3-10-1065/34 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Einar Vene, Maili Lokk, Agu Timmi Otsuse tegemise aeg ja koht

11. aprill 2011, Tartu Haldusasja number 3-10-1065 Haldusasi OÜ Proland Varahaldus kaebus Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 25.03.2010. a maksuotsuse nr 12.2-3/6758-1 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 22. novembri 2010. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev

16. märts 2011 Menetlusosalised Kaebaja – OÜ Proland Varahaldus, esindajad Jaanus Sarv ja vandeadvokaat Margo Normann Vastustaja – Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus, esindajad Udo Mäesepp ja Valdek Lehes RESOLUTSIOON

1. Apellatsioonkaebus rahuldada.

2. Tühistada Tartu Halduskohtu 22. novembri 2010. a otsus osas, millega tühistati Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 25.03.2010. a maksuotsus nr 12.2-3/6758-1 osas, mis puudutas OÜ-le Proland Varahaldus käibemaksu ja tulumaksu määramist seoses OÜ-lt Sandman Veod kaupade ja teenuse soetamisega.

3. Teha tühistatud osas uus otsus millega jätta OÜ Proland Varahaldus kaebus Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollieskuse 25.03.2010. a maksuotsuse nr 12.2-3/6758-1 tühistamiseks täies ulatuses rahuldamata. 4. Kaebaja poolt halduskohtumenetluses ja ringkonnakohtus kantud menetluskulud jätta tema enda kanda. Edasikaebamise kord Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o kuni 10. maini 2011.

MENETLUSOSALISTE NÕUDED, VASTUVÄITED JA PÕHJENDUSED

1. 25.03.2010. a maksuotsusega nr 12-5/6758-31 määras Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus OÜ-le Proland Varahaldus maksustamisperioodi november 2007 eest täiendavalt tasumisele tulumaksu 221 659 krooni ja käibemaksu 119 880 krooni. Maksuotsuse kohaselt on maksumenetluses kogutud tõenditega tõendatud, et OÜ Proland Varahaldus ei ole OÜ-delt Sandman Veod ja Merita Partner kaupa ja teenust soetanud.

2. OÜ Proland Varahaldus esitas 29.04.2010 Tartu Halduskohtule kaebuse Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 25.03.2010. a maksuotsuse nr 12.2-3/6758-31 tühistamiseks. Maksumenetluses on vaidlusaluseks tehinguks ehitustööd Arturi elamu ehitamisel, mille kohta esitas OÜ Merita Partner OÜ-le Proland Varahaldus arve nr 1028. Selle kohaselt oli müüdavaks teenuseks elamu vundamendi lõpetamine – 4. etapp. Arve alusel tasuti 254 880 krooni. Kaebaja on maksumenetluses esitanud ja tõendanud tehingu reaalset toimumist ja selle eest tasumist. Maksuhaldur ei tuvastanud ega märgi ka maksuotsuses, et kaebaja poolt esitatud dokumentides oleks puudusi. Kaebaja väidab, et vastustaja on tehingu tegelikke asjaolusid käsitlenud ekslikult ja faktiliselt teostati tehing OÜ-ga Merita Partner. Seega oli kaebajal seaduslik alus sisendkäibemaksu arvessevõtmiseks. Samal objektil tehtud ehitustöödega seoses esitas OÜ Sandman Veod OÜ-le Proland Varahaldus. Arvete kohaselt müüdud teenused on kajastatud maksuotsuse lk 9 tabelis. Arvete alusel tasuti koos käibemaksuga 531 002 krooni. Maksuhaldur ei tuvastanud kaebaja poolt esitatud dokumentides puudusi. Samuti ei eita vastustaja ehitustööde teostamist, kuid väidab, et neid töid pole teostanud OÜ Sandman Veod. Maksuotsus on faktiliselt ja õiguslikult põhjendamata ning seaduse ja kogutud tõenditega vastuolus. Maksuotsusega on osaühingu maksukoormust põhjendamatult suurendatud. Maksuhaldur ei tõendanud piisavalt, et OÜ Proland Varahaldus pole saanud ehitusteenustöid OÜ-delt Merita Partner ja Sandman Veod. Kui see ka nii oleks, pole maksuhaldur tõendanud, et ostja sai ja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüja või teenuse osutajaga. Kaebaja tehingupartnerid olid õigusvõimelised äriühingud, nende vastutavateks ja seadusejärgset esindusõigust omavateks isikuteks olevad inimesed on tegelikkuses olemas ning tehinguid OÜ-ga Proland Varahaldus pole nad maksumenetluses eitanud.

