3-10-2612/44 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

14. aprill 2011, Tallinn

Haldusasja number

3-10-2612

Haldusasi

Goldbrit OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse

30.09.2010

korralduse

nr

13-11/36651

tühistamiseks

Asja läbivaatamise viis

Kirjalikus menetluses

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: Goldbrit OÜ;

Esindaja: v.adv. Mati Maksing;

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskus;

Esindaja: Merle Maks.

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada kaebus ja tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse

30.09.2010 korraldus nr 13-11/36651;

2. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt OÜ Goldbrit (registrikood

11876847) kasuks välja menetluskulud 1405,79 eurot.

3. Saata kohtuotsuse ärakiri kaebuse esitajale ja vastustajale.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioon-kaebus

vahetult

Tallinna

Ringkonnakohtule

(HKMS § 28; § 31 lg 4).

ASJAOLUD

1. Goldbrit OÜ esitas 20.04.2010 tagastusnõude 2010 märtsis enammakstud käibemaksu summas

311 460 krooni tagastamiseks. Osaühing esitas 22.04.2010 taotluse 36 000 krooni tagastamiseks ja

soovis ülejäänud enammaksu summa jätta järgnevate perioodide maksukohustuste katteks (tlk 7

kaebuse p 15).

2. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse (IMTK) 30.04.2010 korraldusega alustati

Goldbrit OÜ tagastusnõude õigsuses veendumiseks osaühingu käibemaksu arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli maksustamisperioodil 01.03.2010-31.03.2010. IMTK

12.08.2010 otsusega nr 12.2-3/3579-18 peatati tagastusnõude täitmine summas 311 460 krooni kuni

otsuse jõustumiseni väärteomenetluses, kuna Goldbrit OÜ tegevuses on tuvastatud maksuseaduse

rikkumise tunnused.

3. Goldbrit OÜ esitas 03.09.2010 Maksu- ja Tolliametile (MTA) vaide, milles palus tunnistada

kehtetuks IMTK 12.08.2010 otsus, lõpetada viivitus ja tegevusetus osaühingu taotletud

maksusumma tagastamisel ja teha ettekirjutus taotluse lahendamise haldusakti andmiseks. Osaühing

esitas 08.09.2010 vaide täpsustuse, milles selgitab, et palus 22.04.2010 tagastada mitte

311 460 krooni, vaid 36 000 krooni. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK)

30.09.2010 korraldusega nr 13-11/36651 kohustati Goldbrit OÜ-d tasuma maksuvõlg summas

254 778 krooni kümne päeva jooksul korralduse saamisest arvates. Korralduse põhjendustest ja

lisast nähtuvalt on korralduses toodud maksuvõlg tekkinud ajavahemikul 20.05.2010-10.09.2010

maksukohustuslase esitatud käibemaksu, kinnipeetava tulumaksu, sotsiaalmaksu, kogumispensioni

maksete ja töötuskindlusmaksete deklaratsioonidest.

4. MTA 07.10.2010 vaideotsusega nr 6-1/502-2 (tlk 53) rahuldati osaühingu vaie ja otsustati

rahuldada 22.04.2010 esitatud tagastustaotlus summas 36 000 krooni. MTA leidis, et maksuhaldur

on õigesti peatanud tagastusnõude täitmise kahtlusega kütusetehingute ebaõiges kajastamises ning

valeandmete esitamises maksudeklaratsioonis. Samuti tuvastati, et osaühing on 2010 märtsikuu

käibedeklaratsioonis õigesti kajastanud pruss- ja palkmajade tehinguid ja selles osas kuulub

tagastusnõue täitmisele.

5. Goldbrit OÜ esitas 07.10.2010 halduskohtule kaebuse PMTK 30.09.2010 korralduse

nr 13-11/36651 tühistamiseks (haldusasi nr 3-10-2612) ning Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja

tollikeskuse 12.08.2010 otsuse nr 12.2-3/3579-18 tühistamiseks, samuti Maksu- ja Tolliameti

toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks ning haldusakti andmiseks kohustamiseks.

KAEBUSE ESITAJA TAOTLUS JA PÕHJENDUSED

6. Kaebuse esitaja soovib PMTK 30.09.2010 korralduse nr 13-11/36651 tühistamist. 30.09.2010

korraldusega kohustati kaebuse esitajat tasuma maksuvõlga 254 778 krooni, kuid kaebuse esitaja

leiab, et tal sellise maksu tasumise kohustust ei ole, vaid tal on riiklike maksude tasumisel 56 682

krooni suurune enammaks. Need andmed erinevad 311 460 krooni võrra, mis on kaebuse esitaja

2010 märtsikuu eest 20.04.2010 esitatud käibedeklaratsioonis kajastatud enammakstud käibemaksu

summa. Vaidlustatud haldusaktid on ajendatud sellest, et vastustajate arvates on nad õigustatud

peatama kaebuse esitaja tagastusnõude täitmist, mis tuleneb 2010. aasta märtsikuu

käibedeklaratsioonist. Kaebuse esitaja hinnangul vastustajatel sellist õigust ei ole. Seega on

vastustajate tegevus ja selle käigus antud haldusaktid õigusvastased. 10. 2010 märtsikuu

käibedeklaratsioon on koostatud õigesti ning kaebajal on õigus arvata maha deklaratsioonis

märgitud sisendkäibemaks. Käibedeklaratsiooni koostamisel lähtuti tegelikest sel perioodil

toimunud käibemaksuga maksustatavatest tehingutest. Kaebaja müügikäive märtsikuus oli

4 482 053,63 krooni, millelt arvestatud 20% käibemaks moodustas 896 410,73 krooni. Kaebaja

soetas samal perioodil kaupu ja teenuseid arvete alusel, millel oli märgitud käibemaksuseaduse

(KMS) §-s 37 sätestatud nõuete kohaselt käibemaks summas 1 207 871,37 krooni. KMS § 31 lg 1 ja

Euroopa Liidu Nõukogu 28.11.2006 direktiivi 2006/112/EÜ art 168 alusel oli kaebajal õigus

viidatud

summa

kui

sisendkäibemaks

maha

arvata.

