3-08-442/36 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Lauri Madise ja Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht 14. jaanuar 2009. a, Tallinn Haldusasja number 3-08-442 Haldusasi AS Kaha Trans kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 12. detsembri 2007. a maksuotsuse nr 12-5/821 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 18. augusti 2008. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebuse esitaja AS Kaha Trans, esindaja vandeadvokaat Toomas Liiva Vastustaja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus

RESOLUTSIOON

Jätta Tallinna Halduskohtu 18. augusti 2008. a otsus muutmata ning Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebus rahuldamata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Ringkonnakohtu otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates ringkonnakohtu otsuse kättesaamisest.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse (PMTK) 12. detsembri 2007. a maksuotsusega nr 12-5/821 kohustati AS Kaha Trans tasuma füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt kinnipidamisele kuuluvat tulumaksu 1 231 716 krooni, sotsiaalmaksu 1 773 104 krooni, töötuskindlustusmakseid 68 934 krooni ja kogumispensioni makseid 62 656

3-08-442

2(8) krooni. Maksuotsuse tegemise aluseks oli asjaolu, et AS Kaha Trans tasus kontrollitaval perioodil autojuhtidele sõidus oldud päevade eest tulumaksuseaduse (TuMS) § 13 lg 3 p 1 alusel tulumaksuvaba päevaraha. Maksumenetluses tuvastatud asjaoludest järeldas maksuhaldur, et tegemist ei ole lähetusega Eesti Vabariigi töölepinguseaduse (TLS) mõistes. Rahvusvaheliste autovedude teostamisel ei ole aset leidnud ajutine eemaldumine töötamise põhikohast. Autojuhid on täitnud tööülesandeid oma töötamise asukohas.

AS Kaha Trans vaie jäeti 11. veebruari 2008. a vaideotsusega rahuldamata.

2. AS Kaha Trans esitas 29. veebruaril 2008. a Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles paluti PMTK 12. detsembri 2008. a maksuotsus tühistada.

3. Tallinna Halduskohtu 18. augusti 2008. a otsusega rahuldati kaebus, PMTK 12. detsembri 2007. a maksuotsus tühistati ning vastustajalt mõisteti kaebaja kasuks välja menetluskulu 14 000 krooni. Kohtuotsuse põhjendused: 1) TLS § 51 lg 1 kohaselt on tööandjal õigus lähetada töötaja tööülesannete täitmiseks väljapoole töölepinguga määratud töö tegemise asukohta mitte kauemaks kui 30 järjestikuseks kalendripäevaks ja töötaja on kohustatud minema niisugusesse töölähetusse. Vastavalt sama paragrahvi lõikele 3 on