3-10-1390/31 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Kaire Pikamäe, Viive Ligi, Oliver Kask Otsuse tegemise aeg ja koht 10.02.2011, Tallinn Haldusasja number 3-10-1390 Haldusasi OÜ Ala Söevabrik kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 12.01.2010 maksuotsuse nr 12.2- 3/8663-11 ning 28.04.2010 otsuse nr 12.2-3/8663-13 tühistamiseks Vaidlustatav lahend Tallinna Halduskohtu 12.10.2010 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Ala Söevabrik apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise viis Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebuse esitaja: OÜ Ala Söevabrik, esindaja Aleksei Smelov Vastustaja: Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada OÜ Ala Söevabrik apellatsioonkaebus ning tühistada Tallinna Halduskohtu 12.10.2010 otsus haldusasjas 3-10-1390.

2. Teha asjas uus otsus, millega tühistada Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 12.01.2010 maksuotsus nr 12.2-3/8663-11 ning 28.04.2010 otsus nr 12.2- 3/8663-13.

3. Mõista Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuselt OÜ Ala Söevabrik kasuks välja menetluskulud summas 1894,17 eurot (29 637,35 krooni).

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul arvates otsuse kättesaamisest. Kui kassatsioonkaebuses või sellele esitatud vastuses ei taotleta kassatsioonkaebuse lahendamist istungil, võib Riigikohus selle lahendada kirjalikus menetluses (HKMS § 61 lg 1).

3-10-1390

2(7) ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. OÜ Ala Söevabrik on äriühing, kelle põhitegevuseks on grillsöe tootmine ning kes on tihedalt seotud OÜ-ga Grillpack ja OÜ-ga Vao Söevabrik, kuna kõigil eelnimetatud äriühingutel on ühine raamatupidaja, ühine tegevdirektor ning osaliselt ühised juhatuse liikmed. OÜ Ala Söevabrik deklareeris 2009. aasta septembrikuu käibedeklaratsioonis sisendkäibemaksu 375 136 krooni, sealhulgas põhivara soetamisel tasutud käibemaksu 296

347 krooni. Põhivara soetamisel tasutud käibemaksu deklareeris OÜ Ala Söevabrik seejuures AS Balt-KOMZ-Service 22.09.2009 arve nr 0909-2 alusel, mille kohaselt on OÜ Ala Söevabrik soetanud infrapuna kuivati BKS VF-40 hinnaga 1 778 079,60 krooni, sh käibemaks

296 346,60 krooni.

Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus tegi 12.01.2010 äramuutva tingimusega maksuotsuse nr 12.2-3/8663-11, vähendades OÜ Ala Söevabrik maha arvatavat käibemaksu 296 347 krooni, jättes rahuldamata tagastustaotluse summas 199 844 krooni ning määrates juurde tasumisele kuuluvat käibemaksu 96 503 krooni. Maksuotsuse kohaselt soetas OÜ Ala Söevabrik AS-lt Balt-KOMZ-Service kuivati BKS VF-40 juba 2008. aasta jaanuaris, tasudes 770 000 krooni ja võttes 2008. aastal kuivati põhivarana arvele. OÜ Ala Söevabrik müüs 31.08.2009 kuivati BKS VF-40 OÜ-le Grillpack, kelle territooriumile viidi see OÜ Vao Söevabrik territooriumilt. OÜ Ala Söevabrik reaalse majandustegevuse territooriumil Helme vallas ei ole kuivati kunagi asunud. AS Balt-KOMZ-Service, kes maksumenetluses kogutud dokumentide kohaselt soetas OÜ Vao Söevabrik 22.09.2009 arve alusel 870 699,60 krooni eest kuivati korpuse ning OÜ-lt Grillpack sama kuupäeva kandva arve alusel 907 020 krooni eest kuivati ning müüs sama kuupäeva kandva arve alusel kuivati 1 778 079,60 krooni eest OÜ-le Ala Söevabrik, teenis nende tehingute pealt kokku vaid 160 krooni. OÜ UNOLight valmistas korpuse 2009. aasta augustis S. Sergejenkovi poolt paberinurgale tehtud joonise ja umbkaudsete mõõtude järgi, mistõttu on ebatõenäoline, et tegemist oli kõrgtehnoloogilise kuivati korpusega. Eelnevast tulenevalt ei ole OÜ Ala Söevabrik tegelikult AS-lt Balt-KOMZ- Service arve nr 0909-02 alusel mingeid kaupu ega teenuseid soetanud ning seetõttu puudub selle arve alusel õigus sisendkäibemaksu maha arvata.

Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus jättis 28.04.2010 otsusega nr 12.2- 3/8663-13 12.01.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/8663-11 resolutiivosa jõusse.

2. OÜ Ala Söevabrik esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotles Maksuja Tolliameti 12.01.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/8663-11 ja 28.04.2010 otsuse nr 12.2-3-8663-13 tühistamist. Kõik maksuotsuses kajastatud tehingud on tegelikult toimunud, mida tõendavad vastavad lepingud, hinnapakkumised, tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid, arved ja arvete tasumine. Tegemist oli põhimõtteliselt uute seadmete konstrueerimise ja ehitamisega, mille kogemust AS-l Balt-KOMZ-Service veel polnud ning konstrueerimise aluseks võeti toiduainete kuivati, mis demonteeriti osadeks ning algas üksikute detailide ja sõlmede valmistamine grillsöe kuivatamiseks selliselt, et AS Balt-KOMZ-Service võttis osa detaile ära ja vahetas neid ning teostas neis uuendusi. Neid töid finantseerisid kaebaja, OÜ Grillpack ja OÜ Vao Söevabrik.

Kaebajale kuuluv kuivati asub OÜ Grillpack territooriumil, sest viimase ehitised on tulenevalt koostöölepingust alates 2006 lõpust kaebaja kasutuses. Vastavalt kaebaja ja AS Balt-KOMZ- Service vahel sõlmitud koostöölepingu tingimustele väljastati lõplik arve, kuna muidu oleks üksikute seadmeosade omanikuks jäänud AS Balt-KOMZ-Service ning know-how omanikuks oleks jäänud OÜ Grillpack, ent kaebaja kohustused PRIA ees oleks jäänud täitmata.

3-10-1390

3(7) Kuna uue grillsöekuivati ehitamist finantseeris ajavahemikul septembrist 2008 kuni septembrini 2009 OÜ Vao Söevabrik, väljastas ta ka arve vastavalt projektis osalemise suurusele. AS Balt-KOMZ-Service sai 2008 jaanuaris ettemaksu summas 600 000 krooni uue grillsöe kuivatiseadme välja töötamiseks ning pärast seadme esimest katset vaadati esialgne lepingusumma üle ja suurendati seda 70 000 krooni võrra ning järgmise 2 aasta jooksul teostati töid selle ettemaksu raames. Seetõttu on väär vastustaja järeldus, et AS Balt-KOMZ- Service teenis tehingu pealt vaid 160 krooni.

Kuna ettevõtted asuvad Tallinnast 125 ja 230 km kaugusel, ei saa tagada, et kõik dokumendid oleks samal ajal samas kohas. Seetõttu ei ole õige vastustaja järeldus, et lepingud ja osad arved on koostatud tagantjärele. Lepingute hilisem kirjalik vormistamine ei anna põhjust tehingutes kahtlemiseks, kuna lepingud võib sõlmida ka suulises vormis. Mis puutub OÜ-lt UNOLight tellitud töödesse, siis Uuno Suurmets valmistas väliskonstruktsioonid kuivati kere jaoks, mitte kogu kere.

3. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus palus jätta OÜ Ala Söevabrik kaebuse rahuldamata.

