3-10-345/82 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

3-10-345

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Hurma Kiviloo Otsuse tegemise aeg ja koht

06. juulil 2011. a, Tallinn Haldusasja number 3-10-345

Haldusasi OÜ Eddikont kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 29.10.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/2384-10 osaliseks tühistamiseks ja 29.03.2010 korralduse nr 13-11/8238 tervikuna tühistamiseks Asja läbivaatamise kuupäev

10. veebruar 2011 Menetlusosalised Kaebuse esitaja OÜ Eddikont (registrikood 10311866) esindaja Aleksei Ratnikov Vastustaja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus esindaja Tomek Tosin RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ Eddikont kaebus rahuldamata /HKMS §

26 lg 1 p 6/.

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende enda kanda /HKMS § 92 lg 1, § 93 lg 1/. Edasikaebamise kord Otsuse peale võib 30 päeva jooksul, arvates selle avalikult teatavaks tegemisest 06.07.2011, esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tallinna Ringkonnakohtule (HKMS § 31 lg 4). Samaks kuupäevaks tuleb apellatsioonkaebus esitada ka juhul, kui selle koostamiseks vajatakse menetlusabi. Menetlusabi taotluse ja apellatsioonkaebuse võimalike puuduste kõrvaldamise lahendab ringkonnakohus hiljem. Kui apellatsioonkaebuses ei taotleta asja lahendamist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses (TsMS 442 lg 6).

ASJAOLUD 1. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus (edaspidi PMTK) kontrollis 26.02.2009 korralduse nr 12.2-3/2384-2 alusel Eddikont OÜ käibemaksu ning ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tasumisele kuuluva tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil jaanuar 2007. a kuni detsember 2007. a /I kd tl 113/. Läbiviidud revisjoni tulemusena koostas PMTK 07.09.2009. a revisjoniakti nr 12.2-3/2384-4 (edaspidi Revisjoniakt), milles toodi ära menetluses tuvastatud asjas tähtsust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud. Maksuhaldur leidis, et maksustamisperioodil jaanuar 2007. a kuni detsember 2007. a ei kuulu mahaarvamisele Novasystems OÜ ja Nordic Estonian Trade OÜ arvete alusel deklareeritud sisendkäibemaks ning Eddikont OÜ peab täiendavalt tasuma makse summas 1 302 064 krooni, sh käibemaks summas 554 284 krooni ja tulumaks summas 747 780 krooni /I kd tl 27-40/.

2. Revisjoniaktile eriarvamuse esitamiseks anti Eddikont OÜ-le tähtaeg 23.09.2009. a, äriühingu taotlusel, kuna kontrolltoimiku materjalidega tutvumine nõudis täiendavat aega, PMTK oma 22.09.2009 otsusega nr 12.2-3/2384-6 pikendas eriarvamuse esitamise tähtaega kuni 30.09.2009. a, mil Eddikont OÜ esitaski oma eriarvamuse Revisjoniakti kohta /I kd tl 21-25, 151 pöördel-152/.

3. PMTK koostas Eddikont OÜ-le 29.10.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/2384-10 (edaspidi Maksuotsus), millega maksuhaldur, tuvastanud revisjoni käigus, et äriühingu poolt on maksustamisperioodidel jaanuar 2007 kuni detsember 2007 jäetud deklareerimata ja tasumata käibemaksu 554 284.- krooni, kohustas äriühingut nimetatud summa tasuma /I kd tl 41-54/.

4. Eddikont OÜ esitas Maksuotsuse peale vaide Maksuja Tolliametile (edaspidi MTA). MTA oma 22.12.2009. a otsusega nr 6-2/2471 peatas Maksuotsuse täitmise osaliselt kuni asjas vaideotsuse tegemiseni selliselt, et maksuhalduril on õigus maksuotsuse täitmise tagamiseks sooritada maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 130 lõige 1 punktides 1-51 nimetatud täitetoiminguid. 08.01.2010. a vaideotsusega nr 6-1/595-5 MTA jättis vaide rahuldamata ja Maksuotsuse jõusse /I kd tl 17-18/.

5. 09.02.2010. a Eddikont OÜ esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksuotsuse tühistamiseks, mille kohus võttis menetlusse 23.02.2010 kohtumäärusega /I kd 1-12, 55/. 26.02.2010. a kohtumäärusega Tallinna halduskohus peatas OÜ Eddikont taotluse alusel Maksuotsuse täitmise kuni asjas kohtuotsuse jõustumiseni selliselt, et maksuhalduril on õigus maksuotsuse täitmise tagamiseks sooritada MKS § 130 lõige 1 punktides 1-51 nimetatud täitetoiminguid /I kd tl 101-102/.

6. PMTK tegi Eddikont OÜ-le 29.03.2010 korralduse nr 13-11/8238 (edaspidi Korraldus) maksuvõla 451 483.- krooni tasumiseks kümne päeva jooksul Korralduse kättesaamisest /I kd tl 201, 237-238/.

7. 30.04.2010 esitas OÜ Eddikont halduskohtule ka kaebuse Korralduse tühistamiseks (haldusasi nr 3-10-1143), mille kohus 04.05.2010 määrusega võttis menetlusse. 06.05.2010 kohtumäärusega kohus määras liita OÜ Eddikont kaebuste menetlused haldusasjades nr 3-10-

345 ja 3-10-1143 ühte menetlusse ja jätkata menetlust haldusasjana nr 3-10-345 /I kd tl 206- 201, 224, 229/.

8. PMTK esitas kohtule 12.04.2010 ja 12.05.2010 kaebuste kohtas oma kirjalikud seletused /I kd tl 109-112, 233-236, II kd tl 17/.

9. Kuivõrd OÜ Eddikont loobus 18.05.2010 kohtuistungil Maksuotsuse vaidlustamisest tehingutelt OÜ-ga Novasystems (Maksuotsuse p 1.1), ning kohus määras võtta osaline loobumine vastu ja lõpetada Maksuotsuse p 1.1 menetlus (osas, mis puudutab tehinguid OÜ- ga Novasystems), siis käesolevas otsuses ei kajastata nimetatud tehinguid puudutavaid seisukohti /II kd tl 40-45/.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebuse esitaja Eddikont OÜ leiab, et Maksuotsus ei ole põhjendatud ning selle täitmisel saabuvad kaebuse esitaja jaoks varaliselt negatiivsed tagajärjed. Vastustaja on Maksuotsuse ja oma toimingutega rikkunud kaebaja õigusi järgmiselt: PMTK poolt kontrollitud ajavahemikul tegi kaebaja OÜ-ga Nordic Estonian Trade (reg.kood 10965968) järgmisi reaalseid tehinguid, mida vastustaja seadis kahtluse alla: soetas transportteenused summas

1 173 779.- krooni,

tootmisruumide koristustööd ja desinfektsiooni summas 130 000.- krooni, riiulid, lauad, metallkärud summas 857 429.- krooni, seadmete remonditööd summas 357 872.- krooni, plastmasstaara (kaubakastid) summas 161 412.- krooni ning soetas aadressil Sõle 43, Tallinn asuva tootmishoone renoveerimistööd, piirdeaedade ja väravate paigaldustööd summas 905 073.- krooni. Viitega haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) § 40 lg 1 ja 2, § 37 lg 1 ja MKS § 14 lg 3 sätetele märgib kaebaja, et seega on HMS-s sätestatud haldusmenetluse põhimõte, et haldusorgan peab võimaldama menetlusosalisel esitada oma arvamus ning esitada oma arvamuse kaitseks asjaga seotud tõendid.

Kaebaja seisukohalt ebareaalselt lühikese tähtaja määramine Maksuotsusele eelnevale eelhaldusaktile seisukoha ja vastuväidete andmiseks olukorras, kus haldusorgan, teades menetletava asja nüansse ning eeldades ja teades, et menetlusosaline ei jõua täita korraldust, on vastuolus HMS § 40 lg 1 toodud põhimõttega ning rikub poolte võrdõiguslikkuse printsiipi haldusmenetluses. Käesoleval juhul sooritas vastustaja toiminguid, mille tulemusel koostas põhjendamatu Maksuotsuse ja sellele eelneva revisjoniakti, millega kahjustati kaebaja õigusi.

