3-10-714/28 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Silvia Truman (eesistuja)Viive Ligi ja Lauri Madise Otsuse tegemise aeg ja koht 30. november 2010, Tallinn Haldusasja number 3-10-714 Haldusasi A. K. kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikesku- se 25.11.2009 korralduse nr 12.2-3/222-20 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebuse esitaja A. K., esindaja v.adv Meelis Krautmann Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 01.06.2010 otsus Menetluse alus ringkonna- kohtus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse apellat- sioonkaebus Asja läbivaatamine 23. november 2010

RESOLUTSIOON

Rahuldada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse apellatsioonkaebus. Tühistada Tallinna Halduskohtu 01.06.2010 otsus haldusasjas nr 3-10-714 ja teha uus otsus. Jätta A. K. kaebus rahuldamata ja kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates ring- konnakohtu otsuse avalikult teatavakstegemisest, so hiljemalt 30.12.2010. Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 54 lg 2 ja § 59 lg 2 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (PMTK) tegi A. K. kui kolmandale isikule 25.11.2009 korralduse nr 12.2-3/222-20 dokumentide – isikliku pangakonto nr XXXXXXXXXXX väljavõtted, mis kajastavad E. R. 10.03.2006 laenuks antud rahaliste vahen- dite (1 milj kr) laekumist pangakontole - esitamiseks E. R. 2006. a ja 2007. a maksustatavate tulude deklareerimise ja füüsilise isiku tulumaksu tasumise õigsuse kontrollimise menetluses. A. K. vaide jättis Maksu- ja Tolliamet (MTA) 16.02.2010 vaideotsusega rahuldamata. A. K. esitas 17.03.2010 halduskohtule kaebuse PMTK 25.11.2009 korralduse nr 12.2-3/222-20 tühistamiseks. Korraldus on antud vastuolus maksukorralduse seaduse (MKS) § 61 lg-tega 1 ja 2 ja § 62 lg-ga 1 ning sellest ei ilmne kolmanda isiku poole pöördumise põhjus ega seegi, milliseid asjaolusid soovitakse kolmandalt isikult saadava teabega kindlaks teha. E. R. maksumenetluses

3-10-714

2(4) selgitas maksukohustuslane, et võttis 10.03.2006 A. K.lt laenu 1 milj kr, esitades selle tõendami- seks laenulepingu; raha andmist kinnitas ka A. K.. Seega on E. R. maksumenetluses tähendust omavad asjaolud kindlaks tehtud. Kaebaja pangakonto väljavõtted ei ole seotud E. R. maksude tasumise kontrolliga ja neid ei saa kaebajalt nõuda. MKS § 61 lg 2 kohaselt võib kolmanda isiku poole pöörduda vaid juhul, kui enne on sama teavet nõutud maksukohustuslaselt, ja maksukohus- tuslase maksumenetluses tähendust omavate asjaolude välja selgitamiseks. Korraldusega nõutud dokumente ei ole ega saagi E. R. olla, mistõttu ei ole sellist teavet lubatud ka kolmandalt isikult küsida. Kaebajal puudub dokumentide säilitamise kohustus. Kaebaja on E. R. poeg. Maksuhaldurile oli see teada, kuid ta ei teavitanud A. K. tema õigusest keelduda teabe andmisest ja tõendite esitamisest MKS § 64 lg 1 alusel. Juba ainuüksi viidatud rikkumise tõttu on vaidlusalune korraldus õigusvastane.

