3-10-3387/17 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse tegemise aeg ja koht

15. märts 2011, Tallinn

Haldusasja number

3-10-3387

Haldusasi

OÜ Liivi Kütus kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja

maksu- ja tollikeskuse 24. novembri 2010 otsuse nr

12.2-3/7278-2 tühistamise nõudes.

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungil 9. märtsil 2011

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: OÜ Liivi Kütus

Esindaja: adv Meelis Krautmann

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus

Esindaja: Egert Übner

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada OÜ Liivi Kütus kaebus ja tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu-

ja tollikeskuse 24. novembri 2010 otsus nr 12.2-3/7278-2.

2. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt OÜ Liivi Kütus kasuks

välja menetluskulu 716 (seitsesada kuusteist) eurot ja 48 senti.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse

kohtu

kantselei

kaudu

teatavakstegemisest

esitada

apellatsioonkaebus

Tallinna

Ringkonnakohtule

(HkMS § 28; § 31 lg 4).

VAIDLUSTATUD HALDUSAKT

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 24. novembri 2010 otsusega

nr 12.2-3/7278-2 pandi OÜ-le Liivi Kütus kohustus esitada 14 päeva jooksul otsuse

kättesaamisest maksuhaldurile tagatis summas 80 000 krooni. Otsuses on selle õigusliku

alusena viidatud käibemaksuseaduse (KMS) §-le 442 ja maksukorralduse seaduse (MKS) §-le

122. Otsuse kohaselt hindas maksuhaldur enda poolt välja töötatud kütusemüügiga tegeleva

isiku riskide hindamise metoodika alusel OÜ Liivi Kütus usaldusväärsust, eelnevat maksualast

käitumist, finantsseisu ja muid riske ning tuvastas, järgmised riskitegurid: OÜ-l Liivi Kütus

puudub registervara ning soetatud ei ole põhivara, esitatud käibedeklaratsioonidel on

sisendkäibemaksu osatähtsus suur, mistõttu on alust arvata, et äriühingu käibemaksukohustus

võib jääda täitmata. Maksuhaldur on tagatise summa määramisel lähtunud OÜ Liivi Kütus

juhatuse liikme poolt esitatud andmetest, mille kohaselt on järgmise kuu kütuse planeeritav

maksustatav käive 5 000 000 krooni, mis on korrutatud riskide hindamise metoodika abil

saadud riskikoefitsiendiga, milleks OÜ Liivi Kütus puhul saadi 0,08.

KAEBUSE ESITAJA NÕUDED JA PÕHJENDUSED

2. OÜ Liivi Kütus esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, taotledes Maksu- ja Tolliameti

Põhja maksu- ja tollikeskuse 24. novembri 2010 otsuse nr 12.2-3/7278-2 tühistamist,

põhjusel, et maksuhaldur on otsuse aluseks olevaid õigusnorme valesti kohaldanud ning

tagatise määramine ei ole piisavalt põhjendatud. Kaebuse esitaja selgitab, et KMS § 442 alusel

tagatise nõudmine ei ole maksuhalduri kohustus, vaid maksuhaldur nõuab tagatise esitamist

kaalutlusõiguse alusel, mille puhul tuleb arvestada normi mõtet ja eesmärki. Kaebuse esitaja

hinnangul on nimetatud sätte eesmärk tagada maksukohustuse täitmine, kui on piisav alus

kahtluseks, et maksukohustus jäetakse täitmata. Kaebuse esitaja leiab, et KMS § 442

kohaldamiseks peab maksuhalduril olema põhjendatud kahtlus, et just konkreetsel

maksukohustuslasel võivad maksukohustused täitamata jääda. Kaebuse esitaja heidab

maksuhaldurile ette, et vaidlustatud otsusest ei nähtu isegi see, kui suur on tekkida võiv

käibemaksukohustus. Kaebuse esitaja on seisukohal, et tagatise määramise põhjenduseks ei

ole piisav tugineda 20%-lise maksumääraga maksustatava käibe suurusele, iseäranis arvestades

seda, et kaebuse esitaja puhul on sisendkäibemaksu osatähtsus käibemaksust suur ning

ettevõtluse käigus reaalselt loodud lisandväärtuse osatähtsus on väike.

