3-06-1658/39 · Tallinna Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Oliver Kask, liikmed Lilianne Aasma ja Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht

3. detsember 2008, Tallinn Haldusasja number 3-06-1658 Haldusasi AS Pristis kaebus Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 7. aprilli 2006. a maksuotsuse nr 12-5/260 osalise tühistamise ning 6. oktoobri 2006. a maksuotsuse nr 12-5/710 tühistamise nõuetes Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 14. juuni 2007. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus AS Pristis ja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebused Asja läbivaatamise kuupäev

10. november 2008 Menetlusosalised Kaebuse esitaja: AS Pristis Vastustaja: Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse apellatsioonkaebus.

2. Rahuldada AS Pristis apellatsioonkaebus osaliselt.

3. Tühistada Tallinna Halduskohtu 14. juuni 2007. a otsus osas:

a) millega kaebus rahuldati ja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 7. aprilli 2006. a maksuotsus nr 12-5/260 ning 6. oktoobri 2006. a maksuotsus nr 12- 5/710 tühistati;

b) millega jäeti kaebus rahuldamata 6. oktoobri 2006. a maksuotsuse nr 12-5/710 tühistamise nõudes osas, millega määrati tulumaks ja käibemaks OÜ Bois MM arvete alusel tasutud summadelt ning Raidor Ehitus OÜ arve alusel tasutud summalt suuruses 43 070 kr.

4. Teha selles osas uus otsus, millega tühistada Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 6. oktoobri 2006. a maksuotsus nr 12-5/710 osas, millega määrati tulumaks ja käibemaks OÜ Bois MM arvete alusel tasutud summadelt ning Raidor Ehitus OÜ arve alusel tasutud summalt suuruses 43 070 kr. Muus osas jätta kaebus rahuldamata.

5. Muuta Tallinna Halduskohtu otsusega Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuselt AS Pristis kasuks välja mõistetud menetluskulude jaotust ja teha Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskusele ettekirjutus kindlaks määrata ja välja maksta AS-le Pristis menetluskulu lähtuvalt käesoleva otsusega maksuotsuse

3-06-1658

2(27) tühistatud osa osakaalust maksuotsusega tasumiseks määratud maksude kogusummast.

6. Mõista Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuselt AS Pristis kasuks välja apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud summas 1000 (üks tuhat) krooni.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 26.01.2005 korralduse nr 12-2.1/2934 alusel kontrollis Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus (edaspidi PMTK) AS Pristis käibe-, tuluja sotsiaalmaksu ning töötuskindlustusmaksete arvestamise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel 01.10.2002-31.12.2003.

PMTK 07.04.2006 maksuotsusega nr 12-5/260 kohustati AS Pristis tasuma füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt kinnipidamisele kuuluvat tulumaksu summas 225 128 kr; füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt kinnipidamisele kuuluvat sotsiaalmaksu summas 294 080 kr; kinnipeetud töötuskindlustusmakseid summas 8773 kr; arvestatud töötuskindlustusmakseid 4445 kr; kohustusliku kogumispensioni makseid 7384 kr; käibemaksu 306 804 kr; erisoodustustelt tulumaksu

317 466 kr; erisoodustustelt sotsiaalmaksu

402 937 kr; ettevõtlusega mitteseotud kuludelt ja vastuvõtukuludelt tulumaksu 352 344 kr ning arvestama ja tasuma intresse maksukorralduse seaduse (MKS) § 115 lg 1 alusel § 117 lg 1 sätestatud määras. Maksuotsuse aluseks on MKS § 92 lg 1 p 2 ja § 95 lg 1 ning asjaolu, et AS Pristis on jätnud nimetatud maksed deklareerimata ja kinni pidamata või tasumata 2002. aasta oktoobrist kuni 2003. aasta novembrini.

AS Pristis esitas 08.05.2006 vaide Maksuja Tolliametile (edaspidi MTA). MTA 18.07.2006 vaideotsusega nr 6-1/136-1 rahuldati AS Pristis vaie osaliselt ja tunnistati maksuotsus kehtetuks osas, millega määrati kindlaks AS Pristis poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma, erisoodustustelt arvestatud tulumaksusumma, erisoodustustelt arvestatud sotsiaalmaksusumma ning ettevõtlusega mitteseotud kuludelt ja vastuvõtukuludelt arvestatud tulumaksusumma ning saadeti asi selles osas PMTK-le uuesti otsustamiseks. Muus osas jättis MTA maksuotsuse muutmata.

PMTK 06.10.2006 maksuotsusega nr 12-5/710, juhindudes MTA 18.07.2006 vaideotsuses nr 6-1/136-1 tehtud ettekirjutusest asi uuesti otsustada, määrati AS-le Pristis tasumiseks käibemaks 306 804 kr; tulumaks erisoodustustelt 315 062 kr; sotsiaalmaks erisoodustustelt

399 887 kr; tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt ja vastuvõtukuludelt 354 747 kr ning kohustati tasuma MKS § 115 lg 3 alusel intresse. Maksuotsuses seadis maksuhaldur kahtluse alla OÜ Tucuruvi poolt pinnase-, kaabeldus-, installatsioonija montaažitööde teostamise AS Pristis ettevõtluse huvides; AS-lt Hals Trading põrandatrapi ostu; OÜ-lt Bois MM saematerjali ostu ning OÜ Raidor Ehitus poolt AS Pristis kontoris remondi teostamise. Eeltoodust lähtuvalt leidis maksuhaldur, et kaebuse esitajal puudus nimetatud äriühingute arvete alusel õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ning AS Pristis deklareeris sisendkäibemaksu 306 804 kr rohkem, kui tal oli alust deklareerida. Maksuhaldur tuvastas, et AS Pristis on teinud oma töötajatele, kontrollvõi juhtorgani liikmete abikaasadele ja vanematele järgmised erisoodustused: 1) AS Pristis juhatuse liikme I. S. abikaasale K. S. kuuluva Hiiumaal asuva kinnistuga seotud kulud (OÜ-lt Faasion, OÜ-lt Kemehh, FIE-lt Märt Märjamaa, OÜ-lt Belaisa, AS-lt Viking Window, OÜ-lt Dagosan, AS-lt Dagomar ostetud kaup ja teenused); 2) K. S. OÜ-st Midlanta ostetud kasukas; 3) K. S. AS-lt Sandmani Grupp ostetud kodutehnika; 4) I. S.le Racing Service OÜ arve alusel ostetud VIP pääsmed; 5) AS

3-06-1658

3(27) Pristis juhatuse liikme T. L. emale E. L. AS-st Plaadipunkt ostetud keraamilised plaadid ja sanitaartehnika ning OÜ-lt Raidor Ehitus soetatud teenused; 6) I. T. pere nädalavahetus Kalwi Mõisas. Maksu määramise aluseks oli ka ruumide rentimine ja kulutuste tegemine ürituste korraldamiseks, mis ei olnud ettevõtlusega seotud.

2. AS Pristis esitas 18.08.2006 halduskohtule kaebuse, milles palus tunnistada PMTK 07.04.2006 maksuotsus nr 12-5/260 kehtetuks osas, milles seda vaideotsusega kehtetuks ei tunnistatud. Kaebust põhjendati järgmiselt: a) maksuotsuses on maksustatud AS Pristis poolt tehtud väljamaksetena summad, mis olid juba eelnevalt maksustatud T. L.i tuluna. Maksuhalduri arvamusel on AS Pristis jätnud deklareerimata töötajatele väljamakseid summas 889 030 kr. Maksuhaldur on jätnud tõendite hindamisel tähelepanuta T. L.i väited (16.01.2006 kirjalik seletus), et juhul, kui boonustasusid maksti, tehti seda tema isiklikust rahast. Töötajate poolt maksumenetluses antud seletustest ei tulene, et neile tegi väljamakseid tööandja AS Pristis, vaid töötajad kinnitavad, et nemad said raha T. L.i käest; b) PMTK on jätnud tähelepanuta oma 08.07.2004 maksuotsuse nr 12-5/176, millega määrati T. L.ile täiendavad maksusummad seoses Queenstown Trading Ltd-lt aastatel 1998-1999 saadud

1 805 635 krooniga. Maksuotsusest nähtub, et Queenstown Trading Ltd sai raha AS-lt Pristis. Maksuhaldur leidis, et AS Pristis on ostnud Queenstown Trading Ltd-lt teatud kaupu põhjendamatult kõrge hinnaga ning seeläbi on raha liikunud AS-st Pristis selle juhatuse liikmele T. L.ile. Maksuhaldur on selle maksustanud T. L.i tuluna. Nimetatud asjas esitas T. L. kaebuse halduskohtule, mille täiendatud motiivide kohaselt liikus raha AS-st Pristis Queenstown Trading Ltd kaudu T. L.ile, kes kasutas saadud raha AS Pristis töötajatele täiendava tasu maksmiseks. Maksuhaldur ei ole tuvastanud ega esitanud versiooni, millistest allikatest pärines raha, mida väidetavalt maksti AS Pristis töötajatele perioodil oktoober 2002 kuni aprill 2003. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et AS-l Pristis oleks olnud deklareerimata käivet või ebaõiget sularahakassa suurust. See kinnitab, et AS-l Pristis puudusid rahalised vahendid ja võimalused töötajatele boonuste maksmiseks; c) maksuhaldur möönab, et tema käsutuses ei ole kaebaja kõikide kalendrikuude tegeliku palgaarvestuse dokumente (maksuotsuse lk 13). Seega on maksuhaldur tuvastanud maksu määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Maksu määramise aluseks olevate asjaolude tuvastamisel hindamise teel on maksuhaldur kohustatud lisaks maksukohustust suurendavatele asjaoludele hindama ka maksukohustust vähendavaid asjaolusid ehk kulusid, mida AS Pristis pidi tegema selleks, et saada vahendeid väljamaksete tegemiseks summas 889 030 kr. Näiteks S.

K. ei ole ise kinnitanud 16 800 kr saamist. T. R.le boonustasude maksmist on kinnitanud

M. P., kuid mitte T. R. ise. Maksuhaldur ei ole võtnud seletusi boonustasude väljamaksmise kohta kõigilt töötajailt. Küsitlemata on jäänud A. T. ja I. T.; d) maksuhaldur väidab maksuotsuse lk-l 15, et kuna T. L. ja I. S. nõustusid kriminaalmenetluse lõpetamisega ebaotstarbekuse tõttu, siis nad ka tunnistavad Põhja Ringkonnaprokuratuuri 13.05.2005 määruses sisalduvaid väiteid kriminaalasjas tuvastatud asjaolude kohta. Maksuhaldur ei ole viidanud õigusnormile, millele ta oma väites tugineb. Taoline väide on vastuolus KrMS §-des 203 ja 206 sätestatuga. T. L.i ja I. S. õigusi kriminaalasja lõpetamise määrusega ei rikutud, seega puudus neil vajadus vaidlustada Põhja Ringkonnaprokuratuuri määrust kriminaalasjas nr 04730000274. KrMS § 203 alusel lõpetatud kriminaalasjas esile tulnud asjaolud ei saa olla tõendid maksumenetluses, kuna nimetatud asjaolusid ei ole kriminaalmenetluses uuritud ning nende suhtes ei ole langetatud jõustunud kohtuotsust; e) boonustasude süsteem kehtis arvestuslikult küll alates 2002. a lõpust, kuid väljamakseid hakati tegema veebruarist 2003. a. Boonustasude lehtedelt ei nähtu, et AS Pristis oleks reaalselt sooritanud boonustasude väljamakseid enne 2003. a veebruari. Boonustasude lehtedel puuduvad töötajate allkirjad, et neile on boonustasud välja makstud ja nad on raha kätte saanud. AS Pristis arvelduskonto

3-06-1658

4(27) väljavõttelt nähtub, et AS Pristis on A. K.ile 20.01.2003 üle kandnud boonustasu 36 630 kr. See tõendab, et kui AS Pristis täitis boonustasu väljamakse kohustust reaalselt, siis vastavad summad deklareeriti ning neilt tasuti maksud.

AS Pristis esitas 10.11.2006 halduskohtule kaebuse, millega taotles PMTK 06.10.2006 maksuotsuse nr 12-5/710 tühistamist. Kaebust põhjendati järgmiselt: a) AS-lt Rautakesko soetatud kaubad on AS Pristis poolt edasi müüdud V. P.le (31.12.2005 arve nr 517705 ja 05.04.2006 arve nr 606726, mida V. P. kohustub tasuma) ja R. T.ile (05.04.2006 arve nr 606723, mille R. T. kohustub tasuma). Kaebuse esitajal oli õigus AS Rautakesko arvetel näidatud käibemaksu oma maksustatavalt käibelt maha arvata, kuna kaupade soetamine oli seotud äriühingu ettevõtlusega; b) OÜ Tucuruvi poolt pinnase-, kaabeldus-, installatsioonija montaažitööde teostamine AS Pristis ettevõtluse huvides on tõendatud OÜ Tucuruvi juhatuse liikme

D. L.e 18.11.2005 ja 16.01.2006 ütlustega. Töid teostati Pärnu Citymarketi objektil, kuigi ekslikult oli arvetele märgitud K-Rautakesko. Maksuhaldur ei kontrollinud, kas AS Pristis kasutas OÜ Tucuruvi teenust Pärnu Citymarketi objektil ega selgitanud, miks ta ei arvestanud D. L.e ütlustega. Seega ei nõustu AS Pristis maksuotsuse lk 9 sisalduva seisukohaga, et OÜ-lt Tucuruvi soetatud teenust ei ole kasutatud AS Pristis ettevõtluses ning maksuhaldur käsitleb tehtud kulusid ettevõtlusega mitteseotuna;

c) AS Hals Trading poolt müüdud põrandatrappi (maksuotsuse lk 9 ja 10) kasutati Haabersti Citymarketi objektil, mida tõendab T. L.i seletus (16.01.2006). Maksuhalduri vastupidine järeldus on tõendamata, samuti ei ole põhjendatud, miks T. L.i ütlused on jäetud tähelepanuta;

d) OÜ-lt Bois MM soetatud saematerjali (maksuotsuse lk 14) on kasutatud Viru Keskuse objektil tööde teostamisel. AS Pristis teostas Viru Keskuse ehitusel nõrkvoolusüsteemide paigaldamistöid ning vajas kaablite ja seadmete installeerimiseks tellinguid, mis püstitati Bois MM OÜ-lt soetatud puidust. Tõstukite ja metallkarkasside rendist soodsam tuli püstitada tellingud ise, kasutades selleks puitu. AS Pristis ei olnud kohustatud kooskõlastama Merko Ehitus AS-ga tellingute kasutamist objektil, seega ei saanud Merko Ehitus AS kommenteerida saematerjali kasutamist. Samuti ei pidanud saematerjali kasutamine olema hankes ette nähtud, sest tegemist oli abivahendiga. Hankedokumentides märgitakse ära vaid materjalid, mis teenuse osutamisel installeeritakse tellija objektile. Saematerjali kasutamist kinnitab Viru Keskus elektritööde juht E. G.;

e) maksuhaldur jõudis järeldusele, et tõendamist ei ole leidnud OÜ Raidor Ehitus ega alltöövõtu korras OÜ Clanders Holding poolt AS Pristis kontoris remondi teostamine. Remonti teostas vaid eraisik H. E.(maksuotsuse lk 18). Arvestades asjaolu, et AS Pristis ruumide remonttöid tehti kahel korrusel ning ka laoruumides, siis on põhjendatud mitme töövõtja kasutamine. AS Pristis kontori suurus on ligi 400 m2. OÜ Raidor Ehitus poolt teostatud tööde maksumus oli 590 000 kr (koos käibemaksuga), seega oli ühe ruutmeetri remontimise maksumus 1475 kr (koos käibemaksuga). Nimetatud hind on soodne, arvestades teostatud remonttööde mahtu ja iseloomu. H. E.i ütlused saavad puudutada ainult temalt tellitud ja tema poolt 3. korrusel tehtud remonttöid, kuid ta ei saa anda ütlusi muude isikute poolt tehtud tööde kohta. OÜ Raidor Ehitus poolt remonttööde tegemist kinnitavad AS Pristis tolleaegse sekretäri H. T.e selgitused.

