3-09-3016/33 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lauri Madise, Lilianne Aasma, Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht

17. mai 2011, Tallinn Haldusasja number 3-09-3016 Haldusasi AS Haljas kaebus Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse 5. novembri 2009. a maksuotsuse nr 12.2- 3/1208-7 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 26. aprilli 2010. a otsus Menetlusosalised Kaebaja – AS Haljas, esindaja v.adv Urmas Kiik Vastustaja – Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskus Menetluse alus ringkonnakohtus AS Haljas apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Jätta AS Haljas apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 26. aprilli 2010. a otsus muutmata.

Jätta AS Haljas menetluskulud tema enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Käesoleva otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul arvates otsuse kättesaamisest. Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole halduskohtumenetluse seadustiku § 54 lg 2 ja § 59 lg 2 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskus (LäMTK) viis 12.02.2009 korralduse nr 12.2-3/1208-1 alusel läbi AS Haljas poolt ajavahemikus 10.10.2006 kuni 18.12.2008 vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduurile suunatud kaupade tolliväärtuse määramise, lõpliku tollivormistuse õigsuse ja maksude arvestamise õigsuse järelkontrolli ning deklareeritud andmete võrdluse ettevõtte raamatupidamisega. LäMTK koostas 09.06.2009 kontrollakti nr 12.2-3/1208-2, mille peale AS Haljas esitas eriarvamuse. Maksuhaldur saatis 15.10.2009

3-09-3016 2(14) kontrollakti nr 12.2-3/1208-4 täiendustega äriühingule. 26.10.2009 saatis AS Haljas esindaja vandeadvokaat U. Kiik e-kirjaga kontrollakti peale vastuväite.

LäMTK 05.11.2009 maksuotsusega nr 12.2-3/1208 kohustati AS-i Haljas tasuma tollimaksu

873 936 krooni ja käibemaksu 156 305 krooni, leides, et tollideklaratsioonides on tatra, hirsi ja päevalilleseemneõli tariifne klassifikatsioon valesti märgitud. Maksuotsuses toodud asjaolud ja nende põhjal tehtud järeldused:

1) Ajavahemikul 10.10.2006 kuni 24.09.2008 deklareeris AS Haljas vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduurile kaupa kirjeldusega „tatar“ või „tatratang“ TARIC koodiga 1103 19 90 00. AS Haljas logistiku Alar Pruuli sõnul ei ole ettevõttel pädevat inimest, kes tegeleks imporditud kaupade klassifitseerimisega ja seetõttu on kasutatud deklarantfirmade teenuseid, kelle kompetentsust on ka usaldatud.

Kontrollitud 66-st deklaratsioonist oli 16 korral deklarandiks märgitud Estma Terminaali OÜ ja ülejäänud kordadel kauba saaja AS Haljas. Järelkontrollitavate deklaratsioonide puhul oli Estma Terminaali OÜ ühel korral AS Haljas otseseks esindajaks ja 15 korral kaudseks esindajaks. Seega vastutavad 15 järelkontrollialuse tollideklaratsiooni puhul tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise eest tolliseaduse (TS) § 38 ja Ühenduse tolliseadustiku (ÜTS) art 213 kohaselt AS Haljas ja Estma Terminaali OÜ solidaarselt. 50-l korral oli deklarandiks AS Haljas, kes oli kauba saaja. Ta kasutas tollideklaratsioonide vormistamisel küll AS Miramis ja AS Renewo teenuseid, kuid viimastele ei saa maksuhaldur sissenõuet esitada, kuna nad pole tollivõlgnikud ÜTS tähenduses.

Kaupade klassifitseerimise aluseks on 23.07.1987 nõukogu määrus (EMÜ) nr 2658/87 „Tariifija statistikanomenklatuuri ning ühise tollitariifistiku kohta“, millega kehtestati Euroopa Liidu kombineeritud nomenklatuur (KN), mis põhineb rahvusvahelise kaupade kirjeldamise ja kodeerimise (klassifitseerimise) harmoneeritud süsteemil (HS). KN kohaselt klassifitseeritakse kaubad 8-kohalise numbrilise koodiga.

KN rubriiki 1103 kuuluvad teraviljatangud, lihtjahud ja graanulid, mille alla kuuluvad ka TARIC koodiga 1103 19 90 00 kaubad. Vastavalt HS selgitavatele märkustele, kuuluvad rubriiki 1103 tangud ja lihtjahu tooted, mis on saadud teraviljade fragmenteerimise teel ja mis kõigil juhtudel peavad täitma vastavast sõelast läbimineku tingimust, mis on toodud märkuses 3 selle grupi kohta. KN grupi 11 märkus nr 3 ütleb, et rubriigis 1103 tähistatakse terminitega „tangud“ ja „lihtjahu“ teravilja jahvatussaadusi, millest muude teraviljasaaduste kui teramaisisaaduste puhul vähemalt 95 % massist läbib 1,25 mm suuruste avadega metallsõela. Seega tähendab rubriigi 1103 mõistes kaubakirjeldus „tang“ teravilja jahvatussaadust (tuum on purustatud korrapäraselt). Kuna deklareeritud tatra puhul on tegemist kroovitud ja röstitud tervete tatra tuumadega, siis ei saa neid klassifitseerida rubriiki 1103. KN rubriiki 1104 kuuluvad muul viisil töödeldud teraviljad (nt kroovitud, valtsitud, helvestatud, poleeritud, lõigatud või jämedalt purustatud). Kroovitud (kestast vabastatud) tatra puhul on tegemist KN rubriiki 1104 kuuluva muu teraviljaga. Seega õige kaubakood on 1104 29 18 00.

AS Haljas pearaamatupidaja B. Pärn esitas 20.03.2009 LäMTK-le digitaalselt allkirjastatud seisukohad kontrollitavate tollideklaratsioonide kohta, mille kohaselt on ettevõte importinud tatart ja hirssi ainult kroovitult röstituna ja kvaliteet erineb tarnijate lõikes oluliselt. Helvestamiseks saadetakse imporditud tatar Leetu. Tatra jahvatussaadusi ei ole AS Haljas importinud. Ettevõtte logistik A. Pruuli 17.09.2009 selgituste kohaselt on ettevõte importinud tatart nii järelkontrollitaval perioodil kui ka enne ja pärast seda ainult kroovitud kujul ja terve tuumana. Külastuse käigus tutvus maksuhaldur ka AS Haljas poolt imporditud kroovitud tatra, hirsi ja päevalilleseem-

3-09-3016 3(14) neõli kaubanäidistega. AS Haljas esitatud tatra ja hirsi jaemüügipakenditel on kaubanimetustena märgitud vastavalt „Tatar“ ja „Hirss“. Seega on AS Haljas volitatud esindajad kinnitanud, et ettevõte on importinud tatart ainult tervete teradena (kestast puhastatuna ehk kroovituna), mitte purustatult jahvatussaadustena, ja päevalilleõli on imporditud ainult toiduks kasutamise eesmärgil. Samuti on maksuhaldur näinud kontrollitavate tollideklaratsioonidega imporditud kaupadega analoogseid kaupu ettevõtte laos ja teinud nendest fotod. Järeldused on tehtud tõendite põhjal, milleks on kauba saatedokumendid ning AS Haljas ja Estma Terminaali OÜ kirjalikud ütlused. Vale klassifitseerimine avastati 11.12.2008 tollideklaratsiooni 08EE1310EE92396925 klassifitseerimise kontrolli tulemusel. Hiinast imporditud kauba deklaratsiooni 08EE1310EE92396925 juurde kuuluval arvel on kauba nimetuseks märgitud roasted buckwheat kernels (röstitud tatra tuumad). Ka Vene Föderatsioonist ja Ukrainast imporditud tatra juurde kuuluvatel arvetel on kaubakirjelduseks venekeelsetel arvetel kroovitud tatratang ja ingliskeelsetel arvetel ning kvaliteedisertifikaatidel kiiresti valmistatav tatar, mis vastab GOST-le 550-74, millele vastava tatra tera peab olema terve ja ei tohi minna läbi 1,6 x 2,0 mm läbimõõduga metallsõelast. Kauba kvaliteedisertifikaatidel kajastus kauba detailne kirjeldus, millele maksuhaldur tugines. Sertifikaatidel kajastus kaubakoodi rubriik 1103, mis aga ei ühti KN-st tuleneva kroovitud tatra kaubakoodi rubriigiga.