tööandja kohustatud maksma töötajale töölähetuse aja eest päevaraha, korteriraha ja sõiduraha. Kaebaja autojuhtide töötamine rahvusvahelistel vedudel on töölähetus TLS § 51 lg 1 mõistes. Uute töölepingute alusel töötavad autojuhid on lepingute kohaselt tööle võetud vedudeks Eesti Vabariigis ja välislähetusena Euroopas. Seega on töölepingus määratletud töö tegemise asukoht. Maksuotsuses ei märgita, milline on õige töö tegemise asukoht, mille tööandja peaks lepingusse märkima. Kohus ei nõustu vastustaja seisukohaga, et see võiks olla „Euroopa teed“. Õige on kaebaja seisukoht, et töökohana tuleb töölepingus märkida administratiivüksus, mitte abstraktne infrastruktuuri element. Töö tegemise kohta (või piirkonda) võib TLS § 26 lg 1 punktist 5 tulenevalt mõista kui geograafilist asukohta, kuid lepingus võib määratleda ka tööandja struktuuriüksuse. Õige on kaebaja seisukoht, et tema autojuhtide töö tegemise asukoht on Eesti Vabariik ning välislähetusena Euroopa. Vastupidisele seisukohale asumise korral peaksid autojuhid välismaal olles maksma ise oma majutuskulud ja kulutama päevaraha oma isiklikest vahenditest, mis pole õige ja on vastuolus TLS § 51 lõikega 3, samuti Vabariigi Valitsuse 22. detsembri 2000. a määruse „Töölähetuse kulude hüvitiste ja päevaraha määrad ning nende maksmise tingimused ja kord“ (edaspidi Kord) §-ga 4. TuMS § 13 lg 3 punktist 1 tulenevalt ei maksustata tulumaksuga muuhulgas töölähetusega seoses makstud päevarahasid ja majutuskulusid Vabariigi Valitsuse kehtestatud tingimustel ja piirmäärades; 2) 2001. a 1. jaanuarist jõustunud Kord ei sisalda ühtegi piirangut, mis keelaks maksuvabade päevarahade maksmise alalise töö eest, mis on seotud ringsõitudega või on liikuva iseloomuga. Tulumaksuseaduse kommenteeritud väljaandes avaldab Lasse Lehis, et „/…/ oluline muudatus on tehtud alaliselt liikuva iseloomuga tööd tegevatele töötajatele makstavate hüvitiste maksustamisel. Varasema korra kohaselt ei loetud töölähetuseks nende töötajate tööalaseid sõite, kelle alaline töö on seotud ringsõitudega või liikuva iseloomuga (nt autojuhid). Selline piirang oli ebaõiglane ja ebavõrdne, sest kulude hüvitamine ja päevaraha maksmine on vajalik sõltumata sellest, kas tööalane sõit on ajutine või pidev /…/“. Korra § 1 kohaselt sätestatakse määruses töötajale seoses töölähetusega tekkivate kulude hüvitamise kord ja tingimused ning päevaraha alammäärad, maksmise kord ja tingimused. Samuti sätestatakse tingimused ning piirmäärad, millele vastavaid töölähetuse kulude hüvitisi ja

