3-09-1449/14 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

02. oktoober 2009, Tallinn

Haldusasja number

3-09-1449

Haldusasi

M. U. kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 04.06.2009 otsuse nr 8-3.1/199 tühistamiseks

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungil 21. septembril 2009

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: M. U.;

Esindaja: v. adv. Kaspar Lind;

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus;

Esindajad: Meelis Rohtlaan ja Merle Maks.

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata;

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

3. Saata kohtuotsuse elektrooniline ärakiri kaebuse esitajale ja vastustajale. Kohtuotsuse

kinnitatud paberärakiri on võimalik soovi korral saada Tallinna Halduskohtu kantseleist.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioon-

kaebus

vahetult

Tallinna

Ringkonnakohtule

(HKMS § 28; § 31 lg 4).

ASJAOLUD

1. M. U. ja K. L. ostsid 12.03.2004 kinnistu aadressiga xxxx vald, Xxxxxx küla, Xxxxxxxxx tee x

(katastritunnusega: xxxxx:xxx:xxxx), eesmärgiga ehitada sinna ühine eluase. M. U. ja K. L. on

elukaaslased, abielus nad ei ole. Kinnistu omanikuks sai K. L..

2. M. U. ja K. L. sõlmisid 01.03.2008 seltsingulepingu ja kinnisasja ühise arendamise ja kasutamise

lepingu (edaspidi seltsinguleping), mille kohaselt on poolte eesmärgiks luua pere ja kogu ülejäänud

elu, kuni ühe poole surmani, elada ja tegutseda, teineteise ja kolmandate isikute suhtes kui üks pere,

kandes kõiki olemasolevaid ja tulevikus tekkivaid kohustusi ühiselt.

3. 10.03.2008 sõlmis kaebaja AS-iga Hansapank eluasemelaenu lepingu nr 08-033084-EL, mille

sihtotstarbeks on elamu ehitus kinnistule. Laenu tagatiseks seati kinnistule hüpoteek AS-i

Hansapank kasuks. 21.10.2008 sõlmis kaebaja AS-ga Hansapank eluasemelaenu lepingu nr 08-

191545-EL. Laenulepingu nr 08-191545-EL kohaselt on laenu kaastaotlejaks K. L., laenu

sihtotstarbeks on elamu ehitus kinnistule. Laenu tagatiseks seati kinnistule hüpoteek AS Hansapank

kasuks.

4. 19.02.2009 esitas kaebaja 2008. aasta füüsilise isiku tuludeklaratsiooni, milles deklareeris ka

kinnistule elumaja ehitamiseks võetud laenulepingute nr 08-033084-EL ja 08-191545-EL alusel

tasutud laenuintresse summas 35 110 krooni. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus

(edaspidi maksuhaldur) saatis 18.03.2009 kaebajale e-kirja ning selgitas, et tal ei ole õigust tasutud

intresse oma tulust maha arvata, kuna ta ei ole kinnistu omanik, millele elamu ehitamiseks ta laenu

võttis.

5. 30.03.2009 esitas kaebaja maksuhaldurile seltsingulepingu, jäädes seisukohale, et tal on õigus

eluasemelaenu intressid maha arvata, kuna seltsingulepinguga kuulub ehitatav elamu nende

ühisvarasse. 28.04.2009 vastuskirjas märkis vastustaja, et kaebajal ei ole õigust intresse maha arvata

ning selgitati, et kaebaja peab esitatud tuludeklaratsiooni parandama, kustutades sealt eluasemelaenu

intressid. Kaebaja jäi seisukohale, et tema tuludeklaratsioon on esitatud korrektselt ja puudub

vajadus selle parandamiseks.

5. 04.06.2009 otsusega nr 8-3.1/199 jättis maksuhaldur tagastusnõude osaliselt rahuldamata.

Maksuhaldur otsustas kaebajale tagastada 5671 krooni enammakstud tulumaksu ja jätta rahuldamata

kaebaja taotlus 7373 krooni enammakstud tulumaksu tagastamiseks.

KAEBUSE SISU JA TAOTLUS

6. Kaebaja leiab, et vastustaja otsus rikub tema subjektiivseid õiguseid. Kaebaja rõhutab, et kuigi

käesolev kaebus puudutab vaid 7373 krooni, mõjutab tehtav otsus ka järgnevatel aastatel tulumaksu

tagastamist. Laenulepingute kestvust arvestades võib mahaarvatav summa laenulepingute lõppedes

ulatuda mitmesaja tuhande kroonini. Seega pikemas perspektiivis on kaebaja jaoks tegemist

rahaliselt väga olulise vaidlusega. Vastustaja on otsustanud tagastada M. U.’ule 5671 krooni

enammakstud tulumaksu, jättes samas rahuldamata taotluse 7373 krooni enammakstud tulumaksu

tagastamise osas. Maksuhaldur ei ole otsuses põhjendanud, miks kuulub tulumaks tagastamisele

üksnes osaliselt. Maksuhaldur on märkinud, et kaebaja poolt 2008. aasta füüsilise isiku

tuludeklaratsioonis deklareeritud eluasemelaenult tasutud intresside 35 110 krooni mahaarvamine

2008. aasta maksustatavast tulust ei ole kooskõlas TuMS § 25 lg 1.

