.6.4 on vastustaja leidnud, et Jüri Kalda juhtis kaebaja äritegevust. Eeltoodud seisukoht on ebaõige. Jüri Kaldal puuduvad teadmised ja kogemused väärismetalli müümises ning ta ei ole ega saa kuidagi olla seotud kaebaja ja Pavladia OÜ vaheliste tehingutega. Jüri Kaldal ei ole kunagi olnud õigust teha väärismetalli ostu-müügitehinguid ja ta ei ole neid ka teinud. Vastustaja on ebaõigesti ja meelevaldselt tõlgendanud kaebaja ja Anricorp OÜ vahelist 04.01.2011 sõlmitud raamatupidamise ja konsultatsiooniteenuse lepingut. Tegemist on üksnes nõustamis/konsultatsioonilepinguga, mitte juhtimislepinguga. Jüri Kalda ei ole kunagi juhtinud ega juhi kaebaja äritegevust. Vastustaja on rikkunud ärakuulamisõigust kuna ei ole Auruminvest OÜ juhatuse liikmelt Aleksnins Vladislavilt nimetatud asjaolude kohta seletusi võtnud. 11. Maksuotsuses on eksitud ka teiste oluliste faktiliste asjaoludega. Muu hulgas on vastustaja ebaõigesti tuvastanud, kuidas sai kaebaja Sven Soesoni ja Pavladia OÜ kontakti. Pavladia OÜ kontaktandmed ei ole saadud Jüri Kalda käest. Sven Soeson pöördus Jüri Kalda poole 08.11.2010 e-kirjaga, milles soovis teada, kuivõrd on Jüri Kaldal kliente, kes tegelevad väärismetallidega, sest Sven Soeson soovis HH&SS OÜ kaudu väärismetalle müüa. Jüri Kalda vastas Sven Soesonile 08.11.2010 e-kirjaga, andes talle kaebaja kontakti. Edasi juba pöördus Sven Soeson HH&SS esindajana 08.11.2010 e-kirjaga kaebaja poole ilma Jüri Kalda vahenduseta ettepanekuga teha koostööd väärismetallide müümisega seoses, millele kaebaja vastas samuti 08.11.2010 ning algas koostöö. Kaebaja tegi tehinguid Sven Soesoni poolt juhitud HH&SS OÜ-ga (2010-01.2011). Poolte vahel oli sõlmitud müügileping ning see on kaebaja poolt allkirjastatud Olegs Lomakinsi isikus ja HH&SS OÜ poolt Sven Soesoni isikus. Need tehingud on vastustaja tunnistanud seaduslikuks ning sisendkäibemaks on kaebajale tagastatud.

12. Olukorras, kus kaebaja on täitnud ostjana hoolsuskohustuse ja ta poleks mõistlikult käitudes ikkagi pidanud aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga, on kaebajale käibemaksu määramine väär sellest hoolimata, kui tehingu teiseks pooleks osutub variisik, kes ei saa olla tegelik müüja (vt. Riigikohtu 01.02.2012 lahendit nr 3-3-1 -60-11, p 22). Ka maksuhaldur ise on möönnud, et ei välista tegelikult maksuotsuses käsitletud kauba saamist. Käesolevas asjas pole vaidlust, et käive on KMS § 11 lg l p l ja p 2 mõistes toimunud. Riigikohtu halduskolleegiumi 19.05.2009 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-32-09 on halduskolleegium märkinud, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus.

13. Iga kulla müügitehingu korral sõlmiti kirjalik müügileping ning kaebaja esitas vastustajale selle kohta maksumenetluse käigus tõendid. Vastustaja on kontrollitoimikust eemaldanud haldusasjas vajalikke ja asjakohaseid tõendeid, mis on lubamatu. Kaebaja andis vastustajale üle

5

02.08.2011 OÜ-ga Pavladia sõlmitud „lepingu 02.08/1-2011“. Kuna teised vastustajale üleantud lepingud olid 02.08.2011 lepinguga võrreldes standardse sõnastusega, siis tegi vastustaja revident ühest lepingust koopia ja teised andis tagasi. Vastustaja eeldab ebaõigesti, et Pavladia OÜ ei ole õige müüja. Kaebajal ei olnud põhjust ega ole põhjust eeldada, et Pavladia OÜ ei ole õige müüja. Juhul, kui vastustaja leiab, et Pavladia OÜ ei saa olla õige müüja, siis ei ole ta õige müüja ka AS- ile Tavid, KA. Rasmussenile ja Unico Gold OÜ-le.

14. Pavladia OÜ ja kaebaja vahelised tehingud on õigesti kehtivates õigusaktides sätestatud korras fikseeritud, sh. kauba eest on Pavladia OÜ poolt kaebajale väljastatud KMS §-s 37 sätestatud arve, mille kaebaja on pangaülekandega Pavladia OÜ arvelduskontole tasunud. Kaebajale ei ole makstud raha tagastatud. Vastupidised väited on aluseta ja põhjendamata. Kaebaja on täitnud nõuetekohaselt KMS § 24 ja § 31 lg 1 ning vastupidised vastustaja seisukohad on ebaõiged. Vastustaja ei ole selgitanud välja kõiki maksukohustust suurendavaid ja vähendavaid asjaolusid. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur ebaõigesti määratlenud maksukoosseisu ja vähendanud deklareeritud sisendkäibemaksu, jätnud 2011. a augustikuu tagastusnõude rahuldamata ja kohustanud kaebajat maksma käibemaksu, mistõttu on maksuotsus tervikuna ebaõige ja kuulub tühistamisele.

VASTUSTAJA VASTUVÄITED

15. Maksuotsus on õiguspärane ja piisavalt motiveeritud ning kaebuse rahuldamiseks puudub alus. Vastustaja jääb maksuotsuses ja kontrollaktis toodud põhjenduste juurde. Maksuhaldur on tasumisele kuuluva maksusumma määramisel võtnud arvesse kõiki maksuasjas tähendust omavaid andmeid, mida pidas usaldusväärseks. Kaebaja väited ärakuulamisõiguse rikkumise kohta on otsitud. Vastustaja tagas ärakuulamisõiguse nii jooksvalt tõendite kogumisel kui ka eriarvamuse andmise võimalusega. Vaidlus puudub selle üle, et Oleg Lomakins on Auruminvest OÜ volitatud esindaja ja Jüri Kalda on Auruminvest OÜ prokurist (selgub ka äriregistri registrikaardilt). Võimalikke prokuura piiranguid ei ole maksuhaldurile maksumenetluses teatatud ega teadaolevaks saanud. Isegi kui sellised piirangud eksisteeriksid, näeb ÄS § 16 lg 3 ette, et kui ettevõtja on prokuurat piiranud, ei kehti üldjuhul piirang kolmandate isikute suhtes. Samuti kehtib prokuura puhul üldjuhul tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TSüS) esinduse õigusraamistik (ÄS § 16 lg 4). Mis puudutab Jüri Kaldat, siis maksuhalduril õnnestus maksumenetluse käigus tuvastada, et tema tegelikult juhtis Auruminvest OÜ tegevust. Kontrollimenetluse toimikust ja maksuotsusest nähtub selgelt – nendelt isikutelt mõlemalt on maksumenetluses läbivalt võetud seletusi ja lisaks antud võimalus arvamuse ja vastuväidete esitamiseks.