HALDUSKOHTU LAHEND

3. Tartu Halduskohus rahuldas 22. novembri 2010. a otsusega kaebuse osaliselt ja tühistas Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 25.03.2010. a maksuotsuse nr 12.2-3/6758-1 osas, mis puudutab OÜ-le Proland Varahaldus käibemaksu ja tulumaksu määramist seoses OÜ-lt Sandman Veod kaupade ja teenuste soetamisega. Halduskohus leidis, et vastustaja on kogunud piisavalt tõendeid selle kohta, et kaebaja ja OÜ Merita Partner vahel ei ole tehingut toimunud ning kaebaja ei saanud viimaselt arvel nr 1028 nimetatud teenust. Kaebaja oli teadlik tehingu kohta esitatud dokumentide fiktiivsusest ja seega puudus tal alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Seoses OÜ-ga Sandman Veod tehtud tehingutega on õige, et vaidlusobjektiks ei ole OÜ Proland Varahaldus poolt esitatud arvete vormilised ebatäpsused või puudused, kuna maksuotsuses ei ole seda kajastatud. Vaidlusobjektiks ei ole ka see, et arvetel märgitud materjale pole soetatud ning ehitustöid teostatud. Vaidlus on selle üle, kas need tööd teostas OÜ Sandman Veod või keegi kolmas isik. Kohtuistungil tunnistajana üle kuulatud OÜ Sandman Veod endine juhatuse liige V.S. kinnitab arvetel märgitud ehitusmaterjali müümist ja ehitustööde teostamist OÜ-le Proland Varahaldus eramu objektil ja seda, et kauba ja teenuse eest on OÜ-le Sandman Veod tasutud. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et ostja sai aru (oli teadlik) või pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüja või teenuse osutajaga. Asjaolu, et OÜ-l Proland Varahaldus ei olnud teostatud tööde kohta esitada OÜ Sandman Veod dokumente, s.h ehitustööde päevikuid, ei tõenda teadlikkust OÜ Sandman Veod mitte müüjaks olemise kohta. OÜ Proland Varahaldus käsutuses ei saanud olla ega pidanudki olema OÜ Sandman Veod dokumente. OÜ Sandman Veod endine omanik ja juhatuse liige V.S. avaldas, et ta ehitustööde päevikuid ei pidanud ning märkis, et ehituspäeviku pidamine sellist tüüpi elamute ehitamisel ei ole ka kohustuslik. Märkus, et eramu ehitamisel ei ole ehituspäeviku pidamine kohustuslik, on iseenesest õige (ehitusseaduse § 30 lg 6 p 7). Vastavalt kehtivale majandusja kommunikatsiooniministri 27.12.2002 määruse nr 71 “Eri liiki ehitamise tehnilistele dokumentidele esitatavad nõuded” (edaspidi Määrus nr 71) § 2 lg-le 2 ei ole väikeehitise ehitamise korral nõutav ehitamise käigus tehtavate tööde dokumenteerimine.

