3-10-3346/74 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

3-10-3346

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtukoosseis

Hurma Kiviloo

Otsuse tegemise aeg ja koht

26. aprill 2012. a, Tallinn

Haldusasja number

3-10-3346

Haldusasi

OÜ Kaes kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 13.09.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/25-69

tühistamiseks

Asja läbivaatamise kuupäev

16. veebruar 2012. a

Menetlusosalised

kaebuse esitaja OÜ Kaes (registrikood 10170849)

esindajad OÜ Kaes juhatuse liige Ranno Soots ja

advokaat Meelis Krautmann

vastustaja Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus

esindajad juriidilise osakonna jurist Kaire Vacker ja

peajurist Meelis Rohtlaan

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada OÜ Kaes kaebus osaliselt.

2. Tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 13.09.2010 maksuotsus nr 12.2-3/25-69 osas,

millega Kaes OÜ-le määrati tasuda käibemaksu summas 76

376 krooni palkmaja müügitehingult.

3. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuselt välja Kaes OÜ kasuks riigilõiv 96 eurot

(üheksakümmend kuus eurot ja 00 senti) ja õigusabikulud 345

eurot (kolmsada nelikümmend viis eurot ja 00 senti)

Edasikaebamise kord

Otsuse peale võib 30 päeva jooksul, arvates selle avalikult

teatavaks

tegemisest

26.04.2012.

a,

esitada

apellatsioonkaebuse vahetult Tallinna ringkonnakohtule

(HKMS § 180 lg 1, § 181 lg 1).

Samaks kuupäevaks tuleb apellatsioonkaebus esitada ka

juhul, kui selle koostamiseks vajatakse menetlusabi.

Menetlusabi taotluse ja apellatsioonkaebuse võimalike

puuduste kõrvaldamise lahendab ringkonnakohus (HKMS §

114, § 187 lg 4).

Kui apellatsioonkaebuses ei taotleta asja lahendamist

kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses

(HKMS § 182 lg 1 p 9).

ASJAOLUD

1. Põhja maksu- ja tollikeskus (edaspidi PMTK, maksuhaldur või ka vastustaja) viis läbi

Kaes OÜ suhtes maksurevisjoni alates 15.12.2008, kontrollides Kaes OÜ käibemaksu ja

tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel november

2005 kuni august 2006 (kaasa arvatud) /I kd tl 76-77/. Revisjonitulemuste põhjal koostas

revident 07.10.2009 revisjoniakti nr 12.2-3/25-37 /I kd tl 157-173/. Vaatamata Kaes OÜ

esitatud eriarvamusele /I kd tl 211-217/ andis PMTK 26.11.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/25-49,

millega määrati tasumisele käibemaksu 304 472 kr ja tulumaksu 449 209 kr /I kd tl 33-81, 223-

247/.

2. Kaes OÜ esitas eelnimetatud maksuotsuse peale Maksu- ja Tolliametile (edaspidi MTA)

vaide /II kd tl 36-47/. MTA 05.02.2010 vaideotsusega nr 12.2-3/25-49 (edaspidi Vaideotsus 1)

rahuldas vaide, tunnistas maksuotsuse kehtetuks ning saatis asja PMTK-le uuesti

otsustamiseks. /I kd tl 30-32, II kd tl 71-72/.

3. Pärast maksuotsuse nr 12.2-3/25-49 kehtetuks tunnistamist taasjätkatud revisjoni käigus

kogus PMTK lähtuvalt vaideotsuses märgitud seisukohtadest täiendavalt tõendeid ning

taasjätkatud revisjoni tulemuste kohta koostas PMTK 06.07.2010 revisjoniakti nr 12.2-3/25-67

(edaspidi Revisjoniakt), mille kohaselt Kaes OÜ jättis arvestamata, deklareerimata ja

riigieelarvesse tasumata käibemaksu 304 472 krooni ja tulumaksu 449 209 krooni /I kd tl 175-

201/. 10.08.2010 esitas Kaes OÜ eriarvamuse Revisjoniakti kohta /I kd tl 205-210/.

4. PMTK andis 13.09.2010 varasemalt kehtetuks tunnistatud maksuotsusega sarnastel

asjaoludel maksuotsuse nr 12.2-3/25-69 (edaspidi Maksuotsus), millega määras Kaes OÜ-le

tasumisele käibemaksu 304 472 kr ja tulumaksu 449 209 kr /I kd tl 93-124/.

5.

19.11.2010 vaideotsusega nr 6-1/575-3 (edaspidi Vaideotsus 2) jättis MTA Kaes OÜ

Maksuotsuse peale esitatud vaide täies ulatuse rahuldamata /I kd tl 82-91, II kd tl 48-62, 66-

70/.

6.

22.12.2010 esitas OÜ Kaes Tallinna halduskohtule kaebuse PMTK 13.09.2010

Maksuotsuse tühistamiseks /I kd tl 1-26/.

24.01.2011 määrusega võttis kohus kaebuse menetlusse /I kd tl 131/.

18.03.2011 esitas PMTK oma seisukohad kaebuse kohta /I kd tl 143-150/.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebuse esitaja Kaes OÜ peab Maksuotsust alusetuks ja põhjendamatuks, kuna

maksusummade määramine põhineb: käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) ja tulumaksuseaduse

(edaspidi TuMS) ebaõigel kohaldamisel; tõendite ebaõigel hindamisel ja maksusumma

määramiseks nõutavate asjaolude tõendamata jätmisel; põhjendamiskohustuse jämedal

rikkumisel; tahtluse puudumisel maksusumma tasumata jätmiseks.

Vaideotsuses 2 MTA ei võtnud seisukohta vaides esitatud kaebaja väite osas, et Maksuotsus on

õigusvastane, kuna maksuhaldur on selle andnud samadel asjaoludel ja tõenditel, mis läbisid

vaidemenetluses kontrolli ning tõid kaasa Vaideotsusega 1 maksuotsuse kehtetuks

tunnistamise.

Kaebaja on seisukohal, et Maksuotsus on õigusvastane põhjusel, et pärast vaidemenetlust

jätkuvas revisjonis: maksuhaldur ei ole tuvastanud uusi asjaolusid ega kogunud täiendavaid

tõendeid, mis annab alust maksusumma määramiseks; maksuhaldur on kogunud tõendid, mis

kinnitavad maksuarvestuse ja deklareeritud andmed õigsust, millega ei ole maksuotsuse

andmisel arvestatud; maksuhaldur ei tuvastanud OÜ Kaes pahausksust tehingutes OÜ Rem

Consult ning ei ole tõendanud, et OÜ Kaes teadis, et OÜ Rem Consult ei ole tegelik teenuse

müüja; maksuhaldur kohaldas ebaõigesti KMS sätteid, leides, et kokkupandava palkmaja müük

teise liikmesriigi registreerimata käibemaksukohustuslasele on maksustatav Eestis, mitte aga

tarbimise (sihtkoha) riigis. Samuti on üllatav ja ebaõige Vaideotsuses 2 toodud MTA seisukoht,

et kokkupandava palkmaja võõrandamisel ühes kokkupanemisega on tegemist kahe iseseisva

sooritusega, so palkmaja tarnimisega (kaubatarne) ja palkmaja paigaldamisega (teenuse

osutamine), mille puhul kohalduvad erinevaid maksustamise alused, nagu kaugmüük ja

teenuse, mis on seotud kinnisasjaga, osutamine.

Vaideotsuse 1 põhjenduste kohaselt ei ole revisjonis välja selgitanud kõiki asjas tähendust

omavaid asjaolusid, mis annaksid aluse maksuotsuses märgitud järelduste tegemiseks ja

täiendava maksusumma määramiseks. Vaide lahendaja sedastas, et täiendavate maksusummade

määramiseks tuleb maksuhalduril koguda otsuse motiveerimiseks lisaks täiendavaid tõendid.

Võttes aluseks nimetatud vaideotsuse resolutiivosa ja põhjendused, järeldab kaebaja, et

maksuotsuses ei olnud täidetud faktilise aluse nõue (MKS § 46 lg 3 p 5) ning tegemist oli

vastavalt maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 101 lg-le 4 ja haldusmenetluse seaduse

(edaspidi HMS) §-le 58 sellise puudusega, mis mõjutasid maksuotsuse sisu.

Asjaolust, et Vaideotsuse 1 kohaselt revisjoni kogud tõendid ei olnud piisavad maksukohustuse

suurendamiseks, sai aru ka PMTK, kes jätkas revisjoni läbiviimist ning kogus täiendavad

tõendid. Kuna maksuhaldur määras Maksuotsusega tasumisele samad maksusummad samal

alusel ja samas ulatuses, siis tuleb kaebaja arvates kontrollida, millised täiendavad tõendid

koguti ning kas nende lisandumisel saab pidada piisavalt tõendatuks maksusumma määramise

aluseks olevad asjaolud.

Revisjoniaktist ja Maksuotsusest nähtub, et seoses palkamaja võõrandamisega Soome Vabariiki

on maksuhaldur lisaks varasematele tõenditele kogunud pärast Vaideotsust 1 järgmised

tõendid: R. R. 11.02.2010 seletus; E. K. 22.02.2010 seletus; OÜ KAES endise raamatupidaja S.

H. 28.05.2010 seletus; M. M. Soome maksuhaldurile antud seletus 21.05.2010; J. R. seletus

Soome maksuhaldurile 25.05.2010; J. R. seletus Soome maksuhaldurile 21.05.2010; E. P.

seletus 19.05.2010; T. S. 19.04.2010 elektronkiri M. M. vastustega küsimustele; OÜ KAES

koostatud lepingu nr 5 tõlge soome keelde, mille edastas M M.; JR-Rakenne Oy elektronkiri.

Revisjoniaktist ja Maksuotsusest nähtub, et seoses Rem Consult OÜ soetatud teenusega on

maksuhaldur lisaks varasematele tõenditele kogunud pärast vaideotsust järgmised tõendid:

Mistra-Autex AS 01.03.2010 seletus ja hindamisaktid; OÜ KAES endise valvur I.S.

31.05.2010 seletus; OÜ KAES endise raamatupidaja S. H. 28.05.2010 seletus ja seletuse

täpsustus; R. R. 11.02.2010 seletus; E. K. 22.02.2010 seletus;

Kuna maksuhaldur on Maksuotsuses jõudnud samadele järeldustele, mis olid ka kehtetuks

tunnistatud maksuotsuse andmise aluseks, siis sellest saab järeldada, et eelnimetatud nimetatud

tõendid pidid maksuhaldurit lõplikult veenma, et palkamaja maksustatav käive tekkis Eestis ja

on 18%-määraga maksustatav ning et OÜ KAES puudub OÜ Rem Consult arvel märgitud

käibemaksu mahaarvamise õigus. Seepärast on oluline esmalt kontrollida, et millised asjaolud

on maksuhaldur nende tõendite abil täiendavalt tuvastanud ja milliseid asjaolusid nimetatud

tõendid tõendavad.

Soome Vabariigist ametiabi korras saadud täiendavatest tõenditest tuleneb, et JRRakenne Oy

eitab palgamaja soetamist OÜ-lt KAES. Nimetatud tõendi juurdevõtmisel pidanuks

maksuhaldur Maksuotsuses kaebaja arvates pöörama tähelepanu muu hulgas asjaoludele, mis

andsid OÜ-l KAES põhjuse pidada palkmaja ostjaks just JR-Rakenne Oy-d. Kui leiab

tõendamist, et OÜ KAES eksis JR-Rakenne OY-d palkamaja ostjaks pidades, siis sellisel juhul

ei ole põhjendatud maksusumma määramine 6-aastasest aegumistähtajast lähtudes.

Maksuotsuses sellekohased põhjendused puuduvad.

Kehtetuks tunnistatud maksuotsuse andmisel maksuhaldur asus seisukohale, et palkmaja eest

makstud hind ei sisaldanud palkmaja kokkupanemist. Pärast Vaideotsust 1 kogutud tõendid

kinnitavad, et palkmaja müügihind sisaldas ka palkmaja kokkupanemist. M. M. poolt esitatud

lepingust nr 5 nähtub, et palkmaja maksumus moodustas palkmaja maksumusest 15%.

Sarnaselt on M. M. seletuste sisu mõistnud ka maksuhaldur (vt Maksuotsuse lk 10). Seega on

tegemist kaebaja seisukohast soodsa tõendiga, mida ei ole paraku maksuotsuse andmisel

arvestatud.

Vaidlustatud

Maksuotsuses

maksuhaldur

sarnaselt

kehtetuks

tunnistatud

maksuotsusele väidab, et M. M. ja E. P. poolt makstud raha oli kauba maksumus (vt

Maksuotsuse lk 13 – 4 lõige). Seega maksuhaldur ei ole oma seisukohta muutnud, kuigi on

kogutud seda seisukohta ümberlükkavad tõendid. Kaebaja käsitleb palkmaja võõrandamist ja

kokkupanemist põhjalikumalt allpool.

Järgnevalt käsitleb kaebaja Rem Consult OÜ-ga sooritatud tehingutega seoses täiendavalt

kogutud tõendeid.

R. R. 11.02.2010 seletus /III kd tl 23/. Maksuhaldur märgib Revisjoniaktis lk 22, et R. R.

seletusest selgus, et R. R. jaoks on Rem Consult OÜ täiesti tundmatu ärinimi ja see äriühing ei

ole R-Maja OÜ-le kaupa/teenust pakkunud. Seletuse sisu kordab maksuhaldur Revisjoniakti lk

37 p-s 11, kuid ei märgi, et millised asjas tähtust omavad asjaolud maksuhaldur selle seletuse

põhjal tõendatuks peab. Maksuhaldurile tekitab võõrastust asjaolu, et miks OÜ Rem Consult

mehed ei käinud Aegviidus teenust pakkumas OÜ-le R-Maja. Maksuotsuse lk 24 maksuhaldur

märgib, selleks et välja selgitada, kas Rem Consult puhul võis tõepoolest olla puidutöö

pakkujaga, sai maksuhaldur eitava vastuse Kaes OÜ läheduses asuvalt äriühingu R-Maja OÜ

juhatuse liikmelt R. R. Maksuotsuses paraku ei selgu, millist tõendamisesemesse kuuluvat

asjaolu nimetatud tõend tõendab või kummutab. Asjaolu, et teise äriühingu juhatuse liige 5

aastat hiljem väidab, et talle ei ole Rem Consult OÜ teenust pakkunud, ei saa järeldada, et OÜ-

le Rem Consult ei ole OÜ-le Kaes teenuse osutamist pakkunud ja teenust osutanud. Samuti ei

pruugi R. R. antud äriühingu nimi midagi öelda, kui R-Maja OÜ ei ole selle äriühinguga

tehinguid teinud. Eeltoodust tuleneb, et R. R. seletus ei anna täiendavad teavet OÜ Rem

Consult ja OÜ KAES vaheliste tehingute ja AS-le Mistra-Autex osutatud teenuse kohta ega

tõenda, et OÜ KAES teadis, et OÜ Rem Consult ei ole tegelik teenuse müüja. Kaebaja arvates

on tegemist asjakohatu tõendiga.

Maksuhaldur osundab Maksuotsuse lk 25 E. K. seletustele (MKS § 59 lg 1), milles E. K.

kinnitab, et osa vineeri tehti mujal. Maksuhaldur ei sea kahtluse alla E. Kivi seletust, mis

kinnitab fakti mujal vineeri töötlemisest. Tegemist on kaebaja seisukohast soodsa tõendiga, mis

tõendab sisseostetud vineeritöötlemise fakti. Maksuhaldur leiab, et E. K. selgitusest ei selgu,

millises ulatuses mujal vineeri töödeldi, kuid ei ole hinnanud, kas E. K. oma tööülesannete tõttu

pidi olema teadlik mujal töödeldud vineeri kogusest. Maksuotsuses ei ole põhjendatud, miks ta

ei arvesta E. K. seletusega vineeri töötlemiseks teenuse sisseostmise fakti kindlakstegemisel.

Sellega on maksuhaldur rikkunud MKS § 95 lg-s 2 sätestatut. Asjaolu, et maksuhalduril ei ole

võimalik nimetatud tõendi alusel kindlaks teha mujal töödeldud vineeri ulatust, ei saa olla

aluseks E. K. seletuse kõrvalejätmiseks. OÜ Rem Consult abiga tehtud vineeri töötlemise

kogus on tuvastatav raamatupidamise dokumentide alusel. Need andmed oli maksuhaldurile

revisjoni käigus esitatud.

Revisjoniakti lk 27 ja Maksuotsuse lk 31 on kajastatud Mistra-Autex AS täiendavad seletused.

Maksuhaldurile 01.03.2010 antud seletuses /III kd tl 30-38/ on Mistra-Autex AS selgitanud, et

ta on perioodiliselt teinud visiite OÜ-sse KAES, et veenduda viimase võimekuses teenust

etteantud mahus osutada. Mistra-Autex AS esitas hindamisaktid OÜ-s KAES toimunud

visiitide kohta. 2004. a on Mistra-Autex AS leidnud, et puudub ülevaade protsessi

suutlikkusest. Juhtkond peaks selgemalt tõestama toote ja protsessi kvaliteeti. Tehti ettepanek

sisse viia 100% toote lõppkontroll või parandada protsessi (CNC töötlemiskeskus). 2005.a

hindamise järgselt leiti, et OÜ KAES käsitsi valmistatud toodete puhul protsessi suutlikkus ei

ole piisav. Tuleks mõelda protsessi automatiseerimisele. 2006.a hindamise järgselt leiti, et

täitmata on nõue loobuda käsitsi P-28 tükkide valmistamisest. Juhtkond on lubanud paigaldada

CNC-töötlemiskeskuse 2006.a detsembrikuu jooksul. 2007.a hindamisaktis märgitakse, et

CNC-töötlemiskeskus on paigaldatud ja annab toodangut. Proovitöö on mõõdistatud ja

heakskiidetud.

Maksuhaldur jõudis seletuste ja hindamisaktide põhjal järeldusele, et OÜ-l KAES ei olnud

kontrollitaval perioodil olemas CNC-töötlemiskeskust (Revisjoniakti lk 27 ja Maksuotsuse lk

31). Revisjoniaktis p-s 1.3.1.3 ja Maksuotsuse p-s p-s 1.3.1.3 „Maksuhalduri hinnangud

asjaoludele ja järeldustele“ maksuhaldur ei kasuta Mistra-Autex AS-st saadud täiendavaid

andmeid järelduste tegemisel ning samuti ei põhjendada, et miks ta nimetatud asjaolusid

järelduste tegemisel ei arvesta. Tegemist on jällegi kaebaja jaoks soodsa tõendiga.

Maksuotsuses jätab maksuhaldur põhjendamata, miks Mistra-Autex AS seletus ja täiendavalt

saadud tõendid ei kinnita OÜ KAES väidet tööpingi puudumise Rem Consult OÜ-lt teenuse

osutamise perioodil.

OÜ KAES endise valvur I. S. 31.05.2010 seletused /III kd tl 46/ ei ole asjakohased ei puuduta

kontrollivat perioodi ja kõnealuseid tehinguid. Seega on tegemist asjakohatu tõendiga

käesolevas asjas.

Revisjoniaktis on OÜ KAES endise raamatupidaja S. H. 28.05.2010 seletustele /III kd tl 40/

osundatud Revisjoniakti lk 34. Maksuotsuses on seletused esitatud lk 38. Maksuhaldur on

samuti tsiteerinud S. H. poolt esitatud seletuse täpsustusi. Maksuhaldur leiab, et S. H. seletus

tõendab, et OÜ-l KAES juba sügisel 2004 oli olemas tööpink, millel täideti Mistra-Autex AS

tellimusi. Maksuotsuse lk 31 maksuhaldur aga leidis, et Mistra-Autex AS tõendid kinnitavad

kontrollitaval perioodil OÜ-l KAES CNC-töötlemiskeskuse puudumist. Seega on ebaselge, et

kas maksuhaldur leiab, et CNC-töötlemiskeskus oli olemas või hoopis puudus. Maksuotsuses ei

ole justkui tõenditest tulenevaid vastuolusid kõrvaldatud. Samas maksuhaldur hindas vääralt

hinnanud S. H. ütlusi. S. H. ütlustest ei selgu, millist tööpinki seletuse andja silma peab. Samuti

ei tulene ütlustest, et S. H. pidas tööpingi all silmas CNC-töötlemiskeskust. Maksuhaldur ei ole

seletuste võtmise käigus palunud S. H. nimetatud tööpinki ja selle otstarvet kirjeldada.

Seletuste täpsustuses S. H. märgib, et OÜ-l KAES oli mitu erinevat tööpinki, sh ka need, mida

kasutati Mistra-Autex AS tellimuste täitmiseks.

OÜ KAES ei ole kunagi eitanud erinevate tööpinkide olemasolu. Sellekohased selgitused ja

andmed on maksuhaldurile esitatud revisjoni käigus. Sellisteks tööpinkideks olid puur, frees,

saag ja press ning need tööpingid olid olemas ka kontrollitaval perioodil. Näiteks isetehtud

pressi, mis asus puhtas ruumis, kasutati Mistra-Autex AS teenuse osutamisel MDF-le vaiba

pealeliimimiseks. Nendel pinkidel töötasid sõltuvalt vajadusest erinevat töömehed, sh E. M..