Vastustaja toimingute tõttu ei saanud kaebaja Maksuotsusele eelnevale revisjoniaktile vastuväidete esitamiseks vajalikul määral tutvuda vastustaja kogutud tõendite ja toimikuga. Antud juhul oli faktiliselt asja kohta toimik olemas ja seadusega toimikus sisalduvate andmete avaldamine keelatud ei olnud, samuti ei ole antud asjas kaebajale teadaolevalt algatatud kriminaalmenetlust, st kaebajal oli ja on õigus tutvuda kogu kõnealuse asja kohta toimikusse kogutud materjalidega. Vastustaja on rikkunud ärakuulamise põhimõtet ning ei ole uurinud nõuetekohaselt haldusmenetluse käigus kaebaja seisukohti.

Samuti ei soovinud vastustaja koguda ja uurida tõendeid, mis võiksid mõjutada Maksuotsuse tegemist. Vastustaja ei olnud tunnistajate ärakuulamise toimingutes objektiivne. Oma sellise toiminguga takistas vastustaja teadlikult kaebaja õigust ennast kaitsta, esitada haldusmenetluses vastuväiteid ning ei taganud HMS-st tulenevat kaebaja õigust osaleda haldusmenetluses. Vaatamata oma tahteavaldusele ei saanud kaebaja vastustaja ebaseaduslike toimingute tõttu sisuliselt haldusmenetlusest osa võtta, kuna vastustaja jättis alusetult ja põhjendamatult kaebaja seisukohti ja taotlusi arvestamata ja rahuldamata.

Vastustaja kuritarvitas oma menetlusõigusi ja seejuures rikkus ja eiras kaebaja menetlusõigusi (PS § 13 teises lauses toodud printsiipi, MKS § 13 lg 1, § 14 lg 3 ja HMS §

37 lg 1, § 40 lg 1 ja lg 2). Maksuotsus on oma sisult ja vormilt vastuolus MKS ja HMS nõuetega järgmistel põhjustel: käesoleval juhul ei ole halduse õigusakt kohane ega proportsionaalne (HMS § 3 lg 2), vastustaja, põhjendamatult ja arvestamata kaebaja seisukohtadega, määras, et kaebaja on maksuvõlglane; HMS § 6 ei näe ette, et haldusorganil on õigus üksnes avalik-õiguslike asjaolude väljaselgitamiseks. Seega on haldusorgani tulenevalt uurimisprintsiibist kohustatud haldusmenetluses välja selgitama muu hulgas tsiviilõiguslikud asjaolud, kui need omavad asja lahendamisel tähtsust; Maksuotsus on vastuolus õiguse üldpõhimõtete ja põhiseaduslike printsiipidega, sealhulgas haldusõiguse põhimõtetega, mis tulenevad PS § 14. Seega kaebajal on ja oli põhjendatud ootus õiglasele haldusele, kuna see on tagatud PS § 14. Käesoleval juhul ei toimunud õiglast haldusmenetlust; vastustaja ei võimaldanud kaebajal esitada oma õiguste kaitseks vastuväiteid, vaid tegi uurimispõhimõtet järgimata Maksuotsuse. Lähtuvalt ülalkirjeldatust ei ole Maksuotsus õiguspärane (HMS § 54). Kaebaja leiab, et Maksuotsus on ka vastuoluline järgmistel põhjustel:

1. Seisukohad osutatud transportteenuste osas. Vastustaja viited ebaloogilisusele võtmete osas (s.t oma autojuhtidel ei olnud võtmeid, aga OÜ Nordic Estonian Trade autojuhtidel olid võtmed), on põhjendamatu. Vastustaja pole tuginenud ühelegi seadusele, mis keelaks kaebajal kasutada oma võtmeid nii, nagu see temale majandustegevuses sobib. Kuna vastustaja soetas transportteenuseid teiselt ettevõttelt, siis ei pidanud kaebaja teadma – kas konkreetsed sõidukid kuulusid OÜ-le Nordic Estonian Trade omandiõiguse alusel või kasutas ta neid tsiviilõigusliku lepingu alusel või olid need sõidukid OÜ Nordic Estonian Trade valduses mingil muul õiguslikul alusel. Vastustaja ei ole põhistanud oma seisukohta OÜ Eddikont kasutuses olnud 4 sõiduki kasutamise võimaluste osas. Kaebaja on selgitanud omapoolseid seisukohti antud vaidlusaluse momendi osas, kuid vastustaja ei ole seda isegi haldusmenetluses sisuliselt analüüsinud. Milles seisneb vastustaja poolt tuvastatud vastuolulisus jäi kaebajale arusaamatuks.

2. Seisukohad koristusteenuste osas. Vastustaja põhjendas Maksuotsuses koristustööde soetamise tehingute mittetoimust ainult ühe lausega, mis ei ole selgelt piisav. Vastustaja võttis alusetult tunnistajate ütluste kontekstist lauseid ja tõlgendas neid vääralt. Kuna kaebaja majandustegevus nõuab erakordset puhtust töökohal ning kaebaja on kohustatud täitma tervisekaitse nõudeid, siis on loomulik, et tema töötajad koristasid enda järel töökohta. Samuti olid kaebaja töötajad kohustatud tegema põhjalikumaid koristustöid. Vastustaja jättis põhjendamatult arvestamata, et kaebaja oli kohustatud tegema suuri koristustöid eesmärgiga täita tervisekaitsenõudeid. Selliseid koristustööd teostas OÜ Nordic Estonian Trade, kasutades professionaalseid pesemisvahendeid ja desinfitseerimisvahendeid. OÜ Nordic Estonian Trade koristustööd sisaldasid erinevate kahjurite profülaktilist tõrjet.

3. Seisukoht plastmasskastide soetamise ja seadmete remondi osas. Vastustaja põhjendas Maksuotsuses plastmasskastide soetamise tehingute mittetoimust vaid viie reaga, mis ei ole selgelt piisav. Kaebajale jäi arusaamatuks vastustaja analüüs. Vastustaja ülesannete hulka ei kuulu ettevõtjate konsulteerimine seoses majandustegevuse läbiviimisega või nt konsulteerimine seoses sellega kellelt, mis tingimustel ja millist kaupa soetada. Jääb ebaselgeks millisel seaduslikul alusel saab vastustaja vastu vaielda juriidilise isiku otsusele osta kaupu teiselt ettevõttelt kooskõlastatud tingimustel. Kaebaja on eraõiguslik juriidiline isik, kes võib ise otsustada oma majandustegevusega seonduvat. Vastustajal puudub õigus ja volitus peale suruda kaebajale tegutsemisviise, mis meeldiks vastustajale. Seadmete remondi osas jättis vastustaja üleüldse kaebaja seisukohad analüüsimata ja nendega arvestamata. Vastustaja seisukohad mikseri osas on ebakompetentsed. Vastustaja ei ole selgitanud kuidas vastustaja seisukohad haakuvad kaebaja tootmisspetsiifikaga.

4. Seisukohad seinariiulite soetamise osas. Vastustaja põhjendas Maksuotsuses riiulite soetamise tehingute mittetoimust vaid ühe lausega, mis ei ole selgelt piisav. Vastustaja leiab, et 58 riiuli paigutamine 16 m2 külmkambrisse on ebausutav. Vastustaja jättis täies ulatuses Maksuotsuses analüüsimata kaebaja väited riiulite soetamise osas.

5. Seisukohad laudade ja metallkärude soetamise osas. Laudade ja metallkärude osas ei ole vastustaja Maksuotsuses üldse seisukohta sisuliselt avaldanud - mille alusel vastustaja leidis, et laudade ja metallkärude soetamise tehingud pole toimunud, ei ole Maksuotsuses sisuliselt analüüsitud.

6. Aadressil Sõle 43, Tallinn asuva tootmishoone renoveerimistööde, piirdeaedade ja väravate paigaldustööde osas. Vastustaja põhjendas Maksuotsuses tehtud tööde mittetoimust vaid kolme reaga, mis ei ole selgelt piisav, ja jättis täies ulatuses analüüsimata kaebaja väited ehitustööde vajaduse ja soetamise osas.