ASJAOSALISTE TAOTLUSED JA PÕHJENDUSED

4. Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus esitas apellatsioonkaebuse, milles palus tühistada Tartu Halduskohtu 22. novembri 2010. a otsuse ja teha uue otsuse, millega jätta kaebus täielikult rahuldamata. Halduskohus asus ebaõigesti seisukohale, et ehitatud elamu kuulub väikeehitise hulka ja seetõttu vastavalt Määruse nr 71 § 2 lg-le 2 ei ole väikeehitise ehitamise korral nõutav ehitamise käigus tehtavate tööde dokumenteerimine. Tulenevalt ehitisregistri andmetest ja ehitusseaduse (edaspidi EhS) § 15 lg-st 1 ei ole vaidlusalune elamu väikeehitis.

Ehitusseadusest tuleneb, et üksikelamu ehitajal on kohustus pidada ja täita ehituse kohta dokumentatsiooni. Enda tarbeks ehitatava üksikelamu, suvila, aiamaja ja taluhoone ehitamise tehnilised dokumendid koosnevad ehitusprojektist ja ehitustööde päevikust, kuhu kantakse eritööde ja kaetud tööde andmed mahus, mis on asjakohased ja otstarbekad. Ehitustööde päevik on üks tõenditest, et hinnata dokumentides näidatud isikute poolt reaalselt ehitusteenuste osutamist. Kaebaja pidi olema teadlik, et elamu ehitusel tuleb täita tehnilisi dokumente nagu ehitustööde päevik ning teostada omanikujärelevalvet.

Kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud OÜ Sandman Veod algdokumentide hulgas ei olnud aga ehitustegevuses kasutatavaid dokumente nagu ehitustööde päevikud, hinnapakkumised, kalkulatsioonid. Väär on ka halduskohtu seisukoht, et vastavalt EhS § 30 lg 6 p-le 7 ei ole kaebajal omanikujärelevalve teostajana kohustust nõuda ehitusettevõtjalt ehitamise nõuetekohast ja õigeaegset dokumenteerimist. Lähtuvalt EhS § 48 lg-st 2 on ehitusettevõtja kohustatud tagama ehitamise käigus tehtavate tööde dokumenteerimise ja ehitise omanik peab § 29 lg-st 1 lähtuvalt tagama käesoleva seaduse § 31 lg-s 2 nimetatud dokumentide (s.h ka ehitustööde päevik) säilitamise ehitise lammutamiseni või arhiiviseaduses sätestatud korras arhiivi üleandmiseni.

OÜ Sandman Veod ei ole kantud elektriohutusseaduse § 18 lg 5 kohaselt majandustegevuse registrisse ning tal puudus õigus elektritööde tegemiseks. OÜ Sandman Veod esitas kaebajale 29.11.2007 arve nr 29112 elektriinstallatsioonitööde ja materjalide kohta summas 118 000 krooni. V.S. on kohtule antud seletuses väitnud, et paigaldas ainult elektrijuhtmeid maa sisse. Varasemates seletustes maksuhaldurile ei osanud V.S. öelda, milliseid töid tehti. Arusaamatuks jääb, millist teenust OÜ Sandman Veod nimetatud arve järgi kaebajale osutas. Elektriinstallatsiooni teostamiseks OÜ-1 Sandman Veod litsents puudus.