7. Kaebaja märgib esiteks, et maksuhaldur ei ole otsust põhjendanud ning otsus tuleb ainuüksi sellel

põhjusel tühistada. MKS § 46 lg 2 ja § 106 lg 7 kohaselt peab kaebaja õigusi piirav haldusakt olema

põhjendatud. Käesolevas asjas ei ole seejuures vaidlust selles, et vastustaja otsus on haldusakti

adressaadi õigusi piirav haldusakt ja otsus, mis on tehtud tagastusnõude täitmise taotluse osalise

rahuldamise kohta. Otsusest ei selgu, mis põhjusel rahuldati kaebaja taotlus üksnes osaliselt. MKS §

46 lõike 2 ja § 106 lõike 7 mõttes põhjendamiseks ei saa lugeda üksnes TuMS § 25 lõike 1

tsiteeringut. Adressaadi õigusi piirava haldusakti üldine põhjendamise tingimus ja tagastusnõude

täitmise taotluse osalise rahuldamise korral sätestatud põhjendamise tingimus on vajalik adressaadi

õiguste kaitseks. Maksuhalduri e-kirjade näol ei olnud tegemist haldusaktidega, mida kaebaja

saanuks vaidlustada. Seda eelkõige põhjusel, et otsuse tagastusnõude osalise rahuldamise kohta tegi

H. T., kuid e-kirjadest ei nähtu, et seal viidatu oleks H. T.u, kui otsust allkirjastama volitatud isiku

seisukoht.

8. Kaebaja on ka seisukohal, et otsus tagastusnõude täitmise taotluse osalise rahuldamise kohta

peab vastama MKS § 95 lõikele 2. Maksukohustuslase esitatud tõendite täielik või osaline

arvestamata jätmine maksusumma määramisel tuleb maksuotsuses motiveerida. Vastustaja ei ole

otsuses põhjendanud kaebaja esitatud seltsingulepingu ja kinnisasja ühise arendamise ja kasutamise

lepingu täielikult arvestamata jätmist otsuse tegemisel.

9. Kaebaja leiab teisena, et maksuhaldur on vääralt kohaldanud TuMS §-i 25. Nimetatud sätte

kohaselt võib tulust maha arvata ka elamu ehitamise eesmärgil maatüki soetamiseks võetud laenu

või liisingu intressid. Sama paragrahvi lõike 2 kohaselt loetakse soetamiseks ka ehitise püstitamist,

laiendamist ja rekonstrueerimist ehitusseaduse tähenduses, samuti ehitise tehnosüsteemide

asendamist ja muutmist ning ehitise ruumijaotuse muutmist ja ehitise tehnoloogilise

ümberseadistamisega seotud ehitus- ja paigaldustöid ehitusloa või ehitusprojekti alusel. Kaebaja

hinnangul on tema puhul täidetud kõik TuMS § 25 lõikes 1 ja 2 sätestatud tingimused

laenuintresside mahaarvamiseks. Kaebaja on residendist füüsiline isik, kes on laenu võtnud endale

elamu soetamiseks (TuMS § 25 lg 2 kohaselt loetakse soetamiseks ka elamu püstitamist) ning on

intressid tasunud maksustamisperioodil lepinguriigi residendist krediidiasutusele. Kaebaja võttis

eluasemelaenu endale elamu soetamiseks (ehitamiseks). TuMS § 25 lõige 1 ei sätesta piirangut elamu

omandiõigusega seonduvalt. See tähendab, et soetatud elamu ei pea kuuluma kaebajale, vaid oluline

on üksnes see, et kaebaja kasutab seda enda eluasemena. Soetamist ei saa samastada omandamisega

asjaõigusseaduse tähenduses. Tulumaksuseadus eristab mõisteid soetamine ja omandamine. Nii

näiteks näeb TuMS § 15 lg 5 p 4 ette, et tulumaksuga ei maksustata kinnisasja, ehitise või korteri kui

vallasasja või elamuühistu osamaksu võõrandamisest saadud kasu, kui suvila või aiamaja vallasasjana

või kinnisasja olulise osana on maksumaksja omandis olnud üle kahe aasta ning kinnistu suurus ei

ületa 0,25 hektarit. Eelneval juhul on seadusandja pidanud vajalikuks siduda tulumaksuvabastuse

omandiga. Samuti on seadusandja näiteks TuMS § 21 lg 3 p-s 1 sätestanud, et tulumaksuga

maksustatakse vabatahtliku pensionifondi osakuomanikule pärast osakuomaniku 55-aastaseks

saamist, kuid mitte enne viie aasta möödumist väljamakse tegemiseks tagasivõetavate osakute

omandamisest, tehtavad väljamaksed. Lisaks on TuMS § 39 lg 1 puhul ette nähtud, et kahju, mis

tekkis väärtpaberite turuhinnast madalama hinnaga võõrandamisest maksumaksjaga seotud isikule

või temalt turuhinnast kõrgema hinnaga omandatud väärtpaberite võõrandamisest, maha ei arvata.

