3-07-2612/30 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Oliver Kask ja Kaire Pikamäe Otsuse tegemise aeg ja koht 6. veebruar 2009, Tallinn Haldusasja number 3-07-2612 Haldusasi Bekon OÜ (endise ärinimega OÜ Stanteks-I) kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 24.08.2007 maksuotsuse nr 12-5/521 osaliseks tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 23.04.2008 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Bekon OÜ apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebuse esitaja Bekon OÜ (endise ärinimega OÜ Stanteks-I kuni 12.08.2008) Vastustaja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus

RESOLUTSIOON

Jätta OÜ Bekon (endise ärinimega OÜ Stanteks-I) apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 23. aprillil 2008 kohtuotsus haldusasjas nr 3-07-2612 muutmata. Jätta OÜ Bekon (endise ärinimega OÜ Stanteks-I) menetluskulud tema enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse vahetult Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse kättesaamisest.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse (PMTK) 24.08.2007 maksuotsusega nr 12-5/521 määrati OÜ-le Stanteks-I täiendavalt tasumiseks perioodi 2003 - 2005 eest käibemaksu 712 940 krooni, tulumaksu erisoodustustelt 26 767 krooni, tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 1 576 923 krooni ja sotsiaalmaksu erisoodustustelt 36 805 krooni. Otsuse kohaselt pani OÜ Stanteks-I toime maksupettuse tehingutes väidetavate alltöövõtjatega OÜ-dega Nordlord, Aasva ja Trankviti, TÜH-ga Torumees ja AS-ga Betox Group, mis seisneb arvetel märgitud teenuse mittesaamises ja teadvalt teostatud väljamaksetes teenust mitteosutanud isikule, samuti selles, et OÜ-dele Aasva ja Trankviti, TÜH-le Torumees ja AS-le Betox Group ülekantud summad jõudsid tagasi OÜ-le Stanteks-I. Tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt määrati tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 alusel.

3-07-2612 2(8)

2. Maksuja Tolliameti 19.11.2007 vaideotsusega jäeti rahuldamata OÜ Stanteks-I vaie maksuotsuse tühistamiseks tulumaksu määramise osas ettevõtlusega mitteseotud kuludelt.