Käibemaksude

vahe

moodustas

311 460,64 krooni, mis vastavalt märgitud direktiivi artiklitele 179 ja 183 moodustas käibemaksu

enammaksu ehk ettemaksu, millest kaebuse esitaja soovis 36 000 krooni tagastamist ja ülejäänud

osa jätta järgnevate perioodide maksukohustuste katteks. Seega ei pidanud kaebaja 20.04.2010

käibemaksu tasuma. Järelikult puudub kaebajal maksuvõlg, mille tasumist korraldusega nõutakse.

7. Tagastusnõude täitmise peatamiseks puudub alus nii sisuliselt kui formaalselt. Riigikohtu

praktikat (lahendid nr 3-3-1-8-08, 3-3-1-17-98, 3-3-1-8-06, 3-3-1-37-06) arvestades peab

maksuhaldur MKS § 107 lg 1 kohaldamiseks tuvastama MKS või maksuseaduste rikkumise

tunnused, kuid seda maksuhaldur kaebuse esitaja tegevuses piisavalt arusaadavalt ja selgelt

tuvastanud ei ole. Motiveerimata on seisukoht, nagu oleks kaebuse esitaja esitanud taotluses või

käibedeklaratsioonis ebaõigeid andmeid.

8. 10.09.2010 ei nähtunud e-maksuameti andmebaasist kaebaja 22.04.2010 taotlust enammakstud

käibemaksu tagastamiseks. MTA käsitles 23.09.2010 oma infosüsteemis summat 311 460 krooni kui

tagastusnõuet, summat 56 682 krooni kui enammaksu. Vastustaja andis korralduse nädala pärast,

s.o 30.09.2010, vahepealsel ajal ei ilmnenud ühtegi uut maksukohustust muutvat asjaolu, st kaebaja

ei esitanud uusi maksudeklaratsioone, ei saabunud maksude tasumise tähtpäevi ja MTA ega

piirkondlikud maksu- ja tollikeskused ei andnud haldusakte seoses kaebaja maksukohustusega.

Seega ei saanud maksukohustuslase maksuvõlg perioodil 23.09.-30.09.2010 muutuda. Kui kaebajal

ei saanud 23.09.2010 olla maksuvõlga, siis ei saanud seda olla ka 30.09.2010. Vaidlustatud

korraldusest ei selgu ühtegi asjaolu, mis lubaks asuda teistsugusele seisukohale. Samuti puudub

MTA infosüsteemis 07.10.2010 seisuga kaebajal maksuvõlg. MKS § 105 lg 3 näeb ette, et

maksuseaduses või tollieeskirjades sätestatud rahalise kohustuse tasumise tähtpäeval või seadusega

ettenähtud

juhtudel

maksuhalduri

määratud

tähtpäeval

tasaarvestab

maksuhaldur

maksudeklaratsiooni alusel maksukohustuslase rahalised kohustused tema tagastusnõudega,

kusjuures rahalise kohustuse tasumise tähtpäeval toimub tasaarvestamine jooksvalt ilma

maksukohustuslase taotluseta. Ka MTA andmebaasist tehtud väljatrükid kinnitavad, et vastustaja on

just sel viisil lugenud kaebaja maksukohustused tähtaegselt täidetuks.

9. Ka väärteomenetlus on MKS § 1531 lg 2 kohaselt algatatud alusetult ja selle edasine menetlemine

rikub kaebaja õigusi. Vastustaja ja IMTK ning MTA tegevus näitab, et maksuhaldur soovib venitada

taotluse lahendamise ja seaduslikult tagasi taotletud maksusumma tagastamisega. Seetõttu on nii

väärteomenetluse algatamine kui ka otsus ja korraldus õigusvastased.

10. Vaidlustatud korralduses ei ole analüüsitud tegelikke asjaolusid ega arvestatud maksukohustuse

tekkimise aluseid. Otsuses käsitletud raamatupidamisdokumentidel kajastatud sisendkäibemaks

moodustab üksnes osa käibedeklaratsioonis sisendkäibemaksuna märgitud summast. Korraldus ja

otsus ei erista piisava selgusega tagastusnõuet, milles kaebaja taotleb enammakstud käibemaksu

tagastamist, ja tagastusnõude ülejäänud osa.

11. Riigi Teatajas avaldatud KMS 1. joonealuse märkuse kohaselt on KMS kooskõlas nõukogu 28.

novembri 2006. aasta direktiiviga 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT L

347,

lk 1,

edaspidi

nimetatud direktiiv 2006/112). Direktiiv 2006/112 on selle kolmanda

põhjenduse kohaselt nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate

käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta — ühine käibemaksu

süsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23; edaspidi kuues

direktiiv) uus redaktsioon, mis ei too põhimõtteliselt kaasa sisulisi muutusi olemasolevates

õigusaktides. Viidatud põhjenduses märgitakse, et ümbertegemisega kaasneb sellegipoolest piiratud

arv sisulisi muudatusi, mis kõik on täielikult ära toodud direktiivi ülevõtmist ja jõustumist

käsitlevates sätetes (art 412, vt selle kohta nt kohtujuristi J. Kokott 17. juuni 2010. aasta ettepanek

kohtuasjas C-97/09: Schmelz, kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, p 23). Seega on

käesolevas vaidluses asjakohane Euroopa Kohtu senine praktika kuuenda direktiivi osas.

