3-10-2104/61 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Viive Ligi, liikmed Lauri Madise ja Lilianne Aasma Otsuse tegemise aeg ja koht

17. oktoober 2012, Tallinn Haldusasja number 3-10-2104 Haldusasi

U. L. kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 15. juuni 2010 vastutusotsuse nr 13-7/28-4 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebuse esitaja – U. L. , volitatud esindaja Monika Meerents-Luberg Vastustaja – Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus, volitatud esindaja Katre Kuhi Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 27.03.2012 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus

U. L. apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta U. L. apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 27.03.2012 kohtuotsus haldusasjas nr 3-10-2104 muutmata.

2. Jätta menetluskulud poolte endi kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 16.11.2012, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-10-2104 2(13)

1. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse (PMTK) 15. juuni 2010. a vastutusotsusega nr 13-7/28-4 kohustati U. L. tasuma solidaarselt OÜ-ga Agaro PK maksuvõlga summas 2 678 617,25 krooni. Vastutusotsust põhjendati järgmiselt.

U. L. on alates 08.03.2002 kuni käesoleva ajani OÜ Agaro PK juhatuse liige ning ainus osanik, kelle tahtliku tegevuse tulemusena on OÜ Agaro PK muutunud maksevõimetuks. OÜ Agaro PK on esitatud käibedeklaratsioonides deklareerinud maksustatavat käivet kuni veebruarikuuni 2010. Maksudeklaratsioonides TSD on deklareeritud väljamakseid töötajatele kuni oktoobrikuuni 2009. Deklareeritud maksukohustusi pole täidetud. 01.09.2009 maksuotsusega nr 12-2-3/772-13 määras maksuhaldur OÜ-le Agaro PK tasumisele kuuluvaid makse kokku summas 2 823 509 krooni, s.h käibemaksu summas 1 019 666 krooni ja tulumaksu summas 1 803 843 krooni. Maksuotsus jõustus 18.10.2009. Maksuotsuse kohaselt kajastas OÜ Agaro PK maksustamisperioodidel jaanuar 2007 kuni detsember 2008 raamatupidamise arvestuses kaupade ja teenuste soetamist OÜ Written, OÜ Virena Trade, OÜ Sandman Veod ja OÜ Visorek poolt väljastatud arvete alusel, kuid tegelikkuses tehinguid ei toimunud. Kokku on tehtud väljamakseid majandustehinguid mittekajastavate arvete alusel

6 581 287,72 krooni ning väljamakseid OÜ-le Virena Trade ettevõtlusega mitteseotud vara soetamiseks 70 800 krooni. OÜ-l Agaro PK puudus õigus eelpool nimetatud äriühingute poolt esitatud arvete alusel maha arvata sisendkäibemaksu ning ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt pidi äriühing maksma tulumaksu. Maksuhalduri poolt 15.12.2009 algatatud täitetoimingutega pole õnnestunud maksuvõlga sisse nõuda. OÜ Agaro PK maksuvõlg seisuga 14.06.2010 oli kokku 4 223 522,27 krooni, millest põhivõlg oli 2 858 181,25 krooni ning intressinõue 857 krooni ja arvestuslik intress 1 364 484,02 krooni. Maksunõue koosneb nii OÜ Agaro PK poolt deklareeritud, kuid maksmata maksudest, kui ka maksuotsusega määratud maksusummast. Intressinõuet käesolevas otsuses ei esitata.

2. U. L. esitas 13.08.2010 Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 15.06.2010 vastutusotsuse nr 13-7/28-4 tühistamiseks järgmise põhjendusega.

OÜ Agaro PK on OÜ-delt Written, Virena Trade, Sandman Veod ja Visorek kaupu ja teenuseid soetanud ning kasutanud neid oma ettevõtluses. Maksuhaldur on eksinud, leides, et metsamaterjali omandamine eelnimetatud äriühingutelt ei ole tõendatud, kuivõrd puuduvad kirjalikud metsamaterjali võõrandamise lepingud. Maksuhaldur on jätnud tähelepanuta, et metsaseaduse (MetsaS) § 37 lõikest 8 tuleneb, et metsamaterjali omandamine on lubatud ka suulise lepingu alusel, kui metsamaterjali üleandmise kohta on koostatud kirjalik akt. Eelnimetatud äriühingud andsid metsamaterjali kaebuse esitajale üle üleandmise-vastuvõtmise aktide alusel. Tehingute toimumist kinnitab ka asjaolu, et OÜ Agaro PK on kasutanud soetatud materjali oma majandustegevuses, mida kinnitab kaubaaluste müük kolmandatele isikutele. Ebaõige on lugeda vastutusotsuses kirjeldatud OÜ Agaro PK tehinguid OÜ-ga Written ja OÜ-ga Sandman Veod mittetoimunuks põhjusel, et nimetatud äriühingute arvelduskontodele laekunud raha võeti kas laekumise või sellele järgnenud päeval sularahas välja. OÜ-l Agaro PK puudub võimalus kontrollida oma äripartnerite raamatupidamist.

OÜ-de Written, Visorek, Virena Trade ja Sandman Veod poolt OÜ-le Agaro PK väljastatud arved vastavad KMS §-s 37 nõuetele, millest tulenevalt on OÜ-l Agaro PK õigus arvata tema poolt tasumisele kuuluvast käibemaksust maha sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks.

Ebaõige on vastustaja märkus, et kirjalikust aktist peab nähtuma metsateatise number, kuna MetsaS § 37 lõike 8 punkt 6, mis näeb ette kirjalikus aktis metsateatise numbri kajastamise, jõustus alles 01.01.2009.

3-10-2104 3(13)

Nagu vastustaja poolt koostatud maksuotsusest nähtub, on OÜ Agaro PK raamatupidamises puidu ostmist tõendavate arvete juures olnud müüjate poolt ostjale esitatud metsamaterjali valdamise õigust tõendavad dokumendid (metsateatised, metsamaterjali omandit tõendavad kirjalikud aktid). Arvete ning nende juurde lisatud dokumentidega tekkis OÜ-l Agaro PK kui metsamaterjali omandajal (töötlemiseks saajal) õigustatult arusaamine, et metsamaterjali võõrandaja on omandanud metsamaterjali õiguspäraselt ning temale esitatud dokumendid on kehtivad. Käesoleval juhul oli ebamõistlik eeldada, et kaebuse esitaja pöördub temale müüjate poolt esitatud metsateatiste õigsuse kontrollimiseks selle väljastanud keskkonnateenistuse või müüjale metsamaterjali võõrandanud isiku poole (Riigikohtu lahend haldusasjas nr 3-3-1-18-10, p-d 14 ja 15).

Maksuotsuse koostamisel on vastustaja jätnud arvestamata näiteks OÜ Laiminger ja OÜ Grundar Puit esindajate ütlused, kes on kinnitanud, et nende saeveskite territooriumile on toodud saagimiseks ning nemad on saaginud OÜ Agaro PK puitmaterjali. Samuti ei ole vastustaja maksuotsuse koostamisel pööranud mingisugustki tähelepanu metsaja saematerjali ostmisele korrespondeeruvale nn kaubaaluste müümisele OÜ Agaro PK poolt. Juhul, kui vastustaja asus seisukohale, et OÜ Agaro PK ei ole vastutusotsuses nimetatud isikutelt metsaja saematerjali ostnud, ei oleks OÜ-s Agaro PK saanud toimuda ka igapäevast majandustegevust – s.o kaubaaluste valmistamist. Samas on revisjoni käigus ülekuulatud OÜ Agaro PK töötajad majandustegevuse toimumist kinnitanud, samuti on kaebuse esitaja OÜ Agaro PK seadusliku esindajana nimetanud isikud, kellele äriühing on kaubaaluseid valmistanud ning müünud.