16. Maksuhaldur andis Auruminvest OÜ-le eraldiseisva eriarvamuse esitamise võimaluse, mida MKS otseselt ette ei näe. Auruminvest OÜ esitas eriarvamuse 11.07.2012. Asjaolu, et prokurist Jüri Kalda on eriarvamuse allkirjastanud ja selle Auruminvest OÜ nimel välja saatnud, kinnitab asjaolu, et Auruminvest OÜ-d juhtis tegelikult Jüri Kalda, mitte aga juhatuse liige Aleksnins Vladislavilt. Ka kaebaja viidatud kirjavahetusest tuleneb, et Aleksnins Vladislav oli formaalne juhatuse liige ja volitas isegi lepingueelseid läbirääkimise pidama ühe isikuna äriühingu volitatud esindajat Oleg Lomakinsit. Sellest sõltumata puudub vaidlus selle üle, et maksuhaldur suhtles Auruminvest OÜ-ga ametlikul äriregistrisse märgitud ettevõtja aadressil.

17. Jüri Kalda tihedat seotust Auruminvest OÜ-ga ja seeläbi Aleksnins Vladislavilt seletuste võtmise vajaduse puudumist kinnitab maksuotsuses viidatud seisukoht, et Jüri Kalda kui Anricorp AS (kes Auruminvest OÜ-le raamatupidamisteenust osutab) juhatuse liige on omakäeliselt kinnitanud kokkulepet, et Anricorp OÜ kohustuseks on konsulteerida Auruminvest OÜ juhte ja töötajaid Auruminvest OÜ juhtimise ja tegevuse organiseerimise küsimustes. Oleg Lomakinsi

6

tihedat seost Auruminvest OÜ-ga kinnitavad tema enda ütlused, mida maksuhaldur on maksuotsuses ka läbivalt kajastanud. Eelnevast tulenevalt ei ole olnud mõistlik ega vajalik otsida võimalusi kontakteerumaks Leedu Vabariigi kodanikuga Aleksnins Vladislaviga, kes tegelikult ettevõtte majandustegevust ei korralda. Maksuhaldur on kõrvutades seadusest tuleneva ärakuulamisõiguse tagamise nõudega (ennekõike MKS § 13 ja ärakuulamisõigus kui haldusmenetluse üldpõhimõte) kõrgendatult taganud Auruminvest OÜ-le õiguse esitada oma arvamus ja vastuväited.

18. Maksuotsuses on piisavalt põhjendatud asjaolu, et kaebaja on rikkunud talle käibemaksuseadusest tulenevaid kohustusi (KMS § 24 ja KMS § 31 lg 1). Maksuotsusest nähtub läbivalt maksuhalduri põhjalikkus maksumenetluses tõendite kogumisel ja järeldusele jõudmisel seoses objektiivse võimaluse hindamisega, kas Pavladia OÜ sai olla vaidlusaluste kullatehingute tegelikuks müüjaks Auruminvest OÜ-le või mitte. Maksuhaldur nõudis korraldusega Pavladia OÜ-lt teabe andmist, kuid korraldus jäi olulises osas täitmata – maksuhaldurile ei esitatud dokumente, mis tõendaksid tehinguid Pavladia OÜ ja Auruminvest OÜ vahel aja puuduse ettekäändel. Korraldusi ei täidetud ka siis, kui maksuhaldur esitas korraldusi sunniraha maksmiseks. Kaasaaitamiskohustuse ilmselge rikkumine Pavladia OÜ poolt vähendas maksumenetluses maksuhalduri tõendamiskoormust ja andis alust maksuotsuses jõuda järeldusele, et sellised dokumendid üldse puuduvad, mis omakorda näitab tehingute fiktiivsust. Pavladia OÜ põhitegevusalaks äriregistris on märgitud postija kulleriteenused. Majandusaasta aruandeid Pavladia OÜ esitanud ei ole, mistõttu talle on tehtud kustutamishoiatus. Pavladia OÜ kustutati käibemaksukohustuslaste registrist alates 19.12.2011, sest ettevõtluse kontrolli käigus ei esitanud äriühing ühtegi raamatupidamise algdokumenti, et ettevõtjal eksisteeriks reaalselt majandustegevus. Maksuhaldur on maksuotsusest nähtuvalt tuvastanud ka asjaolu, et Pavladia OÜ-l kulla soetamise ja töötlemise võimalused puudusid. Neid asjaolusid kaebaja vaidlustanud ei ole.

19. Lisaks analüüsis maksuhaldur ka kauba liikumise võimalikkust Pavladia OÜ-le. Juhatuse liikme ütlustest (kontrollitoimikus nr 7, maksuotsuse lk 3) nähtub, et kontrolliperioodil oli Pavladia OÜ-l kaks tarnijat: Lempiros OÜ ja Juma OÜ. Majandusaastate aruannete esitamata jätmine, juhatuse liikmete kättesaadamatus, äriregistris kajastatud aadresside tegelik puudumine, raha mitte liikumine pangakontodel ja tavapäraste majandustegevusest tulenevate kulude puudumine on mõlema äriühinguga seoses tõendatud põhjused, miks maksuhaldur järeldas, et tegemist on reaalselt majandustegevust mitteomavate äriühingutega (täpsemini maksuotsuse lk 6- 8). Seega oli välistatud ka kulla liikumine Pavladia OÜ-le nendelt väidetavalt põhilistelt tarnijatelt, millest omakorda nähtub, et Pavladia OÜ-l ei saanudki kunagi kulda olla. Maksuotsuses on selgelt välja toodud ja tõendatud raha liikumine, mis viitab tehingute fiktiivsusele. Vaatamata sellele, et Auruminvest OÜ tasus väidetavale müüjale Pavladia OÜ-le pangaülekandega Swedbank AS kontole, näitab edasine raha liikumine selgelt tehingute näilikkust. Nimelt kandis Pavladia OÜ raha samal päeval faktoori Lloyd Investments OÜ kontole, kust see sularahas välja võeti ja väidetavalt tarnijatele Lempiros OÜ-le ja Juma OÜ-le tasuti. Lisanduvalt elulise usutavuse puudumisele, et ühe päeva jooksul võeti välja ligi poolteist miljonit eurot sularaha, esineb ka vastuolu Pavladia OÜ juhatuse liikme Sven Soesoni ütlustega, et tehingud ja arvlemised toimusid erinevatel kuupäevadel (maksuotsuse lk 5, kontrollimenetluse toimikus nr 7). Kaebaja väide nagu oleks Pavladia OÜ juhatuse liikme kodus ja kontoris toimunud kriminaalmenetluse läbiotsimise käigus võetud ära mh valimatult Pavladia OÜ dokumendid, on asjakohatu. Maksuhaldur oli esitanud mitu korraldust (sh sunniraha maksmise korraldus) Pavladia OÜ-le juba ligi pool aastat enne läbiotsimisprotokolli koostamist.