12. Riigikohus sedastas 7. aprilli 2008. aasta otsuses haldusasjas nr 3-3-1-8-08, et ei ole põhjendatud

enammakstud maksusumma tagastamise peatamine iga vähimagi kahtluse korral, kuna see piirab

maksumaksja õigust enammakstud maksusummat mõistliku aja jooksul tagasi saada (viidatud otsuse

p 10 kolmas lõik koos viidetega varasemale kohtupraktikale). Riigikohus lisas, et maksusumma

tagastamine viivitusteta ning mõistliku aja jooksul ei välista edaspidist täielikumat kontrolli ning

maksusumma lõplikku kindlaksmääramist MKS § 98 lg-s 1 sätestatud tähtaja jooksul (ibid).

Varasemat kohtupraktikat ja MKS praegust sõnastust silmas pidades peab tagastusnõude täitmise

peatamiseks maksuhaldur tuvastama maksukohustuslase tegevuses MKS või maksuseaduste

rikkumise tunnuseid. Selliseid tunnuseid kaebuse esitaja tegevuses ükski vastustaja seni piisavalt

arusaadavalt ja selgelt tuvastanud ei ole. Sarnaselt on Riigikohus 08.06.2006 otsuses haldusasjas nr

3-3-1-37-06 märkinud, et MKS § 107 lg 1 kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama piisava osa

sellise rikkumise tunnustest, kusjuures rikkumise tunnuseid tuleb mõista kui

maksukohustuslase tegevuse või tegevusetuse, põhjusliku seose ja tagajärje ning tahtluse või

ettevaatamatuse, motiivi ja eesmärgi kirjeldust (viidatud otsuse p 12, vt samuti 13. aprilli 2006. aasta

otsus haldusasjas nr 3-3-1-22-06, p 12). Riigikohus leidis, et rikkumise tunnuseid tuvastades peab

maksuhaldur koguma andmeid ja põhjendama, miks on alust arvata, et maksukohustuslane on

eiranud MKS või maksuseaduste nõudeid ja milles see seisnes, samas kui paljasõnalised ja

oletuslikud väited, et taotluses näidatud tagastamisele kuuluv summa on suurem maksuseadusega

ettenähtust, ei ole nõude täitmise peatamise aluseks (ibid). Käesoleval juhul ei sisalda otsus ega

korraldus kõnealuseid rikkumise tunnuseid.

13. Seoses maksuvaidluste ja õiguskindluse põhimõttega on Euroopa Kohus lisaks sedastanud, et

kõnealuse põhimõttega on vastuolus see, kui liikmesriik, kes on kehtestanud maksukohustuslasele

soodsad tingimused võiks hiljem kohustada seda maksukohustuslast maksma käibemaksu, kui

selgub, et kehtestatud tingimustele vastava tehingu teine osapool on toime pannud maksupettuse,

millest maksukohustuslane ei teadnud ega saanudki teada (vt ühendusesisese käibe kohta eespool

viidatud kohtuotsus Teleos jt, p 50). Maksukohustuslast ei saa panna õiguspäraselt olukorda, et ta

peab hiljem hakkama esitama maksuhaldurile mingeid muid tõendeid võrreldes nendega, mis on

soodsa tingimuse kohaldamiseks üldjuhul piisavad; niisugune kohustus seaks maksukohustuslase

ebakindlasse olukorda seoses võimalusega kohaldada tema suhtes soodsat tingimust või vajadusega

lisada müügihinnale (veel kord) käibemaks (ibid, p 51).

14. Eelneva põhjal leiab kaebuse esitaja, et tema suhtes on väärteomenetlus algatatud alusetult ja

selle edasine menetlemine riivab oluliselt kaebuse esitaja õigusi. Vastustaja tegevus tervikuna annab

aga tunnistust sellest, et maksuhaldur soovib venitada taotluse lahendamise ja seaduslikult tagasi

taotletud maksusumma tagastamisega.

15. Kaebuse esitaja tõdes 10. septembri paiku, et tal ei ole võimalik senisel viisil esitada vastustaja

hallatava andmebaasi (e-maksuamet) kaudu taotlust enammakstud käibemaksu kandmiseks teiste

maksude katteks. Samuti oli e-maksuametist kadunud kirje 22. aprilli 2010 taotluse kohta. Seetõttu

kontrollis kaebuse esitaja 23. septembril 2010 vastustaja II arvestust erinevate maksude osas ning

tegi vastavad väljatrükid e-maksuametist (vrd lisad nr 2 ja 4). Nende andmete kohaselt oli kaebuse

esitajal 23. septembril 2010 maksude enammaks summas 56 682 krooni. Vastustaja andis korralduse

30.09.2010, st nädal aega pärast eelmises punktis märgitud kuupäeva. Vahepealsel ajal ei ilmnenud

ühtegi

uut

maksukohustust

muutvat

asjaolu,

st

kaebuse

esitaja

ei

esitanud

uusi

maksudeklaratsioone, ei saabunud maksude tasumise tähtpäevi ja ükski vastustajatest ei andnud

haldusakte seoses kaebuse esitaja maksukohustustega. Seega ei saanud kaebuse esitaja maksuvõlg

perioodil 23.-30. septembrini 2010 muutuda. Kui kaebuse esitajal ei olnud maksuvõlga 23.09.2010 -

ja sellise maksuvõla puudumist tõendab vastustaja andmebaasi väljatrükk (vt lisa nr 2), siis ei saanud

seda olla ka 30. septembril 2010. Korraldusest ei selgu ühtegi asjaolu, mis lubaks asuda teistsugusele

seisukohale. Vastustaja andmetel puudub kaebuse esitajal maksuvõlg ka tänase seisuga (vrd lisa nr

12). Kaebuse esitajale ei ole kätte toimetatud maksuotsust ega muud haldusakti, mis võiks kajastada

maksusumma tekkimist - välja arvatud käesolevaga vaidlustatav haldusakt. Kuna kaebuse esitajal on

KMS § 29 lg-st 1 tulenev käibemaksu enammaks, siis puudub tal maksuvõlg MKS § 32 tähenduses.