3. OÜ Stanteks-I kaebuses paluti tühistada PMTK 24.08.2007 maksuotsuse nr 12-5/521 osas, millega talle määrati tasumiseks tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt summas 1 540 256 krooni seoses tehingutega OÜ-ga Aasva, OÜ-ga Trankviti, TÜH-ga Torumees ja AS-ga Betox Grupp järgmistel põhjustel. 1) Kuna kontrolli käigus selgus, et tegelikeks teenuste osutajateks ei ole mitte arvel näidatud isikud, vaid kolmandad isikud, kes ei pruukinud olla käibemaksukohustuslased, ei vaidlusta kaebaja sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Kaebajal ei olnud aga sellist tööjõudu, kellele makstud töötasusid oleks jäetud deklareerimata ja maksud tasumata. Kaebaja sai teenuseid teiste ettevõtjate käest ja need teenused olid otseselt seotud kaebaja ettevõtlusega. Kuna maksuhaldur põhjendas tulumaksu määramist OÜ-dega Aasva ja Trankviti, TÜH-ga Torumees ja AS-ga Betox Grupp tehtud tehingutelt ühte moodi, siis lähtub kaebaja AS Betox Grupp kokkuvõttest ja esitab vastuväited ühiselt. 2) Kontrollitaval perioodil oli kaebajal 7 põhikohaga töötajat. S. L., T. O., V. Ž. ja V. M. ütlustest ei saa järeldada alltöövõtjate puudumist kaebaja objektidel. S. L. ei sõlmitud kirjalikku lepingut, kuna ta tegi tööd ühel objektil lühikest aega. S. L. kinnitab, et töö eest maksti talle ametlikult, s.o arve alusel, millest järeldub, et kaebajal oli kombeks kasutada teisi alltöövõtjaid. V. Ž. ütlused maksumenetluses olid väga erinevad. Kaebaja esitab V. Ž. kinnituse, et ta on teenuseid vahendanud ja raha tagasimaksmist tegelikkuses ei toimunud. Asjaolu, et V. Ž. tunnistab, et osaliselt olid tööd tehtud kolmandate isikute poolt, on oluline sisendkäibemaksu mahaarvamisel hoolsuskohustuse rikkumise tõttu, ent ei anna alust väljamaksete tulumaksuga maksustamiseks. V. M. ütlustest jäeti kajastamata, et I. H. oli niiöelda mänedžer, tema võttis töid vastu ja palkas erinevaid ettevõtteid töid tegema olenevalt tööde iseloomust (nt kaevetöid). V. M. ütlused kinnitavad, et kaebajal ei olnud piisavalt tööjõudu ja alltöövõtt oli tegevuses tavaline. OÜ Tailers tööde juhataja T. O. ütlustest ei saa järeldada, et OÜ Tailers ei teinud kaebajale üldse tööd. 3) Maksuhaldur esitas kaebajalt ehitusteenuseid tellinud juriidilistele isikutele ebamääraseid küsimusi. Kuna töid tellinud juriidilised isikud ei sõlminud ise alltöövõtulepinguid, ei saa nad kinnitada, et kaebaja sõlmis omakorda alltöövõtulepingu. AS-ga Tallinna Vesi sõlmitud lepingu säte, mis keelab ilma kirjaliku teavitamiseta alltöövõttu kasutada, omab tähtsust vaid lepingu rikkumisest tulenevate kahjunõuete käsitlemisel. Alltöövõtjate kasutamisel jääb tellija ees vastutavaks siiski töövõtja. 4) Asjaolu, et kaebaja ei sätestanud alltöövõtulepingutes töövõtja vastutust vara valve ega kahju eest ja alltöövõtja andis töödele 8 aastat lühema garantii, kui kaebaja põhitellijale, on seletatav sellega, et kaebaja kasutab sarnaste tingimustega lepinguid kõigi alltöövõtjatega. Kaebaja ei nõua garantiisid enda tellitud töödele. Kasumi teenimiseks tuleb riske võtta ja alltöövõtjalt ei ole alati võimalik nõuda samu tingimusi, mida nõuab tellija. Kaebaja 10-aastase tegevusaja jooksul on ette tulnud vaid 1 garantiijuhtum. 5) Sisseostetud ja väljamüüdud teenusenimetuste ja koguste erinevus viitab sellele, et kaebaja pidi tellijatele ise osutama oma materjalidega sanitaartehnika töid. Alltöövõtjate kasutamine ei tähenda alati seda, et kogu osutatav teenus ostetakse sisse alltöövõtjalt. 6) Tööde üleandmise-vastuvõtmise aktide kuupäevade mittekattumine võis olla tingitud sellest, et kavandatav tööde üleandmine ei kattunud tegeliku töö üleandmisega tööde hilinemise tõttu. Samuti võis kuupäevade erinevus olla tingitud eksitusest. Need eksimused ei saa olla määravad maksukohustuse üle otsustamisel. 7) Äriühingud, kellele AS Betox Grupp maksis raha edasi, on kaebajale tundmatud. Kaebaja äripartnerid olid registreeritud käibemaksukohustuslasena ja kaebaja ei teadnud ega pidanudki

3-07-2612 3(8) teadma, kuidas nad kannavad saadud raha edasi. Tõendatud võib olla AS Betox Grupp osavõtt maksupettusest, ent mitte kaebaja maksupettusest osavõtt. Kaebaja teadis, et AS Betox Grupp osales riigihankes, millest võib järeldada, et tegemist ei ole variühinguga. 8) Vaidlusaluses maksuasjas on sarnased asjaolud Riigikohtu 05.06.2006 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-34-06 tooduga, milliseid seisukohti maksuhaldur ei arvestanud. Riigikohus leidis, et tulumaksu määramine on alusetu vaatamata sellele, et sisendkäibemaks arvati maha alusetult. 9) V. Ž. väitis 20.09.2007 kirjalikus seletuses, et tehingud temaga seotud äriühingute ja OÜ Stanteks-I vahel on toimunud ja varasemad ütlused raha tagasimaksmise kohta I. H.ile ei vasta tõele. Kui maksuhaldur ei pidanud seletust piisavalt põhjalikuks, oleks ta võinud nõuda kinnitust põhjalikumas vormis. Kuna maksuhalduri järeldus tugineb eelkõige V. Ž. ütlustele, ei ole kaebaja esitatud seletuse arvestamata jätmine kooskõlas maksukorralduse seaduse (MKS) §-st 11 tuleneva uurimispõhimõttega. 10) Maksu määramisel rikuti võrdse kohtlemise printsiipi. OÜ Santerdo soetas sarnaselt kaebajaga teenuseid AS-lt Betox Grupp, OÜ-lt Aasva ja OÜ-lt Trankviti, ent nende tehingutega seonduvalt ei ole äriühingule täiendavalt tasumisele kuuluvat tulumaksu määratud. 11) KÜ Ringi 13 projekt oli kasumlik vaatamata sellele, et teenust osteti sisse kallima hinnaga kui edasi müüdi ning kõnealuse projekti kasumlikkus tekkis materjalide võõrandamisest KÜ-le. Õle 30, Elektri 1 ja Paplite pst 16 veeühenduse liitumispunktide sisseostmine OÜ-lt Aasva toimus 46 385,65 krooni eest, põhitellijale müüdi teenust edasi kokku 46 501,44 krooni eest. 12) Kaebaja rentis Lasnamäe Linnaosa Valitsusele kuulunud Suur Sõjamäe 40 kinnistut juulini 2005, mitte 2003. aastani. 13) Õismäe tee 88 projekti osas oli soojustrassi ehitamise sisseostu hind 59 800 krooni. Müügihind nähtub hinnapakkumiselt – 80 300 krooni ja soojussõlme hind oli 54 720 krooni. 14) OÜ Aasva, OÜ Trankviti, TÜH Torumees ja AS Betox Group pangakonto väljavõtetelt ei nähtu raha tagasimaksmine I. H.ile. 15) OÜ Stanteks-I ja Muuga Sadama vahel sõlmiti üleandmise-vastuvõtmise akt 14.07.2005.