7

20. Kaebaja teadis, et tarnija Pavladia OÜ ei olnud arvel märgitud tegelik müüja. Auruminvest OÜ prokurist Jüri Kalda ja Pavladia OÜ juhatuse liige on seotud isikud, mida näitab ka kaebaja esitatud nimetatud isikute kirjavahetuses kasutatav mitteformaalne suhtlemisstiil. Ei ole eluliselt usutav, et nii lähedaselt abikaasa otsejoones suguluse kaudu seotud isikud ei tea ei oma seotusest üldsegi nagu kaebaja seda väidab ega mäleta seletuste andmisel maksumenetluses tehingute toimumise olulisemat käiku – sh seda, kuidas tehinguteni jõuti. Jüri Kalda teadmist Auruminvest OÜ ärilistest tegevustest ja tehingupartneritest näitab lisaks seatud prokuurale tema tegelik lepingust tulenev Auruminvest OÜ juhtimine. Selline juhtimine tulenes Auruminvest OÜ ja talle teenust pakkunud Anricorp OÜ (mille juhatuse liige on Jüri Kalda) vahelisest lepingust, mille järgi Anricorp OÜ kohustuseks on konsulteerida Auruminvest OÜ juhte ja töötajaid äriühingu juhtimise ja tegevuse organiseerimise küsimustes, finantspoliitika osas, töölepingute koostamise küsimustes, otseste ja kaudsete maksude küsimustes ja üldiselt kõigis küsimustes, mis äriühingu tegevuse käigus tekivad. Sellise kokkuleppe olemasolu kinnitas omakäeliselt Jüri Kalda (maksuotsuse lk 11, kontrollimenetluse toimikus nr 50).

21. Maksuhaldur analüüsis Jüri Kalda, Sven Soesoni ja Oleg Lomakinsi antud seletusi ja leidis need olevat vastuolulised (maksuotsuse lk 2-4; kontrollimenetluse toimikus nr 5-9, 34). Kaebaja esitatud kirjavahetus näitab seda, et Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vaheline kontakt tekkis Jüri Kalda ja Sven Soesoni seotuse tõttu. 01.11.2011 seletustes väitis aga kaebaja prokurist Jüri Kalda, et Pavladia leidmist oskab seletada juhatuse liige. Samuti ei ole eluliselt usutav, et vaatamata rohkearvulisele seotusele paljude äriühingutega ei mäleta isikud kolme kuu möödumisel miljonitesse ulatuvate kullatehingute olulisi ja põhimõttelisi asjaolusid. Kaup oli soetatud tundmatult kolmandalt isikult.

22. Kaebaja etteheited nagu oleks maksuhalduril puudulikud teadmised väärismetallide ostu-müügitehingu tegemisest ning sellega seotud riskidest, ei lükka ümber maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlust seoses Auruminvest OÜ poolt soetatud kulla sertifitseerimisega. Maksuhaldur tuvastas, et ostjate kindel nõue ei olnud see, et kuld oleks sertifitseeritud Auruminvest OÜ nimele. Põhiline oli ostjate jaoks vaid see, et kuld oleks plommitud pakis ja protokolli number vastav. Vaatamata sellele puudub mõistlik selgitus sellele, miks esmalt Pavladia OÜ on toonud kulla Metrosert AS-le kiirtööna sertifitseerimiseks ja seejärel Auruminvest OÜ volitatud esindaja Oleg Lomakins uuesti Metrosert AS-s Auruminvest OÜ nimele sertifitseerimise teostas. Need asjaolud lisavad samuti maksuhalduri hinnangul kaalu veendumusele, et Auruminvest OÜ teadis, et Pavladia OÜ ei ole tegelik arvel märgitud müüja ja tehingud on fiktiivsed, sest Auruminvest OÜ esindajate seletused ostjate tingimustest ei vastanud tegelikkusele ja kulla sertifitseerimisel läbiviidud selline Auruminvest OÜ tegevus on põhjendamatu. Kaebaja on esitanud fotod hilinenult ega saa tõendada kulla üleandmist nimetatud koguses. Kaebaja on esitanud müügitehingutega seoses lepingud hilinenult. Ühest võõrkeelse lepingu (nr 02.08/1-2011) esitamisest ei saanud kaebaja järeldada, et vastustaja loeb täidetuks korralduse, millega kohustati kaebajat esitama kõik asjassepuutuvad lepingud koos tõlgetega. Maksuhaldur andis hea halduse põhimõttest tulenevalt kaebajale seetõttu võimaluse enda arvamust avaldada eriarvamuse vormis. Ka lepingute analüüs ei lükka ümber vastustaja põhjendusi ja kaalutlusi maksuotsuse tegemisel.

23. Kaebaja väited seoses Pavladia OÜ ja Unico Gold ning Tavid AS vaheliste tehingute ja kaebajaga tehtud tehingute ebavõrdse kohtlemise osas on asjakohatud, kuna ebavõrdne kohtlemine oleks võimalik vaid juhul, kui oleks sarnane olukord ja tingimused, mis praegusel juhul puuduvad.

8

KOHTU PÕHJENDUSED

24. Kohus võtab kõigepealt seisukoha maksuotsuse faktilise aluse kohta (I), uurib seejärel, kas maksumenetluses ning täiendavalt kohtus kogutud tõendid kinnitavad maksuhalduri järeldust Auruminvest OÜ ning Pavladia OÜ vaheliste tehingute fiktiivsuse kohta (II), selgitab, kas on õige maksuhalduri järeldus kaebaja pahausksuse ning võimaliku osalemise kohta maksupettuses (III) ning lahendab lõpuks kaebaja nõude ja menetluskulude jaotuse (IV).