3-08-442

3(8) päevaraha ei maksustata. Korra § 2 kehtestab, et määrust ei kohaldata hüvitistele ja päevarahadele, mida makstakse töötajatele sõitude eest töötaja elukoha ja töölepinguga määratud töö tegemise koha (töökoha) vahel. Korra § 4 näeb ette, et tööandja on kohustatud hüvitama töötajale dokumentaalselt tõendatud sõiduja majutuskulud ning muud lähetusülesande täitmisega seotud kulud ning maksma töölähetuses oldud aja eest päevaraha vähemalt samas määruses sätestatud alammäärade ulatuses. Korras toodud määrasid ei ole kaebaja ületanud; 3) Tallinna Ringkonnakohtu 21. juuni 2007. a otsuses haldusasjas nr 3-06-2092 märgiti, et püsiva töökoha puudumise korral on vajalik tagada töötajale samaväärne kaitse võrreldes püsiva töökohaga töötajaga. Ringkonnakohus nentis, et päevaraha maksmise eesmärk ei ole mitte püsivast töökohast lahkumisega kaasnevate kulutuste hüvitamine, vaid on seotud töötamisega väljaspool püsivat töökohta ja seega ka elukohta. Maksuvabastuse eesmärk on ära hoida isiku selle sissetuleku osa, mis kulutatakse töö asukohas viibimisele, lugemine tema tuluks. Ringkonnakohus leidis, et püsivalt väljaspool alalist elukohta kindlas kohas töötamise korral on elukohast eemal viibimisest tekkivad kulutused töötasu osa. Samuti leidis ringkonnakohus, et töötaja lähetamisega TLS § 51 kohaselt on tegemist töötaja lähetamise korral töölepingus näidatud kohast mujale ka juhul, kui töötajal püsivat töö asukohta töö iseloomust tulenevalt ei ole. Vaadeldavas kohtulahendis tuvastati, et tehingu tegelik sisu oli Soome erinevates ettevõtetes töötajate renditööjõuna kasutamine, millest tulenevalt leiti, et sellises olukorras ei saa liikuva iseloomuga tööd tegevatele töötajatele maksta päevaraha tingimustel, nagu oleks nende töölepingu järgne töökoht Eesti Vabariik. Käesolevas haldusasjas on olukord mõnevõrra erinev. Kaebaja autojuhid ei ole olnud töösuhetes mõne välisriigi ettevõttega ning ei ole välisriigis tööd teinud (teenuseid osutanud); 4) Riigikohtu 21. detsembri 2001. a otsuses asjas nr 3-2-1-163-01 märgiti, et hageja töö sisuks vaidlusalusel perioodil oli töölepingu järgi Eesti Vabariigi sisesed veod. Seega oli lepingus määratud töö tegemise asukoht. TLS § 51 lg 1 sätestab tööandja õiguse lähetada töötaja tööülesannete täitmiseks väljapoole töölepinguga määratud töö tegemise asukohta ehk töölähetusse. Tallinna Ringkonnakohus samas asjas asus seisukohale, et hageja töötamine rahvusvahelistel vedudel on töölähetus TLS § 51 lg 1 mõttes. Töölepingu kohaselt oli hageja tööle võetud Eesti Vabariigi sisesteks vedudeks, kuid kostja lähetas ta tööülesannete täitmiseks väljapoole Eesti Vabariiki; 5) õige pole vastustaja seisukoht, et autojuhtidele välislähetuste päevarahana makstavaid summasid tuleb käsitleda põhitöö eest makstava töötasuna, millelt tuleb kinni pidada ja riigieelarvesse tasuda seadusega sätestatud maksud. Selline tõlgendus on meelevaldne. Vastustaja on sellega sekkunud töösuhetesse, andes tööandja ja töövõtja vahelistele töösuhetele ja nendevahelisele kokkuleppele omapoolse, kaebajast erineva tõlgenduse. Kaebaja autojuhid on lepingu järgselt võetud tööle ja neile makstakse palka kokkulepitud suuruses. Vastustaja pole pädev otsustama, mis tingimustel, millise palgaga jne tööandja võtab töötaja tööle. Kas palga suurus on kohane või mitte, on samuti osapoolte otsustada (kokkuleppe küsimus), mistõttu kummastav on vastustaja väide, et miinimumpalga maksmisega on autojuhtidele tekitanud moraalset ja materiaalset kahju. Vastustaja pole toonud ühtegi näidet, kus kaebaja autojuhid nõuaksid kohtu kaudu neile väidetavalt tekitatud kahju hüvitamist; 6) TLS § 51 lg 1 kohaselt on tegemist töötaja lähetamisega töölepingus näidatud kohast mujale ka juhul, kui töötajal püsivat töö asukohta töö iseloomust tulenevalt ei ole (nt kaugsõiduautojuhid). Kohus kordab ja rõhutab, et kehtiv Kord ei sisalda ühtegi piirangut, mis keelaks maksuvabade päevarahade maksmise alalise töö eest, mis on seotud ringsõitudega või on liikuva iseloomuga. Vaidlustatud maksuotsus tuleb tühistada.