Samuti ei ole vale S. H. väide, et OÜ-l KAES olid olemas Mistra-Autex AS tellimuste

täitmiseks kõik vajalikud tingimused. OÜ KAES täitis ka ise tellimusi, kuid peamiselt

keskenduti kontrollitav perioodil MDF-le vaiba pealeliimimisele. Kaebaja selgitas revisjonis

korduvalt, et 2005 suurenesid tellimuse mahud ning tellimuste täitmiseks oli OÜ KAES oli

nõus katsetama ja hiljem tellima teenust Rem Consult OÜ-lt. Oma jõududega sellises mahus

teenust osutada ei suudetud.

Põhjendamatu on maksuhaldur väide, et S. H. seletuste täpsustust /III kd tl 50-51/ ei saa arvesse

võtta ning 28.05.2010 seletuste tõesuses ei ole alus kahelda. Maksuotsuse ei selgu, millised

asjas tähtsust omavad asjaolud loeb maksuhaldur tõendatuks tema ütlusega ning milliste

tõenditega nimetatud seletus riimub. Maksuhalduri poolt protokollitud seletusest ei ole

võimalik aru saada, et millise asjaolu kohta seletus tegelikult anti. Protokollist nähtub, et

seletuse andmine kestis 2 tundi, kuid maksuhaldur esitas vaid 3 küsimust. Seepärast jääb antud

seletuste kontekst ebamääraseks ning ei võimalda kontrollida, et seletus puudutab just seda

konkreetset vaieldavat ja maksusumma määramiseks olulist asjaolu. Maksuotsuses ei ole tõendi

hindamisel arvestatud sellega, et S. H. andis seletusi asjaolude kohta, mis leidsid aset 5-6 aastat

tagasi. Seega võivad seletused on olla ebatäpsed. Seletuse kui tõendi hindamisel tuleb arvestada

seletuse andja mäluga, sh kuulmismälu, nägemismäluga jmt, ning mälu võimega jälgi ja

muljeid säilitada ning reprodutseerida. Maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks

arvestanud reprodutseerimisest tekkida võivad mäluprobleeme. Kaebaja toob järgmise näite. S.

H. justkui väitis, et OÜ KAES ei andnud Mistra-Autex AS-lt töötlemiseks üleantud vineeri

töötlemiseks kellelgi teisele, kuid samas on raamatupidamises arved teenuse sisseostmise

kohta, millest raamatupidaja pidi olema teadlik, kuna ta kajastas need OÜ KAES

raamatupidamisarvestuses ja arvestas nendega käibedeklaratsiooni esitamisel. Sellest saab

järeldada, et kas nimetatud asjaolu S. H. seletuse andmisel ei meenunud või maksuhaldur on

seletusi ebaõigesti kajastanud. Samuti võis seletuse andja seletuse andmisel lähtuda teisest

kontekstist. Seepärast ei ole seletuste kirjalike täpsustuste kõrvale jätmine põhjendatud.

Ebaselgeks jääb maksuhalduri väide seletuse tõesuse garantiist. Käesoleval juhul tuleb hinnata

seletuste konteksti mõlema seletuste põhjal. Meelevaldne on maksuhalduri väide, et S. H.

seletused on kooskõlas AS Mistra-Autex seletustega. Maksuotsuses on maksuhaldur osutanud

asjaolule, et ühe tõendi alusel CNC töötlemiskeskus oli kaebajal olemas (S. H.) ja teise järgi

aga puudus (AS Mistra-Autex seletus).

Eeltoodu põhjal on kaebaja seisukohal, et pärast täiendava revisjoni käigus maksuhalduri

kogunud tõendeid kinnitavad, et OÜ KAES tellis vineeri töötlemist väljapoolt (E. K. seletus).

Kontrollitaval perioodil puudus kaebajal freesimiseks automatiseeritud tööpink (CNC

töötlemiskeskus) ning see soetati pärast 2006 toimunud audit (Mistra-Autex AS seletused ja

hindamisaktid). Järelikult tõendavalt kogutud tõendid toetavad kaebaja seletusi ja seisukohti.

Järelikult ei ole maksuhaldur tuvastanud täiendavaid asjaolusid ja kogunud sellised tõendid,

mis põhjendaks kehtetuks tunnistatud maksuotsuse toodud maksusumma määramise faktilist

alust. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole kehtetuks tunnistatud maksuotsusega Maksuotsusse

midagi põhjapanevat ja olulist lisanud, kinnitavad ka Maksuotsustes esitatud kokkuvõte

tuvastatud asjaoludest. Võrreldes kehtetuks tunnistatud maksuotsuse p-s 1.3.1.3 esitatud

tuvastatud asjaolusid hilisemalt Revisjoniaktis p-s 1.3.1.3 ja Maksuotsuse p-s 1.3.1.3 esitatud

asjaoludega, on need kattuvad. Maksuhaldur täiendas vaid Revisjoniakti p 11 asjaoluga, et on

kummastav, et Rem Consult OÜ ei käinud kaupa ja teenust pakkumas R-Maja OÜ-le. Seda

korratakse ka Maksuotsuse p-s 11.

Kaebaja leiab, et maksuhaldur on Maksuotsuse andnud sisuliselt samade asjaolude ja tõendite

alusel, mida kasutati kehtetuks tunnistatud maksuotsuse andmisel. Maksuotsuses ei ole

põhjendatud, millised uued asjaolud ja tõendid tingivad Maksuotsuse uuesti andmise.

Maksuotsuse andmisel pidi maksuhaldur tõendama, et faktilised asjaolud ja tõendite kogum on

võrreldes Vaideotsuse 1 andmisega oluliselt muutunud. Nimetatud asjaolu tõendamata jätmisel

peab maksuhaldur pidama vaideotsust endale kohustuslikuks (HMS § 60 lg 2). Vaideotsuse

jõustumise tagajärgi tuleb pidada sarnasteks kohtuotsuse jõustumise tagajärgedega (vt TsMS §

457). Kaebaja on seisukohal, et isiku subjektiivsete õiguste efektiivse kaitse seisukohast ei ole

põhjendatud käsitada vaideotsuse ja kohtuotsuse jõustumise tagajärgi erinevalt. Kui

maksuotsus läbib kohtuliku kontrolli ja seeläbi kohtuotsusega tühistatakse, ei ole maksuhalduril

õigust teha samadel asjaoludel ja tõenditel põhinevat uut maksuotsust. Sarnast õiguskaitset

pakub ja õigusrahu saavutamise eesmärki teenib vaideotsus. Kui vaideotsus omandab õigusjõu,

ei ole sellest üleastumine või muutmine üldjuhul võimalik. Vaideotsuse muutmiseks peab

esinema, kas uus asjaolu või tõend (analoogia MKS § 102 lg-ga 1). Efektiivne õiguskaitse

eesmärk nõuab, et isikul peab tekkima usaldus, et kord juba konkreetsetel asjaoludel ja

tõenditel antud maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel, samadel asjaoludel ja tõenditel põhinevat

uut maksuotsust ei anta. Seepärast on Maksuotsuse andmine vastuolus õiguskindluse

põhimõttega. Ainuüksi eeltoodud põhjendustel tuleb Maksuotsus tühistada.

Maksuotsusest tulenevalt on palkmaja võõrandamise puhul vaidluse all kaks küsimust, kas

palkamaja müüdi Soomes registreeritud käibemaksukohustuslasele, mis annab õiguse

rakendada käibemaksu 0% määra, või kui ostjateks olid füüsilised isikud, kas maksustatav

käive tekkis sellest tulenevalt Eestis või Soomes. Vaideotsusest tulenevalt on maksuhaldur

leidnud, et tegemist oli segatarnega, millest palkmaja võõrandamine oli kaugmüük, ning

palkmaja kokkupanemine oli teenus, mis on seotud kinnisasjaga. Kaubatarne ja teenuse

osutamise maksustamise alused on erinevad.

Kaebaja on seisukohal, et palkmaja müüdi JR-Rakenne Oy-le. Sellisena oli palkmaja müük

kajastatud kaebaja raamatupidamises ning käibemaksuarvestuses. Kuna revisjoni käigus selgus,

et JR-Rakenne Oy asus palkmaja ostmist eitama, siis kaebaja on selgitanud, et kui pidada

ostjateks Soome Vabariigis elavaid M. M. ja E. P., siis tekib käibemaksu tasumise kohustus

Eesti Vabariigi asemel Soome Vabariigis, kuna tegemist oli kokkupandava kaubaga, mille

kokkupanemise maksumus ületab 5 protsenti tehingu maksustatavast väärtusest.

Maksuotsusest nähtub, et maksuhaldur on jätkuvalt seisukohal, et palkmaja müügikäive tuleb

maksustada Eestis, kuigi sai Soomest täiendavad tõendid, mis kinnitavad kaebaja seisukohtade

õigsust. Vaideotsusega 2 on esitatud täiesti uudne maksustamise alus, millega ei olnud

võimalik kaebajal revisjonis tutvuda ja vastuväiteid esitada. Samas ei ole ka Vaideotsuse 2

resolutiivosast

näha,

et

Maksuotsust

oleks

maksustamise

aluse

osas

muudetud.

Vaidemenetluses ei saa vaiet lahendav organ asuda haldusakti resolutsiooni põhjendama

õiguslike ja faktiliste alustega, mida haldusorgan oma haldusaktis ei ole selle andmisel

märkinud. MKS §-st 148 aga ei tulene, et maksuhaldur on vaide sisulise lahendamisel korral

õigus haldusakti põhjendada täiendavate õiguslike ja faktiliste alustega. See tähendab, et

maksuhaldur ei saa vaidemenetluses hakata haldusakti muutma maksusumma määramise

faktilist alust või hakata seda täiendavalt motiveerima. Veel vähem saab ta muuta enda

varasemat ja samasisulise maksuotsuse peale esitatud vaide läbivaatamisel väljendatud

seisukohta. MTA juriidilise osakonna juhataja on mitmes haldusasjas maksuhalduri esindajana

pärast maksumenetlust esitatud täiendavate tõendite tagasilükkamise õigustuseks väitnud, et

haldusakti peab kohtumenetluses kontrollima selle andmisel tuvastatud asjaolude ja tõendite

kogumi ning selles esitatud väidete alusel. Kui maksuhaldur peab sellist seisukohta valitsevaks,

siis tuleb seda põhimõtet järgida ka maksuotsuse kontrollimisel vaidemenetluses. Kaebaja

ülesanne ei ole maksuotsust täiendavalt motiveerida või selles esitatud asjaolusid tõendada,

vaid vaidemenetlus piirdub vaidlustatud haldusakti õiguspärasuse ja põhjendatuse kontrolliga.

Seepärast esitab kaebaja üksnes mõned vastuargumendid, kuna maksuhalduri seisukoht on

täiesti vale. Vastuargumentide esitamist takistab ka asjaolu, et maksuhaldur ei ole

maksustamise aluse muutmist ja kohaldamist piisavalt põhjendanud.

Kaebaja leiab, et Maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimisel tuleb palkmaja võõrandamiselt

käibemaksu määramise põhjendatust analüüsida ja hinnata mõlema versiooni alusel. Kui

pidada põhjendatuks Maksuotsuses esitatud väidet, et palkmaja ostjaks ei olnud JR-Rakenne

Oy, võib käibemaksu maksu määramine olla alusetu ainuüksi aegumise tõttu. Kui palkmaja

ostjaks on Soome Vabariigis registreeritud käibemaksukohustuslane, siis on tegemist

ühendusesisese käibega, mille puhul on käibemaksu määr 0%. Kaebaja esitas revisjonis

kontrollimiseks 19.07.2006 arve nr 74 ümarpalkmaja komplekti müügi kohta JR-Rakenne Oy-

le. Ümarpalkmaja kompleki maksumus oli 32 000 EUR. Kaebaja väitis revisjoni käigus, et

tema pidas ümarpalkmaja ostjaks Soome Vabariigis tegutsevat ja käibemaksukohustuslasena

registreeritud JR-Rakkene Oy-d. OÜ KAES ei omistanud olulist tähendust asjaolule, et

palkmaja eest tasusid Soome Vabariigis elavad füüsilised isikud M. M. ja E. P. Kaebaja andis

revisjonis seletuse, milles selgitas palkmaja müügitehingu asjaolud ja mille kohaselt M. M. ja

E. P. tulid Eestisse palkmajadega tutvuma JR-Rakkene Oy kaudu. Nimetatud isikute huvisid

esindas JR-Rakkene Oy. Nende kaudu toimus kogu palkmaja ettevalmistamine ja

projekteerimine. Maksuhaldur pöördus revisjoni käigus Soome Vabariigi maksuhalduri poole

ning sai vastused JR-Rakkene Oy kirjavahetuse kohta OÜ-ga KAES, millest nähtub, et kaebaja

suhtles palkmaja müügiga seonduvalt JR-Rakenne Oy-ga. Suhtlemine toimus ka telefoni teel.

Seega ei olnud JR-Rakenne Oy-d palkmaja ostjaks pidamine juhuslik, vaid kaebajal tekkis JR-

Rakenne Oy-ga suhtlemisel arusaamine, et palkmaja ostjaks on just JR-Rakenne Oy. Seepärast

märgiti arvele ostjana JR-Rakkene Oy ning M. M. ja E. P. ei esitanud sellele mingeid

vastuväiteid. Eeltoodud asjaolusid kinnitab ka Soomest saadud palkmaja müügileping, milles

OÜ KAES oli ostjaks märkinud JR-Rakenne Oy. OÜ KAES koostas lepingu ja edastas selle

Soome. Kaebaja leiab, et lepingu tagasisaamisel Soomest oli ostjaks märgitud JR-Rakenne Oy.

Seda ei ole võimalik enam kontrollida, kuna leping on kadunud ning seda ei ole õnnestunud

leida. Materjalide hulgas on vaid M. M. poolt Soome Vabariigi maksuhaldurile edastatud

lepingu tõlge.

Palkmaja palkide transportimisel Soome Vabariiki märkis OÜ KAES kauba saajaks JR-

Rakenne Oy. Maksuhaldurile olid kontrolli käigus esitatud saatelehed (CMR) ümarpalkmaja

komplektide veo kohta Peetrist (Eesti) Hartolasse (Soome) 19.07.2006 11 ja 9 komplekti;

02.08.2006 11 komplekti ja 14.08.2006 2 komplekti /III kd tl 214-217/. Palkide vastuvõtmine

Soomes toimus järgmiselt: 19.07.2006 CMR (vedaja OÜ Autotuur) on Soomes kauba

vastuvõtjana allkirja andud tundmatu isik – võib arvata, et tegemist oli JR-Rakkenne Oy

esindajaga; 19.07.2006 CMR (vedaja OÜ Cartransport) on Soomes kauba vastuvõtjana

20.07.2006 allkirja andud tundmatu isik – võib arvata, et tegemist oli JR-Rakkenne Oy

esindajaga; 02.08.2006 CMR (vedaja OÜ Cartransport) on Soomes kauba vastuvõtjana allkirja

andud 03.08.2006 allkirja andud tundmatu isik – võib arvata, et tegemist oli JR-Rakkenne OY

esindajaga; 14.08.2006 CMR (vedaja OÜ Cartransport) on Soomes kauba vastuvõtjana

15.08.2006 allkirja andud R. S.

Kaebaja selgitas, et tal ei olnud mingit põhjust näidata saatelehtedel kauba saajana JR-Rakenne

Oy, kui nimetatud äriühing ei oleks olnud kauba ostjaks. Maksuhaldurile oli esitatud revisjoni

käigus ümarpalkmaja tarne kohta Soome Vabariiki arve ja kauba saatelehed. Vaidlus puudub,

et kaup on jõudnud Soome Vabariiki ja on seal vedajalt allkirja vastu vastuvõetud. Kaebaja

pidas kaubasaajaks JR-Rakenne Oy. Nimetatud asjaoludel on põhjendamatu maksuhalduri

väide, et OÜ KAES on kauba müügihinnalt käibemaksu tasumata jätmisega tahtlikult varjanud

maksuhalduri eest oma maksukohustust. Maksotsusest ei nähtud asjaolusid ega põhjendusi,

millele rajaneb maksuhalduri väide tahtlikult maksukohustuse täitmata jätmisest. Samuti ei saa

nõustuda maksuhalduri seisukohaga, et tegemist on tahtliku maksude tasumata jätmisega.

Tallinna Ringkonnakohus (edaspidi TRK) on asjas nr 3-04-465 leidnud, et „tahtlus väljendab

faktilistes asjaoludes, mille põhjal saab väita, et maksuõigusrikkumisena käsitatavat tegu toime

pannes oli maksukohustuslane teadlik teo õigusvastasusest või pidi olema sellest teadlik“. See

tähendaks antud juhul seda, et 0% määraga ühendussisese käibe deklareerimisel kaebaja oli

teadlik sellest, et kõnealust kaupa tegelikult Eestist välja ei viida. Käesoleval juhul on kaup

jõudnud Soome Vabariiki ning kaebajale võiks üksnes ette heita seda, et pärast füüsilistelt

isikutelt raha laekumist kaebaja ei teinud täiendavaid järelepärimisi JR-Rakenne Oy-le, et

temalt küsida, miks tema ei maksnud palkmaja eest. Kaebaja leiab, et kui järelepärimine oleks

tehtud, siis oleks selgunud vaid asjaolu, et nimetatud käibe tekkimise koht ei ole Eesti.

Seepärast ei ole järelepärimise tegemata jätmine antud asjas oluline, sest järelepärimise

tegemisel ei oleks selgunud maksukohustust mõjutavaid asjaolusid. Maksuhaldur ei ole

tuvastanud, et kaebaja teadis, et palkmaja võõrandamisel Soome Vabariiki tekib tal

maksukohustus Eestis ning ta püüdis tehinguga selle kohustuse tekkimist tahtlikult vältida.

Sellisele eesmärgile ei osuta ükski asjas tuvastatud objektiivne asjaolu. Maksuhaldur ei ole

tuvastanud kaebaja subjektiivseid kaalutlusi maksukohustuse vähendamiseks ega OÜ-l KAES

käibemaksu arvel kasu saamise eesmärki. Revisjonist jääb paraku mulje, et maksuhalduril oli

kogu revisjoni käigus huvi lõpetada revisjon maksusumma määramisega, kusjuures ühtegi

maksumaksja esitatud seletust või muud tõendit ei ole maksuhaldur arvestanud. Kaebajal ei

saanud olla eesmärki ega mingit huvi jätta käibemaks arvele märkimata. Kaebaja ei ole

käibemaksu näitamata jätmisest saanud mingit kasu. Kui tegemist oleks 18%-määraga

maksustatava käibega, siis oleks käibemaks maksustatavale väärtusele kindlasti lisatud.

Kaebaja aga müüs kauba teise liikmesriiki ning ta pidas ostjaks JR-Rakenne Oy-d.

Maksuhaldur nõuab kaebajalt käibemaksu tasumist, mida kaebaja ei ole ostjalt (tarbijalt)

saanud ega kunagi saa. Samas on kaebaja üksnes käibemaksu koguja, mitte aga

maksukoormuse kandja. Kauba tarbimine toimus Soome Vabariigis, mistõttu tuleb käibemaksu

üldpõhimõttest tulenevalt käibemaks koguda kauba tarbimise liikmesriigis. Asjaolust, et JR-

Rakenne Oy ei kinnita Soome Vabariigi maksuhaldurile ümarpalkmaja soetamist, ei tulene

järeldus, et JR-Rakenne Oy ei või olla palkmaja ostjaks. Ka JR-Rakenne Oy huviks võib olla

ostutehingut varjata, sest sellega väldib JR-Rakenne Oy käibemaksukohustust, mis tal tekkis

kauba ühendussiseselt soetamiselt. Kontrollimatu on Maksuotsuses toodud väide, et R. S. pidi

teadma, et kauba tegelikud ostjad on Soome Vabariigi eraisikud M. M. ja E. P. Maksuotsusest

ei selgu, milliste tõendite alusel maksuhaldur sellist teadmist tõendatuks peab. Järelikult ei ole

Maksuotsuses järeldusteni jõudmine jälgitav ning maksuhalduri väited ei ole piisavalt

motiveeritud.

Vaidlus

puudub

asjaolus,

et

JR-Rakkenne

Oy

on

Soomes

registreeritud

käibemaksukohustuslane. Kui arvel on käibemaksukohustuslase number näidatud valesti või

see puudub, siis maksumaksjal on võimalik seda viga parandada. Nimetatud viga on

kõrvaldatav ka revisjoni käigus. Käesoleval juhul tuvastas maksuhaldur õige numbri, mistõttu

on viga kõrvaldatud. Maksuhaldur peab järelduste tegemisel arvestama asjas kinnitust saanud

ja maksuhaldurile teadaolevate asjaoludega. See oleks kooskõlas ka kohtupraktikaga.

Riigikohtu halduskolleegium (edaspidi RKHKo) on 2.06.2003 asjas nr 3-3-1-40-03 leidnud, et

„Kui

registreeritud

käibemaksukohustuslane

esitab

arve,

millel

on

tema

käibemaksukohustuslase kood märgitud valesti, ei ole see selline asjaolu, mille tõttu ostja ei või

käibemaksu maha arvata“. Nimetatud seisukoht on kohaldatav ka juhtumitele, kui

ühendusesisese käibe puhul müüja märgib arvele koodi valesti või jätab koodi arvele

märkimata, kuid hiljem on ikkagi kontrollitav, et ostja on registreeritud maksukohustuslane.