Tatra puhul oli saatedokumentides märgitud ainult kauba rubriik (1103). Deklarant pidi TARIC koodi saamiseks kasutama Eesti Tollitariifistikku (ETT), kust oli näha, et koos teraviljatangudega kuulusid rubriiki 1103 ka lihtjahud ja graanulid, mis on juba mingi töötlusastmega teraviljad, mis oleks pidanud äratama deklarandis kahtlust. ETT-s toodud selgitavatest märkustest oleks deklarant saanud hõlpsasti veenduda, mida ETT mõistes tähendab „tang“ ja mis kujul teravili kuulub rubriiki 1103. Deklarant on usaldanud ainult kauba saaja poolt sertifikaadile märgitud kauba rubriiki, tutvumata täpsemalt kogu sertifikaadiga, kuhu oli märgitud ka kauba täpsed näitajad. AS Haljas kui teraviljasektoris kogenud ettevõte ja importija peaks tegema vahet tangul (jahvatussaadusel) ja tervel teral ja tal oleks pidanud tekkima kahtlus mõiste „tang“ märkimisel deklaratsioonile.

Kuni 30.06.2008 oli mh kaubale koodiga 1103 19 90 00 nõutav Euroopa Ühenduse impordilitsents (AGRIM litsents). AS Haljas on soetanud AGRIM litsentsid tatratangule ja märkinud sinna ka vastava KN koodi (1103 1990). Seega on litsents küll vastavuses tollideklaratsioonil kajastatud kaubanimetusega. Litsentsi väljastab Põllumajanduse Registrite ja Informatsiooni Amet (PRIA) ettevõtte vastava taotluse alusel, kus ettevõte näitab ära kaubakirjelduse ja TARIC koodi. PRIA ei kontrolli, kas ettevõte ka tegelikult litsentsil kajastatud kaupa toob, ega kauba saatedokumente ja kauba tootja sertifikaate. AS Haljas ja Estma Terminaali OÜ eeldasid, et AGRIM litsentsilt kaubakoguse mahakandmisel kontrollis toll ka kõiki riske.

Et dokumentide järgi oli kauba rubriik vastavuses tollideklaratsioonil deklareeritud kaubanimetuse ja TARIC koodiga, muutis tollil vea avastamise raskemaks.

23 deklaratsiooni kaubakirjeldusega „tatar“ ja „tatratang“ suunati „kollasesse koridori“ kontrolli konkreetse kontrolliülesandega „kontrollida AGRIM litsentsi vastavust deklaratsioonile ja kanda litsentsilt kogused maha“ ja ühel korral (11.12.2008 tollideklaratsioon 08EE1310EE92396925) „punasesse koridori“ ülesandega kontrollida klassifitseerimist. AGRIM litsentsi kontroll oli suunatud kauba kogusele (litsents väljastatakse ettevõttele kindlal ajavahemikul kindla kaubakoguse importimiseks) ning tolliametnik lähtus konkreetsest kontrolliülesandest – võrdles litsentsil olevaid andmeid deklaratsioonil olevatega. Kuna litsents vastas deklaratsioonil esitatud kaubanimetusele/rubriigile, ei tekkinud ametnikul kahtlust ja vajadust kaupa füüsiliselt kontrollida.

3-09-3016 4(14) ÜTS art 13 lg-st 2 tulenevalt ei saa eeldada, et kõik „kollasesse“ või „punasesse koridori“ langenud deklaratsioonid läbivad kõikvõimalikud ÜTS art 4 lg-s 14 nimetatud kontrolltoimingud. Tollikontroll põhineb riskianalüüsil ja nende alusel püstitatud kontrolliülesannete täitmisel.

Käesoleva järelkontrolliga hõlmatud deklaratsioonid olid kõik esitatud elektrooniliselt. Elektroonilise tollideklaratsiooni esitamisel andmetöötlussüsteem kontrollib, kas kõik nõutud lahtrid on täidetud ja seejärel omistab talle numbri, millega loetakse deklaratsioon aktsepteerituks (rahandusministri 22.06.2009 määruse nr 42 § 6 lg 4). Seega ei kaasne aktsepteerimisega dokumentide kontrolli ametniku poolt. Ka ÜTS art-st 68 tuleneb, et toll võib, kuid ei pea kõiki aktsepteeritud deklaratsioone kontrollima. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-6-09 märkinud, et deklaratsiooni aktsepteerimine ei ole oma olemuselt maksuotsus ja selle alusel ei saa deklarandil tekkida usalduse kaitset ega õiguspärast ootust, et toll ei võiks aktsepteeritud deklaratsiooni kontrollida, täpsustada või muuta. Ebaõige kaubakoodi kasutamise mitteavastamist kauba deklareerimise etapis ei saa iseenesest pidada tolli eksimuseks;

2) Ajavahemikul 28.04.2008 kuni 28.10.2008 on AS Haljas deklareerinud kuue tollideklaratsiooniga vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduurile kaupa kirjeldusega „hirsitang“ TARIC koodiga 1103 19 90 00. Nimetatud ajavahemikul on AS Haljas Venemaalt importinud kahel korral hirssi kauba tolliladustamise tolliprotseduurile. Kauba arvetele on märgitud esimese sordi hirsitang GOST 572-60. Kauba vabasse ringlusse deklareerimise tollideklaratsioonidel on üht ja sama kaupa deklareeritud kahe erineva TARIC koodiga (1103 19 90 00 ja 1104 29 18 00). Kauba päritolusertifikaadile on kaubakoodiks märgitud 1103 19 90 09. AS Haljas kasutas deklareerimisel eelnimetatud koodile kõige sarnasemat TARIC-us leiduvat koodi 1103 19 90 00. Kvaliteedisertifikaadil on kaubakirjeldus „lihvitud hirsitang“, millel on 98,9% kvaliteetne tuum, kroovimata tuumasid on 0,36 % ja rikutud tuumasid 0,2%. Vastavalt ETT-le klassifitseeritakse hirssi samadel alustel kui tatartki, nii kroovitud hirss kui ka tatar kuuluvad „muu teravilja“ alla, millele vastab TARIC kood 1104 29 18 00. Neljal korral suunati imporditud hirsitang „kollasesse koridori“ AGRIM litsentsi deklaratsioonile vastavuse kontrolliks. Litsents vastas deklaratsioonil kajastatud andmetele ja rikkumisi kontrolli tulemusel ei avastatud;

3) Ajavahemikul 04.01.2007 kuni 17.12.2008 on AS Haljas deklareerinud 29-l korral vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduurile kaupa kirjeldusega „päevalilleseemneõli“, „rafineeritud päevalilleseemneõli“, rafineeritud päevalilleõli“ ja „päevalilleõli“ TARIC koodiga 1512 11 91 00.

Vale kaubakoodi avastas toll 18.12.2008 tollideklaratsiooni 08EE1310EE92439712 kauba klassifitseerimise kontrolli tulemusel. Õige kaubakood on 1512 19 90 10, mis hõlmab toiduks kasutatavad päevalilleseemneõlid. KN rubriiki 1512 kuuluvad päevalille-, safloorivõi puuvillaõli ja nende fraktsioonid, mis on rafineeritud või rafineerimata, kuid keemiliselt modifitseerimata. KN alamrubriiki 1512 11 kuuluvad toorõlid ja alamrubriiki 1512 19 muud õlid. HS alamrubriigi märkused ütlevad, et TARIC koodiga 1512 19 90 10 kaup „päevalilleseemneõli“ saadakse tavalisest päevalillest ja ta on hele kuldkollane õli, mida kasutatakse salatiõlina ja margariinis ning searasva analoogides. HS kohaselt on toorõlil palju tööstuslikke kasutamise võimalusi, nt seebi ja määrdeainete valmistamisel, naha parkimisel jne.