PMTK vaidles kaebusele vastu ja palus selle rahuldamata jätta. Seaduse nõue pöörduda kõigepealt maksukohustuslase enda poole puudutab üksnes esmaste as- jaolude välja selgitamist. Kui maksukohustuslaselt saadud teabest ja dokumentidest selgub, et tegelikkuses on maksustamise seisukohalt vajalike asjaolude kindlaks tegemiseks tarvis kaasata kolmas isik, siis sellises olukorras on korralduse tegemine kolmandale isikule õigustatud. Kaeba- ja tõlgendus, et kolmandalt isikult saab nõuda teavet või dokumente üksnes juhul, kui täpselt samasisulise nõudega on varasemalt pöördutud maksukohustuslase poole, on ekslik. Maksuhal- duri õigus maksude tasumise kontrollimisel nõuda dokumentide esitamist ei piirdu üksnes mak- sukohustuslase valduses olevate tõenditega. Korralduses on põhjendatud, et kaebaja kontoväljavõtted on vajalikud selleks, et teha kindlaks tema ja E. R. vahel väidetavalt aset leidnud tehingu tegelik sisu. Oluline on veenduda, kas kol- mas isik reaalselt omas raha laenamiseks või varjas E. R. oma tulusid läbi selle, et kaebaja arvel- duskontole sooritati sissemakse ja seejärel tagastati raha fiktiivse laenu näol E. R.. Arvelduskon- tol toimunud liikumised säilitab pank, mistõttu on asjakohatu kaebaja viide sellele, et füüsilisel isikul puudub raamatupidamiskohustus. Korraldusega küll ei teavitatud kaebajat keeldumisõiguse kasutamise võimalusest, kuid see puu- dus ei too kaasa haldusakti õigusvastasuse. Väär on kaebaja positsioon, et maksukohustuslase alanejal sugulasel on absoluutne õigus keelduda mis tahes andmete esitamisest maksuhaldurile. Vaikimisõiguse kasutamisest tuleb teavitada ning see peab olema objektiivselt kontrollitav.

Tallinna Halduskohtu 01.06.2010 otsusega kaebus rahuldati, tühistati vaidlusalune korraldus ja mõisteti vastustajalt kaebaja kasuks välja 250 kr kaebuse esitamisel tasutud riigilõivu katteks. Põhjendatud pole kaebaja seisukoht, et E. R. maksumenetluses esitatud andmete põhjal olid maksustamise jaoks tähendust omavad asjaolud kindlaks tehtud. MKS § 11 lg-st 2 tulenevalt ei ole maksuhaldur seotud ainult menetlusosaliste esitatud taotluste ja tõenditega. Kui maksuhaldur käesoleval juhul leidis, et seni kogutud tõendid ei ole piisavad, oli ta õigustatud koguma täienda- vaid tõendeid. MKS § 61, mis sätestab kolmanda isiku poole pöördumise eeldused, ei saa tõlgendada nii kitsen- davalt nagu teeb seda kaebaja, so et maksuhalduril puudub õigus pöörduda kolmanda isiku poo- le, kui teave ei ole kontrollitava maksukohustuslase käest kättesaadav või on see ebapiisav. Efek- tiivse kontrolli läbiviimine võib osutuda võimatuks, kui piirduda tuleks üksnes maksukohustusla- se ütluste ja tema valduses olevate tõenditega. Vaidlusaluses korralduses on korrektselt viidatud selle andmise õiguslikule alusele ning põhjendatud on faktilisi asjaolusid. Maksuhalduril on küll õigus pöörduda asjaolude täpsustamiseks kolmanda isiku poole, kuid ta ei

3-10-714

3(4) tohi seejuures asuda isikute õigusi liigselt piirama, nõudes teavet selliste asjaolude kohta, mis ei ole osaks läbiviidavast maksumenetlusest. Käesoleval juhul puudus maksuhalduril E. R. kontrolli raames õigus ja vajadus kaebaja rahaliste vahendite päritolu kontrollimiseks; sekkumine kaebaja eraellu polnud põhjendatud ja vaidlusalune korraldus on eeltoodu alusel õigusvastane. Maksu- halduril tuleb tuvastada E. R. poolt raha saamine ning laenusuhte reaalne olemasolu, kuid mak- suhaldur ei saa E. R. kontrolli raames asuda kontrollima laenuandja tulusid. Laenuandja raha päritolu küsimust on maksuhalduril võimalik lahendada üksnes laenuandja enda maksumenetlu- ses. Vaidlust pole selle üle, et vastustaja pole korralduses teavitanud kaebajat tema õigusest andmete esitamisest keelduda (MKS § 64 lg 3), kuid see puudus iseenesest korralduse õigusvastasust käesoleval juhul ei tingi. Sätte sõnastus viitab, et teavitus võib olla haldusaktist eraldi (ka suuli- selt) ning asja materjalidest nähtuvalt oli kaebaja vastavast õigustest tegelikult teadlik. Maksu- halduri teavitamine mittesüüdistamise privileegi kasutamisest vabastab kaebaja talle korralduse- ga pandud kohustuse täitmisest, kuid see ei tähenda korralduse õigusvastasust. MKS §-s 64 sä- testatud keeldumisõigus on aga absoluutne, andes isikule vastava sugulusseose olemasolul õigu- se keelduda haldusaktiga talle pandud kohustuse täitmisest. Tõstatatud on küsimus ka sellest, kas maksuhalduril on õigus anda kinnitust selle kohta, et esita- tavaid dokumente ja ütlusi ei kasutada isiku ja tema pereliikme vastu kriminaal- või väärteome- netluses. Kohtu hinnangul sellist kinnitust maksuhaldur anda ei saa ning maksuseaduste rikkumi- se kohta vastavate tõendite ja asjaolude ilmnemisel on maksuhaldur kohustatud läbi viima mak- sumenetluse ning aluste esinemisel alustama väärteo- või kriminaalmenetluse.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