Kaebuse esitaja ei ole rikkunud tahtlikult ega raskest hooletusest OÜ Agaro PK poolt maksuseadustest tulenevate rahalisi ja mitterahalisi kohustusi. OÜ Agaro PK maksuvõlg on tekkinud põhjusel, et vastustaja on lugenud reaalselt toimunud tehingud mittetoimunuks ning lugenud tehingute alusel kolmandatele isikutele arvete alusel makstud summad ettevõtlusega mitteseotud summadeks. Seejuures on kaebuse esitajale teadmata, kas või kuidas on samu tehinguid käsitlenud vastustaja tehingute teiste osapoolte suhtes – kui tehingu teised osapooled on tehingutelt arvestatud käibemaksu kohaselt deklareerinud, ei ole õiguspärane suurendada selle arvel OÜ Agaro PK maksukohustust.

Kaebaja on kasutanud raamatupidamise korraldamisel abilisi-spetsialiste, mis lükkab ümber vastutusotsuses talle ette heidetud ebapiisavat raamatupidamise korraldamist. Kaebaja on erinevalt vastustajast seisukohal, et vaidlustatud perioodil peeti OÜ Agaro PK raamatupidamist raamatupidamisseaduse §-s 4 toodud nõuete kohaselt ja tal puudus õiguslik kohustus pidada eraldi laoseisu arvestust.

Maksuhaldur on ebaõigesti lugenud tegelikult mittetoimunuks OÜ Sandman poolt 30.05.2008 arve alusel teostatud tööd (pinnase koorimine, täitmine, prahi utiliseerimine ja piirete parandamine) ning 10.09.2008 arve alusel teostatud tööd. Maksuhaldur on ebaõigesti asunud seisukohale, et OÜ Agaro PK territooriumil teostas korrastustöid OÜ Nurme Teedeehitus. Vastutusotsusest nähtuvalt teostas OÜ Nurme Teedeehitus üksnes OÜ Agaro PK territooriumil platsi kõvakattega katmise tööd. Kõvakattega kaetud plats moodustas aga ainult osa OÜ Agaro PK territooriumist. Nimetatud asjaolu on kinnitanud nii OÜ Nurme Teedeehitus esindaja kui ka OÜ Agaro PK töötajad, ükski revisjoni käigus ülekuulatud isikutest ei ole andnud ütlusi selle kohta, et OÜ Nurme Teedeehitus oleks teostanud ülejäänud osas pinnase korrastustöid, sh renoveerinud kinnistut piiravat aeda. Samuti nähtub Maa-ameti avalikust kaardiserverist, et kinnistu (kat tunnus 73001:001:1212) ei ole täies ulatuses kõvakattega kaetud.

3-10-2104 4(13) Maksuhaldur on ebaõigesti lugenud OÜ Agaro PK ettevõtlusega mitteseotud kuluks 02.04.2008 arve nr 334 OÜ-lt Virena Trade puidutöötlemispinkide soetamise kohta. Ainuüksi asjaolu, et puidutöötlemispingid asuvad teise äriühingu territooriumil, ei tähenda ega välista nimetatud seadmete kasutamist kaebuse esitaja poolt juhitud äriühingu majandustegevuses.

3. PMTK leidis, et kaebus tuleb jätta rahuldamata järgmistel põhjustel.

Maksuhaldur pole OÜ-delt Written, Virena Trade, Sandman Veod ja Visorek metsamaterjali omandamist lugenud mittetõendatuks ainult asjaolu põhjal, et puuduvad kirjalikud metsamaterjali võõrandamise lepingud. Vastustaja on sellise järelduse teinud kõiki kogutud tõendeid kogumis hinnates. Vastustaja leiab, et kaebaja on vastustaja järeldustest vaidlustanud üksnes järelduse, et tehingute mittetoimumist tõendavad koos teiste tõenditega OÜ Agaro PK ja vaidlusaluste äriühingute vahel puudunud võõrandamise lepingud. Muudele maksuhalduri järeldustele on kaebaja jätnud vastuväited esitamata, mis tähendab, et tal puuduvad tõendid nende järelduste ümberlükkamiseks.

MetsaS kohaselt ei tõenda metsamaterjali omandamist üksnes arve või kirjalik metsamaterjali üleandmise-vastuvõtmise akt. Vastustajale ei ole tegelikult esitatud ka vaidlusaluste metsamaterjalide üleandmise-vastuvõtmise akte (v.a tehingute osas OÜ-ga Written, kuid needki üleandmise-vastuvõtmise aktid ei vasta seaduse nõuetele vastavalt vastutusotsuse p-le 32). Seega pole kaebuse esitaja täitnud seadusest tulenevaid nõudeid metsamaterjali soetamisel ning ainuüksi arve olemasolu ei tõenda usaldusväärselt tehingu toimumist. Nimetatud fakti kinnitab ka juhatuse liige U. L. oma ütlustes, tunnistades, et ei ole kunagi veendunud puidu päritolus.

Kuigi lepingu korrektne sõlmimata jätmine ei tähenda automaatselt, et tehinguid reaalselt ei toimunud, nähtub maksuotsuses analüüsitud tõenditest, et käesoleval juhul tehinguid reaalselt ei toimunud. Kaebaja pole neid tõendeid ümber lükanud. Väidet, et OÜ Agaro PK on kasutanud vaidlustatud tehingute käigus soetatud materjali oma majandustegevuses, pole maksuhalduril võimalik kontrollida, kuna äriühingus ei peetud materjali laoarvestust ning selge pole, kas äriühingu majandustegevuses kasutati üksnes vaidlusalustelt äriühingutelt väidetavalt soetatud metsamaterjali või kasutati seal ka kolmandatelt isikutelt soetatud metsamaterjali.

U. L. on maksumenetluses selgitanud, et saematerjali tõid müüjad otse OÜ Agaro PK platsile. Kogu soetatud ümarmaterjal on väidetavalt lastud saagida saematerjaliks OÜ Laiminger, OÜ Grundar Puit ja OÜ Berlander saeveskites, kuid millised koormad ja palju puitu ühes või teises saeveskis on saetud, U. L. ei tea. Tema sõnade kohaselt jäeti saeveskitele pinnud, saepuru ja osa saematerjalist. Arvestust, kui palju saematerjali on saeveskitele jäetud, OÜ-s Agaro PK ei peetud ning arveid saeveskitele jäetud saematerjali kohta ei esitatud. Eeltoodust tulenevalt ei olnud maksuhalduril võimalik öelda, kas OÜ Agaro PK pidanuks ostma kaubaaluste tootmiseks puitu juurde tundmatutelt kolmandatelt isikutelt või mitte. Maksuotsusest nähtub selgelt, et OÜ-st Written, OÜ-st Visorek ja OÜ-st Virena Trade puitu ei soetatud. Vastustaja ei sea kahtluse alla, et OÜ Agaro PK on müünud kaubaaluseid, kuid on seisukohal, et puit, millest kaubaalused toodeti, ei ole soetatud vaidlusalustelt äriühingutelt, vaid on eelduslikult toodetud laovarudest, mis on soetatud OÜ-lt Stora Enso, OÜ-lt Grundar Puit, OÜ-lt Laiminger ja OÜ-lt Berlander. Sellest tulenevalt on saanud saeveskid ka OÜ Agaro PK puitmaterjali saagida, kuid ühestki esitatud dokumendist ei nähtu, et saeveskites saeti just OÜ-lt Written, OÜ-lt Visorek, OÜ-lt Virena Trade ja OÜ-lt Sandman Veod väidetavalt soetatud puitu. Veelgi enam - OÜ Laiminger ega OÜ Grundar Puit ei suuda esitada maksuhaldurile ühtegi arvet, mis kinnitaks nende sõnu ja tõendaks teenuse osutamist. OÜ-l Laiminger ja OÜ-l Grundar Puit puudub arvestus selle kohta, kui palju nad on koguseliselt OÜ-le Agaro PK 2007. a ja 2008. a ümarpalke saematerjaliks saaginud.

