3-08-1534/39 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lauri Madise (eesistuja), Lilianne Aasma, Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht 15. juuli 2010. a, Tallinn Haldusasja number 3-08-1534 Haldusasi OÜ Vana Asum kaebus Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse 30.06.2008 maksuotsuse nr 12-5/352 tühistamise nõudes Menetlusosalised Kaebuse esitaja – OÜ Vana Asum Vastustaja – Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskus Menetluse alus ringkonnakohtus Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebus Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 14.05.2009 otsus Asja läbivaatamise kuupäev 9. juuni 2010. a

RESOLUTSIOON

Rahuldada Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebus.

Tühistada Tallinna Halduskohtu 14.05.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-1534 osas, millega tühistati Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse 30.06.2008 maksuotsus nr 12- 5/352 tulumaksu määramise osas ja mõisteti Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuselt OÜ Vana Asum kasuks välja viimase menetluskulud. Teha selles osas uus otsus, millega jätta OÜ Vana Asum kaebus 30.06.2008 maksuotsuse nr 12-5/352 tühistamiseks rahuldamata ka tulumaksu määramist puudutavas osas ja OÜ Vana Asum esimese astme menetluskulud tervikuna kaebuse esitaja enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Käesoleva otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul arvates otsuse teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 16. august 2010. a. Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole halduskohtumenetluse seadustiku § 54 lg 2 ja § 59 lg 2 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-08-1534 2(24) 1. Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskuse (LMTK) 30.06.2008 maksuotsusega nr 12-5/352 kohustati OÜ-d Vana Asum tasuma tulumaksu 539 792 kr ja käibemaksu 57 142 kr. Maksuhaldur leidis, et kaebuse esitajal puudub õigus OÜ Lanway rekvisiitidega arvetel näidatud käibemaksu käibemaksuseaduse (KMS) § 31 lg 1 alusel arvestada sisendkäibemaksuna, sest OÜ Vana Asum ei soetanud arvetel näidatud teenuseid OÜ-lt Lanway ega kasutanud neid oma ettevõtluses. Arvete alusel tehtud väljamaksed on TuMS § 51 lg 2 p 3 mõistes nõuetelevastava algdokumentidta tehtud väljamaksed ja kuuluvad TuMS § 51 lg 1 alusel maksustamisele tulumaksuga. OÜ Vana Asum on kasutanud OÜ Lanway rekvisiitidega arveid üksnes enda maksukohustuse vähendamiseks. Järeldust põhjendati järgmiselt.

1) OÜ Vana Asum kajastas perioodil 2006. a juuli kuni 2006. a september oma raamatupidamise arvestuses OÜ Lanway rekvisiitidega ostuarved kogusummas 1 807 131,18 kr (sh käibemaks 275 664,08 kr):

a) 03.07.2006 arve nr 430206 objektil P. Süda 14, Tallinn tööde „akende ja uste restaureerimine, materjal“ eest summas 469 994 kr (sh käibemaks 71 694 kr); b) 26.07.2006 arve nr 470206 objektil Narva mnt 150/73 tööde „paekivi ladumine, põrandate valamine, kipstööd“ summas 197 599,38 kr (sh käibemaks 30 142,28 kr); c) 06.08.2006 arve nr 486206 objektil Rähni 10, Tallinn „ettemaks vastavalt lepingule 01.08.2006“ summas 177 000 kr (sh käibemaks 27 000 kr); d) 14.08.2006 arve nr 504206 objektil Rähni 10, Tallinn „65 % töödest koos ettemaksuga“ summas 188 800 kr (sh käibemaks 28 800 kr); e) 21.08.2006 arve nr 511206 objektil Rähni 10, Tallinn „vastavalt lepingule 01.08.2006“ summas 197 001 kr (sh käibemaks 30 051 kr); f) 30.08.2006 arve nr 525206 objektil Sügise 14, Tallinn tööde „katuse ja vihmasüsteemide ehitus, treppide paigaldus, parkla kiviladumine“ summas 381 140 kr (sh käibemaks 58 140 kr); g) 11.09.2006 arve nr 544206 objektil Kadaka 42, Tallinn tööde „põranda valamine, viimistlemine ja plaatimine, seinte ehitus, lagede pahteldamine ja värvimine“ summas 195 596,8 kr (sh käibemaks 29 836,8 kr)

Kuna OÜ Vana Asum võõrandas korterid aadressil P. Süda 14, Rähni 10 ja Sügise 14 käibemaksuvabalt (KMS § 16 lg 2 p 2), siis ei ole ta lähtuvalt KMS § 29 lg-st 1 nende objektidega seonduvate OÜ Lanway arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvanud. Narva mnt 150/73 ja Kadaka 42 objektidega seoses arvestas OÜ Vana Asum 2006. a juuli käibedeklaratsioonis 26.07.2006 arve alusel sisendkäibemaksu 30 142 kr ja 11.09.2006 arve alusel 2006. a septembri käibedeklaratsioonis sisendkäibemaksu 27 000 kr (olgugi, et arvel näidatud käibemaks oli 29 836,8 kr). Seega arvestas ta OÜ Lanway arvete alusel sisendkäibemaksu kokku 57 142 kr.

Arvete eest tasus OÜ Vana Asum panga kaudu. Kinnistud P. Süda 14, Rähni 10 ja Sügise 14 olid OÜ Vana Asum omandis, objektidel Narva mnt 153/70 ja Kadaka 42 teostas OÜ Vana Asum töid alltöövõtu korras. Objekti Rähni 10 ehitustööde kohta oli OÜ Vana Asum ja OÜ Lanway vahel 01.08.2006 sõlmitud töövõtuleping, ülejäänud objektidel teostas OÜ Lanway töid aga väidetavalt suuliste kokkulepete alusel.

2) OÜ Lanway ei ole registreeritud majandustegevuse registris ehitusteenuse osutajana. Ta ei deklareeri töötajatele tehtud väljamakseid, millest saab järeldada, et tal puudub töötajaskond. Kõik OÜ Lanway pangakontodele laekunud summad on samal või hiljemalt järgneval pangapäeval kas sularahas välja võetud või konverteeritud välisvaluutasse, sh ka OÜ Vana Asum poolt Hansapanka üle kantud 1 807 131,18 krooni. Pangakontode väljavõtetest ei nähtu, et OÜ Lanway oleks soetanud mingeid materjale või kaupu, ostnud sisse teenuseid või maksnud kelle-

3-08-1534 3(24) legi töötasu. KMS § 22 lg 31 alusel on ta alates 30.09.2006 välja arvatud käibemaksukohustuslaste registrist, kuna maksuhaldur tegi kindlaks, et OÜ Lanway ei tegele Eestis ettevõtlusega.

3) OÜ Vana Asum juhatuse liige Peeter Luik seletas 25.08.2008, et ta leidis OÜ Lanway eeldatavasti kas ajalehe või kellegi tuttava kaudu. OÜ-s Lanway oli umbes 30 töötajat. OÜ-ga Lanway tegeles OÜ-st Vana Asum ainult tema. OÜ-st Lanway suhtles ta kellegi Toomasega (perekonnanime ei tea), kes tuli ehitusobjektidele töid tegema oma meestega. Firma nimi ja rekvisiidid selgusid töö käigus, P. Luik kontrollis, et selline firma on olemas. Kuna OÜ Lanway ei olnud eriti korrektne oma töödega, siis P. Luik kontaktandmeid ei säilitanud. OÜ Lanway tegi objektil tööd oma tööriistade ja materjalidega. Kirjalik leping oli sõlmitud ainult objektile Rähni 10. Garantiid alltöövõtjatelt ta reeglina ei saanud ning seetõttu neid lepingutes ei sätestatud. OÜ Lanway esindajat Jekaterina Jeralinat (juhatuse liige) P. Luik isiklikult näinud ei ole, ta arvab, et töövõtulepingu tõi Toomas, leping oli juba OÜ Lanway poolt allkirjastatud, tingimused ja tööde maksumus olid varem Toomasega kokku lepitud. Kas tööde 21.08.2006 üleandmisevastuvõtmise akt saadeti postiga või tõi selle Toomas, P. Luik ei mäleta, samuti ei mäleta ta, kuidas esitati arved. P. Luik ei ole kontrollinud Toomase isikut tõendavat dokumenti ega volitust esindada OÜ-d Lanway.

4) OÜ Vana Asum juhatuse liige Priit Ranniku 05.03.2008 seletuse kohaselt oli tema põhiülesandeks kuni 2007. a kevadeni objektide varustamine materjalidega. P. Rannik teab, et OÜ Lanway tegi OÜ-le Vana Asum alltöövõttu, sest ta tegi firmale pangaülekandeid. OÜ Lanway esindajaid ta ei tea. Kuna OÜ Lanway teostas töid oma materjalidega, puudus tal otsene kokkupuude selle firmaga. 2006. a oli P. Rannik varustaja ja liikus seetõttu rohkem objektidel ringi. 2006. a oli OÜ-l Vana Asum 4 suuremat objekti: Sügise 14, Salme 3, Rähni 10 ja Süda 14. P. Rannik OÜ Lanway töötajatega ei suhelnud. OÜ Lanway teostas töid iseseisvalt ning ei puutunud kokku OÜ Vana Asum ehitusmeestega. P. Rannik ei ole kokku puutunud objektidega Narva mnt 150/73 ja Kadaka 42. Ta on kuulnud kellestki Toomasest, sest P. Luik oli maininud, et firmas OÜ Lanway töötab „Tommi“ brigaad. Kuidas OÜ Lanway arved kontorisse jõudsid, ta ei tea, ta tegi ainult ülekandeid P. Luige viseeritud arvete alusel.

5) OÜ Lanway juhatuse liige J. Jeralina 06.02.2007 seletuse kohaselt pakkus tema tuttav M. M. talle 2 500 kr eest võimalust avada firma J. Jeralina nimele. Ta käis koos M. M. notari juures, dokumendid olid valmis, tema pani ainult allkirjad. Notari juures dokumentide vormistamisel oli üks meesterahvas, eestlane, keda ta ei tunne. Mõne päeva pärast käis ta koos M. Sampo pangas arvet avamas, Hansapangas ja Ühispangas avas arved üksi. Oktoobris või novembris 2006 pani ta Hansapangas või Ühispangas arved kinni. Raha tema arvelt välja võtnud pole, pangakaardid olid M. käes. Arveid OÜ Lanway nimel pole ta allkirjastanud, arvetel pole tema allkiri. Samuti pole tema allkiri 01.08.2006 töövõtulepingul ja 21.08.2006 tööde üleandmise-vastuvõtmise aktil. Eelmiste perioodide juhatuse liikmeid ta pole näinud. Firma dokumente tema käes pole, kirjavahetusest saabunud dokumendid andis edasi M..

6) M. M. 05.03.2008 seletuse kohaselt tunneb ta J. Jeralinat ja tema abikaasat, kellega proovis koos äri ajada. OÜ-st Lanway on kuulnud, kuid ei tea selle moodustamisest midagi, J. Jeralinaga notari juures ja pangas arvet avamas pole käinud. Ta arvab, et J. Jeralina on tema peale vihane, kuna on M. M.le korduvalt helistanud sooviga raha laenata, kuid ta on alati sellest keeldunud. Talle tundub, et sest ajast peale, kui tal Jeralinitega koostöö ei sujunud, püüavad nad tema nime halvasti kasutada. Tema suhtlusringkond on venekeelne, Toomase-nimelist isikut selles pole olnud.

7) H. S. ütles 08.04.2008 maksuhaldurile antud seletuses, et töötas OÜ Vana Asum all algul FIE- na, alates 2005. a sügisest palgalise töötajana. Perioodil 2006. a juuli-september töötas kahel ob-

3-08-1534 4(24) jektil – P. Süda 14 ja Sügise 14. Tema tööülesandeks oli palkkonstruktsioonide restaureerimine, pärast teda tulid tööd tegema siseviimistlejad, ta ise siseviimistlust ei tee. Ta pole kuulnud, et nende objektidel töötaks OÜ Lanway, samuti pole ta midagi kuulnud brigadir Toomasest. Materjale toob objektile OÜ Vana Asum varustaja. Objektil Sügise 14 olid alltöövõtjatena katuse panijad. Objektidest Narva mnt 150/73 ja Kadaka 42 H. Sarv ei ole midagi kuulnud.

8) K. P. 08.04.2008 seletuse järgi töötab ta OÜ-s Vana Asum ligi 3 aastat. 2006. a töötas ta objektidel P. Süda 14, Sügise 14 ja Salme 3. Sügise 14 ja Salme 3 tegi ta krohvitöid, P. Süda 14 restaureeris aknaid. Koos temaga restaureeris aknaid L. S., kes lisaks restaureeris uksi. Kokku restaureeriti 24 akent. Restaureerimistöödega objektil P. Süda 14 olid hõivatud ainult OÜ Vana Asum töölised.

9) A. M. 08.04.2008 seletuse kohaselt töötas ta 2006. a objektidel P. Süda 14, Sügise 14 ja Salme 3. Objekte restaureerisid OÜ Vana Asum töömehed. Alltöövõtjatena võidi kasutada torutööde tegijaid. Katuse tegijad olid eraldi mehed, kes, ta ei tea. Sügise 14 objektil taastati katust nii, et katuse aluspinna valmistasid OÜ Vana Asum töömehed, kuid plekitöid tegid teised, veerennid paigaldasid OÜ Vana Asum töömehed. Sügise 14 trepitööd tegid samuti võõrad töömehed. Neil objektidel töötades ei ole ta midagi kuulnud OÜ-st Lanway ega Toomase-nimelisest isikust.