3. Kaebuse esitaja selgitab käibemaksu kui lisandunud väärtuse maksu olemust ning viitab

seejuures Euroopa Kohtu otsusele kohtuasjas C-49/09: Euroopa Komisjon vs Poola Vabariik,

samuti otsusele C-188/09: Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski sp. J ning ning

nõukogu direktiivi 2006/112/EÜ artiklitele 167 ja 168, mille kohaselt on mahaarvamisõigus

käibemaksusüsteemi lahutamatu osa, mis on kasutatav kohe kogu sisendkäibemaksuga

koormatud tehingutelt tasutud maksu osas. Kaebuse esitaja heidab ette, et vaidlustatud

otsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks arvestanud sellega, et kaebaja võimalik

käibemaksukohustuse moodustab kaupade müügilt arvestatava ja kaupade soetamisel

mahaarvamisele kuuluva käibemaksu vahena. Kaebuse esitaja selgitab, et kuigi tema viimase 6

kuu keskmine 20%-määraga maksustatav käive 4 766 822 krooni, tekib maksustatavalt käibelt

arvestatud käibemaksu ning kaupade ja teenuste soetamisel mahaarvatava sisendkäibemaksu

vahe tõttu käibemaksukohustus maksustamisperioodide lõikes mitte enam kui 25 000 kr.

Kaebuse esitaja leiab, et tagatise määramine üksnes prognoositud maksustatav käibe alusel ei

ole põhjendatud, kuna see ei väljenda tegelikku käibemaksukohustuse suurust ning võimalus,

et 5 000 000 suuruselt käibelt tuleb kaebajal tasuda käibemaksu 1 000 000, on kaebaja

majandustegevuse iseloomust tulenevalt täiesti ebareaalne.

4. Ka leiab kaebuse esitaja, et maksuhaldur ei ole arvestanud tema majandustegevuse sisuga,

milleks on üksnes kütuse vahendamine, mitte tootmine ega importimine ning kaebuse esitajal

puudub oma ladu kütuse hoiustamiseks. Samas on kaebuse esitaja kütuse vahendamisega

tegelenud üle viie aasta ja olnud korralik ettevõtja, kelle maksukohustused on nõuetekohaselt

täidetud. Kaebuse esitaja toob välja, et otsusest ei nähtu kaebuse esitaja usaldusväärsuse

vähenemine ja maksuriskide oluline suurenemine, samas kui arvestatud ei ole sellega, et igal

aastal kindlustab kaebuse esitaja oma tegevuse vastutuskindlustusega summale 500 000

krooni. Kaebuse esitaja leiab, et tagatise nõudmine on vajalik üksnes erandlikel juhtudel, sest

see võib seada ohtu ettevõtja tegevuse jätkamise, samas kui maksuhaldur ei ole käesoleval

juhul kaalunud tagatise määramisese kui ettevõtlusvabadust piirava meetme rakendamise

tagajärgi.

5. Kaebuse esitaja leiab, et tagatise määramise metoodika ei ole kontrollitav ja on vastusolus

MKS §-s 121 sätestatud nõuetega. Iseäranis heidab kaebuse esitaja ette seda, et maksuhaldur

ei ole tagatise ulatuse määramisel lähtunud tagatava nõude ja võimaliku sundtäitmise kulude

suurusest. Samuti märgib kaebuse esitaja, et otsuses on küll viidatud isiku riskide hindamise

metoodikale, ent ei selgu, milline õigusnorm annab aluse sellise metoodika rakendamiseks,

samuti on otsuses märgitud, et 2010. aastal on maksimaalseks võimalikuks punktisummaks 85

punkti, kuid kaebuse esitajal ei ole võimalik tutvuda, millisel tingimustel on võimalik 85

punkti saamisest hoiduda. Ka jääb kaebuse esitajale ebaselgeks, miks vara puudumine annab 5

punkti ning miks kaebuse esitaja pikaajaline kogemus kütusevaldkonnas ning maksukohustuse