3-10-2104 5(13)

Arusaadav pole ka tabel, mille kaebaja esitas kohtule oma 06.02.2012 täiendavate selgitustega. Nähtuvalt OÜ Agaro PK enda esitatud arvetest ja maksuotsuses toodud tabelitest, ei ühti tabelis toodud andmed dokumentaalsetel alustel koostatud andmetega. Nii on tabeli järgi OÜ Agaro PK soetanud ümarpuitu augustis-detsembris 2007. a 322,1 tm ja saematerjali 542,99 tm. Samas nähtub maksuotsuses kajastatud tabelitest, et OÜ Agaro PK on soetanud perioodil 2007. a august-detsember ümarpuitu fiktiivsete tehingute alusel mahus 1004,03 tm ja seda ainuüksi OÜ- st Written. Kokku on äriühing sel perioodil soetanud fiktiivselt vähemalt 1465,73 tm ümarpuitu.

OÜ Agaro PK täiendav maksustamine ei ole leidnud aset ka üksnes põhjusel, et tehingu teiste osapoolte (tehingud OÜ-ga Written ja OÜ-ga Sandman Veod) arveldusarvetelt on raha koheselt peale arvele kandmist sularahaautomaatidest välja võetud. Maksuhaldur rõhutab, et kaebuse esitaja poolt esitatud väidet tuleb vaadata koostoimes teiste kogutud tõenditega, mis on välja toodud maksuotsuse lk-l 7-12. Maksuhaldur ei ole teinud järeldust tehingute mittetoimumisest arvelduskontodele laekunud raha sularahas väljavõtmisest, vaid menetluse vältel kogutud tõenditest kogumis, millest kohene sularaha arveldusarvelt väljavõtmine moodustab vaid ühe argumendi. Muudele tõenditele ja neist tehtud järeldustele ei ole kaebuse esitaja vastuväiteid esitanud.

OÜ Sandman Veod ei ole arvetel teostatud töid tegelikult teostanud. Kuigi kaebuse täiendustes on kaebaja väljendanud seisukohta, et nii OÜ Nurme Teedeehitus kui ka OÜ Agaro PK töötajad ei ole andnud ütlusi selle kohta, et OÜ Nurme Teedeehitus oleks teostanud OÜ Agaro PK territooriumi ülejäänud osas pinnase korrastustöid, sh renoveerinud kinnistut piiravat aeda, siis maksuotsusest nähtub vastupidine. Esiteks on nii OÜ Agaro PK juhatuse liige U. L. kui ka OÜ Sandman Veod juhatuse liige R. T. andnud tehingute kohta üldsõnalisi selgitusi ega osanud konkreetselt tehingute kohta midagi öelda.

Teiseks on mitmed OÜ Agaro PK töötajad selgitanud, mida territooriumil tehti (korrastusteenust, mis seisnes territooriumilt tuhakorra eemaldamisel ja katmisel killuga) ning millal (2007. a lõpus ja 2008. a suvel, kuival ajal) ning see ühtib OÜ Nurme Teedeehitus tegevusega OÜ Agaro PK territooriumil. Töötajate ütlustest ei nähtu, et OÜ Sandman Veod pidanuks vaidlusaluste arvete alusel tegema muid pinnasetöid, kui seda tegi OÜ Nurme Teedeehitus. Töötajad on selgitanud, et tööd käisid järgmiselt: „/…/ platsilt eemaldati tuhakord ning see täideti killuga“ või /…/ OÜ Agaro PK territooriumil tehti korrastusteenust, mis seisnes territooriumi katmisel killuga“ või „OÜ Agaro PK platsile pandi kõvakatet, st pandi freesitud asfaldi. /…/ Tean, et töid teostas OÜ Nurme Teed, sest ma nägin territooriumil OÜ Nurme Teedeehitus autosid“ või „töid teostas arvatavasti OÜ Nurme Teedeehitus, kuna OÜ Nurme Teedeehitus autod tõid platsile killustiku.

Prahi vedu platsilt pole toimunud, kuna prahti polnudki. Suured kivid ja muud tükid jäid killustiku alla, puidupraht põletati ära OÜ Agaro PK katlamajas ruumide soojendamiseks“. Mis puutub piirete renoveerimisse, siis OÜ Agaro PK töötaja A. T. sõnade kohaselt teostas mõnedel aia osadel remonti firma juht U. L. ise ning J. S. sõnade kohaselt värvis aeda U. L. koos oma poja K-ga, kuid põhiliselt värvis aeda K. Töötajate sõnade kohaselt renoveeris aeda kaks või kolm meest, kuid töötajad ei osanud täpsustada, kas need olid omad mehed või võõrad.

Kuna maksuhaldurile teadaolevate tõendite pinnalt ei renoveerinud aeda keegi teine kui U. L. ja tema poeg, siis ei ole alust arvata OÜ Sandman Veod oleksid teostanud piirete parandust esitatud arvete alusel. Olukorras, kus U. L. on ise aeda renoveerinud, pidanuks ta teadma rohkem aia renoveerimisest või vähemalt pidanuks oma ütlustes mainima maksuhaldurile, et osaliselt osales ta ka ise renoveerimisel. Olukorras, kus isik varjab maksuhalduri eest aia renoveerimisega seotud asjaolusid, on maksuhaldur teinud põhjendatult järelduse, et OÜ Sandman Veod ei ole renoveerimist teostanud.

OÜ Nurme Teedeehitus poolt OÜ-le Agaro PK esitatud arvetelt ning koostatud teostatud tööde vastuvõtmise aktist nähtub, et OÜ Nurme Teedeehitus on platsi ise ette valmistanud (pinnase

3-10-2104 6(13) kaevamine, platsi aluse planeerimine ja ettevalmistus, aluspinna tihendamine). Samuti on erinevalt OÜ-ga Sandman Veod tehtud tehingutest OÜ-ga Nurme Teedeehitus töö kohta koostatud vastuvõtmise akt, milles on välja toodud teostatud tööd ning materjalid. OÜ-le Nurme Teedeehitus on tee ehitamise ja platsi kordategemise eest tasutud koos materjalidega kokku summas 401 987,53 krooni, mis on vähem, kui äriühing maksis OÜ-le Sandman Veod tööde eest, mille kohta ei oska äriühing midagi täpsemalt öelda (summas 548 600 krooni) ja mis oma sisult tunduvad töödena, mis peaksid oluliselt vähem maksma kui tööd, mida tegi kinnistul OÜ Nurme Teedeehitus.

