OÜ Floberg Trans (uue nimega OÜ Floberg Capital) kaebused Maksu-ja Tolliameti Põhja Maksu-ja Tollikeskuse 27.02.2009 maksuotsuse nr 12-5/128 ja 15.04.2009 intressinõude nr 13- 3/2400 tühistamiseks ning maksuhalduri poolt kaebuse esitaja suhtes kontrollimenetluse läbiviimisega viivitamise õigusvastaseks tunnistamiseks.

Menetlusvorm Üleminek suuliselt menetluselt kirjalikule menetluse lõppstaadiumis.

Menetlusosalised

Kaebuste esitaja OÜ Floberg Trans (OÜ Floberg Capital), selle lepingulised esindajad adv Vaido Põldoja, adv Helmut Pikmets ja adv Meelis Krautmann ning vastustaja Maksu-ja Tolliameti Põhja Maksu-ja Tollikeskuse volitatud esindajad Veiko Soll, Martin Aas ja Karolin Lorents.

Resolutsioon

1.Jätta OÜ Floberg Trans (OÜ Floberg Capital) kaebused rahuldamata. 2.Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord

Apellatsioonkaebuse võib esitada vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul käesoleva kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates (HKMS § 31 lg 4).

2 ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

Kohtus vaidlustatud maksuasja faktilised asjaolud on järgnevad:

OÜ Floberg Trans (edaspidi Floberg) tootis/komplekteeris 2003. aastal 200 tsisternvagunit. Kogu valmistoodangu ostis liisingufinantseerimisega Flobergi 49% aktsionär AS AVR Transservice (edaspidi AVRT). 03.02.2005 ja 07.02.2005 müüs Floberg kokku 300 tsisternvagunit SIA-le Unilizings (edaspidi Unilizings). 22.12.2004, s.o enne vaidlusalust tehingut, oli 150 vagunit 300-st Kasahstanis ja Venemaal AVRT allrentnike kasutuses. 11.05.2005 müüs AVRT 50 vagunit SIA-le Unilizings (Läti firma). Kokku soetas Unilizings 350 vagunit ning arvutas vastavatel maksustamisperioodidel sisendkäibemaksuna maha kokku 30 543 434 krooni. Vagunite soetamisega samadel kuupäevadel liisis SIA Unilizings kõik 350 vagunit OÜ-le Agrata Aviation (edaspidi Agrata). Alates märtsist 2005 rentis Agrata liisitud 350 vagunit AVRT-le. AVRT tasus müügitehingult riigile käibemaksu ning Unilizings arvas käibemaksu maha. Alates juunist 2006 ei tasunud Agrata enam liisingumakseid. AVRT lõpetas Agratale vagunite eest rendimaksete tasumise, mistõttu ei olnud viimasel võimalust enam juunis 2006 liisingumakseid tasuda. Seetõttu Unilizings katkestas sõlmitud liisingulepingud ning väljastas 20.06.2006 Agratale kreeditarved. Agrata ei kajastanud maksuhaldurile esitataval käibedeklaratsioonil temale väljastatud kreeditarvet ning vastustaja väitel riigile jäi 2006. aastal Agrata poolt tasumata käibemaks summas 19 409 545 krooni. Unilizings hakkas kreeditarvega tagasi saadud vaguneid alates juunist 2006 liisima Flobergile, kes küsis soetamisega samal ajal tagasi sisendkäibemaksu summas 19 199 621 krooni. Alates juunist 2006 andis Floberg liisitud vagunid rendile AVRT-le. Agratale tagastati 20.05.2005 300 vaguni soetamisel tasutud sisendkäibemaks summas 25 000 000 krooni. 50 tsisternvaguni soetamisega seotud sisendkäibemaks summas 3 500 000 krooni tagastati Agratale 15.09.2005. Vastavalt kokkuleppele tekkis peale liisingulepingute lõpetamist Flobergil vagunite tagasiostukohustus. Unilizings väljastas 30.06.2006 Flobergile 350 vaguni müügiarved summas 106 664 560,04 krooni. Floberg müüs seejärel vagunid Unilizingsile ja hakkas neid endale tagasi liisima.

PMTK 09.08.2006 korralduse alusel alustati 09.08.2006 Flobergi käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrolli perioodi juuni 2006 osas. PMTK 27.12.2006 korraldusega nr 12-2.1/25523 alustati 11.01.2007 Flobergi suhtes revisjoni. OÜ Floberg Trans (endiste nimedega OÜ Funderud, AS Fano Invest, AS UVZ&AVR) revideerimine viidi läbi MKS § 10 lg 2 ja § 59 lg 2 p 2 alusel. Vastavalt PMTK 27.12.2006 revisjonikorraldusele nr 12-2.1/25523 esitas Floberg majandustegevuse dokumendid ajaperioodi 2005 jaanuar kuni 2006 detsember kohta käibemaksu, tuluja sotsiaalmaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrollimiseks. Kontrollimise käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud toodi välja PMTK 10.09.2008 revisjoniaktis nr 12-3/678. Floberg esitas 27.10.2008 revisjoniaktile nr 12-3/678 eriarvamuse. PMTK tegi 27.02.2009 maksuotsuse nr 12-5/128. Maksuotsusega määrati Flobergile täiendavalt tasumiseks käibemaksu 20 376 169 krooni, tulumaksu 2 788 946 krooni ning sotsiaalmaksu 53 643 krooni, kokku 23 218 758 krooni. Maksuotsus puudutab maksustamisperioode jaanuar 2005-detsember 2006.

3 MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

KAEBUSE MOTIIVID

Kaebuste faktilised asjaolud ja õiguslikud põhjendused on alljärgnevad: Tehingute lühikirjeldus: 350 tsisternvaguni tehing Kaebajalt soetas liisingufinantseerimisega vaguneid OÜ Floberg Trans 49% aktsionär AVRT. 2004 IV kvartaliks oli AVRT poolt liisitud vagunite arv kasvanud nii suureks (ca 1500 vagunit), et liisinguandjad ei võimaldanud AVRT-l täiendavalt vaguneid liisida. Kuna AVRT ei saanud täiendavalt vaguneid liisida, tekkis kaebajal müümata vagunite ülejääk, mis põhjustas kaebajale kulusid ega võimaldanud teenida müügitulu ja täita seega äriühingu peamist eesmärki (müük). Kuna kaebaja peamiseks eesmärgiks oli vaguneid võõrandada ning V.D.i kontrolli all tegutsenud äriühing Agrata soovis vagunite ärisse siseneda liisingu abil, jõudsid osapooled (sh liisinguandja Unilizings) läbirääkimiste tulemusel 2005 veebruariks kokkuleppele. Kaebaja võõrandas veebruaris 2005 kokku 300 uut tsisternvagunit Unilizingsile. Kaebaja tasus müügitehingult riigile käibemaksu ning Unilizings arvas käibemaksu maha. Veebruar 2005: 300 tsisternvaguni liisimine. Unilizings omakorda liisis nimetatud 300 vagunit Agratale veebruaris 2005. Kuna tegemist oli kapitalirendiga (st käibemaksustamise mõttes kauba müügiga), tasus Unilizings kõigilt liisingu osamaksetelt arvestatud käibemaksu riigile ning Agrata arvestas käibemaksu maha. Agrata rentis veebruaris 2005 nimetatud 300 tsisternvagunit AVRT-le. Mai 2005: 50 tsisternvaguni liisimine. Mais 2005 võõrandas AVRT tema poolt liisitavatest kasutatud tsisternvagunitest 50 tk Unilizingsile (kuna nimetatud vagunite liisimine Parex pangalt oli ebasoodne ning vajalik oli saada käibevahendeid). AVRT tasus müügitehingult riigile käibemaksu ning Unilizings arvas käibemaksu maha. Agrata liisis mais 2005 Unilizingsilt nimetatud 50 kasutatud tsisternvagunit. Kuna tegemist oli kapitalirendiga (st käibemaksustamise mõttes kauba müügiga), tasus Unilizings kõigilt liisingu osamaksetelt arvestatud käibemaksu riigile ning Agrata arvestas käibemaksu maha. Agrata rentis nimetatud 50 Unilizingsilt täiendavalt liisitud tsisternvagunit AVRT-le. Juuni 2006: liisingulepingute ülesütlemine. Kevadel 2006 oli Agrata jätnud maksmata liisingumaksed Unilizingsile. Unilizings otsustas Agrataga veebruaris ja mais 2005 sõlmitud liisingulepingud üles öelda. Unilizingsil oli liisingulepingute ülesütlemisel valida, kas kreeditarveid koostada või mitte. Unilizingsil oli võimalik kreeditarveid mitte esitada ning sel juhul vagunite uuele liisinguvõtjale liisimist mitte käibemaksustada. Unilizingsil oli vagunite ülesütlemine võimalik vormistada ka selliselt, et koostab Agratale varasemalt esitatud arvete osas kreeditarved ning vagunite uuele liisijale liisimisel lisab liisingutehingule käibemaksu. Kumba moodust kasutada, oli täielikult Unilizingsi otsus, Maksuhaldur aktsepteeris mõlemat varianti. Kaebajale teadmata põhjusel otsustas Unilizings koostada kreeditarved ning küsida kreeditarvetel kajastatud käibemaksu riigilt tagasi (kuigi Unilizings oleks saanud jätta kreeditarved koostamata, ilma et see oleks põhjustanud topeltmaksustamist). Seejuures ei ole tõendatud, et Unilizings oleks nimetatud kreeditarveid reaalselt Agratale esitanud ja kreeditarvetel kajastatud käibemaksu Agratale tagastanud. Maksuhaldur otsustas tagastada Unilizingsile kreeditarvetel kajastatud käibemaksu summas 19 409 544,85 krooni. Kuna Unilizigs kreeditarveid Agratale ei esitanud ega tagastanud Agratale kreeditarvetel kajastatud käibemaksu, ei pidanud Agrata aga käibemaksu ümberarvestust tegema ega riigile samas summas (19 409 544,85 krooni) käibemaksu tasuma. Kaebaja kui vagunite tootja oli sõlminud Unilizingsiga tagasiostulepingud (sellised lepingud on tootjate-liisinguandjate vahel täiesti tavapärased). Tagasiostulepinguid arvestades sõlmis kaebaja kokku 350 tsisternvaguni osas Unilizingsiga uued liisingulepingud. Kuna tegemist oli kapitalirendiga ning Unilizings oli varasemalt otsustanud koostada Agratale kreeditarved, tasus Unilizings kõigilt liisingu osamaksetelt arvestatud

4 käibemaksu riigile ning kaebaja arvestas käibemaksu maha, olles eelnevalt tasunud kogu käibemaksu Unilizingsile. Kokkuvõtlikult, kõikides vagunite müügija liisingutehingute arvestasid tehingute pooled riigile korrektselt käibemaksu. Kui aga Unilizings otsustas koostada Agratale kreeditarved (kuigi Unilizingsil oli võimalik jätta kreeditarved koostamata), tagastas riik Unilizingsile kreeditarvete alusel käibemasu. Agrata aga ei teinud sisendmaksu osas ümberarvestust, kuna Unilizings: 1) ei esitanud kreeditarveid Agratale ega 2) tagastanud Agratale kreeditarvetel kajastatud käibemaksusummat 19 409 544,85 krooni. Nimetatud kaks eeltingimust on aga kohustuslikud, et ostjal (Agrata) tekiks müüja (Unilizings) kreeditarvete alusel käibemaksu ümberarvestamise ja riigile tasumise kohustus. Maksukorralduse seaduse § 84 ebaseaduslik kohaldamine Maksukorralduse seaduse § 84 kohaldamise õiguslikud nõuded: MKS § 84 alusel tehingutesse sekkumiseks peavad olema täidetud järgmised tingimused: -tuleb viidatud õiguslikule alusele MKS § 83 lg-le 4 või MKS §-le 84; -tuleb tuvastada, et tegemist on tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist; -tuleb tuvastada lepingupoole tahtlus (kavatsetuse vormis) saada maksueelist. Viidatud tingimuste täitmata ja järgimata jätmisel puudub õiguslik alus maksu määramiseks. Maksuotsus nimetatud tingimusi ei täida ja kuulub seetõttu tühistamisele. Täpsemad põhjendused seoses MKS § 84 kohaldamise õiguslike nõuetega on kaebaja esitanud teeside p 3.1.1-3.1.3 (tehingu vastamine selle sisule); 3.2.1-3.2.5 (maksueelise puudumine) ning 3.3 ja 3.4.1-3.4.5 (tahtlus ning Unilizingsi kreeditarvete esitamisega seonduv). Riigikohtu halduskolleegiumi otsustest asjas nr 3-3-1-67-09 (p 18) ja asjas nr 3-3-1-72-04 (p 11) tuleneb, et maksuhalduri poolt tehingutesse sekkumiseks: -tuleb viidatud õiguslikule alusele MKS § 83 lg-le 4 või MKS §-le 84; -tuleb tuvastada, et tegemist on tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist; -tuleb tuvastada lepingupoole tahtlus (kavatsetuse vormis) saada maksueelist. Viidatud tingimuste täitmata ja järgimata jätmisel puudub õiguslik alus maksu määramiseks. Maksuhalduri motiivid maksuõigusnormist kõrvalhoidumise kohta sisalduvad maksuotsuse p-s 1.1.5.3. Maksuotsusest ei selgu, millisest nimetatud käibemaksunormist on kaebaja oma tegevusega kõrvale hoidunud. Maksuhalduri põhjendustest võib aru saada selliselt, et maksuhalduri arvates on kaebaja sisendkäibemaksu ühelt tehingult kaks korda maha arvanud. Kaebaja tegevus käibemaksu arvestamisel ja tasumisel, samuti sisendkäibemaksu mahaarvamisel on täielikult kooskõlas Käibemaksuseadusega. Nagu ülal p. 1 selgitati, on kõik vagunite müügija liisingutehingutelt käibemaks korrektselt tasutud. Müüja/liisinguandja on käibemaksu tasunud riigile ja ostja/liisinguvõtja on käibemaksu maha arvanud. Selles ei ole ka vaidlust. Maksuhaldur pidas vagunite võõrandamise tehinguid toimunuks ning nimetatud tehingutel ei olnud käibemaksust kõrvalehoidumise eesmärki. Sellist eesmärki ei saanudki olla, kuna tehingupooled arvestasid tehingute tegemisel korrektselt väljund (müüja/liisinguandja) - ja sisendkäibemaksu (ostja/liisinguvõtja) ning ükski osapool ei saanud mingisugust maksueelist. Veelgi enam, mais 2005 müüs Unilizingsile 50 vagunit (mille Unilizings Agratale liisis) AVRT, mitte kaebaja. Kaebajale jääb jätkuvalt arusaamatuks, et millisel õiguslikul alusel nimetatud vagunite võõrandamine on omistatud kaebuse esitajale ning kuidas kaebaja sai justkui maksueelist teise isiku tehingust, milles ta ei ole kunagi osalenud. Seejuures on AVRT kaebaja suuraktsionär ning kaebaja kui tütarühing ei saa kuidagi kontrollida AVRT tegevust. Seega ei saa nimetatud tehinguga seotud maksukohustusi ühelgi juhul omistada kaebajale. Maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks tuvastanud, et vagunite müügil või soetamisel on rikutud käibemaksuseaduse norme. Maksuhaldur ei ole isegi kontrollinud, kas Agarata sai kätte Unilizingsi koostatud kreeditarved (vt 19.05.2011 protokolli lk 8). Kaebaja esitas vastavasisulised põhjendused revisjoniaktile lisatud eriarvamuses, kuid vaidlustatud maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks kaebaja seisukohta maksuotsuses hinnanud ning põhjendanud, miks nendega maksuotsuse andmisel ei arvestata. Alusetu ja motiveerimata on maksuhalduri poolt Agrata rendikäibelt arvestatud

5 käibemaksu tasumise kohustuse panemine kaebuse esitajale. Maksuhaldur ei ole viidanud seejuures õiguslikule alusele ning ei ole käibemaksu määramist põhjendanud. Maksueelise puudumine Kaebaja ega ükski muu isik ei ole maksueelist saanud. Ka maksuhaldur ei ole motiveerinud ega arusaadavalt selgitanud: -kes ja millal maksueelist sai; -milles väljendub saadud maksueelis; -kas saadud maksueelise saamise on vastuolus Käibemaksuseaduse eesmärgi ja mõttega. Kohtumenetluses on maksuhaldur püüdnud maksueelist mõningal määral põhjendada, kuid kohtumenetluses väljendatud maksuhalduri seisukohad on vastuolulised ja arusaamatud. Kaebaja märgib, et vastavalt Riigikohtu seisukohtadele ei saa nii kohtumenetluses toimuvad motiveerimist maksuotsuse seaduslikkuse hindamisel arvestada, kuna muidu kanduks maksumenetlus üle kohtumenetlusse. Täiendavad põhjendused seoses maksueelise puudumisega kaebaja esitanud teeside p 3.2. Kaebaja märkis eespool, et MKS § 84 kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama lepingupoole tahtluse saada maksueelist. Kui maksueelist ei ole saadud, siis puudub õiguslik alusel maksu määramiseks. Riigikohus on seoses maksuotsuses maksueelise motiveerimisega selgitanud, et „Oluline on, et maksuhaldur näitaks, kuidas ja millises ulatuses toimiks õigusvastane maksueelis, mida püüti majandustegevusele ja konkreetsetele tehingutele mittevastava juriidilise vormi andmise abil saavutada“. Riigikohus on maksuotsuses põhjendamisekohustuse täitmise osas seisukohal, et „üldjuhul ei saa kohus asuda ise haldusakti resolutsiooni põhjendama õiguslike ja faktiliste alustega, mida haldusorgan oma haldusaktis ei ole selle andmisel märkinud. /…/ Vastasel korral võib haldusakti õigusliku ja faktilise aluse otsimine kanduda üle kohtumenetlusse. Sellisel juhul ei kontrollita enam haldusorgani tegevust, vaid otsitakse põhjendusi haldusakti kehtima jäämiseks. /…/ Kolleegium on haldusakti nõuetekohaselt põhjendamata jätmist, kui akti sisuline õiguspärasus ei ole kohtu poolt kontrollitav, pidanud akti tühistamise aluseks“. Nagu maksuhaldur õigesti märgib teeside p 1.8.1, „oluline on näidata, kuidas ja millises ulatuses toimiks õigusvastane maksueelis, mida püüti majandustegevusele ja konkreetsetele tehingutele mittevastava juriidilise vormi andmise abil saavutada.“ Käesolevas asjas on maksueelise olemus ja selle kaebaja poolt saamine jäetud maksuotsuses (ning ka kohtumenetluses) selgitamata ja põhjendamata. On märkimisväärne, et kogu maksuotsuses kasutab maksuhaldur sõna „maksueelis“ kokku vaid ühel korral (lk 39) ning igasugune motivatsioon puudub. Maksuhaldur on maksuotsuse lk 39 küll väitnud, et lisandväärtuse maksu üldpõhimõtetele tuginedes püütakse sisuliselt saavutada ühele väidetavas tehinguteahelas osalenud isikule maksueelis, kuid maksuhaldur ei selgita maksuotsuses, kas on rikutud KMS norme, kes ja millal maksueelist sai ning milles üldse väljendub saadud maksueelis. Seega on maksuhaldur rikkunud põhjendamiskohustust, kuna ei ole tuvastanud kõnesolevate tehingute puhul maksueelise saamist. Maksuhalduri sellega rikkunud MKS § 46 lg 2 ja MKS § 95 lg 2. Arvestades ülalviidatud Riigikohtu lahendeid seoses kohustusega motiveerida maksueelise olemasolu ning teha seda maksumenetluse kohtumenetlusse kandumise vältimiseks just maksuotsuses, on maksueelise kui MKS § 84 kohaldamise eeltingimuse osas põhjendamiskohustuse rikkumine käesoleval juhul piisavaks aluseks maksuotsuse tühistamisele. Nagu kaebaja kaebuses ja kohtuistungil märkis, eeldab Euroopa Kohtu praktika kohaselt (vt C-255/02,p 74 ja 75) käibemaksu kuritarvituse olemasolu tuvastamine, et vaatamata õigusnormi sätetega ette nähtud tingimuste formaalsele kohaldamisele saadakse kõnealuste tehingute tulemusel maksusoodustus, mille andmine oleks vastuolus direktiivi kohaldatavate sätetega taotletava eesmärgiga, ja teisest küljest peab objektiivsetest asjaoludest tulenema, et kõnealuste tehingute peamine eesmärk on maksusoodustuse saamine. Riigikohtu halduskolleegium on lisandunud väärtuse maksuna rakendatavat maksu toimet kirjeldas Riigikohtu halduskolleegiumi otsuses asjas nr 3-3-1-21-02 märgitu kohaselt järgmiselt: „niikaua kuni kaubad või teenused ringlevad ettevõtlussfääris, riigieelarvesse käibemaksu ei laeku, sest selle summa võrra, mida tehingu üks pool (müüja) riigile maksab, maksab tehingu teine pool riigile käibemaksu vähem. Reaalne maksulaekumine eelarvesse tekib alles siis, kui ostjaks osutub isik, kellel ei ole käibemaksu mahaarvamise õigust“. Kaebajal tekkis 300 vaguni müümisel Unilizingsile tehingu maksustatavalt väärtuselt käibemaksu arvestamise ja tasumise kohustus. Maksukohustus oleks tekkinud mistahes

6 müügi korral teistele Eesti asuvatele äriühingutele või füüsilistele isikutele. Seega kaebuse esitaja ei ole nimetatud tehingu puhul saanud enda maksukoormust vähendada ega saagi saada maksueelist. Sama põhimõte laieneb ka AVRT poolt 50 vaguni müügil Unilizingsile. Samuti ei ole kaebaja saanud maksueelist 350 vagunite soetamisel AS-lt Unilizings. Käibemaksu mahaarvamine on kooskõlas KMS § 29 lg-ga 1 ning Kuuenda Direktiivi art 17 lg 2 sätestatud mahaarvamisõigusega. Vastasel juhul sisalduks mittemahaarvatav käibemaks kaupade ja teenuste ostuhinnas ning sellised kaubad ja teenused oleks nende võõrandamisel käibemaksuga mitmekordselt maksustatud. Ükskõik millise registreeritud käibemaksukohustuslase asendamisel Agrataga oleks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekkinud sama summa ulatuses ning riigi ja ettevõtlussfääris tegutsevate ettevõtjate jaoks oleks käibemaksu tulem sama. Eeltoodud asjaolude pinnalt jääb kaebajale ebaselgeks maksuotsuses (lk 31) esitatud väited tehingu ühekordsuse kohta ja selle asjaolu mõjust kaebuse esitaja maksukohustusele, sh sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusele. Tuleb silmas pidada sedagi, kui kaebuse esitaja oleks müünud vagunid vahetult või liisingettevõtja osalusel AVRT-le, ei oleks käibemaksustamise mõttes olukord muutunud. Kaebuse esitajal tulnuks käibemaksu tasuda kauba võõrandamisel ükskõik millisele ostjale ning iga ostja, kes olnuks käibemaksukohustuslasena registreeritud, saanuks sisendkäibemaksu maha arvata. Maksuotsuses ei põhjendata, millised maksusoodustused ja maksukoormuse vähendused kaebuse esitajale tekkisid kõnealuste tehingute tulemusel ning millist maksustamisel soodsamat tulemust maksuhaldur püüab maksuotsusega andmisega tõrjuda. Samuti ei ole põhjendatud, et kõnealused tehingud tehti üksnes või peamiselt sellise maksusoodustuse saamiseks ning kõnealuseid tehingud tegemata jättes ei oleks kaebuse esitaja maksueelist saanud. Kokkuvõtvalt, tegemist olid käibemaksuseaduse kohaselt maksustatud tsisternvagunite müügija liisingutehingutega. Nende tehingutega ei olnud kaebajal võimalik saada maksueelist või maksusoodustust, st maksude peal hoida kokku. Käibemaksu summa, mida kaebajalt maksuotsuse nõutakse, tuleneb tegelikult Unilizingsi poolt koostatud kreeditarvetest (nagu maksuhaldur võttis omaks enda teeside lk 12), mis oleks pidanud kätte toimetama Agaratale. Kaebajal ei ole võimalik saada maksueelist lähtuvalt sellest, kas üldse ja milliseid kreeditarved Unilizings otsustab koostada ning kas ja millised kohustused sellest Agratal tekivad. Nagu kaebaja on selgitnud, oleks Unilizingsi maksutulem olnud täpselt sama ka kreeditarveid mittekoostades (st ei oleks toimunud topeltmaksustamist). Kohtumenetluses on maksuhaldur püüdnud maksueelist mõnevõrra põhjendada Maksuhalduri seisukohad on paraku väärad, vastuolulised ning kokkuvõttes on maksuhaldur seisukoht maksueelise saamisest motiveerimatu. Samas vastavalt Riigikohtu seisukohtadele, ei saa selliselt kohtumenetluses toimuvat motiveerimist maksuotsuse seaduslikkuse hindamisel arvestada, kuna muidu kanduks maksumenetlus üle kohtumenetlusse. Maksuhaldur leidis 19.05.11 kohtuistungil (Aas, protokolli lk 11), et „/.../ Maksueelis tekkis /…/, kui AVRT lõpetas rendimaksed Agratale, rendimakseid ei tasutud enam peale 18.04.2006.“ Sama protokolli lk 7 leidis maksuhaldur (Aas) hoopis, et :“ /…/ maksueelise saamise tulemusel tekkis riigile kahju peale konkreetsete kreeditarvete esitamist. /.../ makseeelisena oleks pidanud Agrata kreeditarved deklareerima ja tasuma, aga see summa jäi tasumata, kuna kogu Agratale tagastatud summa kanti koheselt Flobergile /.../”. Oma kohtukõneteeside lk 12 leiab maksuhaldur aga juba, et „seega tõi AVR-i poolne rendimaksete lõpetamine endaga kaasa liisingulepingute lõpetamise ja Agrata sai selge maksueelise.“ Vastustaja kohtukõneteeside lk 13 aga kohaselt on kaebaja saanud maksueelise, kuna „suur enamus äriühingule tagastatud käibemaksust liikus koheselt, kas otse või läbi erinevate seotud äriühingute kaebajale“. Kuigi sellised väited maksueelise saamisest on arusaamatud ja vastuolulised, peab kaebaja etteruttavalt vajalikuks märkida, et maksuhaldur ei ole arvestanud sellega, et Agrata oli varem talle reaalselt raha laenanud ettevõtetele võlgu ja tal oli kohustus võlga tasuda. Maksuhaldur üritab jätta kohatut muljet, justkui toimus mingite fiktiivsete tehingutega raha liikumine Agratalt kolmandatele isikutele, sh osaliselt ka kaebajale. Oma kohustuse täitmine võlausaldaja ees ja vagunitega seotud tehingud olid kaks eraldi asja. Seejuures ei ole maksuhaldur väitnud, et Agrata

7 poolt sõlmitud laenulepingud oleks fiktiivsed (vt 19.05.11 istungi protokolli lk 13). Ka ei saanud ühelgi juhul tekkida maksueelist, kuna Agratale tagastatud käibemaksule vastas Unilizingsi poolt riigile tasutud käibemaks. Seega esitab maksuhaldur protokolli lk 7 ja 11 ning kohtukõneteesides täiesti erinevaid, vastuolulisi ja asjakohatuid põhjendusi selle kohta, milles seisneb ja millal tekkis „maksueelis“ ning on arusaamatu, miks on maksueelis tekkinud maksuhalduri arvates just kaebajal. 19.05.11 protokolli lk 11 kohaselt on „maksueeliseks“ rendimaksete tasumata jätmine AVRT poolt alates 18.04.2006 (jääb selgusetuks, miks on tegemist maksueelisega ning miks on taoline „maksueelis“ tekkinud just kaebajal, mitte aga muul äriühingul (nt AVRT-l)); protokolli lk 7 kohaselt on maksueelis „kreeditarvete mitte-deklareerimisest“ tekkinud Agratal (!!), mitte kaebajal. Enda teeside lk 12 leiab aga maksuhaldur, et „maksueeliseks“ on „liisingulepingute lõpetamine“ AVRT rendimaksete lõpetamise tõttu. Teeside lk 13 seevastu leiab makshaldur, et maksueelis tekkis kaebajal, kuna „suur enamus äriühingule“ (ilmselt siis Agratale) tagastatud käibemaksust liikus otse või läbi seotud äriühingute kaebajale. Intressinõude vaidluses aga väidab maksuhaldur, et: „Maksuotsusest nähtuvalt tuvastas maksuhaldur, et Agarata 350 vaguniga seotud tehingutes ei osalenud, mistõttu tagastati talle 28 500 000 krooni (20.05.2005 tagastatud summa 25 000 000 krooni ja 15.09.2005 tagastatud summa 3 500 000 krooni) rohkem kui oleks tulnud tagastada“ (maksuhalduri 20.10.2011 seisukoha lk 2). Neist väidetest ilmneb, et maksuhaldur on intressinõude vaidluses juba asunud hoopis seisukohale, et väidetav „maksueelis“ ja „kahju“ tekkis juba Agratale sisendmaksu tagastamisest (maksuotsust puudutanud kohtuistungitel ja teesides aga pidas maksuhaldur „eeliseks“ ja „kahju“ tekke momendiks nt rendimaksete peatamist või kreeditarvete väljastamist). Nimetatud maksuhalduri seisukohad on lisaks vastuolulisusele ka maksuõiguslikult ebakompetentsed. Riigikohus on seoses MKS § 84 kohaldamisega selgitanud, tehingu vormi maksuhalduri poolt mittearvestamise tingimuseks maksustamisel on, et pooled on maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil valinud tehingu majanduslikule sisule mittevastava juriidilise vormi, millega nad lootsid saavutada maksustamisel soodsama tulemuse. Ehk siis, teatud tehinguvormiga saavutatakse olukord, kus tehing tegemise tulemusel tekib soodsam maksutulem. Näiteks viidatud Riigikohtu kaasuses oli kõne all olukord, kus füüsiline isik võõrandas teatud vara alguses äriühingule ning seejärel äriühingu kaudu lõppostjale ning seeläbi ei tekkinud kohustust tasuda tulumaksu. Riigikohus on leidnud maksueelisega seoses, et „ebakohane õiguslik kujundus peab andma maksueelise, st kohane tehing annaks kõrgema maksukoormuse“. Käibemaksu puhul võiks taolise „maksustamisel soodsama tulemusega“ olla tegemist nt juhul, kui taoliste ebakohaste vormiga tehingute tulemusel kohalduks madalam maksumäär või isik, kellel pole käibemaksu maha arvamise õigus, arvab käibemaksu ebaõigesti maha arvata. Käesoleval juhul aga midagi taolist ei ole aset leidnud. Kõikidelt vagunite müügija liisingutehingutelt on väljundkäibemaks riigile tasutud ja sisendmaks õigesti maha arvatud. Maksuhalduri poolt esile toodud asjaolud ei näita kuidagi, et kaebaja või mõni muu isik oleks saavutanud müügija liisingutehingute tulemusel „maksustamisel soodsama tulemuse“ (s.o maksueelise) MKS § 84 kohaldamise mõttes. Kui Agrata asemel oleks olnud mõni muus isik oleks maksunduslik tulem olnud täpselt sama, kuna vagunite müügija liisingulepingute pooled tasusid riigile käibemaksu õiguspäraselt ning ettevõtlussfääri käibemaks ei koorma. Agratale rendimaksete tasumata jätmine AVRT poolt alates 18.04.2006 (19.05.11 protokolli lk 11) või Unilizingsi poolt liisingulepingu lõpetamine Agrataga (maksuhalduri teeside lk 12) ei ole tehinguks, millega Agrata või veel vähem kaebaja oleks saanud maksueelise. Tegemist on üksnes tsiviilõigusliku toimingu või tehinguga (arvete tasumata jätmine Unilizingsi poolt; Agrata liisingulepingute ülesütlemine Unilizingsi poolt), mitte aga tehinguga, mis tekitab soodsama maksustamistulemuse. Samuti ei ole maksueeliseks MKS § 84 mõttes 19.05.11 protokolli lk 7 viidatud Agrata poolne Unilizingsi kreeditarvete mittedeklareerimine. Agratal ei olnud kohustust käibedeklaratsioone muuta (Agrata ei saanud Unilizingsilt kreeditarveid; Unilizings ei tagastanud sisendkäibmaksu Agratale). Maksuhaldur ei ka ole tõendanud ega isegi mitte kontrollinud kaebaja maksumenetluses (ja ka mitte Unilizingsi kontrollis), kas Unilizings esitas Agratale kreeditarved ja kas Agrata sai kreeditarved kätte (19.05.11 protokolli lk 8). Agrata pankrotihaldur on samas