I Maksuotsuse faktiline alus

25. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 95 lg 2 kohaselt on maksuotsus MKS §-s 46 sätestatud nõuetele vastav haldusakt. Maksuotsusest peab selguma, kuidas on tasumisele kuuluv maksusumma määratud. MKS § 46 lg 3 p 5 järgi peab maksuhalduri haldusaktis sisalduma haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus. Kohus on seisukohal, et haldusakti faktilist alust saab käsitada asjaolude kogumina, mis õigustavad haldusaktis märgitud õigusnormi rakendamist. Vaidlustatud maksuotsusega vähendati Auruminvest OÜ 2011. a augusti käibedeklaratsioonil deklareeritud sisendkäibemaksu summas 120 671,99 eurot, mis kujunes Pavladia OÜ 2. augusti arvetel nr. 8A ja 7a; 4. augusti arvel nr. 9A; 12. augusti arvel nr. 10A; 18. augusti arvel nr. 11A; 19. augusti arvel nr. 12A; 24. augusti arvel nr. 13A; 25. augusti arvel nr. 14A ja 31. augusti arvel nr. 15A märgitud käibemaksu sisendkäibemaksuna deklareerimise tagajärjel. Ühtlasi jäeti Auruminvest OÜ 2011. a augustikuu käibemaksu tagastusnõue summas 11 219,26 eurot, rahuldamata ning määrati tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 109 452,73 eurot. Maksuotsusest nähtuvalt rakendas maksuhaldur maksuotsuse tegemisel käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõiget 1, § 29 lg 3 punkti 1 ning § 31 lõiget 1. Eeltoodud normide rakendamise faktiline põhjendus on ära toodud maksuhalduri järeldustes Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vaheliste tehingute kohta (vt maksuotsuse p 1.6 esimene ning kaks viimast lõiku). Vastavad järeldused tuginevad omakorda maksuhalduri poolt kontrollimenetluses kogutud tõendite põhjal tuvastatud faktilistele asjaoludele (vt maksuotsuse p 1.6 alapunktid 1-9).

26. Eeltoodust ilmneb, et maksuotsuse faktiliseks aluseks on Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vaheliste, Pavladia OÜ ülalviidatud arvetel kajastatud, tehingute fiktiivsus ning Auruminvest OÜ teadlikkus tehingute fiktiivsusest ehk pahausksus, mis maksuotsusest nähtuvalt tekitas maksuhalduris põhjendatud kahtluse, et kaebaja osales käibemaksupettuse toimepanemises (vt maksuotsuse lk. 12 ülalt kolmas lõik). Riigikohus on 24.01.2011 otsuses asjas nr. 3-3-1-73-10 leidnud: „Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski oma maksudeklaratsioonis maksukohustust vähendavana, on tegemist ostja pahausksusega või osalemisega maksupettuses“ (p 15). Seega on käesolevas haldusasjas tõendamise esemeks nii Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vaheliste tehingute fiktiivsus kui ka Auruminvest OÜ teadlikkus tehingute fiktiivsusest ehk pahausksus. Riigikohus on 2. oktoobri 2003. a otsuses asjas nr. 3-3-1-50-03 leidnud: „Kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa või teenust müünud ja põhjendatud on kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses ning ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid, siis puudub ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus“ (p 10). Seega tuleb kohtul käesolevas vaidluses kindlaks teha, kas maksuhalduri poolt kogutud tõendid on piisavad põhjendatud kahtluse tekkimiseks selles, et kaebaja osales käibemaksupettuses ning kas kaebaja poolt kontrollining kohtumenetluses esitatud tõendid ja vastuväited sellise kahtluse kummutavad. Järgnevalt uurib kohus, kas maksuhalduri järeldus Auruminvest OÜ ning Pavladia OÜ vaheliste tehingute fiktiivsuse kohta on põhjendatud.

9

II Auruminvest OÜ ning Pavladia OÜ vahelised tehingud

27. Kõigepealt leiab kohus, et kaebaja väide, mille kohaselt ei ole maksuhaldur lugenud kaebaja tehinguid Pavladia OÜ-ga juunis, juulis ja septembris 2011 fiktiivseteks, ei ole käesolevas vaidluses asjakohane, kuna see ei saa mõjutada kohtu hinnangut poolte vahel augustis toimunud tehingutele, mille fiktiivsuse on maksuhaldur maksuotsusega tuvastanud. Nõustuda tuleb kaebajaga aga selles, et maksuotsuses ei selgitata, millistele tõenditele tuginedes asus maksuhaldur seisukohale, nagu soetanuks kaebaja enne Pavladia OÜ väidetavate teenuste kasutamist kulda Lätist LLC-lt Aurum Invest. Nii kinnitas tunnistaja Olegs Lomakins kohtus, et Auruminvest OÜ soetas emaettevõttelt Lätist 2010. a. lõpus ja 2011. a alguses hõbedat (kd II, lk. 111). Samas ei oma küsimus sellest, kas kaebaja soetas LLC-lt Aurum Invest kulda või hõbedat, antud juhul ka tähtsust. Tähtsust omab see, et LLC-l Aurum Invest oli nii kulla töötlemise kui ka müümise valmidus ning vahendid selleks olemas. Nii kinnitas ka Olegs Lomakins kohtus LLC Aurum Invest kohta järgmist: „See ettevõte tegeleb kulla ümbertöötamise, müügi ja kogu sellega seotud äritegevuse spektriga. Samamoodi see ettevõte tegeleb kullatahvlite valmistamisega, kullaproovi märgisega 9999, eksklusiivselt Baltikumis, ta nii müüb kui ka toodab kullatahvleid“ (kd II, lk. 111-112). Vaidlust ei ole ka selles, et kaebaja kajastas 2010. a novembris ja 2011. a märtsis, aprillis ja mais LLC-lt Aurum Invest ühendusesisest soetust. Seega oli kaebajal põhimõtteliselt võimalik soetada kulda ka endaga seotud ettevõttelt, kellega ta oli varem tehinguid teinud. Kontrolli käigus tuvastas maksuhaldur, et Pavladia OÜ-l vastupidiselt LLC-le Aurum Invest, kullatöötlemiseks vajalikud vahendid ja oskused puudusid. Maksuhalduri nimetatud järeldust ei ole kaebaja käesoleva haldusasja menetluses vaidlustanud ega ümber lükanud.