f) OÜ Faasion, OÜ Kemehh ja FIE Märt Märjamaa poolt K. S. edasimüüdud kaupade ja teenuste kohta väljastas AS Pristis K. S. 31.12.2005 arve nr 517698, mis on tasutud 03.02.2006. Viking Window AS-lt ja Faasion OÜ-lt soetatud kaupu ja teenuseid müüs AS Pristis samuti edasi K. S. sama arve alusel. Sellest tulenevalt ei nõustu AS Pristis maksuotsuses sisalduva seisukohaga, et tegemist on erisoodustusega. Kaebuse esitajal oli õigus eeltoodud äriühingute arvetel näidatud käibemaksu oma maksustatavalt käibelt maha arvata, kuna kaupade ja teenuste soetamine oli seotud äriühingu ettevõtlusega;

3-06-1658

5(27) g) TVK Teenused OÜ-lt soetatud kauba (maksuotsuse lk 12) on AS Pristis omandanud edasimüügiks V. P.le, kellele on 31.12.2005 väljastatud arve nr 517703, mis on tasutud. Seega ei ole tegemist erisoodustustega ning AS-l Pristis oli õigus arvetel näidatud käibemaksu oma maksustatavalt käibelt maha arvata;

h) Belaisa OÜ-lt soetatud kaubad (maksuotsuse lk 11) müüs AS Pristis 31.12.2005 arve nr 517698 alusel edasi K. S., kes tasus arve 03.02.2006. AS Pristis on seisukohal, et nimetatud kaupade ja teenuste soetamise kulu on ettevõtlusega seotud, mistõttu puudub alus käsitleda seda erisoodustusena ning AS-l Pristis oli õigus OÜ Belaisa poolt väljastatud arvetel näidatud käibemaksu oma maksustatavalt käibelt maha arvata;

i) AS-lt Plaadipunkt soetatud kaupu (maksuotsuse lk 19) müüs AS Pristis edasi E. L.le, kellele väljastas 31.12.2005 arve nr 517699, mis on tasutud 09.03.2006. Seega oli AS-l Pristis õigus AS Plaadipunkt arvetel näidatud käibemaksu oma maksustatavalt käibelt maha arvata, kuna kaupade ja teenuste soetamine oli seotud äriühingu ettevõtlusega. Maksuotsuse lk 20, 22-23 viidatud OÜ-lt Dagosan, AS-lt Dagomar, OÜ- lt Atri Invest, OÜ-lt Balteco Mööbel, Sandmani Grupi AS-lt, Leventa AS-lt soetas AS Pristis kaubad ja teenused edasimüügiks K.

S., I. S.le, E. N. (N.) ja E. K.ule, mille kohta AS Pristis väljastas 31.12.2005 arved kauba saajatele, kes on arvete alusel tasunud. OÜ-lt Midlanta soetatud kaupa (maksuotsuse lk 24) kasutas AS Pristis edasimüügiks K. S., kellele väljastas 31.12.2005 arve, mis on tasutud 03.02.2006. Seega oli eeltoodud kaupade soetamine seotud AS Pristis ettevõtlusega ning tal oli õigus kaupadelt sisendkäibemaks maha arvata. Riigikohus on 12.06.2003 lahendis haldusasjas nr 3-3- 1-55-03 leidnud, et ettevõtlusega võib olla tegemist ka siis, kui vara soetamise hetkel ei olnud veel kavatsust seda vara ettevõtluses kasutada või ettevõtluse käigus müüa.

Seetõttu ei saa vara müügi maksustamist seada sõltuvusse asjaolust, kuidas maksumaksja on oma raamatupidamises kajastanud vara soetamist. Kaupade ja teenuste omandamine edasimüügiks on äriühingu ettevõtlus ning sellega seotud kulu on ettevõtlusega seotud kulu. Maksuotsuse lk 47 p-s 2 on maksuhaldur pahatahtlikult tõlgendanud TuMS § 32 lg 2 definitsiooni maksumaksjale ebasoosivalt. Asjaolu, et AS Pristis ei ole teeninud edasimüügi arvetega tulu, ei muuda kulusid ettevõtlusega mitteseotuks. Seadus ei näe ette, et ettevõtlusega seotud kulu peab kindlasti tooma kaasa ettevõtlustulu, vaid kulu peab olema tehtud maksustamisele kuuluva ettevõtlustulu saamise eesmärgil või vajalik sellise ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks.

Maksuhalduri arvamus, et teenuste ja kaupade edasimüük ei ole AS Pristis põhitegevus ja seetõttu ei saa olla äriühingu ettevõtlus, on vastuolus õigusaktidega. ÄS § 4 kohaselt võib ettevõtja tegutseda kõikidel tegevusaladel, millel tegutsemine ei ole seadusega keelatud; j)

I. S. abikaasa K. S. on tasunud AS-le Pristis kõikide ostetud kaupade ja teenuste eest. Seega ta ei ole saanud mingeid hüvesid AS Pristis arvel. Juhatuse liikme T. L.i ema E.

L. on tasunud AS-le Pristis kaupade ja teenuste eest sama summa, millega AS Pristis kaubad ja teenused ise sisse ostis. Eeltoodud kulusid on samaaegselt käsitletud nii erisoodustusena kui ka ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Samadele asjaoludele tuginedes ei ole võimalik üheaegselt mitut maksukohustust määrata. Vastupidine viib topeltmaksustamiseni. Ka I. T.sele ja tema perele antud hüve (Kalvi mõisa külastus) on samaaegselt loetud nii erisoodustuseks kui ka ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Selline käsitlus ei ole seadusega kooskõlas. Samas VIP-pääsmete soetamiskulu

I. S. on loetud üksnes erisoodustusena antud hüveks, kuid ettevõtluse kulude hulgast ei ole tehtud väljamakset välistatud; k) boonusväljamaksete arvelt soetatud vara maksustamine ettevõtte tulumaksuga on vastuolus maksuhalduri järeldusega sellest, et tegemist on boonusväljamaksete arvel tehtud kulutustega. Kuna maksuhaldur on asunud seisukohale, et töötajate isiklike kulutuste eest tasumine on töötajatele töölepingus ettenähtud boonusväljamaksete tegemine, ei ole maksuhalduril enam alust neid väljamakseid lugeda ettevõtlusega mitteseotud kulutusteks, sest tööjõukulud on samuti ettevõtluse kulud;

3-06-1658

6(27) l) AS Pristis poolt korraldatud 10. sünnipäeva vastuvõtt ei ole tulumaksuga maksustatav objekt; AS-lt Emajõe Ärikeskus, Reval Hotelligrupi AS-lt ja KS Club OÜ-lt ruumide rentimine on käsitletav äriühingu tegevuskuluna.

3. PMTK vastuses paluti jätta kaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja kanda järgmistel põhjustel: a) MTA uurimisosakonnalt saadud kriminaalasja nr 04730000274 raames kogutud ja koostatud dokumendid, sealhulgas kahtlustatavate ja tunnistajate ülekuulamise protokollid, töölepingud, AS Pristis müügitegevuse ja boonuste arvestuse raportid, töötasu ja töötasu väljamaksete arvestused, samuti 13.05.2005 kriminaalmenetluse lõpetamise määrus on maksumenetluses tõendiks; b) AS Pristis poolt boonustasude süsteemi rakendamist ja toimimist kinnitavad E. K. ja AS Pristis vahel 30.10.2000 sõlmitud töölepingus ning V. P. ja AS Pristis vahel 21.08.2001 sõlmitud töölepingus tehtud muudatused boonuste arvestamise alustes. Seetõttu ei nõustu PMTK kaebuse esitajaga, et palgatingimused töölepingutes oli vaid fiktsioon, mida tööandja ei täitnud ja millest kinnipidamist töötajad ei eeldanud. Boonustasude arvestuse pidamist, samuti boonustasude sularahas väljamaksmist kinnitavad lisaks T. L.ile ja avalduse esitanud AS Pristis neljale töötajale veel M. S., A. M., V. V., K. K., A. T., M. P., A. L., T. R. ja M. Õ.. Lähtuvalt eeltoodust ning asjaolust, et boonustasude väljamaksmine on toimunud AS Pristis töötajate töö tulemuste kohta peetavate arvestuste alusel AS-ga Pristis töösuhtes olevatele isikutele AS Pristis töötajate M. P.e ja T. L.i poolt, lasus boonustasudelt maksude arvestamise, kinnipidamise ja deklareerimise kohustus AS-l Pristis. Põhjendamatu on kaebuse esitaja väide, et AS Pristis tegevuskasumi aruanded olid arvestuslikud või et boonustasude süsteem otsustati juurutada alates 2002. aastast. Õige on, et A. T.lt ja

I. T.selt ei ole maksumenetluses seletusi võetud. Samas kinnitab A. T.le boonustasude maksmist väljamakseid teinud AS Pristis töötaja M. P. ning I. T.sele boonustasude maksmist T. L. oma 07.02.2005 antud ütlustes; c) maksuhaldur võtab tulenevalt MKS § 92 lõikele 3 arvesse kõiki maksuasjas tähendust omavaid andmeid, mida maksuhaldur peab usaldusväärseks. Maksuhaldur võttis arvesse T. L.i 07.02.2005 ütlusi, kuid ei arvestanud T. L.i 16.01.2006 seletuses väidetuga.

T. L.i 07.02.2005 ütlusi kinnitavad AS Pristis poolt koostatud tegevuskasumi aruanded, töötasu ja töötasu väljamaksete arvestused ning AS Pristis töötajad. Samas on T. L. esitanud 16.01.2006 seletuses maksuhaldurile valeandmeid. Käesolevas asjas ei leidnud tõendamist asjaolu, et AS-lt Hals Trading soetatud põrandatrappi või AS-lt Plaadipunkt soetatud keraamilisi plaate ja sanitaartehnikat oleks kasutatud AS Pristis ettevõtluses. Asja materjalidest nähtub, et asjad soetati T. L.i poolt ema E. L. huvides. Seetõttu puudus maksuhalduril võimalus pidada 16.01.2006 T. L.i poolt antud seletust usaldusväärseks. Lisaks loobus T. L. 07.02.2005 antud ütlustest, väites, et maksis AS Pristis töötajatele boonustasusid isiklikust rahast, mille pealt on tulumaks tasutud. PMTK ei pea T. L.i väidet isikliku raha kasutamisest AS Pristis töötajatele töötasude maksmiseks veenvaks. Töölepingutest ja töötajate seletustest nähtuvalt arvestas ja maksis AS Pristis töötajatele boonustasusid juba 2000. aastal. M. P. 17.10.2005 seletuse kohaselt tõi T. L. tema kätte Tartu töötajate boonustasude arvestused ning neile boonustasude väljamaksmiseks sularaha keskmiselt 50 000 kr kuus, seega keskmiselt 600 000 kr aastas, millele lisandus Tallinna töötajate boonustasude väljamaksmiseks vajalik rahasumma. PMTK-l puuduvad andmed sellises mahus T. L.i maksustatud tulu kohta; d) maksuotsuse lisadest nähtub, et ühtegi kulu ei ole maksustatud mitmekordselt. Põhjendamatu on kaebuse esitaja väide, et tööjõukulud on samuti ettevõtluse kulud. Vaidlustatud maksuotsustes ei ole kordagi käsitletud Rautakesko AS ja TVK Teenused OÜ kaupu ettevõtlusega mitteseotud kuluna. E. K. on kinnitanud, et DVD- mängija ja teleri soetamise näol ei ole tegemist boonustasudega ning neid kaupu ei ole kasutatud ka AS Pristis raamatupidamises märgitud objektil (Hotell Olümpia

3-06-1658

7(27) konverentsikeskus). Seega on kaebuse esitaja alusetult leidnud, et tegemist on boonustasu väljamaksega E. K.ule. Mõistetamatuks jääb kaebuse täienduses viidatud J. T. ostetud teleri, videomagnetofoni ja DVD-mängija arvestamine boonustasuks. Eelnevalt viidatud kaupade soetamisel ei olnud J. T. AS Pristis töötaja ja seega ei olnud võimalik talle boonustasu maksta. Kuna eelnevalt viidatud kaupade seotus AS Pristis ettevõtlusega ei ole tõendatud, on ainuõige maksuhalduri seisukoht, et tegemist oli ettevõtlusega mitteseotud kuluga;

e) menetluse käigus tuvastati, et AS Pristis ei ole ettevõtluses kasutanud kaupu, mis olid deklareeritud kui AS Pristis ettevõtlusega seotud kulu. AS Pristis muutis hiljem seisukohta, väites, et müüs tegelikult kaubad edasi maksuotsuses nimetatud isikutele. Kuivõrd AS Pristis ei ole erinevatelt tellijatelt oma raamatupidamises sisalduvatel arvetel olevaid kaupu oma valdusesse saanud ega oma ettevõtluses kasutanud, siis puudus AS-l Pristis võimalus neid ka võõrandada. Eelnevast lähtuvalt puudus AS-l Pristis alus nimetatud kauba osas müügiarvete väljastamiseks ja arvele käibemaksu lisamiseks;

f) alusetu on kaebuse esitaja väide, mille kohaselt teostas OÜ Tucuruvi töid objektil Pärnu Citymarket, eelkõige tulenevalt asjaolust, et tööde tegemise ajaks ei olnud veel OÜ-d Tucuruvi asutatud. Töid objektil Pärnu Citymarket tehti 2001. aasta septembrist kuni 2002. aasta veebruarini. OÜ Tucuruvi on käibemaksukohustuslasena registreeritud alates 22.11.2002 ning esimese käibedeklaratsiooni on OÜ Tucuruvi esitanud alles 20.01.2003 2002. a detsembrikuu kohta. Kaebuse esitaja väide, et nagu oleks OÜ Tucuruvi teostanud pinnase-, kaabeldus-, installatsioonivõi montaažitöid, on põhjendamata.

AS Pristis on sisendkäibemaksu hulka arvestanud sellistel arvetel märgitud käibemaksu, mille väljastaja ei olnud arvete koostamisel veel käibemaksukohustuslasena registreeritud (seda lisaks asjaolule, et äriühingut ei olnud üldse registreeritud äriregistris). Kaebuse esitaja väide, et maksuhaldur ei ole arvestanud OÜ Tucuruvi juhatuse liikme D. L.’e seletusi, on väär. D. L. esitas esimese seletuse maksuhaldurile 18.11.2005, milles kinnitas AS Pristis raamatupidamises olevate andmete tõesust. 16.01.2006 antud seletuses aga muutis D.

L. oma seisukohta ning ütles, et töid ei teostatud mitte Pärnu K-Rautakesko objektil, vaid hoopis Citymarketi objektil. Maksuotsuse koostamisel arvestas maksuhaldur lisaks D. L.e seletustele ka teiste asjas kogutud tõenditega ning tõendeid kogumis hinnates jõudis järeldusele, et reaalselt ei ole OÜ Tucuruvi AS-le Pristis töid teostanud;

g) kuna AS Pristis ei ole esitanud Haabersti Citymarketi objektil põrandatrapi kasutamise kohta veenvaid tõendeid, on maksuhaldur seisukohal, et põrandatrapi seotus AS Pristis ettevõtlusega ei ole antud juhul tõendamist leidnud, mistõttu puudus AS-l Pristis alus AS Hals Trading rekvisiitidega arve alusel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. A. K.i (AS Pristis juhatuse liige alates 29.09.2003) 30.09.2005 seletuse kohaselt on AS-lt Hals Trading soetatud materjalid seotud objektiga Haabersti Citymarket ning arvel kajastatud materjali on tellinud projektijuht A.

M.. T. L.i (AS Pristis juhatuse liige 19.12.1995 – 03.02.2003) 16.01.2006 antud seletuses on öeldud, et ta ei ole kindel, kas AS-st Hals Trading ostetud põrandatrappi võis vaja minna objektil Haabersti Citymarket. Objekti Haabersti Citymarket projektijuht A. M. ei kinnitanud, nagu oleks tema vastutusalasse kuuluval objektil tekkinud vajadus välja vahetada AS Pristis poolt väidetavalt kahjustatud põrandatrapp. A. M. ei ole AS-lt Hals Trading põrandatrappi tellinud ega arvet viseerinud. Asja materjalidest nähtuvalt tellis põrandatrapi projektiga mitteseotud AS Pristis juhatuse liige T.