16. MKS § 106 lg 2 näeb summa, mille tagasisaamiseks on isikul õigus, tagastamiseks

ette

päeva

pikkuse

tähtaja

taotluse

saamise

päevast

arvates.

Kaebuse

esitaja

taotluse

on

vastustaja

saanud

kätte

22.04.2010.

Eelviidatud

30-päevane

tähtaeg

lõppes

24.05.2010

kell

23:59

(sest

22. ja

23. mai

olid

puhkepäevad,

HMS

§

lg

3).

Vastustaja

tegi

otsuse

12.08.2010,

enne

seda oli vastustaja II viivituses kaebuse esitaja taotluse lahendamisega 80 päeva ja

taotluse esitamisest oli möödunud 112 päeva. Vastustajad ei ole seni toonud esile

asjaolusid,

mis

tingiksid

niivõrd

pika

viivituse

taotluse

lahendamisel

ja

isegi

kui

sellised

asjaolud

esineksid,

siis

ei

muuda

see

midagi

tõsiasjas,

et

viivitus

on

õigusvastane.

17. Kaebaja lisab veel, et 22.12.2010. aasta otsuses kohtuasjas 0277/09: RBS Deutschland Holdings

GmbH (kohtulahendite kogumikus veel avaldamata) sedastas Euroopa Kohus, et kui ettevõtja teeb

tehinguid tegeliku majandustegevuse raames, siis ei saa seda pidada kuritarvituseks maksuõiguslikus

tähenduses (viidatud otsuse p 52-55). Kaebuse esitaja on käesolevas asjas tõendanud, et ta tegi

tehingud müüjaga tegeliku majandustegevuse raames, st ostis müüjalt kütuse, mille müüs omakorda

edasi. Siinjuures ei esinenud ka mingit maksusoodustuse taotlemist kaebuse esitaja vaatekohast.

Majanduslikult olid kaebuse esitaja tehingud vajalikud (laenatud summa tagasisaamine) ja

põhjendatud (võimalus teenida edasimüügilt).

VASTUSTAJA SEISUKOHT

18. PMTK leiab, et kaebus on alusetu ja tuleb jätta rahuldamata. Vaidlust ei ole selles, et

vaidlustatud korralduses toodud maksukohustused, mille tasumise tähtpäev oli saabunud, põhinesid

Goldbrit OÜ poolt esitatud maksudeklaratsioonidel. MKS § 128 lg 3 sätestab, et

maksukohustuslase poolt deklareeritud ja tasumata jäetud maksusumma sundtäitmine on lubatud

alles pärast seda, kui maksukohustuslasele on antud vähemalt üks kord tähtaeg maksuvõla

tasumiseks koos hoiatusega kohustuse tähtajaks täitmata jätmise tagajärgede kohta (§ 129). MKS

§ 129 lg 1 alusel on maksuhalduril õigus anda maksukohustuslasele korraldus tasuda maksuvõlg 10

päeva jooksul korralduse saamise päevast arvates. MKS § 129 lg 3 lisab, et korraldusse märgitakse

lisaks MKS §-s 46 sätestatule ka hoiatus sundtäitmise algatamise kohta, kui kohustust ei täideta

tähtaegselt.

19. PMTK nõustub, et Goldbrit OÜ-l tekkis 2010 märtsikuu KMD alusel tagastusnõue summas

311 460 krooni. PMTK nõustub ka sellega, et maksukohustuslastel on õigus oma käibemaksu

enammakse jätta oma järgnevate perioodide kohustuste katteks. Siiski juhib PMTK tähelepanu, et

kui maksuhaldur võtab käibemaksu tagastusnõude kontrolli ja pikendab või peatab tagastusnõude

täitmise tähtaega (vahendite ettemaksukontole vabastamise hetk), siis ei saa maksukohustuslane

arvestada tagastusnõude reaalse olemasolu ja selle arvelt edasiste tekkivate maksukohustuste

tasaarveldamisega. Maksukohustuslasel tuleb olenemata tekkinud tagastusnõudest ja selle

kontrollimenetlusest oma jooksvalt tekkinud maksukohustused siiski täita. Maksukohustuslane ei

saa edasi lükata oma tähtajaliste kohustuste täitmist põhjendades seda hetkel kontrollitava võimaliku

tagastusnõude olemasoluga. Maksukohustuslasel tuleb arvestada asjaoluga, et enne tagastusnõude

kontrollimenetluse lõppu, mis kinnitab tagastusnõude olemasolu, ei ole maksukohustuslasel alust

eeldada tagastusnõude arvelt jooksvalt tekkinud maksukohustuste tasaarveldamist.

20. PMTK nendib, et maksuhalduri arvestussüsteemis nähtus 23.09.2010 seisuga, ehk enne

korralduse väljastamist, et Goldbrit OÜ-l oleks nagu enammakse 56 682 krooni ja maksuvõlgade

tõend näitas maksuvõla puudumist. Siinjuures selgitab PMTK, kuidas toimib maksuhalduri

arvestussüsteem. Kui maksukohustuslane esitab deklaratsiooni, siis eeldatakse, et esitatud andmed

on õiged. Nii sätestab ka MKS § 82, mille alusel maksuhaldur lähtub maksukohustuse täitmise

kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§

85 lg 1). Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta

täiendavaid tõendeid. Seega kui isik on esitanud deklaratsiooni, mille alusel kuulub tagastamisele

teatud summa, kuid samas on isikul tasumisele kuuluv kohustus, siis süsteem kuvab isiku võlana

tasumisele kuuluvate kohustuste ja tagastusnõude vahet, kuigi tasumist tegelikkuses toimunud ei

ole. Tasumine ehk tasaarveldamine toimub reaalselt alles pärast selle tagastusnõude kontrolli

lõppemist ja seda vaid juhul kui tagastusnõue oli õiguspärane. Kuna maksude tasumine on seotud

kindlate tähtaegadega, mille saabumisel on õigus maksuhalduril alustada sissenõudmistoiminguid,

siis tuleb jooksvad kohustused olenemata võimaliku tagastusnõude olemasolust tähtaegselt tasuda.