Õliga kaasas olnud päritolusertifikaatidel oli 13-l korral kaubakoodiks märgitud 1512 11 91 00 (toorõli), kuuel korral kaubakood puudus ja 11-l korral oli 1512 11 91 01. Kauba arvetel ja sertifikaatidel oli kirjas, et tegu on päevalilleseemneõliga „Natura“. Kauba tootja Aceitera General Deheza S.A (Argentiina) kodulehel on kirjas, et „Natura“ õli on kõrgekvaliteediline toiduõli, mis on valmistatud 100% puhtast päevalilleseemnest. AS Haljas logistik A. Pruuli ja pearaamatupi-

3-09-3016 5(14) daja B. Pärna sõnade kohaselt on ettevõte importinud ainult toiduks kasutatavat päevalilleseemneõli. Päritolusertifikaatidel on kauba kirjelduseks märgitud rafineeritud päevalilleõli „Natura“.

22.05.2008 suunati „punasesse koridori“ AS Haljas poolt Aceitera General Deheza S.A-lt imporditud ja käesoleva järelkontrolliga mittehõlmatud tollideklaratsioon, millel on deklareeritud rafineeritud päevalilleseemneõli „Natura“ TARIC koodiga 1512 19 90 10. Kontrolli tulemusel tuvastati, et deklaratsioonil kasutatud kaubakood oli õige. Kaubast tehti ka fotod. Deklaratsiooni, sertifikaadi ja fotode kohaselt imporditi eelnimetatud tollideklaratsioonil märgituga identset päevalilleõli järelkontrollialuste deklaratsioonidega impordituga. 22.05.2008 fotod olid identsed nendega, mille maksuhaldur tegi 17.09.2009 AS Haljas päevalilleseemneõli kaubanäidistest. 21.01.2005 on kontrollitud sisenemisdeklaratsiooniga samalt Argentiina ettevõttelt AS-le Haljas saabunud päevalilleseemneõli, mis on õigesti deklareeritud alamrubriiki 1512 19 90.

ETT-st kaubakoodi ülekontrollimisel oleks deklarant kohe võinud näha, et päritolusertifikaadilt võetud TARIC kood 1512 11 91 00 kuulub toorõlide alla. Estma Terminaali OÜ kirjalikest selgitustest nähtub, et viimane ei teadnud täpselt, milleks päevalilleseemneõli kasutatakse, vaid oletas, et kuna AS Haljas näol on tegemist toiduainete hulgilaoga, siis kasutatakse õli ilmselt toiduks. Ta kinnitab, et ei ole füüsiliselt kaupa vaadanud ega Maksuja Tolliameti spetsialistidega päevalilleseemneõli klassifitseerimise osas konsulteerinud;

4) ÜTS art 220 lg 2 b) kohaselt ei tee toll järelarvestuskannet tasumisele kuuluva tollimaksu summa kohta, kui tasumisele kuuluva tollimaksu summa kohta ei ole tehtud arvestuskannet tolli vea tõttu, mida ei oleks olnud võimalik avastada tasumise eest vastutaval isikul, kes toimis heauskselt ja järgis kõiki kehtivaid sätteid tollideklaratsiooni kohta.

AS Haljas väitis, et eksportiva riigi koodid on määratud kauba tootja või saatja poolt ning läbinud väljaveol nende riikide tollikontrolli. Toiduainetetootjaid kontrollivad vastava riigi pädevad ametkonnad ning oli mõistlik eeldada, et tootjad tagavad toote õige klassifitseerimise, kuna neil on selleks enam teadmisi, oskusi ja ressurssi ning neid ähvardavad rikkumise korral sanktsioonid kuni tootmislitsentsist ilmajäämiseni.

Eksportriigis väljastatud päritolusertifikaatidele või muudele dokumentidele märgitud HS rubriigi või TARIC kood ei ole siduv, vaid informatiivne. Kauba deklareerimisel tuleb juhinduda Euroopa Ühenduse seadusandlusest ning TS-st. Arvestades kaubaga kaasas olnud ning kauba detailset kirjeldust sisaldanud kvaliteedisertifikaate, polnuks pikaajalise staažiga teravilja importijal keerukas leida klassifitseerimise alastest õigusaktidest kirjeldusele vastav kaubakood. Kuna AS Haljas kinnitusel ei ole ettevõte kunagi jahvatussaadusi importinud ning tal on pikaajalised kogemused teravilja valdkonnas, ei ole usutavad AS Haljas väited eriteadmiste puudumisest ning oskamatusest eristada teravilja töötlemise erinevaid saadusi (kruup, tang, jahu).

Euroopa Komisjoni 18.12.2003 määruse nr 2286 lisa 37 „Ühtse haldusdokumendi selgitavad märkused“ II jaotise kohaselt tuleb tollideklaratsiooni lahtri 31 alumisse ossa märkida kauba täpne kirjeldus, mille alusel peab olema võimalik kaupa klassifitseerida. Järelkontrollitavatel tollideklaratsioonidel oli kauba kirjelduseks märgitud „tatar“, „tatratang“, „hirsitang“, „rafineeritud

päevalilleseemneõli“, „päevalilleseemneõli“, „rafineeritud päevalilleõli“ ja „päevalilleõli“. Dek-

larant ei märkinud kauba täpset kirjeldust, mida ta oleks saanud teha, kui oleks tutvunud põhjalikult sertifikaatidega, vaadanud füüsiliselt kauba üle, tutvunud KN selgitavate märkustega, kasutanud kauba klassifitseerimiseks ETT-d või Estma Terminaali OÜ puhul küsinud AS-lt Haljas üle täpse kaubakirjelduse või kasutamiseesmärgi. AS Haljas ei ilmutanud piisavat hoolsust, lähtudes vaid eksportijariigis täidetud saatedokumendile märgitud kaubanimetusest või koodist.

3-09-3016 6(14) Samuti oleks tal pidanud tekkima kahtlus, miks sama kaup klassifitseeritakse kord ühe, kord teise koodiga.

Maksuhaldur on samuti seisukohal, et käesoleval juhul ei ole tegemist tolli veaga ÜTS art 220 lg

2 b) mõttes.

2. AS Haljas esitas 21.12.2009 Tallinna Halduskohtule kaebuse LäMTK 05.11.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/1208 tühistamiseks. Kaebuse esitaja seisukohad:

1) Toll peab tegema järelarvestuskande ÜTS art 220 lg 1 järgi kahe päeva jooksul pärast seda, kui tollil on võimalik maksusumma välja arvutada ja võlg määrata. AS Haljas kontroll ja nõutud dokumentide esitamine toimus märtsis 2009, esimene maksusumma arvestamine aga 09.06.2009 kontrollaktiga. Maksuotsuses ei selgitata viivituse teket ega põhjendata selle aluseid, samuti ei nähtu kuskilt tähtaja pikendamist. ÜTS art 219 alusel ei ole tähtaega võimalik pikendada rohkem kui 14 päeva võrra. ÜTS-st ei tulene, et tähtaja järgimise kohustus kehtiks vaid riigi ja liidu vaheliste suhete puhul. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-66-05 p-des 15 ja 17 leidnud, et toll tegutses võlgniku suhtes liiga aeglaselt ning seetõttu õigusvastaselt.

Ebaselge on, millal ja kas üldse järelarvestuskanne tehti. Eeldada tuleb, et toll järgis seadust ja kanne tehti ettenähtud tähtaja jooksul või äärmisel juhul mõni päev hiljem ehk hiljemalt märtsi lõpus 2009. Kuna pärast tollile kõigi nõutud andmete ja dokumentide esitamist teadet täiendava maksusumma määramise kohta mõistliku aja jooksul (ÜTS-st tulenevalt maksimaalselt 2 + 14 päeva) ei esitatud, eeldas kaebaja õiguspärasele ootusele tuginedes, et järelarvestuskannet ehk uue maksu määramist ei tehtagi.