10) Tõendite kogumis hindamisel leiab maksuhaldur, et OÜ Vana Asum ei ole soetanud ehitusteenust OÜ-lt Lanway ning on kasutanud OÜ Lanway rekvisiitidega arveid üksnes enda maksukohustuse vähendamiseks.

Maksuhaldur arvestab J. Jeralina seletusi, et ta ei ole koostanud ega allkirjastanud OÜ Lanway nimel arveid, lepinguid ja akte. J. Jeralina huvi oli ainult teenida firma enda nimele kirjutamisest, mitte tehingute tegemisest selle firmaga. Ta ei võtnud kordagi raha pangakontorist. Seega J. Jeralina reaalselt äriühingut ei juhtinud. OÜ Vana Asum juhatuse liikmete seletustest nähtuvalt ei suuda kumbki tõendada seda, et üldse on suheldud OÜ-ga Lanway. Nad ei oska nimetada, kes osutas ehitusteenust ja esitas OÜ Lanway nimel arveid. P. Luik ei ole tuvastanud vastuolus 28.01.2008 kehtinud rahapesu ja terrorismi tõkestamise seaduse (RPTS) § 5 lg 1 p-ga 8, § 6 lgga 5 ja § 9 lg-ga 1 väidetavat OÜ Lanway esindajat Toomast tehingute tegemise ajal ega nõudnud temalt volitust, kuigi on tasunud osaühingule üle 1,8 mln kr. Maksuhaldur järeldab, et P. Luik teadis, et tehinguid OÜ-ga Lanway pole toimunud, ning seetõttu tal polnud vaja teha koopiaid isikuandmetega dokumentidest. Ilma isikut tuvastamata ei saanud P. Luik olla kindel, et talle teenust pakkunud isik on teise maksukohustuslase esindaja.

P. Luik ütles, et OÜ Lanway tegi tööd suuliste kokkulepete alusel, sest tema jaoks oli tähtis vaid tööde korralik teostamine. Samas väitis ta, et 2006. a oktoobris katkestasid nad koostöö, kuna hilisemad OÜ Lanway tööd ei rahuldanud. Tavapäraselt sõlmitakse suulisi kokkuleppeid juhtudel, kui isikud usaldavad teineteist, selline usaldus tekib pikaajalise ja tiheda suhtluse tulemusel. Üldjuhul koostatakse pikemaajaliste tööde teostamisel vastuvõtu-üleandmise aktid. Antud juhul ei pidanud P. Luik teadlikult vajalikuks väidetavalt Toomase teostatud tööde osas koostada tööde üleandmise-vastuvõtmise akte ega lepinguid. Esimese objekti Süda 14 lasi ta teostada suulise lepingu alusel, ehkki ta ei võinud olla veendunud, et selle firma töötajad oskavad restaureerimistöid. P. Luige seletuse järgi ei nõudnud ta garantiid, järelikult pidid kõik puudujäägid likvideerima ja parandused tegema OÜ Vana Asum töötajad ja ilma OÜ-st Lanway kedagi teadmata oleks olnud võimatu nõuda sisse OÜ-le Vana Asum tekitatud kahju. Selline käitumine tõendab ehitustööde teostamist OÜ Vana Asum oma töötajatega.

Objekti Rähni 10 osas 01.08.2006 sõlmitud töövõtuleping on formaalne. Seal ei ole fikseeritud ehitusteenuse üldmaksumust, mis on lepingu üheks oluliseks osaks. Töövõtulepingus on säte,

3-08-1534 5(24) mis ei olnud kooskõlas teiste lepingute sätetega ega vastanud alltöövõtu sisule (lepingu p 6.2 on hoopis eluruumi broneerimisega seotud säte ning viitab p-s 3.1 nimetatud summale, mis aga kajastab hoopis töövõtja vastutust tööliste kvalifikatsiooni, tööohutuse, tuleohutuse jms eest). Samuti oli formaalne lepingu alusel tehtud tööde üleandmise-vastuvõtmise akt, sest sellel puudus väidetavalt töid teinud ja tööde eest vastutanud Toomase allkiri, J. Jeralina seletuse järgi tema aktile alla ei kirjutanud.

OÜ Vana Asum ehitustöötajad H. S., K. P. ja A. M., kes kontrollitud perioodil objektidel P. Süda 14 ja Sügise 14 töötasid, ei ole kuulnud, et neil objektidel oleks töötanud OÜ Lanway, samas kui P. Luige sõnul oli tööl OÜ-st Lanway ligi 30 inimest. Samuti on see P. Luige väide vastuolus ehituspäevikutes toodud andmetega, mille kohaselt on objektidel töötanud kõikide alltöövõtjatega kokku maksimaalselt 18 töölist. Samuti ei ole keegi töötajatest kuulnud Toomase nimelisest isikust. Kui OÜ Lanway arve järgi restaureeris P. Süda tn objektil aknaid ja uksi OÜ Lanway, siis K. P.i väitel restaureerisid objektil aknaid ja uksi ainult OÜ Vana Asum töömehed. Seega pidi P. Luik teadma, et OÜ Lanway vastav arve on fiktiivne. OÜ Lanway kohta tuvastatud asjaolud on iseloomulikud äriühingule, mida kasutatakse fiktiivsete arvete väljastamiseks.

2. OÜ Vana Asum kaebuses taotleti LMTK 30.06.2008 maksuotsuse nr 12-5/352 tühistamist. Kaebuse kohaselt ei ole kaevatav maksuotsus seaduslik ja põhjendatud:

1) OÜ Lanway töötajate poolt tööde teostamist P. Süda 14 objektil tõendavad ehitustööde kohta peetavad ehituspäeviku sissekanded. Ehituspäeviku kandeid OÜ Lanway tööde osas Narva mnt 150/73 objektil pole vaadatud. P. Luige maksumenetluses antud seletust on maksuhaldur tõlgendanud meelevaldselt. Et P. Luige teada oli OÜ-l Lanway 30 töötajat, ei tähenda, et kõik töötajad täitsid üheaegselt kaebaja tellimust samal objektil. Tööliste arv objektil ei muuda olematuks ehituspäeviku kandeid OÜ Lanway kohta;

2) Maksuotsusest ei selgu, miks omavad OÜ Lanway esindajate seletused suuremat kaalu kui kaebaja esitatud tõendid ja seletused. Tõendeid on kogutud ja hinnatud puudulikult ning kaebaja esitatud tõendid on jäetud põhjendamatult kõrvale. Ainuüksi põhjusel, et OÜ Lanway juhatuse liige ei kinnita tehingute sõlmimist ja dokumentide allkirjastamist, ei saa suurendada kaebaja maksukohustust. Tehinguid võisid teha teised isikud juhatuse liikme volitusel ja heakskiidul. Tehinguid allkirjastanud isikuks võis olla OÜ Lanway poolt brigadir Toomas, kelle juhtimisel teostati objektil ehitustöid. Et kaebaja juhatuse liige ei kohtunud isiklikult OÜ Lanway juhatuse liikmega, ei näita töövõtulepingu formaalsust. Kaebaja juhatuse liige on oma seletustes kinnitanud ehitustööde teostamist ja isiklikku suhtlemist OÜ Lanway brigadir Toomasega. Kaebajal on kujunenud praktika, et teostatud tööde osas üleandmis-vastuvõtmisakte ei koostata;

3) Kaebaja töötajad ei saanudki midagi teada OÜ Lanway töötajatest, sest nad tegid objektil oma tööd ning kaebaja ei ole pidanud vajalikuks ehitusmehi omavahel tutvustada;

4) Otsuses viidatud OÜ Lanway kohustus vastutada kaebaja eest alltöövõtjana ei oma puutumust kaebajale määratud maksukohustusega. Alltöövõtja ei vastuta kunagi tellija ees, vastutus lasub peatöövõtjal, seetõttu on kohatu etteheide selle kohta, et OÜ-lt Lanway ei nõutud garantiid;

5) Alusetu on maksuhalduri etteheide teenuse osutaja isikusamasuse tuvastamata jätmise kohta. Kaebajale oli teada nende tehingupartner ning polnud vajalik säilitada brigadiri kontaktandmeid. Kuna arvete alusel toimus tasumine pangaülekannetega, puudus vajadus maksta brigadir Toomasele, seetõttu oli liigne ka nõuda Toomaselt volikirja. Arved on tasutud panga kaudu, kes kontrollib raha saaja isikusamasust. Arvete tasumine panga kaudu kinnitab, et tegemist oli korralikult toimiva äriühinguga. Kuna pangakonto avamiseks esitab äriühingu allkirjaõiguslik isik isikut

3-08-1534 6(24) tõendava dokumendi ja allkirja näidised, ei pidanud kaebaja vajalikuks veelkord nõuda passikoopiat oma raamatupidamisele;

6) Tulenevalt uurimispõhimõttest oli maksuhaldur kohustatud välja selgitama väidetava maksupettuse ulatuse ja asjaolud ning tuvastama, kas maksukohustuslane on osalenud maksupettuses. Maksuotsuses ei ole tuvastatud asjaolusid, mis viitavad kaebaja osalemisele maksupettuses ning seetõttu on arusaamatu, mis seos on teenuse osutaja pangakontole üle kantud raha sularahas väljavõtmisel antud pangakontolt kaebajale määratud maksukohustusega. Kes ja mil moel kasutas OÜ Lanway pangarvelt võetud rahasummasid, ei saa mõjutada kaebaja maksukohustust;

7) Sisendkäibemaksu mahaarvamisel on oluline, et tehingupartner oleks käibemaksukohustuslane. OÜ Lanway oli käibemaksukohustuslane 19.09.2005-30.09.2006 ning kaebaja veendus enne arvete tasumist, et OÜ Lanway oli käibemaksukohustuslane. Soetatud teenused olid kasutatavad kaebaja ettevõtluses. Käibemaks on mahaarvatud nõuetekohaste arvete alusel;

8) Põhjendatud ei ole ka tulumaksukohustuse määramine. Asjas ei ole vaidlust selle üle, et maksuotsuses kirjeldatud teenused on kaebajale osutatud. Asjas kogutud tõenditega on tõendatud, et OÜ Lanway arvetel näidatud teenused on kaebaja kätte saanud. Seega on majandustehing õigesti kirjendatud ja dokumenteeritud.

LMTK palus kaebuse rahuldamata jätta. Vaidlusalust maksuotsust tingivad asjaolud ning õiguslikud alused on ära toodud maksuotsuses.

1) OÜ Lanway arvel nr 525206 on märgitud arve aluseks katuse ja vihmavee süsteemide ehitus, treppide paigaldus, parkla kiviladumine. Asjas esitatud ehituspäevikute kohaselt ei ole antud arvel märgitud tööde teostamise osas mingeid kandeid. Arvetel näidatud tööde kirjeldus ei kattu ehituspäevikutes märgitud tööde kirjeldusega. Olukorras, kus pole tõendatud arvetel märgitud tööde faktiline teostamine, on põhjendamatu kaebaja nõue koguda tõendeid tööde teostamise asjaolude kohta.

2) Kaebaja on väidetavalt esitanud kõik 2006. juulist kuni septembrini tehtud ehitustööde päevikud. Narva mnt 150/73 asuva ehitusobjekti kohta ehituspäevikut esitatud ei ole, seega saab sellest teha järelduse, et antud objekti osas ehituspäevikut ei peetud. Seetõttu on kohatu kaebaja etteheide selle kohta, et maksuhaldur ei ole Narva mnt 150/73 ehituspäevikut vaadanud.

3) Pangakontode kaudu raha tasumine ei vabasta kaebajat tehingu poole tuvastamise kohustusest. Väidetavad ehitustööd on dokumenteeritud puudulikult ning esitatud leping on näiline, sest selle on allkirjastanud lepingus märkimata isik. Kaebaja on maksumenetluses antud seletustes andnud vastuolulisi ütlusi ehitustööde kvaliteedi kohta, samas on arved tasutud kokkulepitud hindades, pretensioone esitamata. Kuna kaebaja ei ole tõendanud, et arvetel näidatud teenused on saadud arvel näidatud isikult, ei ole tal õigust arvestada arvel näidatud summadelt käibemaksu. Samuti on tõendamata arvel näidatud tehingute faktiline toimumine arvetel näidatud objektidel. Seega ei ole võimalik ka tuvastada, mille eest rahasummad tasuti.

4) Tulumaksuarvestuses peab kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise arvel näidatud poolte vahel. Kohtupraktika kohaselt on väljamakse, mille kohta puudub nõuetele vastav algdokument, ettevõtlusega mitteseotud kulu, millelt tuleb tasuda tulumaksu.