Kui isegi pidada põhjendatuks maksuhalduri väidet, et JR-Rakenne Oy-le palkmaja müük ei ole

piisavalt tõendatud, siis sellegipoolest on käibemaksu määramine alusetu, kuna kaup müüdi

Soome Vabariiki ning kaebajal puudus tahtlus käibemaksu tasumata jätmiseks. Tahtlust

välistavaks asjaoluks on Maksuotsuses toodud väide, et väidetava ostja liikmesriigis

käibemaksukohustuslasena registreeringu kontrollimata jätmine ei saa olla juhuslik, vaid

hooletusest tingitud tegevus. Hooletuse korral tuleb lähtuda maksusumma määramisel 3-

aastasest aegumistähtajast.

Kui pidada palkmaja saajateks M. M. ja E. P., siis sellisel juhul tekkis palkmaja võõrandamisel

käive Soomes, mistõttu Eestil puudub maksustamise õigus. Maksuhaldur on kogutud ja uuritud

tõendite põhjal Maksuotsuses seisukohal, et M. M. ja E. P. poolt makstud raha oli

kaubamaksumus. Maksuotsuses ei ole maksuhaldur põhjendanud, millised tõendeid ta uuris

ning millist tõendite alusel ta sellisele seisukohale jõudis. Tõendite hindamine tähendab seda, et

maksuotsuses tuleb selgitada, et milline on maksuhaldur poolt uuritud ja hinnatud tõendite

kogum ning miks maksuhaldur rajab järeldused ühtedele tõenditele ja jätab seejuures teised

tõendid arvestamata (MKS § 95 lg 2). Maksuotsuses ei ole jälgitav, milliste uuritud tõendite

alusel kujunes maksuhalduri veendumus, et OÜ KAES palkmaja Soomes kokku ei pannud ning

et palkamaja maksumus ei sisaldanud paigaldamise maksumust. Maksuhaldurile esitati

revisjonis 19.07.2006 arve nr 74 ümarpalkmaja müügi kohta hinnaga 32 000 EUR.

Üldteadaolev on asjaolu, et palkmaja puhul oli tegemist paigaldatava ja kokkupandava

kaubaga. Nimetatud asjaolu kinnitab ka veoteenuse arved, mille kohaselt viidi Soome palkmaja

detailid. Veoteenuse toimumist ei ole maksuhaldur kahtluse alla seadnud. Ka saatelehed

(CMR) kinnitavad, et palgid (komplektid) transporditi Hartolasse, kus asus maja jaoks krunt.

Järelikult palkmaja viidi Soome, kus see kokku pandi. Viitega KMS § 2 lg 3 p 2, § 7 lg 2 p 4 ja

§ 9 lg 2 p 2 sätetele nendib kaebaja, et seega on käibe tekkimise koha määratlemisel oluline, et

maksukohustuslane paigaldab või paneb kauba kokku teises liikmesriigis. Kauba võõrandaja

võib panna selle kokku ise või seda võidakse teha ka tema eest. Palkmaja ostmisel on

tavapärane, et selle paigaldab ja paneb kokku palkmaja müüja ise, kuna palkmaja puhul on

tegemist kokkupandava majaga ning müüja vastutab viimase kokkupanemise eest. Palkmaja

üleandmist ostjale ei saa enne toimuda, kui palkmaja on kokku pandud. Kaebaja on revisjonis

(eriarvamuses) selgitanud, et palkmaja müügihind sisaldab ka kokkupanemist ja palkmaja

paneb kokku palkmaja müüja. See on tavapärane praktika. Maksuhaldur on isegi pöördunud

nimetatud väite kontrollimiseks Saare Tare OÜ poole, kes vastas 06.11.2009 elektronkirjas, et

nemad arvestavad paigalduse hinnaks 20-25% maja hinnast, aga tehakse ka niimoodi, et

lepitakse kliendiga kokku maja valmistamise hind, kus sees on juba paigaldus. Nimetatu näitab,

et palkmajade tootjad rakendavad erinevaid praktikaid hinna määramisel. Kaebaja esitas

tõenditena hinnapakkumised teistele isikutele, millest nähtub OÜ KAES praktika, et palkamaja

kokkupanemise maksumus arvati palkmaja lõppmaksumuse sisse. Kaebaja esitas tõenditena T.

V. ja K. R. seletused /III kd tl 6-7/ selle kohta, et nad panid juulis ja augustis kokku Soome

Vabariiki tarnitud palkmaja. Maksuhaldur sai Tallink Grupp AS-lt ja Lindaliini AS-lt kinnituse

R. S., T. V. ja K. R. sõitude kohta Soome ja tagasi /III kd tl 8-13/. Samuti on maksuhaldurile E.

K. kinnitanud, et ta samuti osales juulis ja augustis 2006 palkmaja ehitamisel Soome

Vabariigis. Lindaliini AS-lt saadud andmed kinnitavad E. K. ütlusi. M. M. ja E. P. andsid

seletuse, et palkmajade kokkupanemisel osalesid ka 3 isikut Eestist (vt vastused küsimustele 2

ja 5). Nimetatud tõend kinnitab otseselt, et OÜ KAES osales palkmaja kokkupanemisel.

Kaebaja esitas ka täiendavate tõenditena mobiiltelefonist leitud fotod ja palkmaja joonise II kd

tl 63-64/. Fotodel on jäädvustatud osaliselt kokkupandud palkmaja. Palkmaja pandi kokku

lisatud joonise alusel, mida teistel peale kaebaja ei olnud. Palkmaja kokkupanemine ilma selle

jooniseta ei ole võimalik.

Maksuhaldur on enda seisukoha rajanud vaid 28.05.2010 endise raamatupidaja S. H. poolt

antud seletusele, mille kohaselt R. S. koostas müügiarved isiklikult ning kui palkmajade

müügiarvetel ei ole eraldi välja toodud montaaži maksumust, siis müüs KAES OÜ ainult

palgid. Maksuhaldur ei ole põhjendanud, miks ta ei arvesta teiste tõenditega ega S. H.

29.06.2010 esitatud seletusega, milles S. H. selgitas, et ta ei saa kinnitada, mida sisaldas

palkmajade müügihind arvel, seda tuleb küsida R. S. või vaadata muudest dokumentidest.

Tema võis ka eksida. Seletuse kui tõendi hindamisel tuleb arvestada sellega, et isiku ütluste

kaudu faktilise asjaolu kohta antav teabe täpsus sõltub seletuse andja mälust, sh kuulmismälust,

nägemismälust jmt, ning mälu võimest jälgi ja muljeid säilitada ning reprodutseerida.

Maksuotsuses ei nähtu, et maksuhaldur oleks arvestanud seletuse andmisel 4-6 aasta tagusest

sündmuste reprodutseerimisest tekkida võivad mäluprobleeme. Jääb arusaamatuks, et miks

muud tõendid on kõrvale jäetud ning eelistatud järelduste tegemisel ainult inimeste mälust

põhjustatud erinevusi või ebatäpsusi, samuti mitteteadmist. Näiteks S. H.le 28.05.2010 seletuse

andmisel meenus, et OÜ KAES juulis 2006 olid töötajad puhkusel ja kedagi välja ei kutsutud,

kuid revisjonis selgus, et OÜ KAES töötajad käisid Soomes palkmaja kokku panemas ning

lähetust ei vormistanud. Seega raamatupidaja seletusest ei saa järeldada, et OÜ KAES töötajad

Soomes ei käinud, kui seda väidavad töötajad ise ja tõendavad töötajate sõidud üle lahe.

Kaebaja leiab, et eelnimetatud tõendid kokkuvõtvalt tõendavad palkmaja kokkupanemist

Soomes ning kokkupanemisel OÜ KAES töötajate osalemist. Eeltoodust tuleneb, et

maksuhaldur jätab tõenditena kõrvale kõik muud tõendid ning rajab enda seisukoha vaid

raamatupidaja seletusele, mis võisid olla ebatäpsed. Selline valikuline ja ühekülgne tõendite

hindamine ei ole lubatav ning on pahatahtlik. Maksuhaldur peab tõendeid hindama täielikult,

igakülgselt ja objektiivselt.

Palkmaja paigaldamise hind. OÜ KAES on revisjoni käigus väitnud, et palkmaja müügihind

sisaldas palkmaja paigaldamist (kokkupanemist). Maksuhaldur ei ole kaebaja sellekohast väidet

ümber lükanud. Revisjonimaterjalidest nähtub, et maksuhaldur pidas vajalikuks seda kaebaja

väidet kontrollida. Maksuhaldur sai Soome Maksuameti abiga täiendavad seletused M. M.ilt.

Viimane kinnitas 21.05.2010 esitatud seletuses, et hind sisaldab palke ja ehitust, aga mitte

katust; palkmaja kokkupanek sisaldus hinnas 32 000 EUR. M. M. esitas ka OÜ KAES saadud

müügilepingu nr 5, mis tõlgiti soome keelde. M. M. väidab, et ta allkirjastas lepingu ja saatis

selle postiga Eestisse. Seega saab palkmaja kokkupanemise maksumuse hindamisel lähtuda M.

M. poolt esitatud lepingust, mille ta sai OÜ-lt KAES palkmaja müügi kohta. Nimetatud

müügilepingu p-s 1.4 nähtub, et paigaldamise hind on 15% palkmaja maksumusest. Järelikult

tõendavad OÜ KAES seletus, M. M. seletus ja leping nr 5, et müügihind sisaldas ka paigaldust

ning paigalduse maksumus oli 15% tehingu maksustatavast väärtusest. Eeltoodut kinnitab ka

maksuhalduri poolt Saare Tare OÜ-lt 06.11.2009 vastus /III kd tl 17/ ning OÜ KAES endine

juhatuse liige R. R., kes 11.02.2010 antud seletuses /III kd tl 23/ selgitas, et paigalduse ja

montaaži maksumus näidati lepingus või hinnapakkumises /IV kd tl 88-89/. Ülalesitatud

tõendite valguses jääb mõistmatuks maksuhalduri väide, et müügihinna moodustas ainult

palkide maksumus. On arusaamatu, millistele tõenditele maksuhalduri väide tugineb.

Täiendavalt kogutud tõendid tõendavad maksuhalduri väitele vastupidist. Revisjonis kogutud

tõendid kinnitavad, et kaebaja pani müüdud palkmaja kokku Soomes. Tõendatud on ka teine

tingimus – kokkupanemise maksumus ületab 5 protsenti palkmaja maksustatavast väärtusest.

Maksuotsuses ei ole põhjendatud, miks maksuhaldur arvates kokkupanemise maksumus ei

ületanud 5% tehingu maksustatavat väärtust. Järelikult on täidetud kõik KMS § 9 lg 2 p 2

nimetatud tingimused ning nimetatud käibe tekkimise koht ei ole Eesti . Kaebajal ei tekkinud

käibemaksukohustust Eestis (KMS § 1 lg 1 p 1), isegi kui jääda Maksuotsuses tuvastatu juurde,

mille kohaselt olid palkmaja ostjateks M. M. ja E. P. Maksuotsus tuleb tunnistada käibemaksu

määramiseks aluse puudumise tõttu kehtetuks.

Vaideotsuses 2 puuduvad selgitused, mille alusel maksuhaldur leiab, et kokkupandava kauba

võõrandamisest ja selle kokkupanemist ei saa käibemaksu seisukohalt pidada üheks tehinguks

(tarneks), vaid seda tehingut tuleb pidada kaubatarneks (palkide võõrandamine) ja teenuse

osutamiseks (palkide paigaldamine). Samuti jääb selgusetuks, et mille alusel maksuhaldur

leiab, et teenuse osutamisel on antud juhul võrreldes palkmaja võõrandamisega ülekaalukas

tähtsus, mis tingib teenuse kaubatarnest lahutamise.

Maksuotsus, mis oli tehtud samadel tõenditel, on läbinud juba vaidemenetluses õiguspärasuse

kontrolli ja päädis selle kehtetuks tunnistamisega, sest maksuhalduri järeldused olid

tõendamata. Pärast Vaideotsust 1 ei ole maksuhaldur kogunud sellised täiendavaid tõendeid,

mis oleks maksuhalduri varasemaid järeldusi ja kahtlustusi toetanud. Seega on Maksuotsus

tehtud kord juba kehtetuks tunnistamise tinginud asjaolude ja tõendite alusel. Vastuseks

eriarvamuse väitele uute tõendite puudumisest ei ole Maksuotsuse lk 40-41 esitatud ühtegi

muud tõendit, mis täiendavalt tõendaks maksuhaldur väiteid võrreldes varasema ja juba kord

kehtetuks tunnistatud maksuotsusega. Järelikult maksuhaldur eriarvamusele esitatud napi

vastuväitega tõendab, et pärast Vaideotsust 1 ei ole kogutud täiendavaid tõendeid, mis annavad

alust anda maksuotsus uuesti.

Rem Consult OÜ-ga tehtud tehingute käsitlemisel ei ole maksuhaldur olnud objektiivne. Rem

Consult OÜ taoliste äriühingute puhul eksisteerib võimalus, et tegelikult teenust ja kaupu

müüakse, kuid isikud soovivad enda tegevust varjata. On selleks siis maksude tasumisest

kõrvalehoidumine või mingi muu eesmärk. Teenuse või kauba ostja ei pruugi alati olla

väidetava pettusega seotud. Maksuhaldur ülesanne ongi nimetatud seost objektiivselt ja

igakülgselt uurida. Maksuotsusest nähtub, et ühtegi maksumaksja poolt esitatud seletust või

tõendit, samuti muud maksumaksja jaoks soodsamat tõendit ei ole arvestatud, vaid kogu aines

on esitatud selliselt, mis annaks maksuhaldurile põhjust maksusumma määramiseks.

Maksusumma faktiline alus. Maksuotsuse lk 46 maksuhaldur märgib, et R. S. umbmäärased

selgitused viitavad sellele, et kaebaja kas jättis hoolsuskohustuse täitmata või püüavad

asjaosalised varjata oma tegelikke suhteid. Eeltoodust saab maksuhalduri arvates teha kaks

võimalikku järeldus: 1) arvetel näidatud tehingud ei toimunud üldse ja OÜ KAES on tahtlikult

kajastanud oma raamatupidamises fiktiivseid Rem Consult OÜ arveid; või 2) OÜ KAES ei

kontrollinud tehingupartnerit piisava hoolsusega, sest vastasel juhul oleks ta tuvastanud, et

tegelik teenuse osutaja ei ole Rem Consult vaid keegi kolmas isik. Järgmises lõikes

maksuhaldur sisuliselt leiab, et tegemist on hoolsuskohustuse rikkumisega, sest Maksuotsuses

kajastatud põhjustel on maksuhaldur seisukohal, et Rem Consult OÜ arvetel näidatud teenust ei

ole tegelikult osutanud arvel märgitud müüja. Maksuhaldur möönab, et võib olla osa

väljamaksetest ongi tehtud kaebaja ettevõtluses kasutatava kauba/teenuse eest, kuid esitatud

dokumendid ei võimalda hinnata, milline osa see on. Seega on maksuhaldur Maksuotsuses

võtnud seisukoha, et Rem Consult ei ole tegelik teenuse müüja. Ka Maksuotsuse lk 41

maksuhaldur märgib, et Rem Consult OÜ arvetel näidatud teenust ei ole tegelikult osutanud

arvel näidatud müüja.

Maksuhaldur maksusumma määramise faktilist alust – kahtlus tegelikuks müüjas - kinnitab ka

käibemaksu

määramise

õiguslik

põhjendus,

mille

kohaselt

OÜ

KAES

on

oma

majandusarvestuses kajastanud raamatupidamisdokumente, millel näidatud müüjaga ei ole

vastav tehing aset leidnud (vt Maksuotsuse p 1.3.1.4). Tulumaksu määramise aluseks on

asjaolu, et Rem Consult OÜ-lt tehtud väljamaksed on ettevõtlusega mitteseotud kulu, kuna

tuvastamist ei ole leidnud Rem Consult OÜ rekvisiitidega arvetel märgitud tehingute tegelik

sisu (maksumus) (vt Maksuotsuse II osa – tulumaks; lk 47). Järelikult tuleneb maksusumma

määramise faktilistest alustest koostoimes õiguslike põhjendustega maksuhalduri seisukoht, et

Rem Consult OÜ ei olnud tegelik teenuse müüja, vaid teenuse osutaks oli keegi tundmatu

kolmas isik. Maksusumma ei ole määratud seetõttu, et teenust ei ole saadud. Vastasel juhul ei

oleks tulumaksu määramisel maksumust rõhutatud. Vaidlus teenuse saamise üle puudus ka

Vaideotsuses.

Kaebaja ei nõustu Rem Consult OÜ-ga tehtud majandustehingutelt käibe- ja tulumaksu

määramisega. Maksuotsuses tehtud maksuhalduri järeldused on alusetud ja põhjendamatud.

Maksuhaldur ei ole tuvastanud maksumääramiseks nõutavaid tingimusi, st ei ole tuvastanud ja

tõendatud konkreetsed asjaolud, mis annavad aluse piirata sisendkäibemaksu mahaarvamise

õigust ning maksustada väljamakseid tulumaksuga. Maksuotsuse andmisel on rikutud MKS §-s

92 ja MKS § 95 lg-s 2 sätestatut.

Maksuhaldur väidab (Maksuotsuse lk 41 p 1), et eeldatav on iga äris tegutseva isiku soov

soetamisel tagada tavapärased tingimused tehingu kvaliteedi, koguse ja võimalike kõrvalnõuete

puudumise kohta. Maksuhaldur jätab aga selgitamata, kust selline eeldus tuleneb, miks ta on

sellise eelduse välja mõelnud ning miks on sellise eelduse püstitamine antud asjas vajalik.

Maksuhaldur ei ole avaldanud ka ühtegi juhendit, millest nähtuks, et maksuhaldur peab sellist

eeldust maksustamise seisukohast oluliseks ning maksumaksjad peavad seda eeldust

majandustehingute tegemisel silmas pidama. Samuti jääb arusaamatuks väide, et OÜ KAES

teadlikult ei kontrollinud müüja pädevust ostetava teenuse osutamiseks, kuid jätab seejuures

selgitamata, millistest normidest ja reeglitest selline kontrollikohustus ostjale tuleneb.

Riigikohus on selgitanud, milline on käibemaksu puhul ostja kontrolli ulatus. RKHKo on

2.06.2003 otsuses asjas nr 3-3-1-40-03 märkinud, et „ostja peab kontrollima, kas arvel

märgitud müüja on käibemaksukohustuslane. Kontrollida saab seda, kas arvel on märgitud

käibemaksukohustuslase

kood

ja

käibemaksu

summa

ning

kas

arvel

märgitud

käibemaksukohustuslane on registreeritud vastavas registris“. Seadusest ei tulene, et ostjal on

müüja kontrollimise kohustus, kui arve on vormiliselt nõuetekohane ja arvel märgitud müüja

on registreeritud käibemaksukohustuslane (vt RKHKo asjas nr 3-3-1-29-03, p 11). Asjas on

selgunud, et Rem Consult OÜ on registreeritud käibemaksukohustuslane. Maksuhalduri

ülesanne ja kohustus on pidada maksukohustuslaste registrit nii, et see oleks usaldusväärne (vt

RKHKo asjas nr 3-3-1-29-03, p 11). Seadus annab maksuhaldurile volituse kustutada registrist

need maksukohustuslased, kellel puudub ettevõtlus. Maksumaksja ei pea kontrollima ega

veenduma selles, kas äriühingul on majandustegevus. Järelikult, kui tehingute tegemise ajal

Rem Consult OÜ oli registreeritud käibemaksukohustuslasena, siis tuli ka eeldada, et Rem

Consult OÜ-l on olemas ettevõtlus. Isegi, kui maksuhaldur tuvastaks, et Rem Consult OÜ

esitas

registreerimisel

valeandmeid,

siis

registreerimisotsuse

tagasiulatuv

kehtetuks

tunnistamine ei mõjuta heausksete ostjate sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust (vt RKHKo

asjas nr 3-3-1-29-03, p 11). Samas tuleb märkida, et R. S. on 15.12.2008 maksuhaldurile

selgitanud /II kd tl 78-80/, et ta töö ja selle kvaliteedis veendumiseks anti Rem Consult OÜ-le

100 vineeritoorikut näidiste tegemiseks. Kuna tehtud näidised olid vastuvõetavad, siis jätkati

koostööd. Rem Consult OÜ pidi kasutama tööde tegemisel puidutöötlemispinki, mis tagas

vajaliku kvaliteedi ja tööde täpsuse.

Nõustuda ei saa Maksuotsuses toodud väitega, et kui maksuhaldur tekib põhjendatud kahtlus, et

tehingu pooled ei ole need, kes arvetel märgitud, siis ei saa eeldada ka kaebaja heausksust.

Selline väide on väär ja vastuolus Riigikohtu praktikaga analoogsetes asjades (Vt RKHKo

otsuse p 11 asjas nr 3-3-1-43-03). Maksuhaldur ei ole Maksuotsuses põhjendanud, miks ei saa

kaebaja heausksust eeldada. Pelgalt maksuhalduri arvamus, et OÜ Rem Consult ei olnud

tegelik teenuse müüja, ei ole kaebaja heausksuse eelduse murdmise aluseks. Meelevaldne on

maksuhalduri viide asjaolule, et OÜ KAES jättis esitamata laoarvestuse andmed (lk 41 p 2 ja

3). OÜ KAES on selgitanud, et ta ei pidanud laoarvestust teise isiku poolt töötlemiseks antud

materjali osas. Praktikas peetakse laoarvestust kaupade üle arvepidamiseks. OÜ KAES ei

müünud kaupa, vaid osutas teenust ning ostis kontrollitaval perioodil ka teenust sisse.

Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et OÜ KAES oleks teenuse müüki kolmandale isikule varjanud

ning seetõttu tasunud maksustatavalt käibelt vähem käibemaksu. Meelevaldne ja paljasõnaline

on ka maksuhalduri väide, et sisseostetud vineeri mahud ületavad järjepidevalt Mistra-Autex

AS poolt töötlemiseks üleantud vineeri mahtu. Nt Maksuotsuse lk 29 toodud välja materjali

liikumine 2006 aastal. Seega maksuhaldur võrdleb koguseid fikseeritud perioodil, mis annab

aga moonutatud tulemuse. Kui võtta aluseks Mistra-Autex AS esitatud andmed toorvineeri

viimise ja töödeldud vineeri toomise kohta, siis ka nimetatud andmed ei klapi. Viidud on

vineeri kokku 31200 ühikut, millest peaks saama 62400 ühikut töödeldud vineeri. Tabelist

nähtub, et nimetatud perioodil on vineerist saadud vaid 58400 ühikut. Järelikult ülejäänud

vineer on toodud hiljem. Sarnase tulemuse annab fikseeritud perioodil OÜ-ga Rem Consult

saadud töödeldud vineeri ja Mistra-Autex AS-le edastatud vineeri võrdlus. Selline võrdlus

oleks põhjendatud, kui tehingud piirdunuks nimetatud perioodiga. Samas on teada, et Mitra-

Autex AS-le on teenust osutatud juba 2004 aastast alates. Maksuhaldur ei ole teinud mingit

võrdlust isegi majandusaasta lõikes, mis oleks andnud täpsema ja arusaadavama tulemuse.

Näiteks teenuse müük Mistra-Autex AS-l aastal 2006 moodustas 2 861 731 krooni, siis samal

aastal ostis OÜ KAES Rem Consult OÜ-lt teenust sisse summas 963 200 krooni. Eeltoodust

tulevalt ei saa revidendi esitatud arvestusse tõsiselt suhtuda, kuna revident kasutas vaid osasid

andmeid, mitte aga analüüsis tehinguid ja nende resultaate tervikuna.

OÜ KAES on revisjonis ja varem esitatud vaides selgitanud, et kuna Mistra-Autex AS-le ei

vaja tagada vajalik kogus töödeldud vineeri, siis sisseostetud teenuse abil töödeldi vineeri ette

ära, et hiljem tagada Mistra-Autex AS-le kokkulepitud tarne. Nii anti Mistra-Autex ASle juulis

ja augustis 2006 üle töödeldud vineer, mis oli Rem Consult OÜ abil töödeldud varem. Teenuse

sisseostmise oli lahendus, kuna Mistra-Autex AS poolt nõutavad tarnemahud oli sel ajal OÜ-le

KAES ülejõukäivad (vt ka eelnimetatud andmed). 2005 mahtude suurenemine oligi põhjuseks,

miks OÜ KAES oli nõus katsetama ja hiljem tellima teenust Rem Consult OÜ-lt. Olukord

paranes alles pärast seda, kui OÜ KAES soetas Rem Consult OÜ-lt 2006 aasta lõpus

puidutöötlemispingi, mida hakkas ise kasutama vineeri lõikamiseks. Mista-Autex AS oli ka

informeeritud töötlemispingi olemasolust ja selle kasutama hakkamisest pärast selle

omandamist ning kinnitas seda fakti ka maksuhaldurile.

Paljasõnaline ja oletuslik on maksuhalduri väide (lk 41 p 4), et R. S.l ei saanud Mistra-Autex

AS esindaja regulaarsete visiitide ajal, mille käigus veenduti KAES OÜ võimekuses teenus

etteantud mahus osutada, kuidagi varjata töötlemiseks saadetud vineeri puudumist. Mistra-

Autex AS on maksuhaldurile selgitanud, mida nad OÜ KAES tegevuskohas kontrollisid.

Esitatud seletustest ja dokumentidest ei nähtu, et Mistra-Autex AS kontrollis ka seda, kas kui

palju on korraga töötlemiseks antud vineeri OÜ KAES valduses. Samuti ei ole maksuhaldur

uurinud, kas vineeri koguseid kontrolliti. Maksuotsuses on tegemist oletustega, millel pole

mingit alust. Eeltoodu järjekordselt kinnitab, et maksuhaldur on uurinud asjaolusid

pealiskaudselt ja esitab seletuste põhjal väiteid, mille paikapidavuses ei ole võimalik kuidagi

veenduda.

Maksuhaldur väidab (lk 42 p 6), et kuna Mistra-Autex AS puhul suhtlemisel ei ole probleeme

ette tulnud, siis analoogselt Rem Consult OÜ-ga polnud ju ka Mistra-Autex AS puhul

dokumentide koostamine vajalik. Kaebajale jääb maksuhalduri mõttearendus täiesti

arusaamatuks. Maksuhaldur sisuselt heidab ette Mistra-Autex AS-le, et viimane on

vormistanud materjali üleandmise kohta saate-tellimuslehed. Jääb ka ebaselgeks, kuidas

nimetatud asjaolu mõjutab kaebaja majandustehinguid Rem Consult OÜ-ga.

Maksuotsuses toodud asjaolude valguses on täiesti kontrollimatu maksuhalduri arvamus, et

teenus on osutatud OÜ KAES töötajate poolt. Maksuhaldur mingitele tõenditele seejuures ei

osunda. Järelikult on maksuhalduri väide paljasõnaline ja pahatahtlik. Pahatahtlik seetõttu, et

maksuhaldur esitab Maksuotsuses alusetuid väiteid. Maksuhaldur ei ole revisjonis tegelenud

nimetatud küsimuse uurimisega. OÜ KAES tegi maksuhaldurile ettepaneku, et ta võiks

külastada OÜ KAES tootmist, et oleks võimalik veenduda, millised on tootmisvõimalused.

Maksuhaldur ei pidanud seda vajalikuks.

Kaebaja on korduvalt juhtinud tähelepanu sellele, et asjakohatud ja meelevaldsed on

maksuhalduri arvutused ja arutlused teenuse sisseostu hinna ja töötajate keskmise tunnihinna

võrdluses. Maksuhalduri seisukohast järeldub, et teenuse eest makstud raha eest oleks pidanud

palkama endale töötajaid tööde tegemiseks. OÜ KAES leiab sarnaselt eriarvamuses märgitule,

et maksuhalduri käsitlus on asjatundmatu ja ettevõtluskauge. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et

sisseostetud teenuse hind ei vastanud harilikule hinnale ja see oleks olnud ebamõistlikult kõrge.

Seega on maksuhalduri väide sisseostetud teenuse kõrgest hinnast tõendamata. Maksuhaldur ei

ole ka arvestanud asjaoluga, et OÜ KAES sai müüdud teenuse eest Mistra-Autex AS-lt veelgi

kõrgemat hinda. Samas maksuhaldur ei väida, et Mistra-Autex AS poolt OÜ-le KAES makstud

hind oleks majanduslikust seisukohast ebamõistlikult kõrge. Maksuhaldur ei arvesta ka

kohtupraktikas väljendatud seisukohaga, et tehingu hind on poolte kokkuleppe küsimus (vt

RKHKo asjas nr 3-3-1-69-08).

Maksuhaldur on Maksuotsuses tuvastanud, et OÜ KAES sai kasumit teenuse ostmisest ja selle

edasimüügist AS-le Mistra-Autex, mistõttu maksuhalduri arutlused teenuse ostmise

otstarbekuse kohta on täiesti ainetud. Maksuhalduri omavahel võrreldud asjaolud ei ole

võrreldavad, ebaselgeks jääb maksuhalduri kasutatud metoodika ja selle õiguslik alus. OÜ

KAES leiab, et maksuhaldur ei saa maksusumma määramisel lähtuda metoodikast, mille

puudub lai kasutusala või millist metoodikat sootuks ei eksisteeri. Praegusel juhtumil on

maksuhaldur teinud suvalisi arvutusi ja teinud nendest meelevaldseid järeldusi. Maksuhalduri

kasutatud metoodika ei ole kontrollitav ega arusaadav. Täiesti kontrollimatu on maksuhalduri

väide, et OÜ KAES äritegevus erineb olulisel määral tavapäraselt teostatavast kasumi

tootmisele suunatatud äritegevuse majandustegevusest. Maksuhaldur ei ole toonud mingeid

arvnäitajaid ega muid andmeid, millele maksuhalduri väide põhineb. Maksuhalduri metoodika

asjakohatust kinnitab kasvõi asjaolu, et maksuhaldur arvutab töötaja keskmise palga võttes

aluseks kõikide töötajate palga, kuigi spetsialistide palk on keskmisest kõrgem. Maksuhaldur

ka ei põhjenda, miks tuleb keskmise palga arvutamisel aluseks võtta just need algandmed ja

kõikide töötajate palk.

Oluline on asjaolu, et maksuhaldur ei ole üldse uurinud, kas OÜ-l KAES olid tingimused AS

Mistra-Autex tellimuste täitmiseks (vajalikud ruumid, töökohad, vahendid). Revisjoni käigus

tegevuskohaga ei tutvutud. Kasutatud metoodika ei anna vastust küsimusele, kui palju oleks

pidanud OÜ KAES tegema investeeringuid ja kulutusi, et ta saaks ise AS Mistra-Autex

tellimusi vastavalt mahule täita. Samuti ei ole selgitatud, et kas OÜ KAES oleks pidanud võtma

riski ka selle eest, kui AS Mistra-Autex tellimused oleks katkenud või äralangenud. OÜ KAES

on korduvalt selgitanud, et sisseostetud teenust vajati ajutiste tootmisraskuste leevendamiseks –

see võimaldas täita AS Mistra-Autex tellimusi ja osutada teisi teenuseid.

Kontrollimatu on maksuhalduri on väide, et teenustasu 531 kr/tunnis on ebamõistlikult suur

(Maksuotsuse lk 41 p 7). Esiteks, maksuhaldur ei saa sisendkäibemaksu mahaarvamist piirata

seetõttu, et kauba või teenuse hind on ebamõistlik, majanduslikult põhjendamatu,

möödapääsmatult vajalik vms. Teiseks, OÜ KAES ei ole teenust ostnud tunnihinna alusel, vaid

teenustasu suuruse määras tükihind. Maksuhalduri ei viita ühelegi õiguslikule alusel, mille

alusel ta arve arvnäitajaid muudab. Kolmandaks, Maksuotsusest ei selgu, mille põhjal

maksuhaldur oletab, et teise isiku puhul oleks teenuse hind olnud hoopis madalam ja milline

oleks olnud maksuhaldur jaoks „sobivam“ hind. Neljandaks, maksuhaldur ei selgita, miks AS

Mistra-Autex poolt OÜ-le KAES makstud tükihind on majanduslikult põhjendatud, kuid OÜ

KAES poolt Rem Consult OÜ-le makstud tükihind mitte, vaatama seejuures asjaolule, et

esimesel juhtumil oli tükihind kõrgem.

Vastuseks maksuhalduri väitele, et sisseostetud teenuse hind oli ebamõistlikult kõrge, soovib

OÜ KAES märkida järgmist. Teenuse ostmisel analüüsis OÜ KAES allhanke korras pakutavat

hinda ning arvestades edasimüügi kasumlikkust leiti, et allhanke korras sisseostetav teenus

vastab ootustele, võimaldab täida tellimusi ja teenida kasumit. Kuigi OÜ KAES on veendunud,

et teenuse hind ei olnud kõrge, tegi OÜ KAES peale revisjoniaktiga tutvumist päringu teistele

äriühingule, eesmärgiga välja selgitada analoogse teenuse turuhind siis ja täna. 01.08.2010 UV

Vision OÜ-le edastatud hinna küsimisele vastati, et analoogse teenuse tükihinnaks oleks 2 EUR

tükk, mis on 2006 aastal sisseostetavast ja Rem Consult OÜ poolt osutatava teenuse hinnast ligi

2 korda kallim. Nimetatud vastuselisati eriarvamusele. Arvestades majandusolukorda teenuse

ostmise ajal võib jääda seisukoha juurde, et ostetava teenuse hind oli sel hetkel igati mõistlik ja

turutingimustele vastav.

Maksuhalduri märkus, et sisseostetud teenuse arvelt oleks olnud piisav 22-le töötajale kuus, on

asjakohatu ja täielikult eluvõõras. Kontrollitaval perioodil oli Kaes OÜ 13 töötajat, kellest 5

tegeles ja oskas tegeleda puidutööga. AS-l Mistra-Autex teenuse osutamisel kasutati 4-5

töötajat. Täiendavalt 17 töötaja palkamine teenuse osutamise kohas oleks olnud võimatu.

Maapiirkonnas on võimalik leida 1-2 kogemuste ja kvalifikatsiooniga töötajat, kuid

maksuhalduri poolt võrdluseks toodava 22 töötaja palkamine olukorras, kus kvaliteetset

tööjõudu ei ole, on tootmisettevõtte solvamine. Lisaks tööjõukuludele on tööandjal kohustus

pakkuda ka töötajale nõuetele vastavaid tööruume (töökoha sisustus, töötajale mõeldud m2 jne)

ja töövahendeid. Kõik nimetatud investeeringud on ressursikulukad, mistõttu ostetud teenuse

hinna võrdlus paljalt palgakulu ja juba amortiseerunud seadmete kuluga, mille töömaht on

piiratud, on asjakohatu ja ebapädev. Lisaks palgale on tööandjal kohustus töötajale anda

pidevalt tööd ja seda aastaringselt. Lühiajaliste projektide või lepingute vastuvõtmisel ei ole

teenuse osutajal kindlust, kui pikaks teenuse osutamine kujuneb ja kas lepingut pikendatakse

või mitte. Maksuhalduri poolt pakutud mahus töötajate palkamine oleks lisaks suurtele

investeeringute kuludele kaasa toonud töösuhte lõpetamisega kaasnevad riskid ja rahalised

hüvitised, mida kaebaja ei saanud endale lubada.

Ettevõtluskauged on maksuhalduri arutlused teenuse mõttekuse üle. Millistele objektiivsetele

näitajatele maksuhaldur seejuures tugineb, jääb arusaamatuks. Maksuhaldur ei ole seadnud

kahtluse alla ka seda, et sisseostetud teenus on seotud OÜ KAES ettevõtlusega. Maksuhaldur ei

saa anda pelgalt subjektiivseid hinnanguid. Maksuhalduri hinnangud peavad tuginema

objektiivsetel kriteeriumitel, olema kontrollitavad ja mõõdetavad. Seejuures maksuhaldur ei saa

hinnata kulutuse otstarbekust ja efektiivsust (vt RKHKo asjas nr 3-3-1-43-09).

Eeltoodust tulenevalt maksuhaldur ei ole tuvastanud, et sisseostetud teenuse hind ei vastanud

harilikule hinnale ja see oleks olnud ebamõistlikult kõrge. Seega on maksuhalduri väide

sisseostetud teenuse kõrgest hinnast tõendamata. Maksuhaldur ei ole ka arvestanud asjaoluga,

et OÜ KAES sai müüdud teenuse eest Mistra-Autex AS-lt veelgi kõrgemat hinda. Samas

maksuhaldur ei väida, et Mistra-Autex AS poolt OÜ-le KAES makstud hind oleks

majanduslikust seisukohast ebamõistlikult kõrge. OÜ KAES sai kasumit teenuse ostmisest ja

selle edasimüügist AS-le Mistra-Autex, mistõttu maksuhalduri arutlused teenuse ostmise

otstarbekuse kohta on täiesti ainetud.

OÜ KAES on vastanud maksuhalduri küsimusele OÜ-ga Rem Consult kontakti loomise kohta.

Maksuotsuses maksuhaldur leiab, et OÜ KAES seisukohad on olnud erinevad ja segased. OÜ

KAES on selgitanud, miks tal ei ole võimalik esitada kontaktandmed teise poole esindajate

kohta. OÜ KAES andis kogu teabe mahus, mida oli R. S. võimalik meelde tuletada. Seletuse

andmisel hetkel oli kohtumisest esindajatega möödas rohkem kui kolm aastat. Maksuhalduril

tuleb ajafaktorit seletuste hindamisel arvestada, mitte aga tõlgendada väheseid ebakõlasid OÜ

KAES kahjuks. Muidu tekivadki sellised absurdsed olukorrad, kus maksuhaldur asub

maksukohustust määrama selle alusel, kas tehingu poolt esindanud isikul oli juhiluba või mitte.

Lisaks kaebaja märgib, et ta vaatas uuesti maksuhaldurilt saadud fotosid ning fotol nr 2 olev on

sarnane Vello nimelise isikuga, kes käis teenust OÜ-le KAES pakkumas. OÜ KAES on

selgitanud, et üheks teenust pakkunud isiku nimeks oli Vello. Maksuhaldur on tuvastanud, et

V. S. oli olemas seos OÜ-ga Rem Consult. Äriregistri andmetel on V. S. alates 20.10.2006

osaühingu ainuosanik ja alates 06.11.2006 osaühingu juhataja. Ei ole välistatud, et juba enne

seda tegutses V. S. osaühingu nimel ning enda osaluse osaühingust vormistas ta hiljem.

Arvatavasti oleks maksuhaldur seda asjaolu arvestanud, kui seda asjaolu saaks kasutada

maksumaksja vastu. Antud juhul on olukord vastupidine ning maksuhaldur jätab nimetatud

asjaolu täiesti tähelepanuta.

Maksuhaldur ei ole arvestanud asjaoluga, et ka teenuse võidakse osutada ka volitatud isiku

kaudu. TRK on asjas nr 3-07-2250 selgitanud, et „Tehingute tegemist äriühingu poolt ei

välista iseenesest asjaolu, et tema seaduslik esindaja ja juhatuse liige ei kontrolli reaalselt

äriühingu majandustegevust. Juhatuse liige ei vabane sellega vastutusest äriühingu tegevuse

eest maksude arvestamisel ja tasumisel. Maksupettust võivad selle äriühingu kaudu toime

panna ka teised isikud, vormistades majandustehinguid selle äriühingu nimel selleks, et võtta

äriühingust raha välja, jättes ostjate tasutud käibemaksu deklareerimata ja tasumata.

Seadusliku esindaja volituse puudumine nende tehingute tegemiseks ei välista nende omistamist

nimetatud äriühingule. TsÜS § 118 sätestab, et kui esindajana tegutseva isiku avaldused või

käitumine mõjutavad teist isikut mõistlikult uskuma, et esindajana tegutsevale isikule on antud

volitus tehingu tegemiseks, ning esindatav teab või peab teadma, et isik tegutseb tema nimel

esindajana, ja talub selle isiku sellist tegevust, siis loetakse, et esindatav on volituse andnud.“.

Maksuhaldur on tõendite kogumise ja hindamisel olnud valiv. Kõrvale on jäetud tõendid, mis

kinnitavad muid tehinguid OÜ Rem Consult ja OÜ KAES vahel. Juba esimese seletus andmisel

OÜ KAES juhatuse liige teatas maksuhaldurile, et OÜ KAES on 2006 lõpus soetanud Rem

Consult Oü-lt puidutöötlemispingi ja osutanud ise hööveldamisteenust. Hööveldustööd tegid E.

A. ja A. L.. Maksumaksja esitas maksuhaldurile ka nimetatud tehinguid kinnitavad arved.

Maksuhaldur ei ole tehingute toimumise hindamisel nimetatud tõenditega arvestanud. Kuigi

maksuhaldur kahtleb OÜ Rem Consult võimes teenuseid ja kaupu müüja, ei ole nimetatud

tehingute osas maksuhaldur kontrolli alustanud. Seega ei ole maksuhaldur nimetatud

majandustehingute toimumist kahtluse alla seadnud. OÜ KAES leiab, et antud olukorras

maksuhalduri seisukohad ühe tehingupartneri osas ei saa olla vastuolulised, kus maksuhaldur

teatud käivet tunnistab, kuid teatud käivet mitte. Maksuhaldur ei ole veenvalt põhjendanud,

miks ta jätab nimetatud tõendid arvestamata, rikkudes sellega MKS § 95 lg 2 nõudeid. Samuti

ei selgita maksuhaldur, miks ta usaldab T.i R. seletusi. T. R. on püüdnud eitada enda seost OÜ-

ga Rem Consult, kuid kas maksuhalduri arvates on tema ütlused usaldusväärsed. Samuti ei

selgu, et miks peab maksuhaldur usutavaks T. R. teisi väited, kuigi selle kohta puuduvad muud

tõendid. Kaebaja leiab, et selline tõendite valikuline hindamine kinnitab maksuhalduri hoiakut

ja meelestatust.

Kaebaja on maksuhalduri tähelepanu juhtinud ka sellele, et maksuhalduri poolt praagi

hüvitamise järeldused ei kanna kriitikat. Maksuhaldur ei ole teinud vahet asja juhusliku

hävinemise ja kahjustamise riisikol ning võimaliku praagi hüvitamisel. Esimese puudutab

küsimust, kes vastustab, kui materjal juhuslikult hävib või kahjustub. Teine puudutab küsimust

teenuse kvaliteedist ja vastavusest tellimusele. Seepärast ei ole midagi kahtlast või ebatavalist

selles, et teenuse osutaja hüvitab praagi maksumuse (nt alandab hinda, tagastab praagi eest

saadud summa jmt). Paljasõnaline on maksuhalduri järeldus, et teenuse sisseostmine ja

edasimüümine on toimunud erinevatel tingimustel. Jääb ebaselgeks maksuhalduri seisukoht,

miks oleks pidanud praagikulud nõudma sisse OÜ Rem Consult. Maksuotsuses ei ole väidetud,

et OÜ Rem Consult teenustöö sisaldas praaki. Praagi maksumuse on maksuhaldur kajastanud

Maksuotsuse lk 24.