ÜTS art 221 lg 3 sätestab üldise tähtaja, mille kestel võib järelkontrolli läbi viia ja võlgnikule maksusumma teatavaks teha. Kui aga kontrollimenetlus on juba läbi viidud, siis rakendub ÜTS art 220 lg-s 1 sätestatud tähtaeg arvestuskande tegemiseks;

2) Kaebuse esitaja on deklareerimisel käitunud seaduskuulekalt, heas usus ja piisava hoolsusega. Vääraks osutunud klassifikatsioonikoodide märkimine ei sõltunud kaebaja tahtest ega tegevusest. Koodid määras toiduainete tootja või saatja ja need on läbinud väljaveo riikide tollikontrolli. Toiduainetootjaid kontrollivad asukohariikide pädevad ametkonnad ja kaebaja eeldas mõistlikult, et tootjad on kohustatud tagama õige klassifitseerimise. Tootjatel on selleks ka enim teadmisi, oskusi, ressurssi ja lisaks ähvardavad neid rikkumise korral sanktsioonid kuni tootmislitsentsist ilmajäämiseni. Neil asjaoludel ei teki mõistlikul isikul tootekoodides kahtlust. Vaideotsuses on ka tuvastatud, et kaebuse esitaja juhindus deklareerimisel eranditult eksportijate poolt esitatud dokumentides märgitud tariifsetest klassifikatsioonidest. AS-l Haljas ei ole mingeid eriteadmisi, -oskusi ega -ressurssi, et osata eristada tooteklasse. Toodete sisseveol kasutab ta professionaalset deklareerimisteenust osutavate ettevõtete abi. Seetõttu ei pea paika ka vaideotsuse etteheide, nagu usaldaks ta pimesi eksportijate infot. Seega esinevad asjas kaks ÜTS art 220 lg 2 punkti b rakendamise kumulatiivsetest tingimustest – heausksel võlgnikul ei olnud mõistlikku võimalust vigu avastada ja võlgnik järgis kõiki kehtivaid sätteid deklaratsioonide kohta;

3) Maksuotsusest nähtuvalt läbis n.ö kollase koridori 23 tatra ja 4 hirsi vaidlusalust deklaratsiooni. Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-6-09 p-s 18 leiti, et taolistel asjaoludel ebaõige koodi mittemärkamine on tolli viga ühenduse tolliseadustiku mõistes. Kaebajas tekitas lisaks tootja, tootjariigi tolli ja Eesti professionaalsete ning litsentseeritud deklarantettevõtete tegevusele usaldust ja õiguskindlust ka Eesti tolli käitumine. Viidatud Riigikohtu lahendi p-s 15 viidatakse Euroopa Kohtu lahenditele, kus kauba tariifse klassifitseerimisega seotud vigade mitteavastamist dekla-

3-09-3016 7(14) ratsioonide aktsepteerimisel on peetud tolli veaks, kui vale koodiga deklaratsioone on aktsepteeritud pika aja vältel suuremahulise impordi puhul. AS Haljas importis vaadeldavat kaupa suures mahus ja pika aja vältel. Tolli veale viitab seegi, et vastavalt maksuotsusele olid deklaratsioonide juurde lisatud kaubaarved jm dokumendid, kust nähtus kauba täpsem kirjeldus. Kaebuse esitajale tehtud etteheide, miks see asjaolu temas koodide osas kahtlust ei tekitanud, peaks eelkõige olema suunatud professionaalsetele tolliinspektoritele ja seejärel ehk ka deklarantettevõtetele, mitte kaebuse esitajale.

Kaebaja tegi 06.06.2007 taotluse ühe päevalilleõli deklaratsiooni korrigeerimiseks seoses tollimaksude vähendamisega, kuna esialgsel deklareerimisel oli puudu soodustust andev sertifikaat, ja viis kõik kauba dokumendid tolli. Tolliametnik oleks pidanud juba siis avastama ja selgitama, et kood ei vasta kauba kirjeldusele. Samuti on käinud päevalilleõli deklareerimiseks 09.05.2006 esitatud deklaratsioon koos kõigi originaaldokumentidega järelkontrollis, kuid puudusi ei avastatud, vaatamata sellele, et märgitud oli toorõli kood. Kui vale koodiga deklareerimine oleks juba siis välja tulnud, poleks kaebaja päevalilleõli 2006-2008 ebaõige koodiga enam deklareerinud. Analoogilist järelkontrolli tehti tegelikult pidevalt ja suurem hulk deklaratsioone käis uuesti dokumentide kontrollis.

Kui uskuda, et deklaratsioonide elektrooniline aktsepteerimine ei võimaldagi tolliinspektoril läbi viia mingit sisulist kontrolli, siis tekib küsimus selle menetlustoimingu vajalikkusest. Kaebaja jaoks tähendas nn kollases koridoris kontrollimine sisulist kontrolli läbiviimist, ta ei pea teadma, milline on tolli töö spetsiifika ja kui kitsalt kontrolli teostatakse.

Kaebaja ei ole tahtlikult ega teadlikult valeandmeid esitanud ja on käitunud deklareerimisel igati seaduskuulekalt, hoolsalt, mõistlikult ja heas usus, mistõttu ei kohaldu ka MKS § 92 lg 1 p-s 2 toodud maksu määramise alus.

3. Tallinna Halduskohus jättis 26.04.2010 otsusega AS Haljas kaebuse rahuldamata. Põhjendused:

1) Vastustaja on vastuväidete ja tõenditega (I kd tl 59, 64, 74, 80 ja 171) ümber lükanud kaebaja väited, nagu oleks viimane kõik järelkontrolli läbiviimiseks vajalikud dokumendid esitanud märtsis 2009. Kaebaja esitas LäMTK 12.02.2009 korraldusega nõutud dokumendid pärast korduvaid järelpärimisi ja suur osa kvaliteedisertifikaate alles 29.09.2009, kusjuures osa nõutud sertifikaate jäigi kaebaja poolt esitamata. Esimene maksusumma äranäitamine toimus 09.06.2009 kontrollaktiga, millele kaebaja esitas eriarvamuse, mille saamisel maksuhaldur kontrollis üle kirjeldatud asjaolud. Kontrolli käigus võeti kaebaja töötajalt 17.09.2009 seletus, milles kirjeldatud asjaolusid kontrolliti. Kohus nõustub vastustaja hinnanguga, et ÜTS art 220 lg-s 1 märgitud tähtaeg hakkas kulgema 15.10.2009;

2) Kaebaja hinnangul seisnes tolli viga selles, et tolliametnikud ei olnud piisavalt hoolikad deklaratsioonide ja nende juurde kuuluvate dokumentide kontrollimisel, sest kontrolli käigus oleks tolliametnikule pidanud selguma, kas pika aja vältel ja suures mahus imporditav kaup on deklareeritud õige koodiga. Vaidlust pole selles, et kaebaja importis vaidlusalust kaupa suurtes kogustes pika aja vältel. Asjas esitatud väidete ja tõendite kohaselt kontrolliti tollis deklaratsioone tingimustes, kus nendele ei olnud lisatud kvaliteedisertifikaate. Maksuotsusega tuvastatud asjaolude kohaselt nähtus kvaliteedisertifikaatidelt selline kauba kirjeldus, mille alusel oli võimalik tuvastada õige kaubakood. Sertifikaadid esitati alles järelkontrolli käigus (I kd tl 53 pöördel).

Vaidlust pole selles, et nn kollasesse koridori suunatud deklaratsioonide puhul esitas kaebaja kontrolliülesande täitmiseks vajaliku litsentsi ning kaebaja taotlusel ja esitatud andmete alusel

3-09-3016 8(14) väljastatud litsentsil on sama kaubanimetus ja sellele vastav kood, mis kontrollitud deklaratsioonidel ja mis maksuotsuse kohaselt ei vastanud kvaliteedisertifikaatides toodud kaubakirjeldusele. Seetõttu ei pidanud nn kollases kontrollkoridoris tollile selguma ebaõige kaubakoodi kasutamine deklaratsioonidel.