Eelnevast nähtub, et seadusandja on tulumaksuseaduses teadlikult eristanud soetamise ja

omandamise ja omandi mõistet ning seega ei ole neid võimalik samastada.

10. Vastustaja on eeldatavasti TuMS § 25 kohaldamise osas seisukohal, et täiendavat

maksuvabastust saab kasutada üksnes kinnisasja asjaõiguslik omanik. Kaebaja eelneva seisukohaga

ei nõustu. Kaebaja on seisukohal, et TuMS § 25 lg 1 kohaldamise puhul on esmatähtis see, kas isik

on võetud eluasemelaenu eest elamu soetanud (s.h ka ehitanud) endale eluasemeks. See tähendab,

et oluline ei ole, millise lepingu või kokkuleppe alusel on isik saanud endale õiguse elamut

elukohana kasutada, vaid eelkõige just fakt, et võetud eluasemelaenu on kasutatud selleks, et elamut

eluasemena kasutada ja fakt, et seda ka reaalselt eluasemena kasutatakse või peale valmimist

hakatakse kasutama. Enamasti võib eluruumi soetamist seostada tõesti selle omandamisega, samas

ei pruugi see alati nii olla, kuna soetamise mõiste on märkimisväärselt laiem, kui omandamise

mõiste. Eelnevalt nimetatud tingimused võivad olla täidetud ka juhul, kui kinnisasi ja seega ka sinna

ehitatud elamu ei ole isiku omandis. Kaebaja hinnangul kehtestab maksuhaldur eluasemelaenu

intresside tulust mahaarvamise puhul täiendavaid tingimusi, mis ei tulene seadusest ja ei ole ka

kooskõlas seadusandja mõttega.

11. Maksuhaldur ei ole käesolevas asjas kahtluse alla seadnud, et kaebaja on võetud eluasemelaene

kasutanud elamu ehitamiseks, elamu on ehitatud kaebaja enda eluasemeks ja eluase kuulub kaebaja

ja K. L.i ühisvarasse seltsingulepingu ja kinnisasja ühise arendamise ja kasutamise lepingu kohaselt.

K. L. ja kaebaja sõlmisid 01.03.2008 seltsingulepingu ja kinnisasja ühise arendamise ja kasutamise

lepingu (edaspidi ka leping). Lepingu punkti 1.5 kohaselt soovivad kaebaja ja K. L. ühiselt ehitada

kinnisasjale elumaja, mida pooled soovivad selle valmimisel hakata kasutama pere ühise elukoha ja

koduna.

12. Lisaks õigusele kasutada kinnisasja ja sinna ehitatavat elamut oma elukohana kuulub lepingu

punkti 1.8 kohaselt kinnisasja võõrandamisest saadud tulu pooltele võrdsetes osades.

13. Kaebaja ja K. L. tegutsevad VÕS § 580 kohase ühise eesmärgi saavutamise nimel. Lepingu

preambuli kohaselt käsitletakse kinnisasja panusena seltsingusse ning seega peale kinnisasjaga

panuse tegemist kuulub kinnisasi VÕS § 589 kohasesse seltsinglaste ühisvarasse. Seega tuleb asuda

seisukohale, et kaebajal mitte ainult ei ole õigust kinnisasja kasutada enda elukohana, vaid nimetatud

kinnisasi kuulub sisuliselt seltsinguvarana kaebaja ja K. L.i ühisvarasse. AÕS § 119 sätestab, et

tehing, millega kohustutakse omandama või võõrandama kinnisasja, peab olema notariaalselt

tõestatud. Käesoleval juhul võib asuda seisukohale, et seltsinguleping ja kinnisasja ühise arendamise

ja kasutamise lepinguga võõrandab K. L. ainuõiguse kinnistule, kuna lepingu ja VÕS § 589 kohaselt

läheb kinnisasi seltsinglaste ühisomandisse. Seetõttu oleks seltsinguleping tulnud sõlmida

notariaalses vormis. TsÜS § 83 lg 1 sätestab, et tehingu seaduses sätestatud vormi järgimata jätmise

korral on tehing tühine, kui seadusest või vormi nõudmise eesmärgist ei tulene teisiti. Kaebaja leiab,

et isegi kui asuda seisukohale, et seltsinguleping ja kinnisasja ühise arendamise ja kasutamise leping

on tühine, ei mõjuta see käesoleval juhul kaebaja õigust käsitleda tulumaksuseaduse mõttes

kinnisasja enda omandina. Seda tulenevalt MKS § 83 lõikest 3, mille kohaselt ei võeta

maksustamisel arvesse tehingu tühisust, kui pooled ei tagasta tühise tehingu läbi saadut või ei taasta

muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda. Pooled ei ole käesoleval juhul tehingut tühiseks

tunnistanud. Isegi kui tehing oleks tunnistatud tühiseks, ei mõjutaks nimetatud asjaolu

eluasemelaenu intresside maha arvamise õigust, kuna pooled ei ole tagastanud tühise tehingu läbi

saadut ega taastanud muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda.