Samuti ei ole tähtsust rahade liikumisel pärast rahade laekumist Rem Consult OÜ

pangakontole. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et makstud raha on liikunud tagasi OÜ KAES

kätte. Maksuhaldur on osundanud Maksuotsuses ka kriminaalasjas saadud A. P. ütlustele,

millest nähtub, et A. P. ei nimetata raha tagasisaajate äriühingute hulgas OÜ-t KAES. Ei ole

võimalik millegi põhjal eeldada, et makstud raha liikus OÜ-le KAES tagasi. OÜ KAES on

revidendile korduvalt kinnitanud, et raha on makstud ainult saadud teenuste ja

puidutöötlemispingi eest.

OÜ KAES kinnitab, et ta on arvetel märgitud teenuse sisseostnud ning teenuse osutaja oli Rem

Consult. MKS § 82 kohaselt eeldatakse maksumaksja esitatud andmete õigsust. Vastupidist

tuleb tõendada maksuhalduril. OÜ KAES on saanud teenuse, mida tõendab muu hulgas selle

edasimüük AS-le Mistra-Autex. Samuti tõendab teenuse soetamist teenuse ees tasumine, mis

on toimunud ainult panga kaudu. Riigikohus on asjas nr 3-3-1-21-40 märkinud, et „sularahata

arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel ei saa müüja esindaja isiku tuvastamata

jätmisest teha järeldust, et seetõttu pole teada tegelik müüja“. Seega pole praeguses asjas

müüja esindaja tuvastamata jätmine oluline. Maksuhaldur ei ole järelduste tegemisel Riigikohtu

praktikaga arvestanud. Maksuhaldur on põhjendamatult jätnud arvestamata OÜ KAES seletuse

ja esitatud tõenditega selle kohta, et OÜ KAES on teenused soetanud. Riigikohus on asjas nr 3-

3-1-34-07 selgitanud, et tõendamiskoormus läheb maksuotsuse vaidlustamise korral üle

maksumaksjale üksnes juhul, kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud. Antud

Maksuotsuses on olulised motiveerimise vead, sh tõenditega mittearvestamine. Seepärast tuleb

maksuhalduril esmalt tõendada, kas Maksuotsuses tehtud järeldustel on alust ning kas need

rajanevad asjas tuvastatud asjaoludel ja neid kinnitavatel tõenditel.

Maksuhaldur on põhjendamatult asunud OÜ KAES maksukohustust määrama teenuse müüjat

puudutavate argumentidega. Kaebaja ei nõustu maksuhalduriga, et Rem Consult OÜ-l puudus

majandustegevus. Maksuhaldur tuvastas rahade liikumise Rem Consult OÜ pangakontol, mis

on äriühingule laekunud teenuste ja kaupade müügist. Tehinguid on tehtud mitmete

äriühinguga. OÜ KAES märgib, et nimetatud asjaolud kinnitavad, et Rem Consult OÜ-l ei

puudunud majandustegevus. Viitega KMS § 2 lg 2 ja TuMS § 14 lg 2 sätetele märgib kaebaja,

et Euroopa Kohtu praktika kohaselt käibemaksudirektiivis mõiste „majandustegevus” on

määratletud tegevusena, mis hõlmab tootjate, ettevõtjate ja teenuseid osutavate isikute mis

tahes tegevust, eelkõige ka materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise

eesmärgil. Rem Consult OÜ müüs OÜ-le KAES kaupu ja teenuseid ning on väljastanud

kaupade ja teenuste müügi kohta arved. OÜ KAES on arvete eest asunud. Seega on toimunud

kaupade ja teenust müük. Selline tegevus vastab ettevõtluse tunnustele ja on käsitatav iseseisva

majandustegevusena. Maksuotsusest ei nähtu põhjendust, miks kaebajale väljastatud arvetel

märgitud kaupade ja teenuste müük ei ole ettevõtlus ning nimetatud kaupade ja teenuste müük

ei ole maksustatav käive KMS tähenduses. Maksuhaldur ei saa teha suvalisi järeldusi, vaid

peab arvestama järelduste tegemisel kehtiva õiguskorra ning seda reguleerivate seadustega.

Kaugeleulatuvaid järeldusi ei saa teha asjaolust, et laekunud raha võetakse sularahas

pangakontodest välja. Selline tegevus ei ole seadusega keelatud. Maksuhalduril on võimalik

kontrollida, kas rahade väljavõtmine ja nende kasutamine on toimunud ettevõtluses. Kui seos

ettevõtlusega puudus, siis saab väljavõetud summadelt määrata tasumisele tulumaksu. On

arusaamatu, miks ja millisel õiguslikul alusel maksuhaldur loobub Rem Consult OÜ

maksustamisest. Rem Consult OÜ õigusvastane käitumine maksuõigussuhtes ei saa mõjutada

OÜ KAES maksukohustust. Tehinguid tehes OÜ KAES ei pidanud huvi tundma, kas Rem

Consult OÜ käitub maksuõigussuhtes õiguspäraselt (vt RKHKo otsus asjas nr 3- 3-1-40-03).

Asjas puudub vaidlus selle üle, et Rem Consult OÜ on registreeritud käibemaksukohustuslaste

registris ja et esitatud arved on tasutud. KMS § 29 lg 1, § 29 lg 3 p 1 ning § 31 lg 1 sätetest

tulenevalt peab ostja kontrollima, kas arvel märgitud müüja on käibemaksukohustuslane.

Kontrollida saab seda, kas arvel on märgitud käibemaksukohustuslase kood ja käibemaksu

summa ning kas arvel märgitud käibemaksukohustuslane on registreeritud vastavas registris.

RKHKo on 2. juuni 2003. a otsuses nr 3-3-1-40-03 selgitanud järgmist: “Ebaõige on

tõlgendada KMS § 18 lg 1 p 1 laiendavalt ja teha sellest sättest järeldus, et ostja võib

käibemaksu maha arvata vaid siis, kui müüja käitub maksuõigussuhetes õiguspäraselt.

Vastupidine seisukoht tähendab sisuliselt seda, et ostjal tuleb kontrollida müüjat, mis oleks

ostjale ebamõistlikult koormav kohustus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus

piirata ostja õigust arvata maha käibemaks”. RKHKo on korduvalt (vt 16. aprilli 2003. a otsus

asjas nr 3-3-1-29- 03 p-d 9 ja 10, 5. mai 2003. a otsus asjas nr 3-3-1-39-03 p-d 11 ja 12, 8. mai

2003. a otsus asjas nr 3-3-1-43-03 p-d 9-11, 2. juuni 2003. a otsus asjas nr 3-3-1-40-03 p-d 8, 9

ja 13, 12. juuni 2003. a otsus asjas nr 3-3-1-52-03 p-d 10-12 ning 20. juuni 2003. a otsus asjas

nr 3-3-1-49-03 p 18) selgitanud, et käibemaksukohustuslasest ostja on tegutsenud heas usus,

kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta on

sealjuures üles näidanud äris nõutavat või tavapärast hoolsust müüja tuvastamiseks. Asjaolust,

et müüja ei käitu maksuõigussuhetes õiguspäraselt, ei tulene iseenesest, et ostja on käibemaksu

maha arvanud alusetult.

Eeltoodust tulenevalt ei ole maksuhaldur tõendanud, et OÜ KAES teadis, et kaupade ja teenuse

müüjaks ei ole arvel märgitud Rem Consult OÜ, vaid hoopis keegi teine. Samuti on alusetu

tulumaksu määramine. Maksuotsuses ei põhjendata, millised andmeid maksuhaldur hindamise

läbiviimiseks vajas ning et need andmed oleks jäänud OÜ KAES kaasaaitamise tõttu esitamata.

Maksuotsuses lk 48 esitatud tahtluse põhjendustest ei selgu, miks maksuhaldur leiab, et

valeandmete esitamine toimunud tahtlikult. Seega ei ole tahtlus nõuetekohaselt motiveeritud.

Kokkuvõtvalt OÜ KAES leiab, et Maksuotsus tuleb tunnistada täies ulatuses kehtetuks.

Maksuhaldur ei ole tuvastanud käibe- ja tulumaksu määramiseks nõutavaid tingimusi, mis

toovad kaasa maksuhalduri poolt Maksuotsuses viidatud maksuõigusnormide kohaldamise ning

määranud maksusummad pärast aegumistähtaega.

Vastustaja PMTK leiab, et Maksuotsus on antud seaduse alusel ja sellega kooskõlas ning

haldusakti on piisaval määral põhistatud, mistõttu kaebuse esitaja toodud seisukohad ja väited

ei anna alust selle tühistamiseks.

Vaidlus

käib

poolte

vahel

selles,

kas

palkamaja

müüdi

Soomes

registreeritud

käibemaksukohustuslasele, mis annab õiguse rakendada 0% käibemaksumäära või juhul, kui

ostjateks olid füüsilised isikud, kas maksustatav käive tekkis Soomes või Eestis.

Palkmaja müük JR-Rakenne OY-le. Viitega KMS § 15 lg 3 p 2 ja § 7 lg 1 p 1 sätetele

märgib PMTK, et käesoleval juhul on maksuhaldur tuvastanud, et OÜ Kaes ei võõrandanud

palkmaja teise liikmesriigi maksukohustuslasele, vaid hoopiski Soomes elavatele füüsilistele

isikutele ja seega ei saa OÜ Kaes kohaldada palkamaja müügil 0% käibemaksumäära kauba

(palkmaja) maksustatavale väärtusele. Maksuhaldur jõudis sellisele järeldusele alljärgnevatel

põhjustel:

OÜ Kaes kajastab oma raamatupidamises palkmaja müüki JR-Rakenne OY-le (19.07.2006 arve

nr 74 summas 32 000 €). Arvel puudub aga JR-Rakenne OY teises liikmesriigis antud

maksukohustuslase registreerimisnumber; Kaes OÜ 2006. a III kvartali kauba ühendusesisese

käibe aruande vormile VD märgitud registreerimisnumber FI09673594 vastab Jucari OY-le

(Jucari OY-le on OÜ Kaes varasemalt müünud palkmaja 22.11.2005. a arve nr 658 alusel, mis

on olnud nõuetekohane), mitte JR-Rakenne OY-le; Vaidlusaluse arve sisuks on kauba müük

ning sellel puudub viide lepingule; Maksumenetluses ei ole OÜ Kaes esitanud ka allkirjastatud

lepingut, mille alusel on vaidlusalune arve väljastatud; Soome maksuhalduri 08.06.2010. a

saadetud M. M. 21.05.2010. a selgituse kohaselt OÜ Kaes ja JR-Rakenne OY vahel ei ole

mingisugust lepingut. Mitte keegi peale M. M. ja E. P. pole lepingut sõlminud. OÜ Kaes saatis

lepingu M. M. allkirjastamiseks; nad allkirjastasid eestikeelse lepingu ja saatsid selle postiga

Eestisse; Soome maksuhalduri 23.04.2009. a saadetud vastusest selgus, et Kaes OÜ poolt JR-

Rakenne OY-le esitatud arvet ei leitud JR-Rakenne OY raamatupidamisest. JR-Rakenne OY on

inseneritööde (projekteerimise) firma ja on koostanud ainult tööjoonised- ja kavandid M. M. ja

E. P., kellele ka palkmaja OÜ Kaes poolt müüdi. JR-Rakenne OY ei ole OÜ-lt Kaes palke

ostnud ega Soomes edasi müünud; Soome maksuhalduri 09.07.2009. a saadetud vastusest

selgus, et JR-Rakenne OY aadress on Karhunkierros 11, 36100 Kangasala, Finland. Kaubad

(palgid) transporditi aga Hartolasse, kus M. M. ja E. P. oli maja jaoks krunt. JR-Rakenne OY

omanik ütles, äriühing on esitanud arve ainult M. M. ehitusjooniste eest (18.04.2006. a arve nr

3605 palkmaja jooniste eest) ning E. P. ja M. M. ei olnud JR-Rakenne OY esindusõiguslikud

isikud; Kauba eest tasusid M. M. ja E. P. OÜ Kaes arvelduskontole.

Eeltoodust tulenevalt saab maksuhaldur teha ainult ühese järelduse – palkmaja

ostjateks olid füüsilised isikud, mitte aga Soome äriühing JR-Rakenne OY. Siinjuures ei oma

tähtsust ka OÜ Kaes väide, et kuna JR-Rakenne OY oli siiski Soome Vabariigis registreeritud

käibemaksukohustuslane, siis on see viga kõrvaldatav, st arvele saab märkida õige numbri.

PMTK selgitab, et väidetava müüja JR-Rakenne OY näol on tegemist tõesti Soomes

registreeritud käibemaksukohustuslasega, kuid see ei oma tähtsust, kuna käesoleval juhul on

tõendamist leidnud, et JR-Rakenne OY ja OÜ Kaes vahel ei ole tehinguid toimunud.

Tõendamist ei ole leidnud kaebuse esitaja väide, et OÜ-l Kaes oli piisavalt alust pidada

palkmaja ostjaks arvel näidatud Soome äriühingut, kuna ta suhtles temaga palkmaja müügiga

seonduvalt. Tõendamata on kaebuse esitaja poolt väidetav OÜ Kaes ja JR-Rakenne OY

kirjavahetus seoses palkamaja müügiga. Ainuke e-kiri, mille on edastanud JR-Rakenne OY

OÜ-le Kaes on 24.04.2006. a saadetud e-kiri ehitusjooniste paranduse kohta. Paljasõnaline ja

tõendamata on ka kaebuse esitaja väide, et JR-Rakenne OY kaudu tulid Soome kodanikud M.

M. ja E. P. Eestisse palkmajadega tutvuma ning seetõttu jäi kaebuse esitajal mulje, et nimetatud

isikute huvisid esindas JR-Rakenne OY. Seejuures kinnitavad kõik tõendid asjaolu, et palkmaja

ostjateks olid füüsilised isikud ning OÜ Kaes teadis seda. PMTK on seisukohal, käesoleval

juhul puudub alus käsitleda OÜ-d Kaes heausksena, keda tegelik ostja hoidis eksimuses.

Ebaõige on kaebuse esitaja väide, et maksuhaldur ei ole tuvastanud asjaolusid, millest nähtub,

et OÜ Kaes teadis palkamaja tegelikku ostjat ja kajastas tahtlikult oma raamatupidamises

mittenõuetekohast arvet. Alati ei saagi maksukohustuslase tahtlust välja selgitada tema

subjektiivsetest kaalutlustest ning lähtuda tuleb objektiivsetest asjaoludest. Käesoleval juhul

nähtub selgelt ja üheselt, et palkmaja ostjaks olid füüsilised isikud ja Kaes OÜ teadis seda.

Seoses kaebuse esitaja väitega, et tahtlust välistavaks asjaoluks on Maksuotsuses toodud väide,

et väidetava ostja liikmesriigis käibemaksukohustuslasena registreeringu kontrollimata jätmine

ei saa olla juhuslik, üksnes hooletusest tingitud tegevus. Hooletuse korral tuleb aga lähtuda

maksusumma määramisel 3-aastasest aegumistähtajast, PMTK selgitab, et kaebuse esitaja on

tekstist välja lõiganud ühe lause ja andnud sellele teistsuguse sisu. Maksuhaldur on

Maksuotsuse lk 12 selgitanud, et “kauba ühendusesisest käivet JR-Rakenne OY-ga püüdis OÜ

Kaes tõendada 2006. a III kvartali kauba ühendusesisese käibe aruande vormile VD vale, Jucari

OY-le antud registreerimisnumbriga. JR-Rakenne OY-le koostatud arve nr 74 kasutamine,

koosmõjus asjaoluga, et OÜ Kaes teadlikult ei kontrollinud väidetava ostja liikmesriigis

käibemaksukohustuslasena registreeringut, ei saa olla juhuslik, üksnes hooletusest tingitud

tegevus.” Sellega maksuhaldur just rõhutab, et OÜ Kaes tegevus ei olnud tingitud hooletusest,

vaid tegemist on teadliku ja sihipärase käitumisega.

Seoses kaebuse esitaja selgitusega, et kauba müüki JR-Rakenne Oy-le kinnitab ka Soomest

saadud palkmaja müügileping, kus ostjaks oli märgitud JR-Rakenne OY, PMTK viitab, et

Soomest saadud palkmaja müügileping ei ole allkirjastatud ja tegemist on lepingu visandiga,

millele M. M. tellis soomekeelse tõlke. Samas selgitab M. M., et ostjana oli visandi peale

märgitud JR-Rakenne OY nimi, kuna see äriühing projekteeris maja (M. M. 21.05.2010. a

selgitused). M. M. selgituste kohaselt allkirjastasid nad eestikeelse lepingu ja saatsid Eestisse

tagasi. OÜ-l Kaes ei ole aga müügilepingut esitada. PMTK leiab, et palkmaja osade

transportimisel Soome Vabariiki kauba saajaks märgitud JR-Rakenne OY ei tõenda väidetava

tehingu toimumist.

Palkmaja müük M. M. ja E. P.. Osundades KMS § 1 lg 1 p 1, § 3 lg 4 p 1, § 9 lg 1 p 1 ja § 2

lg 9 sätetele märgib PMTK, et kaugmüügi maksustamise erisätete põhimõte seisneb selles, et

kauba käive loetakse kas müüja asukohariigi või ostja asukohariigi siseriiklikuks käibeks, kuigi

müük toimub ühest liikmesriigist teise. Kuni sihtkohariigis kehtestatud kaugmüügi piirmäära

ületamiseni on tegemist lähteriigi käibega ning pärast piirmäära ületamist sihtkohariigi käibega.

Erisätete eesmärk on tagada, et käibemaks laekuks kauba tarbimise riigile, seetõttu

kohustatakse alates teatud käibemahust müüjat registreeruma kauba sihtkohariigis, kuigi ta

selles riigis kohapeal aktiivselt ettevõtlusega ei tegele. Seega kuni vastava liikmesriigi

kaugmüügi piirmäära ületamiseni maksustatakse kaugmüüki Eesti siseriikliku käibena vastavalt

KMS §-s 15 toodud määradele. Teises liikmesriigis kaugmüügi piirmäära ületamisel tuleb Eesti

maksukohustuslasel end seal registreerida maksukohustuslaseks ja hakata vastavasse

liikmesriiki teostatavat kaugmüüki maksustama ja deklareerima seal. Samas vabaneb ta vastava

kauba käibe maksustamisest ja deklareerimisest Eestis. Nt KMS § 19 lg 4 alusel kui teise

liikmesriigi maksukohustuslane teostab kaugmüüki Eesti isikule (v.a aktsiisikauba kaugmüük)

ja kaugmüügi käibe maksustatav väärtus ületab kalendriaasta algusest arvates 550 000 krooni,

tekib tal registreerimiskohustus nimetatud suuruses käibe tekkimise päevast. Käesoleval juhul

on maksuhaldur tuvastanud, et OÜ Käes võõrandas palkmaja Soome Vabariigis elavatele

füüsilistele isikutele ning OÜ-le Kaes ei rakendu 0% käibemaksumäär. KMS § 15 lg 3 p 2 teine

lause

ütleb,

et

0%

käibemaksumäära

ei

rakendata siis, kui puudub kauba soetaja maksukohustuslasena registreerimise number.

PMTK leiab eeltoodut arvestades, et vaidlusalune käive tekkis Eestis ja see tehing tuleb

maksustada 18% käibemaksumääraga. Soomes teostatava kaugmüügi käibe maksustatava

väärtuse piirmäär on 35 000 €. Käesoleval juhul on kaugmüügi käibe maksustatavaks

väärtuseks 500 800 krooni, seega tekkis OÜ-l Kaes käive Eestis, v.a juhul kui OÜ Kaes oleks

maksuhaldurit teavitanud soovist viia tema maksukohustus üle Soome. Niikaua kui OÜ Kaes ei

ole esitanud tõendeid selle kohta, et vaidlusalune käive on maksustatud Soomes, on OÜ-l Kaes

kohustus tasuda käibemaks Eestis.