7. Vastustaja pole selgitanud tegelikku kasusaajat. Vastustaja ei ole tutvustanud kaebajale tõendeid järgmiste asjaolude kohta, mis on tulenevalt Riigikohtu seisukohtadest vajalikud vastustaja poolt vihjetud skeemide väljaselgitamiseks: kes on tegelik kasusaaja (kaebuse esitaja ei või olla kasusaajaks, kuna tema sai kulutatud raha eest ehitustöid); kuidas toimus raha tagastamine; kes korraldas raha tagastamise; kes kaebuse esitaja poolelt on tagasi raha saanud; milliste tõenditega on tõendatud raha tagastamine; kes tegelikult organiseeris tööjõu kasutamise ehitusobjektidel ja milliste tõenditega on see tõendatud.

Kaebuse esitaja põhjendatud huvi seisneb selles, et on ebaseaduslik nõuda kaebuse esitajalt vastustaja poolt seadust rikkudes tasumiseks määratud maksusumma 554 284.- krooni (viissada viiskümmend neli tuhat kakssada kaheksakümmend neli) krooni tasumist. Demokraatlikus riigis ei saa sundida tasuma maksusummat, mis on määratud ebaseaduslikult. Kaebuse rahuldamise korral vabaneb kaebuse esitaja ebaseaduslikult määratud maksusumma tasumisest. Korraldusega seoses märgib kaebaja järgmist: 26.02.2010. a Tallinna Halduskohtu kohtumäärusega HKMS § 121 lg 3 p 1 alusel peatati Maksuotsuse täitmine kuni asjas kohtuotsuse jõustumiseni selliselt, et maksuhalduril on õigus maksuotsuse täitmise tagamiseks sooritada MKS § 130 lg 1 punktides 1-51 nimetatud täitetoiminguid.

Vastustaja tegi Korralduse 29.03.2010. a, s.o pärast eelpool märgitud kohtumääruse tegemist. Kaebuse esitaja ei ole nõustunud vastustaja Korralduses toodud seisukohaga, et vaatamata kehtivale kohtumäärusele peaks kaebuse esitaja tasuma maksuvõlgnevuse ning esitas oma mittenõustumise kohta vastustajale taotluse kohtumääruse vabatahtlikuks täitmiseks /I kd tl 217-219/. PMTK teatas oma vastuses, et jääb oma positsioonide juurde, et temal oli õigus kaebuse esitaja tasutud jooksvad maksud tasaarveldada haldusasjas 3-10-345 vaidlustatud Maksuotsuses toodud summaga /I kd tl 221- 222/.

Oma vastuses taotlusele ei ole vastustaja vaidlustanud jooksvate maksude arvestamismetoodikat. Kaebuse esitaja on sätestanud maksusummade võtmise kulgu (millistel kuupäevadel ja kuidas toimus ebaseaduslik maksusumma tasaarveldamine jooksvate maksude arvelt Maksuotsuses toodud maksuvõlgnevuse katteks) oma 22.04.2010. a taotluses. Vastustaja põhjendab maksusumma tasaarveldamist jooksvate maksude arvelt Maksuotsuses toodud maksuvõlgnevuse katteks sisuliselt järgmiste asjaoludega: kuni 22.12.2009. a ning ajavahemikul 08.01.-26.02.2010. a ei olnud Maksuotsuse täitmine peatatud ning tulenevalt MKS § 105 lg 7 käesoleva paragrahvi lõikes 6 sätestatud kohustuste täitmise järjekorda ei arvestata, kui maksuhalduri haldusaktist (§-d 95 ja 111) tuleneb erinev rahalise kohustuse tasumise tähtpäev.

Sellisel juhul võetakse tasumisel aluseks maksuhalduri haldusaktis määratud tähtpäev. Kaebuse esitaja on seisukohal, et selline positsioon on ekslik, alusetu, põhjendamatu ning ei ole kooskõlas MKS ja HKMS mõttega. Vastustaja ei või nõuda haldusakti täitmist, kui kohus on selle peatanud. Kui vastustaja väidab, et Maksuotsuse täitmine ei olnud peatatud kuni 22.12.2009. a ning ajavahemikul 08.01.-26.02.2010. a, siis pidi vastustaja järelikult nõudma Maksuotsuse täitmist ainult antud ajavahemikul. Vastustaja aga alustas Maksuotsuse täitmist menetluslikult ajal, kui Maksuotsuse täitmine oli juba peatatud.

HKMS § 121 lg 3 p 1 on ammendav ja selge seadussäte, ehk kui kohus on teinud vastava määruse kehtivuse peatamiseks, siis ei või enam seda täita ükskõik mis viisil, samuti ei või enam nõuda selle täitmist. Tulenevalt vastustaja seisukohast järelduks, et antud abinõu ei annaks kaebuse esitajale sisuliselt üldse mingit kaitset. Selline seaduse tõlgendus on kohatu. Hüpoteetiliselt oleks võinud vastustaja nõuda Maksuotsuse täitmist kuni 22.12.2009. a ning ajavahemikul 08.01.-26.02.2010. a, aga seda kuni kohtumääruse tegemiseni. Antud ajavahemikul aga vastustaja Maksuotsuse täitmist ei nõudnud.

Kohus andis kohtumäärusega selgelt mõista, et vastustajal on õigus sooritada ainult kaebuse esitaja MKS § 130 lg 1 p-des 1-51 toodud toiminguid, mille seas ei ole Maksuotsuse täitmise nõudmise toimingut (ka alustel, mille vastustaja märkis oma vastuses). Kuna sellist konkreetset toimingut pole lubatud, siis järelikult on see keelatud. Vastustaja viitamine MKS § 105 lg-tele 6 ja 7 on kohatu. Kõnealune seadusesäte selgitab kuidas maksude tähtpäevad saabuvad ja millises järjekorras maksud tasutakse. Vastustaja viidatud erand (haldusaktis määratud kuupäev) ei ole rakendatav, kuna kohus on peatanud vaidlusaluse kohtuotsuse täitmise ja kehtivuse ning järelikult Maksuotsuses toodud maksusumma täitmise (tasumise) tähtaeg ei ole saabunud.

Vastustaja ei või nõuda maksusumma tasumist, kui maksuvõlgnevuse tasumise tähtaeg pole saabunud. MKS § 105 lg-tes 6 ja 7 toodud ja vastustaja poolt viidatud erand rakendub vaid siis, kui haldusaktist tulenev tähtaeg on saabunud. Eeltoodust järeldub, et kui kaebuse esitaja ei oleks HKMS-ga ettenähtud tähtaja jooksul vaidlustanud Maksuotsust või kohus jätaks esialgse õiguskaitse taotluse rahuldamata, siis oleks käesoleva asja kontekstis võimalik rääkida haldusaktis märgitud tähtpäeva saabumisest ja seega maksuvõla tasumise kohustuse kehtivusest.

Käesoleval juhul aga seda ei ole ning haldusakt ei ole kohane ega proportsionaalne. Vastustaja koostas põhjendamatu Korralduse, millega kahjustati kaebaja õigusi. Vastustaja ei taganud HMS-st tulenevat kaebaja õigust osaleda haldusmenetluses ning on rikkunud ärakuulamise põhimõtet. Vastustaja ei ole uurinud nõuetekohaselt haldusmenetluse käigus kaebaja seisukohti enne toimingu sooritamist ega võimaldanud tal esitada vastuväiteid, takistades teadlikult kaebaja õigust ennast kaitsta. Seetõttu rikuti PS § 13 teises lauses toodud printsiipi, MKS § 13 lg 1, § 14 lg 3 ja HMS § 6, § 37 lg 1, § 40 lg 1 ja lg 2.

