3-12-936/15 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse tegemise aeg ja koht

29. august 2012, Tallinn

Haldusasja number

3-12-936

Haldusasi

OÜ Business Managing kaebus Maksu- ja Tolliameti

Põhja

maksu-

ja

Tollikeskuse

9. aprilli

2012

maksuotsuse nr 12.2-3/5402-13 osalise tühistamise

nõudes.

Asja läbivaatamise viis

Kirjalikus menetluses

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: OÜ Business Managing

Esindaja: juh. liige Markel Voit

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindaja: Martin Aas

RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ Business Managing kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioonkaebus

Tallinna Ringkonnakohtule (HkMS § 180, 181 lg 1).

ASJAOLUD JA VAIDLUSALUNE MAKSUOTSUS

1. OÜ Business Managing kajastas 2011. aasta oktoobrikuu käibedeklaratsioonil

sisendkäibemaksu arvestuses sõiduki Hyundai IX55 Premium soetamise OÜ-lt Insane Invest

hinnaga 22 645 eurot, millele lisandub käibemaks 4 529 eurot. OÜ Business Managing tasus

arve alusel 27 174 eurot ning samal päeval kandis OÜ Insane Invest oma pangakontolt

26 374 eurot Saksamaa äriühingule Autohaus Scholz GmbH.

2. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus tegi 9. aprillil 2012 maksuotsuse nr

12.2-3/5402-13, millega vähendas OÜ Business Managing 2011. aasta oktoobrikuu

sisendkäibemaksu 4529 euro võrra, jättes samas summas rahuldamata enammakstud

käibemaksu tagastusnõude ning kohustas OÜ-d Business Managing tasuma 212,66 eurot

tulumaksu sama perioodi ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt. Maksuhaldur asus

maksuotsuses seisukohale, et OÜ Insane Invest ei ole tegelikult OÜ-le Business Managing

oma 18. oktoobri 2011 arvel nr 239 näidatud sõidukit müünud ja OÜ Insane Invest nimel

väljastatud arve käibemaksuarvestuses kajastamise eesmärk oli OÜ Business Managing

käibedeklaratsioonidel sisendkäibemaksu suurendamine, mille tulemusel tasuti riigieelarvesse

vähem makse. Maksuhaldur asus seisukohale, et tegelikult soetas OÜ Business Managing

sõiduki ise otse Saksamaa äriühingult. Sellist järeldust põhjendatakse maksuotsuses järgnevate

asjaoludega:

OÜ Business Managing juhatuse liige Markel Voit valis ise oma tuttava jaoks sõiduki välja

saksa automüügiportaalist ning OÜ Business Managing tellis ja tasus sõiduki Saksamaalt

Eestisse transportimise.

Markel Voit esitas maksuhaldurile kirjavahetuse oma tuttava A. V., mis puudutas viimase

soovi leida endale Saksamaalt sõiduk, aga ei leidnud väidetavalt e-kirjavahetust samal teemal

OÜ-ga Insane Invest.

Markel Voit helistas ise Saksamaale automüüjale, et saada kinnitust, kas OÜ Insane Invest on

sõiduki eest tasunud ning kui saadi jaatav vastus, organiseeris OÜ Business Managing

Saksamaale transpordi.

Markel Voit väitis, et transpordifirma tõi sõiduki ARK ette ning koos sõidukiga anti talle üle

võtmed ja autopass, samas kui ent transpordifirma OÜ Kasenurm Transport esindaja sõnul

toimus suhtlemine OÜ-s Business Managing S. V., kes hiljem oli OÜ Business Managing

poolt sõiduki vastuvõtjaks ja CMR allkirjastajaks. CMR-ist nähtub, et S.V. võttis sõiduki vastu

OÜ Insane Invest nimel, ilma, et tal olnuks viimatinimetatud äriühinguga kuidagi seotud.

OÜ Kasenurm Transport esindaja kinnitas, et kõik vajalikud andmed ja volituse, mille alusel

anti Saksamaal OÜ Kasenurm Transport autojuhile sõiduk laadimiseks üle, edastati OÜ

Business Managing esindajale S. V.le.

OÜ Insane Invest on reaalselt majandustegevust mitteomav äriühing, mis on alates 30.

detsembrist 2011 kustutatud käibemaksukohustuslase registrist, OÜ Insane Invest ei ole

deklareerinud sõidki ühendusesisest soetamist, samuti ei reageeri selle esindaja maksuhalduri

korraldustele tulla teavet andma.

KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED

3. OÜ Business Managing esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja

Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 9. aprilli 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/5402-13

tühistamist osas, millega otsustati vähendada sisendkäibemaksu 4 529 euro võrra, jätta

tagastusnõue selle summa ulatuses rahuldamata ning määrata tasumisele kuuluvat tulumaksu

212,66 eurot.

4. Kaebaja selgitab, et soetas edasimüügi eesmärgil 2011. aasta oktoobris OÜ-lt Insane Invest

sõiduki Hyundai IX55 Premium, tasudes arve alusel panga kaudu OÜ-le Insane Invest ning

viimane soetas kaebaja jaoks auto Saksamaa äriühingult Autohaus Scholz GmbH, mispeale

kaebaja organiseeris sõiduauto toimetamise Saksamaalt Eestisse. Kaebaja selgitab, et kuivõrd

tema võõrandas hiljem sõiduki edasi koos käibemaksuga ning soetas selle ettevõtluse

eesmärgil, vähendas ta tasumisele kuuluvat käibemaksu sisendkäibemaksu võrra OÜ Insane

Invest arve alusel.

5. Kaebaja selgitab, et ei ole mingisugust maksueelist saanud ning olles tasunud käibemaksu

kauba müüjale, on tal õigus see sisendkäibemaksuna riigilt tagasi küsida. Viidates Riigikohtu

seisukohale haldusasjas nr 3-3-1-18-01 märgib kaebaja, et käibemaksu mahaarvamise õigus ei

ole maksumaksjale antav hüve. Kaebaja rõhutab, et tema taotlus käibemaksu tagastamiseks

põhineb tegelikult asetleidnud majandustehingul – tema, OÜ Insane Invest ning Autohaus

Scholz GmbH vahel toimus klassikaline edasimüügiskeem, kus tema kui klient valis välja

sobiva toote, suhtles ka kauba algse müüjaga ning kasutas edasimüüjat (OÜ Insane Invest)

selleks, et välistada kohustust lahendada võimalikke vaidlusi edaspidi välismaa äriühinguga.

Samas märgib kaebaja, et kauba transpordi tellis ta transpordiäriühingult, kuna see oli talle

soodsam, kui kauba transpordi tellimine edasimüüjalt.

6. Kaebaja on seisukohal, et tehingu hindamisel ei saa lähtuda subjektiivsetest asjaoludest,

kuidas kaup välja valiti või kuidas kaup transporditi, vaid tuleb lähtuda sellest, kas reaalselt

tehing toimus. Kaebaja toob välja, et vaidlust pole selles, et reaalselt anti kaup üle kaebajale,

samuti kinnitab seda OÜ Insane Invest poolt väljastatud arve ning tasumine

pangaülekandega. Viitega Riigikohtu otsusele haldusasjas nr 3-3-1-23-09 leiab kaebaja, et

maksukohustuslasel peab olema vabadus teha tema poolt valitud toiminguid, arvestades

muuhulgas maksunduslike kaalutlustega, ning kellelgi ei ole kohustust korraldada oma

tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus. Kaebaja viitab Riigikohtu otsustele

haldusasjades nr 3-3-1-23-09 ja 3-3-1-57-08 ning leiab, et käesoleval juhul ei ole maksuhaldur

tuvastanud mingisuguseid selliseid asjaolusid, mis kinnitaksid maksupettuse toimepanemist –

pole tõendatud, et kaebaja ja OÜ Insane Invest esindajate vahel oleks juriidilised,

majanduslikud või isiklikud sidemed, samuti tegi kaebaja juhatuse liige, kes sai OÜ Insane

Invest kontakti S. V.lt, kõik, mis võimalik, et kontrollida OÜ Insane Invest tausta, ning

tõendatud ei ole, et tegemist oleks olnud etteplaneeritud tehinguga, millel puudus majanduslik

mõte.

7. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei ole suutnud faktiliste asjaoludega tõendada, et kaebaja

oleks organiseerinud maksupettuse või osalenud selles ega oleks olnud heauskne ostja.