Väär on kaebuse esitaja väide, et kuna käesoleval juhul on tegemist paigaldatava

või kokkupandava kauba võõrandamisega, siis tulenevalt KMS § 9 lg 2 p 2 ei ole kauba

käibe tekkimise koht Eesti Vabariik. Paigaldatav või kokkupandav kaup on kaup, mis

võõrandatakse ja paigaldatakse või pannakse kokku võõrandaja poolt või tema eest teises

liikmesriigis ja mille paigaldamise või kokkupanemise maksumus ületab 5% tehingu

maksustatavast väärtusest. PMTK selgitab, et käesoleval juhul ei ole tegemist kokkupandava

või paigaldatava kaubaga KMS § 2 lg 3 p 2 tähenduses. Palkmaja juppide (palkide) puhul on

tegemist tavalise kaubaga, mis transporditakse soetajale. Mis puutub aga palkmaja

kokkupanemist, siis seda tuleb käsitleda kui teenust – kinnisasjaga seotud teenus, mille käibe

tekkimise koht käesoleval juhul (kui OÜ Kaes oleks palkmaja paigaldanud Soomes) ei oleks

Eestis. KMS § 10 lg 5 p 1 järgi teenuse käibe tekkimise koht ei ole Eesti, kui

maksukohustuslane osutab välisriigis asuva kinnisasjaga seotud teenust, sh ehitamine,

hindamine või hooldamine või kinnisasja võõrandamiseks, ehitamiseks ettevalmistamiseks või

korraldamiseks osutav teenus või majutusteenus. PMTK leiab, et kokkupandav kaup on nt

tehase seadmed, kus võõrandaja tarnib, paneb kokku ja peab kindlustama, et seade tööle

hakkab. Käesoleval juhul on tegemist kauba võõrandamisega (palkmaja osad) ja selle

kokkupanemisega, ehk teenuse osutamisega. OÜ Kaes saaks ainult teenust – palkmaja

kokkupanemine - maksustada 0% käibemaksumääraga, kuid käesoleval juhul ei ole aga

tuvastatud palkmaja kokkupanek Soomes OÜ Kaes poolt ning arvel puudub ka teenuse hind.

Seda peaks aga maksukohustuslane ise tõendama, et ta osutas teenust ning mis osa arvel

märgitud summast moodustas teenuse hind. Palkmaja maksumus maksustatakse siiski 18%

ning ainult teenust saaks maksustada 0% käibemaksumääraga. PMTK viitab, et kuna

käesoleval juhul on tuvastatud palkmaja müük füüsilistele isikutele Soomes ning palkmaja

puhul ei ole tegemist kokkupandava kaubaga, siis ei pea PMTK vajalikuks hakata vastama OÜ

Kaes poolt toodud väidetele seoses palkmaja kokkupanemisega ning hinnas sisalduva

montaažiga. Kui kohus leiab, et tegemist on kokkupandava kaubaga, peab PMTK vajalikuks

märkida järgmist:

Kaebuse esitaja ei ole ära tõendanud palkmaja kokkupanemist OÜ Kaes poolt ega

kokkupanemise hinda. Esiteks puudub vaidlusalusel arvel palkmaja kokkupanemise hind.

Samas on OÜ Käes endine raamatupidaja S. Heintalu selgitanud, et müügiarved koostas R. S.

ning kui palkmajade müügiarvetel ei ole eraldi välja toodud montaaži maksumust, siis müüs

OÜ Kaes ainult palgid (ilma kokkupanekuta). OÜ Kaes endine juhatuse liige R. R. selgitas, et

lepingus ja hinnapakkumises oli alati ära näidatud eraldi palgiosa maksumus ja montaaži

maksumus (selle olemasolul); OÜ Kaes ei ole maksuhaldurile esitanud ka allkirjastatud

lepingut, väites et see on kadunud. OÜ Kaes viitab ainult lepingu visandile (millele on tehtud

tõlge), mis on allkirjastamata ning kus on sätestatud, et palkmaja kokkupanek moodustas

hinnast 15%; M. M. ja P. P. poolt 10.11.2009. a saadetud e-kirjast selgub, et OÜlt Käes telliti

jooniste järgi majapalgid ja maksti ainult palkide eest; palgifirma mehed (3) oli kohal enne

majade kokkupanemist; P. P. tellis kraana ja saed; palkmajad panid kokku P. P., J. K. ja S. H.

PMTK nendib, et hilisemalt (21.05.2010) on M. M. oma selgitust muutnud: hind sisaldas palke

ja ehitust, aga mitte katust. Siiski on M. M. esmaselt antud selgitus tõepärasem, kuna haakub

asjas kogutud teiste tõenditega; Maksuhalduril on ainult OÜ Kaes töötajate selgitused, et nad

viibisid Soomes ja seda kinnitavad ka laevaliinide poolt antud selgitused. PMTK leiab, et

viibimine Soomes võis olla ka ainult palkide vastuvõtmiseks, see ei kinnita aga maja

kokkupanemist; OÜ Kaes on maksumenetluse väitel selgitanud, et palkide vastuvõtjaks

Soomes oli OÜ Kaes ise, kuid vaidemenetluses leiti, et vastuvõtjaks olid siiski JR-Rakenne OY

esindajad; S. H. on väitnud, et juulikuus on OÜ-l Kaes igaaastane kollektiivpuhkus ning juulis

2006 olid kõik OÜ Kaes töötajad puhkusel ja puhkuselt kedagi välja ei kutsutud.

Kaebuse esitaja on üldsõnaliselt väitnud, et Vaideotsuses on esitatud täiesti uudne

maksustamise alus, samas ei ole viidatud konkreetselt, milles uus maksustamise alus aga

seisneb. PMTK leiab, et Vaideotsusega ei ole uusi seisukohti ega maksustamise aluseid

esitatud, pigem on põhjalikumalt maksuhalduri seisukohti selgitatud, mis ei ole aga keelatud.

Tehingud Rem Consult OÜ-ga. Asja materjalidest nähtuvalt oli OÜ Kaes kontrollimise üheks

ajendiks kriminaalasja raames tuvastatud asjaolu, et Rem Consult OÜ nimel väljastatud arvete

alusel ei ole neil näidatud majandustehinguid toimunud. Seega tuli OÜ-l Kaes esitada

maksuhaldurile tõendeid kriminaalasjas tuvastatud asjaolu ümberlükkamiseks ja tõendada nii

tehingute tegemist Rem Consult OÜ-ga, kui ka Rem Consult OÜ nimel väljastatud arvetel

kajastatud teenuste tegelikku kättesaamist. Vastasel juhul ei ole OÜ-l Kaes õigust

sisendkäibemaksu maha arvata nende arvete alusel.

KMS-st tulenevalt on sisendkäibemaksu mahaarvamise lubatavuse eeldused järgmised:

Tegemist on käibemaksukohustuslase maksustatava käibe jaoks tehtud kulutusega;

Maksustatava

käibe

jaoks

soetatud

kaup

või

teenus

on

soetatud

teiselt

käibemaksukohustuslaselt; Esitatud arved vastavad KMS § 37 sätestatud nõuetele; Kaup või

teenus on ka reaalselt soetatud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes

osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku

tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt (Tartu

Ringkonnakohtu otsus nr 3-08-115, vt ka Riigikohtu otsust nr 3-1-1-32-09).

PMTK selgitab, et ostja-müüja maksustamise juhtudel üksnes arve esitamine ei

tõenda teenuse või kauba tegelikku müümist ja saamist nagu ka arve alusel raha maksmine,

kui puuduvad faktilised asjaolud, mis tõendaksid majandustehingute tegelikku toimumist

arvel näidatud poolte vahel. Vt ka Tartu Ringkonnakohtu otsust nr 3-08-115, mille

kohaselt sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks on vajalik tehingu tegelik

toimumine. Arve väljastamine ja raha liikumine väidetavale müüjale ei kinnita veel käibe

toimumist ega ka käibemaksukohustust. Kohtupraktika kohaselt ei saa üldjuhul ka kummutada

järeldust tehingute mittetoimumise kohta väitega, et tegelikult oli ostjal kaup olemas ja seda

tõendab ostja poolt kauba edasimüük (vt TRK otsus nr 3-05.202, p 10). Maksukohustuslane

peab seega maksuhalduri nõudmise korral olema võimeline esitama tõendeid tehingute reaalse

toimumise kohta ning siinjuures ei saa piirduda vaid formaalsete tõenditega nagu arvete

olemasolu või asjaolu, et teine pool on tehingud deklareerinud.

PMTK toob välja asjaolud, mis kogumis annavad põhjendatud kahtluse, et toime on

pandud maksupettus. (Vt TRK otsus nr 3-06-1645, p 7 ja TRK otsus nr 3-06-1941, p 7):

Pole tuvastatud ühtki isikut, kes väidetavalt müüja nimel arvetel märgitud ehitustöid teostas;

Ostja pole suutnud esitada kontaktandmeid, mille kaudu oleks olnud võimalik väidetava müüja

esindajaga kontakti võtta; Ehituspäevikud puuduvad; Müüja kohta tuvastatud asjaolud on

iseloomulikud äriühingule, mida kasutatakse fiktiivsete arvete väljastamiseks maksupettuse

eesmärgil (puudus maksustatav käive, juhatuse liige selgitab, et sai juhatuse liikmeks tuttava

palvel, pangakaardi ja pitsati andis oma tuttavale jms); Müüja reaalne majandustegevuse

puudumine (töötajad, seadmed vms); Müüja pangakontole tasutud rahasummad on koheselt

väljunud nimetatud äriühingu käsutusest ning pole välistatud nende jõudmine ostja kasutusse

jms; Ostjal on majanduslik huvi maksupettuses osaleda, sest majanduslikku kasu saab ta arvete

alusel kui enda maksustatavast käibest arvab alusetult maha sisendkäibemaksu ning jätab arvel

näidatud väljamakselt tulumaksukohustuse täitmata.

Ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud

kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses, hoolsuskohustuse täitmine ei oma tähtsust ka juhul, kui

leiab tõendamist, et arvel näidatud müüja ei olnud tegelik müüja ning ostja oli sellest

väidetavate tehingute toimumise ajal teadlik. Käesoleval juhul on maksuhaldur tuvastanud, et

OÜ Kaes ei ole Rem Consult OÜ-lt teenuseid ostnud ning vaidlusaluseid tehinguid tuleb

käsitleda maksupettuse eesmärgil toimepandud tehingutena. Maksuhaldur jõudis sellisele

järeldusele alljärgnevatel põhjustel:

Väidetava teenuse soetamise kohta esitas OÜ Kaes Rem Consult OÜ nimel väljastatud

müügiarved; muid dokumentaalseid tõendeid, mis tõendaksid teenuse väidetavat tellimist ja

selle kättesaamist arvel näidatud isikult, OÜ Kaes ei esitanud; R. S. kinnitusel ei vormistatud

vineeri üleandmise-vastuvõtmise kohta mingeid dokumente. Puudus ka vajadus lepingu

sõlmimiseks; Ei peetud arvestust, kuipalju töödeldud vineerist töötles OÜ Kaes ise ja kuipalju

töödeldi Rem Consult OÜ poolt; R. S. lubas küll esitada laoarvestus andmed, kuid seda ei

tehtud ja ei antud ka mõistlikku põhjendust mitteesitamise kohta; OÜ Kaes juhatuse liikme R.

S. seletuse kohaselt tulid 2005. a OÜ Kaes hoovile kaks normaalse välimusega meest ja

pakkusid puidu freesimisteenust. Hiljem tuli samad mehed ja võtsid näidiste tegemiseks kaasa

100 vineerist toorikut; R. S. teab OÜ Kaes tehingupartneri kohta vaid seda, et Rem Consult OÜ

asus Ida-Virumaal ja kolis siis Rakvere külje alla; R. S. teab ka seda, et väidetavat müüjat

esindasid Vello ja Tarvi, kes volitust ei esitanud, kuid väidetavalt pidi Vello olema juhatuse

liige; S. S. väitel näitas Vello juhiluba, kuid maksuhaldur tuvastas, et juhiluba pole talle aga

väljastatudki; Rem Consult OÜ-d esindanud isikute kontaktandmeid R. S.l ei ole säilinud;

Mistra-Autex ASil puuduvad andmed Rem Consult OÜ kohta; Mistra-Autex AS tegi

regulaarseid visiite OÜ Kaes tegevuskohta, et veenduda tema võimekuses täita teenust etteantud

mahus; Töödeldud vineeri mahud ületavad Mistra-Autex AS poolt OÜ-le Kaes töötlemiseks

üleantud vineeri mahtu; Mistra-Autex AS selgituste kohaselt oli OÜ Kaes käive kõige suurem

2005. a, OÜ Kaes väidab, et 2006. a mahud suurenesid, seetõttu osteti vineeri töötlemise

teenust sisse; Vastuolulised ja segased selgitused OÜ Kaes esindaja poolt. (Vaata täpsemalt

kõiki tuvastatud asjaolusid Maksuotsuse lk 41-44); Rem Consult OÜ näol on tegemist reaalset

majandustegevust mitteomava äriühinguga (ei tegutse registrisse kantud aadressil, tal puuduvad

töötajad, juhatuse liikme E. J. kinnitusel soetas ta äriühingu T. R. ettepanekul ja tema tegevus

seisnes üksnes pangakontodelt raha väljavõtmisega; majandustegevusest ei tea juhatuse liige

midagi; kõik pangakontole kantud summad võeti koheselt sularahas välja ja anti T. R. kätte;

kontode kaudu ei ole tehtud väljamakseid, nt arvete maksmiseks; Maksumenetluses kogutud

tõendid haakuvad kriminaalasja nr 07930000025 eeluurimise käigus kogutud ja maksuhaldurile

üleantud materjalidega, milles on A. P. antud ütlused, kus ta kirjeldab seda, kuidas ta koos A. J.

organiseeris

maksupettuse

toimepanemiseks

variettevõtted,

mis

ei

omanud

mingit

majandustegevust ja mille juhatuse liikmeteks olid värvatud variisikud. Rahad võeti välja ja

viidi äriühingutele tagasi, võttes ise selle eest teenustasu; Kahtlustuse kohaselt oli A. P. poolt

organiseeritud variettevõtete loetelus ka Rem Consult OÜ, mida kasutati perioodil jaanuar 2006

kuni november 2006.

Vaidlust ei ole selle üle, et arved on nõuetekohaselt vormistatud ning Rem Consult OÜ oli

tehingute

toimumise

ajal

käibemaksukohustuslane

ning

arvete

eest

on

tasutud

pangaülekandega. Samas on kohtud asunud seisukohale, et üksnes arve esitamine ei tõenda

teenuse või kauba tegelikku müümist ja saamist nagu ka arve alusel raha liikumine. Seega peab

maksukohustuslane olema võimeline esitama tõendeid tehingute toimumise kohta. Kuna

sisendkäibemaksu mahaarvamise eelduseks on ka tehingute reaalne toimumine.

Olukorras, kus toimunud tehinguid on võimalik käsitleda maksupettuse eemärgil toimepandud

tehingutena, saab rääkida üksnes ostja teadlikkusest ning kohaldamisele ei kuulu ostja

käitumise hindamine hoolsuskohustuse aspektist. Kui tuvastatakse, et kaupa või teenust ei ole

arve alusel saadud, siis oleks ebamõistlik eeldada, et arvel näidatud ostja ei teadnud, et ta ei ole

arvel alusel kaupa või teenust saanud. Samas saab maksupettusega tegemist olla ka siis, kui

kaup või teenus on reaalselt küll liikunud, aga mitte arvel näidatud poolte vahel. St isikul oli

kaup olemas, kuid teadlikult kajastas arvel müüjana teist isikut. Olukorras, kus on selgunud, et

tulumaksuarvestuses märgitud isik ei ole tegelik müüja, tuleb sellisele isikule kauba eest tasuna

tehtud väljamakset lugeda ettevõtlusega mitteseotud kuluks, mis kuulub tulumaksuga

maksustamisele. Käesoleval juhul on tegemist maksupettusega, mille puhul tuleb väljamaksed

maksustada kindlasti tulumaksuga.

Seoses kaebuse esitaja viitega E. K. selgitusele (Maksuotsuse lk 25), kus E. K. kinnitab, et osa

vineeri tehti mujal, PMTK selgitab, et maksuhaldur ei ole käesolevas asjas seisukohal, et kaupa

ei olnud üldse olemas, vaid leiab, et vaidlusalune vineer töödeldi kõige tõenäolisemalt OÜ

Kaes enda töötajate poolt. Isegi kui vineeri oleks töödeldud kellegi 3. isiku poolt, siis see ei

kummuta fakti, et vaidlusaluste arvetele alusel ei ole kaebuse esitaja kaupa/teenust saanud ja ta

teadis seda. Oleks ebamõistlik eeldada, et ostja ei teadnud et ta ei saanud nende arvete alusel

kaupa. Kui ostja saab kaupa/teenust kelleltki 3. isikult, kuid vormistab fiktiivsed arved ja

kajastab neid oma raamatupidamises, siis saab rääkida ainult ostja tahtlusest.

Vastuseks Kaebuse esitaja etteheitele, et maksuhaldur ei ole kõrvaldanud tõenditest tulenevaid

vastuolusid (Nt leiab maksuhaldur ühe tõendi alusel, et CNC töötlemispink oli olemas juba

2004. a, millel täideti tellimusi ja teise tõendi alusel, et töötlemispink siiski puudus), PMTK

selgitab, et tihti ei olegi võimalik kõiki vastuolusid maksumenetluse vältel kõrvaldada, eriti siis

kui tehingute pooled ei tee koostööd maksuhalduriga kõigi asjaolude väljaselgitamiseks, andes

sealjuures ka ebaselgeid ja vastuolulisi selgitusi. Käesolevas menetluses on väga vastuolulised

OÜ Kaes juhatuse liikme R. S. ja lepingulise esindaja M. Krautmann selgitused ja ka endise

raamatupidaja selgitused on muutuvad, st hilisemate selgituste andmise ajal on selgitusi

muudetud. Seetõttu peabki maksuhaldur lähtuma vaid usaldusväärsematest asjaoludest, mis

haakuvad ka ülejäänud tõenditega antud menetluses.

PMTK leiab, kuna käesoleval juhul on tuvastatud et vaidlusaluste arvete alusel ei ole OÜ Kaes

arvel näidatud müüjalt teenust tegelikkuses saanud, on põhjendatud ka tulumaksu määramine,

kuna väljamaksete näol on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga. Eriti oluline on see, et

käesoleval juhul on tuvastatud maksupettus, mis on veelgi suurem põhjus tulumaksu

määramiseks. Isegi kui OÜ Kaes võis teenust sisse osta kelleltki 3. isikult (kuigi käesoleval

juhul leiab maksuhaldur, et OÜ Kaes täitis teenust oma töötajatega), siis ei ole tuvastatud see,

et väidetavale müüjale tehtud väljamaksed läksid selle teenuse sisseostmiseks, samuti ei ole

teada kui palju tegelikult teenuse osutamise eest tasuti.

PMTK nõustub, et ostja kohustus ei ole kontrollida müüja pädevust ning tema

majandustegevuse olemasolu. Samas ei ole selline maksuhalduri väide ainukeseks

maksustamise aluseks, vaid üheks asjaoluks kõigi teiste tuvastatud asjaolude hulgas.

Käesoleval juhul ei tea ostja aga väidetavast müüja mitte midagi - kes esindasid teda, kuidas

müüjaga kontakti saab, kus ta asub, millega tegeles jne. Ostja heausksust ei saa eeldada siis, kui

maksuhaldur on tuvastanud, et ostja osales maksupettuses või kui on tuvastatud, et arvel

näidatud müüja ei olnud tegelik müüja ning ostja oli sellest väidetavate tehingute toimumise

ajal teadlik. Oleks ebamõistlik eeldada, et OÜ Kaes ei teadnud, et ta teenust Rem Consult OÜ-

lt ei saanud.

Vastuseks kaebuse esitaja seisuskohale, et täiesti kontrollimatu on maksuhalduri arvamus,

et teenus on osutatud OÜ Kaes töötajate poolt, kuna tegemist on paljasõnalise ja

tõendamata väitega, PMTK selgitab, et väga tõenäoline on kogu vineeri töötlemine OÜ Kaes

poolt, kuna Mistra Autex AS on selgitanud, et OÜ-l Kaes olid olemas kõik vajalik, et täita tema

tellimused ning OÜ Kaes juurde tehti ka regulaarselt visiite. Kaebuse esitaja ei ole suutnud ära

tõestada seda, et osa vineeri töödeldi mujal.

PMTK leiab, et täiesti asjakohatud ei ole maksuhalduri arvutused ja arutlused teenuse sisseostu

hinna ja töötajate keskmise tunnihinna võrdluses kindlasti, kuid tõesti ei saa neid võtta puhtalt

maksustamise aluseks, vaid arvutuse ja analüüsi tulemuste puhul on tegemist lisaväärtusega

tõendite kogumis. PMTK on seisukohal, et käesolevas asjas on kogutud piisavalt tõendeid ning

Maksuotsust on nõuetekohaselt põhistatud. Sisustatud on ka kaebuse esitaja tahtlust maksude

tasumata jätmiseks.

KOHTU PÕHJENDUSED

1. Kaebusest nähtuvalt OÜ Kaes leiab, et Maksuotsus on õigusvastane, alusetu ning

põhjendamata. Ka pärast esmast vaidemenetlust jätkunud revisjonis ei ole maksuhaldur

kogunud täiendavaid tõendeid, mis kinnitaksid maksuhalduri järeldusi. Kaebuse esitaja on

kokkuvõtlikult seisukohal, et maksuhaldur on eiranud Vaideotsuses 1 märgitut, ebaõigesti

kohaldanud materiaalõigust, ebaõigesti ja kallutatult hinnanud tõendeid, rikkunud

põhjendamiskohustust ning jätnud tuvastamata kaebaja tahtluse, mistõttu Maksuotsus tuleb

tühistada.

PMTK vaidleb kõigile OÜ Kaes etteheidetele vastu ning on seisukohal, et Maksuotsus on antud

seaduse alusel ja sellega kooskõlas, asjas on kogutud piisavalt tõendeid ning haldusakti on

piisaval määral põhistatud, mistõttu kaebuse esitaja toodud seisukohad ja väited ei anna alust

selle tühistamiseks.