Vastustaja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus palub jätta Eddikont OÜ kaebused rahuldamata. Maksuotsus on õiguspärane. Seoses kaebaja väitega, et maksuhaldur andis kontrollaktile eriarvamuse esitamiseks ebareaalselt lühikese tähtaja, märgib PMTK, et maksuhaldur koostas Revisjoniakti 07.09.2009. a ja Revisjoniaktile eriarvamuse esitamiseks anti kaebajale tähtaeg 23.09.2009. a, 22.09.2009. a otsusega rahuldati kaebaja 16.09.2009. a taotlus ja pikendati eriarvamuse esitamiseks tähtaega taotletud ajani - kuni 30.09.2009. a. Revisjoniaktile eriarvamuse esitamiseks antud tähtaeg ei olnud kaebaja suhtes ebamõistlikult lühike, sest menetlustähtaja pikendamine eelnimetatud kuupäevani toimus kaebaja enda soovil. Taotluse esitamisel pidi kaebaja olema teadlik revisjoniakti sisust, läbitöötamist vajavate materjalide hulgast ning arvamuse kujundamisele kuluvast eeldatavast ajast. Seadus ei piira isiku võimalust taotleda juba pikendatud menetlustähtaja teistkordset pikendamist. Taotlust menetlustähtaja täiendavaks pikendamiseks kaebaja vastustajale ei teinud (MKS § 50 lg 5). Kaebajale tagati ärakuulamisõigus, arvestades haldusmenetluse ja maksumenetluse läbiviimisele kehtestatud nõudeid. Eddikont OÜ osales läbi seadusliku esindaja menetluses aktiivselt, saades võimaluse omapoolsete seletuste andmiseks. Kaebaja ei ole kuidagi põhjendanud ega tõendanud, kuidas maksuhaldur piiras kaebaja võimalust saavutamaks juurdepääs tõenditele või milles seisnes maksuhalduri ebaobjektiivsus (HKMS § 16 lg 2). Seega on need väiteid paljasõnalised ega saa omada tõenduslikku väärtust. Sisutühjade etteheidete tegemine maksuhalduri adressaadil kaebaja kõikvõimalike õiguste ja menetluslike nõuete rikkumise kohta ei ole alus Maksuotsuse tühistamiseks.

Kaebaja loetleb kaebuses üles mitme lausega on vastustaja erinevate tehingute mittetoimumist Estonian Nordic Trade OÜ-ga põhjendanud, tehes eelnevast järelduse, et maksuhalduri motivatsioon ei ole üheski episoodis piisav Maksuotsuse põhistamiseks. Kaebaja arusaam tõendatuse küsimustest on ekslik. Esiteks ei nõustu vastustaja kaebaja poolt väljatoodud maksuhalduri põhjenduste ulatusega. Asjaoludele antud hinnang on oluliselt mahukam, kui kaebaja väidab seda olevat ning tõendeid on hinnatud igakülgselt ja kogumis. Teiseks pelgalt lausete arvu pinnalt ei saa tõsikindlalt tuletada, kas üks või teine fakt on piisavalt tõendatud.

Järelduste usaldusväärsust kinnitab hoopis see, kas maksuhalduri järeldused põhinevad kindlaks tehtud eeldustel ja kas tehtud järeldused on eelduste suhtes adekvaatsed. Vastustaja on tõendanud tehingute mittetoimumist kaebaja ja Nordic Estonian Trade OÜ vahel küllaldaselt. Seejuures Nordic Estonian Trade OÜ juhatuse liige Jevgeni Gorelikov eitab tehingute toimumist. Nordic Estonian Trade OÜ ei deklareerinud kontrollitaval perioodil töötajatele makstavaid töötasu väljamakseid. Äriühingul puudusid registreeringud majandustegevuse registris, mis on kohustuslikud kaebajale pakutud teenustega seotud tegevusaladel tegutsemiseks.

Seega ei ole juba eluliselt usutav, et Nordic Estonian Trade OÜ osutas eelmainitut arvesse võttes teenuseid tootmisseadmete remondist ja ruumide desinfektsioonist kuni hoonete renoveerimiseni. Maksuhaldur ei ole Maksuotsuses suunanud kellega ja mil viisil peab kaebaja majandustehinguid läbi viima. See-eest on vastustaja toetanud kogutud tõendite põhjal käsitlust, mille kohaselt väidetavaid tehinguid konkreetsete osapoolte vahel aset ei leidnud. Kaebaja isikusamasust ei tuvastanud, rikkudes maksete teostamisel rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seaduse (kehtetu alates 28.01.2008) § 6 lg-st 5 tulenevat hoolsuskohustust.

Tallinna Ringkonnakohus on sedastanud, et kauba olemasolust ei piisa sisendkäibemaksu mahaarvamise lubamiseks, kui puuduvad andmed, et kaup on soetatud arvel näidatud või muult käibemaksukohustuslaselt (Tallinna Ringkonnakohtu 31.08.2009. a otsus nr 3-06-1941 p 7). Maksuotsusega ei pea tingimata fikseerima maksupettust (RKHKo 3-3-1-34-08 p 11) Kaebaja seisukohtadele Korralduse õigusvastasuse osas esitab PMTK järgmised vastuväited: 29.03.2010. a tegi PMTK kaebajale Korralduse maksuvõla tasumiseks. Korralduse lisas on ära toodud maksuvõlas olevate nõuete loetelu, milleks on perioodist november 2009. a kuni veebruar 2010. a deklareeritud, kuid tasumata tulu-, sotsiaalja käibemaks ning töötuskindlustusja kogumispensionimaksed kokku summas 451 483 krooni.

Järelikult ei nõua vastustaja Korraldusega kaebajalt Maksuotsuse täitmist. Vaidlusalune Korraldus on iseseisev, Maksuotsusest sõltumatu haldusakt, mis ei rajane Maksuotsusel. Viidates MKS §

129 lg 1 ja 3 ja § 32 sätetele märgib PMTK, et MKS § 129 lõikes 1 määratletud korralduse kohustuslikeks tingimusteks on maksuvõla olemasolu, haldusakti vastavus MKS §-s 46 sisalduvatele nõuetele ja hoiatus sundtäitmise algatamise kohta, kui kohustust ei täideta tähtaegselt. Korraldusest nähtuv maksuvõlg koosneb kaebaja poolt deklareeritud, kuid tasumata tulu-, sotsiaal-, käibemaksust ning töötuskindlustusja kogumispensionimaksetest ega ole määratud maksuotsuse alusel. MKS § 46 näeb ette kriteeriumid, millele peavad maksuhalduri haldusaktid vastama. Kooskõla nimetatud nõuetega on võimalik Korraldusest otseselt tuvastada. Samuti on Korralduses hoiatus sundtäitmise algatamise kohta. Seega vastab Korraldus täielikult MKS § 129 rakendamise eeldustele. Vastustaja ei ole rikkunud ärakuulamisega uurimispõhimõtet ja peab kaebaja sellekohaseid väiteid alusetuteks. Maksuhalduri Korraldus on nii formaalselt kui ka materiaalselt õiguspärane ning puuduvad alused kaebuse rahuldamiseks.

KOHTU PÕHJENDUSED

1. Käesolevas haldusasjas on Eddikont OÜ vaidlustanud kaks PMTK haldusakti – Maksuotsuse ja Korralduse. Kohtuotsuses annab kohus nende õiguspärasusele hinnangu samas järjekorras, nagu haldusaktid vaidlustati, st kõigepealt käsitleb kohus Maksuotsust ja seejärel Korraldust. Et kaebaja peab Maksuotsust õigusvastaseks nii menetluslikel (vastustaja on rikkunud ärakuulamise ja uurimispõhimõtet ja motiveerimiskohustust ning pole taganud õiglast haldusmenetlust) kui ka sisulistel (vastustaja on teinud valed järeldused tõenditest ja toimunud tehingutest) põhjustel, siis omakorda alustab kohus menetluslikest küsimustest. Seda põhjusel, et kui kohus tuvastab, et läbiviidud maksumenetlus ei olnud objektiivne ega igakülgne ja selle raames rikuti kaebaja õigusi, mis kõik võis viia ebaõigete järelduste tegemiseni, või kui haldusakti vormija sisunõuete rikkumine ei võimalda Maksuotsuse materiaalse õiguspärasuse kontrolli, siis ainuüksi seetõttu kohus tühistab kaevatud haldusakti ja rahuldab kaebuse. Kohus käsitleb seejuures asjassepuutuvaid õigusnorme.