L.. Juhatuse liikmete poolt konkreetsete projektidega seotud materjalide tellimise välistavad nii A. K.30.09.2005 seletuses kui A. M. 03.11.2005 seletuses;

h) AS Pristis teostas objektil Viru Keskus töid, sh nõrkvoolutöid, alates 2003. aasta juulikuust, saematerjal soetati OÜ-lt Bois MM 2003. aasta oktoobrikuu lõpul. Maksuhaldur asus seisukohale, et isegi kui pidada AS Pristis väidet puidust tellingute kasutamisest usaldusväärseks, ei saanud need tellingud olla valmistatud OÜ-lt Bois MM soetatud saematerjalist, kuna vastasel korral ei oleks AS-l Pristis olnud võimalik

3-06-1658

8(27) täita AS Merko Ehitus (peatöövõtja) ees võetud kohustusi alates juulikuust. Samas ei kinnita Viru Keskuse objektil töid teinud A. M. saematerjali kasutamist nimetatud objektil ja saematerjali soetamist OÜ-lt Bois MM. Saematerjali soetamise vajadusest ei olnud teadlik ka AS Pristis ostujuht M. Õ.. Juhul, kui kaupade soetamiseks tehtavate kulude kokkuhoiuks oleks tehtud sellekohaseid hinnakalkulatsioone, siis olnuks sellest teadlik ka äriühingu ostujuht. Objekti Viru Keskus projektijuht E. G.i 04.05.2006 selgitus, et ta nägi AS Pristis poolt puidust ehitatud tellingute kasutamist, ei tõenda, et sellekohased tellingud oleks ehitatud OÜ-lt Bois MM soetatud saematerjalist. AS Pristis 10.06.2006 teabe ja dokumentide kirjale lisatud Viru Keskuse objekti kulude aruandes OÜ Bois MM arvete kajastamine ei tõenda, et sellekohast saematerjali oleks kasutatud AS Pristis ettevõtluse tarbeks põhjusel, et AS Pristis on kajastanud erinevate objektide kuludes muuhulgas äriühingu juhatuse liikmete pereliikmete ja samuti töötajate isiklikke arveid;

i) maksuhaldur tuvastas menetluse käigus, et OÜ Raidor Ehitus ei teostanud ehitustöid AS Pristis kontoris ise, vaid on need alltöövõtu korras tellinud OÜ-lt Clanders Holding ja OÜ-lt Ostvar. OÜ Ostvar kinnitas menetluse käigus, et OÜ Raidor Ehitus tellis neilt sanitaartehnilisi töid, mis teostati hoopis Lemmiku tn 39, Tallinn, asuvas eramus. OÜ Clanders Holding kinnitas tööde tegemist OÜ-le Raidor Ehitus, samuti kinnitas, et töid teostati Mustamäe tee 54, Tallinn. OÜ Clanders Holding kinnitas, et teostatud tööde maht oli väga väike, töödeks olid viimistlusja maalritööd.

OÜ Clanders Holding deklareeris viimati töötasude väljamakseid 24.09.2002 esitatud tuludeklaratsioonis, kuid töid AS Pristis kontoris teostati alles 2003. a märtsis. Maksumenetluses antud seletuste kohaselt tööde teostajaks olnud J. K. ei saanud 2002. aastal ega 2003. aastal töötasu ei OÜ-lt Clanders Holding ega OÜ-lt Raidor Ehitus, küll sai isik nimetatud perioodil töötasuväljamakseid OÜ-lt Zircon Tools ja AS-lt Enko. OÜ Raidor Ehitus esitas arve kontori remondi eest 2003. a jaanuaris, mil vormistati ka tööde üleandmise ja vastuvõtu akt.

Maksumenetluses kogutud tõendite põhjal tuvastati, et reaalselt teostati töid nimetatud objektil 2003. a märtsis. Maksuhaldur on seetõttu seisukohal, et OÜ Raidor Ehitus arve kajastab vaid väheses ulatuses AS Pristis ettevõtlusega seotud teenuseid (OÜ Clanders Holding arve). Puudused OÜ Raidor Ehitus arve sisus ja mahus on olulised, mistõttu puudub AS-l Pristis sellekohase arve alusel sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Samas on AS-l Pristis võimalik pöörduda OÜ Raidor Ehitus poole arves esinenud puuduste kõrvaldamiseks ning arvata sisendkäibemaks maha parandatud arve alusel.

H. T.e 24.04.2006 selgitused ei tõenda ehitustööde teostamist OÜ Raidor Ehitus poolt, kuna OÜ Raidor Ehitus väidete kohaselt teostasid AS Pristis kontoris töid alltöövõtu korras OÜ Clanders Holding ja OÜ Ostvar. Seega ei saanud ehitajad end tutvustada OÜ Raidor Ehitus esindajatena;

j) AS Pristis kliendiürituse ning Reval Hotelligrupi AS-lt ja AS-lt Emajõe Ärikeskus ruumide rentimise osas esitatud väited on ekslikud.

4. Tallinna Halduskohtu 14.06.2007 otsusega rahuldati kaebus osaliselt. Kohus tühistas PMTK 07.04.2006 maksuotsuse nr 12-5/260 E. N., E. K. ja V. P. tasaarvestatud boonustasudelt, mille E. N., E. K. ja V. P. AS Pristis edasimüügiarvetest nähtuvalt AS-le Pristis tagastasid, määratud maksude osas. Samuti tühistas kohus PMTK 06.10.2006 maksuotsuse nr 12-5/710 AS Pristis poolt K. S., E. L., R. T. ja J. T. edasimüüdud kaupadelt ja teenustelt määratud tulumaksu, sotsiaalmaksu ja käibemaksu osas ning E. N., E. K. ja V. P. edasimüüdud kaupadelt määratud käibemaksu osas. PMTK-lt mõisteti AS Pristis kasuks välja menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldatud osaga ja vastustajale tehti ettekirjutus arvutada välja kaebuse esitajale väljamakstava menetluskulu suurus lähtuvalt maksuotsuste tühistatud osa (kroonides) osakaalust maksuotsustega tasumiseks määratud maksude kogusummast. Kohus põhjendas otsust järgmiselt:

PMTK 07.04.2006 maksuotsus nr 12-5/260

3-06-1658

9(27)

a) T. L. tegi töötajatele sularahas väljamakseid. Nimetatud asjaolu on lisaks T. L.ile endale kinnitanud oma ütlustega ka AS Pristis töötajad. Ei saa usutavaks pidada, et väljamakse tegijaks on T. L. kui eraisik. Sellele vastanduvad kohtule esitatud tõendid, samuti kaebuse esitaja suutmatus põhjendada kohtule usutavalt kaalutlusi, millele tuginedes teostas T. L. eraisikuna AS Pristis töötajatele rahalisi väljamakseid. AS Pristis endiste töötajate E. K.u, V. P., A. K., E. N., M. S., A. M., V. V., K. K., A. T., M. P., A. L., T. R. ja M.

Õ. poolt antud ütlused kinnitavad seda, et töötajatele tasuti AS-s Pristis töötamise ajal lisaks põhipalgale ka boonustasu, mis maksti välja sularahas. Lisatasude maksmise alus tuleneb ka E. K.uga, V. P.ga, A. K.ga, A. R. ja M. Õ.ga sõlmitud töölepingutest, mille ärakirjad on esitatud kohtule dokumentaalsete tõenditena. Vaidlusalusel perioodil AS Pristis juhatuse liikmena tegutsenud T. L. on andnud PMTK-le 07.02.2005 ütlusi, milles ta möönab, et AS Pristis maksis töötajatele sularahas boonusmakseid, eesmärgiga minimeerida ettevõtte kulusid, ning et väljamaksete tegijaks oli tema.

T. L.i kirjaliku seletuse kohaselt teostas ta küll sularahamakseid, kuid tegi seda enda rahaliste vahendite arvelt. 10.04.2007 toimunud kohtuistungil selgitas T. L., et ta motiveeris müügipersonali, makstes neile raha lojaalsuse eest. Eeltoodud selgitus on vastuolus nii T. L.i 07.02.2005 antud ütlustega, AS Pristis töötajate seletustega kui ka asjas kogutud tõenditega – AS Pristis ja töötajate vahel sõlmitud töölepingutega, millest AS Pristis eeltoodud kohustus tuleneb. Seega ei saa kohtu hinnangul boonusmaksete tegijaks pidada T. L.i kui eraisikut, vaid AS Pristis.

Väljamakseid teostati töölepingute alusel ning töötajate tulemuste kohta peetava arvestuse alusel isikutele, kes olid AS-ga Pristis töösuhtes. Väljamakseid teostas sel ajal AS Pristis juhatuse liikmeks olnud T. L., tehes seda oma töökohal. PMTK 08.07.2004 maksuotsusega nr 12-5/176 (toimiku nr 4 lk 99-108) määrati T. L.ile täiendav maksusumma Queenstown Trading Ltd-lt aastatel 1998-1999 T. L.i arvelduskontole kantud 1 805 635 kroonilt. Poolte vahel puudub vaidlus selle üle, et T. L. on maksuotsusega määratud maksusumma 469 465 kr tasunud (toimiku nr 4 lk 106-107).

T. L.i 07.02.2005 selgituste (toimiku nr 2 lk 6-7) kohaselt organiseeris R. K. mõned riiulifirmad, kes esitasid AS-le Pristis fiktiivseid arveid suuremahulistele objektidele, milliste alusel raha liikus nimetatud riiulifirmadesse ja sealt võib-olla ka edasi. Lõpuks tõid A. A.,

H. S., K. U. ja K. K. selle raha T. L.ile sularahas tagasi ning raha kasutati AS Pristis töötajatele töötasude maksmiseks. Eelarve, mis läks selliselt palkade maksmiseks, oli Tartu ja Tallinna osakondade peale kokku igakuiselt vähemalt 500 000 kr, millele lisandus veel A. K.i tasu umbes 1 miljon krooni aastas. T. L.i 07.02.2005 selgitustest saab järeldada, et AS Pristis töötajatele hakati töötasu n.ö mustalt maksma juba ajal, mil tema oli AS Pristis tegevdirektor, seega juba enne 2001. aastat. Asjaolu, et AS-s Pristis maksti boonustasusid ka 2001. aastal, nähtub AS Pristis juhatuse liikme A. K.i poolt allkirjastatud AS Pristis töötajate boonustasude arvestuse lehtedelt (toimiku nr 2 lk 12-15) Seetõttu T. L.i arvelduskontole 1998-1999 kantud 1 805 635 kr pidi selle töötajatele boonustasudeks maksmise korral olema 2002. aasta oktoobriks juba ära kulutatud. Järelikult ei ole töötajatele boonustasudeks makstud 889 030 kr näol tegemist varem maksustatud summaga ning topeltmaksustamist ei esine;

b) maksuvaidluses tuleb kõiki tõendeid (dokumentaalseid ning töötajate ütlusi) hinnata kogumis. Maksuhaldur on maksu määramisel võtnud AS Pristis esindajatelt ning endistelt töötajatelt seletusi. Lisaks on arvesse võetud vaidlusalusel perioodil AS Pristis juhatusse kuulunud T. L.i ja I. S. poolt kriminaalasja nr 04730000274 (lõpetatud 13.05.2005) menetlemisel antud ütlusi. Samuti on maksuhaldur kogutud dokumentaalsete tõenditena arvesse võtnud töölepingud, AS Pristis tegevuskasumi aruanded, töötajate ja töötasu väljamaksete arvestused, lisaks on maksuotsuses käsitletud ülejäänud kriminaalasjas kogutud tõendid. Maksuhaldur ei ole arvestanud T.

R. selgitusega, mille kohaselt tema perioodil oktoober 2002 kuni märts 2003 boonustasu ei saanud, sest Tartu kontor oli pidevalt kahjumis (toimiku nr 2 lk 109) ning on arvestanud T. R.le boonustasu ka 2002. a novembrikuu ning 2003. a jaanuarikuu eest. Samas ei ole T. R. poolt boonustasu mittesaamine usutav, kuivõrd T. L.i selgituse

3-06-1658

10(27) kohaselt oli T. R. Lõuna Eesti osakonna direktor, kes arvutas välja müügimeeste ja projektijuhtide boonustasud Tartus. Boonustasud maksis Tartus välja M. P. (toimiku nr 2 lk 7). Kuivõrd asjas on tõendatud, et teised AS Pristis Tartu töötajad said boonustasusid vaatamata kontori kahjumile, on väheusutav, et direktor, kes neid ise arvutas, poleks boonustasusid saanud. A. T.lt ei ole maksuhaldur seletust võtnud, kuid A. T. poolt boonustasu saamist on kinnitanud boonustasude väljamaksja M. P. (toimiku nr 2 lk 110). Kuivõrd kõik ülekuulatud töötajad, samuti T. L. on kinnitanud boonustasude väljamaksmist, puudub kohtul alus eeldada, et töötaja I. T.se puhul jäi tabelites kajastatud boonustasu mingil põhjusel välja maksmata. Nimetatud seisukohal on kohus ka AS Pristis töötaja S. K.u boonustasu osas;

PMTK 06.10.2006 maksuotsus nr 12-5/710

OÜ Tucuruvi arved

c) OÜ Tucuruvi on väljastanud kaebuse esitajale 05.12.2002 arve summas 62 442.90 kr kaabeldusja montaažitööde eest objektil K-Rauta; 06.12.2002 arve summas 17 700 kr pinnasetööde eest objektil K-Rauta; 19.12.2002 arve summas

26 122.85 kr installatsioonitööde eest objektil K-Rauta ning 05.01.2003 arve summas 157 530 kr installatsiooni-, kaabeldusja montaažitööde eest objektil K-Rauta (arvete kogumaksumus on 263 795.75 kr) (toimiku nr 2 lk 209-216). Kaebuse kohaselt kasutas AS Pristis OÜ Tucuruvi teenust tegelikult Pärnu Citymarketi objektil ning arvetele on ekslikult märgitud K-Rauta. Teenuse osutamine AS Pristis ettevõtluse huvides on tõendatud OÜ Tucuruvi juhatuse liikme D. L.e 18.11.2005 ja 16.01.2006 ütlustega. Maksuotsusest nähtuvalt on maksuhaldur tõepoolest kontrollinud OÜ Tucuruvi poolt teenuste osutamist vaid Pärnu K-Rautakesko objektil, mitte aga Pärnu Citymarketi objektil, kuigi

D. L.e seletuse kohaselt on arvetel esitatud selgitusse märgitud ekslikult objektiks K- Rauta (toimiku nr 2 lk 204). Samas ei ole maksuhaldur käesoleval juhul uurimisprintsiipi rikkunud, kuna D. L.e hilisematest ütlustest ilmneb, et töid Citymarketi objektil teostati 2002. aasta talvel-kevadel – seega ajal, mil OÜ Tucuruvi veel ei eksisteerinud. Äriregistri andmebaasist nähtub, et OÜ Tucuruvi on kantud äriregistrisse 08.11.2002 ning on vastustaja kirjaliku seletuse kohaselt käibemaksukohustuslasena registreeritud 22.11.2002. Seega on OÜ Tucuruvi esitanud AS-le Pristis arved töö eest, mida OÜ Tucuruvi ise ei teinud. Neid töid tegi AS-le Pristis D. L.;

AS Hals Trading arved

d) AS Hals Trading on väljastanud AS-le Pristis 18.11.2002 arve nr 43874 summas 9500 kr selgitusega „RST konstruktsioon“ (toimiku nr 2 lk 230). Kaebuse kohaselt tõendab AS Hals Trading poolt AS-le Pristis Haabersti Citymarketi objekti jaoks müüdud põrandatrapi kasutamist T. L.i 16.01.2006 seletus. Maksuhalduri vastupidine järeldus on tõendamata ning ei ole põhjendatud, miks T. L.i ütlused on jäetud tähelepanuta;

e) AS Hals Trading 01.12.2005 kirjaliku vastuse kohaselt maksuhaldurile tellis kauba T. L.. Toote nimetuseks on roostevabast terasest põrandatrapp-poripüüdja ning üldjuhul kasutatakse seda hoonete sissepääsu juures. Toote vastuvõtjaks oli ilmselt T. L. (toimiku nr 2 lk 227). AS Pristis juhatuse liikme A. K.i 30.09.2005 kirjaliku seletuse (toimiku nr 2 lk 179) kohaselt läks AS Hals Trading arve nr 43874 Haabersti Citymarketi objektile, kus projektijuhiks oli A. M.. T. L.i 16.01.2006 seletuse kohaselt maksuhaldurile võis AS-st Hals Trading ostetud põrandatrappi vaja minna Haabersti Citymarketi objektile (toimiku nr

2 lk 119). A. M. 03.11.2005 seletuse kohaselt maksuhaldurile ei ole ta äriühingust Hals Trading midagi tellinud. Samuti ei suutnud ta meenutada, et Haabersti Citymarketis oleks vaja läinud metallkonstruktsioone (toimiku nr 2 lk 60). Arvestades asjaolu, et T. L. ei suutnud anda kindlaid ütlusi selle kohta, kas kaupa kasutati Haabersti Citymarketi objektil ning Haabersti Citymarketi projektijuht A. M. projekti tarbeks põrandatrappi ei tellinud ega suutnud meenutada ka ühegi metall-konstruktsiooni kasutamist, on maksuhaldur õigesti järeldanud, et pole tõendatud põrandatrapi kasutamine

3-06-1658

11(27) kaebuse esitaja ettevõtluse tarbeks, mistõttu kaebuse esitajal ei olnud õigust maksustatavalt käibelt vastavat sisendkäibemaksu maha arvata. Seega on ühtlasi tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga;

OÜ Bois MM arved

f) OÜ Bois MM on esitanud 23.10.2003 AS-le Pristis arve nr 1001 summas 28 955.66 kr ning 29.10.2003 arve nr 1002 summas 41 669.87 kr saematerjali eest (toimiku nr 3 lk 23-25). Kaebuse kohaselt teostas AS Pristis Viru Keskuse ehitusel nõrkvoolusüsteemide paigaldamistöid ning vajas kaablite ja seadmete installeerimiseks tellinguid, mis püstitati Bois MM OÜ-lt soetatud puidust. Tõstukite ja metallkarkasside rendist soodsam tuli püstitada tellingud ise, kasutades selleks puitu. AS Merko Ehitus 24.11.2005 kirjast maksuhaldurile nähtub, et AS Pristis ei kooskõlastanud saematerjali kasutamist antud ehitusobjektil ning saematerjali ostu ega selle kasutamist ei oska Merko Ehitus antud ehitusobjektiga seostada (toimiku nr 3 lk 28).