Seega tuleb kohtul kontrollida kaebaja etteheidete põhjendatust, st kas need väidetavad

rikkumised viisid ebaõige ja õigusvastase Maksuotsuse tegemiseni. Kohus nendib, et kaebuses

toodud etteheited ühtivad enamuses kaebaja poolt juba maksumenetluses (volitatud esindaja

seletustes, eriarvamustes, vaietes) esitatud etteheidetega ja seda kohati isegi samas sõnastuses.

Seega on kohtul võimalik kontrollida, kas ja kuidas on PMTK neile reageerinud Maksuotsuses.

Antud juhul on vaidluse all kahed tehingud: Kaes OÜ poolt deklareeritud 0% määraga

maksustatavad toimingud ja tehingud (palkmaja müük) ning Kaes OÜ 18% määraga

maksustatavad toimingud ja tehingud (tehingud OÜ-ga Rem Consult). Et niisuguses järjekorras

on tehinguid käsitletud nii Maksuotsuses, Vaideotsuses 2, kaebuses kui ka PMTK seletuses,

siis annab ka kohus neile allpool hinnangu samasuguses järjekorras.

Sealjuures kohus peab vajalikuks märkida, et kuivõrd käesolevas asjas on vaidlustatud ainult

üks haldusakt - Maksuotsus (enne 01.01.2012 kehtinud HKMS järgi on asjas vastustajaks

PMTK), mitte Vaideotsus 2 (vastustaja oleks olnud MTA), siis jätab kohus tähelepanuta kõik

kaebaja

väited,

mis

puudutavad

nimetatud

vaideotsuse

väidetavaid

puudusi,

kui

asjassepuutumatud.

2. Kaevatud Maksuotsus on tehtud pärast Vaideotsusega 1 PMTK 26.11.2009

maksuotsuse nr 12.2-3/25-49 kehtetuks tunnistamist jätkunud revisjoni tulemuste põhjal. MTA

leidis osundatud Vaideotsuses 1, et PMTK ei ole välja selgitanud kõiki asjas tähendust omavaid

asjaolusid, mis annaksid aluse maksuotsuses märgitud järelduste tegemiseks ja täiendava

maksusumma määramiseks, ning et maksuotsus ei ole nõuetekohaselt motiveeritud. MTA

selgitas, et tahtluse sisustamisel tuleb võtta arvesse, et hoolsusnõuete eiramisest ei tulene

järeldus, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult. Enam tähelepanu tuleb järgneva menetluse

käigus pöörata kolmandatelt isikutelt täiendavate seletuste võtmisele, väidetavate tehingute

tulemina saadud/müüdud kaupadega seotud asjaoludele ning tõendite (sh vaidemenetluses

esitatud täiendavate tõendite) kogumi analüüsile. Seega andis MTA vastustajale eelkõige

suunise olulisi asjaolusid paremini tuvastada/tõendada ja oma järeldusi täiendavalt põhjendada.

Kohus rõhutab, et kuna MTA tunnistas maksuotsuse kehtetuks motiveerimise puuduste tõttu,

siis ei andnud ta sisulist hinnangut vaides esitatud üksikute seisukohtadele. Järelikult ei saanud

Vaideotsusest 1 tuletada järeldust, et nimetatud maksuotsus oli ka sisuliselt väär, ega ootust, et

samasuguse lõpptulemiga uut maksuotsust ei tule. Seega ei saa kohus nõustuda kaebaja

seisukohaga, et kuna maksuhaldur määras Maksuotsusega tasumisele samad maksusummad

samal alusel ja samas ulatuses, siis tuleb kohtul kontrollida üksnes, millised täiendavad tõendid

koguti ning kas nende lisandumisel saab pidada piisavalt tõendatuks maksusumma määramise

aluseks olevad asjaolud. Kohus peab hindama ikka kõiki asjas kogutud tõendeid nende

kogumis ja vastastikuses seoses ning tegema kindlaks, kas maksuhalduri järeldused on nende ja

seadusega kooskõlas.

3. Vastavalt HMS §-le 54 haldusakt on õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani

poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne,

kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. HMS § 55 lg 1 järgi haldusakt peab olema selge

ja üheselt mõistetav. HMS § 56 lg 1 kohaselt kirjalik haldusakt peab olema kirjalikult

põhjendatud, lg 2 alusel peab haldusakti põhjenduses märkima aga nii haldusakti andmise

faktilise kui ka õigusliku aluse. Sealjuures on Riigikohus rõhutanud, et oluline ka õigusliku ja

faktilise aluse omavaheline loogiline seostamine, mis võimaldaks nii haldusakti adressaadil kui

ka kohtul veenduda, et kirjeldatud asjaoludel ja õigusnormide puhul on haldusaktis toodud

järeldus/tulemus ainuvõimalik (vt RKHK 19.03.2002 otsus haldusasjas nr 3-3-1-13-02).

Kohus leiab erinevalt OÜ-st Kaes, et vastustaja on edasises revisjonis ja uue maksuotsuse

koostamisel järginud MTA eelmärgitud suuniseid. PMTK on kogunud juurde mõningaid

tõendeid, eelkõige on ta aga põhjalikumalt käsitlenud kõiki tõendeid ja kaebaja väiteid ning

oma haldusakti hoopis paremini motiveerinud, sh kaebaja tahtlust. Nimetatu väljendub kasvõi

otsuste mahus: 26.11.2009 maksuotsus (ilma lisadeta) paiknes 37 lk-l, Maksuotsus aga 50 lk-l.

Asjaolu, et jätkunud revisjonis maksuhaldur ei ole tuvastanud seni teadmata asjaolusid ning

juurde kogutud tõendid vastustaja arvates ei muutnud põhimõtteliselt tema varasemaid

seisukohti ja järeldusi, ei anna iseenesest alust väita, et Maksuotsus on õigusvastane. Kohus ei

nõustu kaebajaga ka enamikus osas (mis osas kohus nõustub, sellest edaspidi) ka selles, et

PMTK on hinnanud tõendeid kallutatult, on jätnud Maksuotsuse andmisel arvestamata

väidetavalt maksukohustust vähendavad asjaolud ja põhjendamata, miks ta ei arvesta kaebaja

arvates talle soodsaid tõendeid. Antud Maksuotsuse eripäraks võrreldes paljude muude

maksuotsustega on see, et OÜ Kaes eriarvamuses toodud väited ning maksuhalduri seisukohad

ja vastuväited neile ei ole koondatud eraldi Maksuotsuse ühte alajaotusse, vaid neid on

käsitletud koos konkreetsete asjaolude ja tõenditega. Kohtu arvates just seetõttu ei ole samuti

põhjendatud kaebaja etteheide, et Maksuotsuse motivatsioonist ei ole jälgitav, kuidas vastustaja

ühe või teise järelduseni jõudis ning miks ta üht tõendit teisele eelistas. Kohus nendib, et

sealjuures paremini on motiveerimise aspektist õnnestunud Maksuotsuse see osa, milles

käsitletakse tehingud OÜ-ga Rem Consult. Kohus leiab ülalmärgitu tõttu, et Maksuotsuse näol

on tegemist HMS 54 mõistes vormiliselt õiguspärase haldusaktiga, mis on antud selleks

pädeva isiku poolt ning vastab nii HMS §-des 55-57 haldusaktidele üldiselt esitatavatele kui ka

MKS §-des 46 ja 95 sätestatud spetsiifilistele nõuetele. Kohus ei ole tuvastanud Maksuotsuse

andmisel PMTK poolt ka MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõtte rikkumist oluliste asjaolude

väljaselgitamisel ja tõendite kogumisel. Kas Maksuotsus on ka materiaalselt õiguspärane, sellel

peatub kohus järgnevalt.

4. Palkmaja müügi osas on Vaideotsuses 2 väga hästi formuleeritud pooltevahelise

vaidluse olemus: vaieldakse selle üle, kas palkmaja müüdi Soomes registreeritud

käibemaksukohustuslasele

(JR-Rakenne

OY),

mis

annab

õiguse

rakendada

0%

käibemaksumäära, või juhul, kui ostjateks olid füüsilised isikud (M. M. ja E. P.), kas

maksustatav käive tekkis Soomes või Eestis, kuna sellest sõltub lõppkokkuvõttes see, kas OÜ-l

Kaes on käibemaksu tasumise kohustus või mitte.

Kaebaja on seisukohal, et kummalgi juhul ei teki temale vaidlusalusest tehingust

käibemaksukohustust Eestis ja maksusumma on määratud talle selles osas alusetult ja vastuolus

KMS-ga.

Kohus leiab, et maksumenetluses kogutud tõendite alusel on üheselt tuvastatud ja tõendamist

leidnud, et palkmaja ostja ei olnud JR-Rakenne OY, vaid tegelikeks ostjateks olid Soome

kodanikud M. M. ja E. P., kes tasusid ise ka vaidlusaluse palkmaja eest. PMTK on neid

asjaolusid ja tõendeid Maksuotsuses piisavalt käsitlenud ja oma vastavaid seisukohti

motiveerinud (sh lükanud ümber kaebuse esitaja väite, mille kohaselt tal oli piisav alus pidada

palkmaja tegelikuks ostjaks JR-Rakenne OY-d), mistõttu kohus ei pea vajalikuks seda enam

üle korrata. Neil asjaoludel kohus piirdub tõdemusega, et kuna palkmaja müüki JR-Rakenne

OY-le OÜ Kaes poolt ei ole tegelikult toimunud, siis puudus kaebajal õigus rakendada

nimetatud eeldusest lähtudes 0% käibemaksumäära ja selles osas on Maksuotsus ka

materiaalselt õiguspärane.

5. Samas ei nõustu kohus vastustajaga, et OÜ Kaes müüs M. M. ja E. P. kokkupandava

maja asemel üksnes maja palke. Kohus jagab kaebaja arvamust, et üldteadaolev on asjaolu, et

palkmaja puhul oli tegemist paigaldatava ja kokkupandava kaubaga, ning vastustaja

vastupidine seisukoht ja eriti selle põhistus ei veena kuidagi. Asjas kogutud tõendid kogumis

kinnitavad siiski asjaolu, et kaebaja müüs neile isikutele palkmaja ja tema töötajad osalesid

selle kokkupanekul Soomes. Nii nähtub transpordiarvetest (26.07.2006 arve nr 261388,

kohaletoimetamise aeg 20.07.2006; 31.07.2006 arve nr 261416, kohaletoimetamise aeg

19.07.2006; 08.08.2006 arve nr 261494, kohaletoimetamise aeg 03.08.2006 ja 22.08.2006 arve

nr 261555, kohaletoimetamise aeg 15.08.2006), et sihtkohaks oli M. M. ja E. P. krunt

Hartolas, kaubaks palkmaja või selle detailid /II kd tl 191-195/. M. M. nimetas

maksekorralduses, millega ta tasus 50 ettemaksu, kaubana palkmaja /III kd tl 64/. R. S. ning

Kaes OÜ töötajad T. V., K. R. ja E.K. käisid juulis ja augustis 2006 Soomes palkmaja kokku

panemas. Nimetatud asjaolu on tõendatud nii samade isikute seletustega /III kd tl 6-7, 28/ kui

ka järgmiste muude tõenditega: M. M. 21.05.2010 selgituse kohaselt „hind sisaldab palke ja

ehitust aga mitte katust; palkmajade kokkupanek sisaldus hinnas 32 000 EUR; hind sisaldab

palke ja ehitust, aga mitte katust“; T. S. poolt 19.04.2010 edastatud vastuse kohaselt on M.

M. selgitanud, et maja katus ei kuulunud lepingusse, maja püstitati mõne Eesti töötaja ja mõne

pereliikme poolt ning Eesti töötajad töötasid umbes nädala /III kd tl 79/ M. M. ja P. P.

10.11.2009 selgitusega, et palkmajad panid kokku P. P., J. K. ja S. H. ning algetapil abistasid

ka 3 palgifirma meest; Tallink Grupp AS-lt ja Lindaliini AS-lt saadud andmetest selgusid R.

S., T. V. ja K. R. sõidud Tallinn-Helsingi mõlemal suunal juulis-augustis 2006 ning et

24.08.2006 Helsingist Tallinnasse sõitis T. V. koos E. K. /III kd tl 8, 12/ (täpsemad andmed on

toodud Maksuotsuse lisas 1). Kaudselt toetavad neid tõendeid Kaes OÜ (kuupäevata ja

numbrita) palkmajade hinnapakkumised P. K. ja T. P., milles sisaldub ka ehitusmontaažitööde

hind (ligi 20% kogumaksumusest) /IV kd tl 88-89/ ning leping nr 5, milles on märgitud

kokkupaneku hinnaks 15% /III kg tl 79-81/, samuti Saare Tare OÜ 06. ja 10.11.2009

selgitused, millest selgub muu hulgas järgnev: „Palkmajade paigalduse hinnaks oleme

arvestanud 20-25%; tavaliselt oleme kasutanud kolme või nelja inimest; tavalise maja panek

kokku kolme töölisega 3-4 päevaga /III kd tl 16/. Kohus leiab, et määrava tähtsusega ei ole

see, et palkmajade ehitusel osalenud isikute kohta on antud erinevad seletused (kui mitu meest

konkreetselt maja kokkupanekus osales, kui kaua see aega võttis jm väikesed ebatäpsused, mis

on mõneti kindlasti seletatavad ajafaktoriga) ega tõik, et S. H. mäletamist mööda olid juulis

2006 kõik Kaes OÜ töötajad kollektiivpuhkusel jms. Toodud tõendeid kogumis hinnates saab

pigem teha ikka järelduse, et palkmaja müügihind sisaldas ka kokkupaneku maksumust, mis

ületas 5 protsenti tehingu maksustatavast väärtusest, maja kokkupanek toimus OÜ Kaes poolt.

Maksuhaldur ei ole vastupidist tõendanud - et seda tehti tasuta, ning seda ei saa ka eeldada.

6. Kohtule on jäänud mulje, et PMTK ei ole teostanud selle palkmaja müügi osas asjaolude

väljaselgitamist ja neile hinnangu andmist päris erapooletult. Kuidas muidu selgitada

niisuguseid küsimusi: palume kinnitust selle kohta, et E. P.ja M. M. maksid AS-le Kaes vaid

palkide eest, või selle kohta, et AS Kaes ei osalenud palkmajade kokkupanekus?! Kuigi M. M.

ja P. P. (viimane ei olnud ostja ja asjast nähtuvalt tegeles asjaajamisega eelkõige M. M.)

kinnitasidki, et E. P. ja M. M. maksid vaid palkide eest /III tl 63-64/, ei lähe see väide kokku

ülejäänud tõenditega, sh M. M. muude selgituste ja toimingutega. Nii on ta 20.05.2010

selgesõnaliselt kinnitanud vastuseks maksuhalduri küsimustele, et kokkupanek sisaldus

lõpphinna 32 000 euro sees ja kokkupaneku eest vastutas AS Kaes. Samas ilmneb ka, et ta

allkirjastas vastava lepingu /III kd tl 60, 62-63/. KMS ei kohusta kokkupandava kauba puhul

arvel eraldi näitama paigalduse hinda. Nimetatud asjaolu võib tõendada ka muude tõenditega,

mida kohtu arvates ongi antud juhul tehtud. Seetõttu jääb kohtule täiesti arusaamatuks

maksuhalduri tõdemus Maksuotsuses lk 13: „Kogutud ja uuritud tõendite põhjal on PMTK

seisukohal, et M. M. ja E. P. poolt makstud raha oli kauba maksumus. Kuna täitmata on

jäänud KMS § 9 lg 2 p 2 nimetatud tingimused, siis nimetatud käibe tekkimise koht on Eesti.“

Nii nagu kaebajale nii ka kohtule on ebaselge, miks maksuhaldur ei ole oma seisukohta

muutnud, kuigi on kogutud oma varasemat seisukohta ümberlükkavad tõendid.

KMS § 1 p 1 sätestab, et käibemaksu objekt on käive, väljaarvatud maksuvaba käive, mille

tekkimise koht on Eesti.

KMS § 2 lg 9 järgi on kaugmüük kauba, v.a uue transpordivahendi või paigaldatava või

kokkupandava kauba võõrandamine ja toimetamine võõrandaja poolt või eest teise liikmesriiki

seal maksukohustuslasena või piiratud maksukohustuslasena registreerimata isikule.

KMS § 7 lg 1 p 1 järgi on kauba ühendusesisese käibega tegemist siis, kui toimub kauba

võõrandamine teise liikmesriigi maksukohustuslasele või piiratud maksukohustuslasele koos

selle toimetamisega Eestist teise liikmesriiki, v.a käesoleva paragrahvi lõikes 2 nimetatud

juhtudel.

KMS § 7 lg 2 p 4 kohaselt kauba ühendusesisese käibena ei käsitata teises liikmesriigis

paigaldatava või kokkupandava kauba võõrandamist.

KMS § 9 lg 1 p 1 järgi on kauba käibe tekkimise koht Eesti, kui kaup toimetatakse saajale või

tehakse muul viisil kättesaadavaks Eestis, eksporditakse Eestist, teostatakse kauba

ühendusesisest käivet või kaugmüüki Eestist teise liikmesriigi isikule, kes ei ole teise

liikmesriigi maksukohustuslane ega piiratud maksukohustuslane, v.a sama paragrahvi lõikes 2

nimetatud juhul.

Tulenevalt KMS § 9 lg 2 p-st 2 kauba käibe tekkimise koht ei ole Eesti, kui maksukohustuslane

võõrandab kauba ja paigaldab või paneb selle kokku teises liikmesriigis.

KMS § 2 lg 3 p 2 järgi paigaldatav või kokkupandav kaup on kaup, mis võõrandatakse ja

paigaldatakse või pannakse kokku võõrandaja poolt või tema eest teises liikmesriigis ja mille

paigaldamise või kokkupanemise maksumus ületab 5 protsenti tehingu maksustatavast

väärtusest.

KMS § 10 lg 1 kohaselt teenuse käibe tekkimise koht on Eesti, kui teenust osutatakse Eestis

registreeritud maksukohustuslasele või piiratud maksukohustuslasele või kui teenust osutatakse

Eestis oleva asukoha või püsiva tegevuskoha kaudu isikule, kes ei ole üheski liikmesriigis

maksukohustuslasena ega piiratud maksukohustuslasena registreeritud isik ega ettevõtlusega

tegelev ühendusevälise riigi isik, välja arvatud käesoleva paragrahvi lõigetes 2, 4 ja 5

sätestatud juhtudel. Sama paragrahvi lg 4 p-s 1 sätestatud erandi järgi teenuse käibe tekkimise

koht ei ole Eesti, kui osutatakse välisriigis asuva kinnisasjaga seotud teenust, sealhulgas

ehitamine,

hindamine

ja

hooldamine

ning

kinnisasja

võõrandamiseks,

ehitamise

ettevalmistamiseks ja korraldamiseks osutatav teenus ning majutusteenus.

Kohus jagab AS Kaes seisukohta, et kaebajal ei tekkinud käivet ega käibemaksukohustust

Eestis ja puudub alus talle käibemaksu määramiseks.

Järelikult on asjakohatu Maksuotsuses PMTK selgitus, et „antud juhul on küll tõendatud kauba

toimetamine teise liikmesriiki, kuid täitmata on esmaoluline tingimus kauba müügi käsitlemisel

kauba ühendusesisese käibena, s.o et nii müüja kui ka ostja oleksid registreeritud

maksukohustuslasena oma liikmesriigis. Kauba müüki füüsilistele isikutele M. M. ja E. P., kes

ei ole liikmesriigis käibemaksukohustuslasena registreeritud, tuleb maksustada Eestis

siseriikliku käibena.“ Sealjuures kaebuse esitaja kohustus tasuda käibemaks Eestis ei saa

sõltuda asjaolust, kas ta on esitanud tõendeid selle kohta, et vaidlusalune käive on maksustatud

Soomes või mitte.

Lisaks peab kohus vajalikuks täiendavalt märkida, et maksuhaldur ei ole Maksuotsuses

tegelikult selgitanud, kuidas ja mille põhjal ta jõudis järeldusele, et Kaes OÜ on kauba

müügihinnalt käibemaksu tasumata jätmisega tahtlikult varjanud maksuhalduri eest oma

maksukohustust ning et käesolevas asjas on tõendatud asjaolu, et tahtlus oli suunatud

maksusumma tasumata jätmisele. Pelgalt umbmäärane viitamine „õigusrikkumise iseloomule

ja tuvastatud asjaoludele“ ei saa õigustada erandliku 6aastase aegumistähtaja kohaldamist, eriti

kui kohus on teinud kindlaks, et PMTK on ise antud juhul hinnanud asjaolusid ja tõendeid

valesti. Seega Maksuotsus tuleb kõnealuse tehingu osas (summas 76 376 krooni) tühistada.

7. Vastavalt MKS §-le 150 lasub maksukohustuslasel maksuteates või maksuotsuses

määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati

valesti.