Kaebaja väidete kohta 06.06.2007 parandusdeklaratsiooni esitamisest ja 09.05.2006 päevalilleõli deklaratsiooni koos kõikide dokumentidega järelkontrollis käimisest, kus mingeid puudusi ei avastatud, vaatamata sellele, et deklaratsioonis oli märgitud toorõli kood, märgib kohus, et päevalilleõli õigeks koodiks ei saa lugeda toorõli koodi. Kaebaja ei saa tugineda haldusorgani ebaõigele halduspraktikale enne kontrollitavat perioodi. Samuti ei saa käsitletud asjaolude tõttu iseenesest eeldada, et ebaõige kaubakood pidanuks ilmnema viidatud deklaratsiooni järelkontrolli käigus;

3) ÜTS art 220 lg 2 punkti b kohaldamiseks tuleb välja selgitada, kas heauskselt käituval võlgnikul oli võimalik viga avastada. Vea avastamisvõimaluste hindamisel tuleb arvestada võlgniku kutsealaseid kogemusi ja kohusetundlikkust.

Ettevõtte pearaamatupidaja selgitusel (I kd tl 92) on äriühing tegelenud tatra ja hirsi hankimisega

15 aastat ja päevalilleõliga vähemalt 5 aastat. Seega on tegemist aktsiaseltsiga, kellel on vastavad professionaalsed teadmised ja kogemused toodete nimetuste ja klasside eristamisel. Hiljemalt vaidlusalust kaupa edasi müües pidi kaebaja avastama vea kaubakoodi osas, sest arvestades kaebaja koduleheküljel toodud toodete nimetusi, müüb ta tooteid, arvestades nende töötlusastet. Maksumenetluses on tuvastatud, et vaidlusaluste deklaratsioonide alusel on konkreetsetelt eksportijatelt kaupa tarnitud aastaid. Seega on kaebajal olemas sarnaste tehingute sooritamise kogemus. Järelikult on kaebaja kogenud ettevõtja, kes oleks pidanud tolli viga kauba klassifitseerimisel tähele panema. Kui maksuhaldur 11.12.2008 ja 18.12.2008 avastas, et deklaratsioonidel märgitud kaupade vabasse ringlusse vormistamisel oli kasutatud vale tariifset klassifikatsiooni, pidi kaebaja aru saama, et sama kaupa on ka eelnevalt deklareeritud vale tariifse klassifikatsiooniga ning tal oli võimalus esitada korrigeerimistaotlus ka varasemate deklaratsioonide osas, kuid ta esitas korrigeerimistaotluse üksnes kontrollitud deklaratsiooni osas.

ÜTS art 4 p 18 sätestab, et deklarant on isik, kes esitab tollideklaratsiooni enda nimel, või isik, kelle nimel tollideklaratsioon esitatakse. ÜTS art 201 lg 3 alusel on tollivõla puhul võlgnikuks deklarant. TS § 25 lg-st 1 tulenevalt määrab deklarant vastavalt õigusaktidele kauba tariifse klassifikatsiooni. Lähtudes TS §-st 38, vastutavad deklarant ja kaudse esindamise korral ka isik, kelle eest tollideklaratsioon esitati, deklareeritud andmete täielikkuse ja õigsuse ning esitatud dokumentide autentsuse eest, samuti kauba tollideklaratsioonile vastavuse eest. Seega vaatamata asjaolule, et kaebaja kasutas deklareerimisteenust, ei vabane ta vastutusest kauba klassifitseerimisel.

Kaebaja oleks pidanud teadma vaidlusaluse kauba klassifikatsioonikoodi. Vastustaja ei oleks vaidlusaluseid deklaratsioone aktsepteerinud esitatud kujul, kui talle oleks esitatud õige või täielik teave kauba kohta.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

4. AS Haljas apellatsioonkaebuses taotletakse halduskohtu otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldatakse. Apellant kordab kaebuses esitatud seisukohti ja lisaks väidab järgmist:

3-09-3016 9(14) 1) Kohus ei tuvastanud, kas järelarvestuse kanne tehti. Seega on meelevaldne järeldus, et ÜTS art 220 lg-s 1 toodud tähtaeg hakkas kulgema 15.10.2010. Jääb arusaamatuks, mida vastustaja pärast seda kuupäeva kahe päeva jooksul tegi, et kohus loeb tema kohustused täidetuks. Maksuotsus koostati 05.11.2010 ja tähtaja pikendamist lubatud 14 päeva võrra tehtud ei ole. Sellistel asjaoludel saab järeldada ainult tähtaja rikkumist.

Vaidlus puudub selles, et apellandi kontroll ja dokumentide esitamine toimus valdavalt märtsis 2009 ning esmakordselt toodi maksusumma välja 09.06.2009 kontrollaktiga. Asjaolu, et nii enne kui pärast seda kuupäeva esitas apellant vastustajale täiendavaid dokumente, ei luba järeldada tähtaja järgimist. Maksuotsuse põhjendustest nähtuvalt tugineti maksu määramisel peamiselt apellandi töötajate B. Pärna ja A. Pruuli selgitustele vaidlusaluse kauba omaduste kohta, kuna järelkontrolliga hõlmatud kaupa reaalselt enam olemas ei olnud, see oli turustatud. Niisiis sai kauba omadusi teha kindlaks eelkõige ütluste põhjal, sest nii nagu vaidlusalustesse deklaratsioonidesse, võis ka kvaliteedisertifikaatidesse jm dokumentidesse sattuda ebaõige info. Lisadokumentide nõudmine ei olnud seega nii oluline toiming, et see vabandaks tähtaja rikkumist. Vaatamata pikale menetlusele ja kogutud lisadokumentidele lõplik maksusumma võrreldes 09.06.2009 aktiga ei muutunud;

2) Ei maksuega kohtuotsusest nähtu, mida apellant saanuks deklaratsioonide esitamisel teisiti teha. Apellant kordab kaebuse väiteid koodide õigsuse põhjendatud eeldamisest ja tolli veast ning märgib, et vähimatki tähtsust ei oma asjaolu, et apellandil on suhteliselt pikk kogemus toiduainete importimisel. Tegevusega seotud riske maandab apellant seeläbi, et kasutab professionaalset deklareerimisteenust, täites sellega ka hoolsuskohustuse. Tolliseaduse (TS) § 38 paneb küll deklarandile vastutuse deklareeritud andmete õigsuse eest, kuid arvestada tuleb, mis tingis andmete ebaõigsuse ja kas deklarandil oli võimalus eksimust avastada ja muuta. Põhjendamatu ja ebaproportsionaalne oleks nõuda apellandilt, et ta peaks taoliste eksimuste vältimiseks palkama täiendavalt spetsialiste või tellima toodetele iseseisvalt ekspertiise;

3) Seega on vastustaja maksu määramisel rikkunud ÜTS § 220 lg-s 1 sätestatud tähtaega ja esinevad ÜTS art 220 lg 2 p b kohaldamise kõik kolm kumulatiivset tingimust.

5. LäMTK palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. Vastuväited:

1) Täiendava maksu määramine on toimunud kooskõlas ÜTS-ga (art 221 lg 3) ja maksuotsuses ei ole maksustatud apellandi varasemaid deklaratsioone, mis olid maksuotsuse tegemise ajaks rohkem kui 3 aasta vanused.

Maksuhalduri 15.10.2009 kontrollakti sai apellant kätte 19.10.2009. Eriarvamus sellele esitati ekirja teel 26.10.2009 ja allkirjastatud eriarvamus koos lisaga jõudis maksuhaldurini 04.11.2009. Järgmisel päeval, s.o 05.11.2009 väljastati kaebajale maksuotsus. Seega ei ole vastustaja viivitanud järelarvestuskande tegemisega. Vastustaja viitab oma halduskohtus esitatud seisukohtadele, mille kohaselt olulist tähtsust omavad dokumendid – sertifikaadid, millelt nähtus kauba detailne kirjeldus – esitati alles 29.09.2009 ja osad sertifikaadid jäidki esitamata;

2) Vastuseks apellandi väidetele, et maksuja kohtuotsusest ei selgu, mida apellant oleks deklaratsioonide esitajana pidanud tegema, viitab vastustaja maksuotsusele, kus on toodud, et eksportriigi poolt saatedokumendile kantud kaubakood ei saa olla siduv ja kauba korrektse kirjelduse deklaratsioonile kandmise oleks taganud põhjalik tutvumine kauba sertifikaatidel kajastatud kauba detailse kirjeldusega, kauba füüsiline ülevaatamine ja tutvumine KN selgitavate märkustega. ÜTS art 11 lg 1 kohaselt võib iga isik taotleda tollilt teavet tollialaste õigusaktide