14. Kaebaja selgitab, et isegi juhul, kui asuda seisukohale, et kinnistu ei kuulu seltsinglaste

ühisvarasse ja ka tulumaksuseaduse mõttes ei ole tegemist kaebaja ja K. L.i ühisvaraga, ei mõjuta

nimetatud asjaolu TuMS § 25 alusel eluasemelaenu intresside maha arvamise õigust. Riigikohus on

tsiviilasjas nr 3-2-1-5-98 tunnustanud ühise tegutsemise lepingu (seltsingulepingu) alusel ehitatud

elamule omandiõigust isikul, kes ei olnud kinnisasja omanik.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

15. Vastustaja kaebusega ei nõustu ja palub jäta selle rahuldamata. Maksuhaldur on oma otsuses

selgelt välja toonud, et kaebaja suhtes ei kohaldu TuMS § 25, kuna see nõuab laenuvõtjalt eluaseme

soetamist iseendale. Maksuhaldur on kaebajale teatavaks teinud kõik asjas tähtsust omavad

faktilised ja õiguslikud asjaolud, mis mõjutasid otsuse tegemist. Otsuses on selgelt väljendanud,

millised olid tehtud otsuse põhjendused.

16. Antud juhul maksuhalduril kaalutlusõigus puudus, maksuhaldur pidi tegema otsuse kindla

seaduse paragrahvi järgi, millega ei lubata kaebajal laenuintresse maha arvata. TuMS § 25

rakendamise eeldusi ja seltsingulepinguga seonduvat on kaebajale selgitatud ka e-kirjades. Isegi kui

kohus leiab, et vaidlusalune otsus on motiveerimata, ei tule maksuhalduri seisukoha kohaselt otsust

tühistada. Haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) § 58 sätestab, et haldusakti kehtetuks

tunnistamist ei saa nõuda üksnes põhjusel, et haldusakti andmisel rikuti menetlusnõudeid või et

haldusakt ei vasta vorminõuetele, kui eelnimetatud rikkumised ei võinud mõjutada asja otsustamist.

Otsust on eelnevalt põhjendatud e-kirjades ning kaebajat on seega teavitatud asjaoludest.

17. Kaebajal ei ole täidetud TuMS § 25 kohaldamiseks tingimus, mis näeb ette, et vastavat

soodustust saab kasutada üksnes juhul, kui eluasemelaen on võetud endale eluasemeks elamu või

korteri soetamiseks. Varasemalt sai intresse maha arvata ka laenust, millega soetati eluase oma

abikaasale, vanematele ja ka lastele, kuid alates 2005. aastast hakkas soodustuse jaoks kehtima

tingimus, et eluaseme peab võetud laenuga soetama ainult iseendale. Rahandusministri poolt on

vastu võetud 26.11.2007 määrus nr 53 - residendist füüsilise isiku tulu deklareerimine (edaspidi

rahandusministri määrus), milles on koostatud maksumaksja abistamiseks tuludeklaratsiooni

täitmiseks põhjad vastavalt asjaoludele. Rahandusministri määruse lisas 2 on lisaleht tabelile 9.3,

millega deklareeritakse tasutud eluasemelaenu või eluasemega seotud liisingu intress. Ka antud

tabelist on näha, et intresside mahaarvajaks saab olla ainult eluaseme omanik, kes on võtnud laenu.

Lisaks on MKS § 15 lg 1 kohaselt rahandusministeeriumil ja riikliku maksu maksuhalduril õigus

anda käesoleva seaduse ja maksuseaduste selgitamiseks ning tutvustamiseks selgitusi ja juhendeid,

mille eesmärk on tagada seaduste ühetaoline kohaldamine. Arusaamatuste vältimiseks on

maksuhaldur eluasemelaenu intresside tulust mahaarvamiseks koostanud ja üles pannud

maksuhalduri kodulehele selgitused, kus on selgitatud, et intresse saab tulust maha arvata ainult

juhul, kui laen on võetud endale eluaseme soetamiseks. On toodud ka elulisi näiteid, millistel

tingimustel saab intresse maha arvata, s.t mis on kooskõlas TuMS §-ga 25. Ka nende näidete põhjal

ei soeta kaebaja endale eluaset, kuna kinnistu ei kuulu talle ning puudub ka asjaõiguslik

hoonestusõiguse leping.

20. Vastustaja on seisukohal, et TuMS § 25 lg 1 siiski eeldab elamu omandamist, mitte ainult elamu

kasutamise fakti. Näiteks Tallinna Halduskohtu otsuse nr 3-1137/2003 kohaselt ei olnud isik elamu

omanik, kuid kasutas seda eluasemena ning kohus leidis, et eluasemeks soetamine TuMS § 25 lõike

1 mõttes tähendab eelkõige elamu või korteri omandamist. Peale selle viitab soetamise ja

omandamise mõiste samastamisele TuMS § 38 lg 1, mis sätestab, et soetamismaksumus on kõik

maksumaksja poolt vara omandamiseks ning selle parendamiseks ja täiendamiseks tehtud

dokumentaalselt tõendatud kulud, sealhulgas makstud komisjonitasud ja lõivud. Seltsingulepinguga

ei toimu antud kinnistu omandamist, vaid kaebaja saab ainult kasutusõiguse, kuna omandamine

saab toimuda üksnes vastavalt AÕS-s sätestatud tingimustele.