õigeaegne ja nõuetekohane täitmine ei vähenda väidetavat maksude tasumise riski.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

6. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus peab OÜ Liivi Kütus kaebust

põhjendamatuks ning taotleb selle rahuldamata jätmist. Vastustaja selgitab esmalt, et KMS §-

dest 29 ja 31 tulenevalt on sisendkäibemaksu mahaarvamine lubatud üksnes juhul, kui

täidetud on kõik seal sätestatud tingimused ning selgitab, et kuna maksuhaldur ei saa ette

näha, kas kõik nimetatud eeldused saavad maksukohustuslase poolt täidetud, siis puudub

maksuhalduril ka õigus tagatise määramisel lähtuda lisandväärtuselt makstavast käibemaksust.

Vastustaja märgib, et KMS §-s 442 sätestatud tagatise nõudmine on ettevaatav tegevus, mille

puhul maksukohustuse täitmise tähtpäev ei ole veel saabunud ning tagatise määramise

hetkeks ei pruugi olla selge, kui suureks täpselt maksukohustus kujuneb, mistõttu on tagatise

määramise aluseks paratamatult plaanid ja prognoosid. Vastustaja viitab ka MKS §-le 126, kus

nähakse ette et juhul kui nõuet, mille tagamiseks tagatis esitati, ei teki, vabastatakse tagatis,

mis hõlmab ka olukordi, kui nõue ei teki esialgu prognoositud suuruses.

7. Vastustaja selgitab, et maksuhalduri senise kogemuse ning kütusevaldkonnas tegutsejate

kontrollimise praktika kohaselt viitavad teatud kindlad maksumaksja finantsseisu, maksualast

käitumist,

usaldusväärsust

jmt

iseloomustavad

riskitegurid

ohule,

et

tekkiv

käibemaksukohustus võib jääda täitmata. Maksuhaldur on need riskitegurid katalogiseerinud

ja süstematiseerinud, hinnanud nende riskitegurite kaalu ning koostanud metoodika, mille

põhjal saab arvutada konkreetse kütusemüüja nn riskikoefitsiendi. Vastustaja rõhutab, et

tagatise määramisega ei soovi maksuhaldur kindlasti öelda seda, et vastava otsuse adressaat

hakkaks toime panema maksupettusi. Vastustaja leiab samuti, et õigusaktid ega haldusõiguse

üldpõhimõtted ei keela maksuhalduril loomast kaalutlusõiguse kasutamiseks konkreetset

metoodikat, mis tagaks selle, et igal juhtumil arvestataks maksuhalduri kaalutlusõiguse

kohaldamisel asjakohaseid kaalutlusi ning tagaks seeläbi ka iga kaalutlusotsuse tegemisel

isikute võrdse kohtlemise.

8. Vaidlusaluses otsuses välja toodud riskitegurite kohta selgitab vastustaja, et registervara

puudumine võib esmalt viidata sellele, et tegemist on ettevõttega, mis tegeleb üksnes

kütuseturul vahendajana, pakkumata ise reaalselt kütuse veo ega ka hoiustamise teenust.

Maksuhaldur märgib, et praktikas kasutatakse väga paljusid kütuse vahendamisega tegelevaid

äriühinguid pelgalt käibemaksupettuste toimepanemiseks. Samas toob vastustaja välja, et

registervara puudumine võimaldab pahatahtlikel ettevõtjatel ettevõte kiiresti maksujõuetuks

muuta. Ka leiab vastustaja, et sisendkäibemaksu osatähtsuse suurus käibemaksust võib samuti

viidata riskile, et tegemist võib olla äriühinguga, mis tegeleb üksnes kütuse vahendamisega ja

kuulub juba seetõttu ka suurema riskiga ettevõtete hulka.