Väheusutav on, et tööde tellija tellis elektritöid firmalt, millel selliste tööde tegemiseks puudus õigus ja kogemus. Ka nimetatud asjaolu kinnitab, et kaebaja oli teadlik sellest, et OÜ Sandman Veod ei ole teenuste ja kauba tegelik müüja. Maksuhalduri kahtlustusi, et OÜ Sandman Veod ei ole tegelik müüja, kinnitasid ka asjaolud, et OÜ Sandman Veod on asukohta vahetanud neljal korral ning juhatuse liikmed on vaheldunud kolmel korral; ettevõttega seotud dokumendid on kadunud; ettevõtte põhitegevusalaks ei ole ehitusteenuste osutamine ja firma ei ole kantud majandustegevuse registrisse. Asjaolu, et OÜ Sandman Veod ei ole kaebajale teenust osutanud ja kaupu müünud ning kaebaja oli sellest teadlik, kinnitab ka asjaolu, et OÜ Goldmaster Trade arved on tasutud pangaülekannetega summas 985 791 krooni, OÜ Sandman Veod arved summas 531 002 krooni aga sularahas. Sularahas arvete eest suures summas tasumine on iseloomulik tehingutele, mida tegelikkuses ei ole tehtud. Sandman Veod OÜ poolt teostatud tööde ja kaupade kohta on kaebajal olemas vaid arved, kassa väljamineku orderid arvete tasumise kohta sularahas, hilisemalt esitatud tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid. Ka OÜ Sandman Veod ja kaebaja esindajate seletused on olnud vastuolulised ja väheusutavad. Ainuüksi OÜ Sandman Veod rekvisiitidega vormistatud arved ja arvete eest tasumise faktid (sularahas) ei anna alust OÜ-d Sandman Veod nimetada tegutsevaks äriühinguks, kui kontrollimise käigus on muude tõendite põhjal selgunud, et ostudokumentidel näidatud majandustehingud ei ole tegelikkuses toimunud. Ka arvete deklareerimisega püüab OÜ Sandman Veod luua endast muljet kui tegutsevast äriühingust, kuid deklareerimisele pole järgnenud käibemaksu tasumist.

5. OÜ Proland Varahaldus leidis, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud. Vastuväidete kohaselt sisaldab apellatsioonkaebus väiteid, mida vastustaja pole käsitlenud maksuotsuses ega kohtuistungil. Vastustaja väidab nüüd, et OÜ Sandman Veod esitatud arved ei olnud nõuetekohased ja et üleandmis-vastuvõtmise aktid ning töövõtuleping on üldsõnalised ja neid puudusi ei saa pidada väheoluliseks. Nimetatud väited tuleb jätta tähelepanuta, kuna ei nähtu, et need asjaolud oleks maksuotsuse tegemise aluseks. Samuti on uued väited vastuolus tsiviilkohtumenetluse seadustiku § 329 lg-tega 1 ja 2. Maksuotsusest ei nähtu, et vastustaja oleks teinud kaebajale mingeid etteheiteid väidetavate ehitustööde päevikute mittetagamise kohta või, et kaebaja oleks rikkunud mingeid ehitusseaduse norme seoses oma tegevusega. Maksuhalduri viited EhS §-le 48 ja § 54 lg-le 1 on ainetud, sest OÜ-d Proland Varahaldus või J. Sarve ei saa käsitleda ehitusettevõtjana EhS § 41 mõttes. Seega J. Sarvele kinnistu omanikuna ei laienenud kohustus nõuda töövõtjalt EhS § 48 p-st 2 tulenevat kohustust. Vaidlust ei ole selle üle, et sisendkäibemaksu kasutatavatel arvetel teostatud tööd on teostatud ja vastustaja poolt vastu võetud. Pole tõendatud, et tööd on vastu võetud kelleltki teiselt kui OÜ Sandman Veod. Viited ehitusseadusele ning Määrusele nr 71 on väärad, kuivõrd töövõtu objektiks on üksikelamu. Vastavalt eeltoodud määruse §-le 8 koosnevad enda tarbeks ehitatava üksikelamu, suvila, aiamaja ja taluhoone ehitamise tehnilised dokumendid ehitusprojektist ja ehitustööde päevikust, kuhu kantakse eritööde ja kaetud tööde andmed mahus, mis on asjakohased ja otstarbekad. Vastustaja pole tõendanud, et lepingu objektiks olevad tööd tuli oma asjakohasuse ja otstarbekuse tõttu kajastada ehitustööde päevikus või seda, et vastav kokkulepe pidi poolte vahel olema. Maksuhaldur pole kordagi tõstatanud küsimust ehitusprojekti puudulikkuse kohta. Samuti on esmakordne väide OÜ-l Sandman Veod elektritööde teostamiseks õiguse puudumisest. Elektri ühendust ei ole OÜ Sandman Veod teostanud, mistõttu on ainetud ka vastustaja hilinenud väited litsentsi nõutavuse kohta. Elektriühenduse tööd on teostatud litsenseeritud spetsialistide poolt.

