3-11-827/23 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukooseis Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht

8. juunil 2011. a, Tallinnas Haldusasja number 3-11-827 Haldusasi Inimõiguste Kaitse Büroo OÜ kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 5. jaanuari 2011. a korralduse nr 13- 11/270 tühistamise nõudes Menetlusosalised Kaebuse esitaja – Inimõiguste Kaitse Büroo OÜ; Vastustaja – Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus Asja läbivaatamise aeg

31. mail 2011. a, Resolutsioon Jätta kaebus rahuldamata (HKMS § 26 lg 1 p 6). Edasikaebamise kord Käesoleva kohtuotsuse peale on õigus selle avalikult teatavakstegemisest 8. juunist 2011. a. arvates esitada apellatsioonkaebus vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul ehk hiljemalt 8. juulil 2011. a (k.a) (HKMS § 31 lg 1, 4). Kui apellant ei taotle apellatsioonkaebuse lahendamist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses (TsMS § 442 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse (edaspidi PMTK) 5. jaanuari 2011. a korraldusega nr. 13-11/270 kohustati Inimõiguste Kaitse Büroo OÜ-d tasuma maksuvõlga kogusummas 1 702,71 eurot Maksuja Tolliameti pangakontole kümne päeva jooksul korralduse saamisest arvates. Korralduses sisaldus hoiatus, et kohustuse tähtaegse täitmata jätmise korral algatab maksuhaldur sundtäitmise maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) 13. peatükis ning täitemenetlust reguleerivates õigusaktides sätestatud korras. Korraldus sisaldas viidet, et vastavalt MKS § 115 lõikele 1 on maksukohustuslane kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Tulenevalt MKS § 117 lõikest 1 on intressi määraks 0,06% päevas.

2. 7. veebruaril 2011. a esitas Inimõiguste Kaitse Büroo OÜ vaide PMTK 5. jaanuari 2011. a korralduse nr. 13-11/270 kehtetuks tunnistamise nõudes. Maksuja Tolliameti 1. märtsi 2011. a vaideotsusega nr. 6-1/72-2 jäeti vaie rahuldamata.

3. Inimõiguste Kaitse Büroo OÜ esitas 31. märtsil 2011. a Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 5. jaanuari 2011. a korralduse nr. 13-11/270 tühistamise nõudes. KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT

4. Maksuhaldur seadis kaebuse esitajale vaidlusaluse maksuvõla tasumise korraldusega võimatu tingimuse tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 108 lg 1 tähenduses, kuna kaebuse esitajal puuduvad vabad rahalised vahendid. Vastustaja on kohustatud kaaluma erinevaid alternatiivseid meetmeid kohustuste täitmiseks. Näiteks võiks maksuhaldur teha osaühingule ettepaneku maksuvõla tasumise ajatamiseks maksukorraldus seaduse (MKS) § 111 alusel. Kuigi osundatud õigusnormi lg 1 kohaselt on makseraskustes maksukohustuslase maksusumma ajatamise eelduseks maksukohustuslase enda taotlus, ei välista õigusnorm seda, et maksuhaldur soovitaks maksukohustuslasel ajatamise taotlust esitada, kuna MKS § 14 lg-st 2 tuleneb maksuhalduri selgitamiskohustus. Maksuhaldur ei ole käesolevas asjas kaalunud vajadust osaühingule tema õiguste selgitamiseks. Maksuhalduril on nii põhiseaduse § 14, rahvusvahelisest kui ka siseriiklikust kohtupraktikast tulenevalt kohustus tagada maksukohustuslasele võimalus esitada enda arvamus või vastuväited enne tema õigusi piirava haldusakti andmist. Juhul, kui maksuhaldur oleks andnud kaebuse esitajale võimaluse oma arvamuse esitamiseks, ei oleks käesolevas asjas vaidlustatud haldusakti antud.

5. Korraldus on õigusvastane selles pandud intressi tasumise kohustuse tõttu, kuna MKS § 115 sätestatud intressi mõiste ei vasta põhiseaduse §-s 13 sätestatud õigusselguse põhimõttele. Maksukorralduse seaduses sätestatud intressi mõiste on erinev võlaõigusseaduses sätestatud intressi mõistest. Esimesel juhul on tegemist summaga kohustuse täitmise viivitamise eest – sisuliselt sanktsiooniga - ning teisel juhul tasuga raha kasutamise eest – millel ei ole sanktsioneerivat iseloomu. Mõistetel on erinev tähendus. Riigikohtu PSJV kolleegiumi 5. oktoobri 2000. a otsuse asjas nr. 3-4-1-8-2000 p-i 13 kohaselt on õigusnorm vastuolus põhiseaduse § 13 lg-ga 2 siis, kui kõnealune õigusnorm on umbmäärane.