4. Vastustaja vaidles kaebusele vastu ja palus jätta kaebuse rahuldamata. 1) Tuvastatud on OÜ-le Aasva, OÜ-le Nordlord, OÜ-le Trankviti, TÜH-le Torumees ja AS-le Betox Group tehtud väljamakse aluseks olevate tehingute fiktiivsus ja teenuste mittesaamine. OÜ Stanteks-I osales maksupettuses ja väljamaksete seotus ettevõtlusega ei ole tõendatud. OÜ- de Aasva, Trankviti ja Nordlord, TÜH Torumees ja AS Betox Group arved ei vasta raamatupidamise seaduse § 7 lg-s 1 sätestatud algdokumendi nõuetele, st nad ei kinnita majandustehingute toimumist ja tuleb lugeda fiktiivseteks. 2) I. H. otsis ise töötajaid ja teostas tööde juhtimist objektidel. Kaebaja ei sõlminud töötajatega kirjalikke lepinguid. 3) Igas asjas vaadeldakse kogutud tõendeid sõltumatult ja eraldiseisvalt. Asjaolu, et OÜ-le Santerdo maksuotsust koostades on jäetud tulumaks määramata ei tähenda, et piisavate tõendite esinemisel ei ole tulumaksu määramine antud maksuasjas ainuüksi tehingupartnerite kattumise tõttu õigustatud.

5. Tallinna Halduskohtu 23.04.2008 otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Kohtu põhjendused. 1) OÜ-dele Aasva ja Trankviti, TÜH-le Torumees ja AS-le Betox Group, samuti OÜ-le Nordlord kaebaja poolt tehtud väljamaksete aluseks olevad tehingud olid fiktiivsed, kaebaja ei ole neilt äriühingutelt teenust saanud ning väljamaksete seotus ettevõtlusega ei ole tõendatud. Kaebaja tegi teadlikult väljamakseid teenust mitteosutanud isikutele. Kaebaja poolt väidetavatele tehingupartneritele väljamakstud summad fiktiivsete tehingute eest tagastati kaebajale. 2) MKS § 150 lg 1 sätestab, et maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksumaksjal kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kaebaja ei ole maksuhalduri järeldusi ümber lükanud ega tõendanud, et tehingud OÜ-dega Aasva, Trankviti ja Nordlord ning TÜH-ga Torumees ja AS-ga Betox Group tegelikult aset