AS-s Merko Ehitus eriosade spetsialistina töötav ning Viru Keskuse ehitamise ajal Merko Ehituse esindajaks olnud E. G. andis kohtuistungil ütlused (toimiku nr 4 lk 113), mille kohaselt kasutas AS Pristis töödel abivahendeid – redeleid ja tellinguid maja keskel olevas liftide hallis ja parklas. Tellingud olid puust. Tunnistaja ütluste kohaselt viibis ta kogu aeg objektil. Kohus nõustub kaebuse esitajaga selles, et A. M., kes lahkus AS-st Pristis 31. jaanuaril 2003 (toimiku nr 2 lk 59-60), ei saanud anda ütlusi selle kohta, kas AS Pristis poolt saematerjali soetamine oli vajalik Viru Keskuse ehitusel või mitte.

Tunnistaja ütlust, mille kohaselt Viru Keskuse objektil saematerjali vaja ei olnud, ei saa käsitleda ütlusena, mis lükkaks ümber tunnistaja E. G.i ütluse, mille kohaselt kasutas AS Pristis Viru Keskuse objektil puidust tellinguid. Samas nõustub kohus vastustajaga selles, et kuivõrd AS Pristis alustas objektil Viru Keskus nõrkvoolutööde tegemist alates 2003. aasta juulikuust ning saematerjal soetati alles 2003. aasta oktoobri lõpus, seega ca 4 kuud hiljem, ei ole usutav, et saematerjal tellingute püstitamiseks soetati alles 4 kuud pärast töödega alustamist.

Seega ei ole tõendatud saematerjali ost just Viru Keskuse objektil kasutatud tellingute püstitamise otstarbeks. Samuti ei olnud saematerjali kasutamise vajalikkusest teadlik AS Pristis ostujuht M. Õ.. Kuigi M. Õ. kutsuti juhatuse liikme ametikohalt tagasi AS Pristis nõukogu 23.09.2003 koosoleku otsusega (toimiku nr 4 lk 207), oleks temale kui ostujuhile pidanud ilmnema vajadus puidust tellingute püstitamiseks juba nõrkvoolusüsteemide paigaldustöödega alustamisel 2003. aasta juulis, ja seda isegi juhul, kui AS Pristis töödega liftide hallis ja parklas kohe ei alustanud.

M. Õ. teadmatusest saab järeldada vaid seda, et AS-l Pristis pidid olema kõik nõrkvoolutööde teostamiseks vajalikud abivahendid, sh. puidust tellingud. Kuivõrd ei ole tõendatud saematerjali ost AS Pristis ettevõtluse tarbeks, puudus AS-l Pristis õigus OÜ Bois MM arve alusel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ning tegemist on ka AS Pristis ettevõtlusega mitteseotud kuluga;

OÜ Raidor Ehitus arved

g) OÜ Raidor Ehitus esitas AS-le Pristis 03.01.2003 arve nr 23001 selgitusega „ehitustööd vastavalt lepingule 03-01“ summas 590 000 kr (toimiku nr 3 lk 29). Maksuotsuses jõudis maksuhaldur järeldusele, et AS Pristis kontori remondi teostas H. E.. Kaebuse kohaselt kasutas AS Pristis remondi teostamisel lisaks H. E.ile ka OÜ Raidor Ehitus teenuseid. H. E.i poolt antud ütlused saavad puudutada ainult temalt tellitud ja tema poolt 3. korrusel teostatud remonttöid, kuid ta ei saa anda ütlusi muude isikute poolt teostatud tööde kohta. AS Pristis endine sekretär, praegune finantsjuht ja juhatuse liige H. T. andis kohtuistungil ütlused (toimiku nr 4 lk 114), mille kohaselt töötas ta Mustamäe tee 54 kolmandal korrusel. Tema tööpäev algas kell 8 ja lõppes kell 17. Tunnistaja väitel toimusid 2003. aasta jaanuaris AS Pristis ruumides remonttööd, mille käigus lammutati vaheseinu ja paigaldati klaasvahesein. Sekretäride ruumi pandi maha puitparkett, müügimeeste tuppa linoleum, valgustus paigutati ümber, värviti lagesid ja seinu. Remonttöid teostati põhiliselt pärast tööpäeva lõppu. Selleks ajaks olid tavaliselt kõik

3-06-1658

12(27) lahkunud. Tunnistaja väitel nägi ta 5-6 meest, kes tutvustasid end Raidor Ehitus meestena ja küsisid T. L.i. Loetletud töid teostati 3. korrusel. Tunnistaja selgituse kohaselt ei tea ta midagi OÜ-st Clanders Holding ega OÜ-st Ostvar ning 2003. aastal ei teadnud ta ka midagi H. E.ist. Samas selgitas tunnistaja, et ta küsis igal õhtul meestelt, kes sisse astusid, kes nad on, ning alati tutvustasid nad end Raidor Ehituse töötajatena;

h) H. T.e ütlused on vastuolus teiste käesolevas haldusasjas kogutud tõenditega ega ole seetõttu kohtu jaoks usutavad. Kaebuse esitaja ei vaidlusta asjaolu, et AS Pristis kontoriruumides 3. korrusel teostas remonti H. E.. H. E.i poolt maksuhaldurile antud seletuse (toimiku nr 3 lk 42) kohaselt teostas ta remonti AS Pristis ruumides kolmandal korrusel. Vastusest maksuhalduri küsimustele nähtub, et H. E. ei teadnud samas midagi OÜ-st Raidor Ehitus ega osanud nimetada ka ühtegi OÜ Raidor Ehitus töötajat, kuigi eeldusel, et H. T. ütlused vastavad tõele ning OÜ Raidor Ehitus töötajad tulid igal õhtul

3. korrusele, oleks ta pidanud nendega kohtuma. Puudub alus kahelda H. E.i ütlustes. Küll aga seab eeltoodu kahtluse alla H. T. ütlused. Samuti on kummaline, et H. T.ei maininud remonditööde teostajana H. E.i, kes ometigi teostas remonditöid temaga ühel korrusel. Samas on H. nimelisest isikust kui remondimehest teadlikud olnud AS Pristis teised töötajad (E. K., E. N.., A. M., K. K., A. T., B. P., M. Õ.), kes ei ole samas olnud teadlikud sellest, et remonti oleks teostanud OÜ Raidor Ehitus. Võrreldes H. T. selgitusi tööde kirjelduse osas, kattuvad need H. E.i poolt nimetatud töödega. OÜ Raidor Ehitus juhatuse liikme vastustest maksuhalduri küsimustele (toimiku nr 3 lk 51) nähtub, et OÜ-l Raidor Ehitus olid alltöövõtjateks OÜ Clanders Holding ning OÜ Ostvar. Seega ei saanud remondimehed tutvustada end OÜ Raidor Ehitus töötajatena, nagu väitis H. T., vaid hoopis OÜ Clanders Holding või OÜ Ostvar töötajatena. Samas H. T.eeltoodud äriühingute nimesid polnud kuulnud. OÜ Raidor Ehitus juhatuse liige ei osanud anda konkreetseid selgitusi elektriradiaatorite, samuti ruloode ja ribikardinate paigaldamise kohta ning ei mäletanud ka seda, kuhu paigaldati klaassein, ega osanud selgitada, miks erinesid OÜ Raidor Ehitus hinnapakkumise ja mahakandmise akti andmed. Maksumenetluse käigus on maksuhaldur ühtlasi tuvastanud, et OÜ Ostvar tegi OÜ-le Raidor ehitustöid teisel aadressil kui AS Pristis kontori asukoht; i) seega OÜ Raidor Ehitus ega ükski tema alltöövõtjatest remonditöid AS Pristis kontoris ei teostanud. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et vastavad remonditööd teostas H. E.. Vaidlus puudub selle üle, et H. E. ei olnud OÜ Raidor Ehitus ega ka OÜ Clanders Holding töötaja. Eeltoodust lähtuvalt ei saa pidada tõeseks ka AS Pristis juhatuse liikme

A. K. selgitusi remonditööde teostamise kohta. Kaebuse esitajal puudus õigus OÜ Raidor Ehitus arve alusel sisendkäibemaksu maksustatavast käibest mahaarvamiseks. Kuna AS Pristis eeltoodud OÜ Raidor Ehitus teenuseid oma ettevõtluse tarbeks ei kasutanud, on maksuhaldur õigesti leidnud, et tegemist on ettevõtlusega mitteseotud kuluga;

Töötajatele edasimüüdud kaubad ja teenused j) maksuhaldur ei lugenud erisoodustuseks E. N., E. K., V. P. ega R. T. AS Pristis poolt edasimüüdud kaupa. Kaebuse esitaja ei ole vaidlustanud maksuotsuses esitatud seisukohta, et I. S. ostetud VIP-pääsmed ning I. T. pere nädalavahetus Kalvi mõisas on käsitletavad erisoodustustena;

k) kaebuse esitaja on väljastanud K. S. ja E. L. neile osutatud teenuste ja müüdud kauba eest arved sama suures summas, nagu kaebuse esitaja vastava kauba ning teenuste eest ise tasus. Vastavad arved on K. S. ja E. L. poolt tasutud. Seega ei saa AS Pristis poolt töötajatele edasimüüdud kaupa ja teenust käsitleda enam erisoodustusena ning seda ka olukorras, kus edasimüügiarveid koheselt ei vormistatud. Eeltoodust lähtuvalt tuleb maksuotsus K. S. edasimüüdud OÜ-lt Faasion, OÜ-lt Kemehh, FIE-lt Märt Märjamaa, Belaisa OÜ-lt, Viking Window AS-lt, OÜ-lt Dagosan, AS-lt Dagomar ning AS- lt Sandmani Grupp ostetud kaubalt ja teenustelt määratud tulumaksu ja sotsiaalmaksu osas tühistada. Samuti tuleb maksuotsus tühistada E. L. edasimüüdud AS-lt Plaadipunkt ostetud kaubalt määratud tulumaksu ja sotsiaalmaksu osas. Ühtlasi

3-06-1658

13(27) nõustub kohus kaebuse esitajaga selles, et kuivõrd eeltoodud kaupa saab pidada kolmandatele isikutele edasimüüduks, saab AS Pristis ja K. S. ning AS Pristis ja E. L. vahelisi tehinguid pidada AS Pristis ettevõtlusega seotud tehinguteks, mistõttu kaebuse esitajal oli õigus eeltoodud äriühingutelt ostetud kauba ja teenuste arvetelt sisendkäibemaksu maha arvata ning maksuotsus käibemaksu juurdemääramise osas tuleb samuti tühistada. Eeltoodud seisukohta toetab Riigikohtu halduskolleegiumi 12.06.2003 kohtuotsus haldusasjas nr 3-3-1-55-03, mille p-s 11 Riigikohus leidis, et ettevõtlusega võib tegemist olla ka siis, kui vara soetamise hetkel ei olnud veel kavatsust seda vara ettevõtluses kasutada või ettevõtluse käigus müüa ning seetõttu ei saa vara müügi maksustamist seada sõltuvusse ainuüksi sellest asjaolust, kuidas maksumaksja on oma raamatupidamises kajastanud vara soetamist; l) AS Pristis on tasunud R. T. eest Sandmani Grupi AS 29.09.2003 arve nr A-0311404 summas 1200 kr. AS Pristis on arve alusel sisendkäibemaksu maha arvanud. Kuivõrd AS Pristis on müünud eeltoodud kauba (õhupuhastaja) edasi R. T., tuleb seda ka maksu määramisel arvestada, mistõttu tuleb maksuotsus vastavas osas käibemaksu ja tulumaksu juurdemääramise osas tühistada. Sama kehtib ka Rautakesko AS arve nr 20768154 (uksed) summas 4840 kr suhtes. AS Pristis on tasunud ka J. T. eest Sandman Grupi 03.03.2003 arve nr A-0310411 teler Philipsi eest ning Leventa AS 29.01.2003 arve nr 11204473 videomagnetofoni Panasonic eest, kuid hiljem eeltoodud kauba J. T. edasi müünud, mistõttu tuleb maksuotsus vastavas osas käibemaksu ja tulumaksu juurdemääramise osas tühistada;

m) E. N., E. K.u ja V. P. kirjalike selgituste kohaselt on äriühingutest Atri Invest, Sandmani Grupi AS-st, OÜ-st Balteco Mööbel ja TVK Teenused OÜ soetatud kaupade arved nende isiklikud arved, mis on tasaarveldatud boonustasuga. Boonustasuna on arvestatud ainult kaupade ja teenuste maksumus ilma käibemaksuta. Maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks lugenud eeltoodud arved erisoodustuseks või ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Küll nähtub aga maksuotsuse lisast 4, et maksuhaldur on leidnud, et AS-l Pristis ei olnud õigus maha arvata sisendkäibemaksu 26.10.2002 K-Rautakesko arve nr 20718890, 12.11.2002 arve nr 2075935 ning 17.11.2002 arve nr 20772331 alusel, samuti TVK Teenused OÜ 14.11.2002 arve nr 13E alusel (liidetud toimiku lk 116). Eeltoodud arvete alusel boonustasuna arvestatud kauba on AS Pristis

E. N., E. K. ja V. P. kaebuse täienduse lisaks olevatelt arvetelt nähtuvalt edasi müünud. Kohus on seisukohal, et kuivõrd nii töötajate ütlused kui ka edasimüügiarved kinnitavad, et arvete näol oli tegemist töötajatele tasaarveldatud boonustasuga, sai seda pidada ettevõtlusega seotud kuluks, mistõttu AS-l Pristis oli õigus sisendkäibemaksu arvetelt maha arvata. Kohus tühistas vastavas osas käibemaksu juurdemääramise aga seetõttu, et edasimüügiarvetest nähtuvalt on eeltoodud äriühingute kaup AS Pristis poolt E. N., E. K.ule ja V. P.le edasi müüdud, millest tulenevalt ka seetõttu oli AS-l Pristis õigus kauba arvetelt sisendkäibemaksu maha arvata. Samas, kuivõrd eeltoodud kaupade ja teenuste maksumus on varem tasaarveldatud E. N., E. K.u ja V. P. boonustasudega, tuleb ka E. N., E. K.u ja V. P. boonustasusid kaupade ja teenuste maksumuse võrra (ilma käibemaksuta) vähendada, mistõttu PMTK 7. aprilli 2006 maksuotsus nr 12-5/260 kuulub vastavas osas tühistamisele;

n) maksuotsuses ei esine topeltmaksustamist ning kaebuse esitaja vastav väide ei ole ülejäänud maksuotsuse osas kontrollimisel kinnitust leidnud.