28. Kaebaja leiab, et vastustaja on teatud juhtudel kulla olemasolu kinnitanud ning teisalt öelnud, et tehinguid ei ole Pavladia OÜ ja kaebaja vahel tehtud ning on seega sisuliselt leidnud, et kulda ei ole olemas olnud (maksuotsuse punkt 1.4). Kohus nõustub kaebajaga selles, et maksuotsuse p-s 1.4 asus maksuhaldur seisukohale, et kaebaja tehingud Pavladia OÜ-ga ei ole tõendamist leidnud. Sellest on kaebaja teinud aga väära järelduse, nagu oleks maksuhaldur välistanud kaebajal kulla olemasolu üldse. Kaebaja on jätnud tähelepanuta maksuotsuse punkti 2.3, milles maksuhaldur selgitab, et ta ei väida, et Auruminvest OÜ ei ole kulda soetanud, kuid leiab, et kaebaja ei ole kulda soetanud Pavladia OÜ-lt ning kuld on soetatud tundmatult kolmandalt isikult (maksuotsuse lk. 13).

29. Kaebaja väited selle kohta, et talle on tundmatud Pavladia OÜ hankijad Lempiros OÜ, Juma OÜ ja Lloyd Investments OÜ ning tal puudub nende äriühingutega igasugune seos, ei lükka ümber vastustaja poolt tuvastatut, mille kohaselt omavad hankijad Lempiros OÜ ja Juma OÜ varifirma tunnuseid, kuna nimetatud äriühingute juhatuse liikmed ei ole kättesaadavad, kumbki äriühing ei oma reaalset juriidilist aadressi ega tegevuskohta ning maksuhaldurile teatatud e-posti aadressid ei toimi. Ka tuvastas maksuhaldur, et viidatud äriühingute pangakontodelt liikumisi ei nähtu ning puuduvad kulutused tavapärases majandustegevuses tekkivate kulude eest. Kohus nõustub vastustaja eeltoodud järeldustega. OÜ Juma AS Swedbank arvelduskonto väljavõttest perioodi 01.06.2011-13.09.2011 kohta (kd II, lk. 229) nähtub, et OÜ-l Juma nimetatud ajavahemikus toimingud kontol puudusid. Lempiros OÜ AS SEB arvelduskonto väljavõttest perioodi 01.08.2011-22.11.2011 kohta (kd II, lk. 220-221) nähtub, et ka nimetatud äriühing panga vahendusel mingeid toiminguid ei teinud. Äriregistrist nähtub, et kui OÜ Lempiros esitas viimase majandusaasta aruande 2008. a. kohta ning kustutati äriregistrist ÄS § 60 lg 3 alusel 19.09.2012, siis OÜ Juma ei ole majandusaasta aruandeid üldse esitanud. OÜ-l Lempiros põhitegevusala alates 2006. aastast puudub; OÜ-l Juma on põhitegevusalaks jaemüük muudes spetsialiseerimata kauplustes. Auruminvest OÜ kontrollitoimikust nähtuvalt on kõik maksuhalduri katsed kummagi äriühingu juhatuse liikmetega kas juriidilisel aadressil või e-posti teel kontakteeruda luhtunud.

10

Eeltoodud asjaolud tekitavad põhjendatud kahtluse selles, et Pavladia OÜ ei saanud soetada kaebajale edasimüügiks kulda OÜ-lt Juma ning OÜ-lt Lempiros, mistõttu ei saa lugeda usaldusväärseteks ka Pavladia OÜ seadusliku esindaja S. Soesoni maksuhaldurile 01.11.2011 antud ütlusi kulla soetamise kohta nimetatud äriühingutelt (vt suuliste selgituste protokolli lk. 2, kd I, lk. 124 pöördel).

30. Pooled ei vaidle Auruminvest OÜ dokumentide alusel maksuhalduri poolt maksuotsuses tuvastatud asjaolu üle (vt. maksuotsuse lk. 9 ülemine lõik), mille kohaselt tõi Pavladia OÜ kullavalandi Metrosert AS-i kiirtööna analüüsiks. Vaidlust ei ole ka selle üle, et kullavaland anti Metrosert AS-ile üle, viimane teostas analüüsi ja andis selle Pavladia OÜ-le üle, Pavladia OÜ andis kullavalandi üle Auruminvest OÜ-le ning viimane esitas kullavalandi taas Metrosert AS-ile analüüsi teostamiseks ühel ja samal päeval. Maksuotsuse p-s 1.4 jõuab maksuhaldur Auruminvest OÜ ostjate - Demokapital OÜ ning Baltfer Co OÜ esindaja ja ostujuhi ütlustele tuginedes järeldusele, et Auruminvest OÜ ostjad ei nõua viimase nimel kulla analüüsiproove ning toimingud kulla sertifitseerimise osas on tehtud selleks, et jätta maksuhaldurile muljet tehinguist Pavladia OÜ-ga. Kaebaja leiab, et maksuhalduri järeldused on meelevaldsed ning selgitab, et kaebaja teeb Metrosert AS-is kulla analüüse enda nimele majanduslike huvide tagamiseks ja riskide vältimiseks ning eesmärgiga, hoida kulla tarnijad kolmandate isikute eest otsetehingute vältimiseks saladuses. Demokapital OÜ volitatud esindaja Mihail Strogi selgitas 07.03.2012 maksuhaldurile vastuseks viimase küsimusele selle kohta, kas lepingus Auruminvest OÜ-ga on eraldi märgitud, kelle analüüsi protokolli Demokapital OÜ aktsepteerib, järgmist: „Meie ei tee uut analüüsi, aktsepteerime Auruminvesti poolt esitatud protokolli, sest kullavalam on pitseeritud ja paketis on märgitud protokolli number. Oleme huvitatud kiiremast protsessist, kuna ei taha enda käes kaua kulda hoida, sest tegemist on kalli kaubaga ja oleme huvitatud teda kiiremini edasi müüa. Demokapital ei nõua alati, et hankija peab kindlasti oma nimel Metroserti analüüsi protokolli tooma, võib tuua kulda plommitud pakendis, kus on kolmanda isiku nimel tehtud analüüsi protokoll, põhiline, et kuld oleks plommitud pakis ja protokolli number vastab pakendis märgitud numbrile“ (kd I, lk. 234 pöördel, 235). Baltfer Co OÜ ostujuht R. K. selgitas maksuhaldurile vastuseks analoogilisele küsimusele 13.03.2012 järgmist: „Meil ei ole oluline, kelle nimele on tehtud protokoll, meile on tähtis, et Metroserdi protokolli number ühtib pitseeritud pakendis märgitud numbriga. Meie ei tee uut analüüsi, aktsepteerime Auruminvesti poolt esitatud protokolli, sest kullavalam on pitseeritud ja paketis on märgitud protokolli number. Meie ostja seda ei nõua, oleme huvitatud kiiremast protsessist, kuna ei taha enda käes kaua kulda hoida, sest tegemist on kalli kaubaga ja oleme huvitatud teda kiiremini edasi müüa. Baltfer Co OÜ ei nõua alati, et hankija peab kindlasti oma nimel Metroserti analüüsi protokolli tooma, võib tuua kulda plommitud pakendis, kus on kolmanda isiku nimel tehtud analüüsi protokoll, põhiline, et kuld oleks plommitud pakis ja protokolli number vastab pakendis märgitud numbrile“ (kd I, lk. 238 pöördel, 239). Kohus on seisukohal, et vastustaja on eelviidatud tunnistajate ütluste põhjal jõudnud põhimõtteliselt õigele järeldusele selles, et Auruminvest OÜ-l puudus kullavalandi edasimüüki silmas pidades vajadus kullavalandile teistkordse analüüsi tellimiseks. Demokapital OÜ ega Baltfer Co OÜ volitatud esindajate maksuhaldurile antud selgitustest ei nähtu, et viimased oleksid nõudnud Auruminvest OÜ-lt enda nimel Metrosert AS-is kullavalandi analüüsiproovi teostamist. Ka oli kaebajal olemas Pavladia OÜ nimel tellitud analüüs, mistõttu tuleb tõsiselt kahelda sellise toimingu mõttekuses. Kaebaja väited analüüsi teostamise kohta vaid selleks, et varjata ostjate eest kulla tarnija isikut, ei ole tõsiseltvõetavad. Eeltoodu loob tõsise kahtluse selles, et kaebaja sooviks on olnud nimetatud toiminguga tõendada tehingute toimumist Pavladia OÜ-ga.