Ainuüksi fakt, et puidutöötlemispingid asuvad teise äriühingu territooriumil, ei tähenda, et need ei võiks olla OÜ Agaro PK ettevõtlusega seotud. Ettevõtlusega võiks sellisel juhul tegemist olla siis, kui teine äriühing maksaks OÜ-le Agaro PK nende puidutöötlemispinkide rentimise eest tasu. Käesoleval juhul ei ole kaebuse esitaja selliseid tõendeid esitanud ning ka U. L. on oma ütlustes väitnud, et ta isegi ei tea, kas nende kohta on rendiarveid esitatud. Eelnevast tulenevalt pole tegemist ettevõtlusega seotud kulutusega.

4. Tallinna Halduskohtu 27. märtsi 2012 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja kanda. Kohus põhjendas otsust järgmiselt.

PMTK 15.06.2010 vastutusotsuse nr 13-7/28-4 (edaspidi vastutusotsus) koostamisel on maksuhaldur lähtunud 01.09.2009 OÜ-le Agaro PK tehtud maksuotsusest nr 12-2.3/772-13 (edaspidi maksuotsus, vt tl 78-93). Maksuotsuses tuvastati kokkuvõtvalt, et OÜ Agaro PK maksukohustus suureneb kokku 2 823 509 krooni võrra, sealhulgas käibemaks 1 019 666 krooni ja tulumaks 1 803 843 krooni võrra, ning kohustati OÜ Agaro PK tasuma nimetatud summad. Vastutusotsuse tegemise ajaks oli maksuhalduri hinnangul OÜ Agaro PK muutunud maksevõimetuks ja see olukord ei olnud ajutine. Vaatamata sellele ei olnud kaebaja ainsa OÜ Agaro PK juhatuse liikmena esitanud kohtule avaldust OÜ Agaro PK maksevõimetuse tuvastamiseks ja pankroti väljakuulutamiseks.

Käesolevas asjas esitatud väidete hindamisel tuleb kõigepealt märkida, et jõustunud maksuotsuses tuvastatud faktiliste asjaolude ümberhindamiseks pärast selle vaidlustamistähtaja möödumist peavad esinema mõjuvad põhjused. Kohus on seisukohal, et riigilõivu tasumata jätmine väidetava rahapuuduse tõttu maksuotsuse vaidlustamisel ja seetõttu kaebeõiguse kaotamine ei anna kaebajale alust jõustunud maksuotsuses tuvastatud faktiliste asjaolude uueks vaidlustamiseks käesolevas kohtumenetluses. Kaebajal oli võimalus vaidlustada maksuotsus ka MKS 14. peatükis sätestatud vaidemenetluses, milles ei nõuta riigilõivu tasumist. Võttes vastu otsuse vaidlustada maksuotsus ainult halduskohtus, võttis kaebaja endale ka riski, et ta ei suuda tasuda riigilõivu kaebuselt ja tema kaebus jääb seetõttu menetlemata. Vaatamata eeltoodule käsitleb kohus järgnevalt kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väiteid ja vastustaja vastuväiteid nendele.

Kaebaja esitatud väited metsamaterjaliga seotud tehingute tegelikkuses toimumise kohta ei ole veenvad. Vastustaja on OÜ Agaro PK poolt OÜ-lt Written, OÜ-lt Virena Trade, OÜ-lt Sandman Veod ja OÜ-lt Visorek metsamaterjali omandamise tehingud lugenud fiktiivseks kõiki tõendeid kogumis hinnates ega ole lähtunud üksnes sellest, et kaebajal puuduvad kirjalikud lepingud tehingute kohta. Tehingute fiktiivsust kinnitavad eelkõige nii maksuotsuses kui vastutusotsuses kirjeldatud metsamaterjalide omandit kinnitavate dokumentide puudumine ning kaebaja poolt maksumenetluses esitatud võltsitud metsateatised. Nende tõendite ja asjaolude analüüsimisel on vastustaja õigesti järeldanud, et metsamaterjali, mida väidetavalt võõrandati, ei olnud tõenäoliselt olemas.

3-10-2104 7(13) Teiseks lükkab kaebaja väited tehingute toimumise kohta sisuliselt ümber asjaolu, et U. L. pole maksumenetluses 13.02.2009 ja 23.04.2009 antud seletustes esitatud väite kinnituseks, et kogu ümarpuit saeti OÜ Laiminger, OÜ Grundar Puit ja OÜ Berlander saeveskites, esitanud ühtegi arvet, veoselehte või saatelehte, mis kinnitaks ümarpuidu vedamist saeveskitesse, seal puidu saagimist ja saetud puidu vedamist OÜ Agaro PK platsile. Tema väiteid ei kinnita ja pigem lükkavad ümber kahe kaebajale saematerjale müünud firma juhtivtöötaja – OÜ Laiminger müügijuhi A. L-i ja OÜ Grundar Puit saeveski juhataja M. L. - maksumenetluses antud ütlused (vastavalt I kd, tl 160 ja 181). Nendest nähtub, et ümarpuidu saagimisel võis olla tegu üksikute juhtumitega, kuid ka need on dokumenteerimata ja nii saeveskitel kui ka OÜ Agaro PK raamatupidamises puuduvad igasugused tõendid, et nimetatud ümarpuit üldse eksisteeris, sest ühtegi vastavat tehingut, tasaarvelduseks jäetud saetud puidu kogust ja puidu vedu kajastavaid dokumente neil firmadel ei ole.

Kolmandaks kinnitab tehingute puudumist asjaolu, et kaebaja ega tema äripartnerid ei suutnud nimetada ega meenutada vaatamata ärisidemete väidetavale pikaajalisusele ja usaldusel põhinemisele puidu valdkonnas (U. L. väide) ühegi puitu transportinud isiku nime ega auto numbrit. Samuti puuduvad OÜ Agaro PK raamatupidamises igasugused veoselehed nimetatud puidu kohta. Pole tõenäoline, et kaebaja ei tea, kes ja mis transpordivahenditega talle metsamaterjali tõi. Sellise käitumise tõenäoliseks põhjuseks oli soovimatus esitada maksuhaldurile andmeid, mille tõele vastavust oleks olnud võimalik kontrollida.

Neljandaks tõendab tehingute tegelikkuses mittetoimumist ka asjaolu, et OÜ-l Agaro PK puudus sisuliselt igasugune laoarvestus ja sisuliselt puuduvad igasugused andmed peale fiktiivsete arvete, et maksuotsuse osas 4.4 toodud tehingutega oleks OÜ Agaro PK soetanud OÜ-lt Written, OÜ-lt Virena Trade ja OÜ-lt Sandman saematerjali. Kaebaja seletused tehingute kohta on paljasõnalised ega tõenda saematerjali olemasolu ning et OÜ-le Agaro PK väljastati väidetavalt tehingutes osalenud osaühingute poolt üksnes arved.

Viiendaks tuleb nõustuda maksuotsuses toodud järeldustega, et ka rahade liikumine puitmaterjalidega seotud tehingute puhul ei kinnita nende tegelikku toimumist, sest OÜ Written ja OÜ Sandman Veod arvetele kõnealuste tehingute eest kantud summad võeti kas samal või järgneval pangapäeval sularahas välja ning pangakontodelt ei nähtu, et äriühingud oleks soetanud kaupu või tasunud kellelegi kaupade või teenuste eest. Samuti on vastuolulised U. L. ja

R. T. maksumenetluses antud selgitused, mis puudutavad raha tasumist ja saamist OÜ Agaro PK ja OÜ Virena Trade vaheliste tehingute puhul, ning need ei tõenda raha tegelikku liikumist kahe äriühingu vahel.