Kaebaja hinnangul saaks seda väita, kui oleks tõendatud näiteks makstud raha liikumine tagasi

kaebajale või arve esitanud isiku või kauba tegeliku müüja tihedad suhted kaebajaga. Kaebaja

märgib, et OÜ Insane Invest pangakonto väljavõttest nähtub, et kaebaja poolt talle tasutud

raha eest tasuti sõiduki müüjale, samas kui puuduvad tõendid, et OÜ Insane Invest

pangakontolt oleks raha sularahas välja võetud ja kaebajale toimetatud.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

8. Maksu- ja Tolliamet peab OÜ Business Managing kaebust põhjendamatuks ning taotleb

selle rahuldamata jätmist. Vastustaja ei nõustu kaebaja etteheitega, et maksuotsuse

koostamisel on liialt lähtutud subjektiivsetest asjaoludest ning märgib, et maksuotsuse

tegemisel ei tuginetud sugugi mitte ainult Saksamaa äriühinguga suhtlemise ja transpordi

korraldamise asjaoludele, vaid tõendeid hinnati kogumis, küll on aga juba eeltoodud kahe

asjaolu pinnalt alust kahtlustada, et tegelikult soetas OÜ Business Managing sõiduki ise otse

Saksamaa äriühingult ja OÜ Insane Invest edasimüüjana tehingute ahelas ei osalenud.

9. Vastustaja leiab, et väide, nagu lihtsustaks väidetav edasimüüja kasutamine asjaajamist, kui

hiljem peaksid tekkima pretensioonid toote osas, ei ole käesoleva kaasuse asjaolusid

arvestades eluliselt usutav. Nimelt leiab vastustaja, et antud juhul on selgelt vastuoluline

kaebaja seletus osas, mis paneb rõhuasetuse soovile vähendada äriühingu administratiivseid

kohustusi, samas kui transpordi korraldamise osas peetakse rahalist poolt korralduslikust

selgelt olulisemaks.

10. Vastustaja selgitab, et kaebaja osalemine maksupettuses seisnes maksuhalduri hinnangul

antud juhul selles, et isik teadis, et tegemist ei ole arvel näidatud müüjaga. Kui kaebaja oleks

arvel kajastanud tegelikku müüjat, siis oleks tulnud sõiduki ost kajastada ühendusesisese

soetusena, millelt käibemaks mahaarvamisele ei kuulu. Fakti, et kaebaja teadis, et tegemist ei

ole arvel näidatud müüjaga kinnitavad maksuhalduri hinnangul tõendid kogumis, kuid juba

ainuüksi asjaolu, et kaebaja soetas väidetavalt sõiduki tavapärast majandustegevust

mitteomavalt äriühingult ja korraldas seejuures iseseisvalt kogu protsessi, välistab OÜ

Business Managing heausksuse. Samas märgib vastustaja, et maksuhaldur ei pea

maksumenetluses tuvastama maksupettust, vaid juhul, kui maksuhalduril on põhjendatud

kahtlus maksukohustuslase osalemises maksupettuses, siis peab maksukohustuslane ise

esitama tõendid selle kohta, et tehingud arvel näidatud isiku ja maksukohustuslase vahel on

tegelikult toimunud ning maksuhalduri kahtlused kummutama. Siinkohal viitab kaebaja

Riigikohtu otsusele 3-3-1-34-07.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

11. Kohus, hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja

vastastikkuses seoses, leiab, et OÜ Business Managing kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb

rahuldamata jätta. Maksuhaldur on kogutud tõendite pinnalt teinud õige ja põhjendatud

järelduse, et sõiduki müügitehingut OÜ Business Managing ja OÜ Insane Invest vahel ei ole

toimunud, mistõttu ei olnud OÜ-l Business Managing õigust OÜ Insane Invest arve alusel

sisendkäibemaksu maha arvata. Kuivõrd kaebaja siiski reaalselt soetas arvel näidatud kauba,

kuigi mitte OÜ-lt Insane Invest, siis on maksuhaldur õigustatult lugenud tulumaksuga

maksustamisele kuuluvaks kaebaja poolt OÜ-le Insane Invest tehtud väljamakse ning viimase

arvelt sõiduki eest Saksamaa äriühingule Autohaus Scholz GmbH tehtud väljamakse vahe.

Selle väljamakse kohta puudub nõuetekohane alusdokument, mis kinnitaks selle seotust

kaebaja ettevõtlusega.