4. Tallinna Halduskohtu 12.10.2010 otsusega jäeti OÜ Ala Söevabrik kaebus rahuldamata. Kohus nõustus vastustajaga, et AS Balt-KOMZ-Service 22.09.2009 arvel nr 0909-2 kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud ning kaebajal puudus seetõttu õigus nimetatud arve alusel sisendkäibemaksu deklareerida. Nimetatud arve, nagu tegelikult ka samal kuupäeval vormistatud OÜ Vao Söevabrik ning OÜ Grillpack arved AS-le Balt-KOMZ-Service, on fiktiivsed ja koostatud selleks, et ühelt poolt tõendada PRIA-le vastava investeeringu tegemist ning õigustada seeläbi määratud toetuse väljamaksmist ning teisalt selleks, et kaebaja poolt OÜ-le Balt-KOMZ-Service fiktiivse arve alusel maksutud summa jõuaks tagasi kaebajaga lähedalt seotud ettevõtjateni. 1 778 079,60 kroonise väärtusega kuivati müügitehingu tegelikku mittetoimumist kinnitavad eelkõige asjaosaliste isikute vastuolulised ja teineteisest olulisel määral lahknevad selgitused väidetava tehingu asjaolude kohta ning kaebaja poolt esitatud seletusele vastavate tehingute majanduslik ebausutavus.

Esiteks on ebausutav ja kogutud tõenditega vastuolus kaebaja selgitus, mille kohaselt tasus OÜ Ala Söevabrik 2008. aasta jaanuaris AS-le Balt-KOMZ-Service väidetavalt sõlmitud koostöölepingus ette nähtud tasu (kokku 770 000 krooni) selle eest, et viimane hakkaks välja töötama kaebaja vajadustele vastavat kuivatit. Pärast selle kuivati väljatöötamist ja valmimist ostis kaebaja selle AS-lt Balt-KOMZ-Service 1 778 079,60 krooni eest ära. Nimetatud koostööleping on fiktiivne ning koostatud tagantjärele, jätmaks muljet, justkui oleks kaebaja 2008. aastal tasunud mitte olemasoleva kuivati kui eseme eest, vaid endale sobiva kuivati väljatöötamise kui teenuse eest. Esiteks on esitatud koostööleping äärmiselt üldsõnaline ning poolte kohustuste täpset sisu ja mahtu ei ole selle lepingu pinnalt võimalik hinnata. Samas ei ole kaebaja ka pärast seda, kui talle koostati muutva tingimusega maksuotsus, esitanud tõendeid selle kohta, et just konkreetse lepingu alusel ka koostööd tehti. Sellisteks tõenditeks võiksid olla näiteks dokumendid, mis kinnitavad informatsiooni vahetamist välja töötatava seadme täpsete parameetrite kohta jms. Ühtegi sellist tõendit kaebaja esitanud ei ole. Nimetatud koostöölepingut ega selle lisasid ei olnud kaebaja raamatupidamisdokumentide hulgas, mille vastustaja ära võttis. Need esitas vastustajale tehingu väidetava teise poole esindaja enam kui kuu aega hiljem.

Tõsiseltvõetavaks ei saa pidada kaebaja selgitusi, et ta ei hoidnud kõiki raamatupidamisdokumente ühes kohas. Maksukohustuslasel on maksumenetluses kaasaaitamiskohustus, mida korrektselt täites oleks kaebaja pidanud raamatupidamisdokumentide võetuse ajal igal juhul

3-10-1390

4(7) vastustajat teavitama sellest, et osad asjassepuutuvad dokumendid (näiteks lepingud) paiknevad kusagil mujal.

Kuigi koostöölepingu esitas vastustajale OÜ Balt-KOMZ-Service juhatuse liige Mihhail Zenov, ei lange tema poolt antud selgitused koostöölepingus märgituga kokku. Nimelt ei maininud M. Zenov vastustajale midagi eelnevast koostööst vajaliku kuivati konstrueerimisel, vaid selgitas, et tema firma ostis OÜ-lt Grillpack vana kuivati, OÜ-lt Vao Söevabrik korpuse ning pani nendest kokku uue kuivati, mille müüs kaebajale. Seega ei olnud ta ka ise koostöölepingu sisuga kursis. Nimetatud seletus on vastuolus ka tuvastatud asjaoluga, et juba 2008. aastal oli kaebaja võtnud põhivarana arvele kuivati BKS VF-40. Samuti väitis M. Zenov, et soetas OÜ-lt Grillpack vana kuivati, samas kui vastustajale esitatud kauba üleandmisevastuvõtmise akti kohaselt andis OÜ Grillpack üle mitte tervikliku seadme, vaid konkreetsed detailid. Ei ole tõenäoline, et väidetavalt kõrgtehnoloogilise ning maailmas unikaalse seadme välja töötaja ei mäleta vähem kui paar kuud pärast väidetavate tehingute tegemist nende tehingute asjaolusid või eksib nii olulistes üksikasjades.