21. Kokkuvõtlikult selgitab PMTK, et isiku maksuvõla kuvamisel lähtutakse siiski deklareeritud

andmete õigsusest ehk siis eeldatakse, et isiku poolt esitatud deklaratsioonid on korrektsed, kuid

sissenõudmise puhul lähtutakse tasumisest. Ehk kui isikul on kohustus täitmata olenemata sellest,

kas tal on tagastusnõue kontrollis või ei, asutakse võlgasid sisse nõudma. Avalik võlapäring näitab

aga võla puudumist, eesmärgiga minimeerida äriühingute jaoks nende õiguste võimalik riive

tehingupartnerite ja klientidega seonduvalt. Eelnevat arvesse võttes nähtub, et PMTK poolt antud

Korraldus on õiguspärane ja antud olemasoleva maksuvõla sissenõudmiseks. Antud Korralduse

kaudu täidab maksuhaldur seadusega pandud kohustusi; Korraldus on eesmärgipärane, vajalik ja

igati proportsionaalne. Korraldus on ka vajalikul määral ja seaduses nõutud viisil põhjendatud.

Eespooltoodust tulenevalt jääb ebaselgeks kaebuse esitaja viide uurimisprintsiibile ja selle

rakendamise vajalikkusele olukorras, kus maksuvõlg on kujunenud tema enda poolt deklareeritud

maksusummadest. PMTK selgitab, et korraldusi maksuvõla sissenõudmiseks ei anta kaalutlusõiguse

alusel, tegemist ei ole maksuhalduri kaalutlusotsusega. Seega on kaebuse esitaja viide kaalutluste

puudumisele Korralduses asjakohatu.

KOHTU PÕHJENDUSED

22. Kohus, hinnanud poolte seisukohti ja väiteid ning nende kinnituseks esitatud tõendeid nende

kogumis ja vastastikkuses seoses, leiab, et kaebus on põhjendatud ja tuleb rahuldada. Kaebuse

esitaja kantud menetluskulud tuleb vastustajalt välja mõsta.

23. Kaebuse esitaja põhiväide on, et puuduvad alused tema suhtes väärteomenetluse algatamiseks ja

sellest tulenevalt tagastusnõude täitmise peatamiseks ning järelikult puudub alus täita ka käesolevas

maksuasjas vaidlustatud korraldust, mis sunnib täitma maksukohustust, mis tuleks iseenesest

tasaarvestada tagastusnõudega. Kaebaja leiab, et senises menetluses ei ole vastustaja toonud välja

ühtegi asjaolu, mis annaks alust kahelda esitatud maksudeklaratsioonide õigsuses.

24. 30.09.2010 korraldusega kohustati kaebuse esitajat tasuma maksuvõlga 254 778 krooni, kuid

kaebuse esitaja leiab, et tal sellise maksu tasumise kohustust ei ole, vaid tal on riiklike maksude

tasumisel 56 682 krooni suurune enammaks. Need andmed erinevad 311 460 krooni võrra, mis on

ühtlasi kaebuse esitaja 2010 märtsikuu eest 20.04.2010 esitatud käibedeklaratsioonis kajastatud

enammakstud käibemaksu summa. Seega on vaidluse sisuks kaebuse esitaja märtsikuu

käibedeklaratsiooni õigsus, samuti kaebuse esitaja õigus arvestada maksusummade tasumisel

varasematest maksustamisperioodidest tekkinud enammaksega. 30.09.2010 summa põhineb

varasemalt kaebuse esitaja enda esitatud maksudeklaratsioonidel. Kaebuse esitaja soovib saavutada

olukorda, kus tal ei oleks kohustust tasuda täiendavaid summasid maksuhaldurile, sest tal on

tegelikult ettemaks maksude tasumisel. 12.08.2010 otsuse nr 12.2-3/3579-18, millega peatati OÜ

Goldbrit tagastusnõude täitmine, on kaebuse esitaja vaidlustanud haldusasjas nr 3-10-2637.

07.10.2010 vaideotsusega nr 6-1/502-2 ja 11.11.2010 otsusega nr 6-1/502-2 rahuldas maksuhaldur

OÜ Goldbrit vaide osaliselt ja täitis tema 36 000 krooni suuruse tagastamistaotluse. Tartu

Halduskohus leidis oma 03.03.2011 otsuses, et maksuhalduri viivitus kaebuse esitajale 36 000

krooni suuruse tagastustaotluse lahendamisel oli õigusvastane, kuid tagastusnõude tähtaja

pikendamine õiguspärane. Otsus ei ole jõustunud, kuna käimas on apellatsioonimenetlus.

25. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 sätestab, et maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv

käibemaksusumma on maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud

tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe

tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis

toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (KMS § 16), tarbeks

kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29 lg 3 p 1

kohaselt on sisendkäibemaks muu hulgas maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt

soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 näeb ette

sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused, millest siin on asjakohane lg 1, st teiselt

maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha

KMS § 37 nõuete kohase arve alusel.

26. Iseenesest ei ole vaidlust 30.09.2010 korralduses nr 13-11/36651 toodud maksukohustustes,

mis põhinevad kaebuse esitaja maksudeklaratsioonidel. Samas on Tallinna Ringkonnakohus leidnud

käesolevas asjas tehtud 30.11.2010 määruses esialgse õiguskaitse kohta, et sellest ei järeldu

automaatselt korralduse õiguspärasus. Kaebuse esitaja väitel ei kujuta korralduses viidatud

maksunõuded endast maksuvõlga seetõttu, et tal on 2010. a märtsi käibedeklaratsiooni alusel

tekkinud enammakse, mis katab ära korralduses toodud maksunõuded. Seega on vaidluse all, kas

kaebuse esitajal on maksuvõlg, mis on 30.09.2010 korralduse andmise faktiliseks aluseks MKS § 128

lg 1 ja 129 lg 1 kohaselt.