12. Eestis tekkinud maksustatava käibe (käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1) puhul on

käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõikest 1 tulenevalt maksukohustuslase poolt tasumisele

kuuluvaks

käibemaksusummaks

maksustamisperioodil

maksustatava

käibena

kvalifitseeruvatelt tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud

maksustatava käibe tarbeks […] kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi

sisendkäibemaks. Sisendkäibemaks on määratletud KMS § 29 lõikes 3 ning käesoleva vaidluse

seisukohast on tähtis selle lõike esimene punkt, mille kohaselt on sisendkäibemaksuks teiselt

maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv

käibemaks. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing

tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, kusjuures sama paragrahvi 2. lõike punktide

3-5 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuludeks väljamaksed, mille kohta maksumaksjal

puudub

raamatupidamist

reguleerivates

õigusaktides

ettenähtud

nõuetele

vastav

algdokument, samuti kulud või väljamaksed maksumaksja ettevõtlusega mitteseotud teenuste

ostmiseks või ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks.

13. Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et nii kaebaja kui OÜ Insane Invest olid

vaidlusaluse tehingu tegemise ajal registreeritud käibemaksukohustuslastena, samuti ei ole

vaidlust selles, et formaalselt vastab OÜ Insane Invest poolt kaebajale esitatud arve KMS §-s

37 sätestatud nõuetele. Maksustamise aluseks on aga reaalsed majanduslikud sooritused, mitte

aga üksnes selliseid sooritusi formaalselt nõuetekohaselt kajastavate dokumentide olemasolu.

Kui formaalselt nõuetele vastava arve puhul ilmneb, et tehingut, mida arve kajastab, ei ole

tegelikult tehtud, mh. juhul kui kauba müügiarvel müüjana näidatud isik ei ole kauba

tegelikuks müüjaks, ei ole arve saajal alust selle arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata.

Seega ei saa nõustuda kaebaja seisukohaga, et tehingute tõendamiseks on piisav nõuetele

vastava arve olemasolu või arvel müüjana näidatud isikule tasumine pangaülekandega.

14. Käibe- ja tulumaksuarvestusele esitatavad nõuded on erinevad. Sisendkäibemaksu

mahaarvamise õiguse seisukohast on lisaks sellele, et isik kauba soetas, oluline ka see, et ta

soetas selle käibemaksukohustuslaseks oleva ettevõtja käest. Tulumaksu puhul ei ole see,

kellelt kaup soetati, oluline, vaid tähtsust omab vaid see, et kaup on soetatud ning

ettevõtlusega seotud. Eeltoodust tulenevalt tuleb vaidluse lahendamiseks hinnata seda, kas

OÜ Insane Invest on kaebajale vaidlusaluse sõiduki ka tegelikult müünud. Kui vastus selle

küsimusele on eitav, tuleb käibemaksu puhul kontrollida seda, kas kaebaja on heauskselt

eeldanud, et müüjaks on arvel märgitud isik ning on seejuures olnud müüja isikusamasuse

tuvastamisel nõutavalt hoolas ega ole oma käitumisega andnud alust põhjendatud kahtluseks

maksupettuses osalemise kohta. Riigikohus haldusasjas nr 3-3-1-50-03 asunud seisukohale, et

juhul kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses, ei laiene ostja

heausksuse eeldamise põhimõte ning sarnase kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid

tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud müüjaga siiski tegelikult

toimunud. Tulumaksukohustuse puhul tuleb kontrollida, kas kaebuse esitaja teadis või pidi

teadma, et arve esitanud isik ei ole kauba müüja.

15. Kohus on seisukohal, et käesoleval juhul on maksuhaldur piisavalt põhjendanud oma

kahtlust, et kaebaja on toime pannud maksupettuse, mis seisneb oma maksuarvestuses

fiktiivse arve kasutamises sisendkäibemaksu lubamatu mahaarvamise õigustamiseks ning

kuivõrd kaebaja ei ole menetluse kestel esitanud täiendavaid ega veenvaid tõendeid selle

kohta, et tema ja OÜ Insane Invest vahel on sõiduki müügitehing tegelikult toimunud, tuleb

asuda seisukohale, et seda tehingut toimunud ei ole ning OÜ Insane Invest arve alusel ei ole

kaebajal õigust sisendkäibemaksu maha arvata.