3-09-3016 10(14) kohaldamise kohta, apellant ei ole vaidlusaluste kaubagruppide klassifitseerimisalaste küsimustega tolli poole abi saamiseks pöördunud;

3) Apellandilt kui kogenud importijalt võib eeldada seadusandluse piisavat tundmist, samuti teadmist, et deklaratsioonile kantud andmete õigsuse eest vastutavad nii kauba saaja kui ka deklarantfirma kaudse esindusviisi korral. Seega peaks esmajoones saaja olema huvitatud, et deklaratsioonile kantavad andmed kattuksid reaalselt imporditava kaubaga, sest olenemata esindusviisist (otsene või kaudne esindus) vastutab alati tema (ÜTS art 5 ja TS § 3). Samuti võib just kauba saajalt eeldada kõige paremat teadmist, mida tegelikkuses imporditakse. Enamus järelkontrollialustest deklaratsioonidest on esitatud, kasutades otsest esindusviisi, seega vastutab nende andmete õigsuse ja maksusumma tasumise eest vaid apellant. Kaudset esindusviisi kasutati 15 deklaratsiooni puhul, seega kohaldub solidaarvastutus deklarandiga. Kui apellandi arvates vastutavad andmete eest deklareerimisteenust osutanud isikud, on apellandil võimalik oma õigused maksma panna tsiviilkohtus.

Piisavaks hoolsuseks ei saa pidada ka seda, et PRIA-lt taotletud ja kauba importimiseks vajalikud AGRIM litsentsitaotlused täitis apellandi sõnul apellandi jurist. Juba ainuüksi litsentsile kantud kaubanimetuse „tang“ korral pidanuks apellandil tekkima kahtlus kauba saatedokumentidel kajastatud kaubanimetuses, sest apellandi enda sõnul on tatart ja hirssi imporditud vaid kroovitult. Apellant kirjeldab kodulehel (www.haljas.ee) pakutavaid erinevaid töötlusastme läbinud teravilja tooteid – näiteks kruup, tang, helbed, jahu jne. Seega omab apellant häid teadmisi tooteklasside eristamises;

4) Apellandi väidete osas „kollase kontrollikoridori“ läbimisest jääb vastustaja halduskohtule esitatud seletuste juurde. Deklaratsioonid langesid „kollasesse kontrollikoridori“ konkreetse kontrolliülesandega „kontrollida AGRIM litsentsi vastavust deklaratsioonile“. Kõik järelkontrollitavad deklaratsioonid olid esitatud elektrooniliselt, mistõttu ei jõua tolliametnikuni deklaratsiooni juurde kuuluv muu dokumentatsioon. „Kollasesse koridori“ sattunud deklaratsioonide puhul esitas AS Haljas AGRIM litsentsi. „Kollase koridori kontroll“ tähendab kontrolliülesande raames dokumentide kontrolli. „Kollases koridoris“ kaupa füüsiliselt ei kontrollita. Kontroll seisnes kahe dokumendi (litsentsi ja deklaratsiooni) andmete vastavuse kontrollimises. Kuna andmed olid vastavuses, siis viga ei avastatud.

Tollideklaratsioonide elektrooniline esitamine ja aktsepteerimine lihtsustab oluliselt importijate tööd, teenides ühtlasi ühenduse tolliseadustiku põhimõtet soodustada kaubavahetust, piirata tollikontrolli jne. Seega oleks iga deklaratsiooni absoluutne kontrollimine enne kauba vabastamist vabasse ringlusse vastuolus ÜTS põhimõtetega (preambulis on sätestatud eesmärgid soodustada kaubavahetust, kaubandusringkondade õiglast kohtlemist, tollikontrolli piiramist jne);

5) 09.05.2006 tollideklaratsioon ei ole maksuotsusega hõlmatud ja samuti ei saanud selle ühe tollideklaratsiooni kontrollimisest tuleneda apellandile piiramatu ajaga õiguspärast ootust tulevikus selles, et tema poolt märgitud tariifne klassifikatsioon on õige. Seda eelkõige põhjusel, et AS Haljas ei tuginenud kauba tariifse klassifikatsiooni deklareerimisel nõukogu määrusega 2658/87 kehtestatud KN-le, vaid kauba eksportija/tootja poolt esitatud dokumentides märgitud koodile. AS Haljas on paaril korral deklareerinud päevalilleõli ka õige tariifse klassifikatsiooniga. 01.06.2007 esitas AS Haljas deklaratsiooni korrigeerimise taotluse seoses soodustust andva päritolusertifikaadiga vorm A. Seega kontrollis toll vastavas menetluses, kas vorm A on esitatud konkreetse tollideklaratsiooniga deklareeritud kauba kohta, mitte seda, kas tollideklaratsioonil deklareeritud kaubakood on õige. Seega ei pidanud toll menetluse kestel avastama deklareeritud vale kaubakoodi.

3-09-3016 11(14)

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. ÜTS art 220 lg 1 sätestab: „Kui tollivõlast tuleneva maksusumma kohta ei ole arvestuskannet tehtud kooskõlas artiklitega 218 ja 219 või kanne on tehtud tollivõla tekkimisel seaduse alusel tasumisele kuuluva tollimaksu summast väiksema summa kohta, tehakse tasumisele kuuluva või tasuda jääva tollimaksu summa kohta arvestuskanne kahe päeva jooksul alates kuupäevast, kui toll olukorrast teada saab ning kui tollil on võimalik tollivõla tekkimisel tasumisele kuuluv maksusumma välja arvutada ja võlgnik määrata (järelarvestuskanne). Tähtaega võib kooskõlas artikliga 219 pikendada.“

Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et esines viidatud sättes toodud järelarvestuskande tegemise alus – kanne on tehtud tollivõla tekkimisel seaduse alusel tasumisele kuuluva või tasuda jääva tollimaksu summast väiksema summa kohta. Vaidluse all ei ole maksuotsuse järeldused selles, et järelkontrollitud tollideklaratsioonidel märgitud kauba ebaõige tariifse klassifikatsiooni alusel tasus AS Haljas tollimaksu vähem, kui tulnuks tasuda vastavalt kauba õigele tariifsele klassifikatsioonile.

7. Apellandi väide, et toll rikkus järelarvestuskande tegemisel ÜTS art 220 lg-s 1 sätestatud tähtaega, ei ole määrava tähtsusega. ÜTS ei sätesta selle menetlustähtaja rikkumise õiguslikke tagajärgi, sh keeldu järelarvestuskannet teha. Ka Riigikohus on 10.05.2006 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-66-05 (p 15) märkinud: „/---/ tollipoolne õigusvastane venitamine ei vabasta deklaranti maksuotsuse täitmisest. Maksunõude ja maksukohustuse tekkimise aluseks on juriidiliste faktide kogum. Ka Euroopa Kohtu praktikast võib järeldada, et EL-i õigusaktides sätestatud tähtaegade ületamine iseenesest ei takista võlgnikult tollivõlga sisse nõuda (vt Euroopa Kohtu 14. novembri 2002. a otsus kohtuasjas C-112/01: SPKR, EKL 2002, lk I-10655).“

Tollipoolne õigusvastane venitamine võib küll viia maksunõude esitamise aegumiseni. ÜTS art

221 lg 3 kohaselt ei määrata võlgnikule tollimaksu summat, kui tollivõla tekkimise kuupäevast on möödunud kolm aastat. Sellest tähtajast kinnipidamises käesolevas asjas vaidlus puudub.

8. Kummaline on apellandi väide, nagu poleks kohus tuvastanud, kas järelarvestuskanne tehti. „Järelarvestuskande“ tegemine ÜTS art 220 mõttes on täiendava tollimaksu määramine vaidlustatud maksuotsusega.

Vastustaja väitis vastuses halduskohtule (lk 3 I kd tl 54), et ÜTS art 220 lg-st 1 tulenevalt hakkab järelarvestuskande tegemise tähtaeg kulgema alates päevast, mil tollil on olemas täielik informatsioon järelarvestuskande tegemiseks, ning LäMTK hinnangul olid ÜTS art 220 lg-s 1 nimetatud tingimused täidetud 15.10.2009, kui kaebuse esitajale väljastati kontrollakt. Need seisukohad on vastuolulised.