Võlaõigusseaduses on selgelt ja täpselt määratletud intressi ja viivise mõisted. Maksukorralduse seadus kasutab intressi mõistet segaselt ja umbmääraselt. Sellele viitab sisuliselt ka Riigikohtu PSJV 5. novembri 2002. a otsuse p. 11, mille kohaselt on maksukorralduse seaduses käsitletav intress sisuliselt viivis. Rahandusministeeriumis valminud ja kooskõlastusele saadetud maksukorralduse seaduse muutmise eelnõu seletuskirja p-s 3.2.1. selgub, et Riigikogule tehakse ettepanek viia maksukorralduse seaduse sätted „intressi” ülempiiri puudutavas osas kooskõlla tsiviilkohtu praktikaga võlaõigusseaduse kohaldamisel.

Seega tuleb intressi ja viivise mõiste määratlemisel lähtuda võlaõigusseadusest ning seda ka seetõttu, et võlaõigusseaduses on need mõisted üheselt arusaadavalt määratletud. MKS § 117 lg-s 1 sätestatud intressimäär 0,06% päevas – seega 21,9% aastas ei ole kooskõlas võlaõigusseaduse § 94 lg-s 1 sätestatud intressi arvestamise alustega. Osundatud intressimäär on oluliselt väiksem kui maksukorralduse seadusest tulenev intressimäär 21,9% aastas. Kuigi riigil on otsustuspädevus oma maksusüsteemi reglementeerimisel, peab siiski isikute erinev kohtlemine sõltuvalt menetluse liigist (kas maksuvõi võlaõiguslik menetlus) tulenema seadusest, olema mõõdukas ja vajalik.

Osaühing kahtleb, kas maksumenetluses on vajalik ja mõõdukas kehtestada erinev intressimäär raha kasutamise eest võrreldes võlaõigussuhetega. Eelnimetatud seisukohtadele saab osaühing kinnitust Riigikohtu 15.09.2010 otsusest asjas nr. 3-3-1-45-10. MKS § 117 lg-st 1 tulenev intressimäär võib olla vastuolus põhiseadusega, kuna riik kohaldab intressile ja viivisele erinevat lähenemist sõltuvalt sellest, kas maksukohustus on maksukohustuslaselt riigile või vastupidi. Kohaldada tuleks võlaõigusseadusest tulenevat viivisemäära. Maksuhaldur ei vastanud siduvalt intressimäära põhiseaduspärasuse küsimusele.

Tegelikkuses on MKS-st tulenev intressimäär karistusõiguslik sanktsioon Euroopa Inimõiguste Kohtu kohtupraktika tähenduses (vt 23.07.2002 EIK otsus Janosevic ja Vastaberga Taxi Aktiebolag vs Rootsi). Eesti kohtusüsteemis ei ole toimunud MKS- st tuleneva maksuintressi õiguspärasuse kontrolli Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsioonile (konventsioon) Euroopa Inimõiguste Kohtu kohtupraktika tähenduses. Juhul kui tegemist on karistusõigusliku sanktsiooniga, siis ei ole mõeldav ja ammendav kontrollida selle õigusnormi konventsioonipärasust üksnes riigi varalise kahju eelishüvitamise kontekstis.

Osaühing palub expressis verbis halduskohtul kontrollida MKS-i maksuintressi määra vastavust konventsiooni põhimõtetele EIK-i kohtupraktika alusel. Konventsioonile mittevastavuse tuvastamisel palub osaühing algatada põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse Riigikohtus. VASTUSTAJA SEISUKOHT