3-07-2612 4(8) leidsid ja et kulutused on dokumentaalselt tõendatud. Maksuotsuse kohaselt oli täiendava tulumaksukohustuse aluseks lisaks kaebuses näidatud äriühingutele teostatud väljamakstele ka väljamaksed OÜ-le Nordlord, mille osas kaebuses ei ole vastuväiteid esitatud. Eeltoodu seab kahtluse alla kaebaja seletuste tõelevastavuse ning kinnitab ühtlasi maksuhalduri järelduste õigsust kaebaja osalemises maksupettuses. 3) Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-34-06 käsitleti ostja hoolsuskohustusest tulenevaid tagajärgi juhul, kui teenuse või kauba saamine aset leidis. Käesoleval juhul on maksuhaldur tuvastanud väljamaksete aluseks olevate tehingute puudumise ja kaebaja poolt teadlikult väljamaksete tegemise fabritseeritud arvete alusel teenuseid mitteosutanud isikutele. 4) Maksuotsuses on põhjalikult käsitletud kõiki OÜ-dega Aasva (40 objekti osas) ja Trankviti (4 objekti osas), TÜH-ga Torumees (7 objekti osas) ja AS-ga Betox Grupp (36 objekti) tehtud tehinguid. Maksuhaldur ei rajanud järeldusi üksnes lepingutest nähtuvale, vaid käsitles neid maksumenetluses tuvastatud täiendavate asjaoludena. Kaebuse väited maksuotsuses toodud järeldusi ümber ei lükka. Maksuotsuses toodi konkreetseid näiteid juhtudest, kus põhitellijatega sõlmitud lepingute järgi on tööde vastuvõtmine põhitellija poolt toimunud märksa varem kui alltöövõtulepingu täitmine ehk põhitellijale toimus tellimuse täitmine enne, kui leidis aset vastavate tööde soetamine äriühingutelt OÜ Aasva, OÜ Trankviti, TÜH Torumees ja AS Betox Group. Arvestades lahknevuste määra (üle 10), on väide võimalikust eksitusest väheusutav ega lükka ümber maksuhalduri seisukohta. Alltöövõtulepingute sõlmimine eeldab põhitellijaga konkreetse töö tegemiseks lepingu olemasolu. Erinevalt kõnealustest alltöövõtulepingutest ei ole poolte vahel vaidlust tehingute osas põhitellijatega. 5) Maksuhalduri järeldused tööde tegemisega seotud asjaolude kohta rajanevad mitme isiku antud ütluste kattuvale osale. OÜ Aasva juhatuse liige A. V., TÜH Torumees juhatuse liige A. L. ja OÜ Trankviti juhatuse liige W. L. kinnitasid seletustes, et äriühingud töid ei teostanud ega vahendanud. Nende selgituse kohaselt oli juhatuse liikmete ülesandeks võtta pangaautomaadist välja sularaha ja anda edasi V. Ž.le. Maksuotsuse aluseks olnud kolmandate isikute ütluste usaldusväärsuses kahtlemiseks puudub alus. 6) V. Ž. 20.09.2007 kirjalik üldsõnaline kinnitus ei vähenda varasemate kriminaalja maksumenetluses antud ütluste usaldusväärsust. Asjaolust, et V. Ž. andis maksumenetluses erineva sisuga ütlusi, ei saa järeldada, et maksuhaldur pole kõiki tähendust omavaid asjaolusid välja selgitanud või nendega arvestanud. Usaldusväärsed on need ütlused, millega isik ennast kriminaalmenetluses süüdi tunnistas ning samas langevad kokku teiste ütlusi andnud isikute seletuste ja muude asjas kogutud tõendite ja tuvastatud asjaoludega. 7) V. Ž. suuliste seletuste protokollidest nähtuvalt OÜ Tailers sanitaartehnilisi töid ei teinud ja maksuotsuses on ka selgitatud, et vaatamata A. V.i ja V. Ž. vastuolulistele ütlustele on selgunud, et OÜ Tailers tellis töid I. H.i käest OÜ-st Stanteks-I. 8) Otsuses kajastati S. L.i ütlusi arvamusena selle kohta, et töid tegid lepinguta töötajad. Maksuhaldur järeldas, et OÜ Stanteks-I kaasas sanitaartehniliste tööde tegemiseks spetsialiste või tööjõudu, selleks kirjalikke lepinguid sõlmimata, arvestades koos S. L.i ütlustega ka T. O., V. M., V. G. seletusi. Asjaolust, et samal objektil tegid konkreetseid sanitaartehnilisi töid FIE- na tööettevõtu lepingu alusel iseseisvalt kolm töölist, ei saa järeldada S. L.i töötamist alltöövõtukorras projektijuhina ja kaebuse väide S. L.i ütluste väärast hindamisest on põhjendamatu. Asjaolu, et V. M. väidab olenevalt tööde iseloomust erinevate ettevõtete palkamist ja toob näitena kaevetööd, ei kinnita seletuste valikulist ja meelevaldset tõlgendamist, arvestades, et antud asjas on tegemist sanitaartehniliste töödega. V. M. ütlused kinnitavad maksuhalduri järeldusi asjaolude kohta seoses tööde teostamisega ja kinnitavad maksuotsuse järeldusi OÜ Stanteks-I tegevuse kohta osas, mis puudutab tava kaasata kirjalikke lepinguid sõlmimata spetsialiste sanitaartehniliste tööde tegemiseks. 9) KÜ Ringi 13 projekti osas nähtub OÜ Stanteks-I 29.07.2003 hinnapakkumisest, et ehitusmontaažtööde ja isoleerimise maksumus on 47 800 krooni, lisaks vana torustiku demontaaž ja utiliseerimine hinnaga 6 300 krooni. OÜ Aasva hinnapakkumise kohaselt on torustike