16. Riigikohus on korduvalt (nt. kohtuasjades 3-3-1-22-07 ja 3-3-1-67-09 tehtud otsustes)

väljendanud seisukohta, et eelduseks, mis lubab maksuhalduril pooltevahelisi tsiviilõiguslikke

tehinguid ümber hinnata, on see, et tegelikele sooritustele mittevastava tehingu kajastamine

maksuarvestuses annab tehingu poolele mingisuguse lubamatu maksueelise, mida ta ei oleks

saanud, kui maksuarvestuses kajastuksid tegelikud sooritused. Nimetatud otsustes leidis

Riigikohus,

et

tehingu

näilikkus

ei

ole

iseenesest

tehingu

maksuõigusliku

ümberkvalifitseerimise eelduseks, kui tehingu pooled on tehingutelt makstavat käibemaksu ja

mahaarvatavat sisendkäibemaksu korrektselt kajastanud ega saanud tehingute tulemusena

kokkuvõttes kasu, millisel juhul poleks riigil mingit reaalset tulu saadava käibemaksu näol.

Eelnimetatud kohtuasjades tehtud lahendites leidis kohus, et maksuarvestuses ei kajastatud

tehinguid õigesti, ent samas ei tasunud müüja käibemaksu vähem, kui ostja sisendkäibemaksu

maha arvas ning tegemist ei olnud maksupettusega. Eeltoodud seisukohtadest ei saa teha

järeldust, et näiliku tehingu nõuetekohane deklareerimine käibemaksuarvestuses välistaks

iseenesest maksuhalduri õiguse see majanduslikust sisust lähtudes ümber hinnata. Vastasel

korral muutuks käibe maksustamine suvaliseks ning kaoks sisuliselt erinevus maksustava ja

mittemaksustatava või erinevate maksumääradega maksustatavate käivete vahel ning

maksukohustuslastel oleks sisuliselt võimalik alati ise valida, kas või millise maksumääraga

käivet maksustada. Siinkohal tuleb märkida, et tehingu teise poole või tehingujada hilisemate

lülide poolt toime pandud maksuõigusrikkumised ei mõjuta isiku maksukohustusi. See

seisukoht ei päde aga juhul, kui leiab maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et

maksukohustuslane on osalenud maksupettuses ning maksukohustuslane ei ole esitanud

kahtlusaluse tehingu toimumise kohta täiendavaid tõendeid. Käesoleval juhul see nii ongi.

Maksuhaldur on põhjendanud oma kahtlust, et tegelikult ei soetanud kaebaja sõidukit mitte

OÜ-lt Insane Invest, vaid Saksamaa äriühingult Autohaus Scholz GmbH ning kaebaja ei ole

enda maksuarvestuses kajastatud tehingu toimumise kohta täiendavaid tõendeid esitanud.

17. See, kas OÜ Insane Invest on kahtlusalust tehingut oma käibemaksuarvestuses

kajastanud, ei välista iseenesest ei tehingu näilikkust ega sellest kaebajale tekkivat võimalikku

maksueelist. On tõsi, et tehingu sellise deklareerimise korral tekib OÜ-l Insane Invest

kohustus arvel kajastatud käibemaks riigile tasuda. Sellest ei saa aga teha järeldust, et

maksuarvestuses tehingu tegelikult sisule mittevastava kajastamise tõttu oleks välistatud riigil

maksutulu saamata jäämine. Riigi maksutulu saamata jäämine saab sellise skeemi puhul

väljenduda selles, et vaidlusaluse sõidukiga tehtud tehingute jada tulemusena on isik, kes

kauba tegelikult ühendusesiseselt soetas, tekitanud endale ebaõige tagastusnõude, kusjuures

talle sõidki müügiarve väljastanud isik tegelikult arvel näidatud käibemaksu riigile ei tasu.

Tegemist oleks maksupettuse skeemiga, mille eemärk oleks see, et reaalne käibemaksu

tasumise kohustus, millega korrespondeerub kaebaja tagastusnõue, langeb ettevõtjale (OÜ

Insane Invest), kes seda kohustust ei täida. Eeltoodust tulenevalt oleks maksuhalduri

kahtlustuse paikapidavuse korral kaebaja maksueelis ilmne – kajastades tehingut Eestis

toimunud käibena, tekib tal õigus arvel kajastatud käibemaksusumma riigilt tagasi nõuda,

sellist võimalust poleks tal aga juhul kui ta kajastanuks ta tehingut kauba ühendusesisese

soetamisena. Siinkohal ei oma tähtsust ka see, et juhul kui kaebaja oleks soetanud sõiduki otse

Saksamaalt, poleks ta ostmisel pidanud käibemaksu tasuma. Maksuhalduri kahtluse

paikapidavuse korral tulekski kogu kauba eest makstud summat käsitada müüjale makstud

hinnana, mis mingisugust käibemaksu ei sisalda. Kaebaja maksueelis seisneb sel juhul

sisuliselt selles, et käibedeklaratsioonis valeandmete esitamise teel paneb ta osa soetatud

kauba maksumusest riigi õlule, taotledes tagasi summa, mille ulatuses ta tegelikult käibemaksu

tasunud ei ole.

18. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-32-09 tehtud otsuses selgitanud, et juhtudel, kus

vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on

osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub

tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata

ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja

heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus,

et ostja osaleb maksupettuses. Ostja pahausksuse või maksupettusega on tegemist juhul kui

isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud

dokumendi

võimalikust

fiktiivsusest,

kuid

kajastas

seda

dokumenti

siiski

oma

maksudeklaratsioonis maksukohustust vähendavana. Kohtuasjas 3-3-1-74-09 märkis

Riigikohus aga, et maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati

lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole

sageli võimalik ning määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksu

tasumisest kõrvalehoidumist. Kohtuasjas nr 3-3-1-54-01 tehtud otsuses leidis Riigikohus, et

osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust

korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete

juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel, samuti võib osavõtt

maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud

rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele. Riigikohus märkis selles asjas

veel, et ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja

juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud

müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega, samuti andmed

selle kohta, et kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha. Käesoleval juhul

leiab kohus, et maksupettuse toimepanemisele viitab eeskätt see, et kogu toimingute ahel,

alates sobiva sõiduki valimisest ning lõpetades Eestisse transportimisega on asjaolude kogumi

pinnalt hinnates olnud kaebaja kontrolli all puuduvad mistahes usutavad andmed selle kohta,

et OÜ Insane Invest või selle juhid tegelikult selle tehingu tegemise või täitmisega seotud

oleksid olnud. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole tuvastanud erilisi isiklikke suhteid vaidlusaluse

tehingu osapoolte vahel või et tõendatud ei ole OÜ-le Insane Invest üle kantud summa

tagastamine kaebajale või tema esindajatele, ei muuda eeltoodud seisukohta. Mis puudutab

raha võimalikku tagastamist, siis ei saa käesoleva vaidluse asjaolude pinnalt eeldadagi, et

kaebaja poolt OÜ-le Insane Invest üle kantud summa ning viimase arvelt Saksamaa

äriühingule tasutud summa vahe oleks kaebajale tagastatud. Tegemist võis olla summaga, mis

jäigi OÜ-le Insane Invest fiktiivse arve väljastamise eest.

19. Kohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, et maksuhaldur on lähtunud üksnes tehinguga

seotud subjektiivsetest asjaoludest, mis puudutavad vaidlusaluse sõiduki valimist ning

transportimist Eestisse. Tegemist ei ole subjektiivsete asjaoludega, vaid need asjaolud

kinnitavad veenvalt, et OÜ-l Insane Invest puudus vaidlusaluse tehinguga tegelik puutumus.

Sellisteks asjaoludeks on eeskätt see, et OÜ Business Managing juhatuse liige Markel Voit

ning tema isiklik tuttav S. V., kes ei olnud seotud OÜ-ga Insane Invest, korraldasid

vaidlusaluse sõiduki valimise saksa müügiportaalist ning selle transportimise Eestisse ja

kontrollisid kogu toimingute ahelat sõidki valimisest kuni selle Eestisse saabumiseni. OÜ

Insane Invest pangakonto kaudu on üksnes tasutud Saksamaa automüüjale sõiduki eest ning

samuti on OÜ Insane Invest esitanud sõiduki eest arve kaebajale. Maksuhaldur on aga asjas

kogutud tõendeid kogumis hinnates põhjendatult leidnud, et OÜ-d Insane Invest kasutati

pelgalt sisendkäibemaksu tagastusnõude tekitamise eesmärgil.

20. Asjaolu, et tegelikult toimus Saksamaalt sõiduki soetamine kaebaja täieliku kontrolli all,

kinnitab see, et rahvusvahelise transpordi saatelehe CMR kohaselt on kauba vastu võtnud

OÜ Insane Invest esindajana S. V., kellel teadaolevalt puudus selle äriühinguga igasugune

seos. Samas kui transpordiettevõtja OÜ Kasenurm Transport suhtles sõiduki transportimise

küsimuses S. V. kui OÜ Business Managing esindajaga. Samuti selgitas transpordiettevõtja

OÜ Kasenurm Transport juhatuse liige Kadri Kaenurm, et andmed, mis olid vajalikud

selleks, et Saksamaal antaks auto üle nende autojuhile, edastas ta just S. V.le.