8 kinnitanud, et kreeditarveid Agrata saanud ei ole (Agrata pankrotihalduri 24.10.08 kiri, küsimus 12, vt maksuhalduri 29.05.2009 vastuse lisa 27). Ka on ebaõige maksuhalduri poolt 19.05.2011 kohtuistungil esitatud väide, et varasemalt ei ole Agrata poolt kreeditarvete kättesaamist kahtluse alla seatud (Aas, protokolli lk 9). Kaebaja esitas vastavad väited juba eriarvamuse lk 5 ning kaebuse lk 13. Isegi kui Agratal oleks käibedeklaratsiooni muutmise kohustus olnud, siis sellise kohustuse rikkumine ei tähenda, et tekib maksueelis MKS § 84 mõttes. Samuti on arusaamatu, kuidas see kõik seondub või seonduks kaebajaga. Jääb selgusetuks, milline puutumus on kaebajal Unilizingsi poolt Agratale väidetavalt esitatud kreeditarvetega ja Agrata väidetava kohustusega teostada käibemaksu ümberarvestus. On tähelepanuväärne, et maksuhaldur korrutab lõputult, et justkui Agrata on saanud kreeditarved kätte ja jätnud maksuarvestuse muutmata, kuid selle valguses ei ole maksuhaldur maksuotsuses ega ka kohtus kuidagi põhjendanud ega neid asjaolusid kaebajale maksu määramisega seostanud. Maksueeliseks MKS § 84 mõttes ei saa olla ka asjaolu, et Agrata on mais 2005 tagastatud sisendmaksu summade arvel rahasummasid kaebajale või muudele isikutele (maksuhalduri teeside lk 13: „suur enamus äriühingule (ilmselt siis Agratale) tagastatud käibemaksust liikus otse või läbi seotud äriühingute kaebajale.“). Mais 2005 Agrata poolt tehtud rahasummade kanded ei saanud tekitada maksueelist ehk siis „maksustamisel soodsamat tulemust“ ühelegi isikule. Agratale tagastas riik mais 2005 käibemaksu, mille Unilizings oli varasemalt riigile tasunud. Tegemist oli täielikult käibemaksuseadusele vastava olukorraga, kus maksukohustuslasest müüja tasus käibemaksu riigile ning ostja arvas käibemaksu maha ning käibemaks tagastati ostjale. Ostja (Agrata) poolt talle kuuluva rahasumma käsutamine (ülekannete tegemine) ei saa kellelegi põhjustada maksueelist, kuna samal ajal oli riik ju saanud müüjalt (Unilizingsilt) käibemaksusumma. Riigikohus on seisukohal, et kui müüja on tasunud sama palju käibemaksu, kui ostja maha arvas, on käibemaksu ostjale määramine ainetu isegi juhul, kui tehingud oleksid näilikud. Seega isegi juhul, kui oleks õige ebaõige väide, et Agrata ei osalenud tehingutes, on käibemaksuarvestus toimunud igal juhul korrektselt, kuna vagunite müügija liisingutehingutes ei ole ostja arvanud sisendmaksu maha rohkem, kui müüja riigile tasus. Seejuures on maksuhaldur käesolevas asjas nõustunud, et Agrata poolt sõlmitud laenulepingud oliud reaalsed (vt 19.05.11 istungi protokolli lk 13). Kuigi mais 2005 Agrata poolt tehtud rahasummade ülekanded ei tekita kaebajale maksueelist, ei olnud mais 2005. a ka teada, et Unilizings lõpetab liisingulepingud Agrataga; et lepingute lõpetamisel otsustab Unilizings koostada kreeditarved (kreediarveid võis ka mitte koostada) või et maksuhaldur aktsepteerib Unilizingsi kreeditarveid ja tagastab Unilizigsile kreeditarvetel kajastatud käibemaksu (vt teeside p 3.3.2-3.3.3 ja lühendatud teeside p 3.3.1-3.3.2). Isegi kui oleks ebaõige väide, et kaebaja sai läbi mais 2005 toimunud kannete maksueelise, on kaebaja maksustamine alusetu. Kaebajat kontrollisid aktsionärid AVRT ja UBT, mitte kaebaja ei kontrollinud AVRT-d. AVRT-l omakorda oli lai aktsionäride ring. Seetõttu tuleks ka võimalik eelis lugeda tekkinuks nt AVRT-l, mitte aga kaebajal. Samuti on maksuhaldur enda selgitustes ebatäpne, öeldes, et kaebajale liikus „suur enamus“ Agratale tagastatud käibemaksust. Maksuhaldur oleks pidanud uurimispõhimõttest lähtudes selgitama, kui suur on siis summa, mille saab maksuhalduri arvates omistada väidetava maksueelisena just kaebajale, mitte aga muule isikule. Maksuotsusest aga ei nähtu, et maksuhaldur oleks nimetatud asjaolusid maksuotsuses arvesse võtnud. Maksumenetlust ei tohi Riigikohtu praktika kohaselt tuua üle kohtumenetlusse ning motiveerimata ja uurimispõhimõtet rikkuv haldusakt tuleb tunnistada kehtetuks. Veelgi meelevaldsem on kaebaja maksustamine seoses 50 tsisternvaguni tehinguga, mille Unilizingsile võõranas AVRT, mitte kaebaja. Kaebaja ei saanud ju saada mingit „eelist“ sellest, et vaguneid müüs kaebaja üks aktsionäridest. Kaebaja ei saa ühelgi juhul kontrollida enda suuraktsionäri. Agratale kreeditarve koostamine sõltus üksnes Unilizing tahtest ja maksuhalduri otsusest kreeditarvete koostamist aktsepteerida, millele kaebajal ega ühelgi muul isikul mõju olnud. Kaebajal ei olnud mingit võimalust suunata ega mõjutada Unilizings tegevust kreeditarvete koostamisel või koostamata jätmisel ega samuti seda, kas maksuhaldur aktsepteerib kreeditarvete väljastamist ja tagastab Unilizinigsile käibemaksu või mitte. Ainuüksi juba see asjaolu välistab kaebaja suhtes MKS § 84 kohaldamise ja kaebajale täiendava maksu

9 määramise. Ka Unilizings ei olnud kindel oma käitumise õiguspärasuses kreeditarvete esitamisel, mistõttu pöörduti järelepärimisega maksuhalduri poole. Maksuhaldur pidi selleks läbi viima ka maksukontrolli, mille käigus tuvastati, et kreeditarveid käsitlevad seisukohad on puudulikud, segased ja vasturääkivad. Täpsemad põhjendused seoses kreeditarvete koostamisega on kaebaja esitanud teeside p 3.3.2-3.3.3. 19.05.2011 protokolli lk 7-8 ja makshalduri teeside lk 12 ilmneb, et maksuhalduri arvates tekkis riigile kahju pärast kreediarvete esitamist, kuid samas puudus kreediarvete esitamisel ühtne ja selge praktika, mistõttu pöördus ka Unilizings pärast kreeditarvete väljastamist nimetatud probleemi lahendamiseks maksuhalduri poole. Samuti tuleneb eeltoodust üheselt, et käibemaksukohustus ca 19,4 milj EEK tekkis Agratal ning selle tekkimise põhjuseks oli Unilizingsi otsus öelda liisinglepingud üles ja koostada kreeditarved. Käesolevas asja ei ole vaidlust selles, et maksuhaldur on määranud kaebuse esitajale tasumisele käibemaksu, mis Agaratal maksuhalduri arvates tekkis 2006.a Unilizingsi poolt koostatud kreeditarvete alusel. Maksuhalduri läbi viidud Unilizings kontrolli raames koostatud 18.06.2007.a kontrollaktis märkis maksuhaldur järgmist: tuginedes Eesti liisingfirmade praktikale ei olnud maksuhalduri hinnangul SIA-l Unilizings õigust lepingu katkemise korral väljastada OÜ-le Agrata Aviation kreeditarvet. Eesti liisingfirmade praktikast eeldas maksuhaldur, et SIA Unilizings poolt lepingu sõlmimisel väljastatud arved sisaldasid kogu liisitud tsisternvagunite käibemaksu. 19.06.11 istungil kinnitas vastustaja, et kreediarvete esitamisega seonduvalt ei olnud ühtset praktikat kujunenud (protokolli lk 7). Seda seisukohta kinnitavad ka järgmised dokumendid (PMTK 23.02.2007.a vastus Unilizingsi järelepärimisele liisingtehingute maksustamine kohta; 18.06.2007.a kontrollakt). Maksuja Tolliameti 10.05.2007 vastuses märgitakse, et kui liisingulepingu pooled, kelle liisinglepingu öeldakse üles, on registreeritud käibemaksukohustuslased, siis KMS § 29 lg 8 nende puhul ei rakendu. Rahandusministeerium leidis, et kui liisingvõtja korrigeerib oma käibedeklaratsiooni kreeditarvete alusel, siis tal tekib uus müügikäive uue liisingu võtja või muu ostja suhtes. Kui kreeditarve alusel parandusi ei tehta, siis ei tule ka liisingfirmal uut müüki deklareerida, leidis rahandusministeerium. Eeltoodust saab järeldada, et 2006. aastal oli liisinguandjal võimalik valida, kas liisinglepingu ülesütlemisel esitada kreeditarve ja korrigeerida algselt deklareeritud müügikäivet või jätta kreeditarved esitamata ja järgnev müügikäive maksustamata. Mõlemad käitumised olid võimalikud ja vältisid võrdväärselt topeltmaksustamist. Oli ebaselge, kas kreeditarvete väljastamisel tuleb juhinduda KMS § 29 lg 7 või lg 8 ning kas maksuhaldur aktsepteerib liisinguandja poolt kreeditarvete esitamist. Rahandusministeeriumis ja Maksuja Tolliametis ei olnud ühtset seisukohta, kas kuulub kohaldamisele KMS § 29 lg 8 ja kas müüja käibe vähendamise eeltingimusena peab käibemaksu müüjale tagastama. Seega kaebaja ei saanud kuidagi omada tahtlust maksude tasumisest kõrvale hoidumiseks ja veelgi vähem mõjutada mitmeid isikuid, sh Unilizings ja riigiasutusi (EMTA, Rahandusministeerium). On ilmne, et kaebaja ei saanud Unilizingsile ette kirjutada, kas Unilizings väljastab kreeditarved või mitte; mõjutada maksuhalduri otsust, kas kohaldada KMS § 29 lg-t 7 või KMS § 29 lg-t 8; milliste andmete tuleb kreeditarved väljastada ning kas maksuhaldur kreeditarveid üldse aktsepteerib. Eesti liisingettevõtjate praktika kohaselt liisingvõtja poolt liisingandjale esimese osamakse tasumisel loeti tasutud summa kogu tehingult arvestatud käibemaksusumma tasumiseks. Agarata juhataja V. Sitin kinnitas (vastustaja vastuse lisa 73), et tasudes Unilizingsile esimese osamaksena 30%, hõlmas tasutud summa kogu tehingult arvestatud käibemaksu. Unilizings on hiljem väitnud vastupidist, kusjuures Unilizings väide on vastuolus Eesti liisingettevõtjate praktika ja KMS § 29 lg-ga 8. Juhinduda tuleks aga siiski sellest, kuidas mõistis tehingut Agrata ning, arvestada Eesti praktikat, kuna tehingule kohaldati Eesti käibemaksu norme ja Agrata arusaamine tehingust sai tugineda just Eesti praktikale. On märkimisväärne, et enda teeside p 1.9.1 kinnitab ka maksuhaldur, et Eestis oli just selline praktika. Tahtluse puudumine ja tahtluse tuvastamata jätmine maksuhalduri poolt Maksuhaldur ei ole tuvastanud kaebaja tegude (või tegude, mida vastustaja üritab kaebajale omistada) subjektiivset külge ning puudub ka sisuline põhistus eesmärgi osas, mistõttu on maksuotsus õiguslikult ja sisuliselt motiveerimata. Kaebaja tegevuses puudub tahtlus vältida

10 maksude tasumist (s.t kaebaja ei ole tegutsenud kavatsusega rikkuda maksuseadust) ja tema tegevus ei ole olnud suunatud sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslikku vormi. Täpsemad põhjendused seoses tahtluse küsimusega on kaebaja esitanud teeside p 3.4.1 - 3.4.5. Riigikohus on selgitanud, et MKS § 84 kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama, et maksukohustuslase tegevus oli suunatud sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm. Sellise eesmärgi tõendamiseks peab maksuhaldur tuvastama maksukohustuslase subjektiivsed kaalutlused tehingu tegemisel. Maksuhaldur peab MKS § 84 kohaldamiseks tuvastama, et maksukohustuslase tegevus oli suunatud sellele, et anda majandustegevusele ja tehtud tehingule maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm. Sellise eesmärgi tõendamisel tuleks arvesse võtta ka maksukohustuslase subjektiivsed kaalutlused tehingu tegemisel, kui need väljendavad tahet saavutada eelis kunstlikult loodud tingimuste abil, leidis Riigikohus. Käesolevas maksuotsuses ei ole maksuhaldur kaebuse esitaja tegude subjektiivset külge tuvastanud ning puuduvad mistahes põhjenduses eesmärgi osas. Tahtluse osas on maksuotsuses vaid sedastatud, et „järelikult oli kaebaja tegevus tahtlik“. Ka kohtumenetluse ajal ning kohtuvaidluste käigus ei ole vastustaja suutnud selgitada kaebaja tegevuses tahtluse küsimust ja on andnud asjakohatuid ja vastuolulisi selgitusi. Tegemist on olulise põhjendamiskohustuse rikkumisega, kuna maksuhaldur ei ole tuvastanud ega põhjendanud MKS § 84 kohaldamise eeldusi. Selline maksuotsus ei ole seaduslik ja kuulub tühistamisele. Kaebaja viitab täiendavalt Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-54-11, p 12 ja1 3, mille kohaselt peab maksuotsuses tuvastama tahtlusele viitavad asjaolud. Maksuhaldur ei selgita maksuotsuses, miks on tegemist tahtlusega (isiku suhtumisega teatud teosse ja selle tagajärge). Kuna maksuotsusest ei ole selge, kas ja kuidas on maksuhaldur tahtlust hinnanud, tuleb maksuotsus vastavalt Riigikohtu seisukohtadele tühistada. Kaebaja juhib tähelepanu asjaolule, et Riigikohus on korduvalt rõhutanud, et „kuigi MKS § 84 ei sisalda seaduslike võimaluste kuritarvitamise eeldust sõnaselgelt, tuleneb see normist endast. Kolleegium möönab, et õigusselgus oleks paremini tagatud, kui õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamise eeldused oleksid sätestatud seadusega või määrusega“. Seepärast on maksuhaldur kohustatud MKS § 84 koosseisulisi eeldusi tuvastama ja põhjendama ulatuslikumalt. Mistahes kõrvaldamata kahtlused tuleb tõlgendada maksumaksja kasuks, sest maksukohustuslasel peab olema vabadus teha tema poolt valitud toiminguid, arvestades muu hulgas maksunduslike kaalutlustega, ning kellelgi ei ole kohustust korraldada oma tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus. MKS § 84 alusel maksu määramisel peab maksuhaldur tõendama maksudest kõrvalehoidumise tahtluse olemasolu. Erinevates situatsioonides on olulised erinevad tahtluse liigid – näiteks MKS § 84 ja MKS § 98 nõuavad erineva tahtluse liigi esinemist maksukohustuslasel. Kaebaja peab vajalikuks märkida, et kavatsetus kui tahtluse raskeim vorm on MKS § 84 teokoosseisu element ning just see tahtluse liik tuleb MKS § 84 rakendamiseks ka kaebaja tegevuses tuvastada. Kavatsetus on seejuures maksukohustuslase poolt ainult maksuõigusrikkumise toimepanemisele suunatud tegevus, teadvustades maksuõigusrikkumise toimepanekut ja soovides ainult seda tagajärge oma teole. Kohatu on maksuhalduri püüd õigustada maksude tasumisest kõrvalehoidumise tahtluse motiveerimata jätmist maksuotsustes sellega, justkui peaks kaebaja käitumise subjektiivse külje tuvastama üksnes objektiivsete asjaolude pinnalt. Vastupidiselt on Riigikohus korduvalt rõhutanud, et MKS § 84 kohaldamisel tuleb välja selgitada maksukohustuslase subjektiivsed kaalutlused tehingu tegemisel. Olukorras, kus maksuhaldur on tehinguid varasemalt kontrollinud ja leidnud, et need reaalsed, st nende vorm vastab sisule, ei saa mingil juhul väita, et kaebaja tahe panna toime tegu, mille eesmärgiks oli maksudest kõrvale hoiduda, tuleneks selgelt faktilistest asjaoludest. Maksuhalduri esitatud põhjendusi lugedes on ilmne, et kaebaja ei saanud tegutseda tahtlikult (ja seda veel kavatsetuse vormis!). Enda teeside p 1.8.3 leiab maksuhaldur, et „Käesoleval juhul on maksuhaldur tuvastanud, et kaebuse esitaja maksis ise endalt ostetud vagunite soetamise kinni ning riigi poolt Agratale tagastatud sisendkäibemaks liikus suures osas kaebuse esitajale.“ Enda teeside p 1.8.1 leiab maksuhaldur aga, et „isegi kui AVR liisinguandjatelt liisingut ei saanud (tõendatud on ainult 1 liisinguandja keeldumine liisingu andmisel - Unilizing) ja üheks Agrata tehingusse

11 kaasamise ajendiks oli kaebaja vagunite realiseerimine, siis tehingu peamiseks eesmärgiks oli siiski maksueelise saamine.“ Sellised väited on ebaõiged, spekulatiivsed ning vastuolus asjas kogutud tõenditega. Isegi kui oleks ebaõige väide, et kaebaja sai läbi mais 2005 toimunud raha ülekannete maksueelise, on kaebaja maksustamine alusetu. Agratale tagastatud sisendkäibemaksule vastas Unilizingsi poolt riigile tasutu väljundkäibemaks ning riik ei saanud mingit kahju. Maksuhaldur on ise asunud seisukohale, et maksukohustus tekkis Agrata poolt Unilizingsi kreeditarvete koosamisest (maksuhalduri teeside p 1.8.3: „kreeditarvetest nähtuv deklareerimata jäetud maksukohustus tuleb täita läb oma sidusettevõtte Agratat kontrollinud kaebuse esitajal.; Agrata tahtlike makseraskuste tekitamise eesmärgiks oli kaebajale sisendkäibemaksu tagastamine, mis eeldaski juba algselt seda, et liisingulepingu tühistamisel käibedeklaratsiooni ei parandata ja Agrata lastakse pankrotti.“ Kaebaja ja ka ühelgi muul isikul oli võimatu „planeerida“ (st omada tahtlust), et Unilizings lõpetab liisingulepingud Agrataga; et liisingulepingute lõpetamisel otsustab Unilizings koostada kreeditarved (kreediarveid võis ka mitte koostada, ilma et Unilizingsil tekiks topeltmaksustamist) või et maksuhaldur aktsepteerib Unilizingsi kreeditarveid ja tagastab Unilizigsile kreeditarvetel kajastatud käibemaksu (vt teeside p 3.3.2-3.3.3 ja lühendatud teeside p 2.3). Nagu maksuhaldur ise teeside p 1.7.1 märgib, „Agrata oli tagasi saanud kogu liisingulepingute alusel sõlmitud tehingute sisendkäibemaksu ja maksuhaldur lubas Unilizingsil Agratalt saamata osas riigile tasutud käibemaksu maha arvata, oli riik kannatanud Agarata poolt Unilizingsile maksmata osas kahju (kahju tekkimise moment on 20.06.2006 kreeditarvete aktsepteerimine ja selles sisalduva summa Unilizingsile tagastamine).“ Kreeditarvete koostamise variandi aga valis Unilizings ning kreeditarved aktsepteeris ja tagastas Unilizngsile maksuhaldur, mitte kaebaja ega muu isik. Kokkuvõtlikult, isegi kui oleks õige väär väide kaebaja poolt Agrata kontrollimise kohta, ei saa kaebajal ega ühelgi muul isikul olla tahtlust maksueelise saamiseks, kuna kaebaja ega muud isikud ei saanud ühelgi juhul kontrollida Unilizingsi või maksuhalduri tegevust kreeditarvete koostamisel ning nende aktsepteerimisel ja käibemaksu Unilizingsile tagastamisel. Jääb täiesti arusaamatuks, kuidas sai kaebaja omada tehingute suhtes „peamist eesmärki saada maksueelis“. Riigikohus on andnud ka selge signaali, mis võiks olla selleks faktiliseks asjaoluks, millest võib nähtuda maksukohustuslase tahtlus, eeldades, et isiku psüühiline suhtumise vorm oma teosse ja tagajärge on olnud tahtlus. Selleks on näiteks tehingutes variisikute kasutamine. Käesolevas asjas midagi sellist ei ole toimunud, kaebaja ja teised isikud on reaalselt tegutsevad iseseisvad äriühingud, kes on teinud reaalse sisuga tehinguid, mida maksuhaldur on varasemalt kontrollinud ega ole leidnud rikkumisi. Asjaolust, et maksuhaldur täna arvab, et ta omal ajal milleski eksis, ei ole võimalik kaebaja maksude tasumisest hoidumise tahtluse olemasolu automaatselt eeldada ja maksuhaldur pidanuks maksuotsustes tõendama kaebaja kavatsetuse teha tehinguid maksudest kõrvalehoidumise kavatsusega alates esimesest tehingust või toimingust peale. Antud juhul tulnuks selleks pidada Agrata asutamist kaebaja kontrolli all. Rääkimata sellest, et midagi sellist ei ole maksuotsuses kajastatud, ei ole ka maksuhaldur tõendanud, et Agrata tegutses (kaebaja) variisikuna. Seejuures jätab maksuhaldur tähelepanuta, et tehingutel olid olemas majanduslikud põhjused, mis ei lähtunud kuidagi maksunduslikest kaalutlustest (vt täpsemalt teeside p 4.1.1., 4.1.2 ja 4.1.4 ning lühendatud teeside p 3.1.1, 3.1.2 ja 3.1.4), millest ilmnevad selgelt ka tegelikud subjektiivsed kaalutlused. Tehingu läbiviimise asjaoludest ilmneb, et tehingute eesmärgiks ei ole kunagi olnud maksukaalutlused. Maksukaalutlusi ei ole kaebajal kui käibemaksukohustuslasel kunagi saanud olla, kuna käibemaks teda kui ettevõtjat ei koorma. Kaebaja ei ole saanud tehingutelt maksu tagasi kaks korda või rikastunud mingilgi viisil nagu maksuhaldur pahatahtlikult ja alusetult üritab näidata. Kaebaja kordab, et probleem tekkis maksuhalduri arvates sellest, et Unilizings otsustas väljastada Agratale kreeditarved ja maksuhaldur tagastas Unilizingsile käibemaksu. Kumbagi asjaolu kaebaja ei kontrollinud. Kui lähtuda tahtluse mõiste sisustamisel (mistahes kontekstis) sellest, kas maksuhalduri jaoks on see aktsepteeritav või mitte, või kas maksuhaldur leidis tehingutel arvestatava põhjenduse, võiks asuda seisukohale, et Eesti maksuõigus ei vaja rohkem maksukoosseise, vaid piisaks ühest maksunormistmaksukorralduse seaduse §-st 84 ning maksuhalduri piiramatust diskretsioonist, mis

12 koosmõjus annaks võimaluse jaotada maksukoormust ühiskonnas maksuhalduri hinnangul „õiglaselt” ja võimaldaks koguda riigi funktsioneerimiseks vajalikku maksutulu. Ka on maksuhalduri seisukohad seoses MKS § 84 kohaldamisega Riigikohtu praktikaga vastuolus Teeside p 1.8.1 märgib maksuhaldur õigesti, et „MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui on tegemist tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist.“ Maksuhaldur aga asub samas punktis seisukohale justkui käesoleval juhul ei ole isikute tegelike subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine võimalik ning järeldusi tuleks teha „asjas tuvastatud faktiliste asjaolude pinnalt“. Riigikohtu praktika kohaselt võb nö faktilistele asjaoludele tugineda vaid juhul, kui subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine ei ole võimalik (asi nr 3-3-1-23- .11, p 14). Käesoleval juhul on aga subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine võimalik. Teeside p 4.1.1.2 käsitleb kaebaja detailselt tõendeid, kust ilmnevad kaebaja subjektiivsed kaalutlused, so soov tegeleda põhitegevusega ja müüa valminud vaguneid (nt L.L.a 27.02.2008 ja A. I. 18.05.05 selgitused). Teeside lk 29-33 (p 4.1.2.3) aga käsitleb kaebaja 12 eri tõendit, millest ilmneb, et kaebaja tavapärane klient AVRT ei saanud vaguneid enam liisid (nt J. L. ütlused, A. I. 18.05.05 selgitused, AVRT 03.11.08 vastus, A. M. ütlused, M. Tinitsa ekspertarvamus). Seega oli võimalik subjektiivsed kaalutlused usaldusväärselt välja selgitada ning Riigikohtu ülalviidatud praktika kohaselt ei ole seega asjas lubatud nö faktiliste asjaolude pinnal järelduste tegemine. Asjas ei saa kohaldada nö maksupettuse tuvastamisega seotud kohtupraktikat ning asjas ei ole maksupettust toimunud ega ka tuvastatud Enda teeside p 1.8.2 leiab maksuhaldur, et „Hoolimata asjaolust, et MKS § 84 kohaldamise koosseis on 100% täidetud soovib vastustaja selgitada, et antud kaasuses esinevad ka kõik maksupettuse toimepanemisele viitavad tunnused. Antud juhul tuvastaski maksuhaldur, et Agrata kaasati 350 tsisternvaguniga tehingutesse üksnes maksueelise saamise eesmärgil. Kaebaja sai läbi maksupettuse läbi viimise maksueelise ning riik kannatas kahju - müüdud kauba maksumuselt jäi käibemaksusumma riigieelarvesse laekumata.“ Teeside p 1.8.3 (lk 17) aga leiab maksuhaldur, et „Agrata 350 tsisternvaguniga seotud tehingutes mitte mingisugust iseseisvust ei omanud ning kogu tema tegevus ja majandamisvõime oli täielikult kaebuse esitaja ning tema sidusettevõtte kontrolli all. Äriühingu iseseisvuse puudumine ja käibemaksu tagastamisel teise poole kontrolli all tegutsemine viitab aga Riigikohtu hinnangul selgelt maksupettusele. Riigikohus on nimetatud põhimõtet rõhutanud lahendi nr 3-3-1-74-09 punktis 10, nr 3-3-1-39-03 punktis 12 ja nr 3-3-1-50-03 punktis 10.“ Maksuhalduri nimetatud seisukohast võib aru saada selliselt, et maksuhalduri arvates on kaebaja maksustamine õigustatud isegi sel juhul, kui MKS § 84 kohaldamise tingimused ei ole täidetud. Maksuhalduri selline seisukoht on oluliselt vastuolus maksuõiguse normide, asjakohase kohtupraktika ning maksuja kohtumenetluse normidega. Tegemist on teadliku maksuõigusnormide väärkohaldamise ja kohtu eksitamisega, mis näitab maksuhaldur tegevus pahatahtlikkust. Kogu maksuhalduri teeside p 1.8.2 alaviidetes 61 ja 62 ning p 1.8.3 (lk 17) märgitud kohtupraktika on kaebaja maksustamisel asjasse mittepuutuv. Tegemist on nö arvevabrikute kaasustega. Nimetatud kohtupraktika käsitleb järgmist olukorda: ostja soetab müüjalt kaupa või teenust; ostja arvab käibemaksu maha; müüja kontolt võetakse ostjalt laekunud summad sularahas välja ja tagastatakse ostjale; müüja käibemaksu riigile ei tasu. Midagi sellist ei ole aga käesoleval juhul toimunud. Kaebaja müüs 300 tsisternvagunit liisinguandjale, liisinguandja liisis samad vagunid Agratale, 50 vaguni osas ei ole kaebaja aga üldse midagi müünud. Kaebaja ei ole Agrataga seejuures ühtegi tehingute teinud. Maksuhalduri viidatud kohtupraktika alusel saaks maksustada Unilizingsit või Agratat kui kauba ostjat või liisijat (kui vastavalt kaebaja või Unilizings ei oleks käibemaksu riigile tasunud ja ostjalt (vastavalt Unilizings ja Agrata) laekunud summad oleks sularahas välja võetud). Müügija liisingutehingutelt on käibemaks korrektselt arvestatud ja riigile tasutud ning nii Agrata kui Unilizingsi maksukontrollides on käibemaksutagastused loetud maksuhalduri poolt seaduslikuks (st müügi ja liisingutehingud toimusid reaalselt ning käibemaks on riigile õiguspäraselt tasutud). Kaebajal ei ole olnud mingit rolli Unilizngsi ja Agrata vahelises suhtes. Kaebaja ei saanud kontrollida, kas Unilizings otsustab liisingulepingu üles öelda või kasutada muid

13 õiguskaitsevahendeid, kas Unilizings koostab kreeditarved või mitte (kreeditarved aga olidki maksuhalduri arvates kahju põhjuseks, vt maksuhalduri teeside lk 12) ning kas maksuhaldur aktsepteerib Unilizingsi kreeditarveid ja tagastab Unilizingsile käibemaksu. Ka teeside 1.8.3 seob maksuhaldur käibemaksukohustuse just Unilizingsi kreeditarvetega, mitte müügivõi liisingulepingutega („kreeditarvetest nähtuv deklareerimata jäetud maksukohustus tuleb täita läbi oma sidusettevõtte Agratat kontrollinud kaebuse esitajal.“) Kaebaja on kreeditarvete esitamisega seotud küsimusi täpsemalt käsitlenud teeside p 3.3.1 - 3.3.4. Kaup vagunite näol on reaalselt liikunud ja kaebaja ei ole isegi mitte sendi võrra rikastunud. Rääkimata sellest, et riigi tagant oleks keegi midagi varastanud nagu arvevabrikute puhul toimub. Halvim, mida käesolevas asjas võiks endale ette kujutada, on Agrata poolt maksukohustuse täitmata jätmine ja seda üksnes eeldusel, kui selgub, et kreeditarved ikkagi olid korrektsed ja Agratale esitatud. See ei ole aga käsitletav maksupettuse, vaid pankrotivaldkonda kuuluva sündmusega, st kas ja kuidas on või oleks Agrata oma võlausaldajat (maksuhalduri näol) pidanud kohtlema, kas Agrata pankrotivarast viidi lennuk välja (ja põhjustas sellega Agrata maksejõuetuse) õigusvastaselt. Kui kreediarvete õigsus Agrata seisukohast langeb ära on nö halvim see, et riik on Unilizingsile käibemaksu tagastanud. Eelnevad tagajärjed ei anna aga ühelgi juhul kokku maksupettuse sooritamist ja kaebaja seostamist sellega. Maksuhalduri argumendid on samas vastolus ka MKS sätete kohaldamise põhimõtetega ning kui maksuhalduri loogikat järgida, oleks kogu majandusliku tõlgendamise põhimõte ja MKS § 84 ning nimetatud sätte rakendamist puudutav kohtupraktika asjakohatu. Vaid MKS § 84 võimaldab teatud tingimuste täitmisel tehingud ümber hinnata. Nimetatud tingimusi (õigusliku vormi ja majandusliku sisu vastuolu, maksueelise saamine, tahtlus) oleme täpsemalt käsitlenud teeside p 3.1 - 3.4 ja lühendatud teeside p 2.1 - 2.4 ning selgitanud, et käesoleval juhul ei ole nimetatud tingimused täidetud. Arvestades samas ka Euroopa Kohtu praktikat (nt kohtuasi C-255/02, Halifax), peab tehingu mittetoimunuks lugemisel täitma igal juhul sisuliselt samad tingimused, mis MKS § 84 puhul, Kuna käibemaksuseadus põhineb asjakohastel direktiividel, peab kohus tõlgendama KMS-i sätteid kooskõlas direktiive puudutava kohtupraktikaga (vt kohtuasi C-14/83, von Colson). Kaebaja on aga veenvalt näidanud, et MKS § 84 kohaldamise (ja seega ka Euroopa Kohtulahenditest tulenevad) tingimused ei ole täidetud. On märkimisväärne, et maksuhaldur viitab teeside p 1.8.2 sisuselt samadele argumentidele, millele ta viitab ka nt teeside p 1.8.1 MKS § 84 kohaldamist õigustades. Seega püüab maksuhaldur vältida MKS § 84 kohaldamiseks ette nähtud nõudeid ning maksustada kaebajat, kuigi see MKS § 84 alusel ei oleks lubatud. Kui lähtuda maksuhalduri loogikast, siis saaks maksuhaldur enda oletuste pinnal asuda iga tehingut oma suva järgi ümber „vormistama“ ning nõudma makse isikult, kes maksuhalduri arvates võiks suuta teatud summa tasuda. Tegemist oleks põhiseaduses sätestatud õiguskindluse (täpsemalt õigusselguse) ning hea halduse põhimõtete vastase tegevusega ning üksikisiku riigi omavoli vastu kaitsmata jätmisega. Just sellisele õigusselguse põhimõtte rikkumise ohule MKS § 84 kohaldamisel on viidanud ka Riigikohus (asi nr 3-3-1-23-09, p 19). Kaebaja leiab, et kui MKS § 84 peaks rakendatama selliselt nagu maksuhaldur seda soovib ning asjaolusid ümber kvalifitseeritama ja viidatud sätte abil omistama kaebajale tegevust maksuhalduri poolt soovitud ulatuses jõudmaks kokkuvõttes eesmärgini, mida maksuhaldur on maksuotsuses soovinud, siis ei vasta MKS § 84 õigusselguse põhimõttele, kuna ei võimalda isikutel omada kindlust selles, kuidas ja mil määral võib maksuhaldur isiku tegevusse sekkuda, tehinguid ümber kvalifitseerida ja maksukohustusi oma suva järgi isikutele määrata. Sellisel juhul ei saa MKS § 84 kohaldada, kuna tegemist on Põhiseaduse §-ga 13 vastuolus oleva sättega, mis tuleb jätta asjas kohaldamata. Kaebaja märgib siinkohal, et ka Tallinna Halduskohus on MKS § 84 varasemalt tunnistanud Põhiseaduse §-st 13 tuleneva õigusselguse printsiibiga vastuolus olevaks (02.06.2008 kohtuotsus haldusasjas nr 3-07-1257, resolutsiooni p 27). Kaebaja leiab ka, et maksuhalduri teesid p 1.8.2 väited on vastuolus maksu-ja kohtumenetluse normidega ning tuleb jätta tähelepanuta. Riigikohus on selgitanud, et õiguslikud ja faktilised alused tuleb märkida haldusaktis, maksumenetlus ei tohi kanduda üle kohtumenetlusse; kui maksuhaldur ei ole piisavalt põhjendanud haldusakti, siis tuleb see tühistada, mitte aga otsida kohtumenetluses põhjuseid