9. Vastustaja leiab samuti, et tagatise summa oli kaebuse esitajale prognoositav, kuna kaebuse

esitaja juhatuse liige ise esitas maksuhaldurile prognoosi, mille kohaselt järgmise kuu kütuse

planeeritav 20%-lise maksumääraga maksustatav käive on 5 000 000 krooni. Mis puudutab

kaebuse esitaja väidet, et arvestatud ei ole kaebuse esitaja vastutuskindlustuse olemasolu, siis

märgib vastustaja, et vastava kindlustuse kohustuslikkus tuleneb vedelkütuseseaduse § 3

lõikest 3, mis on ette nähtud kütuseettevõtja tegevuse tagajärjel kolmandatele isikutele tekkida

võiva varalise kahju hüvitamiseks ning toob välja, et kaebuse esitaja ei ole tõendanud, et

nimetatud vastutuskindlustus hõlmab endas võimalikke maksuvõlgu.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

10. Kohus, hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja

vastastikkuses seoses, leiab, et OÜ Liivi Kütus kaebus on põhjendatud ning tuleb rahuldada.

Maksuhaldur on kaebuse esitajalt tagatise nõudmisel vääralt kohaldanud KMS §-i 442 ning

MKS §-i 121 norme, pole nõuetekohaselt tuvastanud tagatise nõudmise aluseks olevaid

asjaolusid ega põhjendatud mõistlikult 80 000 krooni suuruse tagatise määramise vajalikkust.

11. KMS §-s 442 sätestatakse, et maksuhalduril on õigus nõuda tekkida võiva maksukohustuse

täitmise tagamiseks [...] kütuse käitlejalt tagatist maksukorralduse seaduses kehtestatud korras.

MKS § 121 kohaselt lähtub maksuhaldur tagatise ulatuse määramisel tagatava nõude ja

võimaliku sundtäitmise kulude suurusest. Viidatud sätetest tuleneb kohtu hinnangul üheselt,

et tagatise näol ei ole tegemist mingisuguse üldise maksukohustuslast distsiplineeriva

meetmega, vaid tagatise nõudmise eesmärk on kindlustada tulevikus tekkivate või tekkida

võivate maksukohustuste täitmine. See omakorda tähendab seda, et tagatise määramisel peab

maksuhaldur esmalt määratlema selle maksukohustuse ja selle võimaliku suuruse, mille

täitmise tagamiseks ta tagatise esitamist nõuab. Kuigi vaidlusaluses otsuses ei ole sõnaselgelt

märgitud, millist liiki ning kui suure tulevikus tekkida võiva maksukohustuse täitmise

tagamiseks tagatise esitamist nõutakse, selgub otsuse põhjendavast osast kohtu hinnangul see,

et tagatavaks nõudeks on 1 000 000 krooni suuruse käibemaksu tasumise nõue järgmisel

maksustamisperioodil. See nähtub iseäranis asjaolust, et tagatise suurus on arvutatud just

sellest summast lähtudes. Kuivõrd nimetatud 1 000 000 krooni suurune summa on arvutatud

kaebuse esitaja enda poolt esitatud järgmise maksustamisperioodi (ühe kuu) prognoositava

maksustatava käibe suuruse alusel (20% 5 000 000-st), siis saab sellest üheselt tuletada

maksuhalduri seisukoha, et kaebuse esitajal võib järgmisel maksustamisperioodil tekkida

1 000 000 krooni suurune käibemaksukohustus. Seejärel on maksuhaldur hinnanud kaebuse

esitajat iseloomustavaid andmeid ning asunud seisukohale, et risk, et kaebuse esitajal jääksid

maksukohustused

nõuetekohaselt

täitamata,

on

vähetõenäoline

(85-st

võimalikust

riskipunktist on kaebuse esitajale omistatud üksnes 7) ning sellest tulevaste tekkida võivate

maksukohustuste täitmata jätmise riski suurusest lähtudes on maksuhaldur arvutanud nõutava

tagatise suuruse.