3-08-442

4(8)

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

4. Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebuses paluti halduskohtu otsus tühistada ja teha uus otsus. Apellatsioonkaebuse põhjendused: 1) halduskohus kohaldas ebaõigesti materiaalõiguse norme. Kohus tõlgendas ebaõigesti TLS § 26 lg 1 punktis 4 sätestatud töölepingu tingimust töö tegemise asukoha kohta ning sellest johtuvalt kohaldas ebaõigesti TLS § 51 lõiget 1, millega asus maksuotsuse seaduslikkuse suhtes ebaõigele seisukohale; 2) kaebaja põhitegevuseks on rahvusvahelised kaubaveod. Kaebaja autojuhtidega sõlmitud töölepingutes on töö tegemise asukohaks märgitud Eesti Vabariik ja välislähetused Euroopas, kuid maksumenetluse käigus 2005. aasta mai ja juuni ning 2006. aasta septembri ja oktoobri sõidumarsruutide analüüsimise tulemusena selgus, et autojuhid ei teostanud riigisiseseid, vaid ainult rahvusvahelisi kaubavedusid. Rahvusvahelised kaubaveod leiavad aset suurel territooriumil. Kokkuleppeks töö tegemise asukoha kohta on palju võimalusi – lisaks asulale ka maakond, riik ja isegi Euroopa teed. Kaubavedude puhul ei ole veo toimumise asukohaks üksnes sõidu alguspunkt, vaid ka sihtpunkt. Kaubavedusid teostava autojuhi töötamise asukohana tuleb mõista ala, mille piires kaubaveod toimuvad. Rahvusvaheliste vedude puhul tuleb see ala määrata riigiti, kõne alla võib tulla ka kontinendi osa. Töölepingus kokkulepitud töö tegemise asukoht peab vastama töö tegemise tegelikule asukohale. Määratlemaks, kas tegemist on töötaja lähetamisega või mitte, tuleb lähtuda töötaja tegelikest tööülesannetest ja tegelikust töö tegemise kohast. Kui töölepingus märgitud töö tegemise koht erineb tegelikust töö tegemise kohast, tuleb lähtuda viimasest ning reaalselt täidetud tööülesannetest. Selline lähenemine oleks kooskõlas tehingute majandusliku tõlgendamise põhimõttega. Kuna kaebaja maksuasjas ei ühti töölepingutes märgitud autoveoteenuste osutamise asukoht – Eesti Vabariik – reaalse autoveoteenuse osutamise asukohaga, on põhjendatud maksuhalduri poolt töö tegemise asukoha kindlaksmääramine lähtuvalt töö sisust. Antud juhul on autojuhid teinud rahvusvaheliste autovedudena kvalifitseeritavaid sõite ühtedel ja samadel marsruutidel (Norra- Venemaa). Eesti piires ei ole ühtegi autovedu toimunud. Majutus-, sõiduja toitlustuskulude eelduseks ei ole lähetuse toimumine. Nende kulude olemasolu kui tõend lähetuse hädavajalikkusest ei ole kohane küsimuse püstitus. Kohus on TLS kitsendava tõlgendamise tõttu asunud ebaõigele seisukohale töötamise koha võimaluste osas, jätnud tähelepanuta töö tegemise reaalse asukoha ning seetõttu nõustunud ekslikult kaebaja seisukohaga, et tema autojuhtide töö tegemise asukoht on Eesti Vabariik ning välislähetusena Euroopa; 2) ekslik on kohtu seisukoht, et Korra kehtestamisega tunnistati automaatselt nende töötajate ametisõidud töölähetusteks, kelle tööülesannete täitmine toimub teel olles või on ringsõidu või liikuva iseloomuga. Riigikohtu tsiviilkolleegiumi 21. detsembri 2001 otsuses 3-2-1-163-01 leiti, et Vabariigi Valitsuse 22. märtsi 1996. a määrusega nr 89 kinnitatud Töölähetuse hüvituste määrade ning nende maksmise tingimuste ja korra punkti 2 koos TLS §-ga 51 tõlgendades võis asuda seisukohale, et nimetatud korra p 2 kordas seadusest tulenevat: tööalased ringsõidud töö tegemise asukohas ei ole töölähetuseks. Vabariigi Valitsuse 22. detsembri 2000. a määrus nr 453 (Kord) ei sisalda enam välistavat sätet, millega ei loeta nende töötajate ametisõite töölähetuseks, kelle tööülesannete täitmine toimub teel olles või on ringsõidu või liikuva iseloomuga. Vaatamata sellele, et töölähetuse hüvitiste määrasid ning nende maksmise tingimusi ja korda on korduvalt muudetud, ei ole muudetud TLS § 51 lõikes 1 sisalduvat legaaldefinitsiooni. Selle sätte kohaselt on töölähetuse tunnuseks töötaja töölepingust tulenevate ülesannete täitmine ning asjaolu, et see toimub väljaspool töölepinguga määratud töö tegemise asukohta. Käesolevas asjas pidi maksuhaldur kindlaks