6. Ärakuulamisõiguse rikkumisele tuginemise alused puuduvad. Korraldusest nähtuvalt on maksuvõla tekkimise aluseks kaebuse esitaja poolt deklareeritud summad. Maksuhalduril puudub kohustus iga koormava haldusakti eelselt isikule ärakuulamisõigust tagada. Täiesti põhjendamatud on kaebuse esitaja viited sellele, et juhul, kui talle oleks antud võimalus enne korralduse andmist oma arvamust avaldada, siis korraldust antud ei oleks. Maksukohustus tekib vahetult seaduse alusel ja seda sõltumata maksuhalduri tegevusest. Tulenevalt legaliteedipõhimõttest kehtib maksuõiguses kokkulepete sõlmimise keeld. Sellest tulenevalt on maksuhalduri võimalused maksuvõla kujundamiseks piiratud. Maksuvõla kujundamise regulatsioon on ammendavalt reguleeritud maksuvõla ajatamise, mahakandmise ja kustutamise alustega MKS 8. peatükis. Asjaolu, kas vastustaja on varem vaide esitaja tähelepanu ajatamise võimalustele juhtinud, korralduse õiguspärasusele mõju ei avalda. MKS §-st 13 ei tulene maksukohustuslasele tagada ärakuulamisõigust, kui viivitusest tuleneva kahju ennetamise või avalike huvide kaitse eesmärgil on vaja viivitamatult tegutseda. Seaduse eelnõu seletuskirja kohaselt võib selliseks vajaduseks olla täitetoimingute sooritamine. Ettekirjutuse maksuvõla sissenõudmiseks võib teha ilma akti adressaati ära kuulamata, kuna maksukohustuslane on niigi oma seaduses sätestatud kohustuse täitmise tähtpäevast teadlik ning kui kohustust tähtpäevaks ei täideta, on maksuhalduril juba seadusest tulenev kohustus võimalikult kiiresti reageerida.

7. Asjaolu, et maksuintress sarnaneb oma olemuselt eraõiguslikes suhetes rakendatava viivitusintressiga, ei muuda maksukorralduse seadust ebamääraseks ning õigusselguse põhimõttega vastuolus olevaks. Ühestki tõlgendamise meetodist ei tulene, et makse tasumisega viivitamise tagajärjel rakendatavale õiguskaitsevahendile peaks avalikus õiguses ja eraõiguses samasuguse nimetuse omistama. In pari materia põhimõtte kohaselt tuleb üksnes omavahel tugevas seoses (sama reguleerimisobjekt) olevate seaduste korral seaduses esinevatele samasugustele sõnadele anda sama tähendus. Ka Riigikohus on lahendis nr. 3-1-1-46-08 p 20 leidnud, et õigusteoorias on üldtunnustatud seisukoht, et tulenevalt kahe õigusharu ülesannete erinevusest ei ole valduse mõiste karistusõiguses täielikult kattuv asjaõigusliku valduse mõistega. Samuti on Riigikohus haldusõiguserikkumise asjades 3-3-1-12-97 p 5 ja 3-3-1-9-97 leidnud, et avalikku õigust reguleeriva tolliseaduse mõiste “kasutamine” tähendus on laiem eraõiguses kasutatava mõiste “kasutamine” tähendusest. Riigikohtu praktikast tuleneb, et õigusselgusetusega ei ole tegemist isegi siis, kui normitehniline puudus on ületatav tõlgendamise teel. Käesoleval juhul ei ole tegemist normitehnilise puudusega, kuna MKS § 115 lg-s 1 on sõnastatud ühemõtteliselt. Õigusmõisted on defineeritud õiguslike tagajärgede kaudu, mis on nendega seotud. Normi efektid ehk tagajärjed moodustavad õigusnormi funktsiooni määramispiirkonna. MKS § 115 lõikes 1 sätestatud tagajärjed on sõnastatud samuti ühemõtteliselt, millest tulenevalt sai vaide esitaja ette näha neid tagajärgi, mis toob kaasa maksusumma tasumisega viivitamine. MKS § 115 lõiget 1 ei muuda ebaselgeks asjaolu, et maksuintress sarnaneb viivitusintressiga. Käesoleval juhul on maksuintressi tasumise kohustuse aluseks MKS § 115 lg 1, millest tulenevalt võlaõigusseaduse viivitusintressi regulatsioon ei kuulu kohaldamisele. Kaebuse esitaja seisukoht on vastuolus ka MKS § 31 lg 1 punktiga 5, mille kohaselt üksnes MKS-st tuleneb maksukohustuslase kohustus tasuda intress.