AS Pristis poolt korraldatud ürituste (bowlingumäng Pirital novembris 2002, AS Pristis 10. a sünnipäeva vastuvõtt Rocca al Mare bowlingu saalis ning AS-lt Emajõe Ärikeskus, Reval Hotelligrupi AS-ilt ja KS Club OÜ-lt ruumide rentimine) osas leidis kohus, et kaebuse väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks.

MENETLUSOSALISTE TAOTLUSED APELLATSIOONIMENETLUSES

3-06-1658

14(27)

5. PMTK apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus osas, millega kaebus rahuldati ja maksuotsused tühistati.

6. AS Pristis vastuses palutakse jätta PMTK apellatsioonkaebus rahuldamata.

7. AS Pristis apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus osas, millega jäeti rahuldamata AS Pristis kaebus maksuotsusele nr 12-5/260 füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt määratud maksude kohta, välja arvatud E. N., E. K. ja V. P. tasaarvestatud boonustasudelt. Samuti vaidlustatakse kohtuotsus osas, millega jäeti rahuldamata AS Pristis kaebus maksuotsusele nr 12-5/710 tehingutelt OÜ-ga Tucuruvi, AS-ga Hals Trading, OÜ-ga Bois MM ja OÜ-ga Raidor Ehitus määratud maksude osas. Apellant taotleb vaidlustatud osas uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldatakse.

8. PMTK vastuses palutakse jätta AS Pristis apellatsioonkaebus rahuldamata ja nõustutakse halduskohtu otsusega AS Pristis apelleeritud osas.

MENETLUSOSALISTE JA RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

PMTK 07.04.2006 maksuotsus nr 12-5/260

9. AS Pristis seisukoht

Arvestades asjaolu, et väljamakseid töötajatele tegi T. L., mitte AS Pristis, siis ei saanudki kaebaja teada ega põhjendada, miks T. L. tegi väljamakseid. Juhul, kui T. L.i tunnistajana ülekuulamise ja kirjaliku selgituse hindamise järgselt jäi kahtlus T. L.i poolt väljamaksete tegemise põhjenduste suhtes, oleks tulenevalt halduskohtu uurimisprintsiibist tulnud teha kaebajale ettepanek esitada täiendavaid tõendeid ja seisukohti. T. L. andis 07.02.2005 Maksuja Tolliameti uurimisosakonnale ütlusi kriminaalasjas nr 04730000274 kahtlustatavana ülekuulamisel (II kd tlk 5-8). Kohus ei andnud hinnangut T. L.i selgitustele selle kohta, miks tema 07.02.2005 kriminaalmenetluses antud ütlused on vastuolus 10.04.2007 kohtumenetluses antud ütlustega.

Kohus ei andnud hinnangut kaebuse esitaja väidetele ja tõenditele, mis kinnitasid T. L.i ütlusi, et osa AS Pristis töötajaid, kes said lojaalsustasu, asusid tööle AS-ga Pristis konkureerivasse ettevõttesse, mis kuulus T. L.ile. T. L. andis 10.04.2007 halduskohtus ütlusi, millest selgus, et tema poolt makstava lojaalsustasu eesmärk oli mõjutada isikuid tulema T. L.i uude äriühingusse. Konkureeriv ettevõte, mille ärinimeks oli Uuspri AS, asutati 2003. a lõpul. Samuti kinnitas T. L. halduskohtus tunnistajana, et kindlasti maksis ta lojaalsustasu A.K., V. P.le, E. K.ule ja E. N.. Kaebaja esitas kohtule 31.05.2007 istungil kirjalikud seisukohad, milles rõhutas veelkord, et äriregistrist nähtub, et 12.12.2003 on T. L. koos A.K.,

V. P. ja E. K.uga asutanud uue äriühingu Uuspri AS. Uuspri AS tegevusalad on muuhulgas nõrkvoolusüsteemide projekteerimine, müük, paigaldus ja hooldus ning valveseadmestiku projekteerimine, paigaldamine ja hooldamine. Samad tegevusalad on ka AS-l Pristis. Äriregistrist nähtub, et 16.12.2004 on T. L.i osalusega Uuspri AS omandanud Tomra Baltic OÜ osa. Alates 03.12.2003 on Tomra Baltic OÜ juhatuse liige E. N... Seega oli kaebaja arvates tõendatud, et AS Pristis endised töötajad A.K., V. P. ja E. K. asusid 2003. a lõpus tegutsema koos T. L.iga konkureerivas Uuspri AS-s ning E. N.. Tomra Baltic OÜ-s ning T. L.i poolt tasutud lojaalsustasu saavutas eesmärgi.

Töölepingutes sisalduv kohustus maksta lisatasu ei tõenda, et tegelikult AS Pristis ka kohustuse täitis ning lisatasusid välja maksis. Maksustamise seisukohast on oluline kohustuse täitmise (lisatasu väljamakse tegemise) fakt, mitte kohustuse tekkimise fakt. Seetõttu on kohus ekslikult leidnud, et töötajate ja AS Pristis vahel sõlmitud töölepingutega on tõendatud, et AS Pristis teostas boonustasude väljamakseid.

3-06-1658

15(27)

Kohus ei ole andnud hinnangut kaebaja poolt 07.04.2006 maksuotsusele esitatud kaebuses (I kd tl 9) kajastatud asjaolule, et A. K.i allkirjadega boonuslehed vormistati arvestuslike tabelitena, hindamaks 2003. a talvel jõustunud boonustasude süsteemi tegelikku toimimist. Boonuslehtedel olevad märkused, millele viidatakse maksuotsuse lk 14 (I kd tl 34) ei ole allkirjastatud A. K.i poolt. Arvestuslikud tabelid ei tõenda AS Pristis poolt tabelis toodud summade reaalset väljamaksmist. Samuti on kohus jätnud hindamata kaebaja 30.05.2007 kohtuistungil esitatud vastuväite 07.04.2006 maksuotsuse aluseks olevate boonustasude arvestuse lehtede (II köide tl 41-48) korrektsuse kohta. Lehtedel puuduvad allkirjad või viited, kust tabelisse kantud andmed pärit on. Vastustaja väitis istungil, et maksuotsuse aluseks olevad boonustasude arvestuse lehed on võetud kriminaalmenetluse toimikust, selle tõendi on esitanud T. L.. Vastustaja ei selgitanud, miks ta eeldab, et väidetavalt T. L.i poolt edastatud tabelis olevad andmed on tõesed. AS-l Pristis puudusid rahalised vahendid, et maksta ise töötajatele boonustasusid summas 889

030 kr. Maksuhaldur ei tuvastanud, et AS-l Pristis oli raha boonustasude maksmiseks, samuti ei leitud AS-s Pristis kassa puudujääki.

Kohus on põhjendamatult eeldanud, et T. L.il ei saanud olla boonustasude (lojaalsustasude) maksmiseks mingeid muid rahalisi vahendeid (dividendid, palk, saadud laenud) kui ainult 1998-1999. a saadud summa 1 805 635 kr. Kogu kohtumenetluse jooksul ei tõusetunud küsimust, kas T. L.il oli perioodil 1998-2002 ka muid täiendavaid tulusid lisaks juba saadud summale 1 805 635 kr. Lähtuvalt halduskohtu uurimisprintsiibist oleks kohus pidanud vastava kahtluse tekkimisel esitama T. L.ile 10.04.2007 ülekuulamisel vastavasisulise küsimuse või juhtima kaebaja tähelepanu vajadusele esitada T. L.i tulude kohta täiendavaid tõendeid.

S. K.ule, A. T.le, I. T.sele ja T. R.le omistatakse alusetult kokku summa 162 367 kr saamist AS-lt Pristis, millelt on maksuhaldur maksuotsuses määranud alusetult tasumisele maksud. T. R. ise eitab boonustasude saamist, samuti ei ole asjas esitatud ühtki tõendit, mis lükkaks T. R. väited ümber. Seetõttu on tõendamata asjaolu, et T. R. on saanud boonustasusid. I. T.se ja S. K. ei ole kinnitanud boonustasude kättesaamist. Kohtule ei ole esitatud ühtki tõendit, mis kinnitaks, et I. T.se ja S. K. said kätte boonustasusid. Kohtu vastav järeldus on tõendamata. M. P.e ütlustest ei selgu, millisel perioodil ja millises summas ta A. T.le boonustasusid maksis. Seega ei saa lugeda tõendatuks, et A. T. on saanud AS-st Pristis boonustasu summas 2177,24 kr, nagu kohus on ekslikult järeldanud. Töötajate õigus saada rahalisi väljamakseid ei too iseenesest kaasa maksukohustust füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt. Vaidlustatavas kohtuotsuses on kohus jõudnud hüpoteetilistele järeldustele, et teatud tingimustel võisid isikud tasu saada, kuid otseseid tõendeid, mis väljamaksete tegemist ka kinnitaksid, asjas ei ole. Seetõttu ongi kohus kohaldanud vääralt TuMS § 41 p 1, leides, et apellandi maksukohustust kinnipidamisele kuuluva tulumaksusumma osas tuleb muuta vaidlustatud maksuotsuses toodud põhjendustel. Kuna väljamakseid reaalselt ei tehtud, ei olnud ka alust tulumaksu kinni pidada. Kuna palga ega muude tasude maksmist asjas kogutud ja hinnatud tõendite alusel apellandi poolt tehtud ei ole, ei ole ka alust tema sotsiaalmaksu määramiseks boonustasude väljamaksetelt.

10. PMTK vastuväited

Seaduse kohaselt ei ole halduskohtu jaoks ühelgi tõendil ette kindlaks määratud jõudu. Kohus hindab kõiki tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses. Halduskohus ei ole rajanud oma järeldusi AS Pristis töötajatele boonustasude väljamaksete tegemisega seonduvalt mitte üksnes T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlustele, vaid on hinnanud sellekohaseid ütlusi koostoimes teiste kohtule esitatud tõenditega. Vastustaja on seisukohal, et halduskohus on õigesti tuvastanud, et T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana

3-06-1658

16(27) antud ütluseid, sealhulgas tema selgitusi seonduvalt AS Pristis struktuuri, samuti töö ning töötasude arvestamise ja maksmise korraldusega kinnitavad AS Pristis töötajatega sõlmitud töölepingud, samuti AS Pristis töötajate seletused. Lisaks eeltoodule kinnitavad T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlusi AS Pristis poolt koostatud tegevuskasumi aruanded. Eeltoodust tulenevalt puudub alus väiteks, nagu oleks T. L. andnud kriminaalmenetluses valeütlusi. Eelnimetatud tõendid, samuti kaebuse esitaja paljasõnalised väited ei kinnita T. L.i poolt maksuhaldurile 16.01.2006 esitatud seletustes ega 10.04.2007 kohtuistungil tunnistajana antud ütlustes kajastatud uusi muudetud versioone seonduvalt AS Pristis töötajatele boonustasude, hilisemas versioonis lojaalsustasude maksete omal initsiatiivil ja oma rahaliste vahendite arvel tegemisega. Üksnes asjaolust, et kohtule esitatud tõendid isiku väiteid ei kinnita, ei saa teha järeldust selles, et kohus on rikkunud uurimispõhimõtet.

Asjaolud kogumis ei kinnita A. K. väidet, nagu oleks boonustasu tabelid koostatud üksnes arvestuslike tabelitena. AS Pristis maksis boonustasusid muuhulgas 2001. aastal T. L.i 07.02.2005 selgituste ja AS Pristis poolt koostatud boonustasude arvestuse tabelite põhjal. Asjaolu, et AS Pristis on sooritanud boonustasude väljamakseid ka enne 2002. aasta oktoobrit (1998. ja 1999. aasta), nähtub muuhulgas T. L.ile 08.07.2004 adresseeritud maksuotsusest nr 12-5/176. Samuti kinnitavad boonustasude süsteemi olemasolu 2002. aasta oktoobrist varasemad (2000. ja 2001. a) töölepingud. Asjas puuduvad mõistlikud selgitused T. L.i poolt AS Pristis töötajatele väidetavalt makstud lojaalsustasude mõttest ja vajadusest alates 1998. aastast. Eeltoodust tulenevalt ei oma asjas tähendust, kas ja miks asutasid AS Pristis töötajad 2003. aastal AS Pristis tegevusalal tegutsevaid äriühinguid ning osutasid nimetatud äriühingute kaudu AS-le Pristis teenuseid. AS Pristis tegevusalal tegutsevaid äriühinguid asutasid 2003. aastal lisaks T. L.ile ja E. N. ka teised AS Pristis töötajad, nagu näiteks A. M. (Nõrkvoolu Projekt OÜ). AS Pristis poolt tegevuskasumi aruannete (boonustasude arvestuse lehtede) koostamist kinnitavad ja on kriminaalasja nr 04730000274 raames esitanud AS Pristis töötajad.

T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlustest, samuti 08.07.2004 maksuotsusest nr 12-5/176 nähtub selgelt, millisel viisil sai AS Pristis sularaha (fiktiivsete arvete esitamine seoses suuremahuliste objektidega). Vastustaja on juba vaideotsuses juhtinud apellandi tähelepanu asjaolule, et maksuhalduril puuduvad andmed T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlustes kajastatud mahus T. L.i maksustatud tulu kohta.

T. R.le, A. T. ja I. T.le boonustasude maksmise aluseks olid nimetatud isikute töölepingud ja boonustasude arvestamise tabelid. Nimetatud isikutele väljamaksete tegemist kinnitavad

T. L. 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlustes ja M. P. 17.10.2005 antud seletustes. S. K. ja AS Pristis vahelise töösuhte olemasolu kinnitavad AS Pristis töötajad. S. K.le töötasu arvestamist ja väljamaksmist kinnitavad töötasu ja töötasu väljamaksete arvestused ja T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlused.

11. Ringkonnakohtu seisukoht

Halduskohus tühistas 07.04.2006 maksuotsuse nr 12-5/260 E. N., E. K. ja V. P. tasaarvestatud boonustasudelt, mille need isikud AS Pristis edasimüügiarvetest nähtuvalt kaebajale tagastasid, määratud maksude osas. Maksumenetluses tuvastati, et neile töötajatele tehti boonustasude väljamakseid kauba võõrandamise teel ning halduskohus tühistas maksuotsuse selles osas seetõttu, et need töötajad tasusid saadud kauba eest kaebaja poolt esitatud arvete alusel samas määras, millega kaebaja sellise kauba ostis.

Selles osas hindab kolleegium halduskohtu otsuse õiguspärasust PMTK apellatsioonkaebuse väidete alusel otsuse punktis 14.

3-06-1658

17(27) Ringkonnakohus leiab, et halduskohtu otsus on 07.04.2006 maksuotsuse nr 12-5/260 õiguspärasuse hindamisel osas, milles kohus jättis kaebuse rahuldamata, õige ja põhjendatud ning apellatsioonkaebuse väited ei anna selle tühistamiseks alust. Kolleegium ei korda seetõttu üle halduskohtu otsuse põhjendusi selles osas. Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib kolleegium järgmist.

Halduskohus hindas maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel kõiki tõendeid kogumis. Kohus selgitas otsuses ka seda, miks ta ei pea usutavaks kaebaja versiooni boonustasude maksmisest ning peab seega ebausaldusväärseks ka kaebaja versiooni kinnitavaid tõendeid: A. K. seletused, T. L.i halduskohtus antud ütlused ning kohtule kirjalikult antud seletused, samuti asjaolu, et mõned töötajad asusid hiljem tööle konkureerivasse äriühingusse T. L.i juhtimisel. Kohus selgitas ka, millistele tõenditele tuginedes peab ta maksuotsuse aluseks olnud asjaolusid tõendatuks: töölepingud, boonustasude arvestuslehed ja töötajate seletused. Ringkonnakohus märgib seejuures, et boonustasude arvestuslehtedel mistahes allkirjade puudumist ei saa pidada nende tõendite usaldusväärsust ülemäära kahtluse alla seadvaks. Kohtutoimiku II köite lk 121 olevatest A.