31. Kohtumenetluses on ilmnenud, et kaebaja esitas maksuhaldurile kontrollimenetluses 17.11.2011 näidisena Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vahel 02.08.2011 sõlmitud lepingu nr 02.08/1-2011 (vt dokumentide/elektrooniliste andmete üleandmise-vastuvõtmise protokoll, kd II,

11

lk. 175) ning poolte vahel on sõlmitud Pavladia OÜ arvete esitamise kuupäevadel (vt maksuotsuse lk. 2, kd I, lk 29 pöördel) kullavalandi ostu-müügi lepingud (kd II, lk. 177-192; tõlked lk. 194-205), mille tekst kattub maksuhaldurile esitatud lepingu tekstiga. Kuigi maksuhaldur ei ole eeltoodud lepinguid maksuotsuses analüüsinud, ei mõjuta nimetatud asjaolu maksuotsuse järelduste õigsust. Kirjalikud dokumendid on vaid osa asjaolude tuvastamisel tähtsust omavatest tõenditest, kusjuures kirjalike dokumentide – lepingute ja arvete kaalukust tõendusmaterjalina vähendab asjaolu, et kohtul ega maksuhalduril ei ole võimalik kontrollida nende sisulist õigsust ega koostamise aega, mistõttu selliste kirjalike dokumentide puhul esineb alati võimalus, et need on koostatud näivuse loomiseks pooltevahelistest tehingutest, mis tegelikkuses aset ei leidnud. Seetõttu on neid võimalik hinnata vaid koosmõjus teiste tõenditega. Käesolevas haldusasjas esitas kaebaja kohtule ka värvikoopiad Pavladia OÜ ning Auruminvest OÜ kullavalandite üleandmisel tehtud fotodest (kd II, lk. 78-102), mis tõendavad kaebaja arvates seda, et Pavladia OÜ arvetel näidatud poolte vahelised tehingud toimusid. Kohus on seisukohal, et viidatud fotodelt ilmneb küll see, et teatud juhtudel on Sven Soesonit pildistatud koos kullakangide, AS Metrosert analüüsi protokollide ja / või ajalehega „Postimees“, kuid fotod ei tõenda seda, et tegemist on Pavladia OÜ-le kuuluva kullaga; teatud pildistamise objekte ei ole võimalik seostada ka AS Metrosert analüüsi protokollide ega Pavladia OÜ samast kuupäevast pärineva arve või üleandmise-vastuvõtmise aktiga (vt pildistatud kuldehted pildil 02.08.11 P1, kd I, lk. 78). Ühtlasi ei ole ajalehega „Postimees“ ega AS Metrosert analüüsi protokollidega võimalik tõendada fotode tegemise aega. Eeltoodust tulenevalt ei lükka kohtule kohtumenetluses esitatud tõendid ümber maksuhalduri maksuotsuses tehtud järeldusi tehingute mittetoimumise kohta.

32. Kaalukaks maksuhalduri poolt analüüsitud tõendiks tehingute mittetoimumise kohta tuleb lugeda Auruminvest OÜ-lt Pavladia OÜ pangaarvele laekunud rahade liikumist. Nimelt tuvastas maksuhaldur, et vastav raha kantakse koheselt üle Lloyd Investments OÜ arvele (juhatuse liikmeks on taas Sven Soeson), kust see sularahas välja võetakse. Usaldusväärseteks ei saa pidada Lloyd Investments OÜ kassa väljamineku ordereid, millest nähtuvalt väljastas viimane OÜ-le Lempiros suurtes kogustes sularaha (kd I, lk. 162-168), kuna puudub usaldusväärne selgitus sedavõrd suurtes summades sularahaga arveldamise vajaduse kohta. Kontrollimenetluse toimikust puuduvad tõendid raha väljamaksmise kohta Juma OÜ-le (vt ka maksuotsuse lk. 5 alt 3. lõik). Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 6. märtsi 2002. a asjas nr. 3-4-1-1-02 tehtud otsusest tulenevalt võib arveldamine suurtes kogustes sularahaga olla üheks tõendiks selle kohta, et tehing on fiktiivne (p 16).