Apellatsioonkaebuses palub PMTK kohtuotsuse tühistada ja teha asjas uue otsuse. Apellant vaidlustab kohtuotsuse MKS § 62 lg 1 kohaldamist puudutavas osas. Apellant ei nõustu haldus- kohtu käsitlusega kolmanda isiku poole pöördumise õiguse ulatusest ning peab ekslikuks kohtu seisukohta, et E. R. kontrolli raames puudus maksuhalduril õigus ja vajadus kaebaja rahaliste vahendite päritolu kontrollimiseks. Maksuhalduri andmetel olid kaebajale 1999-2006 tehtud väl- jamaksed tunduvalt väiksemad kui E. R. väidetavalt laenuks antud summa, järelikult esines põh- jendatud vajadus veenduda ega E. R. ei varja laenu kattena oma tegelikke tulusid. Olukorras, kus maksumenetluses tähendust omavaid asjaolusid valdab üksnes kolmas isik, oli tema poole pöör- dumine ka sisuliselt õigustatud, saadud teave ja dokumendid võivad sel juhul olla maksukohus- tuse olemasolu tuvastamise juures määrava kaaluga. Tõendite kogumise range piiratus muudaks maksuhalduri uurimispõhimõtte rakendamise sisutühjaks. Ebamõistlik oleks, kui maksukohus- tuslase tulude tegeliku allika teadasaamiseks tuleks kõikide vahelülide suhtes viia läbi eraldisei- sev kontroll, nagu kohtu seisukohtadest järeldada võib. Eristada tuleb kolmanda isiku tulude kontrollimenetlust kui iseseisvat maksumenetlust ja kol- manda isiku rahaliste vahendite päritolu kontrolli kui MKS § 62 lg-l 2 ja §-le 11 tuginevat uuri- miskohustust. Halduskohtu käsitlus seadusest on vastuolus maksuhalduril lasuva uurimiskohus- tusega. Kaebajalt pangakonto väljavõtete nõudmine oli käesoleval juhul proportsionaalne. Kol- manda isiku tulude allikate avaldamisel ei ole kolmanda isiku õigused kuidagi vähem kaitstud kui kontrollisubjekti õigused, sest tulenevalt MKS §-st 26 lasub maksuhalduril maksusaladuse kaitse kohustus.

A. K. vastulauses leiti, et halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud, ning paluti jätta apellat- sioonkaebus rahuldamata. Maksuhalduril tuleb uurimispõhimõtet rakendada koostoimes muude menetlusnõuetega ning maksuhaldurile antud volitustega. Uurimispõhimõte ei anna maksuhaldu- rile õigust koguda teavet mis tahes asjaolude kohta ning kolmas isik ei tohiks teabenõudmise täitmisel muutuda ise kontrollitavaks. Kaebaja tuluallikad ei ole E. R. kontrollimenetluse objek- tiks. Kohus leidis õigesti, et käesoleval juhul sekkuks maksuhaldur teabe nõudmisega kaebaja

3-10-714

4(4) eraellu ning uuriks asjaolusid, mis on seotud kaebaja maksustavate või maksuvabade tuludega. Need asjaolud saavad olla iseseisvaks kontrollimenetluse esemeks.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