3-07-2612 5(8) demontaaž ja montaaž 51 000 krooni, vanade torude utiliseerimine 7300 krooni. OÜ Aasva hinnapakkumise kohaselt on nimetatud tööde hind 58 300 krooni, kaebaja poolt põhitellijale tehtud hinnapakkumises aga 54 100 krooni. Kuna OÜ Aasva hinnapakkumises ei ole materjale kajastatud, siis esitatud dokumendid väidet tehingu majanduslikust kasumlikkusest ei kinnita. 10) Objektidel Elektri 1, Õle 30 ja Paplite pst 16 osteti veeühenduse liitumispunktid OÜ-lt Aasva 46 385,65 krooni eest, edasi müüdi aga 46 501,44 krooni eest. Alltöövõtu edasimüügist saadavaks kasumiks kujuneks 142,79 krooni, mida ei saa pidada majanduslikult põhjendatuks. OÜ Aasva hinnapakkumises ei ole ette nähtud kulusid kaevelubadele, märgistusele jne, mis omakorda muudavad veelgi toodud hinnavahet. 11) OÜ-de Aasva ja Trankviti, TÜH Torumees ja AS BetoxGroup pangakonto väljavõtted koos äriühingute juhatuse liikmete seletustega kinnitavad maksuotsuse järeldusi selles, et kaebaja poolt nimetatud äriühingute kontole kantud summad kas kanti üle AS Betox Group arvele, kes kandis raha omakorda edasi, või võeti sularahas välja ja anti V. Ž.le. Tõendid ei kinnita kaebaja poolt väljamaksete ulatuses tehtud teenuste saamist.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES

6. OÜ Stanteks-I apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus, rahuldada uue otsusega kaebus ja mõista vastustajalt välja mõista kaebaja menetluskulud 25 992,20 krooni. 1) Kohus lähtus maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel ebaõigesti MKS § 150 lg-st 1, mis sätestab tõendamiskoormuse ülemineku üksnes vaidemenetluses. Kuna tavapärased tehingu toimumist kinnitavad tõendid esitati maksuhaldurile juba revisjoni käigus, oli kaebajal maksu ebaõiget määramist võimalik tõendada vaid vaidlustades maksuhalduri järeldusi, mis seadsid olemasolevad tõendid kahtluse alla. Halduskohtumenetluses pole lubatud eeldada maksuotsuse õigsust seni, kuni pole tõendatud vastupidine. Halduskohus peab hindama kõiki tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt, rakendades uurimisprintsiipi. 2) OÜ-ga Nordlord seotud tehingute vaidlustamata jätmisest tegi kohus meelevaldse järelduse viidatud äriühinguga tehingute mittetoimumise ja kaebaja seletuste tõele mittevastavuse kohta. Olenemata sellest, mis tingis osa tehingute vaidlustamata jätmise, ei saa kohus kaebuse ulatusest lähtuvalt võtta seisukohta seletuste usaldusväärsuse ja maksuotsuse õigsuse kohta. 3) Kohus ei põhjendanud otsuses mittenõustumist kaebaja vastuväidetega (TsMS § 442 lg 8). Kohtuotsuses ei ole võimalik eristada, missugune osa peegeldab vastustaja seisukohti ja missugune kohtu seisukohti, mistõttu on tegemist olulise menetlusnormi rikkumisega. Kohus ei hinnanud järgmisi kaebaja väiteid: a) garantiitähtaegadele ei pööratud erilist tähelepanu, kuna kaebaja 10-aastase tegutsemise ajal toimus vaid 1 garantiijuhtum; b) kaebaja juhtis tähelepanu ebaõigetele faktiväidetele Lasnamäe Linnaosa Valitsusele kuulunud kinnistu rentimisel; c) eksimus alltöövõtu üleandmise aktis hilisema kuupäeva märkimise osas (Muuga Sadam); d) Õismäe tee 88 projekti osas kaebaja hinnapakkumisest tulenev soojustrassi ehitamise müügihind oli 80 300 krooni; e) OÜ Aasva, OÜ Trankviti, TÜH Torumees ja AS Betox Group pangakonto väljavõtetelt ei nähtu raha tagasimaksmist I. H.ile; f) kaebajat koheldi ebavõrdselt seoses OÜ Santerdo asjas tulumaksu määramata jätmisega. Kohus ei võtnud arvesse kaebaja seisukohti lepingute mittevastavuse kohta ega hinnanud maksuhalduri vastuses kaebusele esinenud faktivigu ja ebaõigeid järeldusi ning seda, et teatud eksimused kuupäevades võivad esineda ka siis, kui tehingute toimumises kahtlust olla ei saa. Lähtuda tuleb alltöövõtu lepingutest, sest neist tuleneb maksustamise objekt. Olenemata sellest, kas alltöövõtt rikkus tsiviilõiguslikult peatöövõtu lepingut, tuleb maksustamisel lähtuda reaalselt toimunud tehingutest. Alltöövõtu lepingu arvestamine on õiguspärane ka olukorras, kus leping on tühine või vastuolus seaduse või heade kommetega (MKS § 83). 4) Kohus hindas vääralt OÜ-de Aasva, Trankviti ja Nordlord seaduslike esindajate antud ütlusi. Kohus jättis tähelepanuta, et vaidlus ei seisnenud selles, kas nimetatud äriühingud teenuseid osutasid või mitte. Vaidlus seisneb selles, kas AS Betox Group osutas kaebajale teenuseid,