3. Tallinna Halduskohtu 14.05.2009 otsusega rahuldati kaebus osaliselt ja tühistati LMTK 30.06.2008 maksuotsus nr 12-5/352 tulumaksukohustuse määramise osas. Ülejäänud osas jäeti

3-08-1534 7(24) kaebus rahuldamata. LMTK-lt mõisteti OÜ Vana Asum kasuks välja 25 190 kr menetluskulude katteks. Põhjendused:

1) Vaidlust ei ole selles, et OÜ Lanway arved vastasid vorminõuetele ja neil oli müüjana märgitud käibemaksukohustuslaseks registreeritud äriühing;

2) Maksuotsuses heidetakse kaebajale ette seda, et ta sõlmis ehitusteenuste osutamiseks lepingud suuliselt (v.a leping Rähni 10 objekti osas). Samas ei tulene kehtivatest õigusaktidest kohustust sõlmida ehitusteenuste osutamiseks kirjalikke lepinguid;

3) Objekti Sügise 14 (halduskohtu otsuses märgitud ebaõigesti „Süda 14“) osas on 30.08.2006 koostatud arve nr 525206. Toimikusse on esitatud kaks sama kuupäevaga ja numbriga arvet: üks summas 381 140 kr (I kd tl 59) ja teine summas 1 691 530 kr (I kd tl 145). Kaebaja pearaamatu väljavõtte kohaselt on arvele summas 1 691 530 kr tehtud samal päeval samas summas miinusarve (I kd tl 61). 30.08.2006 koostatud arve nr 525206 summas 381 140 kr on tasutud kahes osas: 30.08.2006 (I kd tl 203) ja 26.09.2006 (I kd tl 29). Arvestades eeltoodut ja kaebaja seletust (tl 140) on tõendatud kaebaja väited selle kohta, et tegemist ei olnud ettemaksuarvega, vaid arvega tasuti selles märgitud tööde eest summas 381 140 krooni. Kuna tegemist ei olnud ettemaksuarvega, ei pidanud koostama sellele järgnevaid arveid. Oluline on märkida ka seda, et maksuotsuses ei tuvastanud maksuhaldur puudusi antud arve vormistamise osas, vaid kajastas 30.08.2006 arvet nr 525206 summas 381 140 kr ega viidanud sellele, et tegemist on ettemaksuarvega (I kd tl 21);

4) P. Luik on maksumenetluses andnud seletuse: „…Iseenesest oli sellest firmast tööl palju töömehi, umbes 30…“ (II kd tl 22). Kohtu hinnangul ei saa antud lause põhjal teha järeldust, et kõik need töömehed töötasid kaebaja juures koos samal objektil ühel ja samal päeval. Seega ei ole põhjendatud maksuhalduri hinnangud vastuoludest kaebaja seletuse ja P. Süda 14 ehituspäeviku kannete vahel;

5) Kaebaja hoolsuskohustuse ulatuse hindamiseks tuleb arvestada, kas vaidlusaluste kaupade ja teenuste müügi puhul on kaebaja rikkunud nõutavaid või tavapäraseid tingimusi. Kui väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks või ostjale kohustuse kontrollida müüja esindaja isikusamasust ja ostja jätab sellised kohustused täitmata, siis ei ole ostja näidanud üles nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et tehing toimus ka tegelikult ja kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik;

6) RPTS § 5 lg 1 p 8 järgi võidakse ettevõtjat, kes sooritab tehinguid vähemalt sama seaduse § 6 lg-s 5 nimetatud väärtuses, kasutada rahapesu teostamisel. Viidatud sätte alusel on selline ettevõtja kohustatud tuvastama isikusamasuse kõigil isikutel, kellelt ta tehingu või omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute sooritamisel kokku võtab vastu, kellele vahendab või maksab välja sularaha üle 100 000 krooni, sularahata arveldamise korral üle 200 000 krooni või tehingu või omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute eest nii sularahas kui sularahata arveldamise korral sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni. Sama seaduse § 9 lg 1 alusel tuleb isikusamasuse tuvastamiseks esitatud dokumendist teha säilitamiseks koopia. Seega oli kaebaja kohustatud tuvastama isiku, kellele maksti sularahas või sularahata arveldamise korras vastavalt kas üle 100 000 krooni või üle 200 000 krooni. Maksuamet on maksuotsuses tuvastanud, et kaebaja tasus OÜ-le Lanway talle osutatud omavahel seoses olevate ehitusteenuste eest kogusummas 1 807 131,18 kr, kontrollimata OÜ Lanway esindaja isikut tõendavat dokumenti ja volitusi osaühingu esindamiseks.

3-08-1534 8(24) Maksuotsusega on tuvastatud, et teenuste eest tasumine toimus sularahata arveldamise teel müüja pangakontole. Kujunenud kohtupraktika kohaselt ei saa sel juhul ainuüksi müüja esindaja isiku tuvastamata jätmisest teha järeldust, et seetõttu pole teada tegelik müüja. Seega ei ole ainuüksi RPTS nõuete rikkumine selles asjas oluline;

7) Asjas ei ole vaidlust selle üle, et kaebaja tegeles ehitusega maksuotsuses märgitud objektidel ning OÜ-lt Lanway ostetud ehitusteenus oli ehitamine ehitusseaduse mõttes (EhS § 2 lg 6). Ehitusseadus sätestab nõuded eri liiki ehitistele, nende ehitamisele ja kasutamisele ning neid ehitavatele isikutele niivõrd, kuivõrd seda ei ole reguleeritud teiste seadustega.

EhS § 12 lg 3 alusel võib ehitada ehitusettevõtja, kes vastab sama seaduse §-s 41 sätestatud nõuetele. Neid nõudeid ei pea EhS § 12 lg 4 kohaselt järgima üksikelamu, suvila, aiamaja, taluhoone ja väikeehitise enda tarbeks ehitamise korral, kuid kohtule esitatud tõendite kohaselt ei kuulu käesoleval juhul EhS § 12 lg 4 kohaldamisele. EhS § 41 lg 1 kohaselt on isikul lubatud ehitada, projekteerida, teha ehitusuuringuid, omanikujärelevalvet, ehitusprojektide ja ehitiste ekspertiise ning tegeleda ehitusjuhtimisega, kui ta on ettevõtja äriseadustiku tähenduses ning tal on majandustegevuse registri registreering ja vastavasisuline õigussuhe sama seaduse §-s 47 nimetatud pädeva isikuga või peab füüsilisest isikust ettevõtja ise olema pädev tegutsema vastutava spetsialistina. Isik ei pea järgima EhS § 41 lg-s 1 sätestatut sama paragrahvi lg 2 alusel juhul, kui ehitusettevõtja teeb ehitustöid ainult sellel kutsealal, kus tema töötajale või füüsilisest isikust ettevõtja korral ehitusettevõtjale on omistatud kutsekvalifikatsioon kutseseaduse tähenduses, mille puhul isik ei korralda ressursside jagamist ega teiste tööd ning ei vastuta selle eest. Asjas kogutud tõendite kohaselt ei kuulu käesoleval juhul kohaldamisele EhS § 41 lg 2. Lähtudes EhS § 43 lg-st 2, kantakse lisaks majandustegevuse registri seaduses sätestatule registrisse andmed ettevõtja tegevusala kohta; soovitud tegevusalale vastutava spetsialisti andmed ning andmed ehitusettevõtja kvalifikatsiooni ja kvalifikatsiooni tõendava dokumendi kohta nende olemasolu korral. Tulenevalt eeltoodust saab ehitusteenust osutada (ehitada) ettevõtja, kellel on EhS § 41 nõuetele vastav registreering majandustegevuse registris.

Seetõttu pidi kaebaja kohtu hinnangul ka peatöövõtjana ehitamisel alltöövõtu osas lepingute sõlmimisel kontrollima, kas lepingu teine pool vastab ehitusettevõtjale ehitusseadusega sätestatud nõuetele.

OÜ-l Lanway puudus majandustegevuse registri registreering ehitamise kohta. Samuti ei ole maksumenetluses ega kohtumenetluses esitatud mingeid andmeid OÜ-l Lanway EhS § 47 sätestatud vastutava spetsialisti nõuetele vastava isiku olemasolu ja/või vastava isiku tuvastamise kohta kaebaja poolt. Seega osutas kaebaja ehitusobjektidel ehitusteenust isik, kellel ehitusseaduse järgi puudus õigus ehitada. Asjaolu, kas tegemist on ehitusettevõtjaga või mitte, omab olulist tähtsust ehitisele esitatavate nõuete täitmise tagamiseks ning ehitusettevõtja poolt võetud kohustuse osas tagada garantii, et tema tehtud ehitustöö vastab lepingu tingimustele ning ehitustöö tulemusena ehitatud ehitisel või selle osal säilivad määratud aja jooksul sihipärase kasutamise ja hooldamise korral ehitise või selle osa kasutamiseks vajalikud ohutuse ja kasutamise omadused ning kvaliteet.

Kui kaebaja oleks nõudnud väidetavalt OÜ Lanway esindajalt majandustegevuse registri väljavõtet ja/või ise kontrollinud vastavat kannet registris, oleks tal olnud võimalik tuvastada, et talle teenust pakkuval isikul puudub nii vastava teenuse osutamise õigus kui ka ehitamise eest vastustav spetsialist, ning kaebaja oleks sel juhul aru saanud, et OÜ Lanway puhul ei saa eeldatavalt tegemist olla tegeliku ehitusteenuse pakkujaga. Sõlmides kokkulepped ettevõtjaga, kelle puhul ta ei veendunud, et tegemist on ehitusettevõtjaga, ei saanud kaebaja ka eeldada, et tasub ehitusteenuse eest arvel märgitud müüjale.

3-08-1534 9(24)

Arvestades ehitusettevõtjale ehitusteenuse osutamiseks esitatavaid nõudeid, tuli ehitamiseks tehingu sõlmimisel kontrollida ettevõttel vastava registreeringu olemasolu majandusregistris. Kuna kaebaja jättis antud nõuded täitmata, ei tegutsenud ta heas usus ega näidanud üles ehitusäris nõutavat hoolsust. Sellest tulenevalt lasub kaebajal kohustus tõendada, et kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik;

8) Kaebaja on esitanud maksumenetluses ning kohtumenetluses oma väidete tõendamiseks ehituspäevikud ehituobjektidel ehitustööde dokumenteerimise kohta. Kuid kaebaja esitatud dokumendid ei selgita ega kõrvalda vastustaja poolt maksuotsuses ja vastuväidetes viidatud vastusolusid ehituspäevikutes märgitud ehitustööde teostajate, tööde sisu ning vaidlusalustel arvetel kajastatud ehitustööde osas;

9) Tunnistajad T. M., K. H. ja H. S. oma ütlustega kinnitasid ehitustööde teostamist objektidel teiste ehitusettevõtjate poolt, kuid ei kinnitanud kaebaja väiteid selle kohta, et vaidlusalused ehitustööd tegid OÜ Lanway töötajad;

10) Lähtudes eeltoodust, ei ole kaebaja maksumenetluses ega kohtumenetluses esitanud selliseid tõendeid vaidlusaluste tehingute teise poole kindlakstegemiseks, mis annaksid alust kahtluseks, et maksuamet ei ole tuvastanud õigesti käibemaksukohustuse tuvastamiseks olulisi asjaolusid;

11) Maksuotsuse kohaselt on kaebaja teinud väljamakseid arvetel näidatud teenuste eest, mille faktiline soetamine ei ole läbiviidud kontrolli käigus tõendamist leidnud ning seetõttu on kaebaja kohustatud tasuma tulumaksu arvete alusel tehtud väljamaksete eest.

Menetlusosaliste vahel ei ole vaidlust selle üle, et vaidlusaluste tehingutega hõlmatud objektid olid olemas, ehitustöid teostati. Järelikult kasutati ka ehitusmaterjale. Maksuhaldur ei ole esitanud asjas väiteid selle kohta, et vaidlusalustel arvetel näidatud kaupu ja teenuseid ei saa kasutada ehitustegevuses. Maksuhalduri esindajana käis objektidel E. T., kes kohtuistungil andis ütlusi selle kohta, et käis objektid läbi ning küsitles ka töölisi. Samuti kinnitas tunnistaja, et kontrollis kõik esitatud arved üle ning need klappisid pearaamatuga. Tunnistajad T. M., K. H. ja H. S. kinnitasid ehitustööde teostamist objektidel nii kaebaja töötajate kui ka töötajate poolt, kes ei töötanud OÜ-s Vana Asum. Maksuhaldur ei ole vaidlustanud teiste, ehituspäevikus märgitud äriühingute poolt ehitusteenuste osutamist kaebajale, ning võtab maksuotsuses õigeks, et vaidlusaluste objektide puhul võis olla tegemist töömahukate objektidega. Kaebaja esindaja kinnitusel oli kõikide objektide osas olemas ehitusluba ja osadele objektidele on väljastatud kasutusluba ning elanikud elavad sees. Seda seletust vastustaja vaidlustanud ei ole.

Hinnates maksumenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendeid vaidlusalustel objektidel teostatud tööde ja kasutatud materjalide osas, on kohtu hinnangul leidnud tõendamist kaebaja väited, et arvetel märgitud kaubad ja teenused on soetatud. Arvestades seda, et kaebaja puhul on tegemist ehitusteenust osutava ettevõttega ning asjas ei ole vaidlust selle üle, et maksuotsuses märgitud objektide puhul oli tegemist ehitusobjektidega, ei ole kohtul kogutud tõenditest tulenevalt alust kahelda selles, et ehitusteenus ja ehitusmaterjalid soetati kaebaja ettevõtluses vajalike eesmärkide täitmiseks.