Kuuendaks tuleb märkida, et kaebaja poolt oma 06.02.2012 täiendavates seisukohtades esitatud tabelist, milles on näidatud vastutusotsusega hõlmatud perioodil soetatud materjali kogused ja müüdud kaubaaluste kogused, ei saa järeldada, et kaebajal oli vaidlusaluste arvete alusel soetatud metsamaterjal olemas. OÜ-s Agaro PK ei peetud laoarvestust ja maksuhalduril ei olnud seetõttu võimalik kindlaks teha, kas OÜ Agaro PK saanuks toota kaubaaluseid saematerjalist, mis soetati OÜ-st Stora Enso, OÜ-st Grundar Puit, OÜ-st Laiminger ja OÜ-st Berlander. Kaebaja ei ole selgitanud, millistele dokumentidele ja andmetele tuginedes on ta koostanud 06.02.2012 kaebuse täienduses esitatud tabeli. Vastustaja on õigesti juhtinud tähelepanu ilmsetele vastuoludele kaebaja esitatud tabeli ja maksuotsuses kaebaja esitatud dokumentide (arvete) alusel koostatud tabelites toodud andmete vahel.

Maksuhaldur pole eksinud, kui on lugenud mittetoimunuks OÜ Sandman Veod poolt 30.05.2008 arve alusel teostatud tööd (pinnase koorimine, täitmine, prahi utiliseerimine ja piirete parandamine). Vastustaja on maksuotsuse punktis 4.5 piisavalt põhjalikult selgitanud oma

3-10-2104 8(13) seisukohta, viidates oma järelduste aluseks olnud faktilistele ja õiguslikele asjaoludele. Kohtumenetluses ei ole kaebaja neid asjaolusid ümber lükanud. U. L. ja OÜ Sandman Veod juhatuse liige R. T. on andnud tehingute kohta üldsõnalisi selgitusi ega osanud konkreetselt tehingute ja tööde ning nende teostajate kohta midagi öelda. Kohtu hinnangul ei ole kaebaja oma kohtule esitatud väidetes suutnud näidata, kes ja mis tööd konkreetselt tegi OÜ Sandman Veod poolt. OÜ Agaro PK töötajad on maksumenetluses antud ütlustes selgitanud, mida territooriumil tehti (korrastusteenust, mis seisnes territooriumilt tuhakorra eemaldamises ja katmises killuga) ning millal (2007. a lõpus ja 2008. a suvel, kuival ajal) ning see ühtib OÜ Nurme Teedeehitus tegevusega OÜ Agaro PK territooriumil. Töötajate ütlustest ei nähtu, et OÜ Sandman Veod pidanuks vaidlusaluste arvete alusel tegema muid pinnasetöid, kui seda tegi OÜ Nurme Teedeehitus. Töötajad on maksumenetluses selgitanud, kuidas tööd käisid. Kuivõrd maksuhaldurile teadaolevate tõendite pinnalt ei renoveerinud aeda keegi teine kui U. L. ja tema poeg, siis ei ole alust arvata, et OÜ Sandman Veod oleks teostanud piirete parandust esitatud arvete alusel. Seega pole kaebaja suutnud ümber lükata maksuotsuses OÜ Sandman Veod poolt 30.05.2008 arve ja 10.09.2008 arve nr 65 alusel väidetavalt teostatud tööde ja osutatud teenuste tegelikku toimumist.

Põhjendatud pole ka kaebaja väide, et maksuhaldur on ebaõigesti lugenud OÜ Agaro PK ettevõtlusega mitteseotud kuluks 02.04.2008 arve 334 alusel OÜ-lt Virena Trade puidutöötlemispinkide soetamisel kantud kulud. Kaebaja pole esitanud maksumenetluses ega kohtumenetluses ühtegi tõendit, et nende puidutöömasinate kasutamine toimuks OÜ Agaro PK ettevõtluse raames ja tema huvides. U. L. on ise oma maksumenetluses 23.04.2009 antud ütlustes (I kd, tl 148) väitnud, et ostetud masinad on „… tegelikult kasutuses minu teises firmas OÜ-s Berlander. Ma ei oska küll öelda, kas OÜ Agaro PK on teinud OÜ-le Berlander järkamissae ja puidufreesi müümise kohta arveid.“. Kohus on seisukohal, et vastustaja on õigesti hinnanud kogutud tõendeid ja leidnud, et tegemist ei ole OÜ Agaro PK ettevõtlusega seotud kuluga. Seetõttu ei ole õige ka kaebaja poolt 2008. aasta aprillikuu käibedeklaratsioonis toodud maksuarvestus ning 10 800 krooni sisendkäibemaksuna kajastamine ja mahaarvamine tasumisele kuuluvast käibemaksusummast.

Kaebaja on tahtlikult rikkunud MKS § 8 lõikes 1 sätestatud seadusliku esindaja kohustusi ning kohustuste rikkumine on kausaalses seoses OÜ Agaro PK maksuvõla tekkimisega. Vastustaja on õigesti leidnud, et U. L. teadlik ja tahtlik tegevus viis maksunõude esitamiseni äriühingu vastu ning põhjustas OÜ Agaro maksejõuetuse. Kohtumenetluses on ümber lükatud kaebaja väited, et maksuotsuse aluseks olnud tehingud toimusid tegelikult ja vastustaja on neid ebaõigesti hinnanud. Ainuüksi nimetatud asjaolu lükkab ümber kaebaja väite maksuvõla tekkimisest maksuhalduri ebaseadusliku tegevuse tagajärjel. Maksuhaldur on seoses nende tehingutega ära näidanud U. L. kui OÜ Agaro PK ainsa juhatuse liikme seadusest tulenevate kohustuste rikkumise (vastutusotsuse p 6) ning selle eesmärgid. Samuti on maksuhaldur vastutusotsuse punktides 3.9 ja 4 analüüsinud põhjalikult raamatupidamise korraldamise olukorda ja seadusele mittevastavust OÜ-s Agaro PK. Maksuhaldur näitas muuhulgas ära, et äriühingus puudus raamatupidamise sisekorraeeskiri, varude arvestus ja et kassaraamatu andmed ei ühtinud ostuarvete registris toodud sularaha tasumistega ehk sularaha arvestus oli ebausaldusväärne. Maksuhaldur on näidanud, et U. L-l oli piisav ettevõtlusalane kogemus ja et ta oli OÜ Agaro PK juhatuse ainsa liikmena vastutav korrektse raamatupidamisarvestuse korraldamise ja õigete maksudeklaratsioonide esitamise eest äriühingus. Kohus leiab sarnaselt vastustajaga, et nimetatud ülesanded ei olnud seaduse kohaselt täidetud ainult raamatupidaja palkamisega, vaid juhatuse liikmed peavad kogu oma tegevusega ja kontrolliga raamatupidaja töö üle tagama raamatupidamisarvestuse seadusjärgse korraldamise äriühingus.