27. MKS § 32 kohaselt tuleb maksuvõlana mõista maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata

jäetud maksusummat. Vaidlus puudub selles, et kaebuse esitaja ei ole 30.09.2010 korralduses

näidatud maksusummasid tasunud. Kuid MKS § 31 lg 3 p-st 1 tulenevalt lõpeb maksumaksja

kohustus tasuda maksusumma tasumise kõrval ka tasaarvestamisega (§ 105). Ka MKS § 105 lg 1

kohaselt ei kohaldata maksukohustuslase selles lõikes nimetatud kohustust tasuda maksusumma

selleks määratud pangakontole juhul, kui maksukohustuslane esitab maksudeklaratsiooni (§ 85)

tähtaja jooksul ning tema rahalised kohustused on võimalik tasaarvestada tagastusnõudega (§ 33).

Käesolevas asjas tuleb kontrollida, kas 30.09.2010 korralduses nimetatud maksukohustused on enne

selle korralduse väljaandmist täidetud tasaarvestamise teel.

28. MKS § 105 lg 2 kohaselt on maksukohustuslasel õigus tulevikus tekkivate rahaliste kohustuste

tähtaegse tasumise kindlustamiseks teha maksuhaldurile makseid enne rahalise kohustuse tasumise

tähtpäeva või jätta muul viisil tekkinud tagastusnõue (§ 33) tulevaste rahaliste kohustuste katteks.

Sama paragrahvi lg 3 kohaselt tasaarvestab maksuhaldur maksuseaduses või tollieeskirjades

sätestatud rahalise kohustuse tasumise tähtpäeval või seadusega ettenähtud juhtudel maksuhalduri

määratud tähtpäeval maksudeklaratsiooni alusel maksukohustuslase rahalised kohustused tema

tagastusnõudega (§ 33). MKS § 105 lg 9 alusel rahandusministri 19.12.2008 määrusega nr 51

kehtestatud Riiklike maksude maksuhalduri poolt hallatavate nõuete ja kohustuste arvestusse

kandmise, tasumise ja tagastamise korra (edaspidi määrus nr 51) § 12 p 1 kohaselt saab

tagastusnõue tekkida mh deklaratsiooni esitamisel või parandamisel. Määruse nr 51 § 13 lg 2

kohaselt on maksuhalduril õigus isiku tagastusnõuded tasaarveldada rahaliste kohustustega ilma

isikut sellest eraldi teavitamata.

29. Vaidlust pole selles, et 2010 märtsi käibedeklaratsiooni kohaselt oli kaebuse esitajal

enammakstud käibemaksu 311 460,64 krooni. Kaebuse esitaja taotles eelnimetatud summast 36 000

krooni tagastamist (MKS § 106 lg 1) ja ülejäänu jätmist järgnevate perioodide maksukohustuse

katteks (MKS § 105 lg 3). Tagastustaotluse maksuhaldur 07.10.2010 rahuldas, ent endiselt on üleval

ülejäänud summa järgnevate perioodide maksukohustuse katteks jätmine.

30. Määruse nr 51 § 6 kohaselt hallatakse isiku rahalisi toiminguid ettemaksukontol. Sama määruse

§ 11 lg 1 kohaselt täidetakse arvestusse kantud kohustused ettemaksukontolt. Määruse nr 51 § 13 lg

1 kohaselt kantakse määruse § 12 p-des 1 ja 2 nimetatud tagastusnõudest tekkinud enammakse isiku

ettemaksukontole pärast seda, kui maksuhaldur on tagastusnõude aktsepteerinud. Sellest võib

järeldada, et ettemakse tasaarvestamine maksukohustusega eeldab ettemakse kandmist

ettemaksukontole.

31. 07.10.2010 vaideotsuses (p-d 1.3 ja 1.4) märgitakse järgmist. 30.04.2010 alustas IMTK

korraldusega nr 12.2-3/3579-1 Goldbrit OÜ käibemaksu arvestamise õigsuse perioodil 01.03.2010-

31.03.2010 kontrolli. 12.05.2010 otsusega nr 12.2-3/3579-5, 11.06.2010 otsusega nr 12.2-3/3579-10

ja 09.07.2010 otsusega nr 12.2-3/3579-13 otsustas IMTK „pikendada Goldbrit OÜ käibemaksu

tagastusnõude summas 311 460 krooni täitmise (ettemaksukontole vabastamise) tähtaega“ kuni 30

päeva. Sellest võiks järeldada, et perioodil kuni 08.08.2010 (kaasa arvatud) ei tehtud nimetatud

311 460 krooni arvel tasaarvestusi kaebuse esitaja maksukohustustega.

32. Kaebuse lisana nr 5 (toimikus nr 3-10-2612 see dokument jt materjalid kaebuse nõuete eraldi

menetlusse eraldamise tõttu puuduvad, kuid on siiski kättesaadavad kohtulahendite infosüsteemis)

esitatud IMTK 12.08.2010 otsuse nr 12.2-3/3579-18 kohaselt „peatati Goldbrit OÜ poolt

20.04.2010 esitatud tagastusnõude täitmine summas 311 460 krooni kuni otsuse jõustumiseni

väärteomenetluses“.