Maksuhalduri väited selle kohta, et väidetavad ehitustööd võisid teostada ka kaebaja enda töötajad, lükkavad ümber tunnistajate T. M., K. H.i ja H. S.e ütlused, milles kirjeldatakse nende poolt objektidel teostatud töid ning teiste töötajate poolt teostatud töid. Arvestades kaebaja töötajate arvu (25 töötajat, II kd tl 145), tunnistaja T. M. ütlusi kaebaja töötajate poolt teostatud tööde osas ning hinnangut kaebaja enda töötajatega tehtavale töömahule, tunnistaja H. S.e kirjeldust oma

3-08-1534 10(24) töö kohta, K. H.i ütlusi objektidel toimuva töökorralduse ja töötajate paiknemise osas (II kd tl 143, 144, 145), samuti objektidel vaidlusalusel ajavahemikul teostatud tööde mahtu ja iseloomu (lammutus, koristamine, katuse ja põrandate ehitus) ning kaebaja töötajate poolt teostatud tööde iseloomu (restaureerimine, lõppviimistlus), ei ole kohtul põhjust kahelda kaebaja väidetes, et oma töötajatega ei oleks tal olnud võimalik sellises mahus töid antud ajavahemiku jooksul teostada;

12) Maksuhaldur on jõudnud maksuotsuses järeldusele, et OÜ Lanway osas tuvastatud asjaolud on iseloomulikud äriühingule, mida kasutatakse fiktiivsete arvete väljastamiseks maksupettuse eesmärgil. Maksuotsusega on tuvastatud puudusi kaebaja poolt sõlmitud lepingute sisus ja vormistamisel ning tööde kvaliteedi osas, üleandmis-vastuvõtmise aktis ja ehituspäevikute täitmisel.

Kohtu hinnangul ei tõenda OÜ Lanway osas tuvastatud asjaolud ning puudused vaidlusaluste tehingute ja teostatud tööde vormistamise osas, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ Lanway ei ole teenuse osutaja. Asjas ei ole esitatud väiteid selle kohta, et asjassepuutuvad kuludokumendid on puudulikult vormistatud. Seega sisaldavad arved kõiki RPS § 7 lg-s 1 loetletud andmeid ja on nõuetekohaselt vormistatud. Käesoleval juhul on maksuotsuses tuvastatud, et arvetel näidatud summad on tasutud arved väljastanud äriühingu arvele ning arvel näidatud äriühing on arvete alusel tuvastatav. Maksuotsusega ei ole tuvastatud asjaolusid ja seoseid, mille alusel saab väita, et kaebaja esindajad ja/või töötajad on/olid mingil moel seotud OÜ Lanway esindajate ja/või töötajatega;

13) Lähtudes eeltoodust on maksuhalduri maksuotsus tulumaksukohustuse osas alusetu. Hinnates asjas kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, on kaebus põhjendatud ja kuulub rahuldamisele osaliselt tulumaksu 539 792 krooni määramise osas;

14) Kaebaja taotles asjas kantud kohtukulude hüvitamist vastavalt kohtukulude nimekirjale ja kuludokumentidele kogusummas 27 856 kr. Asjaolu, et kaebaja on kasutanud oma õigust eriarvamuse esitamiseks ning kaebuse koostamisel võtnud aluseks maksumenetluses koostatud materjalid, ei anna kohtu hinnangul käesoleval juhul alust kahelda õigusabi osutamiseks kulunud ajas ning kantud menetluskulude vajalikkuses ja põhjendatuses. Arvestades, et kaebus kuulub rahuldamisele 90,43% ulatuses, tuleb HKMS § 92 lg-te 1 ja 2 alusel maksuhaldurilt välja mõista kaebaja kantud menetluskulud summas 25 190,18 kr.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

4. LMTK apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus tulumaksu juurdemääramist puudutavas osas ja teha uus otsus, millega jätta kaebus tervikuna rahuldamata, või saata asi esimese astme kohtule tulumaksu puudutavas osas uueks läbivaatamiseks. Apellant leidis, et kohus on jõudnud tulumaksu juurdemääramist puudutavas osas tõendite ebaõige hindamise tulemusel ebaõigetele järeldustele, mis omakorda tõi kaasa ka materiaalõigusnormi ebaõige kohaldamise.

1) Vastupidiselt kohtuotsuses toodule, on arvete nõuetekohasuse üle vaidlus juba maksuotsuse koostamisest alates. Maksuotsuses on ära toodud tõendite analüüs (lk 1-12), mille tagajärjel on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et kaebaja raamatupidamises kajastatud arved ei vasta nõuetele, kuivõrd need ei kajasta tegelikkuses aset leidnud tehinguid arvel näidatud poolte vahel. Täiendavalt on sellele viidatud ka maksuotsuse lk 14.

3-08-1534 11(24) RPS §-st 4, § 6 lg-st 4 ja § 7 lg-st 1 tulenevalt ei saa rääkida nõuetekohasest raamatupidamise algdokumendist juhul, kui algdokumendile märgitud konkreetset majandustehingut ei ole toimunud selles märgitud osapoolte vahel. Kui ei leia tõendamist tehingute toimumine arvel näidatud osapoolte vahel ning leiab tõendamist, et kauba ja/või teenuse ostja ei ole algusest peale tundnud huvi selle vastu, kes on tehingutes teiseks pooleks, peab ta teenuse ja /või kauba ostjana hilisema vaidluse korral suutma tõendada, et on arvel näidatud kauba ja teenuse ka faktiliselt saanud. Seisukohale, et kaebaja ei ole arvel märgitud isikult kaupu ja teenuseid saanud, on asunud ka Tallinna Halduskohus otsuse lk-l 6: “Kui kaebaja oleks nõudnud väidetavalt OÜ Lanway esindajalt majandustegevuse registri väljavõtet ja/või kontrollinud vastavat kannet registris oleks tal olnud võimalik tuvastada, et talle teenust pakkuval isikul puudub nii vastava teenuse osutamise õigus kui ka ehitamise eest vastutav spetsialist ning kaebaja oleks sel juhul aru saanud, et OÜ Lanway puhul ei saa eeldatavalt tegemist olla tegeliku ehitusteenuse pakkujaga.” Seega ei ole ka kohus pidanud OÜ Lanway rekvisiitidega arveid seadusega kooskõlas olevateks.

Lisaks sellele, et tehinguid arvel märgitud poolte vahel ei ole toimunud, on kohus oma otsuses viidanud ka kaebaja EhS-st tuleneva hoolsuskohustuse rikkumisele. Riigikohus on oma otsuses haldusasjas nr 3-3-1-32-09 märkinud järgmist: “Kui tuvastatakse müüjate reaalse majandustegevuse puudumine, on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks juba see, kas ostja teadis või pidi teadma, et müüjatel tegelikult majandustegevus puudub. Seda teades pidi ostja olema teadlik ka asjaolust, et müüjad ei saa olla talle teenuse osutajateks. Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu.” Viidatud kohtulahendi valguses saab halduskohtu poolt tuvastatud asjaolude tõttu teha järelduse, et kauba ja teenuse faktiline saamine ei ole usaldusväärsete tõenditega kinnitust leidnud.

Kuigi halduskohus asus seisukohale, et kaupa ja teenust ei ole saadud arvel näidatud isikult, ei ole kohus piisava põhjalikkusega hinnanud tõendeid, mis omakorda viitavad sellele, et kaupa või teenust faktiliselt saadud ei ole. Kohus pole tähelepanu pööranud vastuoludele kirjalike dokumentide ja kaebaja ja tema töötajate seletuste vahel ning seletuste lahknevustele, millele apellant on juhtinud tähelepanu nii maksuotsuses kui ka kohtumenetluse käigus. Üksnes töömahukate objektide olemasolu ei saa tõendada kaupade ja teenuste faktilist soetamist. Eeltoodu tõttu peab apellant vajalikuks esitada objektide kohta kokkuvõtlikult veelkord asjas kogutud tõendid, milliste põhjal ei saa tehingute faktilist toimumist lugeda tõendatuks.

2) Süda 14 objekti kohta on kaebaja raamatupidamisdokumentide hulgas 03.07.2006 arve nr 430206 summas 469 994 kr. Arvel, mille tasumise tähtaeg on 14 päeva, on märgitud teostatud töödeks: 1) akende ja uste restaureerimine 48 tk summas 240 000 kr; 2) kremoonid, sulused ja abimaterjalid (arv puudub) summas 158 300 kr. Arve on tasutud OÜ Lanway pangakontole osade kaupa: 18.07.2006 175 000 kr, 19.07.2006 175 000 kr, 23.07.2006 119 994 kr. Ehituse kohta puuduvad üleandmise/vastuvõtmise aktid, kalkulatsioonid, lepingud.

Süda 14 kohta on maksumenetluse käigus esitatud ehituspäevikud alljärgnevate sissekannetega nr: 1) 0916069, kuupäev “28”, tehtud tööde hulgas akende restaureerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 17 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 4); 2) 0916070, kuupäev “29”, tehtud tööde hulgas akende restaureerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 20 töötajat (ehitustöödel 8, abitöödel 4);

3-08-1534 12(24) 3) 0916071, tehtud tööde hulgas akende restaureerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 18 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 4); 4) 0916072, kuupäev “31”, tehtud tööde hulgas akende restaureerimine, alltöövõtjate nimistus kajastatud OÜ Lanway, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 21 töötajat (ehitustöödel 6, abitöödel 7); 5) 0916073, kuupäev “32”, tehtud tööde hulgas akende renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 21 töötajat (ehitustöödel 6, abitöödel 9); 6) 0916074, kuupäev “33”, tehtud tööde hulgas akende renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 19 töötajat (ehitustöödel 6, abitöödel 6); 7) 0916075, kuupäev “34”, tehtud tööde hulgas akende renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 23 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 10); 8) 0916076, kuupäev “35”, tehtud tööde hulgas akende renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 24 töötajat (ehitustöödel 8, abitöödel 8); 9) 0916077, kuupäev “36”, tehtud tööde hulgas akende ja uste renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 25 töötajat (ehitustöödel 8, abitöödel 8); 10) 0916078, kuupäev “37”, tehtud tööde hulgas akende ja uste renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 24 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 7); 11) 0916079, kuupäev “38”, tehtud tööde hulgas akende ja uste renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 23 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 5); 12) 0916080, kuupäev “39”, tehtud tööde hulgas akende ja uste renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 23 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 6); 13) 11699520, kuupäev “40”, tehtud tööde hulgas akende ja uste renoveerimine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 25 töötajat (ehitustöödel 7, abitöödel 6).

Süda 14 objekti kohta on antud järgmised seletused: OÜ Vana Asum töötaja A. M.e 08.04.2008 ütluste kohaselt restaureerisid objekti aknaid OÜ Vana Asum töömehed. Alltöövõtuna võidi kasutada torutööde tegijaid. Katuse aluspinna tegid OÜ Vana Asum mehed, plekipaigaldus alltöövõtuna. Ei tea midagi Toomasest ega Lanwayst. OÜ Vana Asum töötaja K. P.i 08.04.2008 ütluste kohaselt restaureerisid objekti ainult OÜ Vana Asum töötajad. Sellele objektile telliti ainult koridori aken. Ei ole kohanud objektil Toomase nimelist isikut ja ei tea ka midagi OÜ-st Lanway. K. P. restaureeris objektil 24 akent ning teda aitas L. S., kes restaureeris ka uksi. Restaureerimistöödega olid hõivatud ainult OÜ Vana Asum töölised. OÜ Vana Asum töötaja H. S.e 08.04.2008 ütluste kohaselt ei ole ta kunagi kuulnud, et objektil töötanuks Toomas või OÜ Lanway. P. Ranniku 05.03.2008 seletuste kohaselt teab ta, et OÜ Lanway tegi alltöövõttu, kuna tegi firmale pangaülekandeid arvete alusel mis olid eelnevalt P. Luige poolt allkirjastatud. OÜ Lanway töötajatega ega nende juhiga kokku ei puutunud vaatamata sellele, et oli objektide varustaja. Ta on kuulnud P. Luigelt, et firmas OÜ Lanway töötab „Tommi“ brigaad.

P. Luige 25.02.2008 seletuste kohaselt telliti OÜ-lt Lanway Süda 14 lammutustööd ja uue karkassi ehitus alates katusest. Arved esitas Toomas või saadeti need posti teel. P. Luige ütluste kohaselt 20.02.2009 kohtuistungil ei kandnud ta andmeid ehituspäevikusse siis, kui tundus, et all-

3-08-1534 13(24) töövõtja ei saa oma töödega hakkama, ehituspäevikuid täitis tagantjärele. Kui alustati töid, siis ei makstud OÜ-le Lanway ettemaksu. Süda 14 puhul tegi OÜ Lanway aknaid. Kui ilmnes, et töödega saadi hakkama, tehti leping Rähni 10 tööde tegemiseks. OÜ-ga Lanway õnnestus teha kokkuleppeid ja asjad sujusid. „Erinevused tekkisid arvatavasti nii, et P. Luik võttis töö vastu peale arve tasumist.“

Kaebaja töötaja T. M. seletuste kohaselt 20.02.2009 kohtuistungil on ta Toomase nime kuulnud. T. M. arvates oli see üks nendest, kes organiseeris masstöid koos abilistega. T. M. seletuste kohaselt tegi ta suuremahulisi töid ja kokku võis Toomase organiseeritud töötajaid olla 25-30 inimest. T. M. sõnade kohaselt nägi ta aga Toomast vähe ja temaga kokku ei puutunud. Suurteks töödeks olid lammutus ja koristamine, katusekorruse ehitus, lagede kinnikatmine ja põrandate lihvimine. T. M. oletas et Toomase organiseerimisel võidi värvida ka maja. T. M. selgitas, et Süda 14 objektil tegid OÜ Vana Asum töölised siseviimistlust, põrandat lihvisid, aknaid tegid ja katusekorruse ehitasid võõrad töölised.