14 haldusakti kehtima jätmiseks (3-3-1-54-11, p 12). Maksuotsuse p 1.1.5 märkis maksuhaldur üheselt, et kaebaja maksustamise aluseks on MKS § 84. Seega tuleb ka kohtumenetluses keskenduda vaid sellele, kas MKS § 84 on asjas kohaldatav ning kas MKS § 84 kohaldamise tingimused on täidetud. Maksuhalduril ei ole lubatud asuda kohtumenetluses enda haldusakti põhistama väidetega, mida ta maksumenetluses ei kasutanud. Veelgi enam, maksuhaldur esitas enda väited alles teeside p 1.8.2. Vastavalt TsMS § 402 lg 2 on menetlusosalisel õigus kohtuvaidluses esineda kohtukõnega, milles ta esitab tema arvates asja lahendamiseks tähtsate asjaolude lühikokkuvõtte. Kohtukõnes võib viidata üksnes asja sisulisel arutamisel esiletoodud asjaoludele ja kohtuistungil uuritud tõenditele. Kuna asja sisulisel arutamisele vastustaja taoliseid väiteid ei esitanud, tuleb vastustaja väited jätta TsMS § 402 alusel tähelepanuta. 350 tsisternvagunite tehingute tegemise majanduslikud põhjused Nagu kaebaja selgitas ülal p 2.1 - 2.4, ei ole tehingute läbiviimisel ükski isik saanud a) maksueelist; b) tehingud ei ole vastulus maksuõigusnormidega ning c) kaebaja ei ole ka soovinud maksueelist saada. Seega on täitmata õiguslikud eeldused MKS § 84 kohaldamiseks ning nimetatud sätte alusel kaebaja maksustamiseks. Samas väidab maksuhaldur maksuotsuse p 1.1.5.3, et maksuhaldur on tuvastanud, et „Agrata kaasamine käesolevas maksuotsuses mainitud alapunktis 1.1.5.2 tehingusse ei olnud vajalik ning vastupidist ei ole maksuhaldurile tõendanud ka OÜ Floberg Trans. /…/ Järelikult vastab OÜ Floberg Trans tegevus MKS § 84 tunnustele ning sellest tulenevalt oli tema tegevus tahtlik.“ Jättes teeside käesolevas osas kõrvale maksuotsuse vasturääkiva ja segase motivatsiooni, on kaebaja seisukohal, et asja materjalides olevate tõenditega on tõendatud, et tehingutel Agrataga oli väga konkreetne majanduslik sisu ja põhjendus, mis ei olnud kuidagi seotud maksunduslike kaalutlustega ning soodsama maksutulemuse (maksueelise) saamine ei ole olnud tehingute läbiviimise eesmärgiks. Asja materjalides olevad tõendid lükkavad ümber maksuhalduri väited nagu oleks Agrata olnud kaasatud „riigieelarvest käibemaksu väljapetmiseks“ ning välistatud on MKS § 84 alusel või muul alusel kaebaja maksustamine. Kaebaja märgib ka, et kuna maksueelist ei esinenud, ei saanud igal juhul isikutel olla maksueelise saamise eesmärki. Kaebaja poolt 300 tsisternvaguni võõrandamine SIA-le Unilizings veebruaris 2005 Kaebaja ja AS AVR Transservice äritegevus: vaidlust ei ole selles, et perioodil 2004-2006 oli kaebaja peamiseks äritegevuseks vene päritolu tsisternvagunite täiendav komplekteerimine Ahtmes asuvas tehases ning valminud vagunite müük. Maksuhaldur ei ole vaidlustanud kaebaja poolt tõendatud seisukohta, et 2004. aasta lõpuks oli kaebajal valminud üle 500 vaguni ning kaebajal tekkisid kulud seoses vagunite valveja seisutasudega ning ka asjaolu, et vagunite realiseerimine kaebaja jaoks võimalikult kasumliku müügihinnaga ning vagunite seisukulude vähendamine olidki kaebaja poolt kõnealuste 300 tsisternvaguni Unilizingsile müügi majanduslik põhjendus ja kaebaja peamine eesmärk. Täpsemad seisukohad ja viited tõenditele on esitatud teeside p 4.1.1.1 - 4.1.1.2. Kaebaja on selgitas eriarvamuse p 1.64 ja kaebuse p 3.6 (lk 39), et saatis osa vaguneid enne nende liisinguandjale võõrandamist Eestist välja, kuna teada oli vagunite rendi sihtturud (Kasahstan ja Venemaa). Vagunite välja saatmise ajal sai kaebaja pidada läbirääkimisi vagunite müügi osas ning vältida Eestis tekkivaid seisu-ja valvekulusid. Kui müük ei õnnestu, saanuks kaebaja vaguneid edasi hoida vagunite rendi sihtmaades või vaguneid ka ise rentida. Kuna Agrata oli V.D.i äriprojekt, oli Agratal ülevaate vagunite asukohast ja kasutusest. Maksuhaldur ei ole kuidagi näidanud, miks ei saanud kaebaja Kasahstani saadetud vagunite osas müügiläbirääkimisi pidada. Maksuhaldur ju ei vaidlusta asjaolu, et ka Kasahstani lähetatud vagunid müüdi Unilizingsile ning Unilizings oli nõus vaguneid ostma, kuigi osa vagunitest oli juba saadetud sihtturgudele. Ometi ei väida maksuhaldur, et kaebaja kontrollis Unilizingsit, kuigi Unilizings oli nõus ostma vaguneid. Kokkuvõtlikult on maksuhaldur asunud ilma igasuguse põhjenduseta ja vastuolus asjas materjalidega maksuotsuses ja vastuses kaebusele seisukohale nagu näitaks osade vagunite kaebaja poolt Kasahstani saatmine seda, et „Agratat kasutati vaid riigilt käibemaksu väljapetmiseks“. Asjaolude sellisel esitlemisel ja järelduse tegemisel peaks pigem ütlema, et hoopis Unilizingsit (oma neljaastmelise ja viimasena Rootsis asuvad krediidikomiteed, kes asju kollegiaalselt otsustasid)

15 kasutas kaebaja käibemaksu väljapetmises ning Agrata oli üksnes pisike mutrike kogu masinavärgis. Kaebaja on enda täiendavad seisukohad esitanud teeside p 4.1.1.3. Tehingute tegemine Agrataga tulenes asjaolust, et AS AVR Transservice ei saanud täiendavate vagunite liisimiseks finantseerimist. Täiendavate uute tsisternvagunite liisimise takistatus 2004 IV kvartal ja 2005 I kvartal ei saanud AVRT täiendavaid tsisternvaguneid liisida, sh ka maksuotsuses käsitletud 300 tsisternvagunit, mille kaebaja võõrandas Unilizingsile ja Unilizings liisis Agratale. AVRT ei saanud liiga suurest liisitavate vagunite pargist tulenevate riskide tõttu enam täiendavat finantseeringut. Nagu väga ilmekalt võttis olukorra kokku tunnistaja L., „Selle kohta on vastav termin, seda saab nimetada panga äri-isuks (business appetite), AVRT puhul oli see täidetud, AVRT ei oleks saanud täiendavat finantseerimist.“ (22.02.2011 protokolli lk 2). Samas protokollis kinnitas J. L., et „AVRT-le keelduti täiendava finantseerimise andmisest, kuna selle firma limiit oli täis.“ AVRT probleeme kinnitab üheselt ka M. Tinitsa 28.05.2010 ekspertarvamus. Ekspert selgitab, et „AVRT maksevõime 2004. a lõpus kriitilises seisus. Majanduslikult põhjendatud käitumiseks oleks olnud põhivara vähendamine, mõnedest vähemtasuvatest ja raha mittegenereerivatest põhivaraobjektidest loobumine, st põhivara soetamisele vastupidine tegevus – müük.“ Ka pankades töötavad finantsharidusega analüütikud, kes samuti suutsid juba AVRT bilansi põhjal jõuda järeldusele, et AVRT-le ei saa täiendavat finantseeringut anda. Ka on üheselt tõendatud, et 21.09.2004 pressiteates avaldatud info AVRT poolt Unilizingsilt täiendavalt kuni 1000 vaguni liisimise finantseerimise saamise kohta ei vasta tõele ning nimetatud pressiteate alusel ei saa kaebajat maksustada. On märkimisväärne, et enda teesides ei ole maksuhaldur vastu vaielnud (ega tõendanud vastupidist) kaebaja seisukohale, et AVRT ei saanud 2004.a lõpuks enam täiendavat finantseeringut. Kaebaja peab vajalikuks esile tuua, et maksuhaldur möönab enda teeside p 1.8.1 ka ise, et AVRT ei saanud finantseerimist (maksuhaldur teeb seejuures küll ebaõige järelduse nagu oleks kaebaja eesmärk sellest hoolimata maksueelise saamine, vt täpsemalt lühendatud teeside p 2.4.2). Maksuhalduri teeside p 1.8.1 väidab aga maksuhaldur, et „tõendatud on ainult 1 liisinguandja keeldumine liisingu andmisel – Unilizings.“ ). Kui selle väitega tahab maksuhaldur anda mõista, et muudelt liisinguandjatelt liisingu saamine oleks olnud võimalik, siis selline seisukoht on ebaõige ning vastolus asjas kogutud tõenditega. Teeside p 4.1.2.3 käsitleb kaebaja detailsemalt tõendeid 1)- 12), kust ilmneb üheselt, et kaebaja oli soetanud üleliigselt põhivara ning täiendava liisingu andmine oli seetõttu väga riskantne. Probleeme liisinguandjatelt finantseerimise saamisega kinnitasid A. I. (18.05.2005 vastus), AVRT (03.11.2008 vastus), L.L. (27.02.2008 selgitused), A. M. (tunnistaja ütlused), K. K. (tunnistaja ütlused), Läti maksuhaldur (vastus MTA 05.11.2010 päringule) ning J. L. (tunnistaja ütlused). Täiendavalt kinnitas olulisi probleeme seoses finantseerimisega ekspert M. Tinits (28.05.10 arvamus). Tõenditest ilmneb, et finantseerimislimiidid oli kõigil krediidiasutustel (A. I. 18.05.05 selgitus, AVRT 03.11.2008 vastus, A. M. ütlused, K. K. ütlused). Eluliselt ei ole usutav ja pole põhjust eeldada, et muud krediidiasutused peale Unilizingsi ei oleks suutnud teha samalaadset riskianalüüsi, mida kirjeldasid tunnistaja J. L. ja K. K. enda ütlustes ning Läti maksuhaldur enda vastuses. Peamised krediidiasutused on Skandinaavia päritoluga ja kindlasti on riskijuhtimislahendused vähemalt samal tasemel Unilizingsiga (SEB grupi liige). Seda eriti olukorras, kus juba AVRT majandusaasta aruande põhjal oli võimalik välja tuua väga olulisi riske (vt M. Tinitsa arvamus). Veelgi enam, tõenditest ilmneb, et finantseerimisest keeldumise otsuseid pangad ei väljastagi (J. L. ütlused, A. M. ütlused). Maksuhaldur ei ole samas ise tõendanud, et AVRT-l oleks olnud reaalselt võimalik saada liisingufinantseeringut. Tegemist on üksnes maksuhaldur spekulatiivse ja pahatahtliku väitega, mis ilmselgelt kannab eesmärki maksustada kaebajat ebaseaduslikult. Kaebaja toob ka esile, et maksuhaldur paistab ka ise olevat aru saanud enda ebaõigetest väidetest seoses AVRT pressiteatega 1000 vaguni finantseerimise osas (vt maksuotsuse lk 6 ja 22). Kaebaja selgitas teeside p 4.1.2,3 ja 4.1.2.4, et maksuhalduri väited seoses AVRT pressiteatega on ebaõiged (tõendid: J. L. ütlused, A. M. ütlused, K. K. ütlused, Unilizingsi 27.04.11 vastus päringule). Enda teesides on maksuhaldur varasematest väidetest seoses AVRT pressiteatega

16 juba üldse loobunud. Kaebaja detailsemad seisukohad on toodud teeside punktis 4.1.2.1, 4.1.2.2 ja 4.1.2.4. Tõendeid on täpsemalt käsitletud teeside p 4.1.2.3. Maksuotsuse p 1.1.5.2, ap 2 ja vastustaja 29.05.2009 vastuse lk 12 viitab vastustaja 2005.a aprillis AVRT poolt Nord/LB Latvia kaudu 126 tsisternvaguni liisimisele. Maksuhaldur väidab ebaõigesti, et AVRT-l ei olnud seega 2004/2005 350 täiendava uue vaguni finantseerimise leidmisel probleeme. Aprillis 2005 teostas kaebaja üksnes refinantseerimise tehingu. AVRT vahetas senise liisinguandja (Parex) välja Nord/LB Latvia vastu, et saada paremaid tingimusi. Refinantseerimine aga ei tähenda, et AVRT-l ei olnud uute vagunite finantseerimisega probleeme 2004.a IV kvartalis või 2005.a I/ II kvartalis. Kaebaja täpsemad seisukohad ja viited tõenditele on teeside p 4.1.2.5. Kaebaja kohustus vaguneid müüa Kaebaja vagunite rendiga ei tegelenud, sellega tegeles kaebaja suuraktsionär AVRT. Seega oleks pangad pidanud kaebaja poolt vagunite liisimist igal juhul hindama ka AVRT näitajate pinnal. Nagu nähtub tunnistaja J. L. selgitustest, hinnati AVRT-d ja kaebajat ühtse grupina. Kuna AVRT-l oli finantseeringu saamisega probleeme (nö äriisu oli täidetud, suured riskid), siis samad riskid oleks esinenud ka kaebaja hindamisel ning kaebaja ei oleks finantseeringut saanud sarnaselt AVRT-ga. Samuti on tunnistaja A. M. selgitanud (22.02.2011 protokolli lk 1), et kaebaja teine suuraktsionär UBT oli keelanud kaebajal vagunite omamise, liisimise või opereerimise. Kaebaja pidi tegelema tootmise ja müügiga. Ebapädev on maksuhalduri viited tehingu hinna kohta. Iga müüja ärihuviks on teenida nii palju kasumit kui võimalik. Samuti oli vagunite hind tõusmas, mis samuti seletab suuremat hinda. Kaebaja viitab ka K. K. 18.12.2007 selgituste lk 3: „tõendasin Unilizingsile vagunite likviidsust, st vagunitel oli alati müügivõimalus; vagunite hind tõusis iga poole aasta tagant; meie müügi projekt oli 40 500 USD, mida ma kaitsesin läbirääkimistel. Kaebaja täpsemad seisukohad ja viited tõenditele on teeside p 4.1.2.6. AVRT poolt tagatiste kasutamine Tõenditest ilmneb, et ka kaebaja tagasiostukohustuse ja MTS-i garantii korral ei oleks AVRT liisingut saanud, kuna AVRT liisis juba liiga suurt arvu vaguneid ning panga jaoks oli täiendavate vagunite AVRT-le liisimine riskantne. Agrata oli aga panga hinnangul eraldiseisev ettevõte, kelle puhul AVRT kohustuste mahtu arvesse ei võetud. Nagu ütles tunnistaja J. L., oli AVRT puhul panga jaoks äri-isu täidetud. Vale on maksuhalduri väide, et Unilizingsit ei huvitanud, kellest saab tsisternvagunite ostja, kuna müügitehing oli kaetud erinevate tagatistega. Unilizings vastas 04.04.2008 vastuses hoopis, et Agratale liisingu finantseerimise üle otsustamine toimus Agrata äriplaani põhjal. Seega just Agrata äriplaan oli peamine asjaolu, mille alusel SEB pank otsustas Agratat finantseerida. Tootja tagasiostukohustus on täiesti standardne liisingulepingu sõlmimisega kaasnev kohustus. Pangale pakub huvi liisingufinantseerimisest saadav tulu, mitte garantiide rakendamine jms probleemidega tegelemine. Nagu J. L. kinnitas, pidi Agrata olema tegeliku äritegevust omav ja soliidse äriplaaniga ettevõtja, kuna panga mitmetasemeline hindamisprotsess välistab süsteemis fiktiivsed ettevõtted. Kaebaja täpsemad seisukohad on teeside p 4.1.2.7-4.1.2.8. OÜ Agrata Aviation tegutsemine iseseisva äriühinguna Tõenditest ilmneb, et Agrata tegevust on nii vagunite kui lennundusega seonduvalt reaalselt organiseerinud just Agrata juhatuse liige V. Sitin ja tegelik omanik V.D.. Ei ole tõendatud, et kaebaja või „Onako grupp“ oleks organiseerinud Agrata ettevõtlust. Agrata omas seejuures mitmed erinevaid äriprojekte sh erakapitalil põhineva panga asutamine ja lennuterminali rajamine. Lisaks Agrata juhatuse liikmele Viktor Sitinile kuulusid 2004-2006 Agrata töötajaskonda 8 inimest ning Agratal oli toimiv kontor, mis ei asunud kaebaja ega AVRT-ga samal aadressil. Samuti olid Agrata raamatupidaja ja audiitor erinevad kaebaja ja AVRT audiitorist. Samuti lugesid SEB Pank ja Unilizings Agrata iseseisvaks äriühinguks, mitte aga kuuluvaks ühte gruppi kaebaja või AVRT-ga. Agrata tegutsemist iseseisva äriühinguna kinnitas ka pankrotihaldur Kalev Mägi. Nähtuvalt teeside p 4.1.3.2 loetletud tõenditest 14)-16) (Agrata, Unilizingsi ja MTS-i kontrollimaterjalid) on maksuhaldur 2005 (Agrata kontroll), 2007 (Unilizingsi kontroll) ja 2009 (MTS-i kontroll) samuti jõudnud. Selles, et Agrata osas omas otsustusõigust V.D., ei ole poolte vahel vaidlust. Teeside p

17 4.1.3.2 tõenditest 1)-17) ilmneb, et kaebaja ega muud äriühingud ei korraldanud Agrata tegevust. Agrata tegevust korraldasid Agrata juhatuse liige V. Sitin ja V.D.. Sellele, et Agrata oli asutatud vaid V.D.i eraldiseisva äriprojektina, viitab ka Agrata käitumine ning Dezinovi poolt Agratasse sissemaksete tegemine (vt teeside p 4.1.3.3). Kaebaja märgib,et maksuhalduri seisukohad jäävad segaseks ka teesides. Näiteks märgib maksuhaldur p 1.3, et Agrata tahet ei suunanud V. Sitin. On arusaamatu, mida tähendab tahte suunamine. V. Sitin on kinnitanud 07.12.2007 selgitustes ja ka kohtuistungil, et täitis V.D.i korraldusi, V.D. kui Agrata omanik pidigi andma juhatusele korraldusi ning juhatus pidi neid täitma. Maksuhalduri seisukohad näitavad, et maksuhalduril puudub arusaamine sellest, kuidas toimub äriühingu juhtimine. Ka V.D.i 15.01.2008 protokolli kohaselt, et „otsuste vastuvõtmine toimus iga ettevõtte juhtkonna poolt eraldi.“ Seega Agrata osas tegid otsuseid D. ja Sitin. Kaebaja on oma seisukohti ja tõendeid täpsemalt käsitlenud teeside p 4.1.3.1, 4.1.3.3. ja 4.1.3.4 ning tõendeid põhjalikumalt teeside p 4.1.3.2. OÜ Agrata Aviation poolt 300 tsisternvaguni liisimine ja rendileandmine ning tehingute äriline sisu OÜ Agrata Aviation jaoks Kaebaja selgitas eriarvamuse p 1.85, et V.D.i ja Agrata jaoks oli tsisternvagunite liisimise näol tegemist äriga, mis oli perspektiivis vägagi kasumlik: Agrata sai võimaluse teenida kasumit vagunite rendileandmisest ning potentsiaalselt ka läbi vagunite võõrandamise. 2008. a vagunihinnad oleks samuti võimaldanud Agratal 3-aastase liisinguperioodi lõppedes vagunid kasumlikult realiseerida. Maksuhaldur ei ole nimetatud väiteid vaidlustanud. Maksuhaldur leidis Maksuotsuse p 1.1.5.2, ap 5, et Agratal ei olnud pädevust vaguniteäriga tegeleda ning et Agrata ei ole „vagunitega toimetanud“. Kaebaja on enda seisukohti ning tõendeid ning maksuhalduri ebaõigeid väiteid käsitlenud täpsemalt teeside p 4.1.4.1-4.1.4.2. Tõenditest ilmneb, et Agratal oli olemas nii pädevus ja võimalused vagunite äriga tegelemiseks ning Agrata ka reaalselt korraldas vaguniteäri. Nii tegeles finantseerimise küsimustega V.D., kaasati täiendavaid töötajaid (M. Ild) ning vagunite soetamisega tegeles reaalselt ka V.Sitin. Maksuhaldur teeside p 1.2.8 väited on spekulatiivsed. Maksuhaldur on asjakohatult ja paljasõnaliselt kahtluse alla vaguniteäriga tegelemise kasumlikkuse. Maksuhaldur ei ole kasutanud finantsanalüütikuid ning maksuhaldur ei ole pädev hindamaks, kas Agratal vaguniäri oli kasumlik või mitte. Nagu kaebaja selgitas teeside p 4.1.4.1 ja 4.1.5.1.3, ei ole maksuhaldur vaidlustanud Agrata vagunite äri kasumlikkuse võimalust läbi metalli (st ka vagunite) hinnatõusu ning asjaolu, et vagunite kasutusiga on 32.a. pikk, Liisinguperioodi lõppedes on vagunil vaid hoolduskulud ning rendiäri on seetõttu vägagi kasumlik. Maksuhalduri esindajal puuduvad ilmselt ka teadmised pika kasutuseaga kaupade (sh tsisternvagunid) tasuvusajast. Nagu kaebaja teeside p 4.1.5.1.3 selgitas, on projekti algfaasis kahjumi kandmine täiesti tavapärane. Agrata vagunite projekt oli kasumlik aga juba 2005. a lõpuks, mis ilmneb ka maksuotsuse p 1.1.3. Seejuures on tõendatud, et Agrata pidas läbirääkimisi AVRT-ga renditaseme üle ja finantseerimiseläbirääkimisi Unilizingsiga. OÜ Agrata Aviation liisinguja rendilepingute väidetav ebatavalisus ning sõltumine AS AVR Transservice maksetest ja OÜ Agrata Aviation pankrot. Agratal vagunite liisimiseks vahendite puudumine Maksuhalduri väited seoses lennuki majandamiseks vajalike laenudega on asjakohatud kaebaja maksustamisel MKS § 84 alusel. Isik võib enda majandustegevust organiseerida ka läbi laenude. Agrata pankrotihalduri, SEB panga ja ka maksuhalduri enda arvates (Agrata, Unilizingsi ja MTS kontrollid) tegutses Agrata iseseisva äriühinguna. Kaebaja on enda täpsemad seisukohad ja viited tõenditele esitanud teeside p 4.1.5.1.1 – 4.1.5.1.4. Maksuhalduri teeside p 1.2.9 kohaselt „oli Agrata finantskohustuste kaudu sõltuv võlausaldajatest ja mõjusfääris äriseadustiku ja pankrotiseaduse tähenduses. Pankrotiavalduse Agrata suhtes esitas Marine Tanker, kes oli ühtlasi ka suurim võlausaldaja Agrata pankrotimenetluses. Arvestades ülaltoodud selgitusi on selge, et Agrata ei olnud iseseisev äriühing.“ Maksuhalduri seisukohad on ebaselged ja vastuolulised ning äritegevuse seisukohast ka ebatavalised. ÄS ega PankrS ei tunne mõjusfääris või sõltuvuses olemise mõistet. Laenu saamine ei tähenda, et isik oleks sõltuv. Kui laenusuhe tekitaks „sõltuvust“, siis võiks sama hästi maksukohustuse omistada ka nt Unilzingsile kuna liising on sarnaselt laenuga üks

18 finantseerimise viise. Laiemas plaanis oleks sel juhul krediidiasutused vastutavad enamike enda laenuklientide maksukohustuse ees ning laenukliente ei saaks lugeda „iseseisvateks“. Siit on võimalik minna veelgi kaugemale - tegelikud vastutajad peaksid olema hoopis hoiustajad (kuna pankade laenuäri põhineb hoiustel). Maksuhalduri käsitluse edasi arendamisel võib üsna absurdse olukorrani jõuda. Ka Agrata suhtes pankrotiavalduse esitamine ei näita, et Agrata ei oleks olnud iseseisev. Pankrotiavalduse esitamine on võlausaldaja juhatuse kohustus, et kaitsta äriühingu majanduslikke huve. Teesides viidatud tõendite kohaselt oli Agrata peamiseks pankrotistumise põhjuseks põhivarast lennuki väljaviimine ilma raha vastu saamata. Agrata maksejõuetuse põhjuste hindamisel on pankrotihaldur kindlasti pädevam maksuhaldurist. Nagu on pankrotiasjas tõendamist leidnud, ei olnud mittekaebaja seotud lennuki Agrata vara hulgast välja viimisega (seda ei väida ka maksuhaldur), vaid seda korraldas Agrata tegelik kontrollija V.D.. Kaebaja on V.D. poolt lennuki omastamist novembris 2005 käsitlenud teeside p 4.1.6.1. Oleks ka alusetu arvata, et AVRT või MTS soovisid endale kahju tekitada läbi laenude mitte-tagasisaamise. Samas, nagu maksuhaldur ise väidab, andis Agratale laenu MTS. Jääb arusaamatuks, miks tuli maksuhaldur sellises olukorras järeldusele, et Agratat kontrollis kaebaja. Veelgi enam, maksuhaldur ise on seisukohal, et hoolimata laenudest oli Agrata siiski iseseisev äriühing. MTS oli andnud Agratale laenu 19.01.2005 laenulepingu alusel, mille maksuhaldur esitas ka kohtule (vastustaja 29.05.2009 vastuse lisade loetelu nr 239). Nimetatud laenulepingule viitab maksuhaldur ka maksuotsuses (vt maksuotsuse lk 19) ning järelikult on tegemist laenulepinguga, mille maksuhaldur on lugenud sõlmituks Agrata n.ö vagunitehingutega (mitte lennundusega seotud tegevusega) seoses. Teeside p 1.9.2 aga väidab maksuhaldur seoses sama laenulepingut puudutanud MTS-i maksukontrolliga, et „maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla kogu Agrata tegevust, vaid üksnes tema iseseisvuse 350 tsisternvagunitega tehtud tehingute osas. Seetõttu ei ole Maksuotsus vastuolus ka Marine revisjoni käigus tuvastatuga.“ Seega on maksuhaldur oma põhjendustes vastuoluline ning ebajärjekindel. Seal, kus see on talle kasulik, on maksuhaldur MTS-i laenulepingute ja Agrata iseseisva tegevuse suhtes ühel arvamusel. Seal, kus maksuhaldurile sama positsioon kasulik ei ole, asub maksuhaldur samade asjaolude suhtes vastupidisele seisukohale. Täpsemalt, enda teeside p 1.2.9 väidab maksuhaldur MTS-i poolt antud laenu (19.01.2005 laenuleping) ning MTS-i esitatud pankrotiavalduse põhjal, et Agrata ei olnud iseseisev äriühing, vaid „sõltus võlausaldajatest“. Teeside p 1.9.2 aga asub maksuhaldur täpselt sama laenulepingu suhtes seisukohale, et „maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla kogu Agrata tegevust, vaid üksnes tema iseseisvuse 350 tsisternvagunitega tehtud tehingute osas.“ Seega teeside p 1.2.9 kohaselt MTS-i 19.01.2005 laenulepingu tõttu Agrata ei olnud iseseisev äriühing, kuid teeside p 1.9.2 kohaselt Agrata ikkagi oli iseseisev äriühing, kuigi oli sõlminud MTS-ga 19.01.2005 laenulepingu. 19.05.2011 kohtuistungil ei väitnud maksuhaldur samuti, et Agrata poolt sõlmitud laenulepingud oleks fiktiivsed (vt nt 19.05.11 protokolli lk 13), st Agrata ikkagi tegutses MTS-ga 19.01.2005 laenulepingut sõlmides iseseisva äriühinguna. Kaebaja leiab, et sama asjaolu suhtes kardinaalselt erinevate seisukohtade esitamise tõttu on ma maksuotsus motiveerimatu. Ei ole selge, kas ja miks ei omanud Agrata maksuhalduri arvates iseseisvat äritegevust. Ei saa olla võimalik, et isik on sama laenulepingu tõttu nii iseseisvat äritegevust omav kui iseseisvat äritegevust mitteomav. Kuna maksuhalduri seisukohtadest ei selgu seetõttu, kas Agrata osales maksuhalduri arvates tehingutes või mitte, rikub maksuotsus oluliselt motiveerimiskohustust ning kuulub tühistamisele. Teeside p 1.8.3 (lk 17) väidab maksuhaldur, et „kaebuse esitaja ja temaga seotud äriühingud olid Agratasse laenude näol paigutanud sedavõrd palju raha ning puudusid igasugused reaalsed lootused selle kasvõi osaliseks tagasi saamiseks, on tõenäoline, et Agrata tahtlike makseraskuste tekitamise eesmärgiks oli kaebajale sisendkäibemaksu tagastamine, mis eeldaski juba algselt seda, et liisingulepingu tühistamisel käibedeklaratsiooni ei parandata ja Agrata lastakse pankrotti.“ Tegemist on maksuhalduri poolsete ebaõigete ja tõenditega vastuolus olevate väidetega. Kaebaja kordab, et Agrata pankroti peamiseks oli V.D.i poolt Agratast lennuki väljaviimine tasu vastu saamata. Seega on otsene vale, et laenuandjatel ei olnud lootust raha tagasi saada. Laenu andes ei olnud teada, et lennuk võõrandatakse tasu vastu saamata. On arusaamatu, millisest sisendkäibemaksust maksuhaldur

19 räägib. Toimusid erinevad tehingud (müügid, liisingud), mille raames tagastati käbemaksu nii vagunite ostjale kui liisinguvõtjale (samas tasus müüja ja liisinandja alati vastava väljundmaksu summa riigile ning riik kahju ei saanud). Kui maksuhaldur pidas silmas Agratale seaduslikult tagastatud käibemaksu, siis sellele vastas Unilzingsi poolt riigile tasutud väljundmaks ning riik ei ole samuti kahju saanud. Kaebajal ei saanud olla seega mingit eesmärki põhjustada Agratale makseraskuseid. On ka arusaamatu, kuidas sai kaebaja põhjustda Agrata makseraskuseid. Kolmas oluline viga maksuhalduri loogikas on, nagu oleks kaebaja planeerinud Unilizingsi poolt liisingulepingu tühistamisel Agrata käibedeklaratsiooni mitte-esitamist. Sellisest „planeerimisest“ ei oleks kaebaja saanud kuidagi saanud teostada. Nagu kaebaja selgitas nt teeside p 3.3 ja lühendatud teeside p 2.3.2, sai Unilizings 2006 valida, kas liisinglepingu ülesütlemisel esitada kreeditarve ja korrigeerida algselt deklareeritud müügikäivet või jätta kreeditarved esitamata (ning hilisemat liisingueseme müüki mitte maksustada). Mõlemad käitumised olid võimalikud ega põhjustanud topeltmaksustamist. Kaebajal ei saanud 2005 kuidagi „planeerida“, kas: 1) Unilizings ütleb Agrataga sõlmitud liisingulepingu üles; 2) otsustab koostada kreeditarved või mitte ning 3) maksuhaldur aktsepteerib kreeditarvete esitamist ja tagastab Unilizingsile käibemaksu. Kaebaja ei kontrollinud ju Unilizingsi tegevust ega saanud „planeerida“ Unilizingsi poolt liisingulepingu ülesütlemist ja kreeditarvete koostamis ning seda tegevust kuidagi suunata või muul viisil mõjutada. Arvestades maksuhalduri teeside p 1.7, on aga Unilizingsi kreeditarvete koostamine ja Uniizingsile kreeditarvete alusel käibemaksu tagastamine just see põhjus, mille tõttu maksuhalduri arvates tekkis „maksueelis“ (ja seda kaebajal) ning riigile kahju. Ehk siis Unilizingsi kreeditarvete koostamine ja Unilizingsile maksuhalduri poolt käibemaksu tagastamine on asjaolud, millele maksuhalduri arvates peaks ulatuma kaebaja tahtlus (ja seda veel kavatsetuse vormis!). Tegemist on ilmselgelt võimatu ja ebarealistliku olukorraga. Rendija liisingulepingute tähtajad ning AVRT-ga sõlmitud rendilepingute täitmine Maksuhaldur viitab revisjoniakti lk 25, et Agrata ja AVRT vaheline 1- aastane rendileping on lühem kui Agrata ja Unilizingsi vaheline 3-aastane liisinguleping. Maksuotsuse p 1.1.3 viitab maksuhaldur V. Sitini 07.12.2007 ütlustele, et V.D. otsustas, et rendilepingu pikkus on 1 aasta ning liisingulepingutel 3 aastat. Kaebaja leiab, et 1-aastased rendilepingud ja 3-aastased liisingulepingud on täiesti tavapärased. Rendilepingute pikkus ei pea kattuma liisingulepingu pikkusega. Seda on kinnitanud nii AVRT kui tunnistaja A. M. Tõendid ja ka maksuhalduri enda seisukohad seoses V.D.i rolliga lükkavad ümber maksuhalduri paljasõnalise väite, et „vaid AS-il AVR Transservice oli ülevaade vagunite reaalsest liikumisest“ ning et „Agratal ei olnud võimalik kontrollida vagunite tegelikku kasutamise aega, kuigi rendihind sõltus tegelikust kasutamise ajast“. Ka teesides esitab maksuhaldur ebaõige väite, et vaid AVRT kontrollis vagunite reaalset liikumist ning Agratal ei olnud võimalik kontrollida vagunite tegelikku kasutamise aega, kuigi rendihind sõltus tegelikust kasutamise ajas (p 1.2.3). Maksuhaldur arvab, et kui Agrata oleks olnud iseseisev, oleks Agrata sõlminud lepingud, mis tagavad ülevaate vagunite kasutamise ajast ja rendihinna kasumlikkuse (p 1.2.8). Maksuhalduri seisukohad on vastuolus tõenditega ning ebaõiged ja ebakompetentsed. Tunnistaja A. M. kinnitas, et „Agratal oli 100% võimalus teostada kontrolli oma vagunite liikumise üle ja rendimaksete arvestuse õigsust.“ Tunnistaja A. M. andis kohtuistungil ka täpsemad ütlused seoses vagunite kontrolli võimalustega (Moskvas asuv vagunite keskne jälgimissüsteem, endise NSVL alade raudteede poolt sinna iga tund andmete edastamine vastaval territooriumil olevate vagunite kohta jms). Kui kohtule jääb eeltoodu osas midagi ebaselgeks, palub kaebaja kohtul kuulata täiendavalt kohtu poolt tehtud istungi salvestist A. M. ütluste osas, mis lisati nimetatud istungi protokollile, kuna protokoll ei kajasta tunnistaja esitatud raudteevaldkonna toimimise tehnilisi selgitusi. Tuleb esile tuua, et otsest kontrolli vagunite kasutusaja üle omasid AVRT allrentnikud, mitte AVRT. Maksuhaldur ei ole väitnud, et seetõttu tuleks maksukohustus omistada allrentnikele. See oleks ka asjakohatu, kuna vagunite kasutusaeg oli läbi raudteel toimivate infosüsteemide kontrollitav võrdselt nii AVRT-le, Unilizingsile kui Agratale ning oli selge, kuidas rendihind kujunes. Arusaamatud ja ebapädevad on maksuhalduri väited seoses rendihinna