33. MKS § 150 lõike 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Samas on maksuhalduril tõendamiskoormus nende tõendite osas, mida valdab ainult maksuhaldur (MKS § 150 lg 2). Riigikohus on haldusasjas nr. 3-3-1-32-09 19. mail 2009 tehtud otsuses leidnud: „Maksuotsust tuleb mõista kui maksuhalduri sekkumist maksukohustuslase käitumisse maksukohustuse või maksuseadusest tulenevate teiste kohustuste täitmisel. Selline sekkumine on õigustatud siis, kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad maksuhalduri seisukohta ja seavad kahtluse alla maksukohustuslase esitatud andmete õigsuse ning on samas piisavad selleks, et määrata tasumisele kuuluv maksusumma. Kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. /…/ Kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad kahtlust OÜ Rakvere Katus andmete õigsuses ning oli võimalik määrata tasumisele kuuluv maksusumma, siis peab maksukohustuslane tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel“ (p-d 12-13). Maksuhalduri poolt kogumis tuvastatud asjaolusid arvesse võttes on kohus seisukohal, et kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud täiendavad tõendid ei lükka ümber maksuhalduri poolt kontrollimenetluses kogutud tõendite põhjal tuvastatud asjaolusid ning nende alusel tehtud järeldusi. Kaebaja väited S. Soesoni kontoris toimunud läbiotsimisest ning kaebaja

12

võimatusest oma kaasaaitamiskohustust kolmandate isikute (Pavladia OÜ) osas täita, ei ole Riigikohtu eeltoodud seisukohta arvesse võttes asjakohased. Maksuhalduri poolt kontrollimenetluses kogutud tõendid on käesoleval juhul poolte vahelise tehingu mittetoimumise osas seisukoha võtmiseks piisavad. Asjaolu, et kaebaja väidetav tehingupartner tõendite kogumisele kaasa aidanud ei ole, on kaebaja isiklik risk, mida kaebaja saanuks maandada veel enne väidetavate tehingute tegemist tehingupartnerilt asjakohaseid tõendeid nõudes. See, et kaebaja jaoks olulisi tõendeid ei ole maksumenetluses koguda võimalik, ei saa mõjutada poolte tõendamiskoormuse põhimõtteid.

III Kaebaja pahausksus

34. Nagu kohus kohtuotsuse p-s 26 märkis, tekkis maksuhalduril käesolevas haldusasjas faktiliste asjaolude pinnalt põhjendatud kahtlus kaebaja osalemises maksupettuses (vt kohtuotsuse p 26). Sellisel juhul ei laiene kaebaja suhtes heausksuse eeldamise põhimõte. Nii leiab Riigikohus, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses (Riigikohtu halduskolleegiumi 24. jaanuari 2011. a otsus haldusasjas nr. 3-3-1-73-10, p 13). Kahtlust maksupettuses osalemises ei ole kaebajal seetõttu võimalik ümber lükata väidetega hoolsuskohustuse täitmise kohta ega ka väitega, nagu ta poleks pidanud mõistlikult käitudes aru saama, et Pavladia OÜ näol ei ole tegemist tegeliku müüjaga. Kaebaja pahausksust on maksuhaldur maksuotsuses põhjendanud Jüri Kalda ja Sven Soesoni seotusega. Kohus nõustub maksuhalduriga selles, et isikute seotuse tõttu ei saa mõistlikult järeldada, et Auruminvest OÜ poleks pidanud aru saama, et Pavladia OÜ näol ei ole tegemist tegeliku müüjaga.

35. Äriregistri andmetest nähtub, et praktiliselt alates Auruminvest OÜ asutamisest 04.10.2010, on Jüri Kalda olnud äriühingu prokurist (alates 06.10.2010). Äriseadustiku (ÄS) § 16 lg 1 järgi on prokuura volitus, mis annab ettevõtja esindajale (prokuristile) õiguse esindada ettevõtjat kõikide majandustegevusega seotud tehingute tegemisel. ÄS § 17 lg 3 järgi võib prokuura anda ka selliselt, et prokurist võib ettevõtjat esindada ainult koos juhatuse liikme või äriühingut esindama õigustatud osanikuga. ÄS § 21 lg 1 esimese lause kohaselt tehakse prokuura kanne äriregistrisse ettevõtja avalduse alusel. Kohus märgib, et Jüri Kalda puhul prokuura piirangut äriregistrist ei nähtu. 11. oktoobri 2012. a kohtuistungil andis Auruminvest OÜ ning SIA Auruminvest Läti direktor Olegs Lomakins tunnistajana ütlused, mille kohaselt otsustas Vladislavs Aleksnins asutada 2010. aastal Eestis Auruminvest OÜ ning teda esindas äriühingu asutamise vormistamisel Jüri Kalda. Tunnistaja selgitab: „J. Kalda pakkus, et ta oleks ajutiselt prokurist või peate ise tihti Eestisse sõitma, kontoriruumi üürima ja formaalseid küsimusi lahendama. Siis, kui juba vaatasime, kuidas ta ajutise ajavahemiku jooksul ajutise prokuristina tegutses, avaldasime soovi, et ta tegeleks jätkuvalt meie raamatupidamisega ja oleks meie prokurist Eestis allkirja õigusega ja tegeleks allkirja nõudvate formaalsete küsimustega. J. Kaldale andsime tekste eesti keelde tõlkimiseks ja ta oli kursis meie äripakkumistega meie potentsiaalsetele klientidele. Ma elasin Tallinnas mingi aeg ja kuna linn on väike, on keegi alati kellegi sõber või tuttav. Sama asi juhtus ka praegu. J. Kalda küsis meilt nõusolekut, et anda meie kontakt tuttavale inimesele, kes oli huvitatud väärismetallide valdkonnas kauplemisest. Selleks isikuks osutus S. Soeson. Hiljem tuli välja, et ta oli J. Kalda sugulane.“ Ühtlasi kinnitas tunnistaja, et 2011. a augustis V. Aleksninsit Eestis ei olnud, tehingud vormistas tunnistaja, kuid seda, kes teostas pangaoperatsioonid ja rahaülekanded, tunnistaja öelda ei osanud (kd II, lk. 109-110; 111).