K. ja kaebaja töötaja H. S. omavahelistest e-kirjadest nähtub, et maksuhaldur soovis saada perioodi oktoober 2002 kuni detsember 2003 boonuste arvestuse aluseks olevaid tabeleid, mida elektrooniliselt pole enam säilinud ja varukoopiat neist ei tehtud. Sularahas boonustasude väljamaksmise kohta ja nende arvestamise kohta on erinevad kaebaja töötajad andnud maksumenetluses üksikasjalikke seletusi, millest ühestki ei nähtu, et mõni töötaja oleks saadud summat mõistnud kui T. L.i enda vahenditest tehtud väljamakset, mille eesmärk oli T. L.ile, mitte AS-le Pristis lojaalsuse tagamine. Uuspri AS loomine ja töötajate sellesse tööle asumine ei tõenda, et boonustasusid maksis T. L. isiklikust rahast. Töötajate maksumenetluses antud seletused ei kinnita, et nad said raha lojaalsuse eest T. L.ile. Vastupidi, nähtub, et tasu maksid välja ka teised kaebaja töötajad (M. P.), algusest peale oli kokkulepe, et osa palgast makstakse sularahas ning boonustasude arvestamisse oli kaasatud ka teisi kaebaja töötajaid peale T. L.i. Tõendite puudumine selle kohta, kust T.

L. sellises summas raha sai, üksnes kinnitab kohtu poolt tõenditele antud hinnangu õigsust. See, et kohus ei otsinud muid tõendeid kaebaja väidete kinnituseks, ei ole käesoleval juhul käsitletav uurimispõhimõtte rikkumisena. Kaebajale pidi olema arusaadav, et maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel tuleb esitada usutavad tõendid, mis vastustaja kogutud tõendid ümber lükkaksid. Kohus ei saa menetluse kestel anda selgitusi, kas esitatud tõendid on piisavalt usaldusväärsed või on vajalik tõendatava asjaolu tuvastamiseks veel täiendavate tõendite kogumine. Käsitletav küsimus ei olnud kaebajale üllatuslik. Töölepingute kasutamine tõendina on põhjendatud. Ei ole usutav, et ükski töötaja poleks nõudnud töölepinguga ette nähtub boonustasu maksmist. Seetõttu toetavad töölepingud maksuotsuse seisukohti.

M. P. kinnitas maksuhaldurile antud seletuses (II kd tl 111), et maksis boonustasud vastavalt esitatud tabelitele välja ka T. R.le. Kolleegium peab seda seletust usaldusväärsemaks T. R. enda ütlusest, kes võis eitada boonustasude saamist tööandja või enda maksukohustuse vähendamise huvides. I. T.le, A. T. ja S. K.le boonustasude maksmist tõendavad, nagu maksuhaldur ja halduskohus õigesti märkisid, töölepingud, boonustasude arvestamise tabelid ja T. L.i 07.02.2005 kahtlustatavana antud ütlused. S. K. ja AS Pristis vahelise töösuhte olemasolu kinnitavad AS Pristis töötajad.

Kohus on õigesti ka selgitanud, miks ta on seisukohal, et boonustasusid ei makstud summade arvelt, mida maksuhaldur oli maksustanud T. L.i isikliku tuluna. Kaebaja väited kohtuotsuse selles osas põhjendamata jätmise kohta on ebaõiged.

Seetõttu tuleb AS Pristis apellatsioonkaebus kohtuotsuse tühistamiseks selles osas jätta rahuldamata.

3-06-1658

18(27)

Maksuotsused osas, millega määrati tasumiseks makse tagastatud boonustasudelt ja edasimüüdud kaupadelt ja teenustelt (AS Pristis poolt J. T., K. S., E. L., E. K., E. N., V. P. ja

R. T. esitatud arved kaupade eest)

12. PMTK seisukoht

Vaidlus on küsimuses, kas nimetatud arveid saab lugeda AS Pristis ettevõtluseks või on tegemist MKS §-s 84 märgitud maksustamisest hoidumise eesmärgil tehtud tehinguga. Põhjusel, et ei analüüsitud, kas väljastatud arved võivad olla esitatud maksudest hoidumise eesmärgil, on rikutud HKMS §-st 16 tulenevat uurimispõhimõtet.

Kaebaja on müünud eelnimetatud isikutele kaubad sama hinnaga, millega need soetati. Hindamaks tehingu näilisust tuleb vastata küsimusele, kas maksukohustuslane oleks sama kauba müünud tundmatule kolmandale isikule samadel tingimustel kui arvetel näidatud isikutele. AS Pristis on eraõiguslik juriidiline isik, kelle peamine eesmärk on ettevõtluse käigus kasumi teenimine. Põhjendamatu on ettevõtluse korras soetatud kaupade edasimüük soetamishinnaga.

Juhul, kui leitakse, et arvete esitamise näol ei ole tegemist näilike tehingutega, tulnuks analüüsida, millal tekkis kaebajal arvete esitamisel käive. KMS § 11 lg 1 järgi tuleb käibe tekkimise hetkeks lugeda aega, mil J. T., K. S., E. L., E. K., E. N., V. P. ja R. T. said vaidlusaluste kaupade omanikuks. Lubamatu on olukord, kus maksukohustuslasi koheldakse ebavõrdselt ja AS Pristis saab maksude tasumisel eelistuse teiste maksukohustuslaste ees. Kaebaja saab võrreldes teiste maksukohustuslastega sarnases olukorras tasuda käibemaksu hiljem kui ülejäänud maksukohustuslased. Ebavõrdne olukord tekiks juhul, kui üks maksukohustuslane deklareerib ühes kuus toimunud kauba soetamise ja edasimüügi järgmise kuu käibedeklaratsioonis. Teine maksukohustuslane aga deklareerib sisendkäibemaksu kauba soetamisel, kuid tasumisele kuuluva käibemaksu deklareerib maksukohustuslane enam kui 3 aastat pärast seadusest tulenevat kohustust. Selline käsitlus võimaldab teisel maksukohustuslasel saada maksude arvelt ebavõrdse eelise.

E. N., E. K. ja V. P. olid AS Pristis töötajad ja nende isikute ning kaebaja vahel kehtisid sarnased töötasustamise tingimused nagu teiste AS Pristis töötajatega, kes said lisaks põhipalgale ka boonustasusid. Kui viidatud füüsilised isikud on arvetel märgitud kaubad ostnud AS-lt Pristis viimase ettevõtluse korras, siis järelikult peaks AS Pristis olema tänaseni töötasu võlgu. Kuna ei ole tuvastatud, et kaebaja on töötasu võlgu, siis järelikult maksti boonustasu asjades. Boonustasuna saadud kaupade ostul tasutud käibemaksu ei saa kaebaja kajastada sisendkäibemaksu hulgas. E. K., E. N. ja V. P. boonustasudeks arvestatud kaupade maksumus on arvestatud ilma käibemaksuta. Boonustasuks antud kaupade ostuhinnas sisalduv käibemaks oleks AS Pristis ettevõtlusega seotud ja seda ei tohiks kajastada sisendkäibemaksu hulgas juhul, kui boonustasuks oleks arvestatud ka käibemaksu summa.

13. AS Pristis vastuväited

Mõlemas vaidlustatud maksuotsuses on viidatud asjaolule, et juhatuse liige A. K. esitas maksumenetluses täiendavate tõenditena 17.01.2006 vormistatud edasimüügiarved kaupade ja teenuste võõrandamiseks kaebaja töötajatele ja temaga seotud isikutele.

Vaidlustatud maksuotsuseid ei ole tehtud asjaolul, et kaebaja töötajatele kaupade ja teenuste võõrandamisel taheti varjata mingit teist tehingut. Kummaski vaidlustatud haldusaktis ei ole tehtud järeldust maksude tasumisest kõrvale hoidumise kohta, mis seisneb kaupade ja teenuste edasimüügiarvete esitamises kaebaja töötajatele. Ka ei ole

3-06-1658

19(27) maksuotsuse tegemise õigusliku alusena viidatud MKS §-le 84. Seega on apellant apellatsioonimenetluses esitanud antud maksuvaidluse suhtes täiesti uue seisukoha, millega kaebuse esitaja varasemalt maksumenetluses kokku ei puutunud. Kuna MKS § 84 ei olnud maksuotsuse tegemise aluseks, ei olnud kaebuse esitajal võimalik maksuhalduri järeldustele vastu vaielda ega põhjendada oma tehinguid ka halduskohtule esitatavas kaebuses. Seega ei saanud ka halduskohus rakendada uurimispõhimõtet ning hinnata kaebuse esitaja tehinguid, mida ta maksuhalduri väitel on teinud maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil.

AS Pristis ei ole jaemüügiettevõtte, kelle ettevõtluse sisuks oleks kaupade ja teenuste vahendamine. Edasimüüdud kaubad soetatigi ainult ühel eesmärgil – müüa need edasi oma töötajatele. Asjas ei ole kogutud tõendeid, et AS-l Pristis oleks õnnestunud töötajatele edasimüügi eesmärgil soetatud kaupu edasi müüa ka kolmandatele isikutele kõrgema hinnaga kui töötajatele müügil. Kaupade ja teenuste edasimüük oma töötajatele ei ole samaaegselt tehingu tegemine teise tehingu varjamiseks. Maksumenetluses tulnuks ka välja selgitada, millist muljet pooled jätta soovisid või millist tehingut pooled kaupu edasi müües varjata soovisid. Halduskohtu 10.04.2007 istungil ütlusi andnud AS Pristis endine juhatuse liige T. L. kinnitas kohtule, et kaubad soetati edasimüügiks töötajatele, kuna see võimaldas neil jaekaubandusest saada soovitud kaupadele ja teenustele soodsaimaid hindu. Seega on tõendatud, et AS Pristis küll võimaldas töötajatel kaupu ja teenuseid omandada, neid esmalt ise ostes ja siis edasi müües, kuid see asjaolu tõendab pigem, et AS Pristis ostiski kaubad üksnes eesmärgil need oma töötajatele edasi müüa, mitte aga eesmärgil neid kolmandatele isikutele võõrandada. Osaliselt müüdi edasi need kaubad, mida AS-l Pristis endal tarvis ei läinud. Näiteks jäid kontoriremondist Mustamäe tee 54 üle aknalauad ja veel muudki ehitusmaterjali, mille AS Pristis müüs edasi. Seega tuleb apellatsioonkaebuse põhjendusi seaduse väärkohaldamisest kohtuotsuse põhjendamisel lugeda asjakohatuiks ning need tuleb jätta tähelepanuta.

Kuidas aga asjaolu, et kaubad saadi töötajate poolt kätte 2002. – 2003. aastal, mõjutab maksukohustuslaste võrdset kohtlemist, jääb selgusetuks. T. L. on 10.04.2007 halduskohtu istungil antud ütlustes kinnitanud, et arved kaupade edasimüügi kohta pidi tehtama kohe, vastutas selle eest tema. Miks need tegemata jäid, ei oska ta öelda. Seega on teoreetiliselt olemas eeldused maksuintresside arvestamiseks arvete õigeaegselt tegematajätmise eest. Tegemist on uue asjaoluga, millega kaebuse esitajal võimaldatakse tutvuda alles apellatsioonimenetluses.

Boonustasudena arvestati täiendavaid makseid kaupade ja teenuste näol. Selleks, et kaupu ja teenuseid edasi müüa, pidi AS Pristis need kaubad kõigepealt oma nimel soetama ja alles seejärel sai neid edasi müüa. Järelikult on kaupade ja teenuste soetamine edasimüümiseks töötajatele soetamise hetkel AS Pristis ettevõtlus ning ettevõtluse tarbeks tehtud soetusena ka raamatupidamises ja maksuarvestuses kajastatav. AS-lt Pristis ei ole E. N.., E. K. ega V. P. nõudnud saamata jäänud töötasu, samuti ei ole AS Pristis arvestuste kohaselt tal kohustust nimetatud isikutele töötasu maksta, kuna puudub vastav õiguslik alus. Ettevõtlusega seotud kulud kajastatakse ettevõtja raamatupidamisarvestuses kuludena. Ettevõtlusega seotud kuludelt arvestatakse ka sisendkäibemaks, mida on maksukohustuslasel õigus oma maksustatava käibe koosseisus kajastada.

14. Ringkonnakohtu seisukoht

Kaebaja töötajad E. N., E. K. ja V. P. kinnitasid, et neile anti AS Pristis poolt soetatud kaupu boonustasu arvelt. Seega said nad kaubad boonustasuna. Alles maksurevisjoni käigus

3-06-1658

20(27) esitas AS Pristis neile arved saadud kauba eest. Samuti esitas kaebaja alles maksurevisjoni ajal arved isikutele, kes algselt AS Pristis poolt soetatud kaupa ja teenuseid tegelikult said.

Halduskohtu seisukoht maksu määramise õigusvastasuse kohta oleks kolleegiumi hinnangul õige juhul, kui kaebajal oleks olnud eesmärk neid kaupu ja teenuseid võõrandada raha eest juba tehingute tegemise ajal. Sellisel juhul oleks maksu määramise aluseks olnud asjaolu maksuotsuste tegemise ajaks ära langenud.

Maksuhaldur viitab aga õigesti, et kohus oleks pidanud hindama, kas maksuotsuste põhjenduste ebaõigsus annab veel alust maksuotsuste selles osas tühistamiseks. Kolleegium on seisukohal, et esitatud tõenditest nähtuvalt oli kaebaja algne eesmärk kaupade ja teenuste tasuta võõrandamine või vastavalt boonustasuna maksmine, mitte aga ettevõtlusena nende tasu eest võõrandamine. Sellist seisukohta põhjendab ringkonnakohus järgmiselt.

Teenuste osutajate ja kaupade müüjate seletustest nähtub, milles teenused seisnesid ja milliseid kaupu AS-le Pristis esitatud arvete alusel võõrandati. AS Pristis on saadud kaubad ja teenused sidunud raamatupidamislikult konkreetsete objektidega ning kinnitanud seda ka maksumenetluses enne arvete esitamist. T. L.i halduskohtus antud ütlusi, mille kohaselt oli algselt kavatsus arved esitada ning see oli tema ülesanne, mille ta jättis õigeaegselt täitmata, ei saa pidada usaldusväärseks. Töötajate poolt maksumenetluses antud selgitustest nähtub, et mõne saadud kauba või teenuse osas möönavad ka töötajad, et tegemist võis olla ettevõtlusega mitteseotud kuluga, ega kinnita, et kaup oleks jätkuvalt kaebaja oma, vaatamata sellele, et seda kasutavad teised isikud.

Maksuhaldur viitab apellatsioonkaebuses MKS § 84 kohaldamise võimalusele. MKS § 84 kohaselt kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Käesoleval juhul ei ole sellise juhtumiga aga tegemist. Tehinguid, mis seisnesid kauba ja teenuste tasuta või boonustasudena võõrandamises, ei tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. Arvete esitamine ja nende alusel tasumine omavad küll majanduslikku sisu, kuid ei tähenda, et algsed, maksustataval perioodil tehtud tehingud oleks tehtud teistsuguse sisuga. Kaup ja teenused olid arvete esitamise ajaks 2005. ja 2006. a juba võõrandatud, ettevõtlusega mitte seotud kulutused tehtud ning arvete esitamise teel ei olnud võimalik kaupa ettevõtluses kasutamiseks kaebajale tagasi tuua. 2005. a ja 2006. a tehtud tehingutest ei saa tuleneda, et 2002. ja 2003. a kaupade ja teenuste võõrandamise tehinguid ei tehtud. Arvete esitamist iseenesest ei saa seetõttu käsitleda näilise tehinguna.

Kolleegium on eeltoodud põhjustel seisukohal, et PMTK apellatsioonkaebus tuleb rahuldada ja halduskohtu otsus selles osas, millega kaebus rahuldati, tühistada ning uue otsusega jätta kaebus selles osas rahuldamata.