8. Riigikohus leidis lahendi nr. 3-3-1-45-10 punktis 14, et arvestades maksude fiskaalset iseloomu ning seda, et riik on üldjuhul maksuõigussuhtes võlausaldaja (maksu kehtestaja ja koguja), ei ole riiki kui maksude kehtestajat ja kogujat võimalik võrdselt kohelda eraõiguslike isikutega. Tallinna Ringkonnakohus on haldusasjades nr 3-08-1466 p 11 ja 3-05-426 p 28 leidnud, et maksuintress ei ole samastatav rahaturu intressiga, sest see aitab selgitada maksuintressi proportsionaalsust. Rahaturu intresside langemisega ei pea koheselt kaasas käima maksuintresside langemine samas proportsioonis. Intressimäära kehtestamisel on seadusandjal lai mänguruum. Käesoleval juhul rakendatavat maksuintressi ei saa pidada „väga rängaks“. Maksuintress peab motiveerima maksukohustuslast täitma maksukohustus õigeaegselt. Laenuturul valitsevate intressidega ligikaudu samas suuruses olev maksuintress seda ülesannet ei täidaks. Maksuintress on mõeldud korvama maksu saaja varalist kahju. Selline kahju seisneb eeskätt kreeditoril raha hilisema laekumisega saamata jäänud finantstulus. Ringkonnakohtu arvates tekitab maksud deklareerimata ja tasumata jätnud isik riigile ka otsest varalist kahju. Riigikohus on lahendis nr 3-2-1-66-05 p 14 leidnud, et viivise rakendumine sõltub reeglina võlgnikust enesest. Tallinna Ringkonnakohus leidis haldusasjas nr. 3-08-1466 p 11, et Euroopa Inimõiguste Kohtu otsusest asjas Janosevic vs Rootsi ei saa tuletada, justkui tuleks maksuintress sätestada karistusõiguslikuna. Viidatud lahendis analüüsis kohus Rootsi õiguse järgi haldussanktsioonina maksuseaduse rikkumise eest kohaldatava lisamakse (surcharge) hõlmatust „kriminaalsüüdistusega“ EIÕK art 6 tähenduses. See lisamakse (mille suurus vaadeldud juhul oli

161 261 Rootsi krooni) ei ole samastatav maksuintressidega. Vastustaja nõustub Tallinna Ringkonnakohtu seisukohaga. KOHTU PÕHJENDUSED

9. Kaebuse esitaja vaidlustab PMTK korraldust seoses ärakuulamisõiguse rikkumisega (I) ning seoses MKS §-s 115 sätestatud intressi mõiste vastuoluga õigusselguse põhimõttega ja MKS §-s

117 sätestatud intressimäära vastuoluga õigusloome võrdsuse põhimõttega (II). Järgnevalt annab kohus hinnangu eeltoodud vaidlusküsimustele.

I

10. MKS § 13 lg 1 järgi on maksukohustuslasel õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist esitada maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited. MKS § 13 lg 2 sätestab aga eeltoodud üldprintsiibist erandid. Nimelt ei tule maksukohustuslasele ärakuulamisõigust tagada muuhulgas juhul, kui maksuhaldur ei kaldu kõrvale maksukohustuslase poolt avalduses, taotluses või selgituses toodud andmetest ning puudub vajadus lisaandmete saamiseks (p 2). Kohus on seisukohal, et ka käesoleval juhul kuulub viidatud sätte alusel erand üldprintsiibist kohaldamisele. Korraldusest ilmneb, et kaebuse esitaja ei täitnud MKS §-s 105 sätestatud kohustust tasuda maksusumma ja maksu kõrvalkohustustest tulenevaid summasid (§ 31) selleks määratud pangakontole. Korralduse lisast nähtub, et korralduse andmine oli tingitud kaebuse esitaja poolt maksuhaldurile esitatud käibemaksu, sotsiaalmaksu, kinnipeetud tulumaksu ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonidest, mille alusel saabus tasumise tähtaeg 2010. aastal.