Arusaamatu on maksuhalduri seisukoht selle kohta, kes tegelikult nimetatud tööd teostas. Sõlmitud töövõtulepingus leppisid pooled kokku, et töövõtja on OÜ Sandman Veod. Samas ei ole pooled kokku leppinud, et töövõtja ei tohi kasutada alltöövõtjaid. Tellijale on tähtis töö resultaat ja töövõtja lepingulised suhted teiste isikutega ei olnud lepingus käsitletud. Maksuotsuses käsitletavad asjaolud omavad tähtsust 2007. aasta novembri maksukohustuse määramisel, mitte 2010. aastal hinnangu andmisele kogu ettevõtte majandustegevuse kohta. Asjaolu, et OÜ-l Proland Varahaldus ei olnud teostatud tööde kohta esitada OÜ Sandman Veod dokumente, s.h ehitustööde päevikuid, ei tõenda, et OÜ Sandman Veod ei ole lepingulise töövõtjana vaidlusaluseid töid teostanud. OÜ-l Proland Varahaldus ei saanud olla ega pidanudki olema OÜ Sandman Veod dokumente.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Ringkonnakohus leiab, et Tartu Halduskohtu 22. novembri 2010. a otsus tuleb osaliselt tühistada ja seda osas, millega halduskohus rahuldas kaebaja kaebuse ja tühistas vaidlustatud maksuotsuse osas, mis puudutas kaebajale käibemaksu ja tulumaksu määramist seoses OÜ-lt Sandman Veod kaupade ja teenuste soetamisega. Ringkonnakohus teeb tühistatud osas uue otsuse, millega jätab OÜ Proland Varahaldus kaebuse Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 25.03.2010. a maksuotsuse nr 12.2-3/6758-1 tühistamiseks täies ulatuses rahuldamata.

7. Halduskohus on leidnud, et Määruse nr 71 § 2 lg 2 kohaselt ei ole väikeehitise ehitamise korral nõutav ehitamise käigus tehtavate tööde dokumenteerimine. Ringkonnakohtu arvates on halduskohus ebaõigesti asunud seisukohale, et tegemist on väikeehitisega. Väikeehitise mõiste on toodud EhS § 15 lg-s 1 ja kindlasti ei mahu antud eramu väikeehitise mõiste alla. EhS § 15 lg 1 kohaselt on väikeehitis kuni 60 m2 ehitusaluse pindalaga ja projekteeritud maapinnast kuni viiemeetrise kõrgusega ühel kinnistul asuv ehitis, millel ei ole avalikkusele suunatud funktsioone või mis on olemasolevate ehitiste teenindamiseks vajalik rajatis. EhS §

15 lg 2 alusel ei ole väikeehitise ehitamiseks nõutav ehitusprojekt. Kuna vaidlusaluse elamu puhul on olemas ehitusprojekt, siis ei ole seda võimalik lugeda väikeehitiseks. Seda, et ehitusalune pindala on suurem kui 60 m2 tõendab ilmekalt elamu foto (II kd tl 105). Määruse nr 71 § 8 kohaselt enda tarbeks ehitatava üksikelamu, suvila, aiamaja ja taluhoone ehitamise tehnilised dokumendid koosnevad ehitusprojektist ja ehitustööde päevikust, kuhu kantakse eritööde ja kaetud tööde andmed mahus, mis on asjakohased ja otstarbekad. See norm võimaldab ehitustööde päeviku pidamist ja selles asjakohaste ja otstarbekate tööde märkimist ainult juhul, kui tegemist on enda tarbeks ehitamisega ja ehitajaks on omanik ise.