21. Vastustaja viitab ka tulumaksuseaduse kommentaaridele, mille kohaselt eluaseme soetamine

hõlmab nii kinnis- kui vallasasja ostmist või ehitamist, aga ka hoonestusõiguse omandamist või

elamuühistu osamaksu omandamist. Liisingu puhul läheb omandiõigus lepingu lõppedes rentnikule

üle ning elamuühistu osamaksu soetamine ei anna ühistu liikmele küll omandiõigust selle eluaseme

suhtes, mida ta kasutab, kuid tegemist on tehinguga, mille resultaat on eluruumi omandamisega

võrdväärne – isik omandab tasu eest õiguse eluruumi kasutamisele. Kaebaja on seltsingulepinguga

saanud õiguse kasutada elamut oma eluasemena. TuMS §-s 25 on kindlalt ära määratletud, et

intresse saab maha arvata maksumaksja, kes ostab või ehitab endale eluaseme. Antud situatsioonis

ei ole seadusega antud võimalust intresse maha arvata, seega ei saa ka maksuhaldur erandit teha.

22. Vastustaja nõustub sellega, et kaebaja ehitab elamu endale elamiseks, kuid ta ei omanda endale

elamut. VÕS § 589 järgi on seltsingul olemas ühisvara (sarnaselt abieluvaraga), kuid

tulumaksuseaduse mõttes ei saa siia vahele tõmmata võrdlusmärki. Näiteks TuMS § 44 lg 2 annab

ainult abikaasadele võimaluse esitada ühine tuludeklaratsioon, kuid seltsinglastele sellist ühist

tulumaksustamise võimalust ette ei ole nähtud. Seltsinguleping korrastab kahe või enama isiku

omavaH.si varalisi suhteid, kuid ei oma tähtsust TuMS § 25 lg 1 rakendamise jaoks.

Seltsingulepinguga on kaebajal õigus kasutada elamut oma elukohana, kuid see ei piira oluliselt

kinnistu omaniku õigusi enda omandit kasutada oma äranägemise järgi. Seltsinguleping reguleerib

varalisi suhteid kaebaja ja K. L.i vahel, kuid omandiõigust sellega üle ei anta. Vastustaja on

seisukohal, et kinnistut ei saa pidada seltsinguvaraks, kuna kinnistu kuulub K. L.ile ning

seltsingulepinguga antakse kaebajale lihtsalt õigus seal paiknevat elamut kasutada oma elukohana.

Isegi kui lugeda kinnistut seltsingu ühisvaraks, siis ei teki kaebajal omandiõigust antud kinnistu

suhtes, vaid ainult võlaõiguslik hüvitisnõue. VÕS § 607 kohaselt peavad seltsinglase lahkumise

korral seltsingust või sealt väljaarvamisel teised seltsinglased lahkunud või väljaarvatud seltsinglasele

vastavalt käesoleva seaduse §-s 603 sätestatule tagastama või hüvitama tema panuse osas, mida ta

oleks saanud seltsingu likvideerimise korral, kui seltsing oleks tema lahkumise või väljaarvamise ajal

lõppenud. Seega jääb seltsing vara omanikuks ka juhul, kui liikmed vahetuvad.

23. Maksuhaldur selgitab, et maksustamisel lähtutakse tõepoolest tehingu majanduslikust sisust,

mitte aga juriidilisest vormist, kuid selline põhimõte antud juhul ei kohaldu. TuMS §-s 25 on

nõutud elamu ostmist või ehitamist endale, mis eeldab asjaõigusseaduse järgi asjaõiguslikku

notariaalset lepingut. Kaebaja ei omanda eluaset endale vastavalt seaduses sätestatud nõuetele, seega

ei saagi nimetatud olukorda lugeda ka kinnistu omandamiseks ning käesolevat maksusoodustust

kohaldada. Viide MKS § 83 lõikele 3 pole antud juhul üldse asjakohane, kuna kaebaja ei ole

seltsingulepinguga saanud omandit elamule ning talle ei ole midagi üle antud, mida ta saaks tagasi

anda, vaid ta sai seltsingulepinguga õiguse kasutada elamut oma eluasemena.

24. Maksuhaldur lisab, et vabaabielu isikute varalisi suhteid ei muuda, kumbki jääb oma vara suhtes

õigustatuks ning kinnisvara kuuluvuse määrab kinnistusraamat. Ainult seltsingulepingu olemasolu ei

anna antud juhul kaebajale omandiõigust kinnistu ja sellele ehitatava elamu suhtes.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

25. Kohus, hinnanud kõiki poolte esitatud põhjendusi ja tõendeid nende kogumis, leiab, et kaebus

on põhjendamatu, tõendamata ja tuleb jätta rahuldamata. Menetlusosaliste menetluskulud tuleb

jätta nende endi kanda.