Seega esitas kaebuse esitaja maksuhaldurile ise maksudeklaratsioonidega andmed oma maksukohustuse kohta. Vastavalt MKS § 85 lõikele 1 on maksudeklaratsioon tulu-, käibe-, aktsiisi-, tolli-, sotsiaalmaksuja hasartmängumaksudeklaratsioon, maksuaruanne või muu maksuhaldurile esitatav maksu arvutamise dokument, mille esitamise kohustus tuleneb seadusest. Kohus märgib, et MKS § 85 lõike 4 kohaselt on deklaratsiooni esitaja kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama. Ühtlasi arvutab maksukohustuslane deklaratsiooni alusel ka tasumisele kuuluva maksusumma (MKS §

88 lg 1 1. lause). Seega pidi kaebuse esitaja maksudeklaratsioone esitades enda poolt tasumisele kuuluvast maksusummast teadlik olema. Maksuhaldur lähtub omakorda maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest, maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid (§ 82). Haldusasja materjalidest ei ilmne, et maksuhaldur oleks kahelnud kaebuse esitaja poolt deklareeritud andmetes. Kaebuse esitaja maksuintress tekkis seoses maksuhaldurile deklareeritud maksusumma tähtpäevaks tasumata jätmisega.

11. MKS § 115 lg 1 sätestab, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Riigikohus on leidnud, et MKS § 31 lg 2 alusel tekib intressikohustus vahetult asjaolust, et maksusumma on tähtpäevaks tasumata. Selle kohustuse tekkimiseks pole vaja maksuhalduri haldusakti (Riigikohtu halduskolleegiumi 30. novembri 2009. a otsus asjas nr. 3-3-1-68-09, p 11). Seetõttu on väär kaebuse esitaja seisukoht, et juhul, kui maksuhaldur oleks andnud talle võimaluse oma arvamuse esitamiseks, ei oleks käesolevaks ajaks vaidlustatud haldusakti tekkinud. Kui maksukohustuslane ei ole intressi tasunud, esitab maksuhaldur talle intressinõude (MKS § 115 lg 3). Vastavalt MKS § 128 lõikele 1 on maksuhaldur kohustatud sisse nõudma maksukohustuslase poolt tasumata maksuvõla. Seega puudub maksuhalduril maksuvõla (vastavalt MKS §-le 32 on maksuvõlaks ka tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress) sissenõudmisel valikuvõimalus. Maksuvõla sissenõudmist ei väära ka asjaolu, et kaebuse esitaja arveldusarved krediidiasutustes on arestitud. Nimetatud asjaolu ei takista kaebuse esitajal arestitud pangaarvele maksuvõla katteks summasid kanda. Kohus nõustub kaebuse esitajaga selles, et maksuvõlga on põhimõtteliselt võimalik ka ajatada (MKS §-d 111-113). Samas toimub see makseraskustes maksukohustuslase taotlusel, mitte maksuhalduri algatusel ega vabasta maksukohustuslast jooksvate maksukohustuste täitmisest (MKS § 111 lg 1). Käesoleva haldusasja materjalidest ei nähtu, et kaebuse esitaja oleks maksuhaldurilt maksuvõla ajatamist taotlenud. Eeltoodud kaalutlustest kogumis lähtudes on kohus seisukohal, et maksuhaldur ei pidanud käesolevas haldusasjas tagama kaebuse esitajale enne korralduse andmist ärakuulamisõigust.

II

12. Kaebuse esitaja on seadnud kahtluse alla MKS §-s 115 sätestatud intressi mõiste kooskõla õigusselguse põhimõttega. Eeltoodud põhimõtet on Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegium analüüsinud 20. märtsi 2006. a otsuses asjas nr. 3-4-1-33-05. Viidatud otsuses selgitab Riigikohus: „[õ]igusselguse põhimõtte kohaselt peab isikul olema võimalik piisava selgusega ette näha, missuguse õigusliku tagajärje üks või teine tegevus kaasa toob. /…/ Nõutava normi määratletuse ehk õigusselguse aste ei ole kõikide normide puhul sama.

Selgemad ja täpsemad peavad olema normid, mis võimaldavad isiku õigusi piirata ja isikule peale panna kohustusi. Normi määratletust ei tule hinnata konkreetse vaidluse poolte seisukohalt vaadatuna. Mõõdupuuks on keskmiste võimetega isik. Tulenevalt sellest, et tegu on isiku õigusi piirava normiga, peab õigusselguse aste olema kõrge ja õigusselgeks ei saa pidada normi, millest keskmiste võimetega isikud aru ei saa“ (otsuse p-d 21-22). MKS § 115 lg 1 sätestab, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi.

Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. MKS § 117 lg 1 sätestab, et seaduse §-des 115 ja 116 sätestatud intressi määr on 0,06 protsenti päevas. Kohus möönab, et MKS §-s 115 sätestatud intressi õiguslikku olemust (viivitusintress) ja eesmärki (riigi varaliste huvide kaitsmine ning maksumaksja ja maksu kinnipidaja motiveerimine täita rahalisi kohustusi riigi ees õigeaegselt) maksukorralduse seadus ei ava ning seda on teinud Riigikohus (5. novembri 2002. a. otsus asjas nr. 3-4-1-8-02;

15. septembri 2010. a otsus asjas nr. 3-3-1-45-10). Sellest ei saa aga järeldada seda, et üks keskmiste võimetega isik normi eesmärgist, sealhulgas enda kohustusest maksuhaldurile seadusega sätestatud tähtpäevaks maksu tasumata jätmise korral 0,06 protsenti päevas intressi tasuda, aru ei saaks. Kohtu seisukohta kinnitab asjaolu, et kaebuse esitaja esindusõiguslik isik on mõistnud, et intressi näol on tegemist tasuga rahalise kohustuse täitmisega viivitamise eest (vt kaebuse p 1.9); on osanud kokku arvutada maksukorralduse seadusest tuleneva intressimäära aastas, milleks on 21,9% (kaebuse p 1.12) ning on ilma välise õigusabita vaidlustanud intressimäära ka sisuliselt (kaebuse p-d 2-7).

Seega ei saa kohus pidada vaidlusaluseid sätteid ega nendes sisalduvat intressi mõistet segaseks või umbmääraseks. Kohus möönab, et kaebuse esitaja võis maksukorralduse seaduses sätestatud intressi mõistet võlaõigusseaduse konteksti paigutades iseenda arusaamist intressi tasumise kohustusest mõnevärra hägustada. Samas sätestab MKS § 31 lg 1 p 5, et maksukohustuslase kohustus tasuda intress võib tuleneda vaid maksuseadusest või maksukorralduse seadusest. Seetõttu on kaebuse esitaja vääralt asunud intressi mõiste selgust analüüsima maksukorralduse seaduse ja võlaõigusseaduse omavahelises võrdluses.

Kohus on seisukohal, et maksukorralduse seaduse alusel oli kaebuse esitajal võimalik piisava selgusega ette näha, et maksudeklaratsioonides deklareeritud maksusummade tähtpäevaks tasumata jätmise korral tuleb tal maksta tasumisega viivitatud aja eest intressi, mille määr on 0,06 protsenti päevas.

13. Kaebuse esitaja on seadnud kahtluse alla ka MKS §-s 115 sätestatud intressimäära kooskõla õigusloome võrdsuse põhimõttega. Nimelt leiab kaebuse esitaja, et maksuja võlaõiguslikus menetluses koheldakse isikuid erinevalt, kuna MKS § 117 lg-s 1 sätestatud intressimäär on oluliselt kõrgem kui VÕS § 94 lg-st 1 tulenev intressimäär. Kohus nõustub kaebuse esitajaga intressimäärade võrdluse osas. Kui MKS §-s 117 sätestatud intressimäär aastas on 21,9%, siis VÕS § 113 lõikest 1, § 94 lõikest 1 ning Eesti Panga kodulehel olevast informatsioonist Euroopa Keskpanga põhirefinantseerimisoperatsioonidele kohaldatavate intressimäärade kohta enne 1. juulit ja 1. jaanuari 2010 (vt. http://www.ecb.int/stats/monetary/rates/html/index.en.html) koosmõjus tuleneb ühe aasta intressimääraks nn referentsimäär 1% + 7 % ehk kokku 8% aastas (vt intressimäärade arvutamise kohta ka Riigikohtu tsiviilkolleegiumi 15.10.2008 otsust asjas nr. 3-2-1-69-08, p-d 26-27) ehk 0,02% päevas.

Seega on maksukorralduse seaduse järgi arvutatav intress 0,06% päevas suurem võlaõigusseaduse järgi arvutatavast intressist, mis oli 2010. aastal 0,02% päevas. Samas ei tohi unustada asjaolu, et võlaõigusseaduse järgi arvutatav intress muutub kord poolaastas lähtudes nn referentsimäära muutusest. Kuigi veel enne 1. jaanuari 2011 oli nn referentsimäär 1%, siis alates 2011. a.