20 mittekasumilikkusega. Ka teeside p 1.6.4 leiab maksuhaldur, et „Agrata jaoks tehingu kahjumlik, millel puudus ka perspektiivis tulu teenimise võimalus“ ning et „vagunite liisingfinantseerimine oli toimunud täiendavalt kaasatud laenukapitali abil, mille osakaal võrreldes liisingfinantseerimise ulatuse ja prognoositava rendimaksete tuluvooga oli ebamõistlikult suur ja ebarentaabel.“ Enda teeside p 1.6.5 ja 1.6.6 aga leiab maksuhaldur, et põhjendamatut äririski Agrata jaoks „iseloomustab ka AVR-ga sõlmitud rendilepingute lepingupoolte kohustuste vahekord AVR kui vagunite rentija kasuks, kus rendile andja lepingu tulenevate kohustuste täitmise kulud on ületamas vagunite rentijalt lepinguga saadavat väärtust“ ning Agrata pankroti väljakuulutamine. Maksuhaldur viitab ka, et Agrata ei kasutanud õiguskaitsevahendeid ega teinud midagi selleks, et „poolte kohustuste vahekord oleks tasakaalus või rendileandja kui kasutuslepingu tugevama poole kasuks.“ On arusaamatu, mille alusel on maksuhaldur sellistele meelevaldsetele seisukohtadele jõudnud. Maksuhaldur ei ole tellinud turuolukorra ja rendilepingute finantsanalüüsi selleks pädevalt isikult, et taoliseid väiteid esitada. Tegemist on üksnes spekulatiivsete väidetega. Maksuhaldur ise ei oma mingit pädevust hindamaks tsisternvaguni rendilepingu kohustuste tasakaalustatust. Maksuhaldur ilmselgelt ei tea, millise sisuga on vagunite rendilepingud, mida tavapäraselt selles valdkonnas kasutatakse. Maksuhaldur väidab ebakompetentselt nagu oleks AVRT-Agrata rendilepingud liiga vähe kaldu „rendileandja kui tugevama poole kasuks.“ Iseloomulikuna kogu maksuotsusele, on tegemist järjekordse näitega maksuhalduri poolt spekulatiivsete väidete alusel kaebajale maksu määramisest. Maksuhaldur esitab taoliseid põhjendamatuid väiteid ilmse sooviga iga hinna eest kaebajat maksustada. Nagu tunnistaja A. M. selgitas, pidasid rendihinna taseme üle läbirääkimisi A. M. (AVRT) ja V.D. (Agrata). Vagunite rendihind sõltub naftatoodete hinnakõikumistest (seda selgitasid nii tunnistaja M. kui tunnistaja L.). Maksuhaldur ei ole näidnud, et vagunite rendihind erineks vagunite rendituru hinnatasemest samalaadsetele vagunitele. Kaebaja rõhutab, et maksuhaldur on ka aktsepteerinud, et vagunite rent muutus kasumlikuks juba 2005.a lõpus. Veelgi enam, maksuhaldur on ka ise möönnud, et 2005.a lõpus oli renditegevus kasumlik (maksuotsuse p 1.1.3). Maksuhaldur ei arvestada ka (ega samas vaidlusta ka) võimalust teenida tulu vagunite hinnatõusult. Lõpetuseks, kui maksuhaldur leidis, et rendihind ei vasta turutingimustele, siis on arusaamatu, miks ei ole maksuhaldur pidanud vajalikuks nö kingitust maksustada. Agrata poolne õiguskaitsevahendite kasutamine ning Agrata pankrot ei näita, et Agratal oli põhjendamatu äririsk. Õiguskaitsevahendeid kasutab iga isik vastavalt oma äranägemisele vastavalt ettevõtlusvabaduse ja lepinguvabaduse põhimõtetele. Rendilepingud olid seejuures sõlmitud Agrata ja AVRT vahel,mitte aga kaebajaga. Ka Agrata pankrotistumine ei näita, et Agrata võttis liigse äririski. Agrata pankrotihaldur on seisukohal, et maksejõuetuse põhjustas Agrata põhivarast lennuki väljaviimine ilma tasu vastu saamata (vt teeside p 4.1.5.1.3). Seega ei olnud tegemist põhjendamatu äririski, vaid ühingu vara ebaseadusliku omastamisega. Erinevalt maksuhaldurist on pankrotihaldur pädev hindama Agrata pankrotistumise põhjuseid. Kaebaja märgib, et isegi kui Agrata oleks võtnud „põhjendamatu äririski“, ei tähenda see, et kaebajat saaks maksustada või et oleks täidetud MKS § 84 kohaldamise tingimused. Kaebaja täpsemad seisukohad ja tõendid on viidatud teeside p 4.1.5.2.1 – 4.1.5.2.2 ning 4.1.5.5.1 – 4.1.5.5.8. Dokumentide allkirjastamine volitatud isikute poolt Meelevaldne ja tõendamata on maksuhalduri väide, et äriühingute seaduslikud esindajad ei soovinud dokumente allkirjastada. Teeside p 1.3.5 esitab maksuhaldur järjekordselt asjatundmatu ja pahatahtliku väite, et „Tavapärases majandustegevuses ei ole normaalne, et tehinguid allkirjastavad isikud, kes ei ole tehingu asjaoludega kursis ja ei oska tavapäratu tehingu kohta selgitusi anda.“ Maksuhaldur ilmselgelt ei tunne suurettevõtete tegutsemise praktikat. Kui tehingu peamised tingimused on kokku lepitud, siis ei ole selles midagi eriskummalist, et tehingu allkirjastab isik, kes ei pruukinud tehingu täpsemaid tingimusi ise läbi rääkida. Ebaõige on ka väide, et juhatuse liikmed ei ole osanud tehinguid selgitada. V. Sitin avaldas kõik olulised Agrata majandustegevuse andmed maksuhaldurile ning Agrata näol oli tegemist reaalselt tegutseva äriühinguga. Ka A. I. 18.05.2005 vastusest maksuhaldurile ilmneb, et A. Ilves andis tehingute toimumise asjaolude kohta sisulisi selgitusi. Maksuhaldur on lugenud nimetatud selgitused Agrata kontrolli käigus piisavalt selgeks,

21 kuna lisaküsimusi ei küsitud ning maksuhaldur tagastas Agratale käibemaksu. Jätkuvalt on ebaselge, miks oleks seaduslikud esindajad pidanud midagi varjama: kõikide tehingute läbiviimisel on üks pool käibemaksu riigile tasunud ja teine pool käibemaksu maha arvanud, st riik ei ole tehingutelt saanud käibemaksu vähem kui oleks pidanud saama. Riigi jaoks tekkis probleem Unilizingsi poolt kreeditarvete koostamisel ja nende maksuhalduri poolt aktsepteerimisel, kuid nimetatud tegevust ei saanud kaebaja kuidagi kontrollida ning ka makshalduril endal olid kahtlused Unilizingsi kreeditarvete õiguspärasuse osas (vt teeside p 3.3). Kaebaja täpsemad seisukohad ja tõendid on viidatud teeside p 4.1.5.3.1 – 4.1.5.3.2. OÜ Agrata Aviation väidetav sõltumine AS AVR Transservice maksetest Asjas on tõendatud, et Agrata oli V.D.i kontrolli all ning Agratat juhtisid nii V.D. kui tema korralduste alusel V. Sitin. Seega oli Agratal võimalik kasutada kõiki õiguslikke ja majanduslikke võimalusi. Agrata tegevus sõltus V.D.i otsustest, mitte kaebajast ega AVRT-st. Maksuhalduri pädevuses ei ole hinnata, kas AVRT tegevus rendilepingu täitmisel oli „põhjendamatu“ või mitte. Selline pädevus on tsiviilkohtumenetluses kohtutel, mitte maksuhalduril, kes ei ole pädev tsiviilõigussuhete hindamiseks. Samuti on täiesti meelevaldne väide (vt nt maksuhalduri teeside p 1.7), et maksete lõpetamine Agratale viis liisingulepingu katkestamiseni ja Agratalt vagunite äravõtmiseni. See, kuidas Agrata tegevust finantseeriti, oli V.D.i äriline otsustus. Agrata poolt laenufinantseeringu kasutamine aga ei tähenda, et Agrata tuleks lugeda tehingutes mitteosalenuks või et kaebaja suhtes saaks kohaldada MKS § 84 ning kaebajat maksustada. Seejuures jääb arusaamatuks, kuidas võis kaebaja 2005.a veebruaris ette näha, et Agratal tekivad makseraskused. Kaebaja ei saanud kuidagi kontrollida seda, kas ja milliseid samme V.D. astub, kaebaja ju ei kontrollinud kuidagi V.D.i. Agrata pankrotihaldur ning SEB pank on lugenud Agrata iseseisvat äritegevust omavaks äriühinguks, sh ka vagunitehingute läbiviimisel. Vagunite omandamise ja rentimise ärilist poolt hinnati seejuures SEB panga poolt kolme erineva komisjoni poolt ning puudub alus kahtlemaks SEB panga pädevuses. Kindlasti ei ole maksuhaldur SEB pangast ega pankrotihaldurist Agrata tegevuse hindamisel kompetentsem. Kaebaja märgib, et teeside p 1.8.3 väidab maksuhaldur ebaõigesti nagu oleks Agrata juhatuse liige öelnud Agrata kohta, et „äriühingu tegevust kontrollis kaebuse esitaja üks omanikest /…/.“ Midagi sellist ei ole V. Sitin öelnud. V. Sitin ütles kohtule, et Agratat kontrollis V. Sitin. V Sitin aga ei olnud kaebaja aktsionär. Kaebaja aktsionärid olid AVR ja Vene äriühing, AVRT-l oli palju aktsionäre. Maksuhaldur jätab tähelepanuta, et kaebaja huvides oli vagunite võõrandamine ja sellelt kasumi teenimine, mitte aga vagunitepargi omamine. Seega ei saanud kaebaja huvides kuidagi olla see, et kaebaja peaks juba müüdud vaguneid uuesti omama hakkama. Samas kui lähtuda maksuhaldur väitest, et AVRT „reguleeris SIA Unilizings ja OÜ Agrata Aviation vahelise liisingulepingu kestvust“ ja AVRT mõjutas liisingulepingu katkestamist, on arusaamatu, miks on maksuhaldur asunud maksustama kaebajat, mitte aga näiteks AVRT-d. Kaebaja ei saa ju kontrollida enda ühte põhiaktsionäri, kelleks on AVRT. AVRT-l omakorda oli palju aktsionäre. Maksuhalduri kohtuistungil ja teesides (p 1.7) esitatud seisukohtadest tulenevalt omas maksuhalduri arvates tähtsust hoopis Unilizingsi poolt kreeditarvete koostamine, mitte aga liisingulepingu katkestamine. Kaebaja või AVRT ei saanud ette näha ja „planeerida“ ning mõjutada, kas liisingleping üldse lõpetatakse jakuidas tegutseb liisinglepingut lõpetades Unilizings. S.t kas Unilizings esitab Agratale kreeditarved,kas ta tagastab Agratale sisendmaksu või mitte ning kas Agratal tekib käibemaksuvõlgnevus tulenevalt Unilizingsi kreeditarvetest. Kaebajal ega AVRT-l ei saanud olla ka mingit huvi mõjutada Unilizingsit kreeditarveid esitama, kuna kaebaja ega AVRT ei saanud kreeditarvete koostamisest mingit hüve. Samuti oli täiesti ebaselge, kas riik aktsepteerib Unilizingsi kreeditarveid või mitte (ehk siis, kas üldse tekib riigile maksuhalduri poolt esile toodud „kahju“ ja tekiks „ebakohane maksueelis“ nagu väitab maksuhaldur teeside p 1.7). Kuna kaebaja ei saanud enda emaühingut kontrollida (vt ka A. Ilvese 21.01.2008 selgitused, küsimus 2), kaebaja ei olnud rendilepingu pool ning maksuhaldur leiab, et vagunid jõudsid alati AVRT kasutusse, siis on igal juhul alusetu kaebaja asendamine Agrataga. Veelgi ilmsem on probleem mais 2005 toimunud 50 vaguni osas, kus kaebaja ei olnud

22 isegi mitte vagunite Unilizingsile müüjaks, vaid vagunid müüs Unilizingsile AVRT. 19.05.2011 protokolli lk 15 selgitab maksuhaldur (Aas), et Agrata asendati kaebajaga, kuna „Flobergil oli tagasiostukohustus“. Tagasiostukohustus oli kaebajal aga seetõttu, et kaebaja oli vagunite tootjaks ning tagasiostukohustus on tootja tavapärane kohustus (vt teeside p 4.1.2.8 ja K.K. tunnistaja ütluste protokolli lk 2). Maksuhaldur on ka ise olnud seisukohal, et „Nii OÜ Floberg Trans ja AS AVR Transservice kui ka OÜ Floberg Trans ja OÜ Agrata Aviation vaheliste tehingute osas sai vagunite müügist tulu OÜ Floberg Trans ning vagunid jõudsid mõlemal juhul AS AVR Transservice, kes omakorda teenis vagunitelt renditulu, allrentnikeni. /.../ Asjaolu, et OÜ Agrata Aviation oli ajutiselt OÜ Floberg Trans poolt toodetud vagunite liisija, ei muutnud tavapärast olukorda, kus OÜ Floberg Trans toodab vaguneid ning AS AVR Transservice saab vagunid endale või kasutab neid.“ (maksuotsuse lk 31). Seega isegi juhul, kui käibemaksu saaks määrata muule isikule peale Agrata, on igal juhul arusaamatu ja põhjendamatu käibemaksu määramine kaebajale. Kaebaja täpsemad seisukohad ja viited tõenditele on esitatud teeside p 4.1.5.5.1 – 4.1.5.5.8. Agrata ja AVRT aktsionäride suhete probleemid Tõenditest ilmneb, et AVRT aktsionäride ja V.D.i vahel olid 2006.a kevadeks tekkinud tüli, kuna V.D. püüdis võtta muudest äriühingutest vahendeid enda äriühingu (Agrata) tarbeks. V.D. oli seejuures isegi esitanud kuriteoteate AVRT juhtkonna suhtes kriminaalmenetluse alustamiseks. Samuti ilmneb tõenditest, et Agratal oli tekkinud võlgnevused AVRT ees, Agrata oli jätnud liisingumaksed Unilizingsile tasumata ning võõrandanud Agrata põhivara hulgast lennuki ilma selle eest tasu saamata, millega V.D. ning sellega põhjustas Agrata maksejõuetuse. Kaebaja rõhutab seejuures, et vastavalt pankrotihalduri hinnangule ei põhjustanud Agrata pankroti mitte laenulepingud või renditasu Agratale maksmise peatamine, vaid Agrata põhivarast lennuki väljaviimine ilma tasu saamata. Kaebaja ega AVRT ei omanud mingit kontrolli lennuki Agrata põhivarast väljaviimise üle ning seda ei väida ka maksuhaldur. On alusetu eeldada, et AVRT või MTS soovisid endale laenudega kahju tekitada. Nagu kaebaja on ülal p 2.4 selgitanud, ei saanud kaebeja ega muud isikud „maksueelise“ saamist „planeerida“. Agrata pankrotistus V.D.i tegevuse tulemusel. Väidetav „maksueelis“ aga tekkis maksuhalduri arvates Unilizingsi kreeditarvete koostamisest, kreeditarvete maksuhalduri poolt aktsepteerimisest ja käibemaksu Unilizingsile tagastamisest. Kaebaja ei saanud ühtegi neist asjaoludest kuidagi planeerida. Veelgi enam, Agrata pankrotistumine ei ole kuidagi asjakohane kaebaja maksustamisel. Agrata pankrotistumine ei saanud ühelgi juhul põhjustada kellelegi maksueelist. Kaebaja täpsemad seisukohad ja viited tõenditele on toodud teeside p 4.1.6.1 – 4.1.6.3. Käibemaksu liikumine Kaebajale jääb arusaamatuks, miks põhjendab maksuhaldur Agrata pangakontol rahade liikumisega kaebajale maksu määramist. Seejuures on tõendamata maksuhalduri väide (vt nt maksuhalduri teeside p 1.3.3, lk 5), et Agratale tagastatud käibemaksu liikumise otsustas OEG pearaamatupidaja. OEG pearaamatupidaja V. A. on seda asjaolu täielikult eitanud (09.01.09 selgituste küsimus 6). Teiseks, maksuhalduri käsitletud sisendkäibemaks ei olnud riigi jaoks mingi lisakulu, vaid Agrata poolt maha arvatud sisendkäibemaksule vastas väljundkäibemaksusumma, mille Unilizings riigile tasus. Seega tegemist ei olnud riigile kuuluva või ebakohaselt Agratale tagastatud maksusummaga. Tegemist oli Agratale kuuluva varaga, mitte „käibemaksuga“ ning Agrata võis seda summat kasutada vastavalt vajadusele (nt lepinguliste kohtustuste täitmiseks). Seejuures ei ole maksuhaldur väitnud, et Agrata poolt sõlmitud laenulepingud oleks fiktiivsed (vt nt 19.05.11 protokolli lk 13). Kaebaja täpsemad seisukohad on teeside p 4.1.7. AS AVR Transservice poolt 50 tsisternvaguni võõrandamine SIA-le Unilizings mais 2005 Kaebaja selgitas eriarvamuse p 2.2.4, kaebuse p 4 ning teeside p 4.2, et , e AVRT võõrandas Parexilt liisitud 50 tsisternvagunit Unilizingsile, kuna Parezi finantsingimused olid ebasoodsad. Agrata aga soovis täiendavalt vaguneid liisida. Maksuotsuses ei ole maksuhaldur vastanud kaebaja eriarvamuse seisukohtadele seoses AVRT poolt 50 tsisternvaguni võõrandamisega mais 2005 Unilizingsile. Maksuhaldur jätab ei vasta kaebaja väitele ja seega nõustub, et AVRT-le oli vagunite võõrandamine

23 Unilizingsile kasulik, kuna seeläbi vabanes AVRT Parexi ebasoodsast liisingulepingust ning sai endale vabu rahalisi vahendeid. 50 tsisternvaguni müük oli seega ärilise otstarbekuse küsimus. Maksuhalduri pädevuses ei ole hinnata, kas AVRT-l oleks pidanud 50 vagunit endale tagasi liisima või liisima vagunid Agratale, kuna tegemist on ärilise otstarbekuse küsimusega. Veelgi üllatavam on aga nimetatud tehingu osas kaebajale maksu määramine. 50 vagunit võõrandas mais 2005 Unilizingsile AVRT, mitte kaebaja. Kaebaja oleks maksuhalduri loogika kohaselt pidanud seega kontrollima nii Parexit, AVRT-d ja Agratat. Maksuhaldur ei ole väitnud, et AVRT ja Parexi liisingutehing oleks teeseldud või kannaks eesmärki saada „maksueelis“ või et Parex aitab kaasa maksupettusele. Muu süüdistuse valguses jääb maksuhalduri selline „heatahtlikkus“ kaebajale arusaamatuks. Kaebaja täpsemad selgitused ja viited tõenditele on teeside p 4.2.2 ja 4.2.3. Maksuhalduri seotus varasemate kontrollitulemuste ja antud haldusaktidega Kaebaja leiab, et maksuotsuses toodud maksuhalduri seisukohad on vastuolulised, sh vastuolus Agrata kontrollitulemustega. Kaebaja leiab, et maksuhalduri järeldused seoses Agrata poolt tehinutes mitteosalemisega on vastuolus maksuhalduri enda varasemate Agarata maksukontrollis väljendatud seisukohtade ja käibemaksu tagastamise otsusega. Agrata maksukontrolli tulemusel koostas maksuhaldur 19.05.2005 kontrollakti, milles maksuhaldur jõudis järeldusele, et Agrata sisendkäibemaksu arvestuses kajastuv kulu on ettevõtlusega seotud ning põhjendatud. Nimetatud otsuse näol on tegemist haldusaktiga, millega on õiguslikult siduvalt kindlaks määratud Agrata käibemaksu enammakse vastavus käibemaksuseadusele. 19.05.2005 kontrollaktist nähtuvalt ei olnud Agrata käibemaksu kontroll formaalne, vaid maksuhaldur veendus esitatud majandusarvestuse dokumentide ja isikute seletuse põhjal, et Agrata käibemaksuarvestus perioodil 2004 märts kuni 2005 märts vastab käibemaksuseadusele. 18.05.2005 otsusega tuvastas maksuhaldur Agrata õiguse maha arvata Unilizingsi arvetes sisalduv sisendkäibemaks. Maksuhaldur kontrollis samuti Agarata Aviation ja AVRT vaheliste tehingute majanduslikku sisu ning tehingute majanduslikule sisule mittevastavust ei tuvastatud. HMS § 60 lg 1 ja 2 ning § 61 lg 1 alusel Agrata kontrolli tulemusi (jõustunud haldusakt) haldusakte eirav maksuotsus on vastuolus ka õiguskindluse ja võrdse kohtlemise põhimõttega ja korduvkontrolli keeluga ning seega ebaseaduslik. Varasemates haldusaktides kord väljendatud seisukohti saab muuta haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamise kaudu. Praegusel juhul ei ole maksuhaldur MKS-i ja HMS-i kohaselt käitunud ning tegemist on maksuhalduri omavoli ja haldusmenetluse nõuete olulise rikkumisega. Kaebaja leiab ka, et kõik ülaltoodud seonduv oleks pidanud olema kajastatud maksuotsuses. Kui maksuhaldur enda seisukohti ei põhjenda ja proovib seda teha alles kohtumenetluses, siis kandub maksumenetluse üle kohtumenetlusse. Riigikohtu praktika kohaselt on see aga lubamatu. Kaebaja täpsemad seisukohad on esitatud teeside p 5.1.1 – 5.1.4. Maksuhalduri seisukohad vastuolus ka SIA Unilizings suhtes läbiviidud kontrolli tulemustega Maksuhaldur viisi Unilizingsi suhtes läbi üksikjuhtumi kontrolli, mille käigus kontrolliti 2006.a juunikuus toimunud Unilizingsi tehingud Agrata ja AVRT-ga. Kontrolli tulemuste kohta koostas maksuhaldur 18.06.2007 kontrollakti. Kontrollaktis tulenevalt maksuhaldur kontrollis Unilizingsi poolt Agatata Aviation OÜ-le justkui esitatud kreeditarvete põhjendatust, sest nagu maksuhaldur ise märgib, tuginedes Eesti liisingfirmade praktikale ei olnud maksuhalduri hinnangul Unilizingsil õigust lepingu katkemise korral väljastada OÜ-le Agrata Aviation kreeditarvet. Samuti maksuhaldur nendib, et lähtudes Eesti liisingfirmade praktikast eeldas maksuhaldur, et Unilizingsi poolt lepingu sõlmimisel väljastatud arved sisaldasid kogu liisitud tsisternvagunite käibemaksu (kontrollakti lk 2). Kontrollakti lõpus leiab maksuhaldur, et Unlizingsil oli õigus teha kreeditarveid ja esitas 09.08.2007 teate maksude mittemääramise kohta. Seega leidis maksuhaldur, et Unilizings omas õigust koostada kreeditarved Agratale Sellest saab teha ühese järelduse, et maksuhaldur ei vaidlustanud eespool kontrollaktis kirjeldatud majandustehinguid, sh Unilizingsi ja Agrata vahel sõlmitud liisinglepingud. Kaebaja juhib tähelepanu, et nimetatud kontrolli viis maksuhaldur läbi paralleelselt kaebuse esitaja revisjoniga, kuid samas on mõlema kontrollist tehtud järeldused Agrata osalemise kohta liisingtehingutes diametraalset erinevad. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei saa samale tehingule anda

24 erinevates kontrollides vastukäivaid hinnangut. Kaebaja leiab, et seega on maksuotsus vastuolus 18.06.2007 kontrollakti ja 09.08.2007 teatega, mille kohaselt Agrata tehingud toimusid reaalselt ning maksuotsus rikub HMS § 60 lg 1 ja 2 ja § 60 lg 1. Kaebaja täpsemad põhjendused on esitatud teeside p 5.2.1 – 5.2.2. Maksuhalduri seisukohad on vastuolus AS Marine Tanker Service suhtes läbiviidud kontrolli tulemustega Maksuhaldur kontrollis MTS-i seoses MTS-i ja Agrata vahelise 19.05.2005 laenulepinguga. Maksuhaldur jõudis MTS-i kontrollides seisukohale, et Agrata oli reaalset ettevõtlust omav äriühing ning osales reaalselt tehingus MTS-ga (tõendid kohtule esitatud). Maksuhaldur ei tuvastanud MTS-i kontrollis, et MTS oleks andnud Agrata asemel laenu kellelegi teisele (kaebajale) põhjusel, et Agratat „kasutati ära tegeliku tehingu varjamiseks“ või et „OÜ Agrata Aviation ei osalenud tegelikkuses tehingus“ ning ei asendanud Agratat kaebajaga. Enda teeside p 1.9.2 väidab maksuhaldur, et „ei ole asjakohane väide Marine kontrolli tulemusel tehtud revisjoni lõpetamise teate Maksuotsusega vastuolus oleku kohta. Vastustaja selgitas istungil üpris tabavalt, et ei ole seadnud kahtluse alla kogu Agrata tegevust, vaid üksnes tema iseseisvuse 350 tsisternvagunitega tehtud tehingute osas. Seetõttu ei ole Maksuotsus vastuolus ka Marine revisjoni käigus tuvastatuga.“ See maksuhalduri selgitus on ilmselgelt väär ja otsitud. Maksuhaldur ise esitas kohtule 19.05.2005 laenulepingu, mis oli seega üks revisjonitoimiku dokumentidest ja omas tähtsust kaebaja maksukontrollis (vastustaja 29.05.2009 vastuse lisade loetelu nr 239). Nimetatud laenulepingule viitab maksuhaldur ka maksuotsuses (vt maksuotsuse lk 19). Enda teeside teeside p 1.2.9 väidab maksuhaldur MTS-i poolt antud laenule (19.01.2005 laenuleping) viidates, et Agrata ei olnud iseseisev äriühing. Seega käesolevas asjas on maksuhaldur 19.05.2005 laenulepingu tõttu seisukohal, et Agrata ei osalenud tehingutes (seega siis ka 19.05.2011 laenulepingus). MTS-i maksukontrollis aga asus maksuhaldur 19.01.2005 laenulepingu sõlmimist kontrollides seisukohale, et Agrata ikkagi oli iseseisev äriühing ning Agrata oli tegelikult laenulepingu pool (kuna maksukontroll lõppes järeldusega, et MTS oli Agrata poolt tasumata laenu raamatupidamises õigesti kuludesse kandnud). Kaebaja täpsemad selgitused seoses MTS-i kontrolliga on esitatud teeside p 4.1.3.2. Maksusumma määramise metoodika kontrollimatus Kaebuse esitaja on kaebuse p-s 2.3 leidnud, et maksusumma määramise metoodika ei ole kontrollitav. MKS § 95 lg 2 teise lause kohaselt peab maksuotsusest selguma, kuidas on tasumisele kuuluv maksusumma määratud. Maksuotsuse nimetatud sättest tulenevatele nõuetele ei vasta. Kaebaja leiab, et maksuotsuses ei ole õiguslikult ega faktiliselt kontrollitav kaebuse esitajalt nõutava käibemaksusumma 20 376 169 kr kujunemine. Ainuüksi nimetatud põhjusel tuleb maksuotsus käibemaksu määramise osas tühistada. Kaebaja täpsemad põhjendused on esitatud teeside p 6. Tehing äriühinguga Essinge Förvaltning AB (maaklerleping) Maaklerlepingu alusel tasutud summadelt tulumaksu määramine on aegunud. Kaebaja tasus Essinge Förvaltning AB poolt 27.04.2005 väljastatud arve nr 31 alusel maakleritasu summas 695 250 USD (8 676 024,75 krooni). Nimetatud väljamakselt määras maksuhaldur maksuotsusega tulumaksu 2 739 797 krooni. Maksuotsuse kohaselt tehti väljamakse Essinge Förvaltning AB-le summas 8 676 024,75 krooni 2005 aprillis ning kaebaja pidi deklareerima nimetatud väljamakselt tulumaksu summas 2 739 797 krooni väljamakse tegemise kuule järgneva kuu 10-ndaks kuupäevaks, seega 10.05.2005. MKS § 98 lg 1 kohaselt maksusumma määramise aegumistähtaeg on kolm kuni kuus (tahtluse korral) aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. Seega algas aegumistähtaja kulg 10.05.2005. Kaebuse esitaja suhtes alustati revisjoni 10.01.2007. MKS § 99 lg 1 p 3 sätestab, et maksusumma määramise aegumine peatub alates revisjoni alustamise päevast kuni revisjoni tulemuste põhjal maksuotsuse kättetoimetamise päevani või kui revisjoni tulemusel ei avastatud maksukohustust muutvaid asjaolusid, siis sellekohase kirjaliku teate kättetoimetamise päevani. MKS § 99 lg 2 teise lause kohaselt MKS 99 lõike 1 punktis 3 nimetatud juhul lõpeb aegumine hiljemalt revisjoni lõppvestluse või viimaste revisjonitoimingute tegemise aasta 31.