26. Käesolevas haldusasjas faktilistes asjaoludes vaidlust ei ole. Nii et ei ole vaidlust selles, et K. L.

ja M. U. ei ole abikaasad, et vaidlusaluse kinnistu omanik on K. L. ning vaidlusaluse eluasemelaenu

võtja M. U.. Vaidlust ei ole selles, et kui ostetud kinnistu omanik ja laenu saaja oleksid üks ja sama

isik (antud juhul vastavalt kas K. L. või M. U.), siis puuduksid takistused kõnealuse eluasemelaenu

intresside maksustavast tulust mahaarvestamiseks. Eelkõige tähendab see seda, et maksuhaldur ei

vaidlusta asjaolu, et ostetud kinnisvara tuleb käsitleda TuMS § 25 lõike 1 kohaselt K. L.i ja M. U.i

eluasemena.

27. Haldusasjas vaieldakse peamiselt selle üle, kas vaidlustatud otsus on piisavalt põhjendatud ja kas

TuMS § 25 lg 1 võimaldab kaebajal eluasemelaenu intresse ma tulust maha arvestada põhjusel, et

tegemist on tema eluasemega, mille omanik on tema elukaaslane, kuid millele tal on õigusi ka

seltsingulepingust tulenevalt. Erimeelsusi on selles, kas TuMS § 25 lõike 1 tähenduses peab isik

olema kinnistu omandanud (st käesoleval juhul ostnud), kas seltsingulepinguga saab teha korraldusi

kinnisasja omandi küsimustes ja kas sellisel juhul peaks kinnisasi olema sõlmitud notariaalses

vormis.

28. Kohus leiab, et vaidlustatud tagastusnõude täitmise osalise rahuldamise otsus on piisavalt

põhjendatud. Otsust on eelnevalt põhjendatud e-kirjades ning kaebajat on seega teavitatud

asjaoludest. Antud juhul maksuhalduril kaalutlusõigus puudus. Kaebaja ei ole nõus sellega, kuidas

maksuhaldur sisustas mõiste „soetamine“, kuid mõiste sisustamine ei tähenda kaalutlusõiguse

teostamist. Kohus leiab, et maksuhaldur oleks pidanud otsuses siiski põhjalikumalt selgitama, miks

ta leiab, et kaebuse esitajal puudub õigus taotleda TuMS § 25 lõikes 1 sätestatud soodustust ja miks

teda ei loeta kinnistut soetanuks. Õigus on kaebuse esitajal selles, et maksuhaldur ei ole otsuses

piisavalt analüüsinud talle esitatud seltsingulepingu asjassepuutuvust. Siiski on vastustaja seda

kohtumenetluses piisava põhjalikkusega teinud. Ka kaebusest nähtub, et kaebuse esitaja on

tegelikkuses saanud aru, millistel asjaoludel ja milliste põhjendustega otsus tehti. Eelkõige tuleb

arvestada kaebuse esitajale enne otsuse tegemist 29.04.2009 J. L. saadetud e-kirja, milles on piisavalt

põhjalikult kirjeldatud, miks seltsingulepingut ei arvestata. E-kirja kättesaamise osas vaidlus puudub.

Kaebaja ei ole peale nimetatud e-kirja saamist ka selgituste saamiseks PMTK poole pöördunud,

millest võib samuti järeldada, et esitatud põhjendused olid talle arusaadavad, kuid ta lihtsalt ei

nõustunud nendega. Kohus peab kaebuse esitaja väiteid selle kohta, et e-kirja saatnud isik ja otsuse

teinud isik ei pruugi olla sama, täiesti asjassepuutumatuteks. Otsuse on teinud PMTK ja ka J. L. on

saatnud e-kirja PMTK nimel. Liiatigi on otsuses märgitud selle koostajaks J. L.. Seega on kaebajale

TuMS § 25 rakendamise eeldusi ja seltsingulepinguga seonduvat selgitatud. Kohus leiab, et kuna

haldusakt vastab vorminõuetele, puudub vajadus ka HMS §-s 58 sätestatud kehtivuskaitse

kohaldamiseks.

29. Teiseks on asjas vaidlus TuMS § 25 lõikes 1 kasutatud mõiste „soetamine“ sisustamises. Kohus

nõustub siinkohal vastustajaga selles, et TuMS § 25 lõike 1 tähenduses loetakse eluaseme

soetamiseks eluaseme omandamist. Isik, kellel tekib õigus taotleda tasutud eluasemelaenu intresside

maksustatavast tulust mahaarvamist, peab olema eluaseme omanik. TuMS 25 lõike 1 kohaselt on

residendist füüsilisel isikul on õigus maksustamisperioodi tulust maha arvata endale eluasemeks

elamu või korteri soetamiseks võetud laenu või liisingu intress, mis on maksustamisperioodil

tasutud lepinguriigiresidendist krediidiasutusele või sellise äriühinguga samasse kontserni kuuluvale

finantseerimisasutusele, samuti mitteresidendist krediidiasutuse lepinguriigis registreeritud filiaalile.