12. Vaidlust ei ole selles, et KMS §-s 442 sätestatud tagatise nõudmine kütusekäitlejalt on

maksuhalduri õigus, mille maksmapanemine toimub kaalutlusõiguse alusel. MKS §-s 12

sätestatakse, et kui maksuhaldurile on seadusega antud volitus kaaluda abinõu kohaldamist või

valida erinevate abinõude vahel, teostab maksuhaldur kaalutlusõigust volituse piires ja

kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve.

Kohus leiab, et maksuhaldur on OÜ-lt Liivi Kütus tagatise nõudmisel eksinud kaalutlusõiguse

teostamise reeglite vastu ning ilmselgelt valesti tuvastanud tagamist vajava võimaliku

maksukohustuse suuruse. Vaidlust ei ole selles, et OÜ Liivi Kütus tegevusalaks on kütuse

vahendamine, mis seisneb kaebuse esitaja selgituse kohaselt selles, et ta ostab kütust

käibemaksukohustuslastena

registreeritud

ettevõtjatelt

ning

müüb

seda

edasi

käibemaksukohustuslastena registreeritud ettevõtjatele, teenides vaheltkasu ning olles sellise

tegevusega tegelenud juba 2004. aastast. Vastustaja ei ole vastu vaielnud kaebuse esitaja

väitele, mida kinnitavad ka koos kaebuse täiendusega esitatud käibedeklaratsioonid, et

igakuise käibemaksukohustuse suuruseks on kaebuse esitajal olnud keskmiselt paarkümmend

tuhat krooni ning vaidlust ei ole ka selles, et senini on OÜ Liivi Kütus oma maksukohustused

nõuetekohaselt täitnud ning maksuhaldur ei ole tuvastanud selles osas rikkumisi. Eeltoodut

arvestades on maksuhalduri seisukoht, et kaebuse esitajalt on vaja tagatist nõuda võimaliku

1 000 000 krooni suuruse tekkida võiva käibemaksukohustuse täitmise tagamiseks, ilmselgelt

põhjendamatu ning vastuolus kaebuse esitaja senist majandustegevust kajastavate andmetega.

Siinkohal ei ole oluline see, et kokkuvõttes kujunes nõutava tagatise summa suuruseks 80 000

krooni, kuivõrd otsusest nähtuvalt nõutakse seda just 1 000 000 krooni suuruse tekkida võiva

võla tagatisena ning maksuhalduri enda pootl kasutatud metoodikat arvestades oleks nõutava

tagatise summa oluliselt väiksem, kui selle määramisel oleks lähtutud väiksemast tekkida võiva

maksukohustuse suurusest. Vaidlusaluses otsuses ei ole kuidagi põhjendatud, miks on

maksuhaldur asunud seisukohale, et kaebuse esitaja käibemaksukohustus võiks varasemate

perioodidega ligilähedaselt sama suure maksustatava käibe mahu juures (ca 5 000 000 krooni)

tulevastel perioodidel oluliselt suureneda (seniselt ligi 20 000 kroonilt kuus 1 000 000

kroonini).

13. Kohus ei nõustu vastustaja väitega, et kuivõrd see, kas tulevastel perioodidel saavad

kaebuse esitaja poolt täidetud kõik sisendkäibemaksu mahaarvamiseks vajalikud eeldused, ei

ole teada, siis ei ole maksuhalduril võimalik prognoosida maha arvamisele kuuluva

sisendkäibemaksu suurust, mis õigustab tagatava maksukohustuse kindlaksmääramist üksnes

käibelt arvestatud käibemaksust lähtudes. Tulevastel perioodidel tekkiva sisendkäibemaksu

mahaarvamise õiguse ulatust on maksuhalduril eelnevate perioodide kohta olemasolevate

andmete põhjal võimalik prognoosida samamoodi nagu ta saab prognoosida ettevõtte

tulevase käibe suurust. KMS § 442 lisati seadusesse käibemaksuseaduse ja maksukorralduse

seaduse muutmise seadusega, mille eelnõu (551 SE) seletuskirjas1 märgitakse, et tagatise

määramine maksuhalduri poolt toimub kaalutlusotsuse põhimõttel ning otsuse langetamisel