H. S.e ütluste kohaselt 20.02.2009 kohtuistungil oli tema tööks peamiselt restaureerimine ja muudeks töödeks olid erinevad töötajad. Süda tn muudeti katusekonstruktsioone ja ehitati välja katusekorrus.

K. H.i seletuste kohaselt 20.02.2009 kohtuistungil tegi suuremahulised tööd keegi Toomas, kelle teha olid ka Süda 14 aknad ja fassaad. K. H.i seletuste kohaselt tundus Toomas olevat ettevõtja, kellel oli kindlasti firma. Samas kinnitab K. H., et tema Toomasega ei suhelnud, kuid teab, et seoses Toomasega tegi töid umbes 30 inimest. K. H. nimetab Toomase poolt tehtud ja organiseeritud töödena katusepleki ja vihmaveesüsteemi paigaldust. K. H.i sõnade kohaselt tegi Toomas ka Süda 14 aknad ja kogu katuse juurdeehituse tegi Toomas. Ehkki K. H. kinnitas algselt, et ei suhelnud Toomasega, muudab ta hiljem omi ütlusi ning selgitab, et tutvus Toomasega omal initsiatiivil. K. H. tunnistas, et P. Luik polnud talle Toomasest midagi rääkinud. K. H. kinnitas istungil, et tema vanas telefonis oli olemas ka Toomase kontaktnumber ja et P. Luik ei ole temalt seda kontaktnumbrit kunagi küsinud. K. H. tunnistas, et Toomase ehituskvaliteet oli halb ega vastanud ehitusnõuetele, nimetades konkreetse tööna katusekorrusel kipsitöö tegemise. Lisaks eeltoodule kinnitas K. H., et OÜ Lanway ei saanud hakkama ka restaureerimistöödega.

Seega nähtub kogutud tõenditest kokkuvõttes, et ehituspäevikud ei kajasta objektiivset infot, kuna nende kanded tehti tagasiulatuvalt. Vaatamata tagantjärele tehtud kannetele, pole ehituspäevikutesse tööde teostajana märgitud OÜ-d Lanway, mille osas saab P. Luige seletustele tuginedes asuda seisukohale, et tegemist ei olnud usaldusväärse äriühinguga. Ehituspäevikutesse märgitud ehitustööliste ja abitööliste hulk kokkuvõttes on oluliselt väiksem kui OÜ Lanway väidetav töötajate arv, mida on kinnitanud nii Peeter Luik kui ka kohtuistungil üle kuulatud kaebaja töötajad. Kuivõrd töötajad ei ole väidetavalt OÜ Lanway töötajate ja töödejuhiga suhelnud ning teevad samal objektil oma tööd, tundmata huvi teiste objektil viibijate vastu, ei ole usutav, et nad saavad teada OÜ Lanway töötajate arvu. Seega ei saa töötajate ütlusi OÜ Lanway töötajate olemasolu ja arvu kohta pidada objektiivseteks. Lisaks eeltoodule, on P. Luige seletused ka kohtuistungil diametraalselt erinevad. Esmalt märgib P. Luik, et tegi ehituspäevikutesse kandeid tagasiulatuvalt põhjusel, et ehituspäevikutesse ei märgita andmeid firma kohta, millise puhul tekib kahtlus, et töödega ei saada hakkama. Hiljem P. Luik selgitab Rähni 10 lepingu sõlmimise tagamaid (tehing pärast Süda 14 objekti) ja ettemaksu maksmise põhjuseid, nii, et ta oli restaureerimistööde tegemise järgselt veendunud, et OÜ Lanway saab oma kohustustega hakkama. Viimatimärgitu on aga vastuolus K. H.i kinnitusega, mille kohaselt ei saanud OÜ Lanway hakkama ei restaureerimistöödega ega ka kipsitöödega. Täiendavalt välistavad arvel märgitud teenuste soetamise K. P.i ja „H. H.“ (võib-olla peab apellant siin silmas H. S.e tunnistajana (II kd tl 144) Sügise ja P. Süda objektide kohta antud ütlusi: „Kaebaja tegi peamiselt restaureerimist. Muudeks töödeks

3-08-1534 14(24) olid erinevad töötajad.“) seletused, sest mõlemad väidavad, et restaureerimistöid tegid objektil üksnes kaebaja töötajad.

3) Rähni 10 objekti kohta on kaebaja raamatupidamisarvestuses kajastatud kolm arvet: 1) 06.08.2006 arve nr 486206 summas 177 000 kr, arvel puudub objekti nimi, arvel on märge “vastavalt 01.08.2006.a ettemaks”. Arve on tasutud 06.08.2006; 2) 14.08.2006 arve nr 504206 summas 188 800 kr, arvel puudub objekti nimi, arvel on märge “vastavalt lepingule 01.08.2006.a (65% koos ettemaksuga)“. Arve on tasutud 17.08.2006; 3) 21.08.2006 arve nr 511206 summas 197 001 kr, arvel puudub objekti nimi, arvel on märge “vastavalt lepingule 01.08.2006.a ja aktile 2108-01“. Arvel märgitud maksetähtaeg 23.08.2006, arve on tasutud 23.08.2006.

Antud objekti kohta on koostatud leping 01.08.2006, kus punktis III on töövõtja kohustused. Lepingu p-s 6.2 viidatakse broneerimislepingule, millel ei ole antud objekti ja arvel tooduga vähimatki puutumust. Allkirjastatud on leping P. Luige poolt ja teiselt poolt märgitud allkirjastajana J. Jeralina, keda aga P. Luik kunagi näinud ei ole. Objekti kohta on koostatud akt, kus J. Jeralina annab üle tööd. Samas ei ole P. Luik kunagi kohanud J. Jeralinat ega näinud ka viimatinimetatu poolt väidetavale Toomasele antud volitusi.

Rähni 10 kohta on maksumenetluse käigus esitatud ehituspäevikud alljärgnevate sissekannetega nr: 1) 1239886, kuupäev 3.-7. juuli, tehtud tööde hulgas katuse lammutamine, katusekonstruktsioonid, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 7 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 3); 2) 1239887, kuupäev 10.-14. juuli, tehtud tööde hulgas katuse lammutamine, katusekonstruktsioonid, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 13 töötajat (ehitustöödel 6, abitöödel 5); 3) 123988, kuupäev 17.-21. juuli, tehtud tööde hulgas uute katusekonstruktsioonide paigaldamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 15 töötajat (ehitustöödel 6, abitöödel 6); 4) 1239889, kuupäev 24.-28. juuli, tehtud tööde hulgas uute katusekonstruktsioonide paigaldamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 13 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 6); 5) 1239890, kuupäev 31.07.06-04.08.06, tehtud tööde hulgas uute katusekonstruktsioonide paigaldamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 10 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 4); 6) 1238991, kuupäev 07.08.06-11.08.06, tehtud tööde hulgas uute katusekonstruktsioonide paigaldamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 8 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 2); 7) 1238992, kuupäev 14.08.06-18.08.06, tehtud tööde hulgas uute katusekonstruktsioonide paigaldamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 9 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 2); 8) 1238993, kuupäev 21.08.06-25.08.06, tehtud tööde hulgas uute katusekonstruktsioonide paigaldamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 11 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 2); 9) 1238994, kuupäev 28.08.06-01.09.06, tehtud tööde hulgas uute katusekorruse tööd, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 12 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 3); 9) 1239895, kuupäev 04.09.06-08.09.06, tehtud tööde hulgas katusekorruse soojustamine, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 12 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 2);

3-08-1534 15(24) 10) 1239896, kuupäev 11.-15. september, tehtud tööde hulgas kipsplaadi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 13 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 4); 11) 1239897, kuupäev 18.-22. september, tehtud tööde hulgas kipsplaadi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 13 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 3); 12) 1239898, kuupäev 25.-29. september, tehtud tööde hulgas kipsplaadi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 12 töötajat (ehitustöödel 4, abitöödel 5).

P. Luige 25.02.2008 seletuse kohaselt telliti Rähni 10 lammutustööd ja karkassi ehitus alates katusest. Lepingu sõlmimisel OÜ Lanway esindajat isiklikult näinud ei ole ning arvab, et lepingu tõi kohale Toomas. P. Luige sõnade kohaselt oli leping juba OÜ Lanway poolt allkirjastatud ning lepingu tingimustes eelnevalt kokku lepitud. P. Luik selgitas, et OÜ Vana Asum poolt pidanuks lepingule allkirja andma teine juhatuse liige P. Rannik, kuid arvatavasti ei olnud P. Rannikut kohal. Rähni 10 tööde üleandmis-vastuvõtu akti kohta ei mäleta, kas see saadeti või tõi selle kohale Toomas. P. Luige sõnade kohaselt reeglina alltöövõtjalt mingit garantiid ei saada ja vastava garantii annab OÜ Vana Asum ning sellega on arvestatud juba tööde tellimisel ja hilisemal tasumisel, eeltoodud põhjustel puudub garantiivastutus ka 01.08.2006 lepingus. P. Luige sõnade kohaselt esitas arved Toomas või tulid need posti teel. P. Luik kinnitas, et ei kontrollinud Toomase volitusi ega isikut tõendavat dokumenti, sest tähtis oli vaid tööde korrektne lõpetamine. Koostöö Toomasega toimus kuni 2006. a oktoobrini sest hilisem töö kaebajat ei rahuldanud.

P. Ranniku 05.03.2008 seletuste kohaselt olid tema meelest OÜ Lanway mehed Rähni 10 objektil ning OÜ Lanwayst teab ta seetõttu, et P. Luik mainis, et firmas töötab Tommi brigaad. P. Rannik selgitas, et nägi arveid kontoris pärast seda, kui need P. Luige poolt allkirjastati.

P. Luige 20.02.2009 kohtuistungil antud ütluste kohaselt usaldas ta Rähni 10 puhul firmat ja tegi seetõttu ka ettemaksu. Erinevused arvete ja maksmiste vahel tekkisid arvatavasti nii, et ta võttis töö vastu peale nende eest tasumist. P. Luik ütles, et OÜ Lanway saab hakkama üksnes kipsitööde ja karkassitöödega, restaureerimisega see firma hakkama ei saanud. P. Luige sõnade kohaselt oli Rähni tööde vastuvõtmine suhteliselt lihtne ja ehituspäevikutes on ta viidanud vaid parematele firmadele, et kellelgi ei tekiks kahtlusi. P. Luik selgitas, et on hiljem Toomast otsinud, kuid äriühingu seaduslikku esindajat pole ta otsinud. P. Luik kinnitas et ei kontrollinud Toomase isikuandmeid ega tea seetõttu ka tema perekonnanime. Täiendavalt selgitas Peeter Luik, et teab, et OÜ-st Lanway oli kokku 30 meest.

T. M. 20.02.2009 seletuste kohaselt teab ta Rähni objektist seda, et seal ehitas ka Toomas oma brigaadiga. T. M. sõnade kohaselt Toomast temale otseselt ei tutvustanud keegi. T. M. selgitas, et tema Rähni tn majas tööde tegemise ajal ei käinud ja seda, et seal töid tehti, teab ta seetõttu, et osa kaebaja töötajatest olid ka seal. T. M. seletuste kohaselt oli OÜ-l Vana Asum 20 töötajat.

K. H.i 20.02.2009 seletuste kohaselt oli Toomas Rähni 10 töid tegemas. K. H. selgitas, et Rähni tänaval tehti terve ülemine korrus ning et seoses Toomasega tegi töid kuskil 30 inimest. Toomas paigaldas katuseplekki ja vihmaveesüsteemi. „Massi“, so Rähni 10 katusekorruse tegi ka põhiliselt Toomas. K. H.i sõnade kohaselt tegi katuse juurdeehituse Toomas, kellega sai ta selle objektiga seoses omal initsiatiivil tuttavaks. K. H. kinnitas, et vaatamata sellele, et tal olid pikka aega Toomase kontaktid, ei ole P. Luik kordagi maininud, et ta otsib Toomast.

Seega ülaltoodut kokkuvõttes nähtub kogutud tõenditest, et ehituspäevikud ei kajasta objektiivset infot, kuna nende kanded tehti tagasiulatuvalt. Vaatamata tagantjärele tehtud kannetele, pole

3-08-1534 16(24) ehituspäevikutesse tööde teostajana märgitud OÜ-d Lanway. Ehituspäevikutesse märgitud ehitustööliste ja abitööliste hulk kokkuvõttes on oluliselt väiksem, kui seda on kinnitanud P. Luik ning kohtuistungil ülekuulatud kaebaja töötajad. P. Luige seletused erinevad OÜ Lanway töökvaliteedi osas ning sellest tulenevate lepingu sõlmimise ja ettemaksete tegemise kui usaldussuhte olemasolu osas (usaldus, sest saadi töödega hakkama, versus halb ehituskvaliteet).