Ebausutavad on ka kaebaja ja M. Zenovi seletused, mis puudutavad kuivati korpuse soetamist OÜ-lt Vao Söevabrik. Väidetavalt müüs OÜ Vao Söevabrik kuivati korpuse AS-le Balt- KOMZ-Service edasi viiekordse vaheltkasuga. Seejuures OÜ Vao Söevabrik poolt AS-le Balt- KOMZ-Service esitatud arvel on kaubaks märgitud üksnes „kuivati korpus“. Kauba üleandmise-vastuvõtmise aktis on aga nimetatud lisaks korpusele veel ka metallkonstruktsioon ja vakuum süsteem. Samas M. Zenov väitis, et OÜ-lt Vao Söevabrik osteti üksnes korpus. Mingisuguste muude süsteemide soetamist OÜ-lt Vao Söevabrik M. Zenov väitnud ei ole. Samuti puuduvad tõendid selle kohta, et OÜ Vao Söevabrik oleks AS-le Balt-KOMZ-Service saanud müüa midagi peale korpuse, mis telliti OÜ-lt UNOLight. Seetõttu on M. Zenovi selgitused muude tõenditega sedavõrd tõsises vastuolus, et neid ega tema poolt vastustajale esitatud dokumentaalseid tõendeid ei saa pidada usaldusväärseks ning need ei kinnita kaebaja ja OÜ Balt-KOMZ-Service vahelise tehingu toimumist.

PRIA-le esitatud taotluses näib OÜ Ala Söevabrik olevat kuivati projekti maksumuseks märkinud summa 1 481 733 krooni, mis vastab väidetava koostöölepingu lisaks olevas aktis kokku lepitud summale. Kuna kaebaja ei ole väidetavalt uue seadme väljatöötamise kulu 770

000 krooni projekti kuluna märkinud, pidi kaebajal nimetatud kuivati juba olemas olema.

Nõustuda ei saa ka kaebaja väidetega, et 2009. aasta septembris tasuti AS-le Balt-KOMZ- Service lõplik makse, sest vastasel korral oleksid osad seadmed jäänud viimase omandisse ning know how oleks jäänud OÜ-le Grillpack. Isegi koostöölepingust ei nähtu, et AS Balt- KOMZ-Service saaks selles lepingus kirjeldatud protsessi tulemusena mingisuguste seadmete või detailide omanikuks. Arusaamatu on kaebaja väide, et asjaomane oskusteave oleks jäänud OÜ-le Grillpack, kuna ühestki tõendist ei nähtu, et OÜ Grillpack oleks kuidagi selle oskusteabe omanikuks saanud või pidanud saama. Ainuüksi asjaolust, et kuivati väidetav ümber ehitamine leidis aset OÜ Grillpack territooriumil, selliseks järelduseks alust ei anna.

Fiktiivne on ka kaebaja ja AS Balt-KOMZ-Service vahel 15.03.2009 sõlmitud müügileping, kuna ühelt poolt ei olnud seda dokumenti kaebaja raamatupidamisdokumentide hulgas, mis annab juba eeltoodud põhjustel alust arvata, et see koostati tagantjärele. Ka ei kajastu selles lepingus kuidagi kaebaja ja AS Balt-KOMZ-Service väidetavate tehingute tegelik sisu.