33. Tallinna Ringkonnakohus on leidnud käesolevas asjas 30.11.2010 tehtud määruses, et

maksukorralduse seadusest ei saa järeldada, et tagastusnõude täitmise peatamine MKS § 107 alusel

välistaks iseenesest ühtlasi tagastusnõude esemeks oleva summa tasaarvestamise maksukohustuslase

muude maksukohustustega. Kuna ringkonnakohus on oma sellist seisukohta määruses üsna pikalt

põhjendanud, ei näe halduskohus käesoleval juhul ka võimalust teistsugusele järeldusele jõuda.

MKS § 106 lg-test 1 ja 8 tulenevalt võib tagastusnõude täitmist selle seaduse tähenduses mõista kui

tagastusnõude esemeks oleva summa kandmist maksukohustuslase näidatud pangakontole või

summa kasutamist taotleja määratud kolmanda isiku rahaliste kohustuste täitmiseks. Määruse nr 51

§ 14 lg 2 kohaselt võib isik taotleda tagastatava summa kandmist pangakontole või teise isiku

ettemaksukontole. Seega ei ole tagastusnõude täitmisega hõlmatud summa kandmine taotleja enda

ettemaksukontole

ja

selle

kasutamine

taotleja

maksukohustuste

tasaarvestamiseks.

Et

tasaarvestamine ei ole samastatav tagastusnõude täitmisega, võib järeldada ka MKS § 106 lg-st 21,

mis sätestab, et kui maksuhaldur arvutab enne tagastusnõude täitmise tähtaega välja intressi suuruse

(§ 115), tasaarvestab maksuhaldur enne tagastusnõude täitmise taotluse rahuldamist intressinõude

tagastusnõudega ilma intressinõude tasumiseks maksetähtaega andmata, ning sama paragrahvi lg-st

6, mis sätestab, et kui tagastusnõude suurus ei ületa 50 krooni, täidetakse tagastusnõue ainult

õigustatud isiku poolt eraldi esitatud kirjaliku avalduse alusel ning kui avaldust ei esitata, jätab

maksuhaldur tagastusnõude maksukohustuslase tulevaste maksukohustuste või tasaarvestuste

katteks.

34. MKS § 33 lg 11 sätestab, et kui tagastusnõude tekkimist kontrollitakse ilma tagastusnõude

täitmise taotluseta (§ 106 lg 1), kohaldatakse sama seaduse § 106 lg-tes 2, 21, 3 ja 7 ning §-s 107

sätestatut. Viidatud sättega on soovitud anda maksuhaldurile võimalus peatada MKS § 107 alusel

ka enammakse kandmine maksukohustuslase ettemaksukontole ja selle kui ettemaksu

tasaarvestamine maksukohustuslase muude maksukohustustega seniks, kuni maksuhaldur

tagastusnõude tekkimist kontrollib ja aktsepteerib (vt maksukorralduse seaduse ja sellega seotud

seaduste muutmise seaduse eelnõu 333 SE seletuskiri Riigikogu Interneti koduleheküljel).

Ringkonnakohus osundas, et IMTK 12.08.2010 otsuses nr 12.2-3/3579-18 ei ole viidatud MKS §

33 lg-le 11 ning vastavasisuline otsustus ei ilmne ka selle haldusakti resolutsioonist ja järelikult ei

esine asjaolu, mis välistaks, et kaebuse esitaja 2010 märtsi käibedeklaratsioonis kajastuv enammakse

on tasaarvestatud kaebuse esitaja järgnevate maksukohustustega.

35. Kaebusele on lisatud väljatrükid e-maksuametist, mille kohaselt oli kaebuse esitajal seisuga

23.09.2010 maksude enammakse summas 56 682 krooni (vt kaebuse p 40 ja kaebuse lisad 2 ja 4 tl

25 ja 27). Kaebuse lisaks 12 oleva maksuhalduri 07.10.2010 tõendi (tl 33) ja määruskaebuse lisaks 1

oleva maksuhalduri 05.11.2010 tõendi kohaselt puuduvad kaebuse esitajal nende kuupäevade

seisuga maksuvõlad. Vastustaja pole ka otsesõnu eitanud tasaarvestuse tegemist. Kaebuse esitaja

väitele, et korraldus on suunatud olematu maksuvõla tasumisele, väidab vastustaja üldsõnaliselt

vastu üksnes, et „kaebuse esitaja poolt enammakstud käibemaksu deklareerimine, mille arvelt

eeldab kaebuse esitaja tasaarveldada deklareeritud maksukohustused, ei kustuta ega tee olematuks

deklareeritud, kuid tasumata maksusummast tekkinud maksuvõlga“. Seega võib antud hetke info

põhjal ringkonnakohtu hinnangul järeldada, et maksuhaldur on 30.09.2010 korralduses toodud

kaebuse esitaja maksukohustused nende tasumise tähtpäevadel tasaarvestanud 2010 märtsi

käibedeklaratsiooni järgse enammaksega.

36. MKS § 82 kohaselt lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu

määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lg 1),

maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud

arvestusest. Sama seaduse § 88 lg 1 kohaselt arvutab maksukohustuslane deklaratsiooni alusel

tasumisele kuuluva maksusumma; maksuhalduril on õigus maksukohustuslase arvutatud summat

kontrollida ning vajaduse korral määrata maksusumma selle seaduse §-s 98 sätestatud tähtaja

jooksul. Kuni ei ole tehtud maksuotsust, milles maksuhaldur tuvastab, et kaebuse esitaja 2010

märtsi käibedeklaratsioonis esitatud ebaõigete andmete tõttu on deklaratsioonis näidatud või

deklaratsiooni alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma väiksem maksusummast, mis oleks

tulnud tasuda vastavalt seadusele, saab lähtuvalt kaebuse esitaja märtsikuu käibedeklaratsioonist ja

sellel kajastatud enammakse arvel tehtud tasaarvestustest väita, et kaebuse esitajal puudus

30.09.2010 korralduse tegemise ajal maksuvõlg. Õigus on kaebuse esitajal ka selles, et kuivõrd