2. Vastavalt MKS–le 45 maksumenetluses kohaldatakse HMS-s sätestatut, kui MKS–s, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. HMS § 54 kohaselt haldusakt on õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ja vastab vorminõuetele. Haldusakt on formaalselt õiguspärane, kui täidetud on pädevus-, menetlusja vorminõuded, ning haldusakt on materiaalõiguslikult õiguspärane, kui haldusaktist nähtub õiguslik alus, see on kooskõlas kehtiva õigusega, on proportsionaalne, sellel puuduvad kaalutlusvead ja see järgib õiguse üldpõhimõtteid (vt Haldusmenetluse käsiraamat, Tartu Ülikooli Kirjastus, Tartu 2004, lk 271-272).

Spetsiifilised nõuded maksumenetlusele, sh revisjonile (7. ptk) on sätestatud MKS-s. Vastavalt MKS § 14 lg 3 maksukohustuslasel on õigus tutvuda maksuhalduri poolt tema kohta kogutud andmetega ning teha neist koopiaid või väljavõtteid. Maksuhalduril on õigus andmete esitamisest keelduda, kui see ohustaks tõe väljaselgitamist kriminaalmenetluses. Sellele vastab HMS § 37 lg 1, mille järgi igaühel on õigus igas menetlusstaadiumis tutvuda haldusorganis säilitatavate asjas tähtsust omavate dokumentide ja toimikuga, kui see on olemas. Tulenevalt MKS § 78 lg-st 1 maksukohustuslasel on õigus saada revisjoni ajal teavet senituvastatud asjaolude ja nende võimaliku maksustamisalase tähenduse kohta.

MKS § 80 näeb ette, et revisjoni lõpus viib revident maksukohustuslase või tema esindajaga läbi vestluse, mille käigus informeeritakse maksukohustuslast revisjoni tulemustest, arutatakse maksukohustuslasega eelkõige vaieldavaid asjaolusid ning võimaldatakse tal anda nende kohta seletusi. Maksukohustuslase soovil selgitab revident, kuidas revisjoni käigus tuvastatud asjaolud võivad mõjutada tema maksukohustust. Vestluse võib ühitada revisjoniakti tutvustamisega. Tulenevalt MKS § 81 lg-st 2 maksukohustuslasel või tema esindajal on õigus revisjoniaktiga tutvuda ning selles toodud asjaoludega mittenõustumise korral nõuda revisjoniaktile eriarvamuse lisamist.

Ka vastavalt HMS § 40 lõikele 1 peab haldusorgan andma menetlusosalisele võimaluse esitada kirjalikus, suulises või muus sobivas vormis asja kohta oma arvamus ja vastuväited. HMS sama paragrahvi lg 2 järgi enne menetlusosalise suhtes sellise toimingu sooritamist, mis võib kahjustada tema õigusi, peab haldusorgan andma talle võimaluse arvamuse ja vastuväidete esitamiseks.

Asja materjalidest nähtuvalt on kaebajalt (tema seaduslikult esindajalt) nõutud dokumentide ja seletuste esitamist, kaasatud neid igati menetlusse /I kd tl 113-117, 137-138, 149, 154 jm/. Kaebaja pole tõendanud, et talle ei võimaldatud asjas kogutud materjalidega tutvumist või et talle ei edastatud soovitud dokumente ega jagatud nõutud teavet. PMTK poolt 07.09.2009 koostatud revisjoniaktis oli eriarvamuse esitamise tähtajaks märgitud 23.09.2009. Kuivõrd OÜ Eddikont sai revisjoniakti kätte 08.09.2009, siis jäi tal eriarvamuse esitamiseks enam kui kaks nädalat, milline aeg on iseenesest piisav, arvestades seda, et äriühingul oli oma esindajate kaudu võimalik soovi korral kogu menetluse vältel olla kursis menetluse käigu ja asjas kogutud tõenditega. Samas, PMTK rahuldas täielikult OÜ Eddikont volitatud esindaja Harri Reimandi vastava taotluse ja pikendas eriarvamuse esitamise tähtaega kuni 30.09.2009 /I kd tl 151-152/. Neil asjaoludel on ilmselgelt alusetu kaebaja väide, et vastustaja ei taganud HMS-st tulenevat kaebaja õigust osaleda haldusmenetluses ja on rikkunud ärakuulamise õigust. Täiesti vale on eeltoodut arvestades OÜ Eddikont väide, et vastustaja ei võimaldanud kaebajal esitada oma õiguste kaitseks vastuväiteid, vaid tegi uurimispõhimõtet järgimata Maksuotsuse. Arusaamatuks jäävad ka OÜ Eddikont etteheited PMTK-le liiglühikese tähtaja võimaldamise pärast, kui vastustaja rahuldas kaebaja pikendamistaotluse ja uue tähtpäeva pakkus välja kaebaja ise. Sealjuures oli OÜ Eddikont vajadusel võimalik veelgi tähtaja pikendamist taotleda, mida ta aga ei teinud. OÜ Eddikont volitatud esindaja H. Reimand esitas eriarvamuse Revisjoniaktile 30.09.2009, PMTK tegi Maksuotsuse alles kuu aega hiljem – 29.10.2009.

3. Kaebaja ei ole seadnud kahtluse alla PMTK pädevust kaebaja suhtes revisjoni läbi viia ega sellesisulist Maksuotsust koostada. HMS § 6 alusel on haldusorgan kohustatud menetletavas asjas välja selgitama olulise tähendusega asjaolud ja vajaduse korral koguma selleks tõendeid oma algatusel. Samas tuleb HMS § 4 lg-st 1 tulenevalt menetlus läbi viia eesmärgipäraselt ja efektiivselt, võimalikult lihtsalt ja kiirelt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebameeldivusi isikutele. HMS § 3 lg 2 järgi peab halduse õigusakt ja toiming olema kohane, vajalik ning proportsionaalne seatud eesmärgi suhtes. MKS §-s 11 sisalduva uurimispõhimõtte kohaselt maksuhaldur on maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid (lg 1). Sama paragrahvi lg 2 järgi maksuhaldur otsustab maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega. MKS § 59 lg 1 kohaselt on tõendiks maksumenetluses kõik asjas kogutud andmed, sh maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult jt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Seega on haldusorganile, sh maksuhaldurile jäetud küllaltki suur kaalutlusruum, kuidas kõige efektiivsemalt menetlust läbi viia, et kõige paremini täita oma seadusest tulenevaid ülesandeid, muu hulgas kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras ning arvestada ja määrata seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma (MKS § 10 lg 2). Eelmärgitust tulenevalt jääb kohtule ka arusaamatuks ja on paljasõnaline kaebaja väide Maksuotsuse ebaproportsionaalsusest. Lähtudes maksuhaldurile seadusega pandud ülesannetest/kohustustest, ei ole talle jäetud kaalutlusõigust otsustamaks, kas nõuda sisse vähemmakstud summad või mitte. Maksuotsus on igati proportsionaalne MKS § 10 lg-s

2 seatud eesmärgi suhtes. MKS § 150 lg 1 kohaselt maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kohus leiab, et viidatud sättest ning HKMS § 15 lg 3 ja § 16 lg 2 sätetest tulenevalt peab kaebaja tõendama oma sellekohaseid väiteid. Kuivõrd maksusumma valesti määramine võib johtuda ka menetlusnõuete rikkumisest, siis tuleb sellekohaseid väiteid samuti põhjendada ja tõendada.

4. Arvestades ülalmärgitud sätteid on kohus seisukohal, et kaebaja väited PMTK poolt uurimispõhimõtte rikkumisest (nt tunnistajate ärakuulamine ei olnud objektiivne) ja ebaõiglase menetluse läbiviimisest on umbmäärased ja taaskord paljasõnalised. Tulenevalt ühelt poolt asjas kogutud ja kohtule esitatud tõenditest ning teisalt OÜ Eddikont paljasõnalistest väidetest tema põhiseaduslike õiguste rikkumisest ebaõiglase haldusmenetlusega, on kohus veendunud, et PMTK ei ole rikkunud uurimispõhimõtet. Toimikumaterjalidest ilmneb, et maksuhaldur on võtnud selgitused OÜ Eddikont seaduslikelt esindajatelt ja töötajatelt, väidetava tehingupartneri OÜ Nordic Estonian Trade juhatuse liikmelt ning kogunud muid tõendeid erinevatest allikatest väidetavalt toimunud tehingute asjaolude väljaselgitamiseks.