25 detsembril, kui samal aastal möödub või on möödunud käesoleva seaduse §-s 98 nimetatud tähtaeg. Haldusasjas nr 3-3-1-43-08 leidis Riigikohus, et MKS § 99 lg 2 „eesmärk on kaitsta maksukohustuslast olukorras, kus talle ebasoodus aegumise peatumine põhjendamatult kestab. See norm sunnib maksuhaldurit tegema maksuotsuse hiljemalt samal aastal, kui toimus revisjoni lõppvestlus või tehti viimased revisjonitoimingud ja mööduks või on möödunud maksusumma määramise aegumistähtaeg, hoolimata seejuures aegumise peatumise üldpõhimõttest“. Revisjoni lõppvestlus toimus 03.09.2008. Revisjoniakt koostati 10.09.2008. Tehtud väljamakselt tulumaksu määramise 3-aastane aegumistähtaeg möödus 10.05.2008. Seega pidi maksuhaldur tulumaksu määrama hiljemalt 31.12.2008. Praegusel juhtumil on tulumaks maksuotsusega määratud 02.02.2009.a (nimetatud kuupäeval andis maksuhaldur maksuotsuse postiteenuse osutajale üle), seega pärast 3-aastast aegumistähtaega. Maksuotsuses ei ole maksuhaldur tulumaksu määramist põhjendanud kaebuse esitaja tahtliku maksuseaduste rikkumisega. Seega ei ole praeguses asjas kohaldatav 6-aastane aegumistähtaeg. Eeltoodud asjaolul tuleb vaidlustatud maksuotsus osas, millega määrati tasumisele tulumaksu summas 2 739 797 krooni, tühistada tulumaksusumma määramise aegumise tõttu. Maaklerlepingust tulenev teenus saadi ning see oli seotud kaebuse esitaja ettevõtlusega. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei saa tagantjärele väita, et tarnelepingud oleks sõlmitud ka ilma maakleri vahenduseta. Fakti üle, et tarnelepingud sõlmiti ja selle alusel tarniti Eestisse 1520 vagunit, ei ole vaidlust, kuid sellest ei saa järeldada, et nimetatud fakt oleks aset leidnud ka siis, kui maaklerteenust ei oleks kasutatud. Hiljem on maakleri rolli keeruline hinnata. Praegusel juhul maksuhaldur püüab hinnata maaklerteenuse kasutamise otstarbekust, kuid maksustamisel ei saa tehingu otstarbekust hinnata, sest ettevõtjal on õigus valida, millised kulutusi ta ettevõtluse arendamiseks ja säilitamiseks teeb. Kulutus võib olla ebamõistlik ja liialt kulukas, kuid kui aitab kaasa ettevõtluse toimimisele, siis on selline kulutus alati ettevõtlusega seotud ja vajalik ning seda tulumaksuga maksustada ei saa. Maksuhaldur saab hinnata üksnes seda, kas kulutus oli ettevõtlusega seotud. Käesolevas asjas ei ole kahtlust, et maaklerteenus oli ettevõtlusega seotud, sest võimaldas saavutada kokkuleppe vagunite tarimiseks lepingustes märgitud tingimustel. Seda enam, et maakleri kasutamise nõue tulenes vagunite müüjalt. Kaebaja palub kohtul arvestada ka kaebuse esitaja eriarvamuses toodud seisukohtadega (vt vastustaja vastuse lisa 25). Kaebaja täpsemad seisukohad ja viited tõenditele on toodud teeside osas III. Erisoodustused Kaebaja leiab, et maksusummade määramine 2005 kuludelt ja väljamaksetelt on aegunud. MKS § 98 lg 1 esimese lause kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat. Revisjoni lõppvestlus toimus 03.09.2008. Revisjoniakt koostati 10.09.2008. Tehtud väljamakselt tulumaksu määramise 3-aastane aegumistähtaeg möödus 2005. aastal. Seega pidi maksuhaldur tulumaksu, sotsiaalmaksu ja käibemaksu määrama hiljemalt 31.12.2008.a. Praegusel juhtumil on tulumaks maksuotsusega määratud 02.02.2009, seega pärast 3-aastast aegumistähtaega. Seetõttu tuleb eeltoodud kuludelt ja väljamaksetelt maksusumma määramise osas, mis tehti 2005.a, kohaldada aegumist, mis toob endaga kaasa maksukohustuse lõppemise. Kaebaja leiab, et rikutud on ka MKS § 95 lg 2, kuna maksuotsusest ei selgu, kuidas on maksusumma määratud. Samuti ei ole järgitud MKS § 46 lg 2 ja lg 3 nõudeid, mis näeb ette, et kohustusi panevad haldusaktid peavad olema põhjendatud ning haldusaktis tuleb esitada selle andmise faktiline ja õiguslik alus. Kaebaja märgib, et maksuotsuse punktides 1.4-1.9 väljamaksete ja kulude maksustamise on põhjendamatu ja tõendamata. Maksuhaldur tõendeid hinnanud valesti ning jätnud asjas olulised asjaolu väljaselgitamata. Maksusumma määramine ei saa põhineda oletustel ja tõendamata faktidel. Kaebaja täpsemad seisukohad on toodud teeside osas IV. Intressinõude ebaseaduslikkus Kaebaja vaidlustas 05.05.2009 kaebuses 15.04.2009 intressinõude nr 13-1/2400 (edaspidi: Intressinõue). Kaebaja jääb kaebuses ja 10.10.2011 kohtule esitatud vastuväites esitatud seisukohtadele ning esitab allpool üksnes lühidalt enda seisukohad. Intressinõudest ei ilmne, kuidas täpselt on võetud arvesse MKS § 119 lg 2 sätestatud põhimõtet. Muuhulgas ei ole selge, mille alusel

26 on maksuhaldur kandnud intressiarvestusse kannete „intress“ ja „intressivähendus“ algusja lõpukuupäevad ning seetõttu ei ole arvestus kontrollitav. Seega on Intressinõue motiveerimatu ja kuulub tühistamisele. Kaebaja leiab jätkuvalt, et MKS § 118 lg 1 tähtaja jooksul ei saa esitada intressinõuet, mis põhineb põhinõudel, mis tuli deklareerida ja tasuda enne 15.04.2006, kuna 6- aastane aegumistähtaeg ei kohaldu (ning maksuhaldur ei ole selle tähtaja kohaldumist Intressinõudes ka põhjendanud). Käesolevas asjas määrati maksuvõlg revisjoni tulemusel, mida alustati sisuliselt vastustaja 09.08.2006.a korraldusega ja lõpetati 27.02.2009 koostatud Maksuotsusega, mis toimetati kaebajale kätte 04.03.2009. Seega kestis revisjon ligi 3 aastat. Selle aja jooksul kestis kaebaja kui maksuvõlasuhtes võlgniku jaoks ebakindlus põhimaksuvõla suuruse suhtes, mistõttu ei saanud ta täita põhikohustust maksuhaldurist tuleneva asjaolu tõttu. Selle aja eest arvestas vastuvõtuviivituses olnud maksuhaldur maksuintressi, mis on vastuolus viivisintressi arvestamise põhimõtetega. Kaebaja ei teadnud, et maksuhalduri arvates on kaebaja vastutav kolmanda isiku maksuvõla eest. Kaebajale ei olnud enne Maksuotsuse ja Intressinõude saamist ka kuidagi võimalik teada, kuidas arvestab maksukohustusi ja intressi maksuhaldur. Ligi 3 aastat kestnud revisjoni tõttu tuleb intressi arvestamise peatada revisjoni ajaks. Vastasel korral on jämedalt rikutud kaebaja õigus heale haldusele ehk tegemist on riigi poolt toime pandud isiku põhiõiguste rikkumisega. Nimetatud õiguste näol on tegemist otseselt põhiseadusest tulenevate põhimõtete rakendamisega, mille jaoks ei ole vajalik nende otsene MKS-s sätestamine (vastavad põhimõtted on samas tuletatavad MKS § 10 lg 3). Kaebaja ei ole kaasaaitamiskohustust rikkunud. Kaebaja on jätkuvalt seisukohal, et Intressinõue on ebamõistlikus proportsioonis Maksuotsusega määratud põhivõla summaga (Intressinõudest ei selgu samas, kas intressi määrati seoses Maksuotsusega määratud maksuvõlaga). Maksuhalduri vastuses ja 20.10.11 täiendavas vastuses esitatud tõlgendus seoses MKS § 119 lg 1 p 5 ei ole korrektne. Vastav säte jõustus alles 01.01.2011. Enne nimetatud sätte jõustumist aga kehtisid kaebaja arvates samuti õiguspõhimõtted, mida tuleb kohaldada maksuintressile. Kaebaja leiabki, et maksuhalduri süül ebamõistlikult pikaks ajaks veninud revisjoni eest intressi arvestamine on ülekohtune, mistõttu intressi sissenõudmine intressinõudes toodud suuruses on vastuolus hea usu põhimõttega. Pahatahtlik ja ebaõige on ka maksuhalduri väide, et käesoleval juhul peaks intressisumma olema vähemalt 28,5 mln EEK (kaebaja käsitleb nimetatud väidet täpsemalt allpool). Ebaõige on maksuhalduri seisukoht oleks õige arvestada intressi summalt 28,5 mln EEK. Nimetatud seisukohta põhjendab maksuhaldur järgnevalt: „Maksuotsusest nähtuvalt tuvastas maksuhaldur, et Agarata 350 vaguniga seotud tehingutes ei osalenud, mistõttu tagastati talle 28 500 000 krooni (20.05.2005 tagastatud summa 25 000 000 krooni ja 15.09.2005 tagastatud summa 3 500 000 krooni) rohkem kui oleks tulnud tagastada“ (maksuhalduri 20.10.2011 seisukoha lk 2). Selline seisukoht on ebaõige ning vastuolus maksuhalduri haldusasjas nr 3-09-709 esitatud teesides väljendatud seisukohtadega. Agratale käibemaksu tagastamine ei saa ühelgi juhul olla aluseks maksuintressi arvestamiseks. Kaebaja on selgitanud ja vaidlust ei ole selles, et kõikidelt vagunite müügija liisingutehingutelt on väljundkäibemaks riigile tasutud ja sisendmaks õigesti maha arvatud (vt lühendatud teeside p 2.2.3 ja 2.4.2). Agratale tagastatud summadelt samas summas tasus Unilizings riigile väljundkäibemaksu ning sellises olukorras on täiesti alusetu maksuintressi arvestamine. Maksuhaldur on maksuotsuse vaidluses väitnud, et „kahju tekkimise moment on 20.06.2006 kreeditarvete aktsepteerimine ja selles sisalduva summa Unilizingsile tagastamine“ (teeside lk 12). Unilizingsile tagastati aga mitte 28 500 000 EEK, vaid 19 199 621 EEK (kreeditarvetes märgitud käibemaks: 19 409 545 EEK, vt maksuhalduri teeside p 1.4.4). Maksuotsuses aga määrati kaebajale tasumiseks käibemaksu 20 376 169. Seega ka maksuhalduri enda seisukohti arvestades on summalt 28 500 000 maksuintressi arvestamine põhjendamatu. Maksuhalduri poolt endale kasulike seisukohtade iga hinna eest õigustamine ning maksuhalduri seisukohtade vastuolulisus ja spekulatiivsus on käesolevale maksumenetlusele olnud kahjuks iseloomulik algusest peale. Revisjoni ebaseaduslik läbiviimine Kaebaja leiab, et maksuotsuse andmisel on rikutud revisjoni läbiviimise tähtajanõuet ning maksuotsus on antud pärast revisjoni tähtaega. Maksuhaldur on 12.12.2008 korralduses nr

27 12.2.1/41643 märkinud, et 27. veebruariks 2009 antakse maksuotsus või teade maksukohustust muutvate asjaolude mitteavastamise kohta. Maksuhaldur andis maksuotsuse postiasutusel üle 02.03.2009, s.o pärast korralduses märgitud tähtpäeva. Kaebuse esitajal tekkis õiguspärane ootus, et 27.02.2009 on revisjon lõppenud ja pärast nimetatud tähtpäeva maksuotsust enam ei anta. Seepärast tuleb vaidlustatud maksuotsus tühistada (vt kaebuse p 1.1.). Revisjonis osales Eneli Arro, kes ei olnud revisjonikorraldusega revisjoni läbiviijaks määratud. MKS § 75 lg 3 kohaselt tuleb revisjonikorraldusse märkida revisjoni läbiviiva ametniku nimi. See tähendab, et seadusandja on pidanud revisjoni läbiviimisel ametniku määramist oluliseks. Eneli Arro ei olnud määratud haldusaktiga revisjoni läbiviijaks, mistõttu tema sooritatud toimingud ja antud haldusaktid, sh revisjoni pikendamise korraldused, on õigusvastased (vt kaebuse p 1.2). Maksuhaldur on õigusvastaselt venitanud revisjoni läbiviimisega. Kaebuse leiab, et tal on revisjoni venitamise õigusvastasuse tuvastamise vastu põhjendatud huvi, kuna kaebaja soovib esitada maksuhalduri vastu kahjunõude vastukaaluks määratud maksusummalt arvestatud intressidele, mille summa suurenes revisjoni pikkuse tõttu, sh revisjonitähtaja pideva ja korduva pikendamisega (vt kaebuse p 1.3). Kaebaja nõuded: - tunnistada õigusvastaseks maksuhalduri poolt OÜ Floberg Capital suhtes läbiviidud kontrollimenetluse läbiviimisega (üksikjuhtumi kontroll koos sellele järgnenud revisjoniga) õigusvastane viivitamine; - tühistada Põhja maksuja tollikeskuse 27.02.2009 maksuotsus nr 12-5/128 täielikult; - tühistada Põhja maksuja tollikeskuse 15.04.2009 intressinõue nr 13-1/2400 täielikult; - mõista Põhja maksuja tollikeskuselt OÜ Floberg Capital kasuks välja menetluskulud vastavalt kohtule varasemalt esitatud ning käesolevaga esitatavatele kohtukulu dokumentidele ning jätta Põhja maksuja tollikeskuse menetluskulud Põhja maksuja tollikeskuse kanda.

VASTUSTAJA VASTUVÄITED

Tallinna Halduskohtu menetluses haldusasjas nr 3-09-709 on OÜ Floberg Capital kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 27.02.2009 maksuotsuse nr 12-5/218 ja 15.04.2009 intressinõude nr 13-1/2400 tühistamise ning maksuhalduri poolt kaebuse esitaja suhtes kontrollimenetluse läbiviimisega viivitamise õigusvastaseks tunnistamise nõuetes. Tallinna Halduskohus liitis 30.08.2011 määrusega haldusasja nr 3-09-976 menetluses oleva haldusasjaga nr 3-09-709, et võimaldada asjade kiiremat ja õiget lahendamist, määrates liidetud asjade ühiseks numbriks 3-09-709. Vastustaja jääb enda kõigi varasemate suuliste ja kirjalike seisukohtade juurde ning peab kohtukõne teesides vajalikuks rõhutada järgmist: vastustaja esitab kohtukõne teesid maksuotsuse ülesehitusest ja kohtuistungitel tõusetunud vaidlusküsimustest lähtuvalt kolmes maksustamisepisoodis, mille raames toob välja maksustamise seisukohalt tähtust omavad argumendid seoses tehingutega 350 tsisternvaguniga, selgitab maksu määramise asjaolusid puutuvalt maaklertehingusse Essinge Förvalting AG-ga ja peatub tehingutel äriühingutega Mäenurga Talu, Valge Hobu Trahter, Ontika Mõis, Toila Sanatoorium, Raadne puhkekeskus ja Vaikla puhkekeskus ning avaldab enda seisukoha erisoodustusena käsitletavate maksude osas. Samuti peatub vastustaja põgusalt kaebaja kontrolli läbiviimisega viivitamise õigusvastaseks tunnistamise etteheitel. Eelnevast eraldiseisvalt esitab vastustaja enda vastuväited kaebaja seisukohale intressinõuet puudutavates küsimustes. Tehing 350 tsisternvaguniga Maksuhalduri hinnangul kaasati Agrata Aviation OÜ (kustutatud) 350 tsisternvaguniga tehtud tehingutesse üksnes maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil. Kõik maksumenetluse kestel kogutud faktilised tõendid viitavad selgelt sellele, et kaebaja ja temaga seotud äriühingute eesmärgiks oli läbi tavapäratu ühekordse tehingu riigieelarvest sisendkäibemaksu väljapetmine. Riigikohus on

28 toonitanud, et: “//…Kolleegium on järjepidevalt seisukohal, et maksustamisel ja maksuvaidluste lahendamisel tuleb lähtuda majandustehingute sisust, mitte aga sellest, kuidas need tehingud on vormistatud…//”. Käesoleval juhul ongi maksuhaldur lähtunud nimetatud põhimõttest ja jõudnud järeldusele, et Agrata kaasati 350 tsisternvaguniga tehingusse üksnes maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil. Maksuotsuses on väljendatud seisukohta, mille kohaselt Agrata vaidlusaluse 350 vaguniga seotud tehingutes ei osalenud, mis omakorda väljendubki selles, et Agrata ei olnud otsustusprotsessis iseseisev ning tema tegevus sõltus otseselt kaebaja ning viimasega seotud äriühingute tahtest. Täpsemalt tekkis kaebaja tahtliku tegevuse tulemusena olukord, kus moonutati käibemaksu lisandväärtuse põhimõtet, st sama kauba või teenuse eest tasuti käibemaksu riigile ühe korra, kuid tagasi küsiti kaks korda. Seega püüti sisuliselt saavutada ühele tehinguteahelas osalenud isikule maksueelist – asjas kogutud tõendid, eeskätt rahaliste vahendite liikumist puudutava teabega, tõendavad ilmekalt, et maksueelise saajaks oli kaebaja. Kuna põhiosa kontrollimise käigus tuvastatud asjaoludest ning järeldusest on seotud 350 tsisternvaguni tehinguga, siis avaldab vastustaja enda sisulised argumendid puutuvalt vaidlusesemesse süsteemselt tõendatud väidetena alljärgnevas alajaotuses kasutades tehingu asjaolude kirjeldamiseks ka kohtumenetluse käigus esitatud jooniseid: Tehingu osapooled olid seotud isikud (punkt 1.1); Agrata tegevus sõltus kaebajast ja temaga seotud isikutest (punkt 1.2); Agrata tahet ei suunanud seaduslik esindaja Viktor Sitin (1.3); Kaebaja kontrollis vagunite liikumist ja määras vagunite sihtkoha (punkt 1.4); Vaidlusalune tehing oli poolte jaoks tavapäratu ühekordne tehing (punkt 1.5); Tehingut rahastas kaebaja (punkt 1.6); Kaebaja sai tehingust maksueelise ja riigile tekkis selle tulemusel kahju (punkt 1.7); Tehing on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil ja tehingus esinevad nii MKS § 84 kui ka maksupettuse tunnused (punkt 1.8); Maksuhalduri seisukohad tehinguosaliste suhtes on kooskõlas seaduse ja haldusõiguse põhimõtetega (punkt 1.9). Tehingu osapooled olid seotud isikud Tehing 350 tsisternvaguniga toimus seotud isikute vahel. Maksuhaldur on maksuotsuses ja Maksuotsuse lisas 1 välja toonud isikute vahelised seosed osalustest, juhtorganite liikmelisusest ning kontrolli käigus tuvastatud muudest mõjuvõimule viitavatest asjaoludest lähtuvalt. Kuna kaebaja, AS AVR Transservice, AS Marine Tanker Service ja AS Onako Eesti Grupp kuulusid läbi omanike osaluste ühte Onako gruppi. Terminit “Onako grupp” on kasutatud maksuhaldurile esitatud ettevõtteid tutvustavatel slaididel, kus AS-i Onako Eesti Grupp, kaebuse esitajat, AVR-i ja Marinet on esitletud omavahel seotud äriühingutena, kus osa aktsionäre kattuvad. Lisaks eelnevale on “Onako grupp” terminit kasutanud A. I. 21.01.2008 antud selgituste punktis nr 10 ja L.L. 15.01.2008 antud selgitustes. Samuti toimusid V.D.i 15.01.2008 selgituse kohaselt AS Onako Eesti Grupp kontserni kuuluvatel ettevõtetel regulaarsed nõupidamised. Osalejad olid kaebaja, AVR, Agrata, Marine, OÜ Onako Lab ning AS Onako Eesti Grupp juhtkonnad. Eelnevast tulenevalt peab maksuhaldur nimetatud termini (Onako grupp) all silmas ülaloetletud, omavahel seotud, äriühinguid. Äriühingute seotusele viitab ka fakt, et Viktor Sitin oli küll Agrata juhatuse liikmeks, kuid sai palka AS-ist Onako Eesti Grupp. Vastustaja toob juhtorganite liikmetest välja loetelu isikutest, kes omasid keskset rolli seotud isikute otsuste vastuvõtmisel: V.D., A. M., V. V., A. I., L. L., M. T. jt. Nimetatud isikud omavad suuremat tähtsust, sest nende positsioon erinevate äriühingute nõukogu või juhatuse liikmena või olulist osalust omava isikuna võimaldas mõjutada ja otseselt suunata äriühingute tahet. Agrata Aviation OÜ ei olnud iseseisev, vaid tegevus sõltus kaebajast ja temaga seotud isikutest 1.2.1 Jättes kõrvale 350 tsisternvaguniga seotud tehingu, oli Agrata põhitegevuseks lennundus, millele viitab ka äriühingu nimi. Revisjoni käigus kogutud tõenditest johtuvalt oli sarnaselt tsisternvagunitega tehtud tehingule Agrata lennundustegevus tihedalt seotud ning otseselt sõltuv kaebajast ja temaga seotud äriühingutest. Lennukit kasutasid Onako grupiga, sh kaebaja ja AVR-iga seotud isikud grupi huvides ning lennuki majandamist võimaldasid üksnes Onako gruppi kuuluvatest ettevõtetest saadud laenud. Kuna Agrata lennundustegevus ei olnud kasumlik ja sõltus otseselt Onako gruppi kuuluvatelt ettevõtetelt saadud laenudest, siis oli äriühingu ainsaks reaalseks

29 sissetulekuallikaks ning 350 tsisternvaguni liisingust tulenevate kohustuste täitmise vahendiks AVR- ilt saadavad rendimaksed. Revisjoni käigus tuvastatu kohaselt sõltus aga rendimaksete suurus ja laekumine ning selle tulemusel ka Agrata maksevõimelisus otseselt AVR-ist. Oluline on märkida, et vagunite rendiarved koostati AVR-i poolt Agratale esitatud arvestuste alusel, kuna vaid AVR-il oli ülevaade vagunite reaalsest liikumisest ja allrendi rentaablusest. Agratal ei olnud võimalik kontrollida vagunite tegelikku kasutamise aega, kuigi rendihind sõltus tegelikust kasutamise ajast. Asja materjalidega on tõendatud, et rendihinna dikteeris täielikult AVR, mitte rendileandja, s.o Agrata. Samuti omas AVR Unilizingsi poolt Agratale väljastatud liisinguarveid. Tähelepanuväärne asjaolu on see, et AVR teadis, et Unilizings on lepingu Agrataga lõpetanud ja seetõttu tegi Agratale ettepaneku rendilepingu lõpetamiseks. Kui äriühing (Argata) oleks tegelikkuses olnud iseseisev, siis on arusaamatu, kuidas said AVR ja tema aktsionärid eelnimetatud informatsiooni üldse omada ning miks ei sõlminud Agrata lepinguid, mis oleksid talle andnud võimaluse kontrollida vagunite tegelikku liikumist ning seeläbi tagada ka rendihinna kasumlikkus. Eeltoodu tõendab, et Agrata ei olnud iseseisev ja sõltumatu äriühing ning sisuliselt juhtisid ja suunasid Agrata majandustegevust kaebaja ja temaga seotud Onako grupi ettevõtted. Vaidlusaluse vagunitehinguga seotud asjaoludest on täiendavalt oluline teadvustada, et kuna Agrata teostas liisingulepingute graafikutejärgseid makseid Unilizingsile AVR-ilt saadavate rendimaksete eest, sõltus Agrata liisingulepingutest tulenevate kohustuste täitmine täielikult AVR-ist. Kuna Agrata tegevus oli rahalises sõltuvuses AVR-lt laekuvatest rendimaksetest, siis oli AVR-i otsustada, millal Unilizings katkestab Agrataga sõlmitud liisingulepingud. Teiste sõnadega, liisingfinantseeringu kaudu vagunite rendileandmine AVR-ile oli Agrata jaoks eksistentsiaalse tähtsusega. Märkimisväärne on ka see, et kaebaja on menetluse kestel esitanud väidetavalt iseseisva äriühingu, s.o Agrata äriühingusiseseid dokumente. Kaebuse esitaja ei ole maksuhaldurile nimetatud dokumente esitades viidanud, millal ja kust kohast on dokumendid saadud. Hoolimata asjaolust, et nimetatud dokumendid ei oma Agrata majandustegevusele hinnangu andmisel tähtsust on oluline rõhutada, et kaebuse esitaja ei ole dokumentide enda valduses olekut põhjendanud, mistõttu on maksuhaldur seisukohal, et eelnimetatud dokumendid on kogu aja olnud kaebaja käsutuses, kuna Agrata näol oli tegemist kaebaja kontrolli all oleva äriühinguga. Nii kaebaja ja AVR kui ka kaebaja ja Agrata vaheliste tehingute osas sai vagunite müügist tulu just nimelt kaebaja ning vagunid jõudsid mõlemal juhul AVR-i allrentnikeni. Kaebaja ja AVR kasutasid Agratat tehinguahelas ettevõttena, kellest ei sõltunud midagi ja kes ei saanud mõjutada vagunite tehingut kaebaja, liisinguandja ja AVR vahel. Agrata ei otsustanud vaguniäri alustamist ega vagunite rendile andmise tingimusi. Asjakohatuteks tuleb pidada kaebaja väited nagu oleks Agrata poolt vagunite liisimise näol tegemist perspektiivis kasumiliku äriga. Analüüsi tulemusel jõudis maksuhaldur seisukohani, et Agrata oli suurtes võlgades ning äriühingul puudusid reaalsed rahalised vahendid uues projekti tarbeks 350 tsisternvaguni soetamiseks, realiseerimiseks ning liisingulepingute esimeste sissemaksete teostamiseks (2004 lõpus oli Agratal ligikaudu 43,3 miljoni krooni suurune võlg ning sissetulekuallikad puudusid, kuna lennuki kasutamise eest tasuti üksnes osaliselt ja ka siis ainult kohustuste tasaarvestamise teel). Agrata rahalised vahendid esimeste liisingmaksete tegemiseks Unilizingsile pärines Marinelt, kes omakorda sai raha AVR-ilt. Kuigi Agratal olid juba eelnevalt täitmata laenukohustused AVR-i ees, otsustati sellele vaatamata finantseerida Agrata tehinguid. Eelnevast tulenevalt saab vaieldamatult väita, et Agrata võime liisida vaguneid Unilizingsilt sõltus otseselt Onako grupi ettevõtetest ja niigi suure laenukoormusega Agrata tegevust ei oleks finantseeritud, kui tema tegevuse üle oleks rahastajal puudunud kontroll ja tegelik mõjuvõim äriühingu tahet suunata. Teisiti öeldes oli Agrata ka finantskohustuste kaudu allutatud kaebajaga seotud isikute (võlausaldajate) tahtele ja nende mõjusfääris äriseadustiku ja pankrotiseaduse tähenduses. Viimast seisukohta kinnitab ka fakt, et pankrotiavalduse Agrata suhtes esitas Marine Tanker, kes oli ühtlasi ka suurim võlausaldaja Agrata pankrotimenetluses. Arvestades ülaltoodud asjaolusid kogumis on selge, et Agrata ei olnud iseseisev äriühing. Agrata Aviation OÜ tahet ei suunanud seaduslik esindaja Viktor Sitin

30 Viktor Sitini kui Agrata registrijärgne ainuomanik ja juhatuse ainuliige kinnitas maksuhaldurile 07.12.2007 antud selgitustes, et tema mingeid otsuseid vastu ei võtnud ja kõik korraldused tulid V.D.ilt, kes oli AS Onako Eesti grupp ja AVR aktsionär, läbi nimetatud äriühingute ka kaebaja üks omanikest. V. Sitin, olles Agrata juhatuse liige ja omanik, sai palka AS-ist Onako Eesti Grupp. Seoses vagunite soetamisega on V. Sitin selgitanud, et Agratal puudusid pädevad inimesed vagunitega tegelemiseks. Asjas kogutud materjalidest selgub, et vagunitega opereeris M. I. AVR-ist (tasu isik Agratalt selle eest ei saanud). Viktor Sitini sõnade kohaselt kogu vagunite üleandmisega ja tehnilise poolega seoses oskavad selgitusi anda üksnes AVR töötajad M. I. ja A. V. Samuti kinnitas V. Sitin, et Agratal puudusid reaalsed rahalised vahendid vagunite soetamiseks ja raha esimese sissemakse jaoks saadi AVR-ilt. Täiendavalt on V. Sitin väitnud, et tema ei otsustanud riigi poolt tagastatud 25 miljoni krooni liikumise ja selle osas otsustas AS Onako Eesti Grupp pearaamatupidaja. Nagu näitasid ka kohtus tunnistajana üle kuulatud Viktor Sitin’i ütlused, ei toonud need täiendavad küsitlused võrreldes maksuhaldurile antud seletustega esile midagi põhimõtteliselt uut, mis võiks mõjutada lõppjäreldusi. Vastustaja leiab, et tunnistaja Viktor Sitin on ka kohtule antud ütlustes kinnitanud maksuhalduri järelduste ja seisukohtade õigsust. Seoses Viktor Sitin’i kohtuistungil antud seletustega peab vastustaja vajalikuks juhtida kohtu tähelepanu järgnevale: - 27.02.2010 Viktor Sitin’i ütlustest nähtub: /…/ “Ma ei ole praktiliselt kursis vaguniäriga. Ma ei tea, kelle idee oli selle vaguniäri projekti loomine, mina see küll ei olnud. Vaguniäriga sisuliselt tegeles AVR Trans Service.” /…/ “Kuivõrd AVR Trans Service’l oli vagunite projekt, siis sellega nad ka tegelesid, ma arvan. Ma ei oska öelda kust AVR Trans sai need vagunid” /…/ Vist oli, aga ma täpselt ei mäleta, kas AVR Trans ja Agrata vahel oli lepinguline suhe. Ma ei mäleta, mis oli tehtud edasi vagunitega” /…/ ”ei oska kommenteerida neid finantssuhteid Unilizingsi ja Agrata vahel. D. on see kes, oskab kommenteerida kõiki finantsasju. Ma ei tea kas Agrata on Unilizingsi käest saanud mingeid kreeditarveid. ” - Tunnistaja Sitin on kohtule kinnitanud maksumenetluse käigus tuvastatud asjaolusid: “Ettevõtete gruppi kuulusid: AVR Trans Service, Agrata, AS Onako Eesti Grupp, laevandusega tegeles firma, mille nime ei mäleta, siis oli veel mõni firma, kes tegeles teiste projektidega, nimesid ei mäleta.” /…/ “D. oli minu [V. Sitin’i] boss ja mina [V. Sitin] olin tema alluv.” - Samuti on tunnistaja Sitin selgitanud vastustaja küsimusele muuhulgas järgnevat: “Mul ei olnud õigust Agrata rahavoogusid juhtida. Mina suhtlesin ainult D.iga. Ettevõte grupi omanikke ei oska nimetada. Ma ei oska täpselt öelda, kust pärines Agrata tulu enne vagunite tehingu sooritamist. Mulle anti lihtsalt korraldus, minu arvamust ei ole keegi küsinud mingi projekti kohta.” /…/ ”Agratast pole kunagi palka saanud.” Oluline on märkida, et kaebaja ei ole Viktor Sitin´i maksumenetluses ja kohtumenetluses antud ütluste tõelevastavust kahtluse alla seadnud. Lisaks eeltoodule on tähelepanuväärne asjaolu, et 300 tsisternvaguni üleandmist-vastuvõtmist ning nendega teostatud tehinguid ei allkirjastanud mitte juhatuse liikmed (A. M. ja A. I.) vaid volitatud isikud (K. K. ja M. I.), kes ise ei olnud kursis tehingute asjaoludega ega vagunite üleandmise-vastuvõtmisega. Sisuliselt võib öelda, et tehinguid allkirjastanud isikud ei olnud teadlikud tehingute sisust ning lihtsalt allkirjastasid lepinguid ja akte. Nimetatud asjaolu on oluline tõendite hindamisel kogumis ja näitab selgelt, et vagunitehinguid sõlminud ettevõtete juhatuse liikmete asemel vormistasid tehinguid isikud, kes olid küll selleks volitatud, kuid kellel puudus asjas võetud ütluste kohaselt teadmine nimetatud tehingute sisust. Tavapärases majandustegevuses ei ole normaalne, et tehinguid allkirjastavad isikud, kes ei ole tehingu asjaoludega kursis ja ei oska tavapärasest majandustegevusest väljuva ühekordse tehingu kohta selgitusi anda. Kaebaja kontrollis vagunite liikumist ja määras vagunite sihtkoha Enne kaebaja, Unilizingsi ja Agrata vahelise tehingu sõlmimist, s.o juba 22.12.2004, olid 150 vagunit 300st konkreetsetele Kasahstanis ja Venemaal asuvatele AVR-i allrentnikele kaebuse esitaja poolt riigist välja saadetud. Samuti olid AVR poolt Agratale müüdud 50 tsisternvagunit juba varasemal perioodil AVR allrentnike kasutuses. Eelnevale ei ole kaebaja vastu vaielnud. Asjaolu, et

31 kaebaja vagunid liikusid enne nende võõrandamist AVR-i allrentnikele näitab ilmekalt, et enne nende liisimist oli selge, kelle kätte nimetatud vagunid jõuavad. Seega oli enne Agrata reaalset vagunitetehingusse kaasamist teada nii vagunite sihtturg kui ka allrentnikud. Vagunite riigist välja liikumine enne võõrandamist, mida kinnitab ka kaebaja ise, muudab iseenesest ainetuks kaebaja väite, et kaebajale ei olnud oluline, kes vagunid võõrandab ning annab veelkord kinnitust asjaolule, et Agrata kaasamine väljus tavapärasest majandustegevusest. Vastustaja peab siinkohal vajalikuks välja tuua vaidlusalusele tehingule eelnenud, sellega kaasnenud ja sellele järgnenud olulisemad tehingud ja toimingud nende kronoloogilises järjestuses: - Kaebaja tootis 2003 200 tsisternvagunit ning kogu valmistoodangu ostis AVR; - 22.12.2004, s.o enne vaidlusalust tehingut olid 150 vagunit 300-st Kasahstanis ja Venemaal AVR allrentnike kasutuses; - 03.02.2005 ja 07.02.2005 müüs kaebaja kokku 300 vagunit (müügikäibemaks kokku 26 336 612 krooni) ning 11.05.2005 müüs AVR 50 vagunit (müügikäibemaks 4 206 822 krooni) liisinguandja Unilizingsile; - Vagunite soetamisega samadel kuupäevadel liisis Unilizings kõik 350 vagunit Agratale (350 vaguni müügikäibemaks 31 012 715 krooni); - Alates märtsist 2005 rentis Agrata liisitud 300 vagunit AVR-ile; - Agratale tagastati 20.05.2005 300 vaguni soetamisel tasutud sisendkäibemaks summas 25 000 000 krooni. 50 tsisternvaguni soetamisega seotud sisendkäibemaks summas 3 500 000 krooni tagastati Agratale 15.09.2005; - AVR lõpetas Agratale vagunite eest rendimaksete tasumise, mistõttu ei olnud viimasel võimalust enam juunis 2006 liisingumakseid tasuda. Eeltoodust tulenevalt lõpetas Unilizings sõlmitud liisingulepingud ja väljastas 20.06.2006 Agratale kreeditarved; - Agrata ei kajastanud maksuhaldurile esitataval käibedeklaratsioonil temale väljastatud kreeditarvet ning riigile jäi 2006. a tasumata käibemaks summas 19 409 545 krooni; - Vastavalt esialgsele kokkuleppele tekkis peale liisingulepingute lõpetamist kaebajal vagunite tagasiostukohustus. Unilizings väljastaski 30.06.2006 kaebajale 350 vaguni müügiarved summas 106 664 560,04 krooni (lisandus käibemaks summas 19 199 620, 76 krooni); - Kaebaja müüs vagunid seejärel Unilizingsile ja hakkas neid endale tagasi liisima. Alates juunist 2006 andis kaebaja liisitud vagunid rendile AVR-ile. Eeltoodud sündmuste käigust nähtub vagunite tehingu tegeliku majandusliku sisu hindamise seisukohalt oluline asjaolu, et Agrata oli vaid ajutiselt kaebaja poolt toodetud vagunite soetaja. Samas ei muutnud see tavapärast olukorda, kus kaebaja toodab vaguneid ning AVR soetab või kasutab vaguneid. Eelnimetatu ei oleks olnud võimalik, kui Agrata oleks olnud iseseisev. Vaidlusalune tehing oli poolte jaoks tavapäratu ühekordne tehing Enne Agrataga sõlmitud tehingut müüs kaebaja kõik vagunid ainult AVR-ile ning ei tegelenud vagunite rentimisega. Pärast käsitletavat tehingut müüs kaebuse esitaja jätkuvalt kõik toodetud vagunid AVR-ile. Tehing Agrataga oli ühekordne, mistõttu väljus kaebaja käitumine tema tavapärasest majandustegevusest. Oluline on teadvustada, et kaebaja loodi tsisternvaguneid tootvaks ettevõtteks ning juba tehase rajamisel nähti ette, et kõik kaebuse esitaja poolt valmistatud vagunid ostab ära sidusettevõte AVR. Maksuhaldur on kontrolli käigus tuvastanud, et vagunite liikumine kaebajalt AVR-ile ja tegelik kontroll vagunite üle on ajalooliselt, sh vaidlusaluse tehingu ajal Agrataga, olnud kogu aeg kaebajal või AVR-il. Sarnase ülesehitusega vagunite müügija finantseerimistehingud jätkusid kaebaja ja AVR-i vahel ka pärast Agrata rendija liisinglepingu lõpetamist nagu need olid toimunud enne Agrata kaasamist. Agrata jaoks oli tehing kahjumlik, millel puudus ka perspektiivis tulu teenimise võimalus. Vagunite rendi hinda dikteeris rendileandja asemel tavapäratult vagunite rentija (AVR) ning vagunite liisingfinantseerimine oli toimunud täiendavalt kaasatud laenukapitali abil, mille osakaal võrreldes liisingfinantseerimise ulatuse ja prognoositava rendimaksete tuluvooga oli ebamõistlikult suur ja ebarentaabel. Põhjendamatut äririski Agrata jaoks iseloomustab ka AVR-ga sõlmitud rendilepingute lepingupoolte kohustuste vahekord AVR-i kui