3-08-442

5(8) määrama töö tegemise reaalse piirkonna, sest autojuhtide töölepingutes märgitud piirkond töö tegemise tegelikule asukohale ei vastanud. Autovedude teostamise põhiline piirkond on aluseks töötamise asukoha määramisel. Kui autovedusid oleks teostatud tavapärasest töö tegemise piirkonnast väljapoole, oleks tegemist töölähetusega. Kui vedude tegemiseks on teatud piirkond, siis saab töötajat saata töölähetusse vaid väljapoole seda piirkonda. Kõnealusele Riigikohtu lahendile tuginedes asus halduskohus ekslikule seisukohale. Halduskohtu osutatud osas ei ole lahend käesoleva maksuasja kontekstis kohaldatav, sest lahendis käsitleti töölepingu järgselt Eesti siseseid vedusid teostama pidanud autojuhi lähetamist väljapoole Eesti Vabariiki. Küll aga tuleb samast lahendist lähtuda TLS § 51 lg 1 kohaldamisel. Lahendis leiti, et töötaja töö tegemise koha sisustamisel tuleb lähtuda töö tegemise tegelikust asukohast ning et tööalased ringsõidud töö tegemise asukohas ei ole töölähetuseks. 3) töölähetus töölepingu seaduse mõistes on kõrvalekalle tavapärasest tööst, kuna töö tegemine toimub töölepingus kokkulepitust teistsugustes tingimustes, st töö tegemise tavapärane asukoht muutub ajutiselt töölähetuse ajal. Kaebaja autojuhtide tavapäraseks tööülesandeks ongi teha rahvusvahelisi kaubavedusid ning nende töö toimub tegelikult välisriikides. Autojuhtide rahvusvaheliste sõitude näol ei ole tegemist töölähetusega TLS § 51 mõistes ning sellest tulenevalt puudus kaebajal õigus maksta autojuhtidele maksuvabasid päevarahasid. Kaebaja autojuhid on rahvusvahelisi kaubavedusid teostades teinud oma põhitööd, mille eest tuleb tasuda palka. Maksuvaba lähetusraha maksmine autojuhtidele nende põhitöö eest on käsitletav tehinguna, mida tehti seadusest tulenevate maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil. Maksustamisel ei ole määravaks maksuhalduri hinnang töölepingus märgitud töötasu kohta. Autojuhtide seletused aga tõendavad, et töötajate jaoks lähetusrahade saamise perspektiiv tegi kaebaja tööandjana konkurentsivõimeliseks. Oma turusituatsiooni parandamine ebaseaduslike maksuvabade lähetusrahade maksmise kaudu on andnud kaebajale eelise võrreldes teiste sarnaste tööandjatega. Samuti andis see võimaluse sõlmida töötajatega soodsamaid palgakokkuleppeid võrreldes konkurentidega.

5. AS Kaha Trans vastuses paluti jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. Vastuväited: 1) halduskohtu otsus on kooskõlas seadusega ja piisavalt motiveeritud. Apellatsioonkaebuses esitatakse samu väiteid, mis olid esitatud maksuotsuses ja vastuses kaebusele. Kaebaja on vastustaja väited ümber lükanud kaebuses ja 10. juunil 2008 esitatud Ernst & Young Baltic AS õigusliku arvamusega ega korda neid. Kaebaja põhiargumendiks on eelkõige töölepingu poolte vabadus sisustada omavaheline leping ning piirangute puudumine lähetuse päevade arvus ja sageduses; 2) demagoogiline on apellatsioonkaebuse väide, et oma turusituatsiooni parandamine ebaseaduslike maksuvabade lähetusrahade maksmise kaudu on andnud kaebajale eelise võrreldes teiste sarnaste tööandjatega ning võimaluse sõlmida töötajatega soodsamaid palgakokkuleppeid võrreldes konkurentidega. Maksuhaldurile peab olema teada, et eranditult kõik Eestis registreeritud rahvusvahelised autovedajad maksavad välismaale lähetatavatele autojuhtidele päevarahasid. Seega on konkurentsieelistest rääkimine kohatu. Pigem loob konkurentsieelise maksunõude valikuline esitamata jätmine; 3) vastustaja nimetab autoriteetseks bakalaureusetöös avaldatud arvamust, et Euroopa teid võib nimetada töökohana. Seaduse tõlgendamisel tuleb lähtuda TsÜS §-s 3 märgitud tõlgendamise reeglitest – seadust tõlgendatakse koos seaduse teiste sätetega, lähtudes seaduse sõnastusest, mõttest ja eesmärgist. Seaduse eesmärk on leitav eelkõige seaduseelnõu seletuskirjast. Kaebaja viitab uue töölepingu seaduse seletuskirja osale, mis puudutab töö tegemise kohta ja töölähetust (§-d 20, 21, 28, 40);