Sealjuures tulenevalt eriarvamusest, kaebaja taotlusel on maksuhalduri ametnike, OÜ Eddikont juhatuse liikmete ja volitatud esindaja osavõtul teostatud 22.10.2009 OÜ Eddikont endises tegevuskohas Tallinnas Pinna 21 ruumide vaatlus /I kd tl 154/. PMTK on sedastanud Maksuotsuses, et vaatluse käigus ei tuvastanud maksuhaldur täiendavaid tõendeid, mis muudaksid revisjoniaktis maksude määramise aluseks olevaid järeldusi. Samas on ka tõdetud, et maksumaksja ei ole esitanud täiendavaid tõendeid, mis oleksid aluseks revisjoniaktis toodud järelduste muutmiseks.

Olgu märgitud, et niisuguseid tõendeid ei esitanud OÜ Eddikont ka kohtumenetluses. Konkreetsed vastuväited eriarvamuse väidetele on vastustaja esitanud Maksuotsuse eraldi alajaotuses. Arvestades tõika, et eriarvamuse esitamise ja Maksuotsuse vahele jäi praktiliselt kuu aega, puudub kaebajal alus väita, et vastustaja ei teostanud täiendavaid analüüse seoses OÜ Nordic Estonian Trade ja OÜ Eddikont vaheliste tehingutega, ega analüüsinud objektiivselt antud seletusi asjas tähtsust omavates osades ja vastastikkuses seoses, nagu eriarvamuses sooviti.

Järelikult ei ole kaebaja seisukohad jäänud tähelepanuta. Lihtsalt PMTK järeldusi need ei muutnud. Lisaks peab kohus oluliseks märkida, et kaebaja on ise protestinud kaasaaitamiskohustuse (MKS § 56) suure mahu ehk siis vastustaja poolt uurimispõhimõtte põhjaliku ja igakülgse realiseerimise vastu /I kd tl 119-123/. Neil asjaoludel ei ole kohus tuvastanud niisuguseid menetluslikke puudusi, mis võisid mõjutada asja otsustamist ja saaksid olla lähtudes HMS §-st 58 Maksuotsuse tühistamise aluseks. Kuidas vastustaja on järginud motiveerimiskohustust ja Maksuotsuse vorminõudeid, sellel peatub kohus järgnevalt.

5. HMS § 55 lg 1 kohaselt peab haldusakt olema selge ja üheselt mõistetav. Vastavalt HMS § 56 lg-le 1 kirjalik haldusakt ja soodustava haldusakti andmisest keeldumine peab olema kirjalikult põhjendatud. Haldusakti põhjendus esitatakse haldusaktis või menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on haldusaktis viidatud. Sama paragrahvi lg 2 järgi haldusakti põhjenduses tuleb märkida haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus. Juba enne HMS kehtima hakkamist, 06.03.2001 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-61-00 on Riigikohtu halduskolleegium (edaspidi RKHK) märkinud, et haldusakt, mis kitsendab isiku õigusi või paneb talle kohustusi, peab tuginema õiguslikule alusele ja olema motiveeritud.

Haldusakti õigusliku aluse kohtulik kontroll hõlmab viite arusaadavust, piisavust, asjakohasust kui ka õigsust. Riigikohus on pidanud motiveerimiskohustuse täitmise juures samuti oluliseks haldusaktis ka faktilise ja õigusliku aluse omavahelist loogilist seostamist. Spetsiifilised nõuded maksumenetlusele, maksuhalduri haldusaktidele, sh maksuotsusele on sätestatud MKS §-s 46. Vaidlustatud Maksuotsus on antud MKS § 92 lg 1 p 2 (maksuhaldur määrab tasumisele kuuluva maksusumma, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele) ning § 95 lg 1 (tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse) alusel.

Kohtu arvates on vastustaja osundanud asjakohastele õiguslikele alustele. Maksuotsuses on toodud selle tegemist tingivad faktilised asjaolud ja tõendid ning nendele antud hinnang (sh puutuvalt ka tehingutesse OÜga Nordic Estonian Trade), käsitletud OÜ Eddikont eriarvamust revisjoniaktile ja esitatud selle kohta maksuhalduri seisukohad ning toodud ka maksusumma määramise õiguslik alus ja metoodika. Arvestades eelmärgitut on kohus seisukohal, et Maksuotsus vastab HMS-s haldusaktidele esitatud üldistele ja MKS §-s 46 Maksuotsusele spetsiifiliselt esitatavatele vormija sisunõuetele.

Tulenevalt MKS § 95 lg-st 2 maksukohustuslase esitatud tõendite täielik või osaline arvestamata jätmine maksusumma määramisel tuleb maksuotsuses motiveerida. Kohus ei nõustu kaebajaga, et PMTK on rikkunud motiveerimiskohustust ja jätnud kaebaja seisukohad arvestamata seda põhjendamata, samuti et maksuhalduri motivatsioon ei ole ühegi tehingu osas piisav. Kohus jagab vastustaja seisukohta, et tegelikult on tema poolt asjaoludele antud hinnang oluliselt mahukam, kui kaebaja väidab seda olevat, ning maksuhalduri vastuväited kaebajale ja PMTK argumendid ei sisaldu üksnes selles alajoatuses, mis käsitleb kaebaja eriarvamust.

Nähtuvalt asja materjalidest on PMTK hinnatud tõendeid igakülgselt, kogumis ja nende vastastikuses seoses ning maksusumma määramise põhjendused, viidetega konkreetsetele tõenditele ja õigusnormidele, sisalduvad kogu Maksuotsuses. Maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud ja eelnevat arvestades formaalselt õiguspärane haldusakt, mille tühistamiseks puudub alus.

6. Seonduvalt Maksuotsusega peatub kohus lõpuks kaevatud haldusakti sisulisel õiguspärasusel. Käesoleva vaidluse põhiküsimus on PMTK poolt tõendite kogumise ja hindamise õiguspärasuses. Vaieldav ei ole tööde/teenuste saamine/olemasolu, vaid asjaolu, kellelt need soetati. Kohus, analüüsides poolte väiteid ja hinnanud neid kogumis ja vastastikuses seoses asjas kogutud tõenditega, nõustub ka sisuliselt põhimõtteliselt PMTK Maksuotsuses toodud seisukohtade ja lõppjäreldustega väidetavalt OÜga Nordic Estonian Trade tehtud tehingute osas. Kaebaja ei ole suutnud tõendada, et maksusumma määrati talle sisuliselt valesti. Kohus leiab, et Maksuotsus on ka materiaalselt õiguspärane ja kohut veenev. Kohus ei pea vajalikuks käesolevas otsuses kõike Maksuotsuses ja vastustaja seletuses toodut üle korrata, vaid rõhutab seejuures eelkõige järgmist. Raamatupidamise algdokumendi formaalne vastavus raamatupidamise seadusele ei tõenda teenuse soetamist tegelikkuses (ka kaebajale peaks olema teada nn arvevabrikute olemasolu). Käibemaksu tasumise kohustuse ja tasutud käibemaksu maksustatavast käibest mahaarvestamise õiguse tekkimise vältimatuks eelduseks on see, et käive on tegelikult toimunud. Kui käibe toimumist ei suudeta tõendada, siis käibemaksu mahaarvamise õigust ei ole. Maksuhalduril tuli tuvastada väidetavate tehingute reaalne toimumine (sh et niisugused tehingud on üldse võimalikud). Seetõttu ei olnud asjakohatud ja PMTK ei pidanud jätma kõrvale viiteid OÜ Nordic Estonian Trade maksuõiguslikule käitumisele, nagu kaebaja eriarvamuses alusetult soovis. Antud juhul olid küll esitatud OÜ Nordic Estonian Trade nimel väljastatud arved /I kd tl 155-179/, kuid muud tõendid tehingute toimumist kaebaja ja kõnealuse äriühingu vahel ei toetanud. Näiteks puudusid kirjaliku lepingud. Kohus möönab, et kehtiva lepinguvabaduse juures lepingud võivad olla ka suulised, kuid see eeldab pikaajalisi usaldusväärseid partnereid ning vähemalt hinnapakkumiste, tööde/teenuste üleandmise-vastuvõtu aktide jm dokumentatsiooni olemasolu, nagu hea äritava kohaselt tavaliselt oma tegevust dokumenteeritakse. Ka niisuguseid dokumente maksumenetluses ei esitatud. Alles kohtumenetluse lõpusirgel esitas OÜ Eddikont mõningad koopiad väidetavalt OÜ Nordic