arvestatakse isiku usaldusväärsust, andes hinnangu isiku maksukäitumisele (seletuskirja lk 3

neljas lõik). Samas seletuskirjas märgitakse samuti, et tagatist nõutakse, kui maksuhalduril on

põhjendatud kahtlus, et tekkida võivat maksukohustust ei täideta ja tasumisele kuuluv

käibemaksusumma jääb tasumata ning et tagatise nõudmise või mittenõudmise otsustamisel

arvestatakse näiteks isiku eelnevat maksualast käitumist ja finantsseisu (seletuskirja lk 12

esimene lõik). Eelnevast tulenevalt peab maksuhaldur tagatise nõudmisel hindama neid

konkreetse ettevõtja majandustegevust iseloomustavaid näitajaid, millest ripub ära

maksukohustuste teke, samuti seda, kas ja kuidas on isik oma maksukohustusi senini täitnud.

Samuti peab maksuhaldur põhjendama, miks ta kahtlustab võimalust, et tulevikus tekkida

võivad maksukohustused jäävad täitamata. Olukorras, kus ettevõtja on varem oma

käibemaksukohustuse nõuetekohaselt täitnud ning maksuhalduril ei ole selles osas talle

etteheiteid, saab see kahtlus tekkida iseäranis mingitest asjaoludest, mis annavad

maksuhaldurile põhjuse arvata, et kaebuse esitaja majandustegevuse sisu tulevikus muutub või

võib muutuda. Maksuhaldur ei saa põhjendamata asuda seisukohale, et ettevõtjal, kelle puhul

on eelnevatel perioodidel maha arvamisele kuuluva sisendkäibemaksu osakaal moodustanud

käibelt arvestatud käibemaksusummast suure osa (OÜ Liivi Kütus 2010. aasta

Kättesaadav arvutivõrgus Riigikogu kodulehel eelnõude otsingu rubriigis (otseviide:

http://www.riigikogu.ee/?page=eelnou&op=ems&emshelp=true&eid=691544&u=20110309183825)

käibedeklaratsioonide kohaselt on see osakaal keskmiselt umbes 98%), ei teki samasuguse

majandustegevuse jätkamise korral tulevikus sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust kas

üldse või siis et see tekib mingisuguses oluliselt teistsuguses suuruses. Vastustaja väide, et

sisendkäibemaksu mahaarvamise eelduste täitmist ei saa kindlalt ette prognoosida, ei ole

iseenesest vale, ent tagatise nõudmisel ei saa maksuhaldur põhjendamata eeldada, et need

eeldused konkreetse maksukohustuslase puhul tulevikus täidetud ei saa. Selle väitmiseks

tuleks maksuhalduril tuua välja need asjaolud, mille pinnalt ta leiab, et maksukohustuslase

senise majandustegevuse sisu tulevastel perioodidel muutub selliselt, et see toob kaasa

suurema käibemaksukohustuse. Selliseid asjaolusid vaidlusaluses otsuses välja toodud ei ole.

Nendeks asjaoludeks ei saa olla kohtu hinnangul kaebuse esitajal registervara puudumine ega

ka sisendkäibemaksu suur osakaal, kuivõrd need on arusaadavalt iseloomustanud OÜ Liivi

Kütus tegevust ka varasematel perioodidel ning maksuhaldur ei ole tuvastanud, et OÜ Liivi

Kütus

oleks

sellistele

karakteristikutele

vastava

majandustegevuse

juures

oma

maksukohustused hooletusse jätnud.