3-08-442

6(8) 4) Euroopa Parlamendi ja Nõukogu 16. detsembri 1996. a direktiiv 96/71/EÜ käsitleb töötajate lähetamist seoses teenuste osutamisega. Seoses nimetatud direktiivi kehtivuse ja rakendamisele kuuluvusega soovib Euroopa Parlament oma autoveonduse alases määruses sellele viidata. Euroopa Liidu transpordiministrite nõukogu on juba kokkuleppele jõudnud EL määruse sõnastuses ning hetkel on eelnõu Euroopa Parlamendis teisel lugemisel. Määruse eelnõu põhjenduspunktis 12 on märgitud, et EL direktiivi 96/71/EÜ sätteid rakendatakse autojuhtide osas, kes teostavad kabotaazvedusid EL liikmesriikides. Järelikult rakendatakse määruse kehtima hakkamisel kabotaazvedude raames väljaspool Eestit autovedusid teostavate, teise riiki lähetatavate autojuhtide osas kõnealuse direktiivi sätteid. Direktiivi art 3 punkti 7 kohaselt makstakse välja ka hüvitisena lähetusest tulenevad kulud, nt söögikulud. Direktiivi alusel väljastab sotsiaalkindlustusamet lähetusvormi, mis kinnitab Eesti tööandja poolt töötaja eest makstavaid sotsiaalkindlustusalaseid makse.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Apellatsioonkaebuse väited ei anna lõppjäreldustes õige kohtuotsuse tühistamiseks ja uue otsusega AS Kaha Trans kaebuse rahuldamata jätmiseks alust.

7. Ringkonnakohus ei nõustu halduskohtu seisukohaga, et maksuhalduri poolt tööandja ja töövõtja vahelistele suhetele ja kokkulepetele omapoolse, tööandjast erineva hinnangu andmine maksuhalduri poolt tähendab lubamatut töösuhetesse sekkumist. Maksukohustuse tekkimiseks vajalik teokoosseis sätestatakse maksuseadusega ning sellise teokoosseisu alusel tekib maksuõigussuhe riigi ja maksumaksja vahel. Seetõttu tuleb maksukohustuse tekkimise aluseks olevate juriidiliste faktide tuvastamisel juhinduda tehingu tegelikust majanduslikust sisust. Vastasel korral oleks lepingupooltel võimalus omavahelise kokkuleppega määrata kindlaks maksukohustus, selle sisu ja ulatus, mis oleks aga vastuolus maksu kui avalikõigusliku kohustise olemusega ning ühetaolise maksustamise põhimõttega. Isikute maksustamine ei saa sõltuda sellest, et tsiviilõiguses tunnustatud lepinguvabaduse põhimõttele tuginedes otsustavad majandustehingu pooled anda töö eest tasu maksmisele lähetusega kohustuslikult kaasneva päevaraha maksmise vormi. Lepinguvabaduse põhimõte ei tähenda, et töötaja ja tööandja võiksid maksuvaba päevaraha maksmise ja seega ka maksudest hoidumise eesmärgil vormistada töölepingus töö tegemise asukoha tegelikest asjaoludest erinevalt ning maksuhalduril tuleks sellise kokkuleppega igal juhul arvestada. Seega pole iseenesest väär maksuhalduri seisukoht, et seoses maksuõigussuhetega võib maksuhaldur, tegemaks kindlaks, kas töötajatele tehtud väljamaksed on maksuvaba päevaraha või maksustamisele kuuluv palgatulu, lähtuda töölepingu tegelikust sisust ja töö tegemise asukohast. Samas nõustub ringkonnakohus halduskohtu järeldustega, et kaebaja autojuhtide töötamine rahvusvahelistel vedudel on töölähetus ning kaebaja poolt autojuhtidele tehtud väljamaksed on maksuvabad päevarahad, mistõttu on vaidlustatud maksuotsusega neilt väljamaksetelt arvestatud maksude tasumiseks kohustamine põhjendamatu. Maksuhalduri seisukohta, et autojuhid pidid ringsõitude ajal välismaal viibimisega kaasnenud kulutused katma oma töötasu arvelt, ei saa jagada.

8. Järelduse, et kaebaja poolt autojuhtidele tehtud väljamaksed ei ole maksuvaba päevaraha, on maksuhaldur rajanud peamiselt asjaoludele, et tööandja ja töötajate vahelise kokkuleppe kohaselt pidid autojuhid teostama rahvusvahelisi kaubavedusid, töölepingutes töö tegemise asukohaks märgitud Eesti Vabariigis autojuhtidel märkimisväärseid töökohustusi ei olnud,

3-08-442

7(8) Eestisiseseid kaubavedusid autojuhid ei teostanud. Maksuhaldur leidis, et töö sisuks ja tegelikuks asukohaks on kaubavedude tegemine väljaspool Eestit Euroopa teedel, rahvusvaheliste kaubavedudega tegid autojuhid oma põhitööd ega viibinud välislähetuses ning seetõttu pole töölähetuse maksuvaba päevaraha maksmine kooskõlas seadusega. Põhitöö eest tulnuks kaebajal maksta autojuhtidele töötasu. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole maksuhaldur nende järelduste tegemisel piisavalt arvestanud faktiliste asjaolude, vaatlusaluse töö eripära, lähetuskulude hüvitamise ja päevaraha maksmise ning maksuvabastuse regulatsiooni eesmärgiga.