Kõnealune tähtaeg hakkab kulgema „kuupäevast, kui toll olukorrast teada saab ning kui tollil on võimalik tollivõla tekkimisel tasumisele kuuluv maksusumma välja arvutada ja võlgnik määrata“. Tollil võimaluse tekkimine „tollivõla tekkimisel tasumisele kuuluv maksusumma välja arvutada ja võlgnik määrata“ sõltub nõuetekohase menetluse läbiviimisest. ÜTS rakendamiseks vastuvõetud tolliseaduse § 1 lg 4 alusel kohaldatakse tollieeskirjadest tulenevale haldusmenetlusele ka haldusmenetluse seaduse (HMS) sätteid. Seega peab toll muuhulgas lähtuma uurimispõhimõttest – HMS § 6 kohaselt on haldusorgan kohustatud välja selgitama menetletavas asjas olulise tähendusega asjaolud ja vajaduse korral koguma selleks tõendeid oma algatusel – ja kohustusest anda menetlusosalisele enne haldusakti andmist võimalus esitada kirjalikus, suulises või muus sobivas vormis asja kohta oma arvamus ja vastuväited (HMS § 40 lg 1). TS § 65 lg 2 sätestab, et

3-09-3016 12(14) kui tollil on alust arvata, et tollideklaratsioonis esitatud andmed ei ole tõesed, määrab toll impordija eksporditollimaksude summa ning teatab sellest võlgnikule maksukorralduse seaduses sätestatud korras. Sarnaselt haldusmenetluse seadusele sätestab uurimispõhimõtte ja ärakuulamiskohustuse ka MKS (§ 11 ja 13 lg 1). Ärakuulamisõiguse tagamise vormiks on ka kontrollakti saatmine maksukohustuslasele.

Maksuotsuses märgitakse, et kuna 09.06.2009 kontrollakti peale esitatud eriarvamuse väited vajasid täiendavat uurimist, saatis maksuhaldur, lähtudes MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest ja §-s 13 sätestatud maksukohustuslase ärakuulamisõigusest, 15.10.2009 väljastusteatega sama kontrollakti koos täiendavalt tuvastatud asjaoludega veelkord ettevõttele. Kooskõlas uurimispõhimõttega on ärakuulamisõiguse tagamise oluliseks eesmärgiks maksumenetluses olulise tähendusega asjaolude kohta igakülgse teabe väljaselgitamine ja tõendite kogumine. MKS § 10 lg 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Maksuhaldur ei ole kohtumenetluses asunud seisukohale, nagu oleks kontrollakti veelkordne koostamine ja 15.10.2006 kaebuse esitajale saatmine olnud tarbetu ja MKS § 10 lg-ga 3 vastuolus olev formaalsus. Maksuhalduri väidetest võib pigem järeldada, et ÜTS art 220 lg-s 1 toodud tähtaeg ei hakanud 15.10.2009 kulgema. Tolli võimaluse tekkimise seisukohast „tasumisele kuuluv maksusumma välja arvutada“ on oluline ka võlgniku seisukohtade ärakuulamine. Maksuotsuses märgitakse, et 26.10.2009 saatis AS Haljas esindaja e-kirjaga kontrollakti peale vastuväite (ja 04.11.2009 vastuväite paberkandjal allkirjastatuna koos kliendilepingu lisaga). Maksuotsuse tegemine eeldab ka eriarvamuses toodud seisukohtadega tutvumist ja analüüsimist. Maksuotsus tehti 05.11.2009.

Ka kontrollakti koostamist alles 15.10.2009 pole põhjust pidada maksuhalduri venitamiseks. Vaidlust pole selles, et apellant ei ole siiani esitanud kõiki järelkontrolli läbiviimiseks 12.02.2009 korraldusega nõutud dokumente. Vastuses kaebusele (lk 2, I kd tl 53 pöördel) selgitas maksuhaldur, et endiselt on puudu kvaliteedisertifikaadid 8 deklaratsiooni kohta. 06.10.2009 ja 12.10.2009 helistanud järelkontrolli läbi viiv ametnik veelkord AS-le Haljas, viidates sertifikaatide puudumisele; need sertifikaadid jäänudki esitamata, kuna AS Haljas ei leidnud neid dokumente väidetavalt üles. Põhjendamatu on apellandi väide, et lisadokumentide kogumine polnud oluline. Milliseid tõendeid on olulise tähendusega asjaolude väljaselgitamiseks vaja koguda, määrab maksuhaldur (HMS § 5 lg 1, MKS § 59 lg 1 teine lause). Viidatud sertifikaadid on maksumenetluses tähendust omavate asjaolude seisukohalt kahtlemata asjakohased, kuna sisaldavad detailset kirjeldust kauba kohta, mille õiget tariifset klassifitseerimist kontrollitakse. Need tõendid on ka vajalikud, eriti olukorras, kus kontrolli läbiviimise ajaks on kaup juba realiseeritud.

Kokkuvõttes ei ilmne haldusasjas kogutud tõenditest ja esitatud väidetest ÜTS art 220 lg-s 1 toodud tähtaja rikkumist.

9. Apellandi väitel on maksuotsus vastuolus ka ÜTS art 220 lg 2 p b, mille kohaselt ei tehta järelarvestuskannet juhul, kui „tasumisele kuuluva tollimaksu summa kohta ei ole tehtud arvestuskannet tolli vea tõttu, mida ei oleks olnud võimalik avastada tasumise eest vastutaval isikul, kes toimis heauskselt ja järgis kõiki kehtivaid sätteid tollideklaratsiooni kohta“.

Riigikohtu 15.04.2009 otsuses nr 3-3-1-6-09 (p 12) on märgitud: „Tuginedes Euroopa Kohtu asjakohasele praktikale, leidis Riigikohus 10. mai 2006. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-66-05, et ÜTS art 220 lg 2 sätestab ammendava loetelu juhtudest, mil tasumisele kuuluva maksusumma kohta järelarvestuskannet ei tehta. ÜTS art 220 lg 2 p-s "b" märgitud aluse rakendamisel tuleb kaaluda, kas on täidetud kõik selles sättes nimetatud kumuleeruvad tingimused: toll tegi vea; arvestades võlgniku kutsealaseid kogemusi ja kohusetundlikkust, ei olnud tal võimalik seda viga

3-09-3016 13(14) avastada; võlgnik järgis kõiki kehtivaid õigusakte (vt ka Euroopa Kohtu 12. juuli 1989. a otsus asjas 161/88: Binder; EKL 1989, lk 2415, 16. juuli 1992. a otsus asjas C-187/91: Belovo, EKL 1992, lk I-04937; 14. mai 1996. a liidetud otsus asjades C-153/94 ja C-204/94: Faroe Seafood; EKL 1996. lk I-2465, 14. novembri 2002. a otsus asjas C-251/00: Ilumitrónica, EKL 2002, lk I- 10433; 3. märtsi 2005. a otsus asjas C-499/03P: Biegi Nahrungsmittel). Kui need tingimused on täidetud, siis tollivormistusjärgset sissenõudmist ei tehta (Euroopa Kohtu 27. juuni 1991. a otsus asjas C-348/89: Mecanarte; EKL 1991, lk I-3277, p 12).“