OÜ Lanway halva ehituskvaliteedi kohta on andnud ütlusi ka K. H.. Kaebaja töötajate seletusi OÜ-s Lanway töötanud isikute arvu kohta ei saa pidada tõesteks, sest pidepunkt, millest tulenevalt saanuks kaebaja töötajad teada P. Luige seletustele vastavat OÜ Lanway tööliste arvu, puudub, ja seda põhjusel, et väidetavalt teiste alltöövõtjatega samal objektil ei suhelda. Olukorras, kus sõlmitud lepingut vaatamata väidetavatele eelläbirääkimistele isegi läbi ei loeta, viitab Rähni 10 kohta koostatud leping otseselt dokumendi fiktiivsusele, mille eesmärgiks saab olla üksnes näilise korrektsuse tekitamine raamatupidamisarvestuses.

4) Sügise 14 objekti kohta on kaebaja raamatupidamisarvestuses kajastatud kaks arvet: 1) 30.08.2006 arve nr 525206 summas 381 140 kr. Arvel märgitud objekti nimetusena Sügise 14 ja kauba ning teenuse nimetusena: 1) katuse (valtsplekk) ja vihmaveesüsteemi ehitus; 2) treppide paigaldus; 3) parkla kiviladumine. Arve on tasutud kahes osas: 30.08.2006 193 520 kr ja 26.09.2006 187 620 kr; 2) 30.08.2006 arve nr 525206 summas 1 691 530 kr, mida kajastatakse samuti raamatupidamisarvestuses ja millise kohta kontrolli käigus kreeditarvet ei esitatud. Arvel on märgitud kauba ja teenuse nimetusena: 1) katuse (valtsplekk) ja vihmaveesüsteemi ehitus; 2) katusetubade vaheseinte ja lae ehitus; 3) vaheseinte ehitus; 4) põrandate puhastus, õlitamine; 5) lagede katmine (kips) ja valgendamine; 6) akende ja uste puhastus ja värvimine; 7) treppide paigaldus; 8) parkla kiviladumine; 9) kanalisatsiooni ja veesüsteemi ja ehitus; 10) krohvimistööd Süda 14 (400 m2) Sügise 14 (200 m2); 9) lammutus – ja koristustööd; 10) maja värvimine (tellingud, värv); 11) palkseinte renoveerimine.

Ehituse kohta puuduvad üleandmise-vastuvõtmise aktid, kalkulatsioonid, lepingud.

Sügise 14 kohta on maksumenetluse käigus esitatud ehituspäevikud alljärgnevate sissekannetega nr: 1) 1169554, kuupäev 17.-21. juuli, tehtud tööde hulgas pole ühtegi arvel 525206 summas 381 140 kr märgitud tööd, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 17 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 4); 2) 1169553, kuupäev 10.-14. juuli, tehtud tööde hulgas pole ühtegi arvel 525206 summas 381 140 kr märgitud tööd, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 17 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 4); 3) 1169555, kuupäev 24.-28. juuli, tehtud tööde hulgas tänavakivi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 16 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 4); 4) 1169556, kuupäev 31. juuli-4. august, tehtud tööde hulgas tänavakivi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 16 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 4); 5) 1169557, kuupäev 7.-11. august, tehtud tööde hulgas tänavakivi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 17 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 5); 6) 1169558, kuupäev 14.-18. august, tehtud tööde hulgas tänavakivi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 17 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 5);

3-08-1534 17(24) 7) 1169559, kuupäev 21.-25. august, tehtud tööde hulgas tänavakivi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 18 töötajat (ehitustöödel 5, abitöödel 5); 8) 1169560, kuupäev 28. august-1. september, tehtud tööde hulgas tänavakivi paigaldus, alltöövõtjate nimistus OÜ Lanway puudub, kokku kõikide töövõtjate ja töödejuhatajatega 13 töötajat (ehitustöödel 3, abitöödel 4).

P. Luik on 25.02.2008 selgitanud kahe sama numbriga arve kajastamist, et ligikaudu 1,3 mln kr suurema arve kajastamine raamatupidamises oli tingitud sellest, et tegemist oli ettemaksuarvega, mis esitati küll OÜ Lanway poolt, kuid kuna arvel märgitud tööd olid veel teostamata ja tekkis kahtlus, et OÜ Lanway ei saa nendega hakkama, jäeti arve maksmata. Samal põhjusel esitati samal päeval OÜ Lanway poolt ka uus arve.

A. M.e 08.04.2008 seletuste kohaselt tegid sel objektil katuse aluspinna OÜ Vana Asum mehed, kuid katusepleki panid teised. Veerennid paigaldasid OÜ Vana Asum töömehed.

T. M. 20.02.2009 kohtuistungil antud seletuste kohaselt tegid OÜ Vana Asum mehed töid, millega teised hakkama ei saanud. T. M. sõnade kohaselt olid Toomase inimesed need, kes ei suutnud palke õieti välja vahetada. Samas kinnitab T. M., et Toomast ei ole temale keegi tutvustanud ja ta on kuskilt lihtsalt kuulnud seda nime. T. M. oletas, et Toomas võis teha ka hoovi, märkides samas, et ei ole tegelikkuses kursis, millised firmad objektil töötasid.

Seega ilmneb ülaltoodust kokkuvõttes, et kaebaja kajastas raamatupidamisarvestuses kahte sama kuupäevaga arvet, mille kohta koostatud kreeditarve kohta ei osanud enne kohtumenetlust P. Luik midagi öelda. Hiljem kohtumenetluse käigus esitati ka kreeditarve, ehkki väidetavalt ei saanud P. Luik kontakti ei OÜ-ga Lanway ega ka väidetava Toomasega. Apellandi hinnangul viitab taoline väidetavalt kättesaamatu firma rekvisiitidega arve hilisem kohtumenetluse käigus esitamine sellele, et kaebajal on tegelikult teada, kes OÜ Lanway rekvisiitidega arveid koostab ja kuidas koostajaga kontakti saab. Nimelt on kohtumenetluse käigus kaebaja lubanud otsida K. H.i kaudu OÜ Lanway kontaktid ning hiljem kinnitanud kohtule, et kontaktid Toomase ja või OÜ Lanway leidmiseks puuduvad. Lisaks eeltoodule ilmnevad vastuolud ka seletustes tööde tegemise ja arvel märgitu osas ja seda nii ehituspäevikutes kajastatu kui ka seletuste kõrvutamisel arvel märgituga.

5) Narva mnt 150/73 objekti kohta on kaebaja raamatupidamises 26.07.2006 arve 470206. Arvel märgitud objektiks Narva mnt 150/73 ning kauba ja teenuse kohta: 1) paekivi ladumine ja krohvimine; 2) põrandate valamine; 3) kipstööd (kahekordne kips, pahteldamine, värvimine). Arve summa on 197 599,38 kr, tasutud 01.08.2006. Ühtegi muud tõendit tehingute toimumise kohta esitatud ei ole. Ka ei kinnita antud objektil tööde tegemist OÜ Lanway poolt ükski tunnistaja.

Võttes arvesse muude tõendite puudumist ning teiste objektide kohta sama äriühingu kohta antud vastuolulisi seletusi, niisamuti P. Luige poolt antud ütlusi Toomase isiku tuvastamata jätmise ning „ehitusregistri andmete“ kontrollimata jätmise kohta, ei ole kauba ja teenuse soetamine ka antud objekti osas tõendamist leidnud ning täiendava maksu määramine ka tulumaksu osas on põhjendatud.

6) Kadaka 42 objekti kohta on kaebaja raamatupidamises kajastatud 11.09.2006 arve nr 544206 summas 195 596 kr, mis on tasutud 14.09.2006. Arvel on märgitud kauba ja teenuse nimetusena: 1) puhastus ja prügi väljavedu; 2) põrandate viimistlemine; 3) seinte viimistlus; 4) lagede pahteldus ja värvimine; 5) kergvaheseinte ehitus; 6) krohvitööd; 7) põrandate valamine; 8) plaatimine; 9) pahteldamine. Ühtegi muud tõendit tehingute toimumise kohta esitatud ei ole.

3-08-1534 18(24)

Kuna nii OÜ Vana Asum töötajad kui ka P. Luik on oma seletustes kinnitanud, et OÜ Lanway ei saanud ehitustöödega hakkama, mistõttu ei tellinud P. Luik ka Sügise 14 osas OÜ-lt Lanway enam suuremahulisi töid, ei ole usutav, et arvel märgitud teenused OÜ-lt Lanway saadi. Veelgi enam – tõendatud ei ole üldse nende tööde saamine, kuivõrd peale P. Luige ei tea ka ükski OÜ Lanway töötaja antud objektist ning sellel tehtud töödest midagi.

7) Lisaks esindusõiguse kontrollimata jätmisele on kaebaja poolt ehitusettevõtjale EhS-ga pandud kohustuste järjekindel eiramine sama tehingupartneri puhul käsitletav üksnes teadliku ja tahtliku teona, mille eesmärgiks on näiliselt korrektsete raamatupidamisdokumentide alusel raha äriühingust väljaviimine. Erinevalt halduskohtust on Riigikohus leidnud, et juhul, kui pole tõendatud kauba ja teenuse saamine, on tõendatud ostja pahatahtlikkus ning sellisel juhul ei pea maksuhaldur tõendama kaebaja seotust OÜ Lanway töötajatega.

5. OÜ Vana Asum esindaja kordas ringkonnakohtu istungil väiteid, et tema jaoks oli oluline töö kvaliteetne teostamine ning ehituspäevikutesse ei kantud „mõttetut“ firmat. Ta märkis, et olukorras, kus maksuhaldur on asunud seisukohale, et tehingu teine pool oli varifirma, on ettevõtjatel praktiliselt võimatu maksuhalduri kahtlusi ümber lükata.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Vaidlustatud maksuotsuses on OÜ-l Vana Asum keeldutud võimaldamast OÜ Lanway müügiarvete alusel arvestada sisendkäibemaksu põhjusel, et arvetel näidatud käivet pole aset leidnud – ehitusteenuse osutajaks ei ole arvetel näidatud müüja. Samal põhjusel maksustati TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 alusel tulumaksuga arvete alusel OÜ Vana Asum poolt OÜ-le Lanway tehtud väljamaksed kui väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument.

Riigikohtu halduskolleegium on rõhutanud (vt 05.05.2010 otsus haldusasjas nr 3-3-1-18-10) vajadust eristada, kas vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks on asjaolu, et kaebaja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või siis järeldus, et ta pidi seda teadma. Seda, et kaebaja teadis, et arvel näidatud osaühing pole tegelik müüja, kinnitaksid tõendid, et kaebajale oli see asjaolu saanud teatavaks või kaebaja osales maksupettuses (vt 05.05.2010 otsus nr 3-3-1-18-10, p 12). Järelduse, et maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, saab teha siis, kui maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga või kui maksukohustuslane saanuks sellistest asjaoludest teada asjakohase hoolsuskohustuse täitmisel (vt sama otsuse p 15).

Samuti on Riigikohus rõhutanud, et erinevalt käibemaksuarvestusest pole hoolsusnõuete täitmine seoses müüja isiku tuvastamisega oluline tulumaksuarvestuses (vt 05.06.2006 otsus nr 3-3-1-34- 06, p 15). Käsitledes TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 kohaldamist olukorras, kus selgub, et tulumaksuarvestuses märgitud isik ei ole tegelik müüja, on Riigikohus asunud seisukohale, et kui ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, siis on maksuhalduri tulumaksu määramise otsus õige. Tingimus „pidi teadma“ tähendab, et ostjal oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist polnud tegeliku müüjaga (vt 05.06.2006 otsus nr 3-3-1-34-06, p 14 ja 28.09.2006 otsus nr 3-3-1-47-06, p 10). Järelikult ei saa sellises olukorras erinevalt käibemaksu määramisest sisustada tingimust „pidi teadma“ hoolsusnõuete rikkumisega müüja isiku tuvastamisel.

3-08-1534 19(24) Vaidlustatud maksuotsusega on tulumaks ja käibemaks määratud põhjendusega, et OÜ Vana Asum on kasutanud OÜ Lanway rekvisiitidega fiktiivseid ehitusteenuse arveid üksnes enda maksukohustuse vähendamiseks, olles teadlik, et tehinguid OÜ-ga Lanway, mille kohta tuvastatud asjaolud viitavad äriühingule, mida kasutatakse maksupettuse toimepanemiseks, tegelikkuses ei toimu. See tähendab, et maksuotsuse faktiliseks aluseks oli asjaolu, et kaebuse esitaja teadis, et arvel näidatud äriühing ei ole tegelik müüja, osaledes maksupettuses.

Halduskohtu otsusest võib järeldada, et halduskohus pidas tõendatuks üksnes hoolsusnõuete rikkumist OÜ Vana Asum poolt müüja isiku tuvastamisel, mistõttu, jättes maksuotsuse jõusse käibemaksu määramise osas, tühistas ta selle tulumaksu osas.

7. Ringkonnakohtu arvates on halduskohus kohtuotsuse vormistamisel oluliselt rikkunud HKMS § 25 lg-t 5 ja TsMS §-i 442. TsMS § 442 lg 8 kohaselt märgitakse otsuse põhjendavas osas kohtu tuvastatud asjaolud ja nendest tehtud järeldused, tõendid, millele on rajatud kohtu järeldused, samuti seadused, mida kohus kohaldas. Kohus peab otsuses põhjendama, miks ta ei nõustu hageja või kostja faktiliste väidetega, ja analüüsima asjas tõendeid.