Vastasel juhul puuduks mõte Määruse nr 71 § 2 lg-l 1, mille puhul ehitamise käigus tehtavad tööd dokumenteerib ehitamist teostav isik. See langeb kokku ka EhS § 48 p-ga 2, mille kohaselt ehitusettevõtja on kohustatud tagama ehitamise käigus tehtavate tööde dokumenteerimise. Kuna käesoleval juhul toimus ehitustööde teostamine mitte omaniku poolt, siis oli ta õigustatud nõudma ehitaja poolt ehitustööde päeviku pidamist ja sinna oleks tulnud kanda Määruse nr 71 §-s 4 nõutavad andmed. Kaebaja seaduslik esindaja J. Sarv kinnitas ringkonnakohtu istungil, et ehituspäevikut peeti eramu objektil umbes kaks kuud pärast ehituse algust, kuni ehitusjärelevalvet teostas kolmas isik.

Pärast seda ehituspäevikut ei peetud. Selline väide on vastuolus haldusasja materjalidega. Ehituspäevikut on peetud 09.04.2007-07.08.2007, kui ehitust teostas OÜ Goldmaster Trade (II kd tl 55-98) ja visuaalselt on võimalik järeldada, et tellija esindajana on sinna allkirja andnud J. Sarv. Seega ei ole tõele vastavad J. Sarve seletused, et ehituspäevikut peeti ainult ajal, kui järelevalve eest vastutas kolmas isik. V.K. arvest (I kd tl 16) võib teha järelduse, et tema teostas järelevalve konsultatsiooniteenust objektil kuni juunini 2007. a.

EhS § 29 lg 1 p 7 kohaselt on ehituse omanik kohustatud tagama EhS § 31 lg-s 2 nimetatud dokumentide ning olemasolu korral ehitise mõõdistusprojektide säilitamise ehitise lammutamiseni või arhiiviseaduses sätestatud korras arhiivi üleandmiseni. EhS § 34 lg 1 p 11 alusel keeldutakse kasutusloa väljastamisest, kui ei ole esitatud ehitamise tehnilisi dokumente. Omanikuna pidi kaebaja seega arvestama riskiga, et kui ehituspäevikut ei esita, siis ei pruugi ta saada kasutusluba. Kaebaja ei ole nõudnud OÜ Sandman Veod poolt ehituspäevikute pidamist, kuigi ta oli kohustatud nende pidamist nõudma.

Seega pidi kaebaja olema ka teadlik, et OÜ-lt Sandman Veod ta ehituspäevikuid nõuda ei saa põhjusel, et OÜ Sandman Veod ei ole tegelikult ehitustööde teostaja.

8. OÜ Sandman Veod endine juhatuse liige V. S., kes oli kaebajale esitatud arvete koostaja ja allkirjastaja ning tööde üleandmise-vastuvõtmise aktide vormistaja, ei ole teadlik, kes tema OÜ alltööettevõtjana teostas töid vaidlusaluseelamu juures. Samuti on OÜ Sandman Veod juhatuse liige V.Š. kinnitanud, et äriühingul puuduvad dokumendid teostatud ehitustööde kohta. Ringkonnakohtu arvates kinnitavad V. S. ütlused maksuhalduri kahtlust, et tegelikult neid töid OÜ Sandman Veod oma alltööettevõtjate kaudu ei teostanud. Ei ole usutav, et V. S., kellele keegi on teinud alltööettevõtu korras töid, mille eest kaebaja on OÜ- le tasunud 531 003 krooni, ei oska nimetada alltööettevõtja nime ja ka seda, mis töid on teostatud. Samuti kinnitab kahtluste paikapidavust ka see, et J. Sarv, kes enda kinnitusel viibis iga päev ehitusel ja tegi järelevalvet, ei oska nimetada isikuid, kes teostasid objektil töid, mille eest ta hiljem tasus OÜ-le Sandman Veod. Ringkonnakohus peab vajalikuks märkida ka seda, et OÜ Sandman Veod tegevusalade hulka ei kuulu ehitustegevus või selle vahendamine (I kd tl 115). Kaebaja ei ole nimetanud ühtegi põhjust, miks tal oli vajalik tellida ehitusteenust äriühingult, kelle tegevusalade hulka selline teenus ei kuulu.