3-10-2104 9(13) Kaebaja pidi olema teadlik, et mittetoimunud majandustehingute abil sisendkäibemaksu ja ettevõtluse kulude suurendamine on õigusvastane. Sellise tegevuse eesmärgiks oli teadlik maksude tasumisest kõrvalehoidmine. Riigikohtu halduskolleegium on oma 20.01.2010 lahendis kohtuasjas nr 3-3-1-74-09 p-s 9 leidnud, et maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil tehtud tehing või toiming saab oma olemuselt olla ainult tahtlik.

Vastutusotsuses on tõendatud põhjuslik seos juhatuse liikme kohustuse rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel, mis seisneb selles, et U. L. tegevuse tagajärjel tekkis olukord, kus OÜ Agaro PK jättis maksud osaliselt deklareerimata või deklareeris valesti, maksud jäid seetõttu tasumata ja maksuotsusega määratud täiendava maksukohustuse tõttu tekkis äriühingul maksuvõlg ning ta muutus sisuliselt maksuvõimetuks. Juhul, kui OÜ Agaro PK oleks õigeaegselt ja täielikult deklareerinud ja täitnud maksukohustusi ning kui äriühingu rahalisi vahendeid oleks juhatuse liikme poolt kasutatud otstarbekalt ettevõtluse huvides, mitte neid dokumenteerimata ja ettevõtlusega seotust tõendamata äriühingust välja viidud, ei oleks tekkinud maksuvõlgnevust ja äriühingu muutumist maksuvõimetuks. Kaebaja vastutus tuleneb MKS § 40 lg-st 1 ning MKS §

96 lg 1 kohaselt nõutakse maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest vastutatavalt kolmandalt isikult maksuvõlg sisse vastutusotsusega.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

5. U. L. palub esitatud apellatsioonkaebuses kohtuotsuse tühistada ning kaebuse rahuldada, korrates põhiliselt juba kaebuses esitatud põhjendusi. Kokkuvõtlikult on need järgmised. Kohus ei ole näidanud, milliste metsamaterjali omandit kinnitavate dokumentide puudumist ta kaebajale ette heidab. Metsateatise numbri kajastamise nõuet tehingu kohta koostatud kirjalikus aktis tehingute tegemise aja seadus ei sisaldanud. OÜ Agaro PK raamatupidamises puidu ostmist tõendavate arvete juures on olnud metsamaterjali müüjate poolt ostjale esitatud metsamaterjali valdamise õigust tõendavad dokumendid (vt 27.10.2010 maksuotsuse lisadena kohtule esitatud dokumendid (metsateatised, metsamaterjali omandit tõendavad kirjalikud aktid) – lisad 49-51 ja 55-56). Lisaks ei ole metsamaterjali ostjal võimalik kontrollida metsateatiste õigsust. Tähelepanuta on jäetud see, et vaidlusaluste arvete alusel ostetud puidu saagimist OÜ Grundar Puit ja OÜ Laiminger saeveskis kinnitavad lisaks kaebajale ka mõlema saeveski juhtivad töötajad. Kuna kaebaja on korduvalt märkinud, et ta ei viibinud isiklikult ostetud puidu vastuvõtmise juures, on põhjendamatud etteheited, et ta ei tea puitu toonud autojuhtide nimesid või veokite registreerimisnumbreid. Kohus on alusetult viidanud ühe tehingute fiktiivsust tõendava asjaoluna laoarvestuse puudumisele OÜ-s Agaro PK - ükski seadus ei kohusta laoarvestust pidama. Kaebaja ei saanud kuidagi kontrollida oma äripartnerite majandustegevust, seepärast on tehingute fiktiivsuse tõendamine äripartnerite poolt makstud raha kohese pangaarvelt väljavõtmise faktiga võimatu. Kohus on asunud seisukohale, et äripartnerid pole tasunud majandustegevuses vajalike kaupade ja teenuste eest pangaülekandega, kuid kohus pole analüüsinud, millises ulatuses ostsid nad kaupa sularaha eest. OÜ Sandman Veod juhatuse liige

R. T. on seoses äriühingu poolt osutatud territooriumi korrastustöödega andnud seletusi 12.05.2009 (maksuotsuse lisa 58) ja märkinud, et töö tehti alltöövõtjate poolt, täpsemat ta midagi lisada ei oska, kuid kõik tööde teostajad on kirjas tema nahkkaantega märkmikus. Tunnistajad on andnud ütlusi, et platsi korrastustöid teostasid kaks või kolm meest, kaebaja on selgitanud, millises ulatuses kõnealuste arvete kohaselt töid teostati ning Maa-ameti kaardiserverist nähtub selgelt, et territoorium pole täies ulatuses kõvakattega kaetud.

3-10-2104 10(13) Asjaolu, et OÜ-lt Virena Trade soetatud puidutöötlemispingid olid maksumenetluse ajal kasutuses OÜ-s Berlander ei lükka ümber väidet, et seadmed võeti esialgselt kasutusele OÜ-s Agaro PK. Asjaolu, et need hiljem anti üle teisele ettevõttele, ei anna alust lugeda seadmete soetamise kulud ettevõtlusega mitteseotuks. Kaebaja ei ole OÜ Agaro PK maksuvõla tekkimise eest vastutav. Maksuvõlg tekkis maksuhalduri tegevuse tulemusena ning maksuhaldur on keeldunud ka maksuvõla ajatamisest, kuigi OÜ-l Agaro PK puudusid vahendid selle tasumiseks. Kaebaja pole rikkunud maksuseadustest tulenevaid kohustusi ega teinud tehinguid maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. Raamatupidamise korraldamiseks oli kaebaja palganud spetsialistid ning sellega oma äriühingu seadusliku esindaja kohustuse täitnud. Kaebaja pole dokumenteerimata rahalisi vahendeid äriühingust välja viinud ning seda pole kaebajale ka maksuhalduri poolt ette heidetud.

6. PMTK vaidles apellatsioonkaebusele vastu järgmise põhjendusega. Vaidluse põhiküsimus puiduga seotud tehingute puhul ei ole mitte selles, kas kaebaja on jätnud puidu võõrandamise lepingud korrektselt või üldse koostamata, vaid selles, kas kaebaja suudab selliste dokumentide puudumisel tõendada tehingute toimumise. Kohus on otsuses leidnud, et tehingute mittetoimumine nähtub maksuotsuses käsitletud metsamaterjali omandamist tõendavate dokumentide puudumisest. MetsaS-st tulenevalt tuleb suulise lepingu korral vormistada kirjalik akt ning metsamaterjali vastuvõtmise-üleandmise akt seda ei asenda.

OÜ Agaro PK pole peale tehingute OÜ-ga Written (ka sel juhul on üleandmise-vastuvõtmise aktid puudustega, nagu on maksuotsuse lk-l 32 selgitatud) esitanud vaidlusaluste arvete juurde ühtegi metsamaterjali üleandmise-vastuvõtmise akti. Seega pole kaebaja täitnud seadust, mille nõudeid ta on kirjeldanud. Kaebaja oleks pidanud kontrollima metsamaterjali valdamise seaduslikkust ning selle aluseks on metsateatised. Vaidlust pole, et metsateatised olid võltsitud. Kaebaja viide saeveskite juhtivate töötajate ütluste kokkulangevusele kaebaja ütlustega ostetud palgi saagimise osas ei vasta tõele, sest saeveskite juhid on kinnitanud, et nad saagisid reeglina enda puitu ning üksnes üksikutel juhtudel ja suulise kokkuleppe alusel kaebaja äriühingule kuulunud puitu.