Samadel tingimustel võib tulust maha arvata ka elamu ehitamise eesmärgil maatüki soetamiseks

võetud laenu või liisingu intressid. TuMS § 25 lg 1 eeldab elamu omandamist, mitte ainult elamu

kasutusõigust. Eluaseme kasutusõiguse annab ka näiteks selle üürimine, ja juhul, kui lugeda

eluaseme soetamiseks ka selle üürimist, peaks olema üürnikul õigus arvestada maha ka üüri

tasumiseks võetud laenult tasutud intresse. Kohtu hinnangul on TuMS § 25 lõikes 1 tehtud

soodustuse eesmärgiks elavdada kinnisvaraturgu ja julgustada isikuid endale eluaset ostma või

ehitama, mitte aga üürima. Tulumaksusoodustuse saavad nimelt enda kodusse investeerijad. Selline

investeering saab soodustuse osaliseks aga siiski vaid kinnistu omandamise korral. Faktiliselt võib

isiku eluase olla kellegi teise omandis, kuid see ei anna talle õigust TuMS § 25 lõikes 1 toodud

tulumaksusoodustuse kasutamiseks. Vastustajal on õigus selles, et soetamise ja omandamise mõiste

samastamisele viitab ka TuMS § 38 lg 1, mis sätestab, et soetamismaksumus on kõik maksumaksja

poolt vara omandamiseks ning selle parendamiseks ja täiendamiseks tehtud dokumentaalselt

tõendatud kulud, sealhulgas makstud komisjonitasud ja lõivud.

30. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja ehitab elamu endale elamiseks, kuid kohus leiab sarnaselt

vastustajaga, et kaebaja ei omanda seda elamut. K. L. ja kaebaja sõlmisid 01.03.2008

seltsingulepingu ja kinnisasja ühise arendamise ja kasutamise lepingu. Lepingu punkti 1.5 kohaselt

soovivad kaebaja ja K. L. ühiselt ehitada kinnisasjale elumaja, mida pooled soovivad selle

valmimisel hakata kasutama pere ühise elukoha ja koduna. Kinnistusraamatusse kantud kinnisaja

omanik K. L. on lepingu punkti 1.6 kohaselt kohustatud võimaldama M. U.l kasutada ja vallata

kinnisasja, ehitusprotsessi käigus ning ka peale ehitusprotsessi lõppemist ja elukoha valmimist, kui

poolte ühisvara. K. L.il on lepingu punkti 3.3 tulenevalt kohustus mitte piirata lepingu punktist 1.6

tulenevat M. U. õigust kasutada kinnisasja omanikuna, lepingu punkti 1.1 ja 1.5 eesmärgil ja

kooskõlas lepingu punktiga 1.7. Juhul, kui K. L. rikub lepingu punkti 1.6 on lepingu punkti 4.1

kohaselt M. U.l õigus nõuda viivitamatult lepingu rikkumise lõpetamist. Juhul, kui K. ei lõpeta

lepingu punkti 1.6 rikkumist 10 päeva jooksul on M. U.l õigus leping erakorraliselt üles öelda.

Eelnevast nähtub, et kaebajal on tulenevalt seltsinglepingu ja kinnisasja ühise arendamise ja

kasutamise lepingust täielik õigus kinnisasja ja seega sinna ehitatavat elamut kasutada enda

elukohana tähtajatult (lepingu punkti 5.1 kohaselt on leping sõlmitud tähtajatuna). VÕS § 589 järgi

on seltsingul tõepoolest olemas ühisvara (sarnaselt abieluvaraga), kuid tulumaksuseaduse mõttes ei

saa siia vahele tõmmata võrdlusmärki. Kohus leiab, et seltsinguleping korrastab kahe või enama

isiku omavahelisi varalisi suhteid, kuid ei oma tähtsust TuMS § 25 lg 1 rakendamise jaoks.

Seltsinguleping reguleerib varalisi suhteid kaebaja ja K. L.i vahel, kuid omandiõigust sellega üle ei

anta. Isegi kui lugeda kinnistut seltsingu ühisvaraks, siis ei teki kaebajal omandiõigust antud kinnistu

suhtes, vaid ainult võlaõiguslik hüvitisnõue. K. L.i käsutusõigus vaidlusaluse kinnistu osas ei ole

millegagi piiratud.

31. AÕS § 68 alusel on omand isiku täielik õiguslik võim asja üle. Omanikul on õigus asja vallata,

kasutada ja käsutada ning nõuda kõigilt teistelt isikutelt nende õiguste rikkumise vältimist ja

rikkumise tagajärgede kõrvaldamist. Viidatud sätte lõike 3 järgi tekib omand ainult seaduses

sätestatud juhtudel. AÕS § 641 sätestab, et kinnisomandi üleandmiseks ja kinnisasja koormamiseks

asjaõigusega, samuti kinnisasja koormava asjaõiguse üleandmiseks, koormamiseks või selle sisu

muutmiseks on nõutav õigustatud isiku ja teise poole notariaalselt tõestatud kokkulepe

(asjaõigusleping) ja sellekohase kande tegemine kinnistusraamatusse, kui seadus ei sätesta teisiti.