Estonian Trade poolt kaebajale tehtud hinnapakkumistest /II kd tl 115-120/, kuid need uued tõendid ei saa tulenevalt MKS § 102 lg 1 p-st 2 enam olla aluseks maksuotsuse muutmisele või kehtetuks tunnistamisele maksukohustuse vähendamiseks, kuna tõendite hilisem teatavaks saamine on olnud põhjustatud maksukohustuslase enda tahtlusest või hooletusest. Teisalt ei pea kohus neid hinnapakkumisi ka usaldusväärseks. Ühelt poolt põhjusel, et need ilmusid välja alles nüüd, kui kaebaja hakkas ilmselt mõistma, et üksnes arvetest ei piisa, teisalt aga seetõttu, et need on väidetavalt alla kirjutatud OÜ Nordic Estonian Trade juhatuse liige Jevgeni Gorelikov`i poolt (nagu arvedki).

Samas ilmneb J. Gorelikovi 07.05.2009 suuliste seletuste protokollist /I kd tl 124/, et ta ei ole kuulnud OÜst Eddikont ja ei tunne Oleg Patritšnõid, allkirju OÜ Nordic Estonian Trade arvetel ei tunnistanud J. Gorelikov omaks, kui ta ei ole kedagi volitanud OÜ Nordic Estonian Trade nimel tegutsema ega ole koostanud ega allkirjastanud selle äriühingu aruandeid. Kui siia lisada veel tõik, et OÜ Eddikont juhatuse liige Oleg Patritšnõi selgituste kohaselt OÜ Nordic Estonian Trade esindaja tutvustas ennast Jevgenina (Jevgeni Gorelikov), kuid O.

Patritšnõi ei tuvastanud Jevgenit isikut tõendava dokumendi alusel ega teinud dokumentidest koopiat, maksuhalduri näidatud fotolt ta Jevgeni Gorelikovi ära ei tundnud, O. Patritšnõi kirjelduse põhjal oli Jevgeni 35-40-aastane vuntsidega, otsaesisel hõrenevate juustega tume mees, pikkuseks 175 cm /I kd tl 119 pöördel, 137/. PMTK on samas J. Gorelikovi isiku tuvastanud ja temaga vestelnud, nagu eelnevalt märgitud. Maksuhalduri väitel on J. Gorelikov hoopis lühikest kasvu 60-aastates mees. Ka teine OÜ Eddikont juhatuse liige Jelena Patritšnaja ei ole kohtunud J.

Gorelikoviga /I kd tl 149/. Lisades veel ka OÜ Nordic Estonian Trade ainsa juhatuse liikme J. Gorelikovi seletuses esitatud muud andmed (pakkus talle Aleksei-nimeline mees võimaluse organiseerida firma, st OÜ Nordic Estonian Trade, pangakaardid ja kõik dokumendid on Aleksei käes, OÜl Nordic Estonian Trade ei olnud töötajaid, juhatuse liige ei tea, kas äriühingul oli mingi tegevus jms), samuti asjaolu, et Nordic Estonian Trade OÜ ei deklareerinud kontrollitaval perioodil töötajatele makstavaid töötasu väljamakseid, siis kõigi tõendite koosmõjus on selge, et OÜ Eddikont ei saanud vaidlusaluseid teenuseid soetada OÜlt Nordic Estonian Trade.

Kaebaja seaduslik esindaja suhtles tundmatu isikuga, kuigi rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seaduse § 6 lg 5 järgi kohustus OÜ Eddikont kui § 5 lg 1 punktis 8 märgitud isik tuvastama tehingupartneri isikusamasuse olukorras, kus sularahata tehingute puhul makstakse välja enam kui 200 000 krooni. Puudub alus eeldada, et tundmatu kolmanda isiku puhul on tegemist käibemaksukohustuslasega. Järelikult pidanuks kaebaja täitma lepingupartneri tuvastamisel ja temaga tehingute tegemisel hoolsuskohustust. Samuti on oluline, et OÜl Nordic Estonian Trade puuduvad registreeringud majandustegevuse registris, kuigi väidetavalt OÜlt Nordic Estonian Trade tellitud teenustööd eeldavad registreeringute olemasolu.

Majandusja Kommunikatsiooniministeeriumi peaspetsialisti Margus Tähepõllu 03.04.2009 e-kirjast maksuhaldurile ilmneb, et näiteks nõuab ventilatsioonisüsteemi paigaldus registreeringut ehitusvaldkonnas, külmleti kompressori ja freooni vahetus registreeringut osoonikihti kahandavate ainetega tegelemise valdkonnas ja vahustusseadmete remont registreeringut teenindusvaldkonnas. Eesti Riikliku Autoregistri andmetel kontrollitaval perioodil OÜ Nordic Estonian Trade ega J. Gorelikov sõidukeid ei omanud ega ei olnud nad ka vastutavad kasutajad/kasutajad /I kd tl 118/.

Seega jagab kohus täielikult maksuhalduri seisukohta Maksuotsuses, et OÜ Eddikont revisjoni käigus selgunud tõendid ja faktilised asjaolud kogumis ja vastastikuses seoses kinnitavad veenvalt, et OÜ Nordic Estonian Trade nimel koostati OÜle Eddikont vaid arveid tegelikkuses arvetel nimetatud teenuseid osutamata ja kaupa müümata. Seetõttu puudub kohtul vajadus hakata iga üksikut tehingut ja tõendit käesolevas otsuses üle kordama – nagu eelnevalt märgitud, kohus nõustub esitatud tõendite valguses vastustaja argumentatsiooniga, mis esitatud nii kirjalikult Maksuotsuses ja seletustes/kohtukõne teesides kui ka kohtuistungitel suuliselt.

PMTK väiteid toetab tema poolt osundatud kohtupraktika. KMS §

31 lg 1 järgi teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha sama seaduse §-s 37 sätestatud nõuetekohase arve alusel. Kuivõrd OÜ Nordic Estonian Trade nimel vormistatud arvetel on tööde nimetused üldsõnalised, sageli ei ole kirjeldatud konkreetseid töid ega mahtusid ning arved ei kajasta reaalselt neil nimetatud müüjalt soetatud teenuseid/kaupu, siis nimetatud arvetel kajastatud käibemaks kokku summas 547 510 krooni OÜ Eddikont maksustamisperioodide jaanuar 2007 kuni detsember 2007 ei kuulu sisendkäibemaksu hulgas arvestamisele. OÜ Eddikont kaebus Maksuotsuse osaliseks tühistamiseks on ilmselgelt alusetu.