10. Tolli viga võib seisneda selles, et pädevad tolliametnikud ei olnud piisavalt hoolikad deklaratsioonide ja nende juurde kuuluvate dokumentide kontrollimisel, mille käigus pidanuks selguma, kas imporditav kaup on deklareeritud õige kaubakoodiga. Riigikohus on ülalviidatud otsuses nr 3-3-1-6-09 (p 14) viidanud Euroopa Komisjoni teabedokumendile ÜTS art 220 lg 2 p b kohaldamise kohta, mis näeb ette, et tolli veaks selle sätte tähenduses võib olla tolli poolt vastuväidete mitteesitamine pika ajavahemiku jooksul ja suures mahus esitatud ebakorrektsete tollideklaratsioonide puhul, kui deklaratsioonides esitatud andmed võimaldavad tuvastada, et need deklaratsioonid ei ole korrektsed. Mõisted „pikaajaline“, „suur maht“ ja „vastuväited“ tuleb töödokumendi kohaselt igal konkreetsel juhul eraldi määratleda. Riigikohtu selles otsuses (p 15) viidati ka otsusele nr 3-3-1-66-05 ja selles osundatud Euroopa Kohtu lahenditele, kus on rõhutatud, et vea olemasolu hindamiseks on oluline arvestada vea olemust, asjaomaste õigusnormide keerukust või lihtsust ja ajavahemikku, mille jooksul tolli ebaõige käitumine jätkus; kauba tariifse klassifitseerimisega seotud vigade mitteavastamist tollideklaratsioonide aktsepteerimisel on tolli veaks peetud olukorras, kus toll on vale koodiga deklaratsioone aktsepteerinud pika aja vältel suuremahulise impordi puhul (Euroopa Kohtu 1. aprilli 1993. a otsus asjas C-250/91: Hewlett Packard, EKL 1993, lk I-1819, ja 22. oktoobri 1987. a otsus asjas 314/85: Foto-Frost, EKL 1987, lk 4199).

11. Maksuotsuses on kirjeldatud apellandi tegevust vaidlusaluse kauba impordil ja deklareerimisel ajavahemikul 10.10.2006 kuni 17.12.2008. Ainuüksi maksuotsuse lisades 2-4 toodud deklaratsioonide alusel on apellant deklareerinud vabasse ringlusse tatart 928 050 kg, hirssi 111 900 kg ja päevalilleseemneõli 682 283 kg. Halduskohtu otsuses on öeldud, et vaidlust pole selles, et kaebaja importis vaidlusalust kaupa suurtes kogustes pika aja vältel.

12. Maksuotsuses on juhitud tähelepanu sellele, et deklarant ei ole järelkontrollitavatel tollideklaratsioonidel vastuolus Euroopa Komisjoni 18.12.2003 määruse nr 2286 lisa 37 „Ühtse haldusdokumendi selgitavad märkused“ II jaotisega märkinud tollideklaratsiooni lahtri 31 alumisse ossa kauba täpset kirjeldust, mille alusel peab olema võimalik kaupa klassifitseerida. Järelikult viitasid juba deklaratsioonil esitatud andmed vajadusele kontrollida kauba klassifitseerimise õigsust. Selliste puudustega deklaratsioonide alusel kauba klassifitseerimise õigsuse kontrollimata jätmine pikema perioodi vältel on tolli viga.

13. Kuid ainuüksi tolli selline viga ei too kaasa võlgniku vabanemist maksu tasumisest. ÜTS art 220 lg 2 p-s b sätestatud tingimuste kohaselt peab esinema ka olukord, kus heauskselt käituval võlgnikul polnud võimalik tolli viga avastada.

Hindamaks, kas heausksel võlgnikul oleks olnud võimalik vigu avastada, tuleb Riigikohtu 10.05.2006 otsuses nr 3-3-1-66-05 (p 18) avaldatud seisukohtade kohaselt arvesse võtta vea iseloomu, võlgniku kutsealaseid kogemusi ja tema poolt ülesnäidatud kohusetundlikkust. Riigikohtu selles otsuses viidatud Euroopa Kohtu praktika kohaselt tuleb siseriiklikul kohtul hindamisel toetuda asjaoludele, mis iseloomustavad võlgniku professionaalseid teadmisi ja kogemusi, kui kaua oli võlgnik vastaval alal tegutsenud ja kas ta oli varem teinud samalaadseid tehinguid, mis puudutasid samasuguseid makse (Euroopa Kohtu otsus asjas C-187/91: Belovo, p 19; Euroopa

3-09-3016 14(14) Kohtu 26. juuni 1990. a otsus asjas C-64/89: Deutsche Fernsprecher EKL 1990, lk I-2535, p 21). Vea avastamise tõenäosuse hindamisel tuleb arvestada ka võlgniku hoolsust. Heas usus tegutsemine tähendab seda, et ettevõtjal tulnuks endal küsida tollilt abi ja infot (vt Euroopa Kohtu otsus liidetud asjades C-153/94 ja C-204/94: Faroe Seafood, p 100).

14. 15.04.2009 otsuses nr 3-3-1-6-09 (p 21) märkis Riigikohus, et samavõrd, kui tolli vea kindlakstegemisel on oluline, et toll ei suutnud ebaõiget kaubakoodi avastada pikaajalise ja mahuka impordi puhul, tuleb impordi kestust ja mahtu oluliseks pidada ka võlgniku enda erialase kogemuse hindamisel. Ringkonnakohus ei nõustu apellandi väitega, nagu ei omaks tema pikaajaline kogemus toiduainete importimisel tähtsust. Vaidluse all ei ole see, et kaebuse esitajal on pikaajaline kogemus mh teraviljatoodete ja päevalilleõli eksportimisel. Seega pidi kaebuse esitaja vastava kauba klassifitseerimisega olema hästi kursis. Esile ei ole toodud ka seda, nagu oleks vaidlusaluse kauba õige klassifitseerimine KN-s toodud kirjelduse alusel olnud õiguslikult keerukas.

15. Nõuetekohast hoolsust ei näita ka kaebuse esitaja tuginemine kauba tootja või saatja poolt märgitud HS rubriigile või TARIC koodile, ilma nende õigsust kontrollimata. Riigikohus on rõhutanud (vt otsus nr 3-3-1-6-09, p 22), et importija hoolsuse hindamise seisukohast tuleb eristada juhtumeid, kus kaupade importija eest täidab deklaratsioone isik, kes omab kutsealaseid teadmisi ja kogemusi deklareerimise valdkonnas. Sellise äriühingu või esindaja puhul, kes osutab teenust kauba importijate abistamiseks tollivormistuste läbiviimisel, tuleb tavalisest impordiga tegelevast äriühingust veelgi enam eeldada hoolsust tollile esitatavate andmete õigsuse eelneval kontrollimisel, sh õigete kaubakoodide väljaselgitamisel. Täites deklareerimiskohustust impordiga tegeleva äriühingu eest, ei saanud tollivormistustele spetsialiseerunud ettevõtja tugineda pelgalt teise äripartneri poolt kauba lähteriigis ekspordideklaratsioonis märgitud koodile ilma selle õigsust asjakohastest õigusaktidest kontrollimata. Sel põhjusel ei aktsepteeri ringkonnakohus ka kaebuse esitaja väidet, nagu tuleks tema hoolsuskohustus käesoleval juhul täidetuks pidada seeläbi, et ta kasutas tegevusega seotud riskide maandamiseks professionaalset deklareerimisteenust. Milliste omadustega kaupa ta ostab, peaks kauba saaja deklarandist teadma isegi paremini. Maksuotsuses on toodud välja, et vaidlusalune kaup (tatar) oli saatedokumentidel klassifitseeritud üksnes rubriigi täpsusega, samuti oli sama kauba (päevalilleõli) puhul erinevate saadetiste saatedokumentidel klassifitseeritud erinevalt. See kinnitab täiendavalt, et saatedokumentidelt nähtuvat tariifset klassifitseerimist usaldades ei toiminud apellant nõuetekohase hoolsusega.

16. Seega ei ole täidetud teine järelarvestuskande tegemata jätmiseks ÜTS art 220 lg 2 p b kohaselt nõutav tingimus, et arvestades võlgniku kutsealaseid kogemusi ja kohusetundlikkust, ei olnud tal võimalik seda viga avastada.

17. Eeltoodud põhjendustel oli maksu määramine kaebuse esitajale lõppkokkuvõttes õige. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

18. Apellatsiooniastmes taotles AS Haljas vastustajalt menetluskulude väljamõistmist summas 1501,71 eurot, sh riigilõiv 958,46 eurot. Kuna ringkonnakohus ei tee otsust apellandi kasuks, puudub HKMS § 92 lg-st 1 tulenevalt alus taotlust rahuldada.

Lauri Madise Lilianne Aasma Ruth Virkus