PMTK 06.10.2006 maksuotsus nr 12-5/710

OÜ Tucuruvi arved

15. AS Pristis seisukoht

Käibemaksu mahaarvamise seisukohalt on oluline, et oleks võimalik kontrollida arve väljastanud isikut ja vajadusel tuvastada tema kaudu arvel näidatud tehingute sisu. OÜ Tucuruvi poolt esitatud arvete osas on maksuhalduril olnud võimalus kontrollida nii müüja isikut kui osutatud teenuse mahtu ja objekti, mille tarbeks kaupu ja teenuseid soetati.

3-06-1658

21(27) Arved esitanud äriühingu juhatuse liige on tunnistanud kaabeldus-, montaaži-, pinnaseja installatsioonitööde osutamist apellandile arvel näidatud mahus ja arvel märgitud objektil. Samuti on OÜ Tucuruvi seaduslik esindaja D. L. maksumenetluses antud seletustes kinnitanud, et tema poolt asutatud äriühingul olid apellandiga ärilised suhted juba enne seda, kui äriühing, mille osanik ja juhatuse liige ta on, teostas töid Pärnus Citymarketi ehitusel. Seega on arveid väljastanud müüja isik tuvastatud ja kohtuotsuse järeldus, et arvetel näidatud tööd on teostanud füüsiline isik D. L., mitte äriühing, mille osanik ja juhatuse liige ta on, on vastuolus kogutud tõenditega ning ei ole seetõttu õige ega põhjendatud.

16. PMTK vastuväited

Alates 01.01.2002 kehtiva käibemaksuseaduse § 8 lõikes 1 on toodud nimekiri toimingutest, mille tagajärjel tekib käive. Maksuhaldur on seisukohal, et käive tekib hetkel, mil leiab aset üks KMS § 8 lõikes 1 nimetatud toiming. KMS § 8 lg 1 p 1 kohaselt tekib käive kauba ostjale lähetamise või kättesaadavaks tegemisel või teenuse osutamisel. Tulenevalt asjaolust, et apellant on kinnitanud, et OÜ Tucuruvi arvetel näidatud teenused osutati reaalselt 2002. aasta alguses, tuleb lugeda käibe tekkimise ajaks 2002. aasta algust ehk teenuse osutamise hetke. OÜ Tucuruvi on kantud äriregistrisse 08.11.2002 ja registreeriti käibemaksukohustuslasena 22.11.2002. Lähtuvalt eelnevast ei saanud AS Pristis raamatupidamises olevatel arvetel märgitud teenuseid osutada OÜ Tucuruvi.

17. Ringkonnakohtu seisukoht

Maksuotsusega määrati nendelt tehingutelt tasumiseks nii käibemaks kui ka ettevõtlusega mitteseotud kulult arvestatud tulumaks. Kolleegium leiab, et apellandi väited ei ole selles osas aluseks halduskohtu otsuse tühistamisele. KMS § 8 lg 1 sätestas, et käive on tekkinud päeval, mil esimesena sooritati üks alljärgnevaist toiminguist: 1) kauba ostjale lähetamine või kättesaadavaks tegemine või teenuse osutamine; /…/. Apellandi selgitustest ja maksuhalduri kogutud tõenditest (D. L.e ütlused) nähtuvalt osutati teenust nende arvete alusel enne, kui arve esitanud isikul tekkis õigusvõime ning ta kanti käibemaksukohustuslaste registrisse. Olukorras, kus käibemaksukohustust sellel isikul, kellele käibemaksu tasuti, käibe tekkimise ajal ei olnud, ei saanud tasutud käibemaksu ka maha arvata. Maksukohustuslane ei pea käibemaksu mahaarvamise õiguse omamiseks mitte üksnes tuvastama tehingu teise poole, vaid ka kindlaks tegema, kas sellel isikul oli õigus nõuda käibemaksu tasumist. OÜ Tucuruvil, arvestades, et ta ei olnud käibe tekkimise ajal käibemaksukohustuslasena registreeritud, sellist õigust ei olnud.

Maksuotsuse tühistamise taotlus ei ole põhjendatud ka osas, millega määrati tasumiseks nende arvete alusel ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tulumaksu. Käesoleval juhul on apellant tuvastanud tehingu teise poole. Teenust osutas apellandile D. L., kellega tööde tegemiseks kokkulepe sõlmiti. Ent arve tasuti isikule, kes teenust tegelikult ei osutanud. TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel oli tulumaksu määramine põhjendatud, sest nõuetele vastavat raamatupidamisdokumenti, mis kinnitaks kulude kandmist seoses ettevõtlusega OÜ Tucuruvi arvete alusel, pole. Apellant oli kulu kandmise (arve tasumise) ajal teadlik, et OÜ Tucuruvi pole teenuse tegelik osutaja, sest algusest peale oli tal kokkulepe, et arve esitatakse siis, kui tekib õigusvõimeline juriidiline isik, mida teenuse osutamise ajal olemas ei olnud.

AS Hals Trading arved

18. AS Pristis seisukoht

3-06-1658

22(27) Põrandatrapp telliti põhjusel, et seda oli vaja asendada, kuna see sai kahjustada. Asjaolu, et juhatuse liige ja projektijuht ei suuda meenutada ühele objektile põrandatrapi tellimist ja paigaldamist, ei tõenda iseenesest veel, et seda ei tellitud ja objektil, mille jaoks see telliti, üldse ei kasutatud. Seega võib järeldada, et põrandtrapp leidis kasutust selleks ettenähtud kohas, s.o Haabersti Citymarketi objektil ning on seetõttu seotud apellandi ettevõtlusega. Asjaolu, et AS-lt Hals Trading soetatud põrandatrapp oli Haabersti Citymarketi objektil kasutatav, ei ole kahtluse alla seadnud ei maksuhaldur ega ka kohus. Ettevõtluse tarbeks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasutud käibemaks on sisendkäibemaksuna mahaarvatav KMS 20 lg 3 (redaktsioon kuni 30.04.2004) alustel ja korras.

19. PMTK vastuväited

Apellatsioonkaebuse on koostanud AS Pristis juhatuse liige A. K., sama isik, kes on 30.09.2005 antud seletuses muuhulgas öelnud, et konkreetse objekti valmisehitamiseks vajalike materjalide ja tööde tellimise eest vastutas konkreetse objekti projektijuht. Samuti on A. K.öelnud, et Haabersti Citymarketi objekti projektijuht oli A. M. ning viimane on tellinud muuhulgas ka vaidlusaluse toote. Eelnevast nähtub, et A. K.ei omanud infot, millist materjali millisel objektil vaja läks. Konkreetse materjali tellimise eest vastutas konkreetse objekti projektijuht, käesoleval juhul A. M., kes ütles 03.11.2005 seletuses muuhulgas, et tema ei ole tellinud põrandatrappi objektile Haabersti Citymarket. Samuti on A. M. kinnitanud, et vaidlusalusel objektil puudus vajadus põrandatrapi vahetamiseks. Asjakohatu on väide põrandatrapi vajalikkusest ning soetamisest objektile Haabersti Citymarket. R. T. kinnitab 29.11.2005 seletuses, et on saanud kõikide AS-st Rautakesko soetatud kaupade omanikuks, sh väidetavalt Haabersti Citymarketi objektile soetatud põrandatrapp. Seega on apellant seadnud kahtluse alla nii A. M. kui ka R. T. ütlused, kuid samas ei ole esitanud ühtegi põhjendatavat argumenti oma väidete kinnitamiseks.

20. Ringkonnakohtu seisukoht

Maksuotsusega määrati sellelt tehingult nii käibemaks kui tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kulult. Kolleegium nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega selles osas kaebuse rahuldamata jätmise kohta. Vaidlust tõesti ei ole selle üle, et põrandatrappi oleks võimalik Haabersti Citymarketi objektil kaebaja poolt kasutada, kuid selline kasutamine ja seega ka seotus kaebaja ettevõtlusega ei ole usaldusväärselt tõendatud. Tõendatud on, et kauba soetas T. L., kes oli tehingu tegemise ajal kaebaja juhatuse liige. Tõenditest nähtuvalt oli konkreetse projektiga seotud kaupade ja teenuste ostmine projektijuhi ülesanne. Haabersti Citymarketi projektijuht A. M. ei mäletanud, et sellist kaupa oleks soetanud või seda oleks ehitusel vaja läinud. Kolleegium märgib, et kaebaja ei ole suutnud ka tõendada oma väiteid, mis puudutavad põrandatrapi asendamise vajadust. Terasest konstruktsiooni purunemine, mis saab olla eelduseks selle väljavahetamise vajadusele, ei saa olla juhuslik ja tavapärane. Kaebaja ei ole ka oma väidete usutavuse kinnitamiseks selgitanud, miks pidi selle kauba soetama juhatuse liige, mitte projektijuht. Halduskohtu otsus on selles osas õige ja põhjendatud.

OÜ Bois MM arved

21. AS Pristis seisukoht

Ettevõtluse tarbeks tehtud kulutus ei pea olema maksukohustuslase ettevõtluses kasutatav kohe. TuMS § 32 lg-s 2 sätestatu kohaselt on kulutus ettevõtlusega seotud, kui see on tehtud maksustamisele kuuluva ettevõtlustulu saamise eesmärgil või on vajalik või kohane sellise ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks ning kulu seotus ettevõtlusega on selgelt põhjendatud. Kohtule esitatud kaebuses viitas AS Pristis asjaolule, et Viru

3-06-1658

23(27) Keskuse objektil teostatud nõrkvooluseadmete paigaldamisest teenis AS Pristis ettevõtlustulu ca 1 miljon krooni. Seega oli OÜ-lt Bois MM soetatud saematerjal ettevõtluse tarbeks otseselt vajalik ja põhjendatud. Apellant põhjendas kulutuse tegemise vajadust oma põhitegevusala, so nõrkvoolusüsteemide paigaldamisega. Kuna kaablite ja seadmete paigaldamiseks oli vaja kasutada abivahendeid (antud juhul tellinguid), siis tuli vastav soetus ka teha. Maksuhaldur ega kohus ei ole hinnanud kulutuse tegemise vajadust TuMS § 32 lg 2 alusel. Kohtuistungil tunnistajana ütlusi andnud AS Merko Ehitus projektijuht E. G. kinnitas samuti kohtule, et Pristis, kes teostas Viru Keskuses töid, kasutas puidust tellinguid ning ta nägi neid tellinguid hiljem lammutatuna ning äraviskamiseks panduna muu ehitusprahi hulgas. Kohus ei ole tunnistaja ütlusi sellest aspektist hinnanud. Samuti ei ole kohus arvestanud asjaoluga, et tellingute soetamine oli apellandile vajalik oma lepinguliste kohustuste täitmiseks. See oli tema jaoks lisakulutus, sest tellingute paigaldamine oli tingitud üksnes asjaolust, et tavapärastes tingimustes ei oleks olnud võimalik Viru Keskuses paigaldada kõrgematele kohtadele vajalikke kaableid ja seadmeid. Tuginedes eeltoodud põhjendustele leiab apellant, et kohtuotsuse põhjendused sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramisel ning ettevõtlusega mitteseotud kuludelt täiendava tulumaksu arvestamiseks ei ole kooskõlas tehingute tegemise ajal kehtinud õigusaktidega.

22. PMTK vastuväited

AS Pristis väitis kogu halduskohtus toimunud menetluse jooksul, et saematerjali soetamine oli enne objekti juba planeeritud ning tellingud ehitati puidust, kuna selliselt oli tellingute ehitamine soodsam. Apellatsioonkaebuses toodud seisukoha järgi on apellant muutnud oma seisukohta ning leidnud, et puidust tellingute ehitamine ning puitmaterjali soetamine oli tingitud asjaolust, et metalltellinguid ei olnud võimalik enam soetada. Seega võib asuda seisukohale, et esialgu ei olnud plaanis puidust tellinguid ehitada (eelnevat on kinnitanud ka A. M., kes oma seletuse kohaselt ei olnud teadlik vajadusest soetada objektile Viru Keskus saematerjali tellingute ehitamiseks). Maksumenetluse käigus on AS Pristis ostujuht M. Õ. väitnud, et ta polnud teadlik vaidlusaluse saematerjali ostmise vajadusest ja seotusest Viru Keskusega. Vastustaja märgib, et kui halduskohtus väitis kaebuse esitaja, et M. Õ. ei saanud teada puitmaterjali soetamisest, siis apellatsioonkaebuse kohaselt saab asuda seisukohale, et puitmaterjali soetamise vajalikkus tekkis juhuslikult, mistõttu leiab maksuhaldur, et sellisel juhul pidanuks ostujuht M. Õ. olema kindlasti teadlik saematerjali soetamisest.

Ettevõtte poolt soetatud kaupa võidakse kasutada ettevõtluses alles mõne aja möödudes pärast kauba soetamist. Samas tuleb tehtud kulutus esialgu deklareerida kui ettevõtlusega mitteseotud kulu ning pärast soetatud kauba ettevõtluses kasutamist võib maksukohustuslane esitada tulenevalt TuMS § 54 lõikest 6 deklaratsiooni TSD lisa 6, mille kohaselt on ettevõtlusega mitte seotud kulu „tulnud tagasi“ ettevõtlusesse. Residendist juriidilisel isikul on kohustus esitada deklaratsioon TSD igakuiselt eelneva kuu kohta. Seega tuleb TSD-s deklareerida muuhulgas kõik sellised väljamaksed, mis ei ole eelneva kuu jooksul leidnud kasutamist maksukohustuslase ettevõtluses. Juhul kui varasemal perioodil soetatud kaupa kasutatakse maksukohustuslase ettevõtluses hilisemal perioodil, tekib maksukohustuslasel õigus esitada TSD lisa 6 ning küsida riigilt varem tasutud ettevõtlusega mitteseotud väljamakselt arvestatud ning riigile tasutud tulumaks tagasi.

24. Ringkonnakohtu seisukoht

Vaidluse all on küsimus, kas saematerjali soetamine kaebaja ettevõtluse tarbeks on toimunud või mitte. Maksuhalduri vastuväited, mis puudutavad TSD deklaratsioonis andmete esitamise kohustust, ei kinnita kolleegiumi arvates maksuotsuse õigsust. Kui saematerjali ettevõtluses kasutati, on maks määratud ebaõigesti ka siis, kui kaebajal lasus

3-06-1658

24(27) vahepeal kohustus kaupa deklareerida ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Lisaks märgib kolleegium, et apellatsioonkaebuse väidetest ei nähtu, et saematerjali poleks kasutatud koheselt pärast selle soetamist.

Kolleegium märgib ka, et halduskohus ei ole kahtluse alla seadnud väidet, et saematerjalist oli võimalik tellingute püstitamine ning ilma tellinguteta ei pruukinud olla võimalik Viru Keskuses tööde tegemine. Halduskohus seadis saematerjali kasutamise ettevõtluse tarbeks kahtluse alla seetõttu, et Viru Keskuse ehitustööd algasid mitu kuud enne saematerjali ostmist ning kaebaja ostujuht M. Õ. ei olnud teadlik saematerjali kasutamise vajadusest. E. G. ütlustest (IV kd tl 113) nähtuvalt tegi kaebaja sellel objektil töid kuni 2004. aastani. Saematerjal soetati 23. ja 29.10.2003 arvete alusel. M. Õ. selgitas maksumenetluses (II kd tl 87), et kaebaja sisekorraeeskiri nägi ette, et kõik ostuarved peavad olema tema poolt kinnitatud. A. M., kes oli kaebaja töötaja Viru Keskuse objektil tööde alustamise ajal ja juhtis selle projekti elluviimist, väitis maksumenetluses, et saematerjali sellele objektile vaja ei läinud. Kolleegium nõustub kaebajaga, et tööde alustamise ajal 2003. a juulis ei pruukinud tellingute kasutamine veel vajalik olla ning asjaolu, et saematerjal soetati oktoobris 2003, ei näita, et seda Viru Keskuses tellingutena ei kasutatud. Parkla ja liftide halli tööde tegemine võis toimuda hilisemas etapis. A. M. lahkus töölt juba 2003. a alguses ning siis ei pruukinud puittellingute püstitamise vajadus olla veel ilmnenud. Kaebaja väiteid ei lükka ümber ka maksumenetluses AS-lt Merko Ehitus saadud selgitus, sest tunnistaja E. G. ütlustest nähtuvalt ei pidanud kaebaja puittellingute kasutamist AS-ga Merko Ehitus kirjalikult kooskõlastama ning seda tehti suuliselt.