Kohus, analüüsinud ja hinnanud poolte kirjalikke ja suulisi seisukohti, tunnistaja ütlusi ning

kõiki asjas kogutud muid tõendeid kogumis ja nende vastastikuses seoses, on seisukohal, et AS

Kaes ei ole suutnud käesoleval juhul tõendada, et maksusumma tehingutelt OÜ-ga Rem

Consult määrati talle Maksuotsusega valesti. Väär on ka kaebaja väide, et vastustaja on jätnud

Maksuotsuses tähelepanuta kaebaja vastuväited ja neid väidetavalt põhistavad tõendid. Kohus

on juba eelnevalt, kui asus seisukohale, et Maksuotsus on formaalselt õiguspärane, tõdenud, et

paremini on motiveerimise aspektist õnnestunud Maksuotsuse see osa, milles käsitletakse

tehingud OÜ-ga Rem Consult. PMTK on revisjoni käigus tuvastanud ja Maksuotsuses

igakülgselt põhjendanud, et kaebaja tehingud OÜ-ga Rem Consult ei leidnud tõendamist,

mistõttu maksuhaldur on õiguspäraselt piiranud AS-l Kaes sisendkäibemaksu mahaarvamise

õigust summas kokku 228 096 krooni (OÜ Rem Consult nimel väljastatud arvetel näidatud

käibemaksu ulatuses) ja tulenevalt TuMS § 51 lg 2 p-st 3 lugenud OÜ Rem Consult nimel

väljastatud arvete alusel tehtud väljamaksed kaebaja ettevõtlusega mitteseotud kuluks, mistõttu

maksuhaldur määras õiguspäraselt AS-le Kaes tasumiseks täiendava tulumaksu kokku summas

401 841 krooni.

Kohus nõustub põhimõtteliselt PMTK argumentatsiooniga, rõhutades eelkõige järgmist.

8. Sisendkäibemaksu mahaarvamise lubatavuse eeldused (need peavad olema täidetud

korraga) on järgmised: tegemist on käibemaksukohustuslase maksustatava käibe jaoks tehtud

kulutusega; maksustatava käibe jaoks soetatud kaup või teenus on soetatud

teiselt käibemaksukohustuslaselt; teise maksukohustuslase poolt on müüdud kaupade või

teenuste kohta esitatud ka vastavasisulised arved, mis vastavad KMS §-s 37 sätestatud

nõuetele; kaup või teenus on ka reaalselt soetatud.

Vastustaja on tõdenud, et OÜ Rem Consult nimel väljastatud arvetel puudus majanduslik sisu

(nad ei kajasta reaalse majandustehingu toimumist neil kajastatud poolte vahel). Muu hulgas on

PMTK Maksuotsuse lk-l 30 näidanud, et Rem Consult OÜ arvetel kajastatud teenuse

sisseostmiseks puudus Kaes OÜ-l igasugune vajadus, sh Rem Consult OÜ-lt osteti arvete

kohaselt märkimisväärselt rohkem teenust sisse kui realiseeriti Mistra-Autex AS-le, ning lk-l

34 on tõdetud, et Rem Consult OÜ-le kontrollitaval perioodil väidetava teenuse eest makstud

raha 1 495 296 krooni olnuks piisav töötasuväljamakseteks keskmiselt (1 495 296/6 714/10)

22-le töötajale kuus. Kui lähtuda keskmisest töötundide arvust 170 tundi kuus ja Kaes OÜ

keskmisest töötasu kulust 6714 krooni kuus ning selle põhjal arvutatud keskmisest tunnitasust

(6 714/170) 39,49 krooni tunnis, siis pole Rem Consult OÜ teenusel (106 200/200) 531 krooni

tunnis mingit mõtet. Lähtuvalt Mistra-Autex AS seletusest /II kd tl 163/, mille kohaselt koostöö

algas mais 2004 ja Kaes OÜ juurde tehtavatele regulaarsetele visiitidele, mille käigus

kontrolliti Kaes OÜ võimekust teenust etteantud mahus osutada, on tõendamist leidnud, et

Kaes OÜ-l olid juba ka enne kontrollitavat perioodi (alates mai 2004) olemas kõik vajalikud

tingimused (töövahendid ja tööjõud) Mistra-Autex AS tellimuste täitmiseks (Maksuotsuse lk

36). Ainuüksi see, et Mistra-Autex AS hindas oma regulaarsete visiitide ajal just Kaes OÜ

(mitte Rem Consult OÜ) võimekust teenust etteantud mahus osutada /III kd tl 30-38/, näitab

ilmselgelt, et kohustuste üleandmist Kaes OÜ poolt Rem Consult OÜ-le ei ole toimunud

(Maksuotsuse lk 42). Tuvastatud asjaolud, mis kogumis räägivad vastu Rem Consult OÜ arvete

tegelikkusele on toodud Maksuotsuse p-s 1.3.1.3. „Maksuhalduri hinnangud asjaoludele ja

järeldused“, samas on vastustaja põhjendanud ka väga selgelt, miks ta leiab, et kaebaja on

tegutsenud tahtlikult: „Umbmäärase majandusliku sisuga Rem Consult OÜ arvetel näidatud

tehingute kajastamine Kaes OÜ raamatupidamises oli R. S. poolt taotluslik. Rem Consult OÜ

ja Kaes OÜ vaheliste tehingute ainus eesmärk oli jätta maksuhaldurile mulje, justkui oleks

tegemist majanduslikku sisu omavate tehingutega. Rem Consult OÜ arvete eesmärk oli

võimaldada Kaes OÜl ebaseaduslikult omandada sisendkäibemaksu mahaarvamine tulenevalt

KMS § 29 lg 3 ja äriühingust maksuvabalt raha väljaviimine ning sellega äriühingu

maksukohustuse vähendamine. /…/ Tuvastatud asjaoludest lähtudes on maksuhaldur leidnud,

et R. S. on tahtlikult varjanud maksuhalduri eest Kaes OÜ maksukohustust, R. S. seostub

isikuteringiga, kes tegutsesid Rem Consult OÜs. Tuvastatud on R. S. ja tema endise õpilase T.

R. otsene seos, s.h ka juba 2000. a tehingute põhjal. Maksuotsusest on selgunud, et T. R.

tunneb A. P., kes kriminaalasja materjalidest nähtuvalt organiseeris variettevõtte Rem Consult

OÜ ning värbas juhatuse liikmeks variisiku E. J.. Samuti on tuvastatud asjaolu, et just R. S. sai

T. R. E. J. telefoninumbri. Käesolevas asjas on tõendatud asjaolu, et tahtlus oli suunatud

maksusumma tasumata jätmisele.“ Samuti on maksuhaldur põhjendanud, mille alusel tal on

tekkinud põhjendatud kahtlus Kaes OÜ osalemisest maksupettuses. Seega, kui teatud juhtudel

arvete tasumine panga kaudu võiks osundada äriühingu heausksusele, ning teise tehingupoole

ebaseaduslik käitumine maksude tasumisel (tema taust) ei saaks tuua kaasa äriühingule

maksude määramist/piirata sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, kui see äriühing on ise

ilmutanud tavapärast hoolsust, siis siin need asjaolud tähtsust ei oma. Nagu ei oma tähendust ka

üksikud kõrvaldamata jäänud ebatäpsused/vastuolud eri tõendites. Antud juhul on PMTK kõiki

tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses analüüsides selgelt õigesti tuvastanud ja tõendanud, et

Kaes OÜ ei saanud Rem Consult OÜ-lt (on tegelikult nn arvevabrik) kõnealustel arvetel

märgitud teenust (ei saanudki saada ega vajanud ka seda) ja kaebaja seadusjärgne esindaja oli

sellest väga hästi teadlik. Eeltoodud põhjustel on põhjendatud PMTK seisukoht, „et

tegelikkusele mittevastavate (s.t tegelikult toimumata tehinguid kajastavate) Rem Consult OÜ

arvete

alusel

sisendkäibemaksu

mahaarvamine

on

tahtlik

maksude

tasumisest

kõrvalehoidumine. PMTK leiab, et olematute tehingute deklareerimise eesmärgiks oli Kaes OÜ

käibedeklaratsioonides sisendkäibemaksu suurendamine ja seeläbi riigieelarvesse tasutava

käibemaksu vähendamine ning ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete eesmärgiks võis olla

rahaliste vahendite saamine tulumaksu maksmata.“ (Maksuotsuse lk 46). Järelikult on

Maksuotsus selles osas õiguspärane ja tühistamisele ei kuulu.

9. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Tulenevalt sama paragrahvi lg-st 2 kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud

proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega.

Et käesoleval juhul kohus rahuldab OÜ Kaes kaebuse osaliselt (summas 76 376 krooni), siis

tuleb kohaldada HKMS § 108 lg-st 2 tulenevat proportsionaalsuse põhimõtet.

HKMS § 109 lõike 1 kohaselt menetluskulude väljamõistmiseks esitatakse kohtule enne

kohtuvaidlusi menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid. Kuludokumendid, mis seonduvad

osalemisega kohtuistungil, kus lõpetati asja arutamine, samuti selliste kulude nimekiri,

esitatakse kohtule hiljemalt kolme tööpäeva jooksul pärast istungi lõppu. Kirjalikus menetluses

esitatakse menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid kohtu poolt määratud tähtaja jooksul.

Kuludokumentide ja menetluskulude nimekirja esitamata jätmise korral menetluskulusid välja

ei mõisteta.

Antud juhul 16.02.2012 toimunud kohtuistungil kohus määras viia kohtuvaidlused läbi

kirjalikus menetluses, määrates muu hulgas kaebajale menetluskulude taotluse esitamiseks

tähtaja kuni 22.03.2012 ja vastustajale kaebaja poolt esitatava menetluskulude väljamõistmise

taotlusele vastuse esitamiseks tähtaja 28.03.2012.

PMTK ei ole seaduses ettenähtud korras kohtule menetluskulude väljamõistmise taotlust

esitanud. Toimikumaterjalidest nähtuvalt on aga OÜ Kaes esindaja saatnud kohtule

22.03.2012 kell 23.58 e-kirjaga menetluskulude nõude, mille manusena on näidatud

menetluskulude nimekiri, arved, spetsifikatsioonid jms. 23.03.2012 13:13 on samad

dokumendid edastatud kohtule uuesti selgitusega: „Käesolevaga kaebaja kõrvaldab puudused ja

esitab menetlusnimekirja koos kuludokumentidega uuesti. Esitatud menetluskulude nimekiri

annab parema ülevaate menetluskuludes ja nende eest tasumisest.“ 22.03.2012 ja 23.03.2012

saadetud menetluskulude nimekirjade võrdlemisel ilmneb, et uuesti saatmisel on see lihtsalt

paremini lahti kirjutatud. Kuigi kohus ei ole andnud kaebajale tähtaega puuduste

kõrvaldamiseks, vaid kaebaja on teinud seda omaalgatuslikult, siis puudub siiski igasugune

alus öelda, et menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid on esitatud kohtu poolt määratud

tähtaega rikkudes: need olid esitatud tähtaegselt, 22.03.2012, ja nimekirja hilisem täpsustus

üksnes võimaldab paremini hinnata menetluskulude põhjendatust ja kandmise tõendatust.

Seega puudub alus jätta kaebaja menetluskulud välja mõistmata tähtaja rikkumise motiivil.

10. OÜ Kaes taotleb PMTK-lt menetluskulude väljamõistmist kokku summas 5 385,07

eurot. Menetluskulude nimekirja järgi koosnevad kaebaja menetluskulud alljärgnevast:

kohtukulud moodustavad kokku 971,46 eurot (kaebuselt riigilõiv 958,68 eurot ja riigilõiv

esialgse õiguskaitse taotluselt 12,78 eurot) ning õigusabikulud moodustavad kokku 4 413,61

eurot (sh käibemaks). Kuludokumentidest nähtuvalt on tunnihinnaks olnud 95,87 eurot (1500

krooni), õigusabile on kulutatud ca 40 tundi.

HKMS § 108 lg 11 kohaselt kohus võib jätta kulud täielikult või osaliselt poolte endi kanda,

kui vastaspoole kulude väljamõistmine poolelt, kelle kahjuks otsus tehti, oleks tema suhtes

äärmiselt ebaõiglane või ebamõistlik. Vastavalt HKMS § 109 lg-le 6 kohus mõistab välja

üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud. Tulenevalt sama paragrahvi lg-st 5

menetluskulude hüvitamist menetlusosalisele ei välista see, kui tema eest kandis need muu isik.

11. Vastustaja palub jätta OÜ Kaes kaebus rahuldamata ning sellest tulenevalt ka OÜ Kaes

menetluskulud tema enda kanda. Samas on vastustaja esitanud menetluskuludele ning nende

suurusele järgmised vastuväited.

Menetluskulude nimekirjast nähtub, et esialgse õiguskaitse taotluse ettevalmistamise eest esitati

OÜ-le KAES arve nr 751 summas 321,33 eurot ning taotluselt tasuti riigilõivu 12,78 eurot.

Kuna kaebaja taotlus esialgse õiguskaitse kohaldamiseks jäeti rahuldamata, ei saa riigilõivu ja

õigusabikulusid kokku summas 334,11 (321,33+12,78) eurot lugeda põhjendatud ja vajalikeks

menetluskuludeks.

Menetluskulude nimekirjast ja arve nr 226 spetsifikatsioonist nähtub, et maksuvõla ajatamisega

seotud toimingute tegemisele kulutas kaebaja esindaja 3,17 ajaühikut ja selle eest esitati

kaebajale arve summas 368,29 eurot, ning arve 479 spetsifikatsioonist nähtub, et maksuvõla

ajatamisega seonduvale kulutati 0,50 ajaühikut ja kogu arve nr 479 summast, mis on 229,21

eurot, moodustas ajatamisega seonduv (0,50*95,87*1,2) 57,22 eurot. Kokku kulutas kaebaja

esindaja maksuvõla ajatamisega seonduvale 3,67 ajaühikut ning selle eest on OÜ Kaes tasunud

425,51 (368,29+57,22) eurot. Vastustaja on seisukohal, et maksuvõla ajatamisega tehtud kulud

ei kuulu menetluskuludena hüvitamisele, kuna need kulud ei ole kantud seoses konkreetse

vaidluse lahendamisega kohtus ehk haldusasjaga nr 3-10-3346. Lisaks, võttes arvesse asjaolu,

et MTA kodulehel on maksuvõla ajatamise taotluse vorm olemas, on kaebaja esindaja

põhjendamatult palju aega, ligi 3 tundi, kulutanud nimetatud taotluse koostamisele. Seega on

vastustaja seisukohal, et kaebaja poolt nimetatud menetluskulude kogusummast, 5 385,07

eurost, ei saa 759,62 (334,11+425,51) eurot väljamõistmisele kuuluda.

Vastustaja on seisukohal, et ülejäänud õigusabikulude, summas 3 666,77 (4413,61-[759,21-

12,78]) eurot, väljamõistmine ei ole täies ulatuses põhjendatud. Esiteks, OÜ Kaes poolt tasutud

arve nr 1297 summat 96,25 eurot (vaideotsusega tutvumine ja kliendiga nõupidamine) ei ole

põhjendatud vastustajalt välja mõista, kuna see kulu ei ole otseselt käesoleva haldusasjaga

seotud. Teiseks, ei ole usutav, et kaebuse koostamisele kulus arve nr 27 kohaselt 6 tundi,

kuivõrd kaebus on väga sarnane 10.08.2010 esitatud eriarvamusega ja 11.10.2010 esitatud

vaidega. Kolmandaks ei pea vastustaja põhjendatuks seda, et maksuhalduri juures

dokumentidega tutvumisele kulus kaebaja esindajal aega poolteist tundi. Seda põhjusel, et

enamus dokumentidest, millega kaebaja esindaja tutvuda soovis, oli vastustaja varemalt

kohtumenetluses juba esitanud. Neljandaks, võttes arvesse asja keerukust, ei näi mõistlik, et

kohtuistungiks ettevalmistamise peale kulus 7 tundi. Eeltoodut arvestades on vastustaja

seisukohal, et õigusabikulusid summas 3 666,77 eurot tuleb omakorda vähendada 1/3 võrra.

Vastustaja ei pea õigeks mõista õigusabikulusid kaebaja kasuks välja koos käibemaksuga.

Kuigi nii kuni 31.12.2011 kehtinud kui ka alates 01.01.2012 kehtiv HKMS ei anna vastust

küsimusele, kas õigusabikulude väljamõistmine käibemaksukohustuslase kasuks toimub koos

käibemaksuga või ilma, siis tsiviilkohtumenetluse seadustiku § 174 lg 6 järgi peab

menetluskuludelt arvestatava käibemaksu hüvitamiseks avaldaja kinnitama, et ta ei ole

käibemaksukohustuslane või ei saa muul põhjusel tekkinud kuludelt käibemaksu tagasi

arvestada.

OÜ Kaes on käibemaksukohustuslane (KMKR nr EE100444553) ega pole põhistanud mis tahes

piirangu olemasolu, mis välistab tekkinud kuludelt käibemaksu tagasi arvestamise. Kui

tsiviilkohtumenetluses

kehtib

menetluskulude

puhul

vaikiv

eeldus,

et

käibemaksukohustuslasest menetlusosalisel on õigus õigusabikuludelt tasutud käibemaks

sisendkäibemaksu korras maha arvata, siis puuduvad mõistlikud põhjendused, miks

halduskohtumenetluses tuleb lähtuda vastupidisest eeldusest. Juhul kui halduskohus mõistab

õigusabikulud kaebaja kasuks välja koos käibemaksuga, siis võib tekkida olukord, kus

maksukohustuslane

on

juba

kord

õigusabiteenuselt

tasutud

käibemaksu

käibemaksudeklaratsioonis sisendkäibemaksu hulgas kajastanud ning riik hüvitab talle

kohtumenetluses selle väidetava menetluskuluna teistkordselt.

12. Kohus on seisukohal, et menetluskulude väljamõistmise taotlus on esitatud kohtule

seaduses ettenähtud korras ja kõigi kulude kandmine on lisatud kuludokumentidega tõendatud.

Järgnevalt võtab kohus seisukoha menetluskulude põhjendatuse osas kululiikide kaupa.

Kohtukulude (HKMS § 101 lg 2) kogusummast 971,46 eurot/15 200 krooni (kaebuselt riigilõiv

958,68 eurot/15 000 krooni ja riigilõiv esialgse õiguskaitse taotluselt 12,78 eurot/200 krooni)

on põhjendatud üksnes riigilõiv kaebuselt selle rahuldatud osas. Kaebaja on tasunud kaebuse

esitamisel riigilõivu kooskõlas riigilõivuseaduse § 57 lg-ga 16 selle ülemmääras.

Maksuotsusega nõuti kaebajalt maksude tasumist kokku summas 753 681 krooni (käibemaksu

304 472 kr ja tulumaksu 449 209 kr), kohus rahuldas kaebuse summas 76 376 krooni, mis

moodustab maksuhalduri nõudest ca 10%. Järelikult kaebuse esitamisel tasutud riigilõivust

kuulub talle hüvitamisele (PMTK-lt väljamõistmisele) ümardatult 96 eurot. Et kaebaja esialgse

õiguskaitse taotlus osutus põhjendamatuks ja kohus jättis selle 30.05.2011 määrusega

rahuldamata /I kd tl 141-143/, siis ei kuulu sellelt taotluselt tasutud riigilõiv vastustajalt

väljamõistmisele.

Õigusabikulude (HKMS § 103 lg 1 p 1 - menetlusosaliste esindajate ja nõustajate kulud kui

kohtuvälised kulud) osas kohus põhimõtteliselt nõustub PMTK vastuväidetega. HKMS

asjakohastest sätetest ei tulene, et menetluskuludena kohtus saaks välja mõista kulutusi, mis on

tehtud haldusmenetluses (nt maksuvõla ajatamisega seotud toimingud). Samuti, kuna kaebaja

taotlus esialgse õiguskaitse kohaldamiseks jäeti rahuldamata, ei saa selles osas õigusabikulusid

(321,33 eurot) lugeda põhjendatuks.

Küll ei jaga kohus aga vastustaja seisukohta, et arve nr 1297 summas 96,25 eurot

(vaideotsusega tutvumine ja kliendiga nõupidamine) ei ole otseselt käesoleva haldusasjaga

seotud. See hõlmab kohtukaebuse esitamiseks ettevalmistumist ja on seega kohtuasjaga seotud.

Samas nõustub kohus PMTK märkustega seoses arvega nr 27 (kaebuse koostamine).

Kahtlemata tuleb kulude põhjendatuse puhul arvestada, kas ja kuivõrd on isik esitanud

samasuguseid väiteid/seisukohti varasemalt. Antud juhul on kohus juba eelnevalt märkinud, et

OÜ Kaes kaebuses on korratud põhimõtteliselt samu väiteid ja argumente, mida korduvalt juba

varasemas maksu- ja vaidemenetluses.

Samuti on igati põhjendatud jätta kaebaja kasuks välja mõistmata õigusabikulud koos

käibemaksuga. Kohus nõustub PMTK argumentatsiooniga ega korda seda enam.

Kaebuse täieliku rahuldamise ja kulutuste põhjendatuse korral oleks seega ilma käibemaksuta

õigusabikulud 3530.89 eurot (4 413,61 eurot - käibemaks 20%). Sellest kaebuse

rahuldamisele vastav osa oleks ca 353 eurot. Et kohus ei pea osa kulutusi, millele on eelnevalt

viidatud, ka põhjendatuks, siis on kohus seisukohal, et vastustajalt väljamõistmisele kuuluv

õiglane õigusabikulu, mis vastab kaebuse rahuldamise proportsioonile ja ei sisalda

käibemaksu, on 345 eurot.

Kohus vastavalt HKMS § 109 lg-le 2 ja § 158 lg-le 5 leiab, et menetlusosaliste võimalikud

muud menetluskulud peavad jääma nende enda kanda.

Hurma Kiviloo

kohtunik