Kuna tehingud olid dokumenteerimata ning keegi ei suutnud meenutada tehingute üksikasju (kogust, transpordi toimumist jne), ei saa nende ütlustega tõendada vaidlusaluste tehingute toimumist. Kohus on õigesti märkinud, et olukord, kus lihtsatele küsimustele ei suudeta anda konkreetseid vastuseid, tuleneb ilmselt sellest, et maksuhaldurile ei soovita esitada andmeid, mille tõelevastavust oleks lihtne kontrollida. Kaebaja ja saeveskite juhtide ütlused on vastuolulised osas, mis puudutavad saematerjali äravedu saeveskist – kaebaja kinnitab, et materjali tõi ära saeveski ja saeveski töötajad, et kaebaja.

Lisaks ei ole saeveskid kinnitanud, et töödeldud materjal pärines vaidlusalustest firmadest ja mitte teistest firmadest, kellelt kaebaja samal perioodil samuti puitu soetas. Kohus ei ole leidnud, et laoarvestuse puudumine tõendab tehingute mittetoimumist, vaid on pidanud silmas, et juhul, kui äriühing deklareerib mõnda tehingut, peab äriühing suutma asjakohaste tõenditega tehingu toimumist tõendada. Selliseks tõendiks saaks olla laoarvestus. OÜ Agaro PK tehingupartnerid ei ole vaidlusalust puitu soetanud, mida kinnitavad muu hulgas nende pangaarved.

Seega ei saanud nad seda OÜ-le Agaro PK müüa. OÜ Agaro PK territooriumi korrastustööde osas on kaebaja ja OÜ Sandman Veod seaduslik esindaja andnud üksnes üldsõnalisi ütlusi, mis ei lükka ümber maksuhalduri ja kohtu järeldust, et vastavad tööd olid tehtud OÜ Nurme Teedeehitus poolt ning aeda parandas kaebaja ise koos oma pojaga. OÜ-le Nurme Teedeehitus on tee ehitamise ja platsi kordategemise eest koos materjaliga tasutud

401 987,53 krooni, mis on vähem, kui äriühing pidi maksma OÜ-le Sandman Veod tööde eest, mida äriühing ei oska täpsemalt kirjeldada (548 600 krooni).

3-10-2104 11(13) Kaebaja on ise maksumenetluses kinnitanud, et puidutöötlemispinke kasutati hoopis teise äriühingu ettevõtluses, ning pole kunagi esitanud ühtegi tõendit või selgitust selle kohta, et neid oleks kasutatud OÜ Agaro PK ettevõtluses. Selliste tõendite korral ei saanudki maksuhaldur teha muud järeldust, kui et kulutus pole seotud OÜ Agaro PK ettevõtlusega. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7. Halduskohus on leidnud, et vastutusotsuse vaidlustamisel on üksnes mõjuvatel põhjustel võimalik vaidlustada vastutusotsuse aluseks olnud vaidlustamata jäetud maksuotsuses tuvastatud asjaolusid. Ringkonnakohus selle seisukohaga ei nõustu. Kaebajal pole üldse võimalik vaidlustada maksuotsust, sest see oli suunatud OÜ-le Agaro PK ega saanud kaebaja õigusi rikkuda. Haldusasjades 3-09-2605 ja 3-12-1401 on Tallinna Ringkonnakohus põhjendanud, et maksuotsus ei ole vastutusotsuse suhtes eelhaldusaktiks. Ringkonnakohus leiab, et vastutusotsuse adressaadil on vastutusotsuse vaidlustamisel võimalik vaidlustada selles maksuvõla tekkimist põhjendavaid asjaolusid sõltumata sellest, et need asjaolud on samad, mis tuvastati juba kehtiva maksuotsusega. PMTK 01.09.2009 maksuotsus nr 12-2.3/772-13 on HMS § 60 lg 2 kohaselt siduv selles, et OÜ-l Agaro PK tuleb tasuda rahasumma, mille tasumiseks teda selle maksuotsuse resolutsioonis kohustatakse. Haldusakt ei ole siduv oma andmise õiguslikes ja faktilistes alustes. Vastutusotsus kui iseseisev haldusakt peab sisaldama põhjendusi ja tõendite analüüsi selle kohta, kuidas tasumisele kuuluv maksusumma on määratud (MKS § 96 lg 2 viitega MKS § 95 lg-le 2), üksnes maksusumma arvutamise metoodikat pole vaja vastutusotsuses näidata, kui maksusumma on määratud maksuotsusega, mis lisatakse vastutusotsusele. Käesoleval juhul ongi maksuhaldur tehingute fiktiivsust puudutava tõendite analüüsi esitanud vastutusotsuses ning lisanud sellele haldusaktile OÜ Agaro PK maksumenetluses kogutud tõendid. Eeltoodust tulenevalt ei maksa erilist tähelepanu pöörata vastustaja poolt kasutatud sõnastusele, et üks või teine asjaolu on juba maksuotsusega tuvastatud, sest kõik vastutusotsusega nõutud maksusumma määramist käsitlevad asjaolud on vastutusotsuse vaidlustamiseks algatatud kohtuvaidluses kontrollitavad. Kuna halduskohus on vaatamata väljendatud seisukohale hinnanud kõiki kaebuse maksusumma määramist puudutavaid väiteid, ei saanud see ebaõige seisukoht mõjutada kohtu lõppjäreldust ega seetõttu tuua kaasa otsuse tühistamist.

8. MKS § 40 lg-s 1 sätestatakse, et kui seaduslik esindaja, tegevjuht või vara valitseja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 kohaselt on juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. Sama paragrahvi 5. lõikest tuleneb, et vastutusotsuse võib teha maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul ning näiteks juhatuse liikmele võib teha vastutusotsuse alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist MKS § 130 lõike 1 punktis 6 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot. MKS § 96 lg

6 kohaselt ei tehta vastutusotsust, kui maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või maksuvõlg on kustutatud. MKS § 32 kohaselt on maksuvõlg maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress. Eeltoodud sätetest tulenevalt tuleb juriidilise isiku juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks tuvastada, et see juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud

3-10-2104 12(13) kohustust tagada juriidilise isiku maksukohustuste täitmine ning selle tagajärjel on tekkinud maksuvõlg, mille sissenõudmine juriidiliselt isikult ei ole osutunud võimalikuks.

9. Käesolevas asjas on kaebaja vaidlustanud maksuvõla tekkimise metsaja saematerjali, territooriumi korrastustööde teenuse ja puidutöötlemispinkide soetamise tehingutelt. Maksuvõla tekkimist deklareeritud summade tasumata jätmise tõttu kaebaja ei vaidlusta, kuid kuna kaebaja leiab, et ta pole rikkunud äriühingu seaduslikule esindajale pandud kohustusi ega vastuta võla eest, on ta vaidlustanud vastutusotsuse ka nende summade osas.