13. aprillist on see olnud tõusuteel (1,25%), mistõttu võib väita, et MKS-s sätestatud muutumatu intress tagab osapooltele suurema õiguskindluse kui VÕS-st tulenev, perioodiliselt muutuv intress. Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 20. märtsi 2006. a. otsuses asjas nr. 3-4-1-33-05 selgitatakse õigusloome võrdsuse põhimõtte kohta järgmist: „Põhiseaduse § 12 lõike 1 esimene lause hõlmab ka õigusloome võrdsuse põhimõtet (vt Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 3. aprilli 2002. a otsus asjas nr. 3-4-1-2-02 – RT III 2002, 11, 108, p 17).

Õigusloome võrdsus nõuab seda, et seadused ka sisuliselt kohtleks kõiki sarnases olukorras olevaid isikuid ühtemoodi. Selles põhimõttes väljendub sisulise võrdsuse idee: võrdseid tuleb kohelda võrdselt ja ebavõrdseid ebavõrdselt. Kuid mitte igasugune võrdsete ebavõrdne kohtlemine pole võrdsusõiguse rikkumine. Keeldu kohelda võrdseid ebavõrdselt on rikutud, kui kaht isikut, isikute gruppi või olukorda koheldakse meelevaldselt ebavõrdselt. Meelevaldseks saab ebavõrdset kohtlemist lugeda siis, kui selleks ei leidu mõistlikku põhjust.

Kolleegium möönab, et kuigi meelevaldsuse kontroll laieneb seadusandja tegevusele, tuleb viimasele jätta avar otsustusulatus. Kui on olemas mõistlik ja asjakohane põhjus, on ebavõrdne kohtlemine seadusloomes põhjendatud“ (otsuse p 26).

14. Kohus on seisukohal, et ei ole õige võrrelda omavahel võlaõigussuhtes nõutavat viivist (viivitusintressi) maksuintressiga. Kui võlaõigussuhtes kohustuse täitmata jätmisest tekkiv viivis puudutab vaid konkreetseid lepingupartnereid, siis riigile maksude tasumata jätmisel või mittetähtaegsel tasumisel on oluliselt tõsisemad ning kaugemaleulatuvamad tagajärjed – maksude tasumata jätmine mõjutab bumerangi-efektina meie kõigi heaolu ning äärmisel juhul võib see halvata riigi toimimise. Ka kaebuse esitaja poolt viidatud Riigikohtu halduskolleegiumi

15. septembri 2010. a. otsuses asjas nr. 3-3-1-45-10 leiab kohus, et arvestades maksude fiskaalset iseloomu ning seda, et riik on üldjuhul maksuõigussuhtes võlausaldaja (maksu kehtestaja ja koguja), ei ole riiki kui maksude kehtestajat ja kogujat võimalik võrdselt kohelda eraõiguslike isikutega (otsuse p 14). Ühtlasi tuleb nõustuda vastustaja poolt viidatud Tallinna Ringkonnakohtu lahendites (Tallinna Ringkonnakohtu 20.12.2007 otsus haldusasjas nr. 3-05-426, p 28 ning 12.01.2010 otsus asjas nr. 3-08-1466, p 11) väljendatud seisukohaga, mille kohaselt ei pea rahaturu intresside langemisega koheselt kaasas käima maksuintresside langemine samas proportsioonis. Intressimäära kehtestamisel on seadusandjal lai mänguruum. Eraldi soovib kohus esile tuua ka viidatud otsustes märgitut, mille kohaselt peab maksuintress motiveerima maksukohustuslast täitma maksukohustust õigeaegselt. Seda on rõhutanud ka I. Pilving artiklis „Põhiseadusvastase määruse alusel tasutud maksuintressi tagasinõudmine“ (Juridica X/2002, lk. 705), selgitades järgmist: „Maksuintress peab olema täpselt nii suur, et oma kulusid kalkuleerival ratsionaalsel maksumaksjal ei oleks kasulik maksmisega viivitada.“ Eeltoodut arvestades leiab kohus, et MKS §-s 117 sätestatud maksuintress ei ole „röövellik“ ning rikutud ei ole ka õigusloome võrdsuse põhimõtet, mistõttu puudub kohtul alus MKS §-s 117 sätestatud intressimäära osas põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse algatamiseks.

15. Kohus jätab kaebuse HKMS § 26 lg 1 p 6 alusel rahuldamata. Vastavalt HKMS § 92 lõikele

1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad kaebuse esitaja menetluskulud tema enda kanda.

Tiina Pappel kohtunik