9. Revisjoniaktist nähtuvalt on kaebaja põhitegevusalaks rahvusvaheline auto-kaubavedu. Teenust tellisid kaebajalt Eesti, teiste Euroopa liikmesriikide ning kolmandate riikide ettevõtted ning kaupa veeti peamiselt Eestist Norrasse, Norrast Venemaale, aga ka teistel marsruutidel. Seega oli autojuhtide töö liikuva iseloomuga ja seotud ringsõitudega. Ringsõidud algasid ja lõppesid Eestis. Seega, vaatamata maksuhalduri poolt kindlaks tehtule, et valdava osa töö ajast viibisid autojuhid väljaspool Eestit, pole alust väita, et autojuhid värvati tööd tegema ainult välismaal (Venemaal, Norras ja/või muudes Skandinaavia riikides) ning et nende töö tegemise tegelik asukoht oli väljaspool Eesti Vabariiki ja töölepingus töö tegemise asukohaks Eesti märkimine on väär. Autojuhtide töö tegemise asukoht oli nii Eestis kui ka väljaspool Eestit. Asjaolu, et autojuhid tegid kokkuleppe kohaselt tööd laiemalt võttes Euroopa teedel, ei välista, et tegemist oli töötaja lähetamisega TLS § 51 kohaselt. Kaugsõiduautojuhtide poolt igapäevaselt ringsõitude tegemisega kaasnevat olukorda saab iseloomustada kindla püsiva töö tegemise koha puudumisena, kuid ka püsiva töötegemise koha puudumise korral tuleb tagada töötajatele samaväärne kaitse võrreldes püsiva töökohaga töötajatega.

10. Ringkonnakohus on selgitanud päevaraha maksmise ja maksuvabastuse eesmärke oma 21. juuni 2007. a otsuses haldusasjas nr 3-06-2092, milles käsitleti maksustamist seoses tööjõurendiga. Ringkonnakohus märkis, et päevaraha maksmise eesmärk seondub töötamisega väljaspool püsivat töökohta ja seega ka elukohta. Maksuvabastuse eesmärk on ära hoida isiku selle sissetuleku osa, mis kulutatakse töö asukohas viibimisele, lugemine tema tuluks. Maksuvabastuse piirid on ette nähtud siiski nii, et isiku püsivalt elukohast eemal, töölepingus märgitud kindlas asukohas töötamise korral ei maksta maksuvaba päevaraha. Püsivalt väljaspool alalist elukohta kindlas kohas töötamise korral on elukohast eemal viibimisest tekkivad kulutused töötasu osa. Maksuvabastuse eesmärk ei ole soodustada töötaja püsivalt tööle asumist elukohast kaugemale. Püsiva asukohaga tööd saab teha töökoha läheduses elav isik ning kaugemal elaval töötajal on võimalik elukohta vastavalt muuta. Sellist võimalust ei ole juhul, kui töö on liikuva iseloomuga. Ringkonnakohus leidis, et töötaja lähetamisega TLS § 51 kohaselt on tegemist töötaja lähetamise korral töölepingus näidatud kohast mujale ka juhul, kui töötajal püsivat töö asukohta töö iseloomust tulenevalt ei ole. Ringkonnakohus on seaduse tõlgendamise osas samadel seisukohtadel ka käesoleval ajal.