3-07-2612 6(8) väljastades arveid OÜ-de Aasva, Trankviti, TÜH Torumees ja AS Betox Group poolt. Kuna OÜ-d Aasva, Trankviti ja Nordlord teadaolevalt teenuseid ei osutanud ning olid V. Ž. kontrolli all, pole nende äriühingute antud ütlusi võimalik kasutada tulumaksu määramisel tehingutes AS-ga Betox Group. Need ei kinnita kaebaja osavõttu maksupettuses, vaid kinnitavad V. Ž. ütlusi. Vaidlus puudub selles, kas OÜ Aasva, TÜH Torumees ja OÜ Trankviti osutasid teenuseid või mitte ning kas nimetatud äriühinguid kasutati AS Betox Group ja V. Ž. huvides. Seega puudub vaidlus ka selles, et A. V., A. L. ja W. L. tagastasid raha V. Ž.le või kandsid edasi OÜ-dele Recotrade või Carmenta. V. Ž. ütles kohtus järgmist: „Torumehes oli mu keskmine vend. Aasva, Trankviti ja Torumees tellisid töid edasi kolmandalt poolelt, ise nad töid ei teinud. Nemad tellisid edasi Carmenta’lt ja Recotrade’ilt. Neil töömehi ei olnud. Nemad esitasid arved, neile kanti raha üle. Nad võtsid raha välja ja tõid mulle. Mina klaarisin töömeestega asjad ära.“ Seega pole A. V., A. L. ja W. L. andnud seletusi, mis oleksid vastuolus V. Ž. kohtus antud ütlustega. Arusaamatu on, miks kohus ei võtnud arvesse V. Ž. kohtus antud ütlusi, mis olid kõige põhjalikumad. Kohus ei hinnanud V. Ž. ütlusi objektiivselt. Kohus hindas valesti V. M. ütlusi. Kohtu järeldus, et V. M. ütlused kinnitavad maksuotsuse järeldusi OÜ Stanteks-I tegevuse kohta osas, mis puudutab tava kaasata kirjalikke lepinguid sõlmimata spetsialiste sanitaartehniliste tööde tegemiseks, on asjatundmatu. Alltöövõtu lepingute kirjalikus vormis sõlmimine ei ole maksustamisel oluline. Olukorras, kus sõlmitakse suuline leping, kajastatakse kulud ja tulud raamatupidamises arvete, mitte lepingute järgi. Asjaolu, et alltöövõtt telliti äriühingutelt, mitte füüsilistelt isikutelt, kinnitab, et deklareerimata tööjõu kasutamine tavaks ei olnud. 5) Kaebaja majandustegevus üldiselt on kasumlik ja tehingute kahtluse alla seadmine viitega üksikutele vähekasumlikele tehingutele (Elektri 1, Õle 30 ja Paplite pst 16), on põhjendamatu. 6) Kirjalikus vastuses vastustaja seisukohtadele märkis Bekon OÜ, et vääralt on tõlgendatud MKS § 150 lg-t 1. MKS § 82 alusel eeldatakse maksukohustuslase poolt esitatud andmete õigusust. Maksuhalduril ja halduskohtul oli oluliselt kõrgem uurimisja motiveerimiskohustus.