AS Balt-KOMZ-Service poolt 22.09.2009 väljastatud arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikkuses toimunud. Kaebajale on antud võimalus tehingu toimumist tõendada, kuid ta pole seda suutnud. Maksustamise aluseks on konkreetsed majanduslikud sooritused, mitte aga

3-10-1390

5(7) teiste isikute käitumine vastustajaga. Tuvastades, et tegemist on näiliku tehinguga, tuleks vastustajal kohase menetluse käigus korrigeerida mõlema tehingupartneri maksuarvestust, ent üks tehingupartneritest ei saa tema suhtes tehtud maksuotsust vaidlustada väitega, et vastustaja teise partneri maksuarvestust korrigeerinud ei ole. MKS § 83 lg 4 kohaldamiseks ei ole vajalik tuvastada seda, kas näilike tehingute või tehingu vormile mittevastava sisuga tehingute tulemusena jäi riigil reaalselt maksutulu laekumata. MKS § 83 lg 4 eesmärk on takistada seda, et maksukohustuslane saaks näilike või teeseldud tehingute tulemusena teatud maksueelise.

Kohus nõustub kaebajaga, et Riigikohus on asjas nr 3-3-1-22-07 leidnud, et ettevõtjate vahelisest käibest ettevõtja jaoks tegelikku maksukoormust ei teki, kuna müüja poolt tasumisele kuuluv käibemaks ja ostja poolt maha arvatav sisendkäibemaks teineteist nullivad, ent siinkohal tuleb silmas pidada, et MKS § 83 eesmärgiks on ka vältida olukordi, kus tegelik (negatiivne) maksukoormus siiski tekib põhjusel, et tehingu tulemusena seaduse järgi tasumisele kuuluva käibemaksu tasumise kohustus jääb isikule, kes seda tõenäoliselt ei täida, samas kui näiliku tehingu kauba või teenuse ostja saaks siiski sellest tehingust sisendkäibemaksu maha arvata. Kui mõista Riigikohtu eelviidatud seisukohta selliselt, et juhul kui näilikus tehingus müüjana esinenud isik on esitatud arve alusel deklareerinud tasumisele kuuluva käibemaksu, oleks ostjal igal juhul näiliku tehingu alusel õigus sisendkäibemaks maha arvata, muutuks MKS § 83 sisutühjaks. Seega on kaebajale täiendava tasumisele kuuluva käibemaksu määramine õigustatud sõltumata sellest, kas teised asjassepuutuvad isikud on oma käibemaksukohustuses vaidlusaluseid arveid kaebajaga samamoodi kajastanud.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

5. OÜ Ala Söevabriku apellatsioonkaebuses palutakse Tallinna Halduskohtu 12.10.2010 otsus tühistada. Kaebaja ei nõustu kohtu seisukohaga, et kõik 22.09.2009 vormistatud OÜ Vao Söevabrik ja OÜ Grillpack arved AS-le Balt-KOMZ-Service on fiktiivsed. Selline seisukoht on ekslik ja ei tugine kogutud ja uuritud tõenditel. Täiendavate dokumentide puudumine ei näita, et koostööleping on fiktiivne. Koostöölepingu raames oli AS-l Balt-KOMZ-Service konkreetne ülesanne, mille täitmisel otsustas AS Balt-KOMZ-Service ise, millist teavet kaebajalt küsida. Pooled vahetasid informatsiooni suuliselt. Mis puutub joonistesse ja projektidesse, siis selline tehniline dokumentatsioon võib asuda AS Balt-KOMZ-Service valduses, kes tegeles kuivati ümberehitamisega. Vastustaja ei ole aga millegipärast AS-lt Balt- KOMZ-Service nimetatud dokumente küsinud. Samas ei ole sellise dokumentatsiooni olemasolu ka kaebaja jaoks tähtis. Oluline oli ainult konkreetne tulemus.

Kõik tehingud, mis on kajastatud revisjoniaktis, on tegelikult toimunud. Viimased on kinnitatud vastavate lepingutega, hinnapakkumistega, tööde üleandmise-vastuvõtmise aktidega, arvetega ja arvete maksmisega. Kohtuistungil rõhutas kaebaja, et kõik asjassepuutuvad isikud on vaidlusalustest tehingutest tulenevalt oma käibemaksukohustuse deklareerinud. Seetõttu ei ole alust kaebajale täiendavalt käibemaksu määrata, kuna tegelikult ei ole riigil maksutulu laekumata jäänud. Vastustaja ei ole seda asjaolu vaidlustanud.

6. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus palub jätta OÜ Ala Söevabrik apellatsioonkaebuse rahuldamata. Kui kaebaja leiab, et midagi on valesti hinnatud või järeldatud, siis tulnuks sellele viidata ja oma väiteid põhjendada, mitte üldiselt ja paljasõnaliselt väita, et kohus tegi ekslikud järeldused. Kohus on teinud põhjendatud ja tõenditele tuginevad järeldused, et vaidlusalune tehing ja sellega seotud tehingud ei ole toimunud. Samas ainult arved, lepingud ja arvete alusel maksmised ei tõenda tehingute

3-10-1390

6(7) toimumist, kui ülejäänud tõendeid ja asjaolusid arvesse võttes tekib põhjendatud kahtlus väidetavate tehingute reaalse toimumise osas.

Kaebaja seisukoht, et talle ei või täiendavalt maksu määrata, kuna teised tehingupooled on oma kohustused deklareerinud, on alusetu. Isegi kui teised tehingupooled on väidetavate tehingute alusel esitanud deklaratsioonid, ei mõjuta see kaebaja maksukohustust. Käesoleval juhul on tuvastatud, et vaidlusaluse arve alusel ei ole kaupa/teenust reaalselt saadud. Seega ei saa kaebajale ka sisendkäibemaksu mahaarvamist lubada, kuigi tehingu teised pooled võivad olla deklareerinud maksukohustused väidetavate tehingute alusel.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7. Apellatsioonkaebusest peaks nähtuma, millist materiaalõiguse normi on halduskohus ebaõigesti kohaldanud või millist kohtumenetluse normi on kohus oluliselt rikkunud või milles seisnes tõendite ebaõige hindamine (HKMS § 32 lg 1 p 6). OÜ Ala Söevabriku apellatsioonkaebusest saab järeldada, et see on esitatud muuhulgas tõendite ebaõige hindamise peale, samas ei sisalda apellatsioonkaebus ühtegi konkreetset viidet selle kohta, millisele tõendile on halduskohus vale sisu andnud ning millised tõendid hindamata jätnud. Vastavalt HKMS § 34 lg-le 2 kontrollib ringkonnakohus esimese astme kohtu lahendi seaduslikkust ja põhjendatust apellatsioonkaebuse ja sellele esitatud vastuväidete piires. Ringkonnakohus ei korda maksuotsuse aluseks olevate tõendite analüüsi, vaid kontrollib, kas halduskohus on tõendeid õigesti hinnanud. Apellandi üldsõnalise vastuväite alusel ei ole põhjust pidada halduskohtu otsust ebaseaduslikuks. Olukorras, kus ringkonnakohus nõustub halduskohtu poolt tõenditele antud hinnanguga ning apellatsioonkaebus ei sisalda konkreetseid viiteid halduskohtu eksimustele, ei pea ringkonnakohus apellandi üldsõnalise vastuväite kontrollimiseks hakkama kõiki tõendeid uuesti hindama.

8. Apellatsioonkaebuses leitakse veel viitega Riigikohtu otsusele haldusasjas 3-3-1-22-07, et isegi juhul, kui tegemist oleks olnud näilike tehingutega, oleks vaidlustatud otsused õigusvastased, kui kõik äriühingud oleks tehingutelt makstavat käibemaksu ja mahaarvatavat sisendkäibemaksu korrektselt kajastanud.

Riigikohus on eeltoodud seisukohta korranud ka 25.03.2009 otsuses haldusasjas 3-3-1-3-09, leides, et sõltumata sellest, kas tegemist oli teeseldud või varjatud tehinguga, tekib müüjal maksustatav käive ja sellelt käibelt käibemaksu tasumise kohustus. Nimetatud kohustusele vastab ostja õigus sisendkäibemaks maha arvata. Riigikohus pidas eelmainitud kohtuasjas oluliseks veel rõhutada, et müüja oli käibemaksu maksudeklaratsioonis deklareerinud ja tasunud ning et müüja ei olnud maksnud käibemaksu vähem, kui ostja sisendkäibemaksu maha arvas (p 13).