21. Seisukohta, et OÜ Insane Invest ei ole sõiduki tegelikuks müüjaks, kinnitab ka

maksuarvestuses kajastatud tehingujada majanduslik ebaloogilisus nii kaebaja kui ka OÜ

Insane Invest seisukohast. Kaebaja väide, et vahendajat kasutati riskide vähendamiseks ehk

selleks, et kaubaga seotud võimalike probleemide korral ei oleks vaja vaielda välismaa

äriühinguga, vaid Eesti ettevõtjaga, ei ole antud juhul tõsiseltvõetav. Kaebaja ja OÜ Insane

Invest vahel ei ole sõlmitud kirjalikku lepingut, Markel Voiti sõnul on ainsaks dokumendiks

arve ning S. V. selgitas maksuhaldurile, et mingeid lepinguid ei koostatud ja tehing toimus

usalduse peale. See tähendab, et kaebaja ja OÜ Insane Invest vahel ei koostatud ühtki

dokumenti, kus oleks fikseeritud mistahes tingimused või tunnused, millele kaup vastama

peaks, samuti pole nende isikute vahel fikseeritud mingisugust kokkulepet vastutuse kohta

näiteks kauba puuduste eest või näiteks juhuks kui kauba Eestisse transportimisega seoses

oleks tekkinud mingisuguseid probleeme. Seega juhul kui selliseid probleeme oleks tekkinud,

oleks kaebajal reaalselt olnud OÜ Insane Invest vastu sisuliselt võimatu mingisuguseid

nõudeid esitada. Seega ei vähendanuks selline vahendaja kasutamine kaebaja riske kuidagi.

Selline kirjalike kokkulepeteta ning üksnes usaldusel põhinev tehingu tegemine isikuga,

kellega varasemad ärisuhted puuduvad ning kelle juhatuse liige oli OÜ Business Managing

juhatuse liikme tuttava tuttav, ei ole eluliselt usutav. Vastustaja on kohtumenetluses

põhjendatult viidanud ka sellele, et ebausutav ja majanduslikult ebaloogiline on see, et kaebaja

oli nõus tasuma 800 eurot, mis oli Saksa äriühingule tasutud sõiduki hinna ning OÜ Insane

Invest arvel näidatud hinna vahe, OÜ-le Insane Invest selleks, et vähendada mingisuguseid

ebamääraseid tekkida võivaid administratiivseid kohustusi, samas kui sõiduki Eestisse

transportimise, seejuures Saksamaa ettevõtjaga suhtlemise kauba üleandmise küsimustes,

võttis kaebaja enda korraldada väidetavalt rahalise kokkuhoiu kaalutlustel. Maksuotsusest

nähtuvalt maksis sõiduki Eestisse transportimine 720 eurot. On ilmne, et vahendaja poolne

tasu sellise transpordi korraldamise eest ei oleks olnud ligilähedaseltki sama suur kui tasu,

mille kaebaja väidetavalt vahendajale maksis sisuliselt selle eest, et viimane mitte midagi ei

teinud ega ka ühtki kohustust kaebaja ees ei võtnud. Iseenesest ei ole maksukohustuslasel

keelatud teha majanduslikult ebamõistlikke tehinguid, ent tehingu majanduslik ebamõistlikkus

või ebaloogilisus seavad sellise tehingu kahtluse alla, misjuhul saab kaebajalt nõuda tehingute

kohta täiendavate tõendite esitamist. Selliseid tõendeid kaebaja aga esitanud ei ole.

22. Maksuhaldur on põhjendatult välja toonud ka selle, et kahtlust OÜ Insane Invest arve

fiktiivsuses kinnitab asjaolu, et Markel Voit, kes enda sõnul suhtles OÜ-ga Insane Invest e-

posti teel ning lubas maksuhaldurile esitada ka vastava e-kirjavahetuse, ei esitanud seda. Isegi

juhul kui teoreetiliselt pidada võimalikuks sarnase tehingu tegemist selliselt, et kirjalikku

lepingut ei sõlmita, ei ole usutav, et tehingupartnerid ei säilita asjassepuutuvat e-kirjavahetust,

mis ometi ei nõua mingisugust erilist pingutust. Sellest asjaolust saab üksnes järeldada, et

sellist kirjavahetust ei ole peetud või sisaldas see teavet, mis kaebaja väidetele vastu räägib

ning mida ta seetõttu maksuhaldurile ei esitanud.