Maksumenetluses esitatud eriarvamuses on kaebaja väitnud, et kasutas puidust tellinguid seetõttu, et see oli odavam metalltellingute rentimisest. Apellatsioonkaebuses väidab kaebaja, et puittellinguid kasutati seetõttu, et metalltellinguid ei olnud vajaduse tekkides parajasti saada. Ringkonnakohtu arvates ei ole need väited üksteist välistavad ega muuda kaebaja väiteid vastuolulisteks. Kuigi kaebaja eksib, väites et halduskohus jättis arvesse võtmata tunnistaja E. G. ütlused, on ringkonnakohtu hinnangul halduskohus ebaõigesti asunud seisukohale, et puittellingute kasutamine OÜ Bois MM arve alusel soetatud saematerjalist ei ole tõendatud. Ei A. M. ega M. Õ. ei pruukinud olla teadlikud puittellingute kasutamisest vastavalt töölt lahkumise ja juhatuse liikme ülesannetest vabastamise tõttu. Vaadeldava arve saatelehelt nähtub, et puitmaterjal ristõikega 50x150 on saadetud Viru Keskuse laiendusele Viru Väljak 4.

Maksuhaldur on ebaõigesti leidnud, et nende arvete alusel soetatud kaup ei olnud ettevõtluses kasutatud ja määranud ebaõigesti tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kulult ja määranud tasumiseks käibemaksu. Maksuotsus tuleb selles osas tühistada.

OÜ Raidor Ehitus arve

25. AS Pristis seisukoht

Asjaolu, et tunnistaja H. T.ei nimetanud peale OÜ Raidor Ehituse teisi äriühinguid, kes objektil viibisid, on seletatav sellega, et alltöövõtjatest äriühingute töömehed oskavad nimetada ettevõtet, kelle objektil nad parajasti töid teostavad ega nimeta äriühingut, kes on tegelikult nende tööandjaks. Antud juhul tegid alltöövõtja töömehed töid OÜ-le Raidor Ehitus. Samas oli kohtul võimalus, kui tal tekkis kahtlus tunnistaja ütluste mittevastavuses teiste tõenditega, tunnistajat üle kuulates talle lisaküsimusi esitades saada vastused kohut huvitavatele aspektidele.

T. L. kinnitas 10.04.2007 kohtuistungil, et oli otseselt vastutav remonditööde läbiviimise eest Pristise kontoris. Tööd olid organiseeritud nii, et ei segataks kontoritöötajate igapäevaseid

3-06-1658

25(27) tegemisi. Sellepärast tulid töömehed õhtuti kella 17 paiku. Tema ise andis kätte objekti ning näitas, milliseid töid tuleb teha. T. L. kinnitas samuti, et remonditööde käigus tehti muuhulgas töid ka renditud ruumides endise olukorra taastamiseks. See oli tingitud vajadusest anda ruumid rendilepingu lõppedes üle samas olukorras, kui need 1999. a rendile võeti. Vahepealsel ajal oli kaebaja teinud ruumides ümberehitusi. Sellega on tõendatud remonditööde suur maht ning vajadus tellida töid mitmelt ehitusega tegelevalt ettevõtjalt. See asjaolu tõendab ka, miks töid tegid nii H. E.kui OÜ Raidor Ehitus.

Arusaamatuks jääb, millist õiguslikku tähendust omab asjaolu, et H. E.ei ole OÜ Raidor Ehituse töötaja. Objektil viibisid nii OÜ Raidor Ehituse mehed kui ka H. E.ja mitte ühel ja samal ajal. OÜ Raidor Ehituse töömehed tegid lisaks kontorile tööd ka laoruumides, seetõttu ei saanudki kõik kaebaja töötajad, kes töötasid kontoris, Raidor Ehituse töömehi näha.

OÜ Raidor Ehituselt soetatud ehituskaubad, mida kontori remondil ei kasutatud, müüdi edasi. Kaubad ostis E. L., kellele AS Pristis vormistas 17.01.2006 müügiarve nr 600729 aknalaudade ja sanitaartehniliste tööde ning transporditeenuse kohta kogusummas 75

983 kr, sh käibemaks 11 590,63 krooni. Ometi jättis kohus kohtuotsuse motiveerivas osas selle asjaolu tähelepanuta, mistõttu on vaidlustatavas kohtuotsuses sama asjaolu kohta kaks vastupidist järeldust. Seega pidanuks kohus lugema seotuks apellandi ettevõtlusega ka OÜ-lt Raidor Ehitus soetatud kaubad ja teenused summas 75 983 kr, s.o ulatuses, mis müüdi E. L.. Samuti pidanuks kohus lugema õiguspäraseks sisendkäibemaksu mahaarvamise OÜ Raidor Ehituse arvetelt 11 590,63 kr ulatuses ning maksuotsuse märgitud ulatuses tühistama.

26. PMTK vastuväited

H. T.e ülekuulamist kohtuistungil taotles AS Pristis, mistõttu pidanuks AS Pristis esitama H. T.ele kõik küsimused, mis kinnitaksid AS Pristis poolseid väiteid. Kohus hindab kohtuotsuse tegemisel kõiki tõendeid, sh tunnistajate ütlusi, kogumis. Eelnevast lähtuvalt ongi halduskohus jõudnud seisukohale, et teised asjas kogutud tõendid lükkavad ümber tunnistaja ütlused.

Uus ja asjakohatu on apellandi väide, mille kohaselt ei töötanud H. E.ja väidetavad OÜ Raidor Ehitus töölised ühel ja samal ajal, mistõttu ei saanudki kõik AS Pristis töötajad näha OÜ Raidor Ehitus töömehi.

Apellatsioonkaebuses märgib apellant, et halduskohus on asunud ebaõigele järeldusele, pidades H. T.e seletusi ebausaldusväärseks. Apellatsioonkaebuse kohaselt on aga apellant ise seadnud H. T.e seletuse kahtluse alla, väites vastupidist H. T.e poolt halduskohtu istungil tunnistajana ütlusi andes väidetule. Vastustajal puudub võimalus omapoolsete seisukohtade esitamiseks olukorras, kus apellant väidab kord ühte ja kord teist ning esitatud väited on teineteisega vastuolus. Mõistetamatu on apellandi väide, nagu oleks pidanud kohus põhjendama, millist tähendust omab väide, et H. E.ei ole OÜ Raidor Ehitus töötaja. Kuna maksumenetluse käigus on tuvastatud, et AS Pristis kontori remonti teostas H. E., siis juhul, kui oleks leidnud tõendamist H. E.i olemine OÜ Raidor Ehitus töötaja, oleks põhjendatud ka OÜ Raidor Ehitus arve kontori remondi eest AS-le Pristis.

PMTK-le jääb mõistetamatuks AS Pristis väide, mille kohaselt ei ole kohus arvestanud AS Pristis ettevõtluseks viimase poolt 17.01.2006 väljastatud arvet nr 600729 E. L.. Kaebusele lisatud tõenditest nähtub, et AS Pristis on väljastanud E. L. ainult ühe arve: 31.12.2005 nr 517699.

27. Ringkonnakohtu seisukoht

3-06-1658

26(27)

Kaebaja selgitustest nähtub, et kontoriruumid paiknesid kaebajal kahel korrusel: teisel korrusel töötas T. L. ja kolmandal sekretär H. T., kelle ütluste kohaselt tulid õhtuti pärast tööpäeva lõppu 5-6 ehitustöötajat, kes tutvustasid end iga kord OÜ Raidor Ehitus töötajatena, ja ülejäänud kaebaja kontoritöötajad. H. T. ütluste usaldusväärsust ei oleks võimalik tagada ka talle täiendavate küsimuste esitamise kaudu. Olukorras, kus mitu kaebaja töötajat, kes töötasid 3. korrusel, kinnitasid, et remonditöid tegi H. E. ning ka H. E. ise on kinnitanud tööde tegemist ning kirjeldanud tööde sisu, ei ole võimalik neid ütlusi kahtluse alla seades asuda seisukohale, et peale H. E.i tegi 3. korrusel remonti suuremas mahus veel mitu ehitajat. H. E.i seletusest (III kd tl 42) nähtub, et elektritöid ja PVC-katte paigaldust tema ei teinud, kuid need tööd tehti. Seetõttu on usutav, et mõned ehitajad väikeses mahus 3. korrusel veel remonti tegid.

Teisel korrusel remondi tegemist kinnitavad A. T. (II kd tl 53-54: remonditi näidiste saali) ja T. L.. Need tööd ei saanud kohtu hinnangul olla mahukad. On ilmne, et kontoritöötajad, sh

H. T., sattusid ka 2. korruse ruumidesse, kus töötas T. L.. H. T.ise kinnitab oma ütlustes (IV kd tl 114), et töid tehti 3. korrusel. Kirjalikult kaebajale antud selgituses (IV kd tl 83) märkis ta, et ei oska kirjeldada, milliseid töid tehti 2. korruse kontoris ja laos. T. L.i kohtus antud ütlustest (IV kd tl 115-116) nähtub, et OÜ Raidor Ehitus tegi remonti 2. korrusel ja laoruumides ning remonti tehti öösiti. Ütlustest nähtub, et 2. korrusel alustati remonti varem kui 3. korrusel, kuid ei nähtu, et remont teisel korrusel oleks lõppenud enne kui sellega alustati 3. korrusel. T. L.i maksuhaldurile 16.01.2006 antud seletusest (II kd tl 120) nähtub, et remonditöid tegi H. E.. Et teisi töötajaid remonti tegemas ei olnud või oli nende poolt tehtud töö väga väike, kinnitab juba see asjaolu, et T. L. ei maininud maksuhaldurile antud seletuses, et OÜ Raidor Ehitus töötajad oleks olnud teised. Kohtus antud ütlustest nähtuvalt tegi remonti OÜ Raidor Ehituse poolt paar meest (IV kd tl 117). Ka J. Grutop kinnitas maksumenetluses antud seletuses (III kd tl 63), et OÜ Clanders Holding tegi kaebaja kontoris 2. korrusel väga väikeses mahus remonditöid.

M. K.(Raidor Ehitus OÜ esindaja) seletusest (III kd tl 51-52) nähtub, et alltöövõtja OÜ Clanders Holding tegi samu töid, mida väidab olevat teinud ka H. E.. Ka tema kinnitab, et töid tegi 2-3 inimest. Neid seletusi ei saa aga pidada usaldusväärseks. Raidor Ehitus OÜ alltöövõtja Ostvar OÜ, kes M. K.väidete kohaselt alltöövõtjana töid tegi, kinnitas, et tööd tehti hoopis Lemmiku 39 eramus. Tööde kirjeldus sarnaneb seejuures tööde kirjeldusele, mida väidetavalt kaebaja kontoris tehti, kuid mille tegemist teised tunnistajad ei kinnita.

Ringkonnakohus on eelnimetatud tõendeid kogumis hinnates seisukohal, et Raidor Ehitus OÜ arve alusel ettevõtlusega seotud kulude kandmine on tõendatud osaliselt, OÜ OÜ Clanders Holding arve (III kd tl 45-46) ulatuses. Asjaolu, et maksumenetluses pole suudetud tuvastada tööde vahetut tegijat, pole seejuures oluline. Kaebaja maksustamisel ei oma tähtsust, kas OÜ Clanders Holding on oma raamatupidamises ja maksudeklaratsioonide esitamisel olnud hoolikas. Maksuhaldur asus kohtumenetluses (22.12.2006 vastus) seisukohale, et arve kajastab vaid väheses ulatuses AS Pristis ettevõtlusega seotud teenuseid (OÜ Clanders Holding arve). Siiski ei tulene sellest õigus sisendkäibemaksu maha arvata, sest puudused Raidor Ehitus OÜ arve sisus ja mahus on sedavõrd suured. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekib juhul, kui kaebaja esitab OÜ Raidor Ehitus parandatud arve.

Kolleegium märgib, et vastustaja on sellega ka ise õigeks võtnud, et tulumaksu määramine ettevõtlusega mitteseotud kulult oli OÜ Clanders Holding arve osas summas

43 070 kr ebaõige. Maksuotsus tuleb selles osas tühistada. Asjaolu, et Raidor Ehitus OÜ arve kajastas ka ettevõtlusega mitteseotud kulusid, ei tähenda, et selle arve alusel ettevõtlusega seotud kulude tasumine ei oleks nõuetekohaselt tõendatud.

3-06-1658

27(27) Kolleegiumi arvates on käibemaksu määramine nimetatud OÜ Clanders Holding arves näidatud summa osas samuti ebaõige. KMS § 22 lg 1 kohaselt teiselt registreeritud maksukohustuslaselt kauba või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha käesoleva seaduse § 28 lõike 1 nõuete kohase arve originaaleksemplari alusel. Asjaolu, et KMS § 28 lg 1 punktides 4-6 nimetatud kirjelduse osas on arve ebaõige, kajastades töid suuremas ulatuses ja väärtuses, ei tähenda, et arve alusel ei saaks sisendkäibemaksu maha arvata selles osas, milles arve on õige. Seetõttu tuleb maksuotsus tühistada ka käibemaksu määramise osas OÜ Clanders Holding OÜ arves näidatud summa ulatuses toimunud käibelt.

Kolleegium nõustub vastustajaga selles, mis puutub kaebaja väiteid seoses 17.01.2006 väljastatud arvega nr 600729. Toimikus sellist arvet ei sisaldu.

Kokkuvõte

28. Ringkonnakohus tühistab eeltoodud põhjustest lähtuvalt halduskohtu otsuse osaliselt. Kohtuotsus tuleb tühistada, kaebus rahuldada ja maksuotsus tühistada osades, millega: 1) määrati tulumaks ja käibemaks OÜ Bois MM arvete alusel tasutud summadelt; 2) Raidor Ehitus OÜ arve alusel tasutud summalt suuruses 43 070 kr. Halduskohtu otsus tuleb tühistada ka osas, millega kaebus osaliselt rahuldati, ning selles osas jätta kaebus rahuldamata. Samuti tuleb tulenevalt sellest, et ringkonnakohus muudab halduskohtu otsust, muuta ka menetluskulude jaotust. Halduskohtus taotles menetluskulude väljamõistmist kaebaja ning halduskohus mõistis vastustajalt välja kaebaja menetluskulud vastavalt kohtukulude nimekirjale proportsionaalselt kaebuse rahuldatud osale kogu maksuotsusest. Täpse summa väljaarvutamise jättis halduskohus ettekirjutusega maksuhalduri ülesandeks. Kolleegium leiab, et selles proportsioonis, kuigi ringkonnakohtu poolt muudetud osas, tuleb maksuhalduril arvutada ka menetluskulude suurus, mis kaebajale tuleb välja mõista.

29. Kaebaja taotles apellatsioonimenetluses vastustajalt apellatsioonimenetluses kantud menetluskulude väljamõistmist summas 5 000 kr riigilõivu eest ja 36 000 kr õigusabikulude eest, kokku 41 000 kr. Kulude kandmine on tõendatud. Kulud tuleb jätta osaliselt kaebaja kanda. Põhjendatud ei ole menetluskulude väljamõistmine 21.08.2007 arve nr 644-KK alusel (summa 9 750 kr), kuna selle arve alusel tasuti PMTK apellatsioonkaebusele vastuse koostamise ja selle redigeerimise eest. Nimetatud apellatsioonkaebuse kolleegium rahuldas. Ülejäänud osas märgib kolleegium, et menetluskulude väljamõistmine toimub ulatuses, milles menetluskulude kandmine on vajalik ja põhjendatud. Kaebaja kandis õigusabikulusid apellatsioonimenetluses summas

36 000 kr, kusjuures apellatsioonimenetluses uusi tõendeid ei esitatud. Arvestades asja keerukust ja mahtu ning kaebuse rahuldatud osa suurust kogu vaidlustatud maksusummast, tuleb vastustajalt välja mõista menetluskulud summas 1000 kr.

Lilianne Aasma Ruth Virkus Oliver Kask