32 vagunite rentija kasuks, kus rendileandja lepingust tulenevate kohustuste täitmise kulud on ületamas vagunite rentijalt lepinguga saadavat väärtust (renditulu). Eelnevale lisaks ei kasutanud Agrata AVR-i poolt lepingu lõpetamisel lepingust tulenevaid õiguskaitsevahendeid, sh ei nõudnud kahju hüvitamist, et vähendada tehingu ennetähtaegse lõpetamisega kaasnenud kahju. Sisuliselt ei teinud Agrata midagi selleks, et poolte kohustuste vahekord oleks tasakaalus või rendileandja kui kasutuslepingu tugevama poole kasuks. Lisaks eelnevale kinnitab põhjendamatut äririski fakt, et vagunite tehingule järgnes Agrata pankroti väljakuulutamine ning Agrata on tänaseks äriregistrist kustutatud. Tehingut rahastas kaebaja ja temaga seotud äriühingud Agratal puudusid rahalised vahendid vagunite liisimiseks. Raha liisingumaksete tegemiseks saadi Unilizingsi finantseeringust ja raha liikus ülekannetega järgnevalt: Unilizings > kaebaja > AVR > Marine > Agrata > Unilizings. Pangakontode väljavõtete analüüsist selgus, et peale Agarata poolt Unilizingsile esimese sissemakse tegemist (sissemakse tehti seotud isikutelt laenuks saadud raha eest ning sisaldas üksnes väikest osa lepinguga ette nähtud 30% sissemaksest) alustas viimane kogu ostumüügilepingu finantseerimist ning kandis raha kaebuse esitajale, kes selle läbi seotud isikute omakorda Agratele järgmiste sissemaksete tasumiseks edasi kandis. Ka kaebaja juhatuse liige Lemmik Lehtmets tunnistas, et nemad finantseerisid vagunite soetamist, kuna kaebajal oli huvi turustada oma toodangut ja saada toodangu pealt kasum. Kaebaja finantseeris Agratat vagunite soetamisel, mistõttu on maksuhaldur seisukohal, et kaebaja oli vagunite tehingust kasu saaja nii müüjana kui ka sisuliselt seotusest tulenevalt ostja kaudu. Asjaolu, et kaebaja finantseeris vagunite müügist saadud rahaga Agrata poolt nende samade vagunite ostu, kinnitab, et tegelikult sõltus Agrata täielikult kaebajast ning sisuliselt taasomandas kaebaja raha laenamise teel varem müüdud vagunid. Vagunite tehingu finantseerimist kirjeldab ilmekalt teeside lisana nr 1 toodud skeem. Peale kaebajalt saadud laenurahaga tehtud sissemaksete sooritamist sõltusid edasised Agrata liisingumaksed AVR-i renditasudest. Renditasusid sai Agrata ainult AVR-ilt, kusjuures AVR, teostades ülekandeid, ei märkinud selgitustesse, mis konkreetseid arveid ta tasub. AVR märkis selgitustesse üksnes “arvete eest või osaline tasumine”. Oluline on lisada, et esialgne renditulu ei katnud liisingumaksete kohustusi, mistõttu liising muutis liisingugraafikuid. Olukorras, kus Agrata oleks olnud iseseisev, ei ole eluliselt usutav, et äriühing aktsepteerib ilma uut rentnikku otsimata olukorda, kus temale tasutavad rendimaksed ei kata tasumisele kuuluvaid liisingumakseid. Kaebaja sai tehingust maksueelise ja riigile tekkis selle tulemusel kahju Maksuhaldur on kontrolli käigus tuvastanud, et kaebaja sai 350 tsisternvaguniga teostatud tehingust selge maksueelise. Samuti on riigile kaebaja tegevuse tulemusel tekkinud kahju. Kaebaja sai maksueelise ja riigile tekkis kahju (skeem) Maksuhaldur taasesitab siinkohal 19.05.2011 istungil joonistatud skeemi ning kordab selgitavalt üle maksueelise saamise ning riigi poolse kahju kannatamise fakti (vastustaja kasutab olukorra lihtsustamise eesmärgil skeemis käibemaksuarvestuse protsentide tähistena arve 50 ja 100). 1) Esimene etapp - kaebaja müüs 300 ja AVR 50 vagunit Unilizingsile, kes need Agratale edasi liisis. 350 vaguni liisimisel tasus Unilizings peale Agratalt esimese sissemakse saamist riigile kogu tehingu käibemaksu ja Agrata arvas kogu tehingult sisendkäibemaksu maha.

(Agrata liisis Unilizingilt 350 vagunit) Unilizings --------------------------------------------------------------------------------------------------- Agrata Tasus riigile 100% km Arvas 100% sisendkm maha 2) Teine etapp – peale liisingulepingute sõlmimist hakkas Agarata vaguneid AVR-ile edasi rentima. AVR lõpetas ilma igasuguste põhjendusteta Agratale vagunite eest rendimaksete tasumise, mistõttu ei olnud viimasel võimalust enam juunis 2006 Unilizingsile liisingumakseid tasuda. Eeltoodust tulenevalt lõpetas Unilizings liisingulepingud ja müüs vagunid kaebajale tagasi (kusjuures kaebaja ei ostnud tagasi mitte ainult enda müüdud 300 vagunit, vaid ka AVR-i müüdud 50 vagunit). Siinkohal on oluline rõhutada, et tulenevalt faktist, et liisinguandja näol oli tegemist Läti äriühinguga, erines liisingumaksete käibemaksuarvestus Eesti praktikast. Kui Eestis oli tavapärane, et koos esimese

33 sissemaksega tasuti ära kogu liisingvara käibemaks, siis Unilizings arvestas käibemaksu suurust proportsionaalselt iga osamakse suurusega (vastustaja vastuse lisad 224 ja 225). See lõi aga omakorda olukorra, kus liisingulepingute lõpetamise hetkel oli küll riik kogu käibemaksu saanud ja Agrata selle sisendkäibemaksuna maha arvanud, kuid reaalselt ei olnud Agrata kogu käibemaksusummat veel Unilizingsile tasunud – seega tõi AVR-i algatusel rendimaksete lõpetamine endaga kaasa kohese liisingulepingute lõpetamise, mille tulemusel Agrata sai selge maksueelise. (liisingulepingu lõpetamine - tasutud 50% käibemaksust) (rent – renditasude maksmise lõpetamine) Unilizings -----------------------------------------------------------Agrata--------------------------------------------AVR Agratalt kätte saanud 50% Tasunud Unilizingsile 50% tasumisele kuuluvast km kogu tasumisele kuuluvast km 3) Kolmas etapp – tulenevalt kaebaja tagasiostukohustusest (kaebaja andis Unilizingile garantii, et ostab Agrataga sõlmitud liisingulepingu ennetähtaegse lõpetamise korral vagunid tagasi – vastustaja vastuse lisa nr 159) müüs Unilizings vagunid kaebajale tagasi. Vagunite kaebajale tagasi müügil tasus Unilizings riigile kogu müügitehingu käibe ja kaebaja arvas selle samas suuruses enda sisendkäibemaksuna maha. Seega tekkis situatsioon, kus Unilizings ei olnud Agratalt saanud tehingult arvestatud käibemaksu kogu ulatuses, kuid samas oli Unilizings tehingult arvestatud käibemaksu riigile juba täies osas tasunud ja pidi nüüd riigile kaebajaga sõlmitud vagunite tagasiostu tehingu jääkväärtuselt uuesti käibemaksu tasuma – see oleks kaasa toonud Unilizingsi topeltmaksustamise. Maksuhalduri ülesandeks on topeltmaksustamist vältida. Eelnevast tulenevalt aktsepteeriski maksuhaldur Unilizingsi poolt 20.06.2006 Agratale väljastatud kreeditarveid (SIA Unilizings 18.06.2007 kontrollakt nr 12-3/389). Kreeditarvete väljastamisel tekkis Unilizingsil võimalus Agrataga sõlmitud liisingulepingu alusel riigile tasutud, kuid Agratalt veel kätte saamata käibemaksusumma riigilt tagasisaamiseks – sellega vältis maksuhaldur Unilizingsi topeltmaksustamist (kahju tekkimise moment on 20.06.2006 kreeditarvete aktsepteerimine ja selles sisalduvas ulatuses käibemaksu summa Unilizingsile tagastamine). Seega tekkis Agratal kohustus kreeditarveid oma käibemaksuarvestuses kajastada ja riigilt tagasi saadud, kuid Unilizingsile tasumata käibemaksusumma tasuda. (Flobergil oli vagunite tagasiostukohustus – müük) 50% (Unilizings lõpetas Agrataga liisingulepingu) Floberg---------------------------------------------------Unilizings--------------------------------------------------Agrata Arvas 50% Kuna ei olnud Agratalt 50% km saanud Tekkis 50% sisendkm maha ja tasus Flobergile müügilt 50% km, tasumata ja ise maha siis (2x50) topeltmaksustamine arvatud sisendkm osas maksueelis Vastustaja selgitab lisaks eelolevale kreeditarvete esitamisega seonduvat põhjalikumalt teeside punktis 1.9.1. Agratale tagastatud sisendkäibemaks liikus koheselt kaebajale Punktis 1.7.1 toodud skeemi aluseks võttes maksuhaldur maksueelise tegeliku saaja osas teinud täpsustuse. Kuigi skeemist nähtuvalt tekkis maksueelis Agratal maksustas maksuhaldur kaebaja. Kaebaja maksustamine, lisaks kõikidele teistele faktilistele asjaolude kogumis tuginedes, on põhjendatud, kuna äriühingule tagastatud käibemaks liikus koheselt, kas otse või läbi kaebajaga seotud äriühingute kaebajale. Nimelt, maksuhalduri poolt 20.05.2005 Agrata tagastatud käibemaksust (25 000 000 krooni täiendavalt kohtule esitatud dokumentides), kandis Agrata suure enamuse edasi seotud äriühingutele, s.o AS-ile UVZ&AVR, AVR-ile ja AS-ile Marine Tanker Service, selgitustega “laenu tagastamine”. AVR-ile ülekannet tehes oli selgituseks märgitud “käibemaksu ja laenu tagastus”. Tagastatud käibemaksu liikumist kirjeldab ilmekalt teeside lisana nr 2 toodud skeem. Seega on maksuhaldur asunud põhjendatult seisukohale, et tegelikuks maksueelise saajaks ja kogu tehinguteahela kontrollijaks oli kaebaja, kes lisaks tehingute finantseerimisele ka suure osa Agratale tagastatud sisendkäibemaksust endale sai. Tehingu on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, täidetud on MKS § 84 kohaldamise koosseis ja tehingus esinevad maksupettuse tunnused Käesoleval juhul on täidetud MKS § 84 kohaldamise koosseis ning esinevad maksupettusele viitavad tunnused. MKS § 84 kohaldamisega seoses soovib vastustaja lisaks maksuotsusele viidata

34 Riigikohtu 26.05.2011 otsusele nr 3-3-1-23-11 (p 12-14). Antud lahend on majandusliku tõlgendamise teemal värskeim ja selles on kokku võetud kõik MKS § 84 kohaldamise eeldused. MKS § 84 sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Majandusliku tõlgendamise põhimõttest lähtuvalt võib maksuhaldur maksukohustuslase tehingutele anda teistsuguse, majanduslikule sisule vastava hinnangu ning määrata tasumisele kuuluva maksusumma, lähtudes tehingu majanduslikest tagajärgedest. Maksu määramiseks ei piisa aga üksnes majandustegevuse tegeliku sisu väljaselgitamisest. Maksuotsuses tuleb viidata maksu määramise õiguslikule alusele, s.o põhjendada maksuotsust ka õiguslikult. Antud juhul ongi maksuhaldur maksumenetluses välja selgitanud majandustegevuse tegeliku sisu ja viidanud õigusliku alusena MKS §-le 84. MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui on tegemist tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist. Samas märkis kolleegium, et majandusliku tõlgendamise meetodit saab rakendada ka sellisel juhul, kui tehingutel on ka muid eesmärke maksudest kõrvalehoidumise kõrval, kuid maksueelise saamine on peamine eesmärk. Kirjeldatu on äärmiselt oluline, kuna toetab maksuhalduri seisukohta, et isegi kui AVR üheltki liisinguandjalt liisingut ei saanud (tõendatud on ainult 1 liisinguandja keeldumine liisingu andmisel - Unilizings) ja üheks Agrata tehingusse kaasamise ajendiks oli vajadus realiseerida kaebaja toodetud vaguneid, siis soodsaimate tehingutingimuste saavutamiseks oli maksumenetluses tuvastatud asjaoludel tehingu korraldamise eesmärgiks maksueelise saamine. MKS §-s 84 väljendatud tehingu majandusliku sisu tuvastamise põhimõtte kohaldamise eesmärgiks on vältida olukorda, kus maksukohustuse tekkimine sõltub üksnes tehingu osapoolte tehingule antud moonutatud vormist. Tehingu sellise vormi mittearvestamise tingimuseks maksustamisel on, et pooled on maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil valinud tehingu majanduslikule sisule mittevastava juriidilise vormi, millega nad püüdsid õigusvastaselt saavutada maksustamisel soodsama tulemuse. Seega tuleb MKS § 84 kohaldamiseks tuvastada, et maksukohustuslase tegevus oli suunatud sellele, et anda majandustegevusele ja tehtud tehingule maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm. Ülaltoodu üle saab aga otsustada asjas tuvastatud faktiliste asjaolude pinnalt. Ka riigikohus on tõdenud, et ei saa välistada olukorda, kus maksudest kõrvalehoidumise eesmärk tuleneb piisavalt selgelt faktilistest asjaoludest ja sellise järelduse eiramine oleks ebamõistlik. Kui tegelike subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine ei ole võimalik (maksukohustuslane ei ole täitnud maksumenetluse käigus kaasaaitamiskohustust ning on sellega muutnud toimingute eesmärgi tuvastamise võimatuks), võivad määravaks osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksukohustusest kõrvalehoidumist. Samuti on oluline näidata, kuidas ja millises ulatuses toimiks õigusvastane maksueelis, mida püüti majandustegevusele ja konkreetsetele tehingutele mittevastava juriidilise vormi andmise abil saavutada. Teguriteks, mis peaksid koostoimes mõjuma ja tõendama väidetava tehingu kohase majandusliku sisu puudumist, võiksid olla näiteks tehingutes osalejate vahelised juriidilised, majanduslikud ja/või isiklikud sidemed; tehingute jada, kus ühe tehingu käigus tekkinud õigussuhe oleks olnud ülejäänud tehingute tegemiseta mõttetu; sellise jada etteplaneeritus; jadas mõne etapi puhul majandusliku eesmärgi puudumine; tehingute ebaloomulikkus võrreldes tavalise majandustegevusega; tehingute ajaline järgnevus ja kiirus. Kontrolli käigus ongi maksuhaldur tuvastanud maksueelise ja täiendavalt välja toonud fakti, et riik kannatas kahju. Samuti on vastustaja faktilistele asjaoludele tuginedes leidnud, et Agrata kaasati 350 tsisternvaguniga seotud tehingutesse maksueelise saamise eesmärgil ja tegeliku tuvastatud majandusliku sisu kohaselt viidatud äriühing nimetatud tehingutes üldse ei osalenudki. Eelnevast tulenevalt hindas maksuhaldur Riigikohtu praktikale tuginedes tehingud ümber vastavalt nende tegelikule majanduslikule sisule ja tuvastas, et kaebaja müüs 300 vagunit Unilizingsile, kes liisis need vagunid kaebajale tagasi ning andis seejärel AVR-ile rendile. 50 tsisternvaguni puhul müüs AVR vagunid Unilizingsi finantseerimisel tegelikult kaebajale, kes neid vaguneid AVR-ile edasi rentima hakkas. Sisuliselt tekitas kaebaja endale käibevahendeid, lahendati väidetav situatsioon, kus AVR ei saanud ise vaguneid liisingusse võtta ja

35 säilis tavapärane olukord, kus vagunid olid ARV allrentnike käes Kashastanis ja Venemaal. Oluline on rõhutada, et peale rendimaksete lõpetamist ja Agrata pankrotistumist rakendus ka reaalselt maksuhalduri poolt Maksuotsuses viidatud skeem, kus kaebaja peale vagunite Unilizingsilt tagasiostmist need uuesti liisinguandjale maha müüs ja ise endale tagasi liisis, andes seejuures vagunid rendile AVR-ile. Hoolimata asjaolust, et MKS § 84 kohaldamise koosseis on täielikult täidetud soovib vastustaja selgitada, et antud kaasuses esinevad ka kõik maksupettuse toimepanemisele viitavad tunnused. Seisukohta, et kaebaja on toime pannud maksupettuse läbi Agrata kaasamise 350 tsisternvaguniga tehtud tehingutesse üksnes maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, toetavad järgmised maksumenetluses tuvastatud faktilised asjaolud: 1)vagunite asukoht enne müüki; 2)isikute seotus; 3)kaebajaga seotud isikute mõjuvõim Agrata tahte suunamisel; 4)tehingu tavapäratus; 5)tehingu finantseerimine kaebuse esitaja ja temaga seotud äriühingute poolt; 6)tehinguga seotud füüsiliste isikute suutmatus tehingu üksikasjade kohta teavet anda; 7)Agrata ärimudel; 8)vagunite asukoht enne müüki; 9)vaidlusaluse Agrata rendileandmise tehingule järgnenud sündmuste kulg; 10)Agrata makseraskuste tekitamine kaebuse esitajaga seotud isiku poolt; 11)maksueelise saamine tagastatud käibemaksu liikumise kaudu kaebajale. Oluline on teadvustada, et kõik viidatud ja ülalpool lahti kirjutatud asjaolud vastavad kohtupraktikas kirjeldatud maksupettuse tunnustele ning maksupettusega võib olla tegemist ka olukorras, kus kaup on tegelikult liikunud. Seega, kui maksumenetluses tuvastatakse, et kaup oli olemas ja maksuhaldur suudab tõendada maksukohustuslase pahausksust (isik oli pettusest teadlik), siis on maksuhalduril alus maksusumma määramiseks (sisendkäibemaksusumma mahaarvamise keelamiseks). Antud juhul tuvastaski maksuhaldur, et Agrata kaasati 350 tsisternvaguniga tehingutesse üksnes maksueelise saamise eesmärgil. Kaebaja sai läbi maksupettuse läbi viimise maksueelise ning riik kannatas kahju - müüdud kauba maksumuselt jäi käibemaksusumma riigieelarvesse laekumata. Maksueelise saamisega ja rahade liikumisega seonduvatel skeemidel esitatut arvestades on MKS § 84 kohaldamise ja maksupettuse aspektist oluline eraldi selgitada, et AVR-ga kokku lepitud vagunite renditasu ei taganud Agratale võimalust tasuda maksegraafikule vastavaid liisingumakseid ega esimese sissemaksega seotud kohustusi. Seni, kuni Unilizingsi ja Agrata vahel ei olnud üle vaadatud liisingumaksete graafikud, ei võimaldanud Agrata igakuine renditulu tasuda igakuiseid liisingumaksed. Agrata sõltus kogu aeg kaebuse esitaja sidusettevõttelt AVR-lt saadavatest rendituludest. AVR reguleeris Unilizingsi ja Agrata vahelise liisingulepingu kestvust renditasude tasumisega, riskimata seejuures vagunitest ilma jäämisega (kaebaja kohustus vagunid liisingulepingu katkedes tagasi osta). 2006 lõpetas AVR renditasu maksmise Agratale, mis viis olukorrani, kus Unilizings lõpetas viimasega lepingu. Seejärel tasus AVR Unilizingsile Agrata liisingugraafiku järgsed võlad, mis olid tekkinud seoses AVR-i poolt renditasude maksmata jätmisega. Liisinglepingu lõpetamisega ei kaasnenud kaebuse esitajale ja AVR-le mingeid riske, kuna AVR jätkas vagunite rentimist kaebuse esitajalt ning vagunid opereerisid jätkuvalt Kasahstanis ja Venemaal (AVR allrentnike juures). Seega oli maksuhalduri hinnangul juba veebruaris 2005 ette näha, et Agrata satub makseraksustesse, misjärel liiguvad vagunid tagasi kaebuse esitaja omandisse. Selge on, et nii enne kui ka pärast nimetatud tehingu tegemist müüs kaebuse esitaja kõik vagunid AVR-ile. Veelgi enam, tuvastatud on, et ka vagunite Agrata “omanduses” oleku ajal eksisteeris sisuliselt sama olukord. Kaebuse esitaja küll müüs läbi liisingufirma vagunid Agratale, kuid ei riskinud liisingulepingu katkemise korral realiseeruva vagunite tagasiostukohustuse tõttu nendest ilma jäämisega. Arvestades, et Agrata rentis kõik vagunid edasi AVR-le, säilis ka tavapärane olukord, kus AVR rendib vaguneid omakorda enda allrentnikele. Faktile, et Agrata oli seotud

36 kohustusega rentida kõik vagunid AVR-ile viitab nii teatud osa vagunite viibimine AVR-i allrentnike valduses juba enne Agrata sõlmitud müügilepingut, vagunite AVR-ile rentimine hoolimata majandustegevuseks ebapiisavatest rendituludest, kui ka asjaolu, et vagunitega tegelesid Agrata siseselt üksnes AVR-i töötajad. Samuti puuduvad igasugused tõendid, et Agrata oleks vagunitega ise üldse toimetanud. Seega on õiged maksuhalduri järeldused, et Agrata sisuliselt tehingus üldse ei osalenudki ja kaasati üksnes maksupettuse läbi viimise eesmärgil. Raha vagunite soetamiseks laenas Agratale kaebaja, mistõttu finantseeris viimane sisuliselt ise endalt vagunite soetamist. Tänu asjaolule, et vagunid olid kõik AVR-i ja tema allrentnike valduses, said kaebuse esitaja ja tema sidusettevõte läbi rendimaksete tasumise kontrollida Agrata tulu. Rendimaksetest saadava tulu näol oli aga tegemist Agrata ainsa sissetulekuallikaga peale seotud isikutelt lennundustegevuse käigus saadud laenude, mistõttu sõltus renditasude laekumisest ka liisingukohustuste täitmine. Just nende samade rendimaksete tasumise ühepoolne ja põhistamata lõpetamine AVR-i poolt viiski liisingulepingu lõpetamiseni, kreeditarvete esitamiseni ning päädis Agrata pankrotiga. Lisaks eelnevale on ka Agrata juhatuse liige kinnitanud, et äriühingu tegevust kontrollis kaebaja üks omanikest ning mingil hetkel ei olnud ta enam vajalik. Eelnevast lähtuvalt on kinnitust leidnud, et Agrata 350 tsisternvaguniga seotud tehingutes mitte mingisugust iseseisvust ei omanud ning kogu tema tegevus ja majandamisvõime oli täielikult kaebaja ning tema sidusettevõtte kontrolli all. Äriühingu iseseisvuse puudumine ja käibemaksu tagastamisel teis(t)e pool(t)e kontrolli all tegutsemine viitab aga Riigikohtu hinnangul selgelt maksupettusele. Riigikohus on nimetatud põhimõtet rõhutanud lahendi nr 3-3-1-74-09 punktis 10, nr 3-3-1-39-03 punktis 12 ja nr 3-3-1-50-03 punktis 10. Samuti kinnitavad maksupettuse toimumist ülalviidatud lahendite kohaselt andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha. Käesoleval juhul on maksuhaldur tuvastanud, et kaebuse esitaja maksis ise endalt ostetud vagunite soetamise kinni ning riigi poolt Agratale tagastatud sisendkäibemaks liikus suures osas kaebuse esitajale. Eeltoodust johtuvalt ei ole vaidlust selles, et kreeditarvetest nähtuv deklareerimata jäetud maksukohustus tuleb täita läbi oma sidusettevõtte Agratat kontrollinud kaebuse esitajal. Arvestades asjaolu, et kaebuse esitaja ja temaga seotud äriühingud olid Agratasse laenude näol paigutanud sedavõrd palju raha ning puudusid igasugused reaalsed lootused selle kasvõi osaliseks tagasi saamiseks, on tõenäoline, et Agrata tahtlike makseraskuste tekitamise eesmärgiks oli kaebajale sisendkäibemaksu tagastamine, mis eeldaski juba algselt seda, et liisingulepingu tühistamisel käibedeklaratsiooni ei parandata ja Agrata nö lastakse pankrotti. Maksuhalduri seisukohad tehinguosaliste suhtes on kooskõlas seaduse ja haldusõiguse põhimõtetega. Kohtuasja materjalide juurde võetud 18.06.2007 kontrollaktist nr 12-3/389 nähtub selgelt, et Unilizingsil oli õigus Agratale kreeditarved esitada ning viimasel oli kohustus neid oma käibemaksuarvestuses kajastada. Nimetatud kontrollaktis on välja toodud kogu küsimust puudutav kirjavahetus, sealhulgas nii Rahandusministeeriumi kui ka Maksuja Tolliameti maksude osakonna seisukoht. Maksuhaldur on antud teemat kokkuvõtvalt käsitlenud ka kaebajale adresseeritud 29.08.2008 kirjas nr 12-8/26615-1 ja sellele on vastustaja poolt kohtumenetluse kestel korduvalt viidatud. Kohtumenetluses on vastustaja põhjalikult selgitanud, et maksuhaldur lähtus esialgset hinnangut andes põhimõttest, et käibemaksuarvestuse korrigeerimise eelduseks võib lugeda seda, et maksukohustuslasest ostja on kogu käibemaksusumma müüjale tasunud ja peale kapitalirendi lepingu lõppemist on müüja käibemaksusumma ostjale tagastanud. Seega lähtus maksuhalduri seisukoht eeldusest, et liisinguvõtja (Agrata) on liisinguandjale (Unilizings) tasunud esimese sissemaksega kogu liisingvara käibemaksu. Antud juhul esitas Unilizings Agratale arve kogu liisingobjekti maksumuse kohta. Vastavalt käibemaksuseadusele arvestas ja tasus Unilizings käibemaksu liisinguobjekti üleandmisel ning Agrata arvas koheselt maha kogu tehingult arvestatud sisendkäibemaksu. Kusjuures Agrata ei tasunud kogu arvel kajastatud summat kohe, vaid alustas maksmist osade kaupa – kontrolli käigus selgus, et Agrata ei tasunud Unilizingsile koheselt kogu käibemaksu (vastustaja vastuse lisad 224 ja 225), mistõttu ei pidanud Unilizings kreeditarve

37 väljastamisel tagastama Agratale käibemaksu ega korrigeerima selle summa ulatuses oma käibemaksuarvestust. Fakti, et Agrata ei tasunud esimese sissemaksega kogu liisingvara käibemaksu tõendab alljärgnev: - Agrata arvelduskonto väljavõtete ülekannete selgitustest ei nähtu, et Agrata oleks tasunud kogu liisinguvara käibemaksu; - Analüüsides liisitud vara koguväärtust, liisitud vara graafikujärgseid makseid ning kaebuse esitajale müüdava vara jääkmaksumust, ilmneb, et Agrata tasus Unilizingsile käibemaksu proportsionaalselt välja ostetud vara maksumusega; - Unilizings kinnitas 04.04.2008 maksuhaldurile edastatud vastuses, et Agrata tasus finantsliisingu lepingutes ettenähtud esimesed sissemaksed 30% ulatuses kogu lepingute maksumusest; - Unilizings pearaamatupidaja 08.06.2007 e-kiri. Nimetatud e-kirjas selgitakse, et Agrata poolt tasutud esimene sissemakse ei sisaldanud kogu vara käibemaksu, vaid 30% vara maksumusest, millele lisandus vastava makse suuruselt arvestatud käibemaks. - Unilizings arvetelt nähtub, et käibemaks on arvestatud vastavalt konkreetse liisingumakse suurusele, mistõttu ei saa olla vaidlust ka selles, et kaebaja ei tasunud esimese liisingmaksega käibemaksu kogu tehinguväärtuse ulatuses. Vastupidiseks järelduseks tõendid puuduvad. Juhul, kui liisingleping lõpetatakse ning kaup ennetähtaegselt tagastatakse, tuleb liisinguvõtjalt (Agrata) laekumata jäävate maksete väärtuse osas liisinguandja (Unilizings) käibemaksukohustust ja liisinguvõtja (Agrata) sisendkäibemaksu vähendada. Vastasel korral, arvestades, et liisinguandja (Unilizings) müüs esialgsele müüjale (kaebaja) vagunid tagasi ning tasus sellelt ühtlasi käibemaksu, oleks tegemist liisinguandja (Unilizings) topeltmaksustamisega – liisinguandja oleks tasunud käibemaksu nii esialgse tehingu koguväärtuselt kui ka vagunite tagasimüümisel nende jääkväärtuselt. Eelnevad selgitused kinnitavad, et olukorras, kus Agrata ei tasunud esimese maksega kogu liisingvara käibemaksu, vaid üksnes osa sellest ja kreeditarvete esitamise õiguse piiramine oleks kaasa toonud Unilizingsi topeltmaksustamise, oli Unilizings tegevus kreeditarvete väljastamisel õiguspärane. Lisaks Unilizingsile tehtud kontrolliaktis välja toodu kahtluse alla seadmisele on kaebaja viidanud ka maksuhalduri poolt 23.05.2005 Agratale tehtud tagastusnõude rahuldamise otsuse ja 23.12.2009 Marine Tanker revisjoni lõpetamise teate Maksotsusega vastuolus oleku kohta. Vastustaja kaebajaga ei nõustu ja selgitab, et vaidlustatud Maksuotsusest varasemas, Agratale tagastatud käibemaksu tagastusnõude, kontrollis lähtus maksuhaldur selle hetke situatsioonist ja käibemaksuseadusest tulenevatest põhimõtetest ning täpsemad asjaolud koos maksudest kõrvalehoidmisega ei olnud veel saabunud. Samuti ei saa tähelepanuta jätta alljärgnevat: - Topeltmaksustamise küsimust ei tõusetu, kuna maksuhaldur muutis paralleelselt maksuotsuse väljastamisega Agrata maksuarvestust. Samuti teavitati 16.03.2009 kirjaga nr 12-8/41204-2 Agrata pankrotihaldurit kontrolli kestel tuvastatust ning anti võimalus enda positsiooni esitamiseks; - Käesoleva vaidluse esemeks olev maksuotsus on küll kehtiv, kuid ei ole lõplikult jõustunud; - haldusakti õiguspärasus ei ole leidnud kohtulikku kinnitust – mistõttu on ennatlik rääkida üksteise suhtes vastuolus olevatest haldusaktidest; - Agratat kui subjekti enam ei eksisteeri. Seega puudub isik, kellele täiendavaid, võimalikke kaebaja poolt viidatud vastuolusid välistavaid, haldusakte teha. Sarnaselt Agaratat ja Unilizingsit puudutavaga ei ole asjakohane väide Marine kontrolli tulemusel tehtud revisjoni lõpetamise teate Maksuotsusega vastuolus oleku kohta. Vastustaja selgitas istungil piisava põhjalikkusega, et maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla kogu Agrata tegevust, vaid üksnes tema iseseisvust 350 tsisternvagunitega tehtud tehingute tegemise osas. Seetõttu ei ole maksuotsus vastuolus ka Marine revisjoni käigus tuvastatuga. Kokkuvõtvalt leiab vastustaja, et maksuhalduri seisukohad tehinguosaliste suhtes on kooskõlas seaduse, haldusõiguse põhimõtetega ja vastuolusid kaebaja poolt viidatud haldusaktides ei esine. Maaklertehingut kaebaja ja Essinge Förvalting AG vahel ei toimunud