23. Kohtu hinnangul oleks OÜ Insane Invest arvel kajastatud tehing majanduslikult

ebaloogiline ka OÜ Insane Invest seisukohast. Ühelt poolt kinnitab seda, et OÜ Insane

Invest ei olnud kauba tegelikuks müüjaks, asjaolu, et viimane ei ole sõiduki soetamist

Saksamaa äriühingult oma käibedeklaratsioonis ühendusesisese soetamisena deklareerinud.

Selline deklareerimine ei tekitanuks OÜ-le Insane Invest reaalset maksukoormust, kuivõrd

kauba ühendusesisese soetamise korral tasumisele kuuluv käibemaksusumma olnuks võrdne

MKS § 29 lg 3 p 4 alusel arvestatava sisendkäibemaksusummaga. Küll aga viitab see asjaolule,

et OÜ Insane Invest ei tegelenud reaalselt tehingute tegemisega, vaid üksnes arvete

väljastamisega. Olulisem on aga, et vaidlusalune tehing olnuks OÜ Insane Invest jaoks

majanduslikult ebamõistlik, kuna sisuliselt võõrandanuks ta kaebajale sõiduki odavamalt kui

ta selle Saksamaalt soetas. Nimelt nähtub, et OÜ Insane Invest pangakontolt kanti Saksamaa

äriühingule üle 26 374 eurot, mida saab käsitada sõiduki ostuhinnana. Kuna Saksamaa

äriühingu jaoks oli tegemist kauba ühendusesisese käibega, ei sisaldanud see hind

käibemaksu. Kaupa edasi müües oleks käibemaksukohustuslasest OÜ Insane Invest pidanud

kauba hinnale käibemaksu lisama. OÜ-le Business Managing esitatud arve kohaselt müüs OÜ

Insane Invest aga sõiduki edasi hinnaga 22 645 eurot, lisades sellele käibemaksu 4 529 eurot.

Kuna Saksamaa automüüjale tasutud 26 374 eurot ei sisaldanud käibemaksu, mida OÜ-l

Insane Invest oleks olnud võimalik sisendkäibemaksuna tagasi küsida, ent OÜ-le Business

Managing esitatud arvel näidatud käibemaksusumma kuuluks riigile tasumisele, tähendanuks

see sisuliselt, et OÜ Insane Invest müüs sõiduki 26 374 – 22 645 = 3729 euro võrra

odavamalt, kui ta selle soetas. Seegi kinnitab üksnes seda, et kaebaja soetas sõiduki tegelikult

Saksamaa äriühingult ning maksis 800 eurot OÜ-le Insane Invest selle eest, et viimane

vormistaks sõiduki müügi kohta arve.

24. Kaebaja ja OÜ Insane Invest vahelise tehingu reaalse toimumise kohta ei ole

maksumenetluses olnud võimalik saada ka kinnitust OÜ Insane Invest esindajalt. Samas on

maksuhaldur tuvastanud, et OÜ Insane Invest ei ole deklareerinud sõiduki ühendusesisest

soetamist ning varsti pärast vaidlusaluse tehingu tegemist on OÜ Insane Invest kustutatud

käibemaksukohustuslaste registrist seoses asjaoluga, et ta ei esitanud maksuhaldurile tõendeid

Eestis ettevõtlusega tegelemise kohta. Neist asjaoludest on maksuhaldur teinud põhjendatud

järelduse, et reaalselt majandustegevust OÜ-l Insane Invest ei olnud. Seda seisukohta kinnitab

ka OÜ Insane Invest pangakonto väljavõte, millest nähtuvalt võetakse enamus sinna

laekunud rahast sularahas välja või kantakse üle teisele kontole, kust see omakorda sularahas

välja võetakse.

25. Mis puudutab kaebaja maksustamist tulumaksuga, siis on seegi õigustatud, kuna OÜ

Insane Invest pangakontole tehtud 800 euro suuruse väljamakse kohta puudub nõuetekohane

dokument, mis võimaldaks järeldada selle summa seotust kaebaja ettevõtlusega. Eeltoodud

põhjustel ei saa selleks dokumendiks olla OÜ Insane Invest arve nr. 239.

26. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud

pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja

kahjuks. Kuna vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks menetluskulude väljamõistmist, jäävad

kummagi poole kulud poole enda kanda.

Kristjan Siigur

kohtunik