Käesoleva vaidluse kontekstis tähendas nende nõuete järgimine seda, et kohus määratleks maksustamise aluseks oleva maksuseaduse normi, selgitaks, millised faktilised asjaolud peavad selle normi kohaldamiseks olema tuvastatud, ning hindaks, kas maksuhalduri poolt maksuotsuses ja kohtumenetluses esitatud faktiväidete alusel saab maksustamise faktilist alust pidada tõendatuks.

Rääkimata sellest, et kohtuotsuses selgitataks, kuidas tuleb maksuotsuses maksustamise õigusliku alusena näidatud normi kohaldada kohtu arvates, ei ole kohtuotsuses, millega maksuotsus tulumaksu määramise osas tühistati, üldse viidatud ühelegi tulumaksuseaduse sättele. Seetõttu ei nähtu kohtuotsusest, milles seisnes materiaalõigusnormi ebaõige kohaldamine maksuhalduri poolt.

Lisaks sellele, et kohtuotsuses ei ole kajastatud vaidlustatud maksuotsuse õiguslikku alust, ei sisalda kohtuotsus piisavalt teavet maksuotsuse faktilise aluse kohta. Kohtuotsus ei anna terviklikku ja selget ülevaadet sellest, millistele maksumenetluses tuvastatud faktilistele asjaoludele kogumis rajas maksuhaldur järelduse, et OÜ Vana Asum teadis, et tehinguid OÜ-ga Lanway ei toimunud. Seetõttu ei selgu kohtuotsusest, miks kohus maksuhalduri faktiväidetega ei nõustunud ja miks puudus kohtu arvates faktiline alus tulumaksu määramiseks. Kohtu hinnangud maksuhalduri väidetele on ebamäärased ja vastuolulised ning kohtu seisukohtade kujunemine ei ole jälgitav. Jättes maksuotsuse jõusse põhjendusega, et kaebuse esitaja on rikkunud EhS-st tulenevat hoolsuskohustust, märkis kohus (otsuse lk 6): „Kuid kaebaja poolt esitatud dokumendid ei selgita ega kõrvalda vastustaja poolt maksuotsuses ja vastuväidetes viidatud vastusolusid ehituspäevikutes märgitud ehitustööde teostajate, tööde sisu ning vaidlusalustel arvetel kajastatud ehitustööde osas.“ Eelnevalt oli kohus jõudnud järeldusele (otsuse lk 5): „Seega ei ole põhjendatud maksuhalduri hinnangud ja tuvastatud vastuolud kaebaja seletusele seoses objekti Süda 14 ehituspäeviku kannetega (tl 17-18)“. Tulumaksukohustuse osas maksuotsuse tühistamisel (otsuse lk 7) on halduskohus osundanud, et „maksuotsusega on tuvastatud puuduseid kaebaja poolt sõlmitud lepingute sisus ja vormistamisel ning tööde kvaliteedi osas, üleandmis-vastuvõtmise aktis ja ehituspäevikute täitmisel“, andes seejärel puudustele hinnangu: „Kohtu hinnangul ei tõenda OÜ Lanway osas tuvastatud asjaolud ning puudused vaidlusaluste tehingute ja teostatud tööde vormistamise osas, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ Lanway ei ole teenuse osutaja.“ Kohtuotsusest ei selgu täpsemalt, millised olid maksuotsuses ja vastuväidetes viidatud puudused ehitustööde dokumenteerimises ning vastuolud dokumenteerimise ja kaebaja seletuste vahel ning miks võimaldasid need järeldada kaebaja poolt hoolsuskohustuse rikkumist tehingu teise poole

3-08-1534 20(24) tuvastamisel, andmata samas alust järelduseks, et kaebaja oli teadlik OÜ-ga Lanway tehingute mittetoimumisest. See ei ole väidete hindamine ega tõendite analüüs.

8. Riigikohus on 19.05.2009 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-32-09 (p 12) asunud seisukohale, et kui tuvastatakse müüjate reaalse majandustegevuse puudumine, on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks juba see, kas ostja teadis või pidi teadma, et müüjatel tegelikult majandustegevus puudub. Seda teades pidi ostja olema teadlik ka asjaolust, et müüjad ei saa olla talle teenuse osutajateks.

Maksuotsuses on maksuhaldur OÜ Lanway kohta tuvastatud asjaolude põhjal asunud seisukohale, et OÜ Lanway on äriühing, millel puudub reaalne majandustegevus ning mida kasutatakse fiktiivsete arvete väljastamiseks maksupettuse eesmärgil. Kohtuotsusest hinnangut sellele järeldusele ei nähtu. Kohtuotsuses puudub üldse selge seisukoht, kas maksuhalduri väide, et OÜ Lanway ei olnud vaidlusalustel arvetel näidatud tehingute osapool, on tõendatud.

9. Halduskohus on küll asunud seisukohale, et kui kaebaja oleks nõudnud väidetavalt OÜ Lanway esindajalt majandustegevuse registri väljavõtet ja/või ise kontrollinud vastavat kannet registris, oleks tal olnud võimalik tuvastada, et talle teenust pakkuval isikul puudub nii vastava teenuse osutamise õigus kui ka ehitamise eest vastustav spetsialist, ning kaebaja oleks sel juhul aru saanud, et OÜ Lanway puhul ei saa eeldatavalt tegemist olla tegeliku ehitusteenuse pakkujaga, ning sõlmides kokkulepped ettevõtjaga, kelle puhul ta ei veendunud, et tegemist on ehitusettevõtjaga, ei saanud kaebaja ka eeldada, et tasub ehitusteenuse eest arvel märgitud müüjale. Selline halduskohtu arutlus on arusaamatu.

Esiteks on põhjust ostja hoolsuskohustuse täitmise üle arutleda ainult juhul, kui asutakse seisukohale, et tehing arvel näidatud müüjaga ei ole aset leidnud. Teiseks tuleb arvestada järgnevat. Riigikohtu 05.05.2010 otsuses nr 3-3-1-18-10 (p 15) on rõhutatud, et maksusuhetes iseloomustab pahausklikkus eeskätt olukorda, kus ostja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga; puudused hoolsuskohustuse täitmisel või hea äritava järgimisel ei tähenda tingimata pahausklikkust maksukohustuste täitmisel; hoolsuskohustuse rikkumine on oluline, kui selle täitmisel oleks olnud ostjast maksukohustuslasel teave, mis viitas sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Halduskohus ei põhjenda, kuidas oleks kaebuse esitajale majandustegevuse registri andmetel selgunud, et OÜ Lanway näol ei ole tegemist arvetel näidatud ehitusteenuse müüjaga. Majandustegevuse registrist oleks kaebuse esitajale selgunud vaid see, et arvetel näidatud müüjal OÜ-l Lanway puudub ehitusteenuse osutamiseks nõutav registreering. Ehitusteenuse ostmine teenuse osutamiseks seaduses nõutavat registreeringut mitteomavalt äriühingult ei näita ostja poolt hoolsusnõuete rikkumist müüja isiku tuvastamisel. Küll võib see tehingu arvel näidatud müüjaga mittetoimumise tuvastamisel olla asjaoluks, mis kinnitab järeldust, et ostja tegelikult teadis, et sellist tehingut ei toimunud.

10. Maksuotsuses OÜ Lanway kohta tuvastatud asjaolude paikapidavust kaebuse esitaja vaidlustanud ei ole. Nende paikapidavuses puudub alus kahelda ka ringkonnakohtul. Järelikult on käesolevas asjas alust jagada maksuhalduri seisukohta, et OÜ Lanway näol oli tegemist reaalset majandustegevust mitteomava äriühinguga, mille kohta tuvastatud asjaolud viitavad äriühingu kasutamisele maksupettuste eesmärgil fiktiivsete arvete väljastamiseks.

11. Kaebuse esitaja on väitnud, et maksuotsuses ei ole põhjendatud, miks OÜ Lanway esindajate ütlused omavad suuremat kaalu, kui maksukohustuslase esitatud tõendid ja maksumenetluses antud seletused tehingutega seotud asjaolude kohta, samas täpsemalt viitamata konkreetsele „maksukohustuslase esitatud tõendile ja maksumenetluses antud seletusele“. OÜ Lanway seadusliku esindaja J. Jeralina ütlused, et tema ei ole OÜ Lanway nimel tehinguid teinud ega nen-

3-08-1534 21(24) dega seonduvaid dokumente allkirjastanud, on kooskõlas OÜ Lanway kohta maksumenetluses tuvastatud asjaoludega (OÜ Lanway ei deklareeri töötajatele tehtud väljamakseid, pangakontodele laekuvad summad võetakse koheselt välja ning pangakontode väljavõtetest ei nähtu, et OÜ Lanway oleks soetanud mingeid materjale või kaupu, ostnud sisse teenuseid või maksnud kellelegi töötasu, J. Jeralina käes ei ole OÜ Lanway pangakaarte ega majandusdokumente).

12. Seega on alust asuda seisukohale, et vaidlusalustel arvetel näidatud tehinguid ei ole OÜ-ga Lanway aset leidnud.

13. Maksuhaldur leidis maksuotsuses, et kaebuse esitaja käitumine tehingute sõlmimisel (kirjalike lepingute mittesõlmimine, tööde üleandmise-vastuvõtmise aktide mittekoostamine, kontaktandmete mittesäilitamine pretensioonide esitamiseks) viitab sellele, et arvel näidatud tööd on OÜ Vana Asum teostanud oma töötajatega. Võtmata selget seisukohta, kas arvetel näidatud teenused on kaebuse esitajale osutanud OÜ Lanway, on halduskohus siiski pidanud tõendatuks, et arvetel näidatud teenused on kaebuse esitaja sisse ostnud, ning pole pidanud tõendatuks seda, et kaebaja „teadis või pidi teadma, et OÜ Lanway polnud teenuse osutaja“.

14. Kaebuse esitaja poolt arvetel näidatud teenuse ostmise pidas halduskohus tõendatuks järgnevalt. Maksuhalduri väited selle kohta, et väidetavad ehitustööd võisid teostada ka kaebaja enda töötajad, lükkavad ümber tunnistajate T. M., K. H.i ja H. S.e ütlused, milles kirjeldatakse nende poolt objektidel teostatud töid ning teiste töötajate poolt teostatud töid. Arvestades kaebaja töötajate arvu (25 töötajat, II kd tl 145), tunnistaja T. M. ütlusi kaebaja töötajate poolt teostatud tööde osas ning hinnangut kaebaja enda töötajatega tehtavale töömahule, tunnistaja H. S.e kirjeldust oma töö kohta, K. H.i ütlusi objektidel toimuva töökorralduse ja töötajate paiknemise osas (II kd tl 143, 144, 145), samuti objektidel vaidlusalusel ajavahemikul teostatud tööde mahtu ja iseloomu (lammutus, koristamine, katuse ja põrandate ehitus) ning kaebaja töötajate poolt teostatud tööde iseloomu (restaureerimine, lõppviimistlus), ei ole kohtul põhjust kahelda kaebaja väidetes, et oma töötajatega ei oleks tal olnud võimalik sellises mahus töid antud ajavahemiku jooksul teostada.

15. Kohtu järeldus, et „oma töötajatega ei oleks kaebajal olnud võimalik sellises mahus töid antud ajavahemiku jooksul teostada“ on üldsõnaline, sisult ebamäärane ja asjakohatu ega lükka kuidagi ümber seisukohta, et OÜ Lanway arvetel näidatud teenuseid ei ole kaebuse esitaja sisse ostnud. Ka selles osas ei sisalda kohtuotsus tõendite analüüsi. Kohus ei ole näidanud, kuidas kummutavad kohtu viidatud tunnistajate ütlused ja „vaidlusalusel ajavahemikul teostatud tööde maht ja iseloom (lammutus, koristamine, katuse ja põrandate ehitus) ning kaebaja töötajate poolt teostatud tööde iseloom“ maksuhalduri väited, et arvetel näidatud ehitustööd võisid teostada kaebaja enda töötajad.

Vaidlus puudub selles, et kaebuse esitaja on kasutanud objektidel P. Süda 14, Rähni 10 ja Sügise 14 alltöövõtjaid. See nähtub nii kaebuse esitaja töötajate seletustest kui ka nende objektide kohta peetud ehituspäevikutest. Maksuhaldur ei ole kunagi väitnud, et kaebuse esitaja oleks nende objektide ehitustööd teostanud täies ulatuses oma töötajatega.

16. P. Süda 14 objektil on kaebuse esitaja arve nr 430206 kohaselt OÜ-lt Lanway saanud järgmist ehitusteenust: „akende ja uste restaureerimine, materjal“.

Tunnistaja T. M. seletas (II kd tl 142), et Sügise 14 ja P. Süda 14 objektidel tegid „masstöid“ (suuremahulisi töid) teised firmad, kelle töö kvaliteet on tavaliselt kehv. T. M. ei suhelnud „firmadega ega töötajatega“. Ta on kuulnud Toomase nime, kes oli üks nendest, kes „organiseeris masstöödel“. Suurteks töödeks (st masstöödeks) olid lammutus ja koristamine, katusekorrus, la-

3-08-1534 22(24) gede kinnikatmine, põrandate lihvimine, vist ka majade värvimine. Tunnistaja väidab Süda tn objekti kohta ka: „Seal tehti siseviimistlust. Põrand oli lihvitud, aknad tehti ja katusekorrus tehti kellegi teise poolt. Aknad restaureeriti. Ei teinud meie.“ T. M. ütles ka, et „ehitusmaterjali Süda ja Sügise puhul tõi meie oma varustaja“.