07.10.2010 vaideotsusega täideti tagastamistaotlus 36 000 krooni ulatuses, ei ole loogiline, et

käibedeklaratsiooni loetakse õigeks vaid tagastustaotluse osas, kuid ei loeta õigeks eelmiste

perioodide maksuvõlaga tasaarveldamise osas ja seda ilma maksumenetlust läbiviimata. Järeldused

käibedeklaratsiooni ebaõigsuse osas peaksid sisalduma siiski maksuotsuses ja maksuhalduril on

võimalik MKS-s sätestatud tähtaegu järgides vaid tagastustaotluse täitmise tähtaega pikendada,

lootuses selle ajaga maksumenetlus läbi viia ja maksuotsus koostada. Kui aga võimalused

tagastamistaotluse täitmise pikendamiseks ammenduvad ja maksuotsust koostatud ei ole, tuleb see

täita. IMTK 12.08.2010 otsusega nr 12.2-3/3579-18 peatati tagastusnõude täitmine summas

311 460 krooni kuni otsuse jõustumiseni väärteomenetluses, kuna Goldbrit OÜ tegevuses on

tuvastatud maksuseaduse rikkumise tunnused. Haldusasjas 3-10.2637 jättis Tartu Halduskohus

(03.03.2011 otsus, jõustumata), selle osa kaebusest rahuldamata. Siiski on Tallinna

Ringkonnakohus käesolevas asjas 30.11.2010 määruses leidnud, et tagastamistaotluse täitmise

pikendamine ei välista maksunõuete tasaarvestamist. Eeltoodud põhjustel tuleb vaidlustatud

30.09.2010 korraldus tühistada. Kohus märgib, et 30.09.2010 korralduses märgitud maksuvõlad ei

muutu iseenesest olematuks. Juhul, kui selgub, et kaebuse esitaja esitas 2010 käibedeklaratsioonis

valeandmeid, on vastustajal võimalik teha selle kohta maksuotsus ja asuda samas ka 30.09.2010

korralduses märgitud maksuvõlga uuesti MKS-s sätestatud sundtäitmise tähtaegu järgides sisse

nõudma.

37. Mis puutub kaebuse esitaja poolt osundatud Euroopa Kohtu lahenditesse, leiab kohus, et

nendes lahendites tehtud seisukohad ei puutu tegelikult käesolevasse vaidlusse. Toodud seisukohad

on küll iseenesest õiged, kuid need tehtud järeldused on liiga üldsõnalised, mistõttu nendest ei sõltu

käesolevas haldusasjas tehtav lahendus.

38. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

esitaja taotleb menetluskulude vastustajalt väljamõistmist. Kaebuse esitaja tasus kaebuse esitamisel

riigilõivu 13 188,90 krooni (kaebuse lisa nr 18). Kaebuse põhjenduste kohaselt on korralduse

vaidlustamisel arvestatud riigilõiv 12 738,90 krooni, vaidemenetlusega seonduv lõiv 250 krooni ja

esialgse õiguskaitse taotluse lõiv 200 krooni (kaebuse p 60-62). Kuna käesolevas haldusasjas

lahendati korraldusega seonduv taotlus ja samuti on lahendatud esialgse õiguskaitse taotlused, siis

on eelviidatud summast 12 938,90 krooni ehk 826,95 eurot tasutud käesolevas haldusasjas. Lisaks

tasus kaebuse esitaja 11.10.2010 täiendavalt esialgse õiguskaitse taotluselt riigilõivu 200 krooni

(viidatud taotluse lisa nr 5) ja 05.11.2010 määruskaebuselt samuti 200 krooni (määruskaebuse lisa nr

2). Seega on pärast kaebus esitamist tasutud täiendavalt riigilõivu 400 krooni ehk 25,56 eurot. Koos

eelmise puntki summaga on tasutud riigilõiv 852,51 eurot.

39. Kaebuse esitaja õigusabikulud kaebuse ettevalmistamisel ja esitamisel olid 10 557 krooni (lisa 3,

ilma käibemaksuta summas). Neist kuludest olid seotud käesoleva haldusasjaga 6 123,06 krooni

järgmise arvestuse kohaselt: 50% 4. oktoobri nõupidamisest (st 586,50 krooni), korraldusega

tutvumine (st 1 173 krooni), 50% kaebuse koostamise kuludest (st 3 128 krooni) ja korduv esialgse

õiguskaitse taotlus (782 krooni); kokku seega õigusabi eest 5 669,50 krooni, millele lisandus 8%

bürookulude katteks (st 453,56 krooni). Ülejäänud kulud samal arvel ja eeltoodud tabelis olid

seotud haldusasja nr 3-10-2637 menetlusega. Kaebuse esitaja täiendavad õigusabikulud käesoleva

haldusasja menetluses on olnud 2 534 krooni (samuti ilma käibemaksuta summas, ettemaksuarve

lisas 4) järgmiste toimingute eest (aruanne lisas 5). Kokku on õigusabikulud olnud 8 657,06 krooni

ehk 553,28 eurot. Kaebuse esitaja kinnitab, et need kulud on seotud käesoleva kohtuasja

menetlusega ning need on olnud kohtuasja ajamiseks vajalikud. Kohus leiab, et kaebuse esitaja

menetluskulude taotlus on põhjendatud. Kaebuse esitaja vajalikud ja põhjendatud menetluskulud

käesoleva haldusasja ajamisel olid 1405,79 eurot (riigilõivud 852,51 eurot + õigusabikulud 553,28

eurot), mis on ka kantud (vt lisa 6, kaebuse lisa nr 18, 11. oktoobri 2010 esialgse õiguskaitse taotluse

lisa nr 5 ja 5. novembri 2010 määruskaebuse lisa nr 2). Nimetatud summa tuleb vastustajalt kaebuse

esitaja kasuks välja mõista.

Kadriann Ikkonen

kohtunik