36. Äriregistri andmetel on Jüri Kalda alates 12.03.2010 AS Anricorp juhatuse liige. 2011. a. majandusaasta aruande tegevusaruande kohaselt oli äriühingu põhitegevuseks raamatupidamisteenuste ja erinevate ärija juhtimiskonsultatsioonide osutamine klientidele Eestis

13

ja teistes riikides (vt https://ariregister.rik.ee/ettevotja.py). Vahetult pärast Auruminvest OÜ prokuristina äriregistrisse kandmist, 12. oktoobril 2010 sõlmisid Auruminvest OÜ ja AS Anricorp ärinõustamisja raamatupidamisteenuste osutamise lepingu, mida uuendasid 4. jaanuaril 2011 (kd II, lk. 35) . Nimetatud lepingu p 1 a) kohaselt kohustus AS Anricorp konsulteerima Auruminvest OÜ juhte ja töötajaid äriühingu juhtimise ja tegevuse organiseerimise küsimustes, finantspoliitika osas, töölepingute koostamise küsimustes, otseste ja kaudsete maksude küsimustes ja üldiselt kõigis küsimustes, mis äriühingu tegevuse käigus tekivad. Lisaks eeltoodule oli Anricorp AS kohustuseks lepingu p 1 b) kohaselt Auruminvest OÜ raamatupidamise ja aruandluse korraldamine ning p 1 c) kohaselt äriühingule aadressi võimaldamine. Kohus märgib, et nii Anricorp AS kui ka Auruminvest OÜ juriidiliseks äriregistrisse kantud aadressiks on Tartu mnt 18, Tallinn. Auruminvest OÜ prokurist Jüri Kalda 21.10.2011 suuliste selgituste protokollist ilmneb, et J. Kalda teadis anda selgitusi nii selle kohta, millist kaupa Auruminvest OÜ Pavladia OÜ-lt soetas, kuidas toimus tavapäraselt Pavladia OÜ-lt soetatud kauba üleandmine ning kuidas toimus kauba eest tasumine. Samas ei teadnud J. Kalda seda, kuidas toimus Pavladia OÜ leidmine ning selgitas, et seda oskab seletada juhatuse liige (kd I, lk. 120-121). Ka Pavladia OÜ juhatuse liige Sven Soeson ei osanud 01.11.2011 maksuhaldurile antud suuliste selgituste protokollist nähtuvalt selgitada, kuidas kontakt Auruminvest OÜ-ga tekkis. S. Soeson selgitab järgmist: „Ei mäleta, kuidas OÜ Pavladia leidis partneri Auruminvest OÜ, sellest on palju aega möödas. Arvan, et leidsin teda proovikojas, kus on andmed äriühingute kohta, kes tegelevad väärismetallide ostu-müügiga. Auruminvestis suhtlen Olegs Lomakinsiga“ (kd I, lk. 124-125).

37. Kohus nõustub maksuhalduri järeldusega Auruminvest OÜ pahausksuse kohta. Kohtul ei ole põhjust kahelda tunnistaja Olegs Lomakinsi kohtus antud ütlustes, mille kohaselt vahendas Auruminvest OÜ kontakti Pavladia OÜ-le J. Kalda. Nimetatud tunnistaja ütlustega on selges vastuolus nii J. Kalda kui ka S. Soesoni maksuhaldurile kontrollimenetluse käigus antud selgitused (vt ülal). Riigikohtu halduskolleegium on korduvalt leidnud, et ütluste ja seletuste usaldusväärsuse kontrollimisel on oluline muu hulgas hinnata ka neis väljendatud asjaolude „elulist usutavust“ ehk seda, milline on ütlustes ja seletustes kajastuvate asjaolude üldine tõenäosus (Riigikohtu halduskolleegiumi 24.01.2011 otsus asjas nr. 3-3-1-73-10, p 24 ning 19.05.2009 otsus asjas nr. 3-3-1-32-09, p 19). Kohus ei pea eluliselt usutavaks, et oktoobris 2011 maksuhaldurile antud seletustes ei suutnud J. Kalda meenutada, et just tema oli see isik, kes Auruminvest OÜ kontakti Pavladia OÜ-le vahendas ehk andis sisuliselt pooltele ajendi äritegevuseks. Pigem kinnitab J. Kalda ja S. Soesoni selgituste vastuolulisus seda, et isikud soovisid vältida muljet J. Kalda seotusest väimehele kuuluva Pavladia OÜ-ga. Kuigi ükski küsitletud isikutest ei kinnitanud J. Kalda faktilist osalemist Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vaheliste tehingute läbiviimises ning lepingute koostamises ja allkirjastamises, ei jäta ka J. Kalda poolt antud selgitused kahtlust selles, et isik oli teadlik Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vahelisest äritegevusest, selle raames esitatud arvetest, lepingutest ning kauba üleandmisprotseduuridest. Seega pidi Auruminvest OÜ-le läbi J. Kalda kui AS Anricorp esindajana ärija juhtimiskonsultatsioone osutava isiku kui ka läbi J. Kalda kui äriühingu ametliku prokuristi olema teada, et Pavladia OÜ-l puudus faktiliselt kuld, mida Auruminvest OÜ-le edasi müüa ning poolte vahelised tehingud olid fiktiivsed.

38. Riigikohus on haldusasjas nr. 3-3-1-32-09 19. mail 2009 tehtud otsuses leidnud: „Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu. Kolleegium leiab, et sellisel juhul ei pea kohtud tuvastama n-ö erilist sidet ostja ja müüja vahel näiteks selle näol, et müüjad olid ostja kontrolli või juhtimise all või et müüja seaduslikul esindajal on perekondlikud, töövõi

14

muud sarnased suhted müüjate esindusõiguslike isikutega. Olukorras, kus ostja on „ostnud“ fiktiivse arve „arvevabrikult“, on „varifirma“ loomine toimunud „arvevabrikuga“ seotud isikute poolt ning „varifirma“ ei ole ostja kontrolli ja juhtimise all. Sellisel juhul ei saa maksuhaldur „erilist sidet“ tuvastada“ (p 12). Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et raamatupidamist ning aruandlust teostas ja vastavaid dokumente allkirjastas Auruminvest OÜ nimel J. Kalda. Olles ühtlasi Auruminvest OÜ ja Pavladia OÜ vahelise ärikontakti algataja ning Pavladia OÜ-d juhtiva isiku äi, ei saanud J. Kaldale olla teadmata äriühingute vahelise äritegevuse tegelik eesmärk. Isegi kui J. Kalda äriühingute vahelisi kullavalandite ostu-müügi lepinguid isiklikult ei allkirjastanud ning kauba üleandmise juures ei olnud, pidi ta Auruminvest OÜ raamatupidamist korraldava isikuna, prokuristina ning Auruminvest OÜ ärinõustajana olema kursis Auruminvest OÜ raamatupidamisdokumentatsiooni: lepingute ja arvetega. Seega ei saanud talle teadmata olla ka asjaolu, et tehinguid Auruminvest ja Pavladia OÜ vahel faktiliselt ei toimunud. Kohus on seisukohal, et J. Kalda kui prokuristi teadmise võib lugeda ka Auruminvest OÜ teadmiseks. Eeltoodust tulenevalt on maksuhalduri järeldus Auruminvest OÜ pahausksuse kohta õige.

IV Kaebuse rahuldamata jätmine ning menetluskulude jaotus 39. Eeltoodud kaalutlustel jääb kaebus rahuldamata. Vastavalt HKMS § 108 lõikele 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

Tiina Pappel kohtunik