H. S. selgitas (II kd tl 144), et Süda tn 14 objektil tegi kaebuse esitaja peamiselt restaureerimist, ütles, et teistest töötajatest (st alltöövõtjate) töötajatest ei tea ühegi nime ega suhelnud nendega, temale ei tutvustatud ühtegi, ta ei tea nime „Toomas“. Ta väidab, et akende restaureerimine on töömahukas, seal võisid töötada erinevad inimesed, üldjuhul tehakse igat moodi aknaid, aknad viiakse puutöökotta ja hiljem pannakse külge, ja ka kohapeal restaureeritakse. K. H. (II kd tl 145) selgitas „Toomase“ tööde kohta, et P. Süda 14 oli „vist aknad ja vist fassaad“. Ta väitis, et „materjali tellis endale Toomas ise, tema ei varusta Toomast“.

P. Luik seletas maksumenetluses (II kd tl 22), et „Südame 14 ja Rähni 10 objektidele“ telliti OÜ- lt Lanway lammutustööd ja uue karkassi ehitus alates katusest.

Halduskohus pole põhjendanud, miks jäeti kõrvale maksumenetluses K. P.i antud ütlused (II kd tl 35-36). K. P. kinnitas, et tema restaureeris P. Süda tn 14 hoone aknaid ja seda tööd tegid ainult OÜ Vana Asum töölised, koos temaga restaureeris L. S.. Objektil töötades ei kohanud ta Toomase-nimelist isikut ega kuulnud midagi OÜ-st Lanway. Tema restaureeris P. Süda 14 objektil 24 akent, L. S. restaureeris lisaks ka uksi. Uusi aknaid P. Süda 14 objektile ei tellitud, va koridoriaken.

Ringkonnakohtu hinnangul on K. P.i seletused usaldusväärsemad T. M. ja K. H.i seletustest (H. S. akende restaureerimise töö sisseostmist ei väida). K. P. oli isik, kes akende restaureerimisega vahetult tegeles. Ehkki T. M. oli „objektimeister“ ja tema ülesandeks oli lõpptulemuse kvaliteedi jälgimine, ei ole ta enda sõnul suhelnud alltöövõtjatega ning seetõttu ei saa ta ümber lükata K. P.i väiteid akende restaureerimise kohta K. P.i poolt. T. M., K. H.i ja H. S.e seletused on üldsõnalised ja neist ei ilmne, kuidas toimus P. Süda 14 elamul akende renoveerimine. Seetõttu pole ka mingit alust arvata, et nad teavad seda K. P.ist paremini. Seetõttu ei saa nende ütluste põhjal järeldada, et K. P.i seletused kajastaksid üksnes mingit kitsast töölõiku akende renoveerimise tööprotsessist.

P. Süda 14 ehitustööde päeviku sissekannetes (II kd tl 48-60) on kõigi päevade osas tehtud tööde nimekirjas „akende renoveerimine“ või „akende ja uste renoveerimine“, kuid vaid ühel neist lehtedest (II kd tl 51) on alltöövõtjate nimekirja lõpus OÜ Lanway.

Seega ei saa akende ja uste renoveerimise teenuse sisseostmist OÜ Vana Asum poolt P. Süda 14 objektil pidada tõendatuks.

17. Sügise 14 objekti kohta on esitatud 30.08.2006 arve „katuse (valtsplekk) ja vihmasüsteemi ehitus; treppide paigaldus; parkla kiviladumine“.

Maksumenetluses ütles tunnistaja H. S., et alltöövõtjatena Sügise 14 olid katuse panijad, OÜ-st Lanway ja Toomasest pole ta kuulnud (II kd tl 33). Kohtus väitis ta, et ei tea, kas OÜ Vana Asum tegi katust (II kd tl 144). K. P., kes tegi Sügise 14 objektil krohvitöid, ei ole samuti OÜ-st Lanway ja Toomasest midagi kuulnud (II kd tl 36). A. M.e sõnade kohaselt tegid Sügise 14 trepitöid ja paigaldasid katust alltöövõtjad, veerennid ja aluskatuse OÜ Vana Asum. Ka tema ei ole OÜ-st Lanway ja Toomasest midagi kuulnud. T. M. sõnade kohaselt (II kd tl 142-143) ei ole ta kursis, mis firmad Sügise tn objektil töötasid, ei ole kuulnud OÜ-st Lanway, küll aga Toomasest.

3-08-1534 23(24) K. H.i jutust võib aru saada nii, et „Toomas“ tegi „masstöid“, mis tähendab Rähni 10 katusekorrust ja Sügise 14 ja P. Süda 14 aknaid.

OÜ Lanway on Sügise 14 ehituspäevikus alltöövõtjate hulgas märgitud kahel, ajavahemiku 10.- 14. juuli ja 17.-21. juuli kohta tehtud sissekannetel (II kd tl 75 ja 76), kuid nende sissekannete kohaselt objektil tehtavad tööd ei vasta OÜ Lanway arvel näidatule. Ehituspäeviku sissekanded (II kd tl 75-82) ei kajasta üldse treppide paigaldamist ning katuse ja vihmaveesüsteemide ehitust. Kui tegemist on „tänavakivi paigaldusega“ (II kd tl 77-82), ei ole OÜ-d Lanway alltöövõtjate hulgas märgitud. Alles kohtumenetluses on esitatud Sügise 14 ehitustööde päeviku sissekanded perioodi kohta 4. septembrist kuni 13. oktoobrini (II kd tl 159-161). Seal on 4.-8. septembri, 25.- 29. septembri ja 2.-6. oktoobri kohta tehtud sissekannetel (II kd tl 159 pöördel, tl 160 ja tl 161 pöördel) tööde hulgas märgitud OÜ Lanway arvel märgitule vastavaid töid ja alltöövõtjate hulgas OÜ Lanway. Kuid need tõendid ei ole usaldusväärsed. Puudub mõistlik põhjus, miks neid ei esitatud maksumenetluses. Tunnistajana üle kuulatud LMTK vanemrevident E. T. seletas (II kd tl 181), et esialgu vastas P. Luik maksuhalduri soovile ehituspäevikuid näha, et tal ei olegi neid ja ta ei peagi neid koostama. Päevikuid tuli mitu korda küsida, kokkulepitud kohtumisele 02.06.2008 ta ei ilmunud, lõpuks tõi need 06.06.2008. Kõik ehituspäevikud, mis P. Luik tõi, võeti vastu ja tehti neist koopiad.

Eelnevast järelduvalt ei saa Sügise 14 objekti osas välistada, et OÜ Vana Asum on OÜ Lanway arvel näidatud teenused alltöövõtjalt sisse ostnud, kuid tõendatuks ei saa pidada seda, et need teenused on soetatud OÜ-lt Lanway.

18. Rähni 10 objekti kohta esitatud arvetel viidatakse 01.08.2006 töövõtulepingule (I kd tl 146- 147) Rähni 10 elamu katusekorruse väljaehitamise kohta, kus on kirjas järgmised tööd – 3. korruse (katusekorrus) konstruktsioonide väljaehitamine vastavalt valmisdetailidele, rõdu valmisehitamine, 3. korruse põrandatööd (laakide tõstmine ja rihtimine, vahe täitmine kergkruusaga, põranda katmine plaadiga), seinaja laekonstruktsioonide soojustamine, aurutõkkekile või - paberi paigaldus, kogu pinna rihtimine kipsi alla, lae ja seina pinna katmine topeltkipsiga, koridori laekonstruktsioonide lammutus, uue tegemine ja selle soojustamine ning kipsiga katmine.

K. H. (II kd tl 145-146) väidab, et Rähni 10 katusekorruse tegi „Toomas“. T. M. (II kd tl 142- 143) väidab, et Rähni tn majas tööde tegemise ajal ei käinud, seal tehti katusekorrus, objektist teab ta vähe, kuid teab, et seal ehitas „Toomas“ oma brigaadiga.

Ehituspäeviku sissekanded (II kd tl 98-110) kajastavad tõepoolest eelviidatud tööettevõtulepingus märgitud töid, kuid ühelgi neist ei ole tööde teostajate hulgas märgitud OÜ-d Lanway. Sealjuures nähtub ehituspäeviku sissekannetest, et osade töövõtulepingus märgitud tööde teostamine jätkus veel hiljem, kui tehti viimane makse OÜ Lanway arve alusel 23.08.2006 ja tööde üleandmise-vastuvõtmise akti (I kd tl 149) kohaselt anti tööd (mille loetelu kattub töövõtulepingus märgituga) üle 21.08.2006. Ehituspäeviku sissekannetest nähtub, et perioodil 21.08.2006- 25.08.2006 ja 28.08.2006-01.09.2006 toimus objektil katusekorruse soojustamine kivivillaga ja põrandate katmine puitlaastplaadiga (II kd tl 105, 106), 04.09.2006-08.09.2006 toimus katusekorruse soojustamine ja aurutõkkepaberi paigaldus (II kd tl 107), 11.09.2006-15.09.2006 ja 18.09.2006-22.09.2006 toimus kipsplaadi paigaldamine („tuletõkkekips 2x“, II kd tl 108, 109), 25.09.2006-29.09.2006 toimus „katusekorrus kipsplaadi paigaldus (2x)“. See seab kahtluse alla nii 01.08.2006 töövõtulepingu kui ka 21.08.2006 tööde üleandmise-vastuvõtmise akti.

Seega ei saa ka Rähni 10 objekti osas välistada OÜ Lanway arvetel näidatud ehitusteenuse sisseostmist, küll aga ei saa pidada tõendatuks, et need teenused soetati OÜ-lt Lanway.

3-08-1534 24(24) 19. Narva mnt 150/73 ja Kadaka tee 42 objektidel toimunud ehitustööde kohta puuduvad muud dokumendid kui OÜ Lanway arved ning nendel objektidel ehitustööde teostamist ei ole peale P. Luige kinnitanud ükski maksumenetluses või kohtumenetluses üle kuulatud OÜ Vana Asum töötaja.

20. Asjaolu, et arvel näidatud teenuseid võib maksukohustuslane tõepoolest olla kelleltki saanud ja oma ettevõtluses kasutanud, ei välista arve alusel tasutud summade tulumaksuga maksustamist TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 alusel, kui arvel näidatud teenused ei ole soetatud arvel näidatud müüjalt ja ostja on sellest teadlik (vt eelpool viidatud Riigikohtu 05.06.2006 otsus nr 3-3-1-34- 06, p 14, ja 28.09.2006 otsus nr 3-3-1-47-06, p 10).

21. Kokkuvõttes on haldusasjas tuvastatud järgmised olulist tähtsust omavad asjaolud: 1) OÜ Lanway, kelle nimel arved esitati, kohta tuvastatud asjaolud vastavad reaalset majandustegevust mitteomavale äriühingule, mida kasutatakse maksupettuse toimepanemise eesmärgil fiktiivsete arvete esitamiseks; 2) OÜ Lanway arvetel näidatud teenuste sisseostmist võib teatud objektide puhul (P. Süda 14) välistada, ülejäänud juhtudel ei kinnita ehitustööde dokumenteerimine teenuse sisseostmist OÜ-lt Lanway; 3) OÜ-ga Lanway tehingute puhul poolte vahel vormistatud kirjalikud dokumendid (tööettevõtulepingud, tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid) puuduvad või on vastuolu tõttu ehituspäeviku andmetega ebausaldusväärsed; 4) vaatamata OÜ Lanway arvetel kajastuvate tööde olulisele mahule ja maksumusele (tasutud on mõne kuu jooksul ca 1,8 mln) ei ole teenuste tellija andnud mingeid kontrollitavaid ja tõsiseltvõetavaid andmeid isikute kohta, kellega OÜ-st Lanway suheldi (ja kuidas sellise äriühinguga kontakti saadi, arvestades, et nõutava registreeringu mitteomamise tõttu ei saa olla tegemist tunnustatud ehitusettevõtjaga).

Nende asjaolude koostoimes hindamisel tuleb pidada tõendatuks, et OÜ Vana Asum teadis, et OÜ Lanway nimel esitatud arved ei kajasta tehinguid nimetatud müüjaga. Tulumaksu määramine nende arvete alusel tehtud väljamaksetelt on kooskõlas TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 ja Riigikohtu praktikaga nende sätete kohaldamisel. Halduskohtu otsusega maksuotsuse tühistamine tulumaksu puudutavas osas oli seetõttu ebaõige.

22. Käesolevas otsuses toodud põhjendustel rahuldab ringkonnakohus LMTK apellatsioonkaebuse ja tühistab Tallinna Halduskohtu 14.05.2009 otsuse osas, milles tühistati LMTK 30.06.2008 maksuotsus nr 12-5/352 tulumaksu määramise osas ja mõisteti LMTK-lt välja kaebuse esitaja menetluskulud. Selles osas teeb ringkonnakohus HKMS § 46 lg 1 p 2, § 92 lg 1 ja § 93 lg 4 alusel uue otsuse, millega jäetakse OÜ Vana Asum kaebus LMTK 30.06.2008 maksuotsuse nr 12- 5/352 tühistamiseks rahuldamata ka tulumaksu määramist puudutavas osas ja OÜ Vana Asum esimese astme menetluskulud tervikuna kaebuse esitaja enda kanda.

23. Pooled ei ole esitanud apellatsiooniastme menetluskulude väljamõistmise taotlusi.

Lauri Madise Lilianne Aasma Ruth Virkus