9. Riigikohtu halduskolleegium on 03.06.2004. a otsuse nr 3-3-1-21-04 p-s 15 leidnud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Kui käibemaksukohustuslane ei suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, kuna ei saa eeldada, et tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 02.03.2003 otsus asjas nr 3-3-1-40-03, p 9).

Riigikohtu halduskolleegiumi 19.05.2009 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-32-09 on selgitatud, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenus osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ostja pahausksus. Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 20.01.2010 otsus asjas nr 3-3-1-74-09 p 10).

Seega on vajalik tuvastada see, kas ostja teadis või pidi teadma või ei olnud oma süü tõttu teadlik, et arvel müüjana näidatud isik ei ole tegelik müüja. Antud juhul ei ole OÜ Sandman Veod seaduslik esindaja V.S. esitanud tõendeid selle kohta, et tema alltööettevõtja on teostanud arvetel märgitud tööd vaidlusaluse elamu ehitamisel. Samuti ei ole mõne alltööettevõtja poolt OÜ Sandman Veod nimel tööde teostamist kinnitanud ka J. Sarv. Seega on alltöövõtja kasutamise puhul tegemist V. S. paljasõnalise ja tõendamata väitega.

Kuna J. Sarv enda kinnituse kohaselt viibis iga päev ehitusobjektil ja oli kursis seal teostatavate töödega, siis pidi ta teadlik olema ka selles, et OÜ Sandman Veod arvetel ja üleandmis-vastuvõtmisaktidel märgitud tööd ei ole teostatud viimase poolt ning tal puudus õigus selles osas sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. J. Sarv ei tea midagi tööde teostaja kohta, puuduvad ehituspäevikud, OÜ Sandman Veod tegevusalade hulgas puudub ehitustegevus, OÜ Sandman Veod esindaja V.S. ei tea töö teostaja nime, samuti ei tea ta teostatud töödest midagi, kuigi on aktide alusel need tööd üle andnud.

Kõik need tõendid kogumis annavad alust lugeda tõendatuks, et kaebaja oli teadlik sellest, et arvetel märgitud töid ei ole teostanud OÜ Sandman Veod. Ringkonnakohtu arvates tõendab vastustaja kahtlust tehingute puudumisest kaebaja ja OÜ Sandman Veod vahel ka asjaolu, et kaebaja on ka OÜ Goldmaster Trade poolt teostatud tööde puhul esitanud arved OÜ-le Merita Partner eesmärgiga tagasi saada sisendkäibemaks.

10. HKMS § 93 lg 4 alusel kohtu lahendi muutmise korral peab ringkonnakohus muutma ka kohtukulude jaotust. Kaebaja ei ole halduskohus esitanud menetluskulude väljamõistmise taotlust. Ringkonnakohtu istungil taotles kaebaja 768 euro väljamõistmist seoses kuludega õigusabile. Tema kaebuse rahuldamata jätmisel jäävad need tema enda kanda. Samas peab ringkonnakohus vajalikuks märkida, et õigusabi kulude väljamõistmise taotlus jääks rahuldamata ka kaebaja kaebuse rahuldamise korral. Ringkonnakohtule on esitatud kohtukulude nimekiri ja advokaadibüroo arve. Samas ei ole esitatud dokumenti, mis kinnitaks õigusabikulude tasumist. Riigikohtu halduskolleegiumi praktika kohaselt peab menetluskulude kandmine olema tõendatud kuludokumentidega, mis kinnitavad, et menetlusosaline on menetluskulud reaalselt kandnud. Seega ei saa välja mõista õigusabikulusid, mille kohta on esitatud üksnes esindaja arve, sest see ei tõenda, et kulud oleks reaalselt kantud. Kulude tasumist tuleb tõendada kassa sissetuleku orderiga või pangakonto väljavõttega (vt nt Riigikohtu 09.03.2009 otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-94-08, p-i 21).

Einar Vene Maili Lokk

Agu Timmi