38 Maksuhaldur on antud küsimuses tuginenud eeskätt Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-59-05 punktile 9. Nimetatud otsuses sedastab Riigikohus, et tehingutele hinnangu andmisel ei tule lähtuda pelgalt tehingu dokumentaalsest vormist, vaid välja tuleb selgitada selle tegelik majanduslik sisu. Maksuhaldur on nimetatud põhimõttele tuginedes tuvastanud, et arvetel kajastatud maaklertehingut ei toimunud, mistõttu ei ole nimetatud ettekäändel tehtud väljamaksed ettevõtlusega seotud ning kuuluvad maksustamisele tulumaksuga (maksuotsuse lk 41-50). Tehingu mittetoimumist kinnitavad ennekõike mitmed vastuolud. Tähelepanuta ei saa jätta fakti, et kui maaklerlepingus oli tasumise tähtpäevaks märgitud 15.01.2005, siis vastavasisuline arve esitati alles 27.04.2005 – seega esitati arve lepingus märgitud tasumise tähtpäevast tunduvalt hiljem. Samuti on märkimisväärne, et osa vaguneid, mille eest tasuti maaklerlepingu alusel, olid juba enne maaklerlepingu sõlmimist Eestisse toimetatud – seega tekkis eluliselt ebausutav situatsioon, kus kaebaja sõnul ilma maaklertehingu sõlmimiseta välistatud tehing oli enne maaklertehingu sõlmimist juba osaliselt realiseerunud. Täiendavalt on oluline ära märkida, et tehinguga seotud isikud selle üksikasju ja tegelikku vajadust ning eesmärkki maksuhaldurile selgitada ei osanud. Samuti ei ole suutnud seda teha käesolevas menetluses kaebaja. Samuti ei saa tähelepanuta jätta maaklertehingu vajaduse küsimust. Oluline on rõhutada, et äriühing UBT, kelle kaudu vagunid Eestisse jõudsid, oli kaebaja enamusaktsionär (51% osalus). Eluliselt ei ole usutav, et ettevõtte peab iseenda omanduses olevale äriühingule vagunite müümiseks maaklerteenust kasutama ja seeläbi lisakulutusi tegema. Ka ei olnud UBT kodulehel olevatest andmetest nähtuvalt maaklertehingu sõlmimise perioodil Essinget äriühingu ametlike maaklerite seas. Lisaks arvestades, et Essingele tasuti kaebaja poolt mitte lepingus ettenähtud tähtaegadel, vaid peale riigi poolt Agratale sisendkäibemaksu tagastamist ja selle kaebajani jõudmist, on selge, et nimetatud tehingut tegelikult aset ei leidnud ja see oli sõlmitud äriühingust rahaliste vahendite maksuvabalt välja viimise eesmärgil. Selline tegevus saab olla üksnes tahtlik. Tehingud äriühingutega Mäenurga Talu, Valge Hobu Trahter, Ontika Mõis, Toila Sanatoorium, Raadne puhkekeskus ja Vaikla puhkekeskus Kaebaja argumendid puutuvalt erisoodustusena käitlevatesse maksudesse ja ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tasumisele kuuluvasse tulumaksu on piirdunud vaid aegumise väitega. Vastustaja jääb vastuses kaebusele toodud seiskohtade juurde ega pea otstarbekaks nimetatud seisukohti üle korrata. Vastustaja toonitab täiendavalt, et käesoleval juhul on maksuhalduri poolt välja toodud tegude näol tegemist selliste tegudega, mille tõendatuse korral on tahtlus pigem tõenäoline kui kaheldav. Kui maksuõigusrikkumine on loetud maksuhalduri poolt tõendatuks, tuleb ennekõike maksukohustuslasel tõendada, et ta ei soovinud maksuseadusi rikkuda ega olnud teo õigusvastasusest teadlik. Tahtluse kontrollimine ei pruugi olla võimatu isegi juhul, kui sellekohane motivatsioon maksuotsuses üldse puudub. Tahtlus väljendub ennekõike faktilistes asjaoludes, mida on võimalik tuvastada ka kohtul. Samuti võib tahtlus olla ka kaudne. Viimase puhul on piisav kui maksuõigusrikkumisena käsitatavat tegu toime pannes oli maksukohustuslane teadlik teo õigusvastasusest või pidi olema sellest teadlik. Eelnevast tulenevalt on kaebuse esitaja väited tahtluse maksuhalduri poolt tõendamata jätmisest kui ka viide põhjenduste ning tõendite puudumise kohta kohatud ning kindlasti mitte piisavad muutmaks maksuotsust õigusvastaseks ja veeretamaks maksukohustuslase tõendamiskoormust vastustajale. Asjaolu, et kaebuse esitaja aegumise kohaldamise ettekäändel teatud maksuotsuse punktidele vastuväiteid ei esita on lisaks viimase kaalutlusotsusele ka selge märk maksuotsuses välja toodu õiguspärasuse kohta. Vastuväited kontrolli läbiviimisega viivitamise õigusvastaseks tunnistamise etteheite osas Kuna kohtuistungitel ei esitanud kaebaja täiendavaid seisukohti seoses väidetava kontrolli läbiviimisega viivitamise õigusvastasusega jääb vastustaja selle küsimuses enda vastuses kaebusele toodud seisukohtade juurde. Vastustaja seisukoht ja vastuväited PMTK intressinõude tühistamise nõudele Vastustaja on seisukohal, et kaebus intressinõude tühistamiseks on põhjendamatu järgnevatel motiividel: kaebusest nähtuvalt ei nõustu kaebaja maksuotsuses toodud maksukohustusega ja sellest lähtuvalt on kaebaja ka enda vastuväited intressinõudele rajanud. Seevastu intressinõue põhineb

39 eeldusel, kontrollitaval perioodil (2005-2006) on kaebaja maksuseadusi rikkunud, mistõttu on kaebaja väited puutuvalt vaidlusesemesse põhimõtteliselt valed. Maksuvõla ja intressi arvestamise kohustus on maksukohustuslasel endal ning ta peab ise maksuvõla suuruse üle arvet pidama (MKS § 56 lg 2, § 88 lg 1 ja § 115 lg 1). Käesoleval juhul ei ole kaebaja esitanud endapoolset, n.ö tema arvates õiget intressi arvestust. Samuti ei saa märkimata jätta, kui kaebaja jaoks jäi intressinõue arusaamatuks, siis seadusest tulenevalt oleks olnud võimalus selgituse saamiseks pöörduda maksuhalduri juurde (MKS § 14). Intressinõude esitamisel on järgitud kõiki seaduse nõudeid Haldusmenetluse seaduse § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. MKS § 115 lg 1 kohaselt on maksumaksja kohustatud arvestama ja tasuma intressi tähtpäevaks tasumata maksusummalt. Sama sätte lg 3 kohaselt esitab maksuhaldur intressinõude juhul, kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt MKS § 115 lg 1 ja 2 sätestatule. MKS § 115 lg 3 kohaselt näidatakse intressinõudes viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Vastustaja märgib, et iseenesest asjaolu, kui intressivõla kujunemine jääb maksukohustuslase jaoks arusaamatuks, ei anna alust intressinõude tühistamiseks. Kokkuvõtlikult nähtub intressinõudelt selgelt, et selles on esitatud: - intressimäär 0,06% tasumata maksusummalt (MKS § 115 lg 1 ja MKS § 117 lg 1); - intressisumma (16 094 535 krooni); - tasumise tähtaeg (kümme päeva intressinõude saamise päevast arvates); - Intressinõudele lisatud tasumisele kuuluva intressivõla kujunemisest tuleneb intressi arvestamise metoodika (tähtpäevaks tasumata maksusumma korrutatuna viivitatud päevade arvuga ning korrutatuna intressimääraga); - Intressinõudele lisatud tasumisele kuuluva intressivõla kujunemisest on jälgitav intressiarvestus maksuliikide lõikes (II veerus nõude liik, III veerus nõude alus, IV veerus maksusumma tasumise tähtpäev, V veerus maksusumma tegelik tasumise päev, VI veerus viivitatud päevade arv, VII veerus tasumisele kulunud maksusumma, VIII veerus intressimäär, IX veerus arvestatud intressisumma ning intressisumma kokku). Intressinõudest nähtub, et intressiarvestuse kaardi III-s veerus nähtub nõude alusena kas tegemist on deklaratsioonist (TSD / KMD) tuleneva intressivõlaga või maksuotsusega (MO) korrigeeritud vastava deklaratsiooni alusel kujunenud intressivõlaga. Intressivähendusi kajastavatel ridadel on veergudes VII (tasumisele kulunud maksusumma) ja IX (veerus arvestatud intressisumma kokku) miinus märgiga. Intressivähendusi kajastavatel ridadel on III-s veerus viide konkreetsele nõude alusele. MKS § 119 lg 2 järgi ei arvestata intressi tähtpäevaks tasumata maksusummalt või selle osalt, mis on võrdne maksuhalduri poolt maksukohustuslasele käesoleva seaduse, maksuseaduse või tollieeskirjade alusel maksmisele või tagastamisele kuuluva maksusummaga. Järelikult ei ole maksuhaldur arvestanud vastava perioodi seisuga kaebajal olnud enammakse summalt intressi. Intressinõudes on seega esitatud kõik MKS § 115 lg 3 nõutud andmed. MKS § 119 lg 2 kohaselt intressi ei arvestata tähtpäevaks tasumata käesoleva seaduse, maksuseaduse või tollieeskirjade alusel maksmisele või tagastamisele kuuluva maksusummaga. Summeeritud intressiarvestus tuleneb seadusest. Intressiarvestus on esitatud kooskõlas MKS § 119 lg-le 2 tuleneva summeeritud intressi arvestamise põhimõttega. Intressiarvestus on esitatud kooskõlas MKS § 115 lg 3 ja MKS § 119 lg 2 nõuetega. Intressinõue on esitatud tähtaegselt MKS § 118 lg 1 kohaselt on intressi arvestamise aegumistähtaeg üks aasta, arvates maksusumma täieliku tasumise päevast või isikule alusetult tagastatud summa täieliku tasumise või tasaarvestamise päevast. Seega tuleb intressi aegumise arvestamisel lähtuda hetkest, mil maksusumma on täielikult tasutud. Kaebaja sai haldusasjas nr 3-09-709 vaidluse esemeks oleva maksuotsuse kätte 03.03.2009. Viidatud maksuotsusest tuleneva maksusumma tasus kaebaja

40 10.04.2009. Intressinõude lisa IV veerust nähtub, mis hetkest alates on maksusumma tasumise tähtpäev arvestusest päevades arvestatud. Seega keskendub kaebaja intressiarvestuse aegumisele tuginedes eksitavalt maksukohustuste tekkimise ajale, kuid intresside arvestamise aegumine hakkab kulgema ajast, mil kohustus täideti. Vastustaja selgitab, et liidetud haldusasjas nr 3-09-709 on vastustaja põhjalikult selgitatud, milles seisneb maksuotsusega määratud maksusummade tahtlik tasumata jätmine. Sestap vastustaja leiab, et põhimaksuvõla vaidluses kinnitust leidnud tahtluse motivatsioon ei pea sisalduma kõrvalnõuet käsitlevas intressinõudes. Tahtlus on kontrollitav liidetud haldusasjas avaldatud materjalidest, mida on võimalik tuvastada vajadusel ka kohtul. Seega on ebaõige pidada intressinõuet aegunuks. Kaebaja väide vastuvõtuviivitusest on põhjendamatu Vastustaja ei nõustu kaebaja vastuvõtuviivituse väidetega ja leiab, et kaebaja paralleeli toomine MKS § 119 lg 2 VÕS § 119 lg 1 vahel on asjatundmatu. Vastusaja on selgitanud, kuidas MKS § 119 lg 1 rakendub ning kuidas maksuhaldur viidatud sätet vastavalt selle mõttele antud juhul kohaldas. Kaebaja on kaebuses tähelepanu juhtinud sellele, et intressikohustus on aktsessoorne, st eeldab kehtiva põhivõla olemasolu. Vastustaja nõustub, et tõepoolest intressikohustus on põhimaksuvõla suhtes kõrvalkohustus. Seejuures on aga kaebaja jätnud tähelepanuta, et maksukohustuslane peab ise lisaks raamatupidamisarvestusele pidama täiendavat arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta (MKS § 57). Ei ole õige ka väita justkui ei teadnud kaebaja intressikohustuse täitmiseks põhivõla suurust ja see ei ole tingitud tema enda tegevusest. Nimelt just selle sama põhi(maksu)võla menetluse raames on leidnud kinnitust, et maksuõigusrikkumisena käsitatavat tegu toime pannes oli kaebaja teadlik teo õigusvastasusest või pidi olema sellest teadlik. Teiste sõnadega, ei oleks väidetavat viivitust olnud, kui kaebaja oleks ise tähtaegselt ja õigete andmetega maksuarvestuse kohaselt deklareerinud. Revisjoni kestvuse aja eest maksuintressi arvestamine on põhistatud Maksuhaldur on revisjoni kestusega seonduvat põhjalikult käsitlenud vastuses maksuotsusele esitatud kaebusele ega pea seetõttu vajalikuks siinkohal täiendavalt juba varasemalt välja toodut kordama hakata. Oluline on üksnes rõhutada, et revisjoni läbi viimisel jälgiti kõiki seadusest tulenevaid nõudeid ning selle 2 aasta ja 1 kuu pikkune kestus oli igati põhjendatud. Seega, arvestades asja mahukust, maksuhalduri piiratud ressursse, igakülgselt uurimispõhimõtte järgimist, iga revisjoni pikendamise otsuse põhistatust ning kaebaja poolset ebapiisavat kaasaitamiskohustuse täitmist, ei ole käesoleval juhul põhjust rääkida revisjoni ebamõistlikust pikkusest ega ka intressi arvestamise peatumisest revisjoni ajaks olukorras, kus seadusandja seda ette näinud ei ole. Intressinõude suurus MKS § 119 lg 1 annab alused juhtudeks kui intressi arvestamine peatub. Viidatud sätte punkti 5 kohaselt peatub intressiarvestus juhul kui intressisumma ületab selle arvestamise aluseks oleva maksusumma. Seega on seadusandja leidnud, et intressisumma on ebamõistlikult suur juhul, kui ta ületab intressinõude arvestamise aluseks oleva maksusumma. Antud juhul sellist olukorda ei esine – maksuotsuse kohaselt on tasumisele kuuluv maksusumma kokku 23 218 758 krooni ning määratud ja tasumisele kuuluv intress kokku 16 094 535 krooni. Arvestades aga sätte sõnastust – intressisumma arvestamise aluseks olev maksusumma – võib asuda seisukohale, et intressisumma peaks olema selle arvestamise peatamiseks vähemalt 28 500 000 krooni (nimelt on maksuhaldur vagunite tehinguga seotud käibemaksu puudutava intressisumma arvestamisel lähtunud alusetult tagastatud käibemaksu enammaksest summas 28 500 000 krooni). Eelkirjeldatust johtuvalt on selge, et intressisumma ei ole ebamõistlikult suur. Intressi arvestamise metoodika on selge ja kontrollitav MKS § 115 lg 3 sõnastab, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt käesoleva paragrahvi lõigetes 1 ja 2 sätestatule, esitab maksuhaldur intressinõude, milles näidatakse viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Tähtaeg ei või olla lühem kui 10 päeva. Intressinõudele kohaldatakse maksuotsuse (§ 95) kohta käivaid sätteid. Vastupidiselt kaebaja arvamusele on intressinõudele lisatud intressiarvestuse kaardil kajastatud nii

41 nõude liik, maksustamisperiood, viivitatud päevade arv, intressimäär kui ka tasumisele kuuluv intressisumma. Samuti on korrektselt välja toodud intressivähendused – intressivähendus (miinusega read) tähendab seda, kui intressi arvestamise perioodis eksisteerib arvestussüsteemis ettemaks, siis kasutatakse ettemaks nõuete intresside kompenseerimiseks – intressivähenduse võrra väheneb maksukohustuslase tasumisele kuuluv intressisumma maksuhalduri ees (Vt ka käesoleva vastuse p 5.1). Samuti ei saa jääda ebaselgeks, kuidas on tekkinud intressinõude lisas märgitud maksuvõla summad. Eelnevas alapunktis selgitas maksuhaldur, et lähtub tulenevalt seadusest, vagunite tehinguga seotud intressisumma arvutamisel maksusummast suurusega 28 500 000 krooni. Nimetatud summa on maksuotsusest nähtuvalt maksukohustuslasele alusetult tagastatud summa (20.05.2005 tagastatud summa 25 000 000 krooni ja 15.09.2005 tagastatud summa 3 500 000 krooni), millelt on kohustus arvestada ja tasuda intressi (MKS § 115 lg 2). Fakt, et maksuotsusega määratud ja tasumisele kuuluv maksusumma erineb käibemaksu osas intressinõude aluseks olevast maksusummast, tuleneb asjaolust, et Agrata vagunite ostu-müügi ega renditehingus ei osalenud ning tehingute ümberhindamine tõi endaga kaasa erinevad loogilised ja selleks vajalikud, kõikide tehingutes osalenud isikute vahelisi tasumisi arvestavad, ümberarvutused. Vastuses kaebusele selgitas vastustaja, et maksukohustuslasel tekib MKS § 115 lg-st 1 tulenevalt kohustus arvestada ja tasuda tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Maksuotsusest nähtuvalt tuvastas maksuhaldur, et Agarata 350 vaguniga seotud tehingutes ei osalenud, mistõttu tagastati talle 28 500 000 krooni rohkem kui oleks tulnud tagastada. MKS § 115 lg 2 kohaselt tuleb aga arvutada intressi summalt, mis on maksukohustuslasele tema taotluse alusel tagastatud, kuid osutub suuremaks kui oleks tulnud tagastada. Arvestades, et Agratat kontrollis kaebaja koos ühte gruppi kuuluvate äriühingutega ning kogu tagastusnõue liikus kaebaja käsutusse, siis luges maksuhaldur MKS § 84 alusel summa tagastatuks kaebajale. Eelnevast tulenevalt tagastatigi alusetu enammakse, millelt tuleb tasuda intressi, kaebajale. Samas ei lähtunud maksuhaldur maksuotsusega määratud summa (20 376 169) arvutamisel üksnes tagastusnõude suurusest, vaid tegi topeltmaksustamise vältimise eesmärgil kõik tehingute ümberhindamisest tulenevad mahaarvamised. Vagunite tehingult tasumisele kuuluv summa koosnes seega: - OÜ-le Floberg Trans alusetult tagastatud enammaksutud käibemaksust summas 28 500 000 krooni; - Maksuotsuse lisas 2 toodud käibemaksu enammaksust summas 5 511 995 krooni; - OÜ Floberg Trans poolt tasutud käibemaksust summas 2 611 936 krooni. Intressi arvestati seega korrektselt vastavalt MKS § 115 lg-s 2 sätestatule. Intressinõudest nähtuvalt on ülaltoodud arvutuskäiguga selle koostamisel arvestatud. Vastustaja lõppseisukoht ja taotlused Kaebaja ei ole kaebustega maksuotsuses ja intressinõudes esitatud maksuhalduri seisukohti ümber lükanud, mistõttu on kaebused alusetud. PMTK on seisukohal, et maksuotsus ja intressinõue on õiguslikult ja faktiliselt motiveeritud ning seega õiguspärased. Alused maksuotsuse ja intressinõude tühistamiseks puuduvad. Eeltoodust tulenevalt on vastustaja hinnangul kaebused täielikult põhjendamatud ning tuleb täies ulatuses jätta rahuldamata. Eelmärgitust tulenevalt ja juhindudes viidatud õigusaktidest vastustaja palub: 1. jätta rahuldamata OÜ Floberg Capital taotlus tunnistada õigusvastaseks maksuhalduri poolt OÜ Floberg Capital suhtes läbiviidud kontrollimenetluse läbiviimisega (üksikjuhtumi kontroll koos sellele järgnenud revisjoniga) õigusvastane viivitamine; 2. jätta rahuldamata OÜ Floberg Capital taotlus tühistada Põhja maksuja tollikeskuse 27.02.2009 maksuotsus nr 12-5/128; 3. jätta rahuldamata OÜ Floberg Capital taotlus PMTK 15.04.2009 intressinõude nr 13-3/2400 tühistamise nõudes; 4. jätta rahuldamata OÜ Floberg Capital taotlus mõista Põhja maksuja tollikeskuselt OÜ Floberg Capital kasuks välja menetluskulud ja jätta Põhja maksuja tollikeskuse menetluskulud Põhja maksuja tollikeskuse kanda.

KOHTU PÕHJENDUSED

Kohus, tutvunud kaebustega ja vastustaja kirjalike seletustega, kuulanud poolte suulisi selgitusi ning tunnistajate vande all antud ütlusi, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebused ei ole põhjendatud ning need tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel:

Käesolev maksuvaidlus on eriliselt keerukas ja mahukas (kokku 13 kohtutoimikut+1 dokumendikaust) ning puudutab spetsiifilist valdkonda (ostu-müügi-liisingu tehingud kokku 350 tsisternvaguni osas). Asja teeb keerukaks ka tehingupoolte ja erinevate tehingute paljusus. Võtmeküsimuseks antud vaidluses, mis puudutab maksuotsust, on see, kas OÜ Agrata Aviation kaasati tsisternvagunitega tehinguteahelasse maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil läbi tavapäratu ühekordse tehingu riigieelarvest sisendkäibemaksu väljapetmiseks, nagu väidab vastustaja või tegutses OÜ Agrata Aviation iseseisva äriühinguna ning OÜ Floberg Trans ja OÜ AVR Transservice ei kontrollinud ega suunanud/organiseerinud Agrata ettevõtlust ja tehinguid tsisternvagunitega, nagu väidab kaebaja pool. Lisaks maksuotsusele on kaebaja vaidlustanud ka intressinõude (liidetud käesoleva maksuasjaga) ning toiminguna kontrollimenetluse (revisjoni) läbiviimisega viivitamise.

Vaidlustatud maksuotsuses on põhjalikult lahti kirjutatud faktilised asjaolud, õiguslikud argumendid ja tõendid, millele tuginedes on maksuhaldur jõudnud õigetele järeldustele.

Kohtus on vande all üle kuulatud mitmeid tunnistajaid, keda on eelnevalt maksumenetluses küsitlenud ka maksuhaldur.

Kohus on hinnanud mõlema poole argumente, uurinud ja analüüsinud suulisi ning kirjalikke tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses, mille põhjal on teinud oma järeldused.

Kohus kõigepealt alustab tehingust 350 tsisternvaguniga ning isikute seotusest selle tehinguga: Vastustaja väitel tehing 350 tsisternvaguniga toimus seotud isikute vahel. AS AVR Transservice, AS Marine Tanker Service ja AS Onako Eesti Grupp kuulusid läbi omanike osaluste ühte nn Onako gruppi. Need on omavahel seotud äriühingud, kus osa (suur)aktsionäre/omanikke/juhte kattuvad. „Onako grupp“ terminit on kasutanud ka A. I., L.L. jt maksuhaldurile antud seletustes. Samuti V.D.i maksuhaldurile antud seletuste kohaselt AS Onako Eesti Grupp kontserni kuuluvatel ettevõtetel toimusid regulaarsed nõupidamised, millest võtsid osa OÜ Floberg Trans, AVR Transservice, Agrata Aviation, Marine Tanker, OÜ Onako Lab ning AS Onako Eesti Grupp juhtkonnad. Vastustaja toob välja juhtorganite liikmete/äriühingute omanike hulgast need isikud, kes omasid keskset rolli seotud isikute otsuste vastuvõtmisel: V.D. (Agrata Aviation; Floberg Trans; AVR Transservice; AS Onako Eesti Grupp), A. M. (Floberg Trans; UVZ&AVR; Marine Tanker), V. V. (AVR Transservice; Floberg Trans), A. I. (Floberg Trans), Lemmik Lehtmets (AS Onako Eesti Grupp) jt, kes võisid mõjutada ja suunata nimetatud äriühingute tahet. Maksuotsuses on need asjaolud üksikasjalikult lahti kirjutatud. V.D. oli nn „ajugeneraator“, mida võib järeldada asjas kogutud tõendite pinnalt, sh maksuhaldurile asjaomaste isikute poolt antud seletustest. V. Sitin kinnitas kohtule vande all antud ütlustes, et vagunite rendiga tegeles V.D. ja firma, mis kuulus ettevõtete gruppi, tegeles vagunitega. V. Sitin kinnitas kohtule, et ta ei ole praktiliselt kursis vaguniäriga, sellega tegeles sisuliselt AVR Transservice. V. Sitin ei osanud öelda, kelle idee oli selle vaguniäri projekti loomine, kuid kinnitas, et tema idee see küll ei olnud. Samuti ei osanud V. Sitin öelda, kust AVR Transservice need vagunid sai. V. Sitini ütluste kohaselt Agrata kuulus ettevõtete gruppi ja Agrata oli üks nendest ettevõtetest,

43 kellel oli üks omanike ring. Tööülesandeid ja korraldusi jagas temale Agrata tegelik omanik ja finantseerija V.D., kes finantseeris kõike, andis raha kõikidele projektidele, sh Agrata loomisele. V. Sitini sõnul oli ta V.D.i alluv ning V.D. oli tema boss. V. Sitin kinnitas kohtule, et temal ei olnud õigust Agrata rahavoogusid kontrollida, samuti tegi ta rahaülekandeid ainult V.D.i korraldusel, omal algatusel ei teinud ta mingeid ülekandeid. V. Sitini ütluste kohaselt Agrata otseses mõttes, n-ö füüsiliselt, raha teeninud ei ole, kui, siis ainult mingid väikesed summad. V. Sitini sõnul sai ta tol ajal aru nii, et Agrata oli mõeldud selleks, et Agratas töötaksid need inimesed, kes on ideede või projektide generaatorid, siinkohal tõi ta järgmise näite: omanikel tekkis mõte, et on vaja luua kommertspank, V.D. andis temale korralduse luua kommertspank, tema ülesandeks oli otsida meeskond, kes oleks vedanud seda projekti ja V. Sitin oligi see inimene, kes lõi meeskonna, kes edaspidi pidi tegelema pangandusega, täpselt samuti oli lennukite ja vagunitega jne. V. Sitin ütles, et kui oleks tekkinud veel äriprojekte, oleks Agata need ellu viinud, ajupotentsiaal oli Agratal võimas. V. Sitin, kes oli Agrata ainus juhatuse liige, sai palka AS-st Onako Eesti Grupp, kus töötas referendina alates 2003. aasta sügisest, samast ajast kuni 2006. aasta maini oli ta ka Agrata juhatuse ainus liige, kuid Agratast ta palka ei saanud. V. Sitin väitis kohtus, et Agrata pankroti kohta puudub tal informatsioon, lihtsalt ühel päeval tuli V.D.i poolt korraldus Agrata maha müüa, V. Sitin käis koos juristiga notari juures ning kirjutas ostu-müügi lepingule alla, millal see toimus, ta ei mäletanud, V. Sitini jaoks oli see ootamatu, tema sõnul ei olnud tal mõtteski, et midagi sellist võiks juhtuda. V. Sitini ütles kohtus, et kinnitab neid ütlusi, mida maksuhaldurile on andnud. Kohtus tunnistajana vande all üle kuulatud A. M. kinnitas kohtule, et Agrata oli V.D.i firma, V. Sitin oli Agratas juhatuse liige. V.D. oli ka AVR Transservice suuraktsionär, A. M. ise aga väikeaktsionär ja tegevjuht. Aastal 2006 tekkisid V.D.i, V. V. (AVR Transservice) ja V. Gvozdevi (Floberg Trans juhatuse liige), rohkem ta nimesid ei mäletanud, vahel eriarvamused/erimeelsused tulenevalt erinevatest vaadetest ühisele ärile jms. Kohtus vande all üle kuulatud K. K. ütluste kohaselt töötas ta aastatel 2003-2005 AS-s Onako Eesti Grupp, kus puutus kokku OÜ-ga AVR Transservis ja UVZ&AVR-ga, kellele Onako pakkus nõustamisteenust, tunnistaja arvates pakuti ka juhtimisteenust, aga selles ta kindel ei olnud, tema ise pakkus finantsnõustamisteenust. Tunnistaja kinnitas kohtule, et ta teab, et UVZ&AVR oli AVR Transservice tütarettevõte. L.L. oli Onako Eesti Grupi juhataja, kes andis K. K.le tööülesandeid. Tunnistaja kinnitusel UVZ&AVR komplekteeris tsisternvaguneid ja müüs neid. Vagunitehas asus Ahtmes. Tunnistaja ütluste kohaselt vagunite rendiga tegelesid teised inimesed- AVR Transservice enda inimesed, nimesid ta ei teadnud. Agrata majandustegevusest teadis K. K. niipalju, et Agrata tegeles lennuki rentimisega. K. K. väitis kohtus, et 300 vaguni osas tema rahavoogude prognoosi ei koostanud, ta ei osanud öelda, kes seda võis teha. K. K. kinnitas kohtule, et tema poolt maksuhaldurile antud ütlused on õiged. Lemmik Lehtmetsa poolt maksuhaldurile antud ütluste kohaselt OÜ Floberg Trans ja AS AVR Transservice strateegiliste otsuste tegija Eestis oli tema arvates V.D.. L.L.a arvates V.D. oli tol ajal kõikide oluliste strateegiliste otsustega seotud isik, kes, olles ära kuulanud teiste juhtivtöötajate arvamused (juhtudel, kui ta kellegi arvamust vajalikuks pidas), otsustas, mis ja kuidas teha, teised töötajad, juhtivtöötajad ja ka juhatuse liikmed olid täitjad vastavalt ametialastele kohustustele. L.L. väitis ka seda, et V.D.il, kes oli OÜ Floberg Trans omanik läbi osaluse AS-s AVR Transservice, oli mõjuvõim mõjutamaks OÜ Floberg Trans juhatust tegema otsuseid, mis V.D.ile olid soodsad. A. I. maksuhaldurile antud seletuse kohaselt olulisi otsuseid tema ega V. Gvozdev ei teinud, otsuseid tegid nii omanikud, põhiliselt V.D., kui nõukogu. V.D. tõi vaguniäri Eestisse. Venemaa UVZ esindajad osalesid samuti Floberg Trans tegevuse otsustamise protsessis ning V.D. suhtles UVZ-ga. Oluliste otsuste vastuvõtmiseks toimusid kohtumised ja koosolekud, kus osalesid omanikudnii UVZ kui V. V., A. M., V.D., A. I., L.L. jt omanikud. AS Onako Eesti Grupp näol oli sisuliselt tegemist kontserniga. Kohtu hinnangul on vastustaja jõudnud õigele järeldusele, et OÜ Floberg Trans, AS AVR Transservice, AS Marine Tanker Service ja AS Onako Eesti Grupp kuulusid läbi omanike osaluste

44 ühte Onako gruppi (omavahel seotud äriühingud) ning otsustav sõna oli AS Onako Eesti Grupp omanikul ja nõustajal (nõunikul) ning AS AVR Transservice/OÜ Floberg Trans omanikul V.D.il, kelle üheks projektiks oli ka OÜ Agrata Aviation. Maksuhaldur on maksuotsuses üksikasjalikult kirjeldanud ja analüüsinud 350 tsisternvaguni tehingut (ost, müük, rent, tagasiost) ning selle tehinguga seotud isikute ringi ja nende seotust ning kohtu hinnangul on jõudnud õigetele järeldustele. Kohus nõustub maksuhalduriga, et OÜ Floberg Trans loodi tsisternvaguneid tootvaks/komplekteerivaks ettevõtteks ning toodetud vagunid jõudsid lõpuks AS-i AVR Transservice, kelle tegevusalaks Eestis on vaguniäri. Ühekordse tehingu puhul toodi 2005. aastal vahelülina sisse OÜ Agrata Aviation, kuid hoolimata sellest täideti lõppeesmärkvagunid jõudsid AS-i AVR Transservice. Kohus nõustub vastustajaga, et ei ole tõendatud, et üksnes OÜ Agrata Aviation kaudu oleks tehasel olnud võimalik realiseerida seisma jäänud vaguneid. Agrata juhatuse liige V. Sitin väitis kohtule, et OÜ-l Agrata Aviation olid mingid väikesed rahasummad, kuid finantseeris kõiki projekte, sh Agrata loomine, jms V.D., kes oli Agrata tegelik omanik ning ainus rahastaja. V. Sitini sõnul Agrata oli saanud laenu teiste firmade käest, kelle käest konkreetselt, ta ei teadnud, V. Sitin laenude kohta ei osanud midagi öelda. V. Sitini väitel vagunite rendiga tegeles V.D. ning firma, kes kuulus ettevõtete gruppi, tegeles vagunitega (vaguniäriga tegeles V. Sitini sõnul AS AVR Transservice). Kohus ei nõustu kaebaja väitega, et Agrata poolt vagunite liisimise näol oleks olnud tegemist perspektiivis kasumliku äriga. Kohus nõustub vastustajaga, et Agrata oli suurtes võlgades ning äriühingul puudusid reaalsed rahalised vahendid, mida kinnitas ka Agrata juhatuse liige V. Sitin, uue projekti tarbeks 350 tsisternvaguni soetamiseks, realiseerimiseks ja liisingulepingute esimeste sissemaksete teostamiseks (2004. aasta lõpuks oli Agratal ca 43,3 miljoni krooni suurune võlg ning sissetulekuallikad puudusid, kuna lennuki kasutamise eest tasuti üksnes osaliselt ja siis ka ainult kohustuste tasaarvestamise teel). Agrata rahalised vahendid esimeste liisingmaksete tegemiseks SIA- le Unilizings pärines Marine Tanker´lt, kes omakorda sai raha AVRT-lt. Vaatamata sellele, et Agratal olid juba eelnevalt täitmata laenukohustused AVRT ees, otsustati siiski finantseerida Agrata tehinguid. Kohus nõustub vastustajaga, et Agrata võime liisida vaguneid Unilizings´lt sõltus otseselt Onako grupi ettevõtetest ja niigi suure laenukoormusega Agrata tegevust ei oleks finantseeritud, kui tema tegevuse üle oleks rahastajal puudunud kontroll ja tegelik mõjuvõim äriühingu tahet suunata ehk siis teisisõnu Agrata oli ka finantskohustuste kaudu allutatud Flobergiga seotud isikute (võlausaldajate) tahtele ja nende mõjusfääris, viimast seisukohta kinnitab ka fakt, et pankrotiavalduse Agrata suhtes esitas Marine Tanker, kes oli ühtlasi ka suurim võlausaldaja Agrata pankrotimenetluses. Kohus nõustub vastustajaga, et Agrata oli vaid ajutiselt Flobergi poolt toodetud/komplekteeritud vagunite soetaja, samas aga see ei muutnud tavapärast olukorda, kus Floberg toodab/komplekteerib tsisternvaguneid ning AVRT soetab/kasutab vaguneid. Tehing Agrataga oli ühekordne, pärast vaadeldavat tehingut müüs Floberg jätkuvalt kõik toodetud/komplekteeritud vagunid AVRT-le, kes tegeles Eestis vaguniäriga. Vagunite müügija finantseerimistehingud jätkusid Flobergi ja AVRT vahel ka pärast Agrata rendi-ja liisinglepingu lõpetamist, nagu need olid toimunud enne Agrata kaasamist. Kohus nõustub vastustaja järeldusega, et Agrata jaoks oli tehing kahjumlik, millel puudus ka perspektiivis tulu teenimise võimalus. Vagunite rendihinda dikteeris rendileandja asemel vagunite rentija AVRT (tavapäratult) ning vagunite liisingfinantseerimine oli toimunud täiendavalt kaasatud laenukapitali asemel, mille osakaal võrreldes liisingfinantseerimise ulatuse ja prognoositava rendimaksete tuluvooga oli ebamõistlikult suur ja ebarentaabel. Põhjendamatut äririski Agrata jaoks iseloomustab ka AVRT-ga sõlmitud rendilepingute lepingupoolte kohustuste vahekord AVRT kui vagunite rentija kasuks, kus rendileandja lepingust tulenevate kohustuste täitmise kulud on ületamas vagunite rentijalt lepinguga saadavat väärtust (renditulu). Põhjendamatut äririski kinnitab ka fakt, et vagunite tehingule järgnes Agrata pankroti väljakuulutamine ning Agrata on äriregistrist kustutatud. Kohus nõustub vastustaja väitega, et Agratal puudusid rahalised vahendid vagunite liisimiseks. Raha liisingumaksete tegemiseks saadi Unilizings´i finantseeringust ja raha liikus ülekannetega vastustaja

45 skeemi kohaselt järgnevalt: Unilizings- Floberg Trans- AVRT- Marine Tanker- Agrata- Unilizings. Pangakontode väljavõtete analüüsi põhjal maksuhaldur tuvastas, et peale Agarata poolt Unilizings´le esimese sissemakse tegemist (sissemakse tehti seotud isikutelt laenuks saadud raha eest ning sisaldas üksnes väikest osa lepinguga ette nähtud 30% sissemaksest) alustas viimane kogu ostumüügilepingu finantseerimist ning kandis raha Flobergile, kes selle läbi seotud isikute omakorda Agratale järgmiste sissemaksete tasumiseks edasi kandis. Ka Flobergi juhatuse liige Lemmik Lehtmets tunnistas, et nemad finantseerisid vagunite soetamist, kuna Flobergil oli huvi turustada oma toodangut ja saada toodangu pealt kasumit. Floberg finantseeris Agratat vagunite soetamisel, mistõttu asus maksuhaldur seisukohale, et Floberg oli vagunite tehingust kasu saaja nii müüjana kui ka sisuliselt seotusest tulenevalt ostja kaudu. Asjaolu, et Floberg finantseeris vagunite müügist saadud rahaga Agrata poolt samade vagunite ostu, kinnitab, et tegelikult sõltus Agrata täielikult Flobergist ning sisuliselt taasomandas Floberg raha laenamise teel varem müüdud vagunid, milles kohus nõustub vastustajaga. Peale Flobergilt saadud laenurahaga tehtud sissemaksete sooritamist sõltusid edasised Agrata liisingumaksed AVRT renditasudest, need sai Agrata ainult AVRT-lt. Samas AVRT, teostades ülekandeid, ei märkinud selgitustesse, milliseid konkreetseid arveid ta tasub. Esialgne renditulu ei katnud Agrata liisingumaksete kohustusi, mistõttu liising muutis liisingugraafikuid. Kohus nõustub maksuhalduriga, et olukorras, kus Agrata oleks olnud iseseisev, ei ole eluliselt usutav, et äriühing oleks aktsepteerinud ilma uut rentnikku otsimata olukorda, kus temale tasutavad rendimaksed ei kata tasumisele kuuluvaid liisingumakseid.