Maksuhaldur ei ole vastu vaielnud kaebaja väitele, et AS Balt-KOMZ-Service on vaidlusaluselt tehingult käibemaksu deklareerinud. Samuti ei ole asjas tuvastatud, et müüja on maksnud käibemaksu vähem, kui ostja sisendkäibemaksu maha arvas. Maksuhalduri seisukohast lähtudes ei ole see asja lahendamisel oluline, sest tegemist oli näiliku tehinguga, mistõttu käivet äriühingute vahel üldse ei toimunudki ning MKS § 83 lg 4 alusel näilikku tehingut maksustamisel arvesse ei võeta. Ringkonnakohus leiab, et Riigikohtu eelviidatud lahendeid silmas pidades tuleb MKS § 83 lg 4 kohaldamisel sisendkäibemaksu puhul arvestada vastava maksu erisustega. Olukorras, kus käibemaks on riigile faktiliselt tasutud, ei ole põhjendatud tehingute maksuarvestusest kõrvale jätmine üksnes viitega nende näilikkusele. 09.12.2009 otsuses haldusasjas 3-3-1-67-09 on Riigikohus rõhutanud, et MKS §

3-10-1390

7(7)

83 lg 4 kohaldamisel tuleb tuvastada isikute tahtlus saada maksueelis. Kui on sõlmitud teeseldud tehing, aga maksueelist ei saadud, puudub õiguslik alus maksu määramiseks (p 18). Siinkohal peab maksuhaldur ringkonnakohtu hinnangul tuvastama sellise maksueelise saamise, kus näiliku tehingu tulemusel on riigile jäänud ettenähtud maksud laekumata. Seega pole sisendkäibemaksu puhul piisav määratleda, et ostjal tekkis näiliku tehingu tulemusel alusetu õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, vaid kindlaks tuleb muuhulgas teha ka see, et teeseldud tehingu tulemusel on riigile jäänud käibemaks tasumata. Sellisel juhul ei realiseeru ka halduskohtu poolt otsuses väljendatud kartus, et MKS § 83 muutub sisutühjaks.

Maksuotsuses on leitud, et toimunud tehing on vormistatud eesmärgiga saada toetust PRIA-lt ning küsida alusetult tagasi käibemaksu, mis on kvalifitseeritav maksukelmusega. Tingimusel, kus maksuhaldur ei ole tuvastanud, et toimunud tehingu tulemusel jäi käibemaks riigile laekumata, pole maksuotsuse tegemine põhjendatud. Ringkonnakohus nõustub, et tehingu eesmärgiks oli PRIA-lt toetuse saamine, kuid see ei ole täiendava maksu määramise aluseks, kuna ei seondu maksueelise saamisega. Samas ei selgu maksuotsusest, miks on maksuhaldur järeldanud, et vaidlusaluse tehingu puhul oli kaebaja tahtlus suunatud ka maksueelise saamisele. Maksuhaldur on maksuotsuses rõhutanud, et vaatluse käigus ära võetud dokumentide hulgas oli kaebaja raamatupidamisdokumentide hulgas vaid AS Balt-KOMZ- Service arve nr 0909-2 ning ülejäänud arvega seotud dokumendid on koostatud alles tagant järele maksumenetluse ajal. Eeltoodu toetab pigem käsitlust, et koostatud oli üksnes dokument, mille olemasolu nõudis PRIA, mitte et eesmärgiks oleks olnud käibemaksupettuse toimepanemine.

9. Eeltoodud põhjendustel tuleb apellatsioonkaebus rahuldada, halduskohtu otsus ning vaidlustatud maksuhalduri otsused tühistada. Kaebaja on taotlenud vastustajalt menetluskulude väljamõistmist. Menetluskulu koosneb mõlemas kohtuastmes tasutud riigilõivust kokku 29 637, 35 krooni, so 1894,17 eurot. Menetluskulud tuleb vastustajalt välja mõista.

Kaire Pikamäe

Viive Ligi

Oliver Kask