Vaidlusaluse korraldusega kohustati kaebajat kui kolmandat isikut E. R. maksumenetluses esita- ma isikliku pangakonto väljavõtted, mis kajastavad E. R. laenuks antud rahaliste vahendite lae- kumist kaebaja kontole, ning korralduses märgiti, et andmed on vajalikud E. R. laenuks antud rahaliste vahendite päritolu tõepärasuse hindamiseks. Apellatsioonimenetluses käib vaidlus selle üle, kas maksuhalduril oli konkreetse maksukohustus- lase kontrolli raames õigus ja vajadus kolmandalt isikult tema pangakonto väljavõtteid nõuda. Leides õigesti, et maksuhalduri õigus nõuda maksumenetluses kolmandatelt isikutelt teavet ei piirdu üksnes selliste andmetega, mida kontrollitav maksukohustuslane ise valdab või mille koh- ta ta saab tõendeid esitada ning et maksuhalduril on MKS § 11 lg-st 2 tulenevalt õigus valida, millal ja milliste tõendite põhjal loeb ta mingit asjaolu piisavalt tõendatuks, asus halduskohus ebaõigele seisukohale, et andmeid kolmanda isiku raha päritolu kohta on maksuhalduril õigus nõuda vaid kolmanda isiku enda maksumenetluses. Vaidlust ei ole selle üle, et kolmandalt isikult andmete küsimine peab olema maksumenetluse eesmärgiga seotud. Vaidlusaluse korralduse põhjendustest järelduvalt ei ole maksuhaldur soovi- nud kontrollida kolmanda isiku tulusid, vaid maksukohustuslase väidetud laenusuhte tegelikku olemasolu. Et tehingu teise poole esitatud andmed võimaldavad kinnitada tehingu toimumist kinnitavate maksukohustuslase poolt esitatud väidete ja tõendite usaldusväärsust või näidata, et tehingut tegelikkuses pole toimunud, ei saa neid maksumenetluse eesmärgiga mitteseotuks pida- da. Laenutehingu toimumist või mittetoimumist võimaldavad tuvastada ka tõendid, mis näitavad laenuandjal vastavate rahaliste vahendite olemasolu ja nende päritolu. Maksuhaldur võib vaid- lusalustele küsimustele vastamisel tuvastada, et laenuandjal olid poolte väidetud summa ulatuses rahalised vahendid olemas ja laenu ka tegelikult anti, või, nagu maksuhaldur oma seletuses mär- gib, tuvastada, et tegelikkuses väidetaval laenuandjal rahalisi vahendeid polnud ning maksuko- hustuslane varjab oma tulusid seeläbi, et kaebaja arvelduskontole sooritati sissemakse ning seejä- rel tagastati raha maksukohustuslasele fiktiivse laenu näol. Halduskohus väidab õigesti, et arvestada tuleb proportsionaalsuse printsiipi ja maksuhaldur ei tohi nõuda kolmandalt isikult teavet, mille kasutamiseks tal vajadus puudub. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole maksuhaldur vaidlusaluse korralduse andmisel neid põhimõtteid eiranud. Kor- raldusega nõutud andmed võivad omada maksustamise seisukohalt tähtsust ning ekslik on kohtu seisukoht, et teise isiku maksumenetluse raames polnud maksuhalduril õigust ega vajadust kae- baja rahaliste vahendite päritolu kontrollimiseks. Laen ei ole maksustatav tulu ning E. R. tulu- maksukohustuse seisukohalt on oluline, kas A. K. laekus raha ja kas see oli laen. Nimetatud as- jaolude kindlakstegemiseks pole vaja alustada A. K. maksumenetlust. Maksuhalduril on lubatud MKS § 61 lg 1 ja § 62 lg 1 alusel saada ka sellise isiku pangakonto väljavõtet, kelle maksude tasumise õigsust ei kontrollita.

Eeltoodu alusel rahuldab ringkonnakohus apellatsioonkaebuse, tühistab halduskohtu otsuse ning jätab uue otsusega A.K. kaebuse rahuldamata ja HKMS § 92 lg 1 alusel kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

Lauri Madise Viive Ligi Silvia Truman