14. Kaebuse esitaja on maksuhaldurile põhjendatult ette heitnud ka seda, et viimane ei ole

tegelikult sootuks arvestanud kaebuse esitaja majandustegevuse iseloomuga. Vastustaja ei ole

vastu vaielnud sellele, et OÜ Liivi Kütus tegevuse sisuks on kütuse vahendamine, mis

tähendab, et kaebuse esitaja ostab kütust ja müüb seda edasi. Maksuhaldur ei ole tuvastanud,

et kaebuse esitaja ostaks kütust maksuvabalt või ei müüks seda edasi, vaid näiteks tarbiks ise,

ega ole ka toonud välja ühtegi asjaolu, mis võiksid tekitada kahtluse, et ta seda edaspidi

tegema hakkab. Ostes kütust käibemaksukohustuslaseks olevalt teiselt ettevõtjalt, tasub

kaebuse esitaja sisseostetud kütuselt müüjale ka käibemaksu; müües kütuse edasi, saab ta

ostjalt lisaks müügihinnale ka käibemaksu, mille ta peab riigile tasuma, olles sellest enne maha

arvestanud talle kütuse müünud isikule tasutud sisendkäibemaksu. Kaebuse esitaja leiab

õigesti, et sellise majandustegevuse puhul ei ole 5 000 000 miljoni krooni suuruse käibe korral

ka teoreetiliselt võimalik 1 000 000 suuruse käibemaksukohustuse tekkimine. Kohus märgib

siinkohal, et isegi kui kaebuse esitaja osaleks oma senise tegevusmudeliga niiöelda ühe

vahelülina käibemaksupettuse skeemis, mille sisuks on see, et nende vahelülideks olevate

ettevõtjate maksuarvestuses kajastatakse fiktiivseid tehinguid eesmärgiga, et petuskeemi

organisaator või kasusaaja saaksid lõpuks oma maksuarvestuses kajastada võimalikult suurt

sisendkäibemaksu, siis ka see ei tooks kaasa märkimisväärset maksukohustust kaebuse

esitajale, sest sellisel juhul oleks tõenäoliselt alust korrigeerida kaebuse esitaja maksuarvestust

nii ostu- kui müügiarvete ehk teisisõnu nii käibelt arvestatud käibemaksu kui

sisendkäibemaksu poolelt ning kokkuvõttes mingisugust täiendavat käibemaksukohustust ei

tekiks. Kohus rõhutab, et KMS §-s 442 sätestatud tagatise eesmärk ei ole kütuseturul

tegelevate ettevõtjate üldpreventiivne korralekutsumine või õiguskuuleka maksukäitumise

stimuleerimine, vaid mõistliku tõenäosuse piires tekkida võivate tulevaste maksukohustuste

täitmise tagamine olukorras, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et vastasel korral

võiksid need kohustused täitmata jääda. Turul pikka aega tegutsenud ning senini

maksukohustusi nõuetekohaselt täitnud ettevõtja puhul ei saa tagatise nõudmist õigustada

pelgalt sellega, et tal puudub registervara või et tema ettevõtlusest loodav lisandväärtust on

väike, olukorras, kus maksuhaldur ei ole tuvastanud, et sellistele tunnustele vastav konkreetne

ettevõtja oleks eelnevalt maksukohustusi täitmata jätnud. Tagatise määramiseks peab

maksuhaldur sellisel juhul põhjendama, milles seisneb tema põhjendatud kahtlus, et varem

maksukohustusi nõuetekohaselt täitnud ettevõtjal, kes kavatseb jätkata varasemaga

samasugust majandustegevust võiksid tulevikus maksukohustused täitmata jääda. Samuti

tuleks põhjendada, miks on tal kahtlus, et selline ettevõtja muudab tulevastel perioodidel oma

majandustegevuse sisu selliselt, et sellega kaasneb suurem maksukoormus, mille isik võib

täitmata jätta. Selliseid põhjendusi OÜ Liivi Kütus osas ei ole maksuhaldur vaidlusaluses

otsuses esitanud.