11. Olukorras, kus kokkulepitud töö seisnes Eestist lähtuvates kaubavedudes, pole võimalik väita, et kaebaja autojuhtide töökoht oli Venemaal ja Norras, et nad saanuks Norra ja Venemaa vahel vedude teostamiseks asuda elama maksuhalduri hinnangul nende tavapärase või reaalse töökoha lähedusse või et kaebaja pidanuks värbama Venemaa ja Norra vahelisteks vedudeks tööjõu kohapealt. Eestist lähtuvate vedude teostamiseks tuli kaebajal palgata tööjõud Eestist ning sellega kaasnes vajadus maksta kaugsõiduautojuhtidele päevaraha tulenevalt asjaolust, et töötajad pidid kandma täiendavaid kulutusi, mida nad tavapärases keskkonnas

3-08-442

8(8) viibides ei teeks. Väljaspool oma elukohta ööbimisega kaasnevad tavapäraselt suuremad igapäevased kulutused, muuhulgas näiteks toitlustamisele, mille katteks ongi päevaraha eeskätt mõeldud (vt Korra § 12, mis näeb ette päevaraha vähendamise kuni 70 protsenti, kui lähetuskohas viibimise ajal tagatakse lähetatule tasuta toitlustamine). Erinevalt näiteks laevaja lennukimeeskondadest, kelle puhul on ettevõtjal võimalik korraldada tasuta kollektiivtoitlustamist, pole see veokijuhtide puhul võimalik. Isegi kui veokijuhid saavad ööbida sõidukis ning seoses sellega täiendavaid majutuskulutusi reeglina ei teki, nii nagu ei teki ka lähetuskohta jõudmiseks sõidukulusid, on mõeldamatu nõuda, et nad peaksid sõidukis või selle kõrval valmistama ka oma toidu või soojast toidust loobuma.

12. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu seisukohaga, et Korrast ei tulene keeldu lugeda töölähetusteks nende töötajate ametisõite, kelle tööülesannete täitmine toimub teel olles või on ringsõidu või liikuva iseloomuga. Kord välistab selle kohaldamisalast selgesõnaliselt vaid laevapere liikmete hüvitised ja päevarahad (§ 2). Ringkonnakohus osutab, et alates 1. juulist 2002 kaotas kehtivuse ka Korra § 14 lõikes 3 sisaldunud ja ringsõitudega seondunud piirmäära erisus. Nimelt ei kuulunud viidatud sätte kohaselt tulumaksuga maksustamisele TuMS § 13 lg 3 punktis 1 nimetatud isikutele makstud päevaraha, mis ei ületa sama korra §-s 10 ettenähtud alammäära, kui lähetatu töö tulenevalt töölepingus sätestatud töö laadist on seotud ringsõitudega, millega kaasneb ööbimine väljaspool elukohta. Samas, kuna Kord on kehtestatud muuhulgas TuMS § 13 lg 3 p 1 ja TLS § 51 lg 4 alusel, on õige maksuhalduri seisukoht, et töölähetuse mõiste sisustamisel tuleb lähtuda TLS-s sisalduvast töölähetuse tunnusest, milleks on tööülesannete täitmine väljaspool töölepinguga määratud töö tegemise asukohta. Antud juhul ongi aga kohtu hinnangul tegemist olukorraga, kus töö tegemise asukoht oli töölepingus kajastatud õigesti ning autojuhid täitsid tööülesandeid, millega seoses maksti neile päevaraha, väljaspool töölepinguga määratud töö tegemise asukohta. Olukorras, kus autojuhid teostasid Eestist lähtuvaid rahvusvahelisi kaubavedusid ning töö iseloomust tulenevalt neil kindel püsiv töötegemise asukoht puudus, pole seaduse mõttega vastuolus kajastada töölepingus töö tegemise asukohana Eestit. Töö tegemise asukohana kogu Euroopa käsitlemine on ebamõistlikult lai määratlemine, mis ei taga töötajate kaitset. Ringkonnakohus osutab, et uues töölepingu seaduses peetakse töötaja kaitse tagamiseks oluliseks töö tegemise asukoha optimaalset määratlemist ning eeldatakse, et töö tegemise koht lepitakse kokku kohaliku omavalitsuse täpsusega, lähtuda võib tööandja tegevuskohast, mis on töösuhtega kõige rohkem seotud. Ringkonnakohtu hinnangul tuleks olukorras, kus rahvusvahelisi sõite teostaval veokijuhil püsiv töökoht puudub ja töö on seotud alaliste ringsõitudega, lähtuda töö tegemise asukoha määratlemisel samuti tööandja tegevuskohast ning arvestada sellega, kus on auto peatuspaik koduriigis. Neile tingimustele kaebaja töölepingutes kajastatud määratlus vastab.

Lilianne Aasma

Lauri Madise

Ruth Virkus