10. MetsaS § 37 lg 1 sätestas kuni 31.12.2008 kehtinud redaktsioonis, et raieõiguse ja metsamaterjali võõrandamisel ning metsamaterjali töötlemiseks, ladustamiseks või vedamiseks üleandmisel peab üleandja tõendama vastuvõtjale raieõiguse olemasolu või metsamaterjali valdamise seaduslikkust ja vastuvõtja seda kontrollima. Metsamaterjali valdamise seaduslikkust tõendavate dokumentidena nimetati tol ajal kehtinud sama paragrahvi lg 3 redaktsioonis kinnistusraamatu kannet, riigimetsa korral riigivara registri kannet, raieõiguse või metsamaterjali võõrandamise lepingut, kinnisasja asukohajärgse keskkonnateenistuse raiet lubava märkega metsateatist ja isikut tõendavat dokumenti. Metsamaterjali võõrandamise lepingu osas nägid sama paragrahvi lg-d 8, 9 ja 12 ette, et leping sõlmitakse kas kirjalikult või suuliselt ning viimasel juhul vormistatakse lepingu sõlmimise kohta kirjalik akt, mis sarnaselt lepinguga peab sisaldama vähemalt metsamaterjali võõrandaja ja omandaja või töötlemiseks või ladustamiseks andja ja võtja nimi, isikuvõi registrikoodi ja eluvõi asukoha, esindamise korral esindaja nime, isikukoodi, esindamise aluse ja füüsilise isiku esindaja elukoha, metsamaterjali asukoha, metsamaterjali koguse sortimentide (palk, paberipuu, tehnoloogiline puit, küttepuu, post, latt ja muu) ja puuliikide lõikes ja metsamaterjali võõrandaja ja omandaja allkirjad. Lisaks eelpool kirjeldatud lepingule või aktile tuli koostada metsamaterjali üleandmise-vastuvõtmise akt, viimase lisamine lepingule polnud vajalik üksnes juhul, kui kirjalikus lepingus või suulise lepingu sõlmimisel koostatud kirjalikus aktis on ära näidatud metsamaterjali valdamise alus vastavalt üleandmise-vastuvõtmise akti vormi nõuetele. Raieõiguse ja metsamaterjali võõrandamise ning metsamaterjali töötlemiseks või ladustamiseks andmise lepingut või akti säilitavad raieõiguse või metsamaterjali võõrandaja ja omandaja ning töötlemiseks või ladustamiseks andja ja võtja seitse aastat.

11. Ehkki eelnimetatud regulatsiooni puhul on tegemist metsavarguste vältimise eesmärgil kehtestatud regulatsiooniga, olid need nõuded kaebajale äriühingu seadusliku esindajana täitmiseks kohustuslikud ning seaduses nõutud dokumentide vormistamata jätmine võib koos teiste tõenditega tekitada maksuhalduris kahtluse maksumenetluses esitatud arvete fiktiivsuses. Ringkonnakohus leiab, et maksuhaldur on tekkinud kahtlust veenvalt põhjendanud ning ringkonnakohtu hinnangul on tõendamiskoormus MKS § alusel üle läinud maksukohustuslasele. Maksukohustuslane pole vastavaid tõendeid esitanud.

12. Apellatsioonkaebuses viidatud maksuotsuse lisadena kohtule esitatud metsamaterjali valdamise õigust kinnitavate dokumentidena peab kaebaja ilmselt silmas OÜ Written ja OÜ Agaro PK vahel vormistatud metsamaterjali üleandmise-vastuvõtmise akte. Nagu käesoleva kohtuotsuse eelmises punktis märgitud, ei asenda üleandmise-vastuvõtmise akt pooltevahelist lepingut ega suulise lepingu korral vormistatud akti. Laoarvestuse puudumisele on kohus viidanud põhiliselt seoses sellega, et kaebajal puudub võimalus dokumentaalselt kinnitada oma väidet, et tehingud tegelikult toimusid, sest vastasel korral oleks äriühingu tegevus seiskunud materjali puudumise tõttu. Kaebaja on halduskohtule püüdnud vastavaid arvandmeid kaebuse täienduses esitada, kuid tema poolt esitatud andmed olid osade perioodide lõikes väiksemad, kui maksuhalduri poolt fiktiivseks peetud arvetel kajastatud.

3-10-2104 13(13)

13. Mis puudutab veel OÜ-de Written, Virena Trade ja Sandman Veod poolt kaebajale müüdud metsaja saematerjali, siis kõik kolm firmat on seotud N. P. ja R.T-ga. OÜ-dele Written, Virena Trade ja Sandman Veod raamatupidamisteenust osutanud G. N. on maksuhaldurile selgitanud, et OÜ-de Written ja Virena Trade käibed olid suured ning pidevalt oli probleeme esitatud dokumentidega, näiteks tehti ümber varem toodud arve metsamaterjali müügist saematerjali müügiks või muutusid kogused. Probleeme oli ka kassaarvestusega, sest toodi läbikandmiseks korraga mitu kassa väljamineku orderit, kuigi kassas rahajääki ei olnud. G. N. arvates võisid äriühingute suured käibed olla tingitud fiktiivsetest arvetest (I kd, tl 168 ja pöördel). Saeveskite juhtivad töötajad ei ole kinnitanud kaebaja väidet, et vaidlusaluste arvete alusel ostetud ümarpalk töödeldi nende juures saematerjaliks.

14. Võttes arvesse eeltoodut ja seda, et maksuhaldur on kindlaks teinud OÜ Agaro PK äripartneritel müügiks sobiva metsavõi saematerjali puudumise, kaebaja ja äripartnerid on tehingute kohta antud selgitustes napid ja üldsõnalised, tehingud on dokumenteeritud allpool seaduses nõutud piiri, äripartnerite pangakontodele kantud summad võetakse kohe välja ning pangakontodelt majandustegevust ei nähtu, arved on osaliselt makstud sularahas, osaliselt puuduvad sularaha üleandmist kajastavad kassa väljamineku orderid, osaliselt on arved üldse maksmata, raha üleandmise kohta on kaebaja ja OÜ Agaro PK raamatupidaja ning N. P. andnud erinevaid selgitusi, saab ringkonnakohtu arvates teha järelduse, et kaebaja oli teadlik, et kaebaja ja äripartnerite vahel liiguvad üksnes arved ning tehingud olid tehtud eesmärgiga viia raha ettevõttest maksuvabalt välja. 15. Territooriumi korrastusteenuse ostmise osas OÜ-lt Sandman Veod ning puidutöötlemispinkide ostmise osas OÜ-lt Virena Trade ei ole ringkonnakohtul vastustaja ja halduskohtu otsuse põhjendustele midagi lisada, sest kaebaja pole uusi väiteid esitanud. Kaebaja pole ka apellatsioonkaebuses selgitanud, milliseid töid OÜ Sandman Veod territooriumil tegi ja kes firma nimel teenust osutas, samuti pole apellatsioonkaebuses selgitatud, miks OÜ Agaro PK ostis puidutöötlemisseadmed ning kuidas need seadmed on seotud äriühingu majandustegevusega.

16. Halduskohus ja vastustaja on põhjendatult asunud seisukohale, et kaebaja tegevus äriühingust raha väljaviimisel oli teadlik ja tahtlik ning põhjustas otseselt äriühingu maksevõimetuks muutumise. Fiktiivsete tehingute kajastamine raamatupidamisarvestuses tõi kaasa täiendava maksukoormuse ning äriühingu maksuvõlg tekkis fiktiivsete tehingute kajastamisest, mitte maksuhalduri poolt maksuotsusega maksuvõla tuvastamisest.

17. Eeltoodust tulenevalt jääb esitatud apellatsioonkaebus rahuldamata ning halduskohtu otsus muutmata. Menetluskulude hüvitamist pole kumbki menetlusosaline taotlenud ning need jäävad menetlusosaliste endi kanda.

Viive Ligi Lauri Madise Lilianne Aasma