7. Vastustaja palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja nõustub halduskohtu otsusega. 1) Kaebaja tõlgendab mõistet „tõendamiskoormus“ kitsendavalt ehk tegevust pelgalt tõendite esitamisega seonduvalt. 2) Kohus leidis õigesti, et OÜ Nordlord osas tuvastatud maksupettuse vaidlustamata jätmine toetab vaidlustatud tehingute motiveerimist maksupettusena, sest tahtlik õigusvastane käitumine maksude tasumisest kõrvalehoidumise nimel ei pruugi olla erandlik. 3) Kriminaalasjas ja maksumenetluses antud seletustega on tuvastatud, et äriühingute Aasva, Trankviti, Torumees ja Betox Group arvete alusel kaebaja poolt nendele äriühingutele ülekantud summad tagastati V. Ž. poolt või tema korraldusel teiste asjasse pühendatud isikute poolt kaebajale. Puudub alus kahelda OÜ Aasva, OÜ Trankviti, TÜH Torumees, AS Betox Group, OÜ Recotrade, OÜ Carmenta juhatuse liikmete ütluste usaldusväärsuses, et tegemist oli fiktiivsete arvete esitamisega, sest oma tunnistustega võtsid nad endale vastutuse selle tegevuse eest. Neid ütlusi kinnitavad muud maksuasjas kogutud tõendid. Kuna kattuvate tõenditega on tõendamist leidnud äriühingutele Aasva, Trankviti, Torumees ja Betox Group ülekantud summade sularahas tagastamine, siis oli kaebaja teadlik, et nende äriühingute arved ei kajasta reaalseid tehinguid. Kaebaja tellis arved ja kajastas need raamatupidamises näilike tehingutena eesmärgiga hoiduda maksude tasumisest. V. Ž., H. J., I. L. ja A. V.i seletustest selgub, et kaebaja seaduslik esindaja ja väidetavate alltöövõtjatega seotud isikud on omavahel pikaajalised tuttavad, mistõttu ei tule kõne alla võimalus, et kaebaja võis ekslikult arvel näidatud tehingupartneri asemel teha tehinguid tundmatu isikuga. Maksuhalduri järeldusi toetavaks asjaoluks on ka väidetavate alltöövõtjatega ja kaebaja põhitellijatega vormistatud dokumentatsiooni võrdlemisel selgunud ebakõlad ja vastuolud.

3-07-2612 7(8) Maksuhalduri seisukohti kinnitavad ka kolmandate isikute seletused. Tööde tegijana nimetatud OÜ Tailers eitab sanitaartehniliste tööde teostamist kaebaja objektil. T. O., V. M., V. G. ja S. L.i seletustest selgub, et kaebaja hõlmas tellimuste täitmiseks spetsialiste või tööjõudu üksikult kirjalikke lepinguid sõlmimata ja maksis tööde eest sularahas. Eelnimetatud isikud kinnitavad, et kaebaja seaduslik esindaja I. H. on spetsialist sanitaartehniliste tööde alal, mistõttu puudus sanitaartehniliste tööde alltöövõtukorras sisseostu vajadus. Ka kaebaja põhitellijad kinnitasid, et objektidel suheldi eranditult kaebaja esindajaga. Seega teostas kaebaja objektidel töid oma jõududega või kaasates deklareerimata tööjõudu. 4) Kohus andis hinnangu V. Ž. kohtus tunnistajana antud ütlustele ja põhjendas, miks ta neid ebausaldusväärseks peab.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

8. Apellatsioonkaebuse väited ei anna alust kaevatava kohtuotsuse tühistamiseks ja uue otsusega kaebuse rahuldamiseks. Ringkonnakohus nõustub kohtuotsuse põhjendustega ega pea halduskohtumenetluse seadustiku § 47 lg 1 ja tsiviilkohtumenetluse seadustiku § 654 lg 6 alusel vajalikuks neid korrata. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.

9. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme, mis võiks kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise. Ilmselt kaevatava maksuotsuse mahu (86 lk ilma lisadeta) tõttu ei ole halduskohus pidanud vajalikuks kohtuotsuses eraldi välja tuua maksuotsuse põhjendusi ja järeldusi ning on kajastanud neid koos põhjalike maksuhalduri vastuväidetega otsuse kolmandas osas. Ringkonnakohtu hinnangul ei takista see kohtuotsuse põhjendustes (neljandas osas) aru saamast, milliste vastustaja seisukohtadega on kohus nõustunud ja millised on kohtu seisukohad. Samuti on halduskohus otsuses põhjendanud, miks ta peab maksuhalduri seisukohti tehingute mittetoimumise kohta tõeseks (põhjenduste p-d 43-46). Ka ringkonnakohtu arvates viitab maksuotsuse vaidlustamata jätmine ühe äriühingu (OÜ Nordlord) osas kaebaja nõustumisele maksuotsuse järeldustega selle äriühinguga seotud tehingutele.

10. Kaebaja viitab MKS §-le 82, mis näeb ette järgmist: "Maksuhaldur lähtub maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lõige 1), maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid." Käesolevas asjas ongi maksuhaldur kogunud täiendavaid tõendeid ja tuvastanud kaebaja osalemise maksupettuses. Riigikohtu 20.06.2007 otsuse nr 3-3-1-34-07 p 11 kohaselt on maksuhalduril alati õigus kontrollida, kas väljamakse on ka tegelikult tehtud ettevõtluskulude katteks. Olukorras, kus maksuhaldur on tuvastanud, et väljamaksed tehti teadlikult isikule, kes ei saanud vastavat teenust osutada, tuleb väljamakse lugeda ettevõtlusega mitteseotuks. Eelviidatud Riigikohtu lahendi p-s 12 leiti, et kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. Seega ei ole halduskohus MKS § 150 lg 1 tõlgendamisel ega kohaldamisel eksinud, leides, et kohtumenetluses on tõendamiskoormus maksukohustuslasel. Maksukohustuslane peab kohtumenetluses tõendama, et maksuotsuses toodud konkreetseid summasid siiski kasutati kas tervikuna või osaliselt ettevõtluse huvides.

11. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole halduskohus tõendite hindamisel eksinud ja on piisavalt põhjendanud V. Ž. kohtuistungil antud ütlustega mittearvestamist. Kuivõrd käesolevas vaidluses ei ole oluline tuvastada, millist tööjõudu kaebaja kõnealustel objektile kasutas, siis ei käsitle ringkonnakohus kaebaja väiteid V. M. ütluste ebaõige hindamise kohta.

3-07-2612 8(8) Maksuhaldur on tuvastanud kaebaja osalemise maksupettuses. Selles valguses ei ole määrav, mis vahendite arvelt ja kuidas kaebaja kõnealustel objektidel tööde tegemise korraldas. Oluline on tuvastada, kas kaebaja tegi väljamaksed teadlikult OÜ-dele Aasva ja Trankviti, TÜH-le Torumees ja AS-le Betox Grupp, teades, et need teenust tegelikult ei osuta.

12. Kuivõrd apellatsioonkaebusest nähtuvalt oli kaebajale teada, et OÜ-d Aasva ja Trankviti ning TÜH Torumees ei osutanud kõnealustel objektidel teenuseid ja nende nimel väljastas arved AS Betox Group, kelle seadusliku esindaja V. Ž. kontrolli all nimetatud äriühingud olid, siis pidi kaebaja teadlikult tegema väljamakseid OÜ-dele Aasva ja Trankviti ning TÜH-le Torumees. Väljamaksed, mis on tehtud teadlikult isikutele, kes vastavat teenust ei osutanud, tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks ning selliseid tehinguid kajastavad raamatupidamise algdokumendid ei saa olla raamatupidamise seaduse nõuetele vastavad, sest need ei kinnita majandustehingute toimumist dokumentidele märgitud poolte vahel. Ringkonnakohus leiab, et kaebaja ei ole käesolevas kohtumenetluses esitatud selliseid tõendeid, mis kinnitaksid, et OÜ-dele Aasva ja Trankviti ning TÜH-le Torumees ülekantud summasid kasutati kas tervikuna või osaliselt ettevõtluse huvides.

13. Ringkonnakohus leiab, et vaidluse asjaolusid arvestades oli kaebaja teadlik, et ka AS Betox Group kõnealustel objektidel töid ei teostanud. Arvestades AS Betox Group seadusliku esindaja V. Ž. ja kaebaja seadusliku esindaja I. H.i pikaajalist tutvust ning AS Betox Group aktiivset tegutsemist nn arvevabrikuna, on asjas kogutud tõendeid kogumis hinnates põhjendatud maksuhalduri seisukoht, et kaebaja kasutas AS Betox Group teenuseid (tellis sealt arveid) just seoses viimase tegutsemisega nn arvevabrikuna. Samuti on usutav ja tõenäoline, et kaebaja poolt OÜ-dele Aasva ja Trankviti, TÜH-le Torumees ja AS-le Betox Grupp tasutud summad liikusid kaebajaga seotud isikutele tagasi. Kuna vastavalt OÜ-de Aasva ja Trankviti, TÜH Torumees ja AS Betox Group pangakonto väljavõtetele ning äriühingute juhatuse liikmete seletustele võeti kaebaja poolt nimetatud äriühingute kontodele kantud rahasummad lõpuks sularahas välja ning ka raha üleandmine nn teenuse tellijale toimus sularahas, ei ole nimetatud väite kinnituseks võimalik vahetuid tõendeid esitada. Eelkirjeldatud maksupettuse skeemi puhul ei ole otseste tõendite esitamine üldjuhul võimalik. Seega ei ole kaebaja osalemiseks maksupettuses vaja igal juhul tõendada raha tagasijõudmist kaebajale.

14. Ringkonnakohus leiab, et kohtuotsus kajastab kohtu seisukohti asja lahendamise seisukohast oluliste küsimuste suhtes ja on piisavalt motiveeritud. Ringkonnakohus ei hakka andma hinnangut apellatsioonkaebuses toodud halduskohtu poolt hinnanguta või arvestamata jäetud kaebaja väidetele, sest neile väidetele hinnangu andmine, sõltumata sellest, kas see on kaebaja jaoks soodne või mitte, ei mõjuta ringkonnakohtu seisukohta maksuotsuse õiguspärasuse osas.

15. Neil põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad ka menetluskulud kaebaja kanda.

Kaire Pikamäe Oliver Kask Lilianne Aasma