7. Lõpuks asub kohus kontrollima Korralduse õiguspärasust. HKMS § 121 lg-st 1 tulenevalt kaebuse esitamine ei takista kaevatava haldusakti täitmist ega andmist või toimingu sooritamist, kui seadus ei sätesta teisiti. Puudub vaidlus, et 26.02.2010. a kohtumäärusega on Tallinna halduskohus OÜ Eddikont taotluse alusel peatanud 29.10.2009. a Maksuotsuse täitmise kuni asjas kohtuotsuse jõustumiseni selliselt, et maksuhalduril on õigus maksuotsuse täitmise tagamiseks sooritada MKS § 130 lõige 1 punktides 1-51 nimetatud täitetoiminguid. Nimetatud määrus jõustus pärast 10päevase edasikaebetähtaja möödumist, kuna pooled kohtumäärust nimetatud ajal ei vaidlustanud. MTA otsuse alusel oli Maksuotsuse täitmine analoogsel viisil peatatud perioodil 22.12.2009-08.01.2010. Seega enne 22.12.2009 ja pärast 08.01.2010 kuni kohtumääruse jõustumiseni ei olnud Maksuotsuse täitmine peatatud. PMTK oli tuvastanud revisjoni käigus, et OÜ Eddikont on jätnud maksustamisperioodidel jaanuar 2007 kuni detsember 2007 deklareerimata ja tasumata käibemaksu 554 284 krooni. Seetõttu Maksuotsusega kohustati OÜt Eddikont tasuma käibemaksu 554 284 krooni Maksuja Tolliameti arvelduskontodele ning kuna Maksuotsuses kajastatud summad ei sisalda tasumisele kuuluvat intressi, siis MKS § 115 lg 1 ja § 117 lg 1 kohaselt arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt ka intressi. Maksuotsuses märgitu kohaselt, juhindudes MKS § 95 lg-st 5 kuulus Maksuotsuses määratud maksusumma tasumisele 30 kalendripäeva jooksul Maksuotsuse saamise päevale järgnevast päevast arvates. Maksuhaldur hoiatas, et Maksuotsuses näidatud tasumisele kuuluva maksuvõla mittetasumisel on maksuhalduril õigus algatada sundtäitmine MKS 13. peatükis ning täitemenetlust reguleerivates õigusaktides sätestatud korras. Vastavalt MKS §-le 32 on maksuvõlg maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress. Eeltoodust nähtub, et OÜl Eddikont oli tekkinud maksuvõlg ja Maksuotsuse kohaselt tuli tal see likvideerida 30 kalendripäeva jooksul Maksuotsuse saamise päevale järgnevast päevast arvates. Seega Maksuotsus pidi olema kaebaja poolt täidetud ammu enne seda, kui kohus esialgset õiguskaitset kohaldas.

8. MKS § 10 lg 2 p-st 3 tulenevalt on maksuhalduri ülesandeks muu hulgas nõuda sisse maksuvõlad. MKS § 129 lg 1 alusel maksuhalduril on õigus anda maksukohustuslasele korraldus tasuda maksuvõlg 10 päeva jooksul korralduse saamise päevast arvates. Sama paragrahvi lg 3 kohaselt MKS § 129 lg 1 alusel tehtud korralduses tuleb märkida lisaks MKS §-s 46 sätestatule hoiatus sundtäitmise algatamise kohta, kui kohustust ei täideta tähtaegselt. PMTK tegi 29.03.2010. a kaebajale Korralduse tasuda kümne päeva jooksul maksuvõlg summas 451 483 krooni. Kaebaja leiab, et olukorras, kus 26.02.2010. a kohtumäärusega on Maksuotsuse täitmine peatud, ei ole maksuhalduril õigust nõuda maksuvõla tasumist. Kohus leiab seevastu, et OÜ Eddikont kaebus Korralduse tühistamiseks on samuti põhjendamatu.

Kõigepealt, Korralduse lisas on ära toodud maksuvõlas olevate nõuete loetelu, milleks on perioodist november 2009. a kuni veebruar 2010. a deklareeritud, kuid tasumata tulu-, sotsiaalja käibemaks ning töötuskindlustusja kogumispensionimaksed kokku summas 451

483 krooni /I kd tl 202/. Maksuotsus kajastas aga hoopis maksustamisperioodidel jaanuar 2007 kuni detsember 2007 deklareerimata ja tasumata käibemaksu. Kohus nõustub vastustajaga, et maksukohuslane ei saa ise valida, mida ta peab enda jaoks otstarbekamaks, st milliseid maksukohustusi täita. Maksude tasumise ja arvestamise kord on sätestatud MKS § 105 lg-s 7. Tulenevalt MKS § 105 lg-st 7 käesoleva paragrahvi lõikes 6 sätestatud kohustuste täitmise järjekorda ei arvestata, kui maksuhalduri haldusaktist (§-d 95 ja 111) tuleneb erinev rahalise kohustuse tasumise tähtpäev.

Sellisel juhul võetakse tasumisel aluseks maksuhalduri haldusaktis määratud tähtpäev. Maksuotsuse järgne tähtpäev oli seega 02.12.2009. Maksuotsus ei olnud sellel ajal peatatud, kui olid toimunud summade tasumised detsember 2009, jaanuar 2010 ja veebruari alguses 2010. PMTK-l oli eeltoodut arvestades õigus tasuda OÜ Eddikont laekunud summadega Maksuotsuses sisaldunud summasid. Sellest tekkisid muud võlgnevused. Asja materjalidest nähtuvalt on vastustaja seda kaebajale juba selgitanud oma 26.04.2010 vastuskirjas OÜ Eddikont 22.04.2010 taotlusele /I kd tl 217-222/.

Kohus leiab, et kui tegemist on seaduses sätestatud maksukohuslase rahaliste kohustuse tasaarvestamise korraga, siis asjaolu, et maksuhaldur peab kinni seaduses nimetatud järjekorrast, ei eelda, et vastustaja peab informeerima sellest maksukohuslast. Pealegi, kui maksukohustuslasele jääb midagi arusaamatuks, siis on tal tulenevalt MKS §-st 14 õigus pöörduda teabe saamiseks maksuhalduri poole. Sisuliselt ongi niisugune teabe nõudmineandmine aset leidnud. Kokkuvõtlikult: MKS § 129 järgi maksuvõla tasumise korralduse kohustuslikud eeldused on järgmised: maksuvõla olemasolu, haldusakti vastavus MKS §-s 46 sisalduvatele nõuetele ja hoiatus sundtäitmise algatamise kohta, kui kohustust ei täideta tähtaegselt.

Kaebaja ei ole tõendanud, et üks või mitu nimetatud eeldust oleks täitmata. Korraldus vastab HMS-s haldusaktidele esitatud üldistele ja MKS §-s 46 maksuhalduri haldusaktidele esitatud spetsiifilistele vormija sisunõuetele ning on ka materiaalselt õiguspärane. Kaebaja ei ole seega antud juhul millegagi tõendanud, et PMTK on talitanud valesti ja nõudnud kaebajalt Maksuotsuse täitmist pärast selle täitmise peatamist kohtu poolt, kuigi kohus andis veel 18.05.2010 toimunud kohtuistungil kaebajale sellekohaste tõendite esitamise tähtajaks 28.05.2010.

Kohus selgitas, et „kui kaebuse esitaja esindaja läheb koju ning mõtleb ja vaatab neid norme mida vastustaja on viidanud, mis seaduses kirjas on ja saab aru, et tal ei ole õigust nõuda trahvimist selle eest, et väidetavalt jäi midagi selgitamata mis on seaduse õige norm. Kui jõuate sellele veendumisele, siis andke kohtule teada, siis kohus ei pea seda kohtumäärust tegema.“ /II kd tl 40-50/. Kaebuse esitaja kohtule tähtajaks mingeid tõendeid ega täiendavaid argumente ei esitanud, isegi ei vastanud. Sellest kohus järeldab, et kaebaja sai ka ise aru oma väidete alusetusest.

Sama kinnitab tõik, et oma kirjalikes kohtukõne teesides kaebaja isegi ei maini kordagi Korraldust ja oma lõpptaotluses palub tühistada üksnes Maksuotsus (kohtule arusaamatul kombel millegipärast - täielikult).

9. HKMS § 92 lg 1 kohaselt menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 93 lg 1 järgi esitatakse menetluskulude väljamõistmiseks kohtule enne kohtuvaidlusi kohtukulude nimekiri ja kuludokumendid. Nende esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Käesoleval juhul teeb kohus otsuse kaebuse esitaja kahjuks ja vastustaja kasuks. Et PMTK ei ole HKMS § 93 lg 1 korras kohtukulunõuet esitanud, siis jäävad menetlusosaliste võimalikud menetluskulud nende enda kanda.

Hurma Kiviloo kohtunik