Maksuhaldur kontrolli käigus on tuvastanud, et Floberg sai 350 tsisternvaguniga teostatud tehingust selge maksueelise ning riigile on Flobergi tegevuse tulemusel tekkinud kahju, mida vastustaja väljendab järgmises skeemis: Esimene etapp - kaebaja müüs 300 ja AVR 50 vagunit Unilizingsile, kes need Agratale edasi liisis. 350 vaguni liisimisel tasus Unilizings peale Agratalt esimese sissemakse saamist riigile kogu tehingu käibemaksu ja Agrata arvas kogu tehingult sisendkäibemaksu maha. Teine etapppeale liisingulepingute sõlmimist hakkas Agarata vaguneid AVR-ile edasi rentima. AVR lõpetas ilma igasuguste põhjendusteta Agratale vagunite eest rendimaksete tasumise, mistõttu ei olnud viimasel võimalust enam juunis 2006 Unilizingsile liisingumakseid tasuda. Eeltoodust tulenevalt lõpetas Unilizings liisingulepingud ja müüs vagunid kaebajale tagasi (kusjuures kaebaja ei ostnud tagasi mitte ainult enda müüdud 300 vagunit, vaid ka AVR-i müüdud 50 vagunit). Siinkohal on oluline rõhutada, et tulenevalt faktist, et liisinguandja näol oli tegemist Läti äriühinguga, erines liisingumaksete käibemaksuarvestus Eesti praktikast. Kui Eestis oli tavapärane, et koos esimese sissemaksega tasuti ära kogu liisingvara käibemaks, siis Unilizings arvestas käibemaksu suurust proportsionaalselt iga osamakse suurusega. See lõi aga omakorda olukorra, kus liisingulepingute lõpetamise hetkel oli küll riik kogu käibemaksu saanud ja Agrata selle sisendkäibemaksuna maha arvanud, kuid reaalselt ei olnud Agrata kogu käibemaksusummat veel Unilizingsile tasunud – seega tõi AVR-i algatusel rendimaksete lõpetamine endaga kaasa kohese liisingulepingute lõpetamise, mille tulemusel Agrata sai selge maksueelise. Kolmas etapptulenevalt kaebaja tagasiostukohustusest (kaebaja andis Unilizingile garantii, et ostab Agrataga sõlmitud liisingulepingu ennetähtaegse lõpetamise korral vagunid tagasi) müüs Unilizings vagunid kaebajale tagasi. Vagunite kaebajale tagasi müügil tasus Unilizings riigile kogu müügitehingu käibe ja kaebaja arvas selle samas suuruses enda sisendkäibemaksuna maha. Seega tekkis situatsioon, kus Unilizings ei olnud Agratalt saanud tehingult arvestatud käibemaksu kogu ulatuses, kuid samas oli Unilizings tehingult arvestatud käibemaksu riigile juba täies osas tasunud ja pidi nüüd riigile kaebajaga sõlmitud vagunite tagasiostu tehingu jääkväärtuselt uuesti käibemaksu tasuma, mis oleks kaasa toonud Unilizingsi topeltmaksustamise. Vaieldamatult on maksuhalduri ülesandeks topeltmaksustamise vältimine. Eelnevast tulenevalt aktsepteeriski maksuhaldur Unilizingsi poolt 20.06.2006 Agratale väljastatud kreeditarveid (SIA Unilizings 18.06.2007 kontrollakt nr 12-3/389). Kreeditarvete väljastamisel tekkis Unilizingsil võimalus Agrataga sõlmitud

46 liisingulepingu alusel riigile tasutud, kuid Agratalt veel kätte saamata käibemaksusumma riigilt tagasisaamiseks – sellega vältis maksuhaldur Unilizingsi topeltmaksustamist (kahju tekkimise moment on 20.06.2006 kreeditarvete aktsepteerimine ja selles sisalduvas ulatuses käibemaksu summa Unilizingsile tagastamine). Seega tekkis Agratal kohustus kreeditarveid oma käibemaksuarvestuses kajastada ja riigilt tagasi saadud, kuid Unilizingsile tasumata, käibemaksusumma tasuda.

21.04.2005 esitas Agrata vastustajale tagastusnõude summas 25 000 000 krooni seoses 300 tsisternvaguni soetamisega 2005. aasta veebruaris, nimetatud summa tagastati maksuhalduri poolt Agratale 20.05.2005. Agrata juhatuse liikme Viktor Sitini maksuhaldurile antud selgituste kohaselt otsustas Agratale tagastatud raha (25 000 000 krooni) edaspidise liikumise vastavalt juhtkonna korraldusele AS Onako Eesti Grupp pearaamatupidaja V. A. Maksuhaldurile antud seletuses V. A. ei nõustu V. Sitini väitega, tema teadmisel rahade liikumise protsessiga oli seotud Agrata, kes kandis raha üle AVRT-le ja Marine Tankerile. V. A. oletas, et kuna V. Sitin oli Agrata juhatuse liige, siis tõenäoliselt tema võis otsustada raha liikumise Agratast AVRT-le ja Marine Tankerile. Perioodil märts 2005-märts 2006 Agratale raamatupidamisteenust osutanud Jelena Ivanova arvas maksuhaldurile selgitusi andes, et V. Sitin tegi Agrata arvelduskontolt makseid ning et riigi poolt tagastatud 25 miljoni krooni liikumise, sh ülekanded, teostas V. Sitin, seda järeldas J. I. samuti sellest, et V. Sitin oli Agrata juhatuse liige. Nii V. A, kui J. I, tegid oma järeldused selle pinnalt, et V. Sitin oli Agrata juhatuse liige. Maksuhaldurile antud seletuses väitis V.D., et temal ei olnud Agrata arvelduskontole juurdepääsu ning et tema ei olnud teadlik, kuhu nimetatud 25 miljonit krooni edasi kanti. Kohtu jaoks selline väide isiku poolt, kes oli Agrata tegelik omanik ning finantseeris ja juhtis kogu Agrata tegevust, ei ole usutav. Kohtul puudub alus kahelda V. Sitini vande all antud ütluste tõesuses, samuti maksuhaldurile antud suulistes selgitustes, mille õigsust V. Sitin kinnitas kohtus. Onako grupis oli V.D. n-ö võtmeisik (otsustaja), kellel oli ülevaade sellesse gruppi kuuluvate äriühingute tegevusest ja tehingutest, mida võib järeldada kohtule esitatud tõendite põhjal. Kohtul ei õnnestunud V.D.it üle kuulata (kaebaja pool oli tema ülekuulamise vastu, leides, et selleks puudub vajadus, vastustaja seevastu oli poolt), kuna V.D. elab välismaal ning vastustaja leidis, et tema kohtusse kutsumine oleks liiga kulukas. Mõlemad pooled loobusid V.D.i kohtus ülekuulamisest. Kohus leidis, et kuna vastustaja on V.D.it maksumenetluses küsitlenud, siis piisab tema maksuhaldurile antud selgitustest, mis on ka nõuetekohaselt protokollitud.

Kohus märgib, et kuigi ülaltoodud skeemist nähtuvalt tekkis maksueelis Agratal, otsustas maksuhaldur siiski maksustada Flobergi. Vastustaja asus seisukohale, et Flobergi maksustamine, lisaks kõikidele teistele faktilistele asjaoludele kogumis tuginedes, on põhjendatud, kuna Agratale tagastatud käibemaks liikus koheselt kas otse või läbi Flobergiga seotud äriühingute Flobergile. Maksuhalduri poolt 20.05.2005 Agratale tagastatud käibemaksust (25 000 000 krooni) kandis Agrata enamuse rahast edasi omavahel seotud äriühingutele, so UVZ&AVR-le, AVRT-le ja Marine Tankerile selgitustega “Laenu tagastamine”. AVRT-le ülekannet tehes oli selgituseks märgitud “Käibemaksu ja laenu tagastus”. Kohtu arvates maksuhaldur on põhjendatult asunud seisukohale, et tegelikuks maksueelise saajaks ja kogu tehinguteahela kontrollijaks oli Floberg, kes lisaks tehingute finantseerimisele ka suure osa Agratale tagastatud sisendkäibemaksust endale sai. Vastustaja on faktilistele asjaoludele tuginedes leidnud, et Agrata kaasati 350 tsisternvaguniga seotud tehingutesse maksueelise saamise eesmärgil ja tegeliku tuvastatud majandusliku sisu kohaselt viidatud äriühing nimetatud tehingutes tegelikult ei osalenud. Maksuhaldur hindas Riigikohtu praktikale tuginedes tehingud ümber vastavalt nende tegelikule majanduslikule sisule ning tuvastas, et kaebaja müüs 300 vagunit Unilizings´le, kes liisis need vagunid Flobergile tagasi ja andis seejärel AVRT-le rendile. 50 tsisternvaguni puhul müüs AVRT vagunid Unilizings´i finantseerimisel tegelikult Flobergile, kes neid vaguneid AVRT-le edasi rentima hakkas. Maksuhaldur asus seisukohale, et sisuliselt tekitas Floberg endale käibevahendeid, lahendati väidetav situatsioon, kus

47 AVRT ei saanud ise vaguneid liisingusse võtta ja säilis tavapärane olukord, kus vagunid olid ARVT allrentnike käes Kashastanis ja Venemaal. Maksuhaldur tuvastas kontrolli käigus, et Floberg maksis ise endalt ostetud vagunite soetamise kinni ning riigi poolt Agratale tagastatud sisendkäibemaks liikus suures osas Flobergile. Maksuhaldur rõhutab, et peale rendimaksete lõpetamist ja Agrata pankrotistumist rakendus ka reaalselt vastustaja poolt välja toodud skeem, kus Floberg peale vagunite Unilizings´lt tagasi ostmist need uuesti liisinguandjale maha müüs ja ise endale tagasi liisis, andes seejuures vagunid rendile AVRT-le. Maksuhaldur märkis lisaks, et kuigi Maksukorralduse seaduse (MKS) § 84 kohaldamise koosseis on täielikult täidetud, soovib vastustaja veel lisada, et kõnealuses kaasuses esinevad ka kõik maksupettuse toimepanemisele viitavad tunnused.

Käesoleva maksuasja materjali hulgas olevast 18.06.2007 kontrollaktist nr 12-3/389 nähtub, et Unilizings´l oli õigus Agratale kreeditarved esitada ning viimasel oli kohustus neid oma käibemaksuarvestuses kajastada, millega kohus nõustub. Nimetatud kontrollaktis on välja toodud vaidlusaslust asja puudutav kirjavahetus, sh Rahandusministeeriumi ning Maksuja Tolliameti maksude osakonna seisukoht. Maksuhaldur on vaidlusalust teemat kokkuvõtvalt käsitlenud ka Flobergile adresseeritud 29.08.2008 kirjas nr 12-8/26615-1, millele on vastustaja poolt kohtumenetluse käigus korduvalt viidatud. Kohtumenetluses on vastustaja selgitanud, et maksuhaldur on lähtunud esialgset hinnangut andes põhimõttest, et käibemaksuarvestuse korrigeerimise eelduseks võib lugeda seda, et maksukohustuslasest ostja on kogu käibemaksusumma müüjale tasunud ja peale kapitalirendi lepingu lõppemist on müüja käibemaksusumma ostjale tagastanud. Maksuhalduri seisukoht lähtus eeldusest, et liisinguvõtja (Agrata) on liisinguandjale (Unilizings) tasunud esimese sissemaksega kogu liisingvara käibemaksu. Antud juhul Unilizings esitas Agratale arve kogu liisingobjekti maksumuse kohta. Vastavalt Käibemaksuseadusele (KMS) arvestas ja tasus Unilizings käibemaksu liisinguobjekti üleandmisel ning Agrata arvas koheselt maha kogu tehingult arvestatud sisendkäibemaksu, kusjuures Agrata ei tasunud kogu arvel kajastatud summat kohe, vaid alustas maksmist osade kaupa, selles vaidlust ei ole. Maksuhaldur kontrolli käigus tuvastas, et Agrata ei tasunud Unilizingsile koheselt kogu käibemaksu, mistõttu ei pidanud Unilizings kreeditarve väljastamisel tagastama Agratale käibemaksu ega korrigeerima selle summa ulatuses oma käibemaksuarvestust. Maksuhaldur on jõudnud kohtu arvates õigele järeldusele, et olukorras, kus Agrata ei tasunud esimese maksega kogu liisingvara käibemaksu, vaid üksnes osa sellest ja kreeditarvete esitamise õiguse piiramine oleks kaasa toonud Unilizings´i topeltmaksustamise, oli Unilizings´i tegevus kreeditarvete väljastamisel õiguspärane. Vastustaja kinnitas kohtule, et ei ole seadnud kahtluse alla kogu Agrata tegevuse, vaid üksnes selle iseseisvust 350 tsisternvaguniga tehtud tehingute tegemise osas, mistõttu ei ole maksuotsus vastuolus ka Marine Tanker revisjoni käigus tuvastatuga.

Järgmisena tehingud äriühingutega Mäenurga Talu; Valge Hobu Trahter; Ontika Mõis; Toila Sanatoorium; Raadne puhkekeskus ja Vaikla puhkekeskus: Selles osas kaebaja argumendid erisoodustusena käitlevate maksude ja ettevõtlusega mitteseotud kulude tasumisele kuuluva tulumaksu kohta ei ole sisulised ning piirduvad vaid aegumise väitega. Vastustaja on seisukohal, et käesoleval juhul on maksuhalduri poolt välja toodud tegude näol tegemist selliste tegudega, mille tõendatuse korral on tahtlus pigem tõenäoline kui kaheldav. Kui maksuõigusrikkumine on loetud maksuhalduri poolt tõendatuks, tuleb ennekõike maksukohustuslasel tõendada, et ta ei soovinud maksuseadusi rikkuda ega olnud teo õigusvastasusest teadlik. Tahtlus võib olla nii otsene kui kaudne. Maksuhaldur leiab, et viimase puhul on piisav, kui maksuõigusrikkumisena käsitletavat tegu toime pannes oli maksukohustuslane teadlik teo õigusvastasusest või pidi olema sellest teadlik. Kaebuse esitaja aegumise kohaldamise motiivist tulenevalt maksuotsuse vastavatele punktidele sisulisi vastuväiteid ei esita. Kohus nõustub vastustaja argumentidega, mis on põhjalikult lahti kirjutatud maksuotsuses, neid üle kordamata.

48 Järgnevalt maaklertehing Floberg Trans ja Essinge Förvalting AG (edaspidi Essinge) vahel: Maksuhaldur on antud küsimuses põhjendatult tuginenud Riigikohtu halduskolleegiumi lahendi asjas nr 3-3-1-59-05 p.-le 9. Nimetatud otsuses sedastab Riigikohus, et tehingutele hinnangu andmisel ei tule lähtuda pelgalt tehingu dokumentaalsest vormist, vaid välja tuleb selgitada selle tegelik majanduslik sisu. Maksuhaldur on nimetatud põhimõttele tuginedes tuvastanud, et arvetel kajastatud maaklertehingut ei toimunud, mistõttu ei ole nimetatud ettekäändel tehtud väljamaksed ettevõtlusega seotud ning kuuluvad maksustamisele tulumaksuga. Tehingu toimumise seavad kahtluse alla mitmed vastuolud, millele maksuhaldur on osundanud maksuotsuses: maaklerlepingus oli tasumise tähtpäevaks märgitud 15.01.2005, kuid vastavasisuline arve esitati alles 27.04.2005, seega esitati arve lepingus märgitud tasumise tähtpäevast tunduvalt hiljem. Samuti vajab äramärkimist, et osa vaguneid, mille eest tasuti maaklerlepingu alusel, olid juba enne maaklerlepingu sõlmimist Eestisse toimetatud, seega maksuhalduri arvates tekkis eluliselt ebausutav situatsioon, kus kaebaja sõnul ilma maaklertehingu sõlmimiseta välistatud tehing oli enne maaklertehingu sõlmimist juba osaliselt realiseerunud. Samuti tehinguga seotud isikud, sh kaebaja, selle üksikasju ja tegelikku vajadust ning eesmärki maksuhaldurile selgitada ei osanud. Äriühing UBT, kelle kaudu vagunid Eestisse jõudsid, oli kaebaja enamusaktsionär (51% osalus). Maksuhalduri hinnangul, millega nõustub ka kohus, eluliselt ei ole usutav, et ettevõte peab iseenda omanduses olevale äriühingule vagunite müümiseks maaklerteenust kasutama ja seeläbi lisakulutusi tegema. Lisaks eeltoodule UBT ei olnud kodulehel olevatest andmetest nähtuvalt maaklertehingu sõlmimise perioodil Essinget äriühingu ametlike maaklerite seas. Kuna Essingele tasuti kaebaja poolt lepingus mitteettenähtud tähtaegadel, vaid peale riigi poolt Agratale sisendkäibemaksu tagastamist ja selle Flobergini jõudmist, järeldab maksuhaldur, et nimetatud tehing tegelikult aset ei leidnud ja see oli sõlmitud äriühingust rahaliste vahendite maksuvabalt välja viimise eesmärgil ning selline tegevus saab olla üksnes tahtlik. Kohus nõustub vastustaja põhjendustega.

Edasi kontrollimenetluse (revisjoni) läbiviimisega viivitamise õigusvastaseks tunnistamise nõue: PMTK 09.08.2006 korraldusega alustati 09.08.2006 OÜ Floberg Trans käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrolli perioodi juuni 2006 osas. Kontrolli käigus selgunud asjaoludest tulenevalt maksuhaldur otsustas laiendada kontrolli perioodi ning lisada kontrollitavate maksude hulka ka tulu-ja sotsiaalmaks, samuti töötuskindlustusmakse ja kogumispensionide makse. Maksuhaldur põhjendab üksikjuhtumi kontrolli asemel 11.01.2007 revisjoni alustamist sellega, et kontrolli perioodi pikenemisega ja kontrollitavate maksude lisamisega ilmnesid kontrollil revisjoni tunnused. Revisjoni pikendati kokku 5-l korral korralduste alusel, milles põhjendati revisjoni tähtaja pikendamise vajadust. Vastustaja väidab, et on revisjoni läbiviimisel oluliseks pidanud uurimisprintsiibi järgimist. Kohus nõustub vastustajaga, et haldusorgan kogub haldusmenetluses tähtsust omavate asjaolude kohta teavet selles ulatuses, mida ta arvab tähtsust omavat haldusasja lahendamisel. Sama põhimõte kehtib ka maksumenetluses. MKS § 11 lg 1 sätestab, et maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid, sh nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid. Sama sätte lõike 2 kohaselt otsustab maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud tõendite ja taotlustega. Käesoleval juhul revisjoni pikkuseks kujunes 2 aastat 1 kuu (09.08.2006 alustatud kontrollist alates 2 aastat 6 kuud). Kohus leiab, et menetletav maksuasi on eriti mahukas ja keerukas ning selle menetlus võib kesta oodatust tunduvalt kauem. Maksuhaldur on revisjoni läbiviimisel lähtunud uurimisprintsiibist, selgitanud välja asjas tähtsust omavad asjaolud, kogunud ja uurinud tõendeid, sh küsitlenud asjakohaseid isikuid, koostanud mahuka ja põhjaliku revisjoniakti ja maksuotsuse. Maksuhaldur on küll kulutanud mõnevõrra rohkem aega, arvestades seejuures maksuhalduri piiratud ressurssi, kuid kohtu arvates ei anna see alust väita, et tegemist oleks põhjendamatu venitamise või viivitamisega

49 mahuka revisjoni läbiviimisel. Maksuhaldur on teostanud erinevaid menetlustoiminguid ning töötanud läbi suurel hulgal materjale, on teinud rida päringuid erinevatele asutustele, on küsitlenud mitmeid asjaga seotud isikuid, sh kaebuse esitajat, ning lisaks 350 tsisternvaguniga seotud tehingutele uurinud ka muid tehinguid jne. Seega leiab kohus, et vastustaja ei ole kontrollimenetluse (revisjoni) läbiviimisega tahtlikult viivitanud/venitanud ning ei ole kontrollimenetluse (revisjoni) läbiviimisel õigusvastaselt tegutsenud.

Lõpetuseks PMTK intressinõude vaidlustamine: MKS § 115 lg 1 kohaselt on maksumaksja kohustatud arvestama ja tasuma intressi tähtpäevaks tasumata maksusummalt. Sama sätte lg 3 kohaselt esitab maksuhaldur intressinõude juhul, kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt MKS § 115 lg 1 ja 2 sätestatule. MKS § 115 lg 3 kohaselt näidatakse intressinõudes viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Kohus nõustub vastustajaga, et iseenesest asjaolu, kui intressivõla kujunemine jääb maksukohustuslase jaoks arusaamatuks, ei anna alust intressinõude tühistamiseks. Kaebaja peab tõendama, et intressi arvestus on ebaõige. Intressinõudest nähtub järgnev: - intressimäär 0,06% tasumata maksusummalt (MKS § 115 lg 1 ja MKS § 117 lg 1); - intressisumma (16 094 535 krooni); - tasumise tähtaeg (10 päeva intressinõude saamise päevast arvates); Intressinõudele lisatud tasumisele kuuluva intressivõla kujunemisest tuleneb intressi arvestamise metoodika (tähtpäevaks tasumata maksusumma korrutatuna viivitatud päevade arvuga ning korrutatuna intressimääraga). Vaidlustatud intressinõudele on lisatud intressiarvestuse kaart, mille alusel on jälgitav tasumisele kuuluva intressivõla kujunemine ja intressiarvestus maksuliikide järgi. Intressinõudest nähtub nõude alus, so kas tegemist on deklaratsioonist (TSD/KMD) tuleneva intressivõlaga või maksuotsusega (MO) korrigeeritud vastava deklaratsiooni alusel kujunenud intressivõlaga. MKS § 119 lg 2 järgi ei arvestata intressi tähtpäevaks tasumata maksusummalt või selle osalt, mis on võrdne maksuhalduri poolt maksukohustuslasele käesoleva seaduse, maksuseaduse või tollieeskirjade alusel maksmisele või tagastamisele kuuluva maksusummaga. Maksuhaldur arvestanud vastava perioodi seisuga kaebajal olnud enammakse summalt intressi. Intressinõudes on esitatud kõik MKS § 115 lg 3 nõutud andmed. MKS § 119 lg 2 kohaselt intressi ei arvestata tähtpäevaks tasumata käesoleva seaduse, maksuseaduse või tollieeskirjade alusel maksmisele või tagastamisele kuuluva maksusummaga. Summeeritud intressiarvestus tuleneb seadusest. Intressiarvestus on esitatud kooskõlas MKS § 119 lg 2 tuleneva summeeritud intressi arvestamise põhimõttega. Intressiarvestus on esitatud kooskõlas MKS § 115 lg 3 ja MKS § 119 lg 2 nõuetega. MKS § 118 lg 1 kohaselt on intressi arvestamise aegumistähtaeg üks aasta, arvates maksusumma täieliku tasumise päevast või isikule alusetult tagastatud summa täieliku tasumise või tasaarvestamise päevast. Seega tuleb intressi aegumise arvestamisel lähtuda hetkest, mil maksusumma on täielikult tasutud. Kaebaja sai haldusasjas nr 3-09-709 vaidluse esemeks oleva maksuotsuse kätte 03.03.2009. Viidatud maksuotsusest tuleneva maksusumma tasus kaebaja 10.04.2009. Vastustaja märgib, et liidetud haldusasjas nr 3-09-709 on vastustaja põhjalikult selgitatud, milles seisneb maksuotsusega määratud maksusummade tahtlik tasumata jätmine. Vastustaja leiab, ja sellega nõustub ka kohus, et põhimaksuvõla vaidluses kinnitust leidnud tahtluse motivatsioon ei pea sisalduma kõrvalnõuet käsitlevas intressinõudes. Vastustaja arvates on ebaõige pidada intressinõuet aegunuks. Vastustaja ei nõustu kaebaja vastuvõtuviivituse väidetega ja leiab, et kaebaja paralleeli toomine MKS § 119 lg 2 VÕS § 119 lg 1 vahel on asjatundmatu. Vastusaja on selgitanud, kuidas MKS § 119 lg 1 rakendub ning kuidas maksuhaldur viidatud sätet vastavalt selle mõttele antud juhul kohaldas. Kaebaja on kaebuses tähelepanu juhtinud sellele, et intressikohustus on aktsessoorne, st eeldab kehtiva põhivõla olemasolu. Vastustaja nõustub, et intressikohustus on põhimaksuvõla suhtes kõrvalkohustus, selle üle vaidlust ei ole. Seejuures on aga kaebaja jätnud

50 tähelepanuta, et maksukohustuslane peab ise lisaks raamatupidamisarvestusele pidama täiendavat arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta (MKS § 57). Maksuhaldur on revisjoni kestusega seonduvat põhjalikult käsitlenud oma vastuses maksuotsusele esitatud kaebusele. Revisjoni läbiviimisel jälgiti kõiki seadusest tulenevaid nõudeid ning selle 2 aasta ja 1 kuu pikkune kestus oli põhjendatud, millega nõustus ka kohus. MKS § 119 lg 1 annab alused juhtudeks, kui intressi arvestamine peatub. Viidatud sätte punkti 5 kohaselt peatub intressiarvestus juhul, kui intressisumma ületab selle arvestamise aluseks oleva maksusumma. Seega on seadusandja leidnud, et intressisumma on ebamõistlikult suur juhul, kui ta ületab intressinõude arvestamise aluseks oleva maksusumma. Antud juhul sellist olukorda ei esinemaksuotsuse kohaselt on tasumisele kuuluv maksusumma kokku 23 218 758 krooni ning määratud ja tasumisele kuuluv intress kokku 16 094 535 krooni. MKS § 115 lg 3 kohaselt kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt käesoleva paragrahvi lõigetes 1 ja 2 sätestatule, esitab maksuhaldur intressinõude, milles näidatakse viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Tähtaeg ei või olla lühem kui 10 päeva. Intressinõudele kohaldatakse maksuotsuse (§ 95) kohta käivaid sätteid. Vaidlusalusele intressinõudele lisatud intressiarvestuse kaardil on kajastatud nii nõude liik, maksustamisperiood, viivitatud päevade arv, intressimäär kui ka tasumisele kuuluv intressisumma. Samuti on korrektselt välja toodud intressivähendusedintressivähendus (miinusega read) tähendab seda, kui intressi arvestamise perioodis eksisteerib arvestussüsteemis ettemaks, siis kasutatakse ettemaks nõuete intresside kompenseerimiseksintressivähenduse võrra väheneb maksukohustuslase tasumisele kuuluv intressisumma maksuhalduri ees. 28 500 000 krooni on maksuotsusest nähtuvalt maksukohustuslasele alusetult tagastatud summa (20.05.2005 tagastatud summa 25 000 000 krooni ja 15.09.2005 tagastatud summa 3 500 000 krooni), millelt on kohustus arvestada ja tasuda intressi (MKS § 115 lg 2). Maksuhaldur selgitas, et fakt, et maksuotsusega määratud ja tasumisele kuuluv maksusumma erineb käibemaksu osas intressinõude aluseks olevast maksusummast, tuleneb asjaolust, et Agrata vagunite ostu-müügi ega renditehingus ei osalenud ning tehingute ümberhindamine tõi endaga kaasa erinevad loogilised ja selleks vajalikud, kõikide tehingutes osalenud isikute vahelisi tasumisi arvestavad, ümberarvutused. Vastustaja selgitas samuti, et maksukohustuslasel tekib MKS § 115 lg 1 tulenevalt kohustus arvestada ja tasuda tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Maksuotsusest nähtuvalt tuvastas maksuhaldur, et Agarata 350 vaguniga seotud tehingutes ei osalenud, mistõttu tagastati talle 28 500 000 krooni rohkem, kui oleks tulnud tagastada. MKS § 115 lg 2 kohaselt tuleb aga arvutada intressi summalt, mis on maksukohustuslasele tema taotluse alusel tagastatud, kuid osutub suuremaks kui oleks tulnud tagastada. Arvestades, et Agratat kontrollis kaebaja koos ühte gruppi kuuluvate äriühingutega ning kogu tagastusnõue liikus kaebaja käsutusse, siis luges maksuhaldur MKS § 84 alusel summa tagastatuks kaebajale. Eelnevast tulenevalt tagastatigi alusetu enammakse, millelt tuleb tasuda intressi, kaebajale. Samas ei lähtunud maksuhaldur maksuotsusega määratud summa (20 376 169) arvutamisel üksnes tagastusnõude suurusest, vaid tegi topeltmaksustamise vältimise eesmärgil kõik tehingute ümberhindamisest tulenevad mahaarvamised. Vagunite tehingult tasumisele kuuluv summa koosnes: - OÜ-le Floberg Trans alusetult tagastatud enammaksutud käibemaksust summas 28 500 000 krooni; - Maksuotsuse lisas 2 toodud käibemaksu enammaksust summas 5 511 995 krooni; - OÜ Floberg Trans poolt tasutud käibemaksust summas 2 611 936 krooni. Kohtu arvates intressi arvestati maksuhalduri poolt MKS § 115 lg 2 nõuetega vastavuses. Intressinõudest nähtuvalt on ülaltoodud arvutuskäiguga selle koostamisel arvestatud. Kohus nõustub vastustaja intressinõude põhjendustega ning sellele lisada midagi ei soovi.

Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Haldusakt peab oma sisult olema motiveeritud ning

51 kontrollitav. Kohus leiab, et vaidlustatud maksuotsus on õiguspärane, selles on üksikasjalikult kirjeldatud faktilisi asjaolusid, sh tsiteeritud asjakohaste isikute maksuhaldurile antud ütlusi, samuti lahti kirjutatud õiguslikud alused, maksuhalduri hinnangud ning järeldused. Maksuhaldur on läbi teinud põhjaliku töö kontrolli (revisjoni) läbiviimisel ning läbi töötanud suure hulga materjali, sh küsitlenud paljusid asjaga seotud isikuid jms. Kohus leiab, et kaevatava maksuotsuse tühistamiseks alust ei ole. Samale seisukohale asub kohus ka intressinõude osas, mida kohus samuti ei tühista.

Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 92 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

Elle Kask Kohtunik

3-09-709/385 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

Legislator summary

Legislator headnote

Keywords

Related Decisions

Need to analyze how this precedent applies to your matter?

Full text