15. Eeltoodut silmas pidades, leiab kohus, et maksuhaldur ei ole vaidlusaluse otsuse tegemisel

lähtunud asjakohastest ja mõistlikest kaalutlustest ega ole toonud välja asjaolusid, mille pinnalt

võiks tekkida mõistlik kahtlus, et kaebuse esitajal võiks tulevastel maksustamisperioodidel

tekkida vaidlusaluses otsuses näidatud suurusega maksukohustusi, mis tal nõuetekohaselt

täitmata võivad jääda. Kohus märgib täiendavalt, et KMS § 442 võrdlemisi üldine sõnastus

ning asjaolu, et sellel alusel tagatise nõudmise täpsemaid tingimusi ega korda seaduses

reguleeritud ei ole, ei kahanda, vaid pigem suurendab maksuhalduri kohustust selle normi

kohaldamist põhjendada ning normi kohaldamise vajalikkust igakülgselt kaaluda. MKS § 12

paneb maksuhaldurile sõnaselgelt kohustuse kaalutlusõiguse alusel tehtava otsuse langetamisel

kaaluda põhjendatud huve. Tagatise nõudmisel tähendab see kahtlemata ka kohustust kaaluda

tagatisega koormatava isiku huvide arvestamist, mida maksuhaldur vaidlusalusest otsusest

nähtuvalt käesoleval juhul teinud ei ole. Kahtlemata on maksupettustega võitlemise vastu

kaalukas avalik huvi, ent see huvi ei õigusta maksukohustuslasele lisakoormuse panemist, ilma

et maksuhaldur veenvalt põhjendaks, et just konkreetselt maksukohustuslaselt tagatise

nõudmine on vajalik ja eesmärgipärane. Kui seadusandja asub seisukohale, kütuse või ka

muude aktsiisikaupade käitlemine on juba loomult maksukohustuste täitmata jätmise osas

sedavõrd riskialdis tegevus, et sellel turul tegutsejate puhul on juba eeskätt tegevusalast

tulenevalt vaja kohaldada mingisuguseid täiendavaid maksukohustuste täitmise tagamise

meetmeid, siis on selliseidki meetmeid võimalik seadusega kehtestada (nt teatud üldtagatiste,

sundkindlustuse vms kohustus), ent kuniks selliseid meetmeid kehtestatud ei ole, tuleb

olemasolevate meetmete (nt KMS § 442 sätestatud tagatise) kohaldamisel lähtuda nende

meetmete osas seaduses sätestatud eeldustest ja nõuetest, iseäranis nõudest kaaluda meetme

kohaldamise vajalikkust konkreetse maksukohustuslase suhtes.

15. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 92 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool,

kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud vastustaja kahjuks.

Kaebuse esitaja on taotlenud kokku 716,48 euro suuruse menetluskulu väljamõistmist.

Menetluskulude nimekirja kohaselt koosneb see kulu riigilõivust ning õigusabikuludest koos

käibemaksuga kokku 716,48 eurot. Kaebusele on lisatud Advokaadibüroo Hansa Law Offices

arved nr 311 (9. märts 2011) ja 20 (5. jaanuar 2011), mille kohaselt on kaebuse esitajal

tekkinud kohustus tasuda õigusabi eest. Arvetelt nähtuvalt on need tasaarvestatud ettemaksu

arvelt, mille tasumise kohta on esitatud pangakonto väljavõte. Kaebuse esitaja selgitas

kohtuistungil, et arvetel näidatud teenuse nimetus Vaide esitamine tagatise määramisel on

tööprojekti nimi ning tegemist on käesoleva kohtumenetlusega seotud kuludega, mis on välja

toodud menetluskulude nimekirjas (kaebuse koostamine, tõendite esitamise taotluse

koostamine,

kohtuistungiks

valmistumine

ja

kohtuistungil

osalemine).

Arvestades

menetluskulude nimekirjale lisatud arvete väljastamise kuupäevi, samuti seda, et kaebuse

esitaja ei ole käesolevas asjas sootuks vaiet esitanud, on kaebuse esitaja seletus usutav ning

kohus loeb arvetel nimetatud menetluskulud kantuks. Kohtuistungil nõustus sellega ka

vastustaja. HkMS § 93 lg 5 kohaselt mõistab kohus välja vajalikud ja põhjendatud

menetluskulud. Kohus leiab, et asja keerukust ja mahukust arvestades ei ole kaebuse esitaja

õigusabikulud ülemäärased ning seetõttu tuleb menetluskulude väljamõistmise taotlus

rahuldada.

Kristjan Siigur

kohtunik