AÕS § 119 lg 1 järgi tehing, millega kohustutakse omandama või võõrandama kinnisasja, peab

olema notariaalselt tõestatud. AÕS § 120 alusel, kinnisomandi üleandmiseks vajalik asjaõigusleping

peab olema notariaalselt tõestatud. Seega seltsinguleping ei oma kinnistu omandiõiguse suhtes

mingeid õiguslikke tagajärgi, vaid kaebaja saab ainult kasutusõiguse, kuna omandamine saab

toimuda üksnes vastavalt seaduses sätestatud tingimustele. Kohus rõhutab siinkohal, et vaidlusalune

seltsinguleping ei tekitaks kaebuse esitajale (kaas)omandiõigust K. L.i poolt soetatud kinnisasjale

isegi juhul, kui leping oleks sõlmitud notariaalses vormis. Kinnisomandi teke eeldab AÕS § 641

kohaselt ka omandi üleandmiseks õigustatud isiku ja teise poole notariaalses vormis

asjaõiguskokkuleppe olemasolu. Sõltumata esitatud seltsingulepingu vormist ei saaks seda selliseks

asjaõiguskokkuleppeks pidada. Seetõttu on asjakohatud kaebuse esitaja viited MKS § 83 lõikele 3,

mille kohaselt tehingu tühisust ei võeta maksustamisel arvesse, kui pooled ei tagasta tühise tehingu

läbi saadut või ei taasta muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda.

32. Kaebuse esitaja viidatud Riigikohtu otsus tsiviilasjas nr 3-2-1-5-98, milles Riigikohus kaebuse

esitaja hinnangul tunnustas ühise tegutsemise lepingu (seltsingulepingu) alusel ehitatud elamule

omandiõigust isikul, kes ei olnud kinnisasja omanik, ei oma käesoleva asja lahendamise seisukohalt

tähtsust. Viidatud asjas tunnistas Riigikohus, et pooltel oli aastatel 1988-1996 kooskõlas

tsiviilkoodeksi § 438 lõikega 1 ühise tegutsemise leping ja nad majandasid selle alusel oma talu osa

ühiselt. Kohus märgib, et asjaõigusseadus jõustus 01.12.1993 ja kinnisasjade kinnistusraamatusse

kandmise osas kehtis ka peale AÕS jõustumist üleminekuaeg, seega ei saanud kohus teha aastatel

1988-1996 otsustusi samas olukorras, kui praegu, kui AÕS regulatsiooni kohaselt kajastab

kinnistute omandamist vaid kinnistamisavalduse või asjaõiguslepingu alusel tehtud kinnistusraamatu

kanne.

33. Kaebuse esitaja ei ole toonud välja ühtegi asjaolu, mis takistas kaebuse esitajal endal kinnistut

osta või siis K. L.il ise kinnistu ostmiseks laenu võtta. Laenu võtmine ühele elukaaslasele ja kinnistu

ostmine teisele oli M. U. ja K. L.i vaba valik ja asjas ei nähtu mingeid asjaolusid, miks elukaaslased

oleks olnud sunnitud nimelt sellise valiku tegema. Juhul, kui M. U. oleks ise ka kinnistu omalik,

puuduksid takistused eluasemelaenu intresside maksustatavast tulust mahaarvamiseks.

34. Lisaks sellele ei ole asjakohased kaebuse esitaja viited sellele, et maksuhalduri seisukoht TuMS

§ 25 lõike 1 tõlgenduse osas rikub kaebuse esitaja õigusi kogu laenuperioodi. Kaebuse esitajal ja K.

L.il on võimalik sõlmida asjaõigusleping kinnistu omandi üleandmiseks M. U.le ja sellisel juhul saab

ta TuMS § 25 lõike 1 kasutatud soodustust edaspidi kasutada.

35. Kokkuvõtlikult leiab kohus, et vaidlustatud otsus on õiguspärane, sh piisavalt põhjendatud, ja

selle tühistamiseks puudub alus. TuMS § 25 lg 1 ei anna võimalust tõlgendada mõistet „soetamine“

teisiti kui omandamisena. Juhul, kui seadusandja peab vajalikuks võimaldada tulust mahaarvamisi

teha ka isikutel, kes tasuvad eluasemelaenu intresse, kuid kes ei ole nimetatud eluaseme omanikud,

ent kasutavad seda oma eluasemena, eeldaks see TuMS § 25 lõike 1 muudatust. Sätte kehtiv

sõnastus seda ei võimadla.

36. HKMS § 92 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja taotles

vastustajalt kohtukulude väljamõistmist. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmise taotlust

esitanud. Seega jäävad

